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開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇風險導向審計論文，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
一、問題的提出
一百多年來，雖然審計的根本目標沒有發生重大變化，但審計環境卻發生了很大的變化。注冊會計師為了實現審計目標，一直隨著審計環境的變化調整著審計方法。審計方法從賬項基礎審計、制度基礎審計發展到風險導向審計，都是注冊會計師為了適應審計環境的變化而作出的調整。現代審計實際上始終是圍繞著會計師提高效益與降低風險兩方面的考慮來發展的。早期的審計所面對的公司賬務比較簡單，會計師還可以負擔詳細審計的成本。而隨著公司規模的擴張、業務種類的增加、業務性質的日趨復雜，詳細審計的時間成本已經變得讓會計師無法承擔，會計師必須尋找一種在時間成本可以承擔的前提下，能夠有效控制風險的審計手段。面對控制時間成本和控制審計風險這對看似矛盾的要求，不同的會計師事務所找到了不同的解決方案。有些會計師事務所通過采用以電腦技術為核心的現代收集手段，大幅提高審計現場和后期復核效率，從而保證在審計測試時間不減少的情況下，明顯降低審計的總時間成本；有些會計師事務所則提出了圍繞重點風險領域加大審計測試，而對風險較低的領域減少甚至不作測試，從而降低審計時間成本。這種思路逐步發展，形成了風險控制導向的審計策略。2007年1月1日起已全面施行的《中國注冊會計師執業準則》，標志著我國以風險導向審計為基礎并順應國際趨同大勢的中國審計準則體系的確立。
二、風險導向審計內涵辨析：傳統與現代之比較
廈門大學吳水澎教授認為，所謂風險導向審計，是指審計人員在審計過程中自始至終都以企業風險分析評估為導向，根據量化的分析水平排定審計項目優先次序，依據風險確定審計范圍與重點，對企業的風險管理、內部控制和治理程序進行評價，進而提出建設性意見和建議，協助企業管理風險，實現企業價值增值的審計活動。廈門大學薛祖云教授認為，風險導向審計作為在賬項基礎審計和制度基礎審計上發展起來的一種審計模式，立足于對審計風險進行系統的分析和評價，并以此作為出發點，制定審計策略和與企業狀況相適應的多樣化審計計劃，將風險考慮貫穿于整個審計過程，把審計的指導思想建立在“合理的職業懷疑假設”的基礎上。在實踐中，這一模式逐漸為世界各國會計師事務所接受和采用。
由此看來，風險導向審計是指注冊會計師通過對被審計單位進行風險職業判斷，評價被審計單位的風險控制，確定剩余風險，執行追加審計程序，將剩余風險降低到可接受水平。其內在思想是：任何審計業務都必須將審計風險控制在可接受的風險水平內。或者，通過內部控制測試等方法，確定風險最高的環節與部門，以便重點審計。
而傳統風險導向審計主要是通過對會計報表固有風險和控制風險的定量評估，從而確定檢查風險，進而確定實質性測試的性質、時間和范圍。但傳統風險導向審計由于對固有風險的判斷缺乏指引，因此注冊會計師往往簡單將其定義為高風險，而將主要精力放在對控制風險的評估上。由于對審計風險公式的僵化運用，對控制風險的評估往往淪為減少實質性測試的工具。
（一）與傳統審計方法相比，現代風險導向審計有助于提高審計質量，更適應全球經濟發展形勢對審計的要求
在市場經濟全球化趨勢下，企業經營環境越來越復雜和多變，企業管理層舞弊的動機和壓力日益增大，會計準則和制度需要企業進行更多的專業估計和判斷，傳統審計方法的效果不斷受到質疑和挑戰。在傳統風險審計模型下，注冊會計師往往不注重從宏觀層面上了解企業及其所處的環境，而僅從內部控制層面上評估風險，很難形成對財務報表以及各類交易、賬戶余額的合理期望。同時，由于注冊會計師僅關注與內部控制有關的風險評估，很難發現因企業管理層凌駕于內部控制之上導致的內部控制失效，以及因此引起的重大錯報和舞弊行為。而現代風險導向審計要求注冊會計師通過各種角度了解企業內部經營風險及與企業經營密切相關的外部風險因素，使注冊會計師能全面識別和評估重大錯報風險，并據此確定總體審計策略和進一步的審計程序。而且，風險評估程序中包含了對管理層舞弊動機的分析，能幫助注冊會計師合理確定財務報表是否存在重大錯弊，尤其是管理層舞弊。
（二）現代風險導向審計能更有效地分配審計資源
注冊會計師通過運用新審計風險模型識別和評估重大錯報風險，作出相應的審計策略，并將識別和評估后的風險與審計程序緊密地聯系起來。同時，能據此做到有的放矢，將審計資源恰當地集中到重大錯報領域，促進審計資源的有效分配和利用，提高審計效率。
現代風險導向審計的產生可以理解為：審計師需要有一個框架或者模型來幫助其在整個審計過程中對重大錯報風險進行主觀的評估，也就是幫助其更有效地控制非抽樣風險。注冊會計師的報告可以有效地說明企業管理當局的受托經濟責任，降低會計報表使用人進行決策所面臨的信息失真風險。審計目標是證實財務報表的公允性，同時考慮審計風險，將審計風險降低至可接受水平。以評價審計風險為導向性目標并指導審計的全過程，審計風險模式不等于風險導向審計，只有在其運用于審計全過程時，才是風險導向審計。
風險導向審計具有以下特點：
1.風險導向審計提供了一種既能保持審計效果，又能提高審計效率的新思路。首先，它要求評價客戶的控制環境，并鑒別會計報表的重要組成項目，考慮會計報表發生重大錯報的風險。然后，在此基礎上建立審計目標。最后，根據審計目標確定擬實施審計程序的性質、時間和范圍。它克服了制度基礎審計的明顯不足之處——審計資源在低風險和高風險審計領域的分配不當，防止造成低風險審計項目的審計過量和高風險審計領域的審計不足。
2.風險導向審計具有雙重披露模式的特點，不僅要確定公允性，還要證實可信性，即被審計單位是否存在影響財務報表使用者分析和決策的重大舞弊和錯報。從審計目標看，賬項審計模式和制度基礎審計的指向均為一元論，即會計報表是否公允地反映了客戶所審計期間的財務狀況、經營成果和現金流量。
3.風險導向審計方法有利于審計人員全面認識被審計單位。
審計過程是審計人員不斷加深對被審計單位財務管理情況的認識過程。審計人員通過調查了解、收集證據，從各個角度逐步驗證某項認定，最終合理地保證某項認定是否正確，形成審計意見。審計人員的認識過程是一個逐步深入的過程，風險審計模型合理地體現了這個過程。制度基礎審計關于控制風險的評估，意在確定內部控制的信賴程度，從而減少實質性測試的工作量，對固有風險的評估常流于形式。而風險導向審計則將固有風險和控制風險結合考慮，特別是固有風險，通過對企業環境、公司治理結構等方面的評估做出規避、轉移、減少、接受和利用的策略，以使審計風險降低至可接受水平。
4.風險導向審計方法有助于合理確定重要性水平。根據審計風險模型可知，在固有風險和控制風險一定的條件下，檢查風險和期望的審計風險成正比關系。如果期望的審計風險較低，那么就必須接受較低的檢查風險水平，以便擴大實質性測試的樣本規模或追加審計程序，收集更多的審計證據。重要性與審計風險成正向關系。重要性與審計證據成反比關系，審計風險與審計證據成反比關系，則重要性與審計風險成正比關系。重要性與審計風險之間的關系要求審計人員在確定重要性水平時，不僅要考慮實際的或評估的審計風險以確保審計質量，也要考慮可接受的審計風險以提高審計效率。
現代風險導向審計是審計發展的必然趨勢。科學地運用風險導向審計就是指在對企業環境和經營活動進行全面分析的基礎上，制定審計策略，運用審計風險模型，積極而有效地采用分析性審計程序，以規避風險，提高審計效率。風險導向審計模式在具體運用過程中，具有很多與傳統審計模式不同的特性，這些特性必將對完善我國審計技術方法起到積極的作用。
三、風險導向審計問題分析
按照國際內部審計師協會的建議，我國于2002年1月1日開始實施的《內部審計實務標準》將企業的內部審計工作推向了風險審計的軌道。這一系統性的改變，必將使內部審計更好地發揮作用，以滿足企業經營管理的需要。我國內部審計準則的基本準則和具體準則也充分考慮了這一新動向。2004年，我國內部審計協會了《內部審計具體準則第16號——風險管理審計》的征求意見稿，對內部審計在風險管理中的應用進行了探討。
2005年，我國內部審計協會第三批內部審計具體準則，將風險管理審計納入內部審計準則體系中，并要求于2005年5月1日起施行。從該批準則的和實施中，足見我國的內部審計已發展到了風險導向階段。由于我國風險導向審計尚處于起步階段，無論是理論界還是實務界，均開始對其進行關注和探索，但尚未成熟；企業往往是按照法律法規的要求被動地進行這項工作，并非出于企業自身考慮主動進行，而且企業的這種風險管理活動往往只是采取“亡羊補牢”式的風險應對措施，顯現出我國風險管理體系尚不完善；單一的內部審計人員結構導致內部審計范圍過窄，審計效率低下，且難以實現對企業風險的管理、控制和治理過程，難以進行全面、綜合的評價；風險管理缺乏成熟的理論指導，而落后的風險管理方法直接導致企業不能恰當地預測風險、識別風險、評估風險和應對風險，進而影響到企業目標的順利實現；審計人員對風險管理還不甚了解，缺乏風險管理意識，尚未認識到風險管理的重要性，使審計未能在風險管理中充分發揮作用。
（一）成本與效益配比性差
會計師事務所執行風險導向審計模式后，普遍增加了審計工作量和審計成本，但審計收費卻沒有得到同步增加。新的審計模式擴大了注冊會計師關注的范圍，注冊會計師在審計計劃階段和執行控制測試階段均不同程度上增加了工作量，審計成本不可避免地有所增加。但由于現實市場競爭的激烈和行業環境的限制，實際情況是該部分成本無法轉為審計收費的同步增加。
（二）識別和評估重大錯報風險的程序流于形式，無法鑒別出風險點
注冊會計師在識別和評估重大錯報風險的過程中，由于審計人員經驗不足和時間緊迫，以及會計師事務所在行業數據庫建設、各種統計數據和分析報告收集方面的欠缺，導致該評估程序的執行缺乏目的性，存在為了完成審計程序而完成的現象。
（三）識別的重大錯報風險無法與實質性程序相聯系
由于沒有建立一套科學的審計模型和規程，注冊會計師在設計實質性程序時，很大部分沒有確立審計目標與認定的對應關系表，沒有針對評估的認定層次及重大錯報風險，按照既定的審計模型和規程來設計控制測試的性質、時間和范圍，在設計細節性測試時亦沒有考慮樣本量及選樣方法的有效性。
（四）面對舞弊導致的重大錯報風險程序缺乏針對性和有效性
注冊會計師在實施評估和識別舞弊導致的重大錯報風險程序時，很少有從舞弊的動機和壓力、機會和借口入手進行評估，亦沒有重點關注最容易發生舞弊的幾個方面。在無法識別舞弊導致的重大錯報風險的情況下，更談不上有應對舞弊導致的重大錯報風險的措施。
（五）審計發現的內控弱點可能產生的錯報風險沒有進行重新評估
在檢查過程中，發現有部分事務所在實施控制測試中發現了一些內控弱點的情況下，沒有就該內控弱點可能產生的錯報風險進行重新評估。由于這些程序執行的不到位，導致本來需要特別考慮的重大錯報風險沒有得到充分的關注。
（六）控制測試形式化，導致無法鑒別內控弱點
在實施控制測試過程中，注冊會計師大部分沒有書面記錄針對了解的被審計單位內部控制情況而確定的控制測試審計策略，控制測試程序在識別特征的記錄、樣本量的選取和測試的方法上均存在一定程度的不完善，未能就控制在相關期間或時點的運行有效性獲取充分、適當的審計證據。
四、對策研究
（一）借鑒國際經驗，積極開展風險導向審計準則和方法的研究
國際審計與鑒證準則委員會通過修訂審計風險模型，強調從宏觀上了解被審計單位及其環境。國際內部審計協會的《內部審計實務標準》，內容較為全面，自始至終都貫穿著風險審計的主導思想，可資借鑒。因此，在引入風險導向審計之前，會計師事務所的專業標準部或專業技術部首先應對新準則中風險導向準則的內容進行細致、深入的研究，制訂符合準則且操作性強的風險導向審計程序，開發能正確引導注冊會計師執行和判斷的風險評估技術和方法。
（二）加強風險導向審計的信息系統建設，逐步建立客戶分類服務體系
會計師事務所可考慮建立與客戶內外經營環境尤其是與行業相關的信息數據庫，為注冊會計師進行被審計單位的風險評估提供及時、必要的信息，減少其收集相關信息的時間成本。同時，風險導向審計中需要實施大量分析性測試程序，事務所可開發便于各種數據加工、分析的軟件，注冊會計師可利用軟件對數據進行快速檢驗、核對、計算和比較，提高審計效率。在現代風險導向審計準則下，對客戶的外部環境和內部因素的分析與風險判斷需要注冊會計師對客戶所在行業和性質有充分了解，行業分類服務越來越成為必要。隨著事務所規模的不斷擴大，加上現代風險導向審計帶來更高的專業化要求，事務所應逐步建立客戶分類服務體系，通過對客戶行業和業務性質的劃分，配備具有相關行業經驗及同類項目經驗的小組成員，并在事務所層面統一調配人力資源，為現代風險導向審計質量提供有力的保障。
（三）利用客戶持續跟蹤制度降低風險
在新審計準則實施以前，國內大部分會計師事務所對審計業務的實施往往僅集中在審計報告出具之前的一到三個月，審計業務一結束，即很少繼續關注客戶及其環境的變化，直到下一次審計業務開始。在新準則風險導向審計方法下，重大錯報風險的評估工作均需在審計期間完成，時間和人員方面的壓力通常會影響風險導向審計的質量。因此，會計師事務所必須在一次審計業務結束后持續跟蹤了解客戶所在行業和經營形勢的變化，與管理層建立坦誠的日常溝通和聯系，及時防范風險。對特別復雜的審計項目，最好在一次審計業務結束后即開始下一次連續審計的預審，其作用不言而喻。
（四）改進審計人員的專業知識結構，培養審計人員的職業素養，提高職業判斷力
現有審計人員專業結構不合理，基本上都是財會專業，在經營管理方面有所欠缺，無法適應現代審計發展的要求。應結合企業生產技術的特點，增加具備經濟學和企業管理學知識的專家以及其他專業人員，包括項目控制專家、風險管理專家、公司治理專家和信息系統專家，以組成有各方面綜合能力的審計項目組，逐步改善審計隊伍的專業結構，使審計人員的專業結構趨向合理。在現代風險導向審計程序下，注冊會計師不僅應具備足夠的會計審計知識，還需具備被審計單位行業狀況、法律與監管環境、財務業績的衡量和評價、經營目標和戰略及其相關經營風險和內部控制等方面的知識結構。因此，必須對員工現有的知識體系進行全面提升和拓展。
（五）加強注冊會計師的職業道德教育
風險導向審計準則在很多方面都需要注冊會計師的專業判斷。注冊會計師除了具備判斷所需的專業知識外，其是否在執業過程中堅持勤勉盡責、保持合理的職業懷疑態度和應有的關注，對風險導向審計的效果至關重要。會計師事務所應加強對注冊會計師的職業道德教育，要求注冊會計師堅持職業道德規范，維護社會公眾利益。
（六）會計師事務所應建立審計資料庫，盡可能地借助專家的工作
國際“四大”會計師事務所都有較完善的資料庫，并聘有很多行業專家。在了解客戶控制環境時，審計人員可以很方便地查找相應的資料，以判斷客戶經營情況是否合理；在缺乏相關資料的情況下，則較多地利用專家的工作。而我國會計師事務所目前普遍缺乏資料庫，審計人員無法判斷企業經營的合理性，以致于中天勤的審計人員無法判斷銀廣廈的二氧化碳項目的利潤情況。而且，我國準則中雖然規定了利用專家的工作，但審計實務卻很少采用。因此，我國會計師事務所應盡快建立自己的資料庫，并在需要時利用專家的工作。
（七）繼續推行法律體系的演進與變革，完善準則體系
必須建立起一套完備、健全的法律規范體系，法令的制度與配合必然更能帶動一種新方法的運作和發展，對于風險導向審計也是如此。因此，完善我國現有的法律制度環境，是推行風險導向審計的必要前提。
五、結語
現代風險導向審計符合現代審計目標多樣化的要求，縮小了審計期望差距，突破了會計信息系統的局限，風險導向的思想體現了審計活動目的與手段的統一，制度層面與技術層面的統一。從西方發達國家審計職業的發展規律看，經濟發展要求審計職業同步發展。審計會促進經濟的發展，經濟發達的地區，勢必對審計業務需求旺盛，因而注冊會計師的經濟與法律責任隨之增加，職業風險加大，客觀上有開展風險導向審計的基礎。市場經濟和經濟全球化趨勢使企業的經營環境越來越難以預測，面臨的不確定性與多變性大為增加，經營風險相應增大。市場經濟的高度不確定性使人們對審計的期望值不斷提高，而風險導向審計正好適應了公眾對審計期望值不斷提高的要求。風險導向審計在我國仍處于起步階段，風險管理又迫切需要內部審計的參與，因此，完善我國內部審計、積極推進內部審計在風險管理中的應用，已成為我國內部審計發展的重要課題。
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1風險導向審計在工程審計的各個階段的控制研究
1.1工程招投標階段工程招投標階段的審計是指對招投標階段及其各個環節中各項管理工作及其效果的審查和評價，以往的設計人員往往在投標工作完成后進行事后審計，但以風險為導向的審計思路應該在工程招投標階段的設計應該在招投標開標時就介入審計。審計人員的工程招投標的審計它包含招標報告、招標文件、標底、開標過程等方面的審計，它要求審計建設單位招標項目是否辦理審批手續，資金來源、招標方式等等一系列工作。
1.2工程施工階段施工階段是建設工程實施的重要階段，由于施工階段涉及到方方面面的群體何相關單位，因此，它也是最難以控制和暴露問題最多的階段，一旦問題得不到妥善處理，就會對工程質量造成影響，投資也面臨風險，因此，要順利實現項目目標，就需要對施工階段進行審計工作，對施工階段的審計需要處理好細節問題。施工階段的審計主要包括對施工單位資質準入審計、工程變更、工程簽證、工程進度款審計、索賠費用審計、工程成本分析及審計等內容。
1.3工程竣工結算階段工程竣工結算階段的審計是對建設項目竣工決算進行審計，它是控制工程造價的最后一關，包括審查工程項目成本的真實性、合法性，概(預)算在執行中是否超支及其原因，結算資料的有效性和竣工結算的合法性。通過對竣工結算進行全面、系統的審查，能夠及時發現問題，更合理的確定工程造價，從而達到有效控制工程造價的目的。
2風險導向審計的注意事項
2．1塑造以風險為導向的審計文化要想有效的在企業內實施風險為導向的審計，企業領導需要在思想上轉變觀念，由于風險導向的理念可以滲透到內部審計工作的方方面面，需要構建一套完整的戰略規劃、業務流程、組織結構、風險評估系統，這就需要領導學習最先進的理念和實踐經驗，在全企業內倡導以風險為導向的審計文化，不斷改善工作流程，對企業內審計人員進行定期培訓，將組織內部交流會作為一種制度穩定下來，從制度、理念、工作流程等各個方面全面實施以風險為導向的審計，才能促使企業內部更好的履行職責，提高審計的工作效率和結果。
2．2組建能適應風險導向審計的人才隊伍人員素質是制約風險導向內部審計模式的瓶頸問題，以風險為導向的審計要求審計人員首先要了解審計部門所面臨的風險，找到審計中的風險控制點。這就對審計人員提出了新的要求，因此，要想順利的推行以風險為導向的審計，就需要組建能夠與之相適應的人才隊伍，企業應該健全內部培訓機制，制定遠期和近期培訓計劃，每年定期組織培訓和企業內部交流會議，安排審計人員到業務部門輪崗學習，以應對業務快速發展變化。同時加強對審計人員的職業道德教育，防止審計人員從業道德風險。
2．3提高風險評估標準化程度在風險評估過程中，審計人員對風險的理解各有不同，對期望的審計風險、固有風險和控制風險還是帶有很強的主觀性，甚至是審計操作上的失誤，直接影響到審計結果的可信性。因此，企業在建立風險為導向的審計思路時，需要這些企業今早建立起風險評估信息數據庫，加大調研力度，列出影響風險的因素，編制風險原因分析字典，對控制風險的水平進行量化，及時確定風險評估標準，在實踐中給審計人員必要的業務指導，同時，在每一次項目完成后可以加強總結，對現有方法和規范體系進行審后評價，以進一步完善現有流程和標準，為風險導向內部審計在企業的推廣打下堅實的基礎。
3結束語
風險導向審計是一種主動識別風險、處理風險的行為，它以企業風險為導向，以風險評估為基礎，按照特定條件和預設目標，對審計風險主動施加影響，本文通過對風險導向審計的概念和內容入手，分析了在工程全過程中實施以風險為導向的審計思路，并提出實施建議。我國目前的內部審計也已經發展到了風險導向階段，傳統的審計方法向現代風險為導向的審計轉變是發展的趨勢，隨著實踐經驗的積累，風險導向審計思路必然會在實踐中得到進一步的推廣運用。
作者：黃江石剛單位：重慶市美聯建筑工程有限公司
摘 要 20世紀90年代末開始，內部審計進入風險導向階段，風險導向內部審計在現代企業中應用得到了越來越多的關注。本文以風險導向審計在公司治理中的實施作為研究重點，從風險導向審計的涵義及目標，風險導向審計與公司治理的關系入手，提出風險導向內部審計在實施上的幾點建議，以促進企業的更加有效地利用風險導向內部審計，從而為企業的發展奠定堅實的基礎。
關鍵詞 風險導向內部審計 公司治理 風險管理
一、風險導向內部審計的基本理論
風險導向內部審計是以對整個組織的風險進行全面的評估與改善，以達到防弊、興利、增值的目的的一種審計理念[1]。它要求內部審計以內部控制作為生存和發展的基礎，以識別和評估公司風險作為內部控制評價與監督的目標，并把內部控制評價和監督作為風險管理的手段。
國際內部審計師協會于2003年修訂的《內部審計實務標準》對內部審計做出定義：“內部審計是一種獨立、客觀的確認和咨詢活動，旨在增加價值和改善組織的運營。通過應用系統的、規范的方法，評價并改善風險管理、控制和治理過程的效果，幫助組織實現其目標[2]。”
美國Treadway委員會下屬的發起人委員會在2004年提出了《企業風險管理框架》的討論稿，在該稿中風險管理被定義為“企業風險管理是一個過程，受組織的董事會、管理層和其他人員的影響，風險管理應用于戰略制定，貫穿于整個企業。風險管理旨在識別影響組織的潛在事件，在組織的風險偏好范圍內管理風險，為組織目標的實現提供合理的保證[3]。”
現代風險導向內部審計以組織的整體風險評估作為工作目標。內部審計的目標經歷了防弊、低層次興利、高層次興利的過程，發展到風險導向階段，內部審計就更注重與企業目標的直接聯系，在企業創造價值目標的作用下，風險導向內部審計的目標由高層次興利轉向了增值。通過事先發掘問題，改善經營管理，促進經濟效率的轉變。
傳統內部審計通常只局限于測試企業的內部控制執行的有效性，內部審計人員關注的是控制的充分性和遵循性，雖然有著防弊與興利的審計目標，但是無法與企業目標關聯。風險導向內部審計則先確定企業目標，再對可能影響這些目標實現的風險進行分析，并根據這些風險設計相應的內部控制制度，最后測試企業的內部控制制度是否對風險的管理控制有效。
二、風險導向內部審計與公司治理的關系
公司治理是被管理人員、投資者、董事會廣泛使用的概念，其目標是公司價值最大化，其核心是科學決策。在公司實現增值目標的過程中，在進行戰略規劃、經營計劃等決策時，風險是不可回避的因素[4]。風險導向內部審計作為內部審計理論和實務發展的最新動向，對公司治理的促進作用更加凸顯。
首先，風險導向內部審計是公司治理的重要內容。內部審計在公司治理中的作用包括監督、評價和分析組織的風險和各項控制；復核并證實信息是否可靠并且符合相關政策、程序和法律，協助管理者向董事會、審計委員會以及執行管理機構提供風險防范以及治理的有效的保證。
其次，風險導向內部審計為公司創造價值產生了促進作用。風險導向內部審計通過對于公司風險的評估和改善，可以幫助公司預防和減少損失，同時可以使公司內部保持良好的審計環境，對于經理層、員工都起到威懾作用，努力改善經營績效。
三、對我國風險導向內部審計實施的幾點建議
下面筆者將對風險導向內部審計如何在企業風險管理中發揮更大的作用提出以下幾點建議。
1．加強風險導向內部審計的獨立性和客觀性
獨立性是指內部審計機構的獨立性，客觀性是指內部審計人員的客觀性。客觀性反映的是內部審計人員的特征，與評估、判斷及決策的質量有關。企業應該設立獨立的審計部門。在內部審計過程中，內部審計人員不參加任何可能損害或者假定會損害他們無偏評估的活動，不能接受任何可能損害職業判斷的東西，應該披露所有的重要事實，不能歪曲事實。
2．加強公司的內部控制，完善公司的風險預警機制
公司的治理目標是在充分考慮利益相關者的愿景之后，爭取增加企業的價值，保持股東權益長期的最大化。企業的風險預警機制是企業在風險管理中所形成的各種相互依賴，相互制約的預警職能體系，是降低企業風險的關鍵。
3．管理層應更新觀念，提高企業的風險意識
管理層要徹底轉變觀念，增強風險意識，把風險導向審計擺在重要的位置上。正確處理風險和效益的關系，把企業的長遠利益作為企業的根本目標，形成由最高管理層直接負責的全面的風險管理系統。
目前在企業生存環境越來越復雜的情況下，內部審計應該以風險為導向，從降低風險損失的角度幫助企業有效增值。在審計過程中，風險管理成為組織中關鍵流程，內部審計人員使用風險管理原則改變審核過程，分析、確認、揭示關鍵性經營風險。企業應有效利用風險導向審計進行風險管理，為企業提高經濟利益奠定堅實的基礎。
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論文提要：現代風險導向審計作為一種重要的審計理念和方法,在我國付諸實施無疑是審計史上的一次重大改革,它與傳統風險導向審計在思路上有很大不同。本文回顧了審計模式的發展,分析了風險審計方法的特征、局限性以及運用過程中存在的問題,并提出我國針對風險導向審計方法應當采取的策略。
一、審計模式的發展歷程
(一)賬項導向審計模式。賬項導向審計模式是最初始的審計方法,主要功能在于查錯防弊,其技術方法主要是從審計期間會計事項所依據的相關會計原始憑證入手,追查到記賬憑證、賬簿、會計報表等會計文件的形成,驗算其記賬金額、核對賬證、賬賬、賬表。賬項導向審計模式僅適用于經濟業務不很復雜的小規模企業。隨著生產經營規模的擴大,融資、投資渠道和方式的多樣化、特別是資本市場的發展,賬項導向審計模式的局限性就日益凸顯,至20世紀初,這種模式就逐漸退出其主導地位,而代之以制度導向審計模式。
(二)制度導向審計模式。隨著企業經營規模的擴大,業主或企業管理層勢必改變“事必躬親”的管理方式,建立系統的分層、分工的科學管理制度,企業在經營發展過程中建立起內部控制系統,這就促使審計人員把注意力轉移到與會計相關的內部控制系統的控制功能上來。制度導向審計模式將審計的重點放在對內部控制制度各個控制環節的審查上,這種審計模式,是建立在對被審計單位內部控制系統認識基礎上的重點審查。以大數定律和正態分布為基礎的統計抽樣也逐漸取代了單純判斷性和任意性的抽樣。同時,這一模式由于著眼于對內部控制制度整體的了解與分析,還可以發現與某些內部控制相關的會計信息的系統性錯誤,從而提高了審計效率。正因為如此,制度導向審計模式從20世紀四十年代起就成為注冊會計師審計的主要方法。
(三)風險導向審計模式。風險導向型審計的產生,主要源自美國,風險導向型審計的內在思想是,任何審計業務都必須將審計風險控制在可接受的風險水平內。
其顯著的特點是:它立足于對審計風險進行系統的分析和評價,并以此作為出發點,制定審計策略和與企業狀況相適應的多樣化審計計劃,將風險考慮貫穿于整個審計過程。因為它著眼于全面的控制測試,而不是著眼于測試內部控制制度的執行效果(即符合性測試)。風險導向審計模式合理地揚棄了作為制度導向審計模式基礎的“無利害關系假設”,把指導思想建立在“合理的職業懷疑假設”基礎上。不只依賴對被審計單位管理層所設計和執行內部控制制度的檢查與評價,而是實事求是地對公司管理層是否誠信,是否有舞弊造假的驅動,始終保持一種合理的職業警覺,將審計的視野擴大到被審計單位所處的經營環境,捕捉潛在的風險點,將風險評估貫穿于審計工作的全過程。
二、風險審計的特點
(一)審計重心前移。風險導向審計最大的特點是將審計重心放在事前的風險評估上,從以審計測試為中心到以風險評估為中心,審計程序主要包括風險評估程序、分析性測試程序、審計測試程序(包括控制測試和實質性測試)。傳統審計不能適應現代報表審計需要就在于其原有的風險評估不到位,未能有效發現高風險審計領域,造成審計過量或審計不足,現在大大加強了風險評估程序,真正體現了風險導向審計的理念。
(二)更加注重外部審計證據。審計重心向風險評估轉移導致風險評估程序顯得至關重要,風險評估準確與否將直接影響到審計效果和審計效率。風險評估在一定程度上帶有一定的主觀性,但必要的是審計證據是必不可少的,尤其是更加客觀、真實的外部證據。僅僅依靠被審計單位提供的內部證據來對風險進行評估,所得出來的結論是不可靠的。所以,審計人員在搜集審計證據時不應只采用內部證據,而應更努力地獲得相關的外部審計證據來對風險進行評估。
(三)在各個階段都利用審計風險模型作出決策。在風險導向審計中,審計人員在各個審計階段,都分別以審計風險模型為主,分析評價各自的期望審計風險、固有風險、控制風險和檢查風險,并在此基礎上作出各項決策,從而能夠全面控制審計風險。制度基礎審計模式中的審計風險模型是一維的,它只有一個決策目標——確定實質性測試所需的證據量,所涉及的風險層次和范圍比較狹窄;而風險導向審計模式中的審計風險模型是二維的,它既包含了不同的風險要素,而且在不同審計階段給各風險要素賦予了不同的內涵。
三、現代風險導向審計應用中的問題
從理論上講,現代風險導向審計能夠彌補傳統風險基礎審計的不足,縮小審計期望差距。但是,無論是在國際上還是在國內,還沒有一套嚴密的風險導向審計體系。從目前看,運用現代風險基礎審計可能存在以下問題:
(一)信息庫的建設。注冊會計師執行風險評估程序,充分了解被審單位整體經營環境,然后針對風險不同的客戶,客戶不同的風險領域,設計個性化的審計程序。為此,會計師事務所必須建立功能強大的信息庫,按照行業發展特點、客戶經營環境、客戶所處市場環境以及客戶高層管理者的品行,由專業高層人員組織實施評價,定期把客戶風險評價的結果向相關業務承接和實施部門通報,以便注冊會計師在風險評估時了解企業的戰略、流程、風險管理、業績衡量。目前,國內很多事務所對行業風險和企業經營風險缺乏了解,數據積累不足,信息庫的建設達不到現代風險導向審計的要求。
(二)注冊會計師的綜合素質存在較大差距。在風險評估程序中,注冊會計師花大量的時間和精力去了解客戶及其環境,評估經營風險,這就要求注冊會計師具有判斷企業是否具有生存能力和合理的經營計劃的能力。注冊會計師不僅要熟練掌握會計、審計知識,也要掌握管理知識、行業知識和法律知識等,還要熟練運用各種分析工具對各種財務指標和非財務指標進行分析。目前,我國事務所90%以上的業務是審計業務和會計業務,沒有經濟方面、法律方面等多元的背景。注冊會計師不了解企業的經營狀況、相關行業,不懂得管理、行業等方面的知識,不具備運用數理統計方法的能力,這些都不利于現代風險導向審計的實施。為此,主管部門需要做大量的培訓工作。事務所也可以一方面引進高層次人才,同時根據自己的客戶情況、事務所的定位,有針對性地進行員工培訓。
四、我國應用現代風險導向審計的對策
(一)提高審計人員的專業判斷能力。現代風險導向審計要求注冊會計師須首先從企業內外環境和經營戰略入手,來分析其對財務報表的影響,這就對注冊會計師的分析能力和專業判斷能力提出了更高的要求;同時,現代風險導向審計過程實質上就是專業判斷的過程,它提升了審計的技術含量。因此,注冊會計師只有很好的運用專業判斷能力才能有效提高審計質量,避免形式審計。超級秘書網
(二)處理好會計師事務所審計成本與效益問題。從理論上說,現代風險導向審計模式首先對重大錯報風險進行評估,確定重點關注領域,從而可以合理地分配審計資源、提高審計效率。但是在實務中,執行風險評估程序主要依賴于外部審計證據,而搜集外部證據又沒有專門的、固定的途徑,使得搜集外部證據的成本較大,有時甚至要高于因減少進一步審計測試所降低的成本而使得總成本增加。在市場競爭日益激烈的環境中,成本的增加很難通過審計收費對其進行彌補,所以如何降低審計成本使審計效益大于審計成本仍是一個值得關注的問題。
(三)健全法律法規制度。所謂健全法律法規制度,就是針對現代風險導向審計的新形勢,適時修改相應的一些不合時宜的法律法規,以適應新形勢的需要。現行的各種法規關于民事賠償責任的規定最為薄弱,因此應健全法律法規制度,加大對注冊會計師違法行為的責任追究與處罰力度,以強化注冊會計師的法律風險意識。
主要參考文獻:
[1]陳毓圭.關于風險導向審計方法由來與發展的認識.會計研究,2004.
【論文摘要】內部審計作為公司治理的有機組成部分，要想充分發揮其作用必須有明確的定位。本文從內部審計目標定位進行了論述，并提出了公司治理機制中我國內部審計發展的建議。
1 我國公司治理機制中內部審計的定位
國際內部審計師協會(IIA)于2001年頒布的《內部審計實務標準》中將內部審計定義為一種旨在增加組織價值和改善組織運營的獨立、客觀的確認和咨詢活動。它通過系統化、規范化的方法來評價和改善風險管理、內部控制及治理程序的效果，以幫助實現組織目標。這個定義和公司治理定義出現了相同的要素，特別是確認、風險和控制要素。
DECD組織及其他個人也提出了關于治理的其他定義，但是這些定義都強調了治理是用于設立目標，以及如何實現和監督這些目標的一種結構。根據最高管理層和董事會的規劃的方向，組織制定了具體的目的和目標，試圖將廣泛的指示轉化為可操作的、程序化的和創造價值的措施。為了確保這些轉化過程，需要對整個組織或其中的一些要素的風險有一個徹底的認識，進而設置帶有指示器和信號的各種控制措施，用于衡量具體的業績，提示必要的修正，并以匯總形式反饋給各經營管理層、最高管理層和董事會。在這個指導和控制循環中，內部審計擔當了公司治理的重要職責，將其他治理和控制方面整合在一起，成為確保適當和有效公司治理最重要的唯一機制.一旦內部審計被賦予了公司治理的職能，成為公司治理的一部分，同時根據企業自身的治理環境，使內部審計服務于高層治理機構從而擴大其在組織中的獨立和權威性地位，就能有效地開展公司治理審計，解決公司治理過程中“誰對監督者進行在監督”的困擾，并一定程度上避免了被稱作“橡皮圖章”的董事會因為不了解企業日常經營情況而使得監督流于形式。內部審計作為內部控制和風險管理專家，需要隨時為管理當局提供相關信息及改進建議，外部審計則以獨立第三者的身份對管理當局提供的會計報表提供鑒證意見。審計委員會對內部審計和外部審計所提供的信息再次給予制度性保證，從而使股東及其他利益相關者做出正確決策。因此作為公司治理四大基石之一的內部審計，不僅與其他各部分關系密切，最重要的是能夠對內部控制和風險管理的有效性做出保證。
2 我國內部審計發展的策略
加入WTO以后，中國經濟與世界經濟一體化進程越來越快，國際政治經濟的風云變幻帶來的風險，在影響著國外企業的同時也對我國企業產生著巨大影響。為了應對全球經濟一體化帶來的機遇和挑戰，企業必須具備完善的公司治理機制，而內部審計又是公司治理機制的重要組成部分。
2.1 增強風險管理意識，建立、健全風險管理機制
科技的進步、經濟的發展給人們帶來了巨大的收益，同時也帶來了前所未有的風險。風險管理理念已深入人心，風險管理己經成為世界各國特別是西方發達國家普遍重視和推廣的管理學科。在西方國家，風險管理己經被推廣到各種類型和規模的企業，大部分企業都設有風險管理機構和專門的風險管理職位，來負責企業面臨的各種風險的識別、評估和處理工作。內部審計也從對內部控制制度的日常監督中解放出來，將審計工作的重點集中于與組織目標相關的未來風險上。內部計師不僅要有扎實的財務知識，更重要的是要有敏銳的風險意識。
2.2 從公司治理的戰略高度看待及推廣風險導向內部審計
風險導向審計不僅僅是一種審計方法，它更是一種先進的審計理念。風險導向內部審計的核心是企業的各類風險，它以企業的目標和風險為判斷標準。風險導向內部審計是站在公司治理的高度從企業整體上看待企業所面臨的風險，采用系統化、規范化的方法對風險管理、控制及治理程序進行評價，從而為組織提供確認和咨詢服務，實現為組織增加價值的目的。風險導向內部審計是一種綜合的審計類型，它既包括戰略審計又包括業務審計及其他類型的審計，它關注企業從整體到各個層次的各類風險。它以企業的目標和風險為出發點來判斷審計的重點。它能協助識別風險因素，分析結果以確定風險管理和控制系統的輕重緩急；它可以對風險管理程序在實際中是否如預想的那樣發揮作用提供確認服務；它可以通過咨詢服務來幫助管理層和董事會改善風險管理和控制流程。因此我國各種類型的企業都可以借鑒這種先進的審計理念，來開展適合本企業的內部審計活動。
我國的一些大公司已經注意到了開展風險導向內部審計的重要性，開始推行風險導向內部審計。如中國電信、中國移動、武漢鋼鐵公司、中石油、中石化、江鈴汽車等等，一大批大中型企業。在此以江鈴汽車公司為例，江鈴汽車股份公司借鑒國外先進的風險導向內部審計模式，在進行內部審計計劃時，以風險為出發點，并以風險管理、內部控制為審計對象。將審計計劃直接與企業風險掛鉤，完全按照風險的大小來確定審計的重點，將人力物力資源盡可能分配到風險大的事件或環節上。在審計過程中樹立成本效益原則，對于風險大的環節，采取更嚴密的審計程序和更嚴格的手段。江鈴股份公司將面臨的風險分為外部風險和內部風險，并對具體風險進行識別和評估。在外部風險中，內部審計部門認為國家有關汽車尾氣排放標準的變化會直接威脅公司五年內達到市場份額的目標，因此建議公司充分考慮該風險的大小并做出相應的對策，內部審計機構則對該項風險管理進行評價，以確定其有效性。在內部風險中，由于產品研發和基建投資等項目的管理體制和監控系統不斷改變，由此給公司新系統的有效性和穩定性方面帶來了較大的風險。內部審計部門對項目的授權機制、監控機制進行了審計，以確定其有效性，并抽樣審大項目，以確定經過該系統處理后數據的可靠性。
參考文獻
關鍵詞：風險導向審計 審計風險 策略
險導向審計是以系統理論與戰略管理理論為指導，以企業的經營風險為導向，以重大錯報風險的識別、評估和應對為主線，能更好地分配審計資源，提高審計效率，保證審計質量，適應審計環境變化，縮小審計期望差距。與傳統的審計模式相比，風險導向審計具有顯著的優越性，然而，作為一種新的審計模式，由于在我國才剛剛起步，受各方面條件的限制，其在我國的應用還存在很大的障礙。
一、 現代風險導向審計在我國應用中存在的問題
（一）內部控制制度不健全
在應用風險導向審計時，審計人員通常需要了解被審計單位的內部控制制度，以識別、評估財務報表層次和認定層次的重大錯報風險。如果企業的內部控制制度薄弱，管理層就會凌駕于內部控制之上，在這種情況下，注冊會計師要出具內部控制的審計報告，這不僅要耗費大量的時間和精力進行符合性控制測試來評估風險，而且在進行操作時還會遇到諸多困難甚至是重重阻力，就無法對審計項目總體風險的影響程度進行量化，從而使風險導向審計正常實施的效果大打折扣。
（二）審計人員執業素質有待提高
風險導向審計最顯著的特點是將被審計單位置于一個特定的行業、法律、企業管理、內部控制、資金管理、信息技術等環境中，研究被審計單位有無經營風險，這些經營風險能否引起審計風險，研究被審計單位有無舞弊動機，這些舞弊動機能否引起審計風險。這就對注冊會計師的綜合素質提出了較高的要求，不僅要求注冊會計師熟悉審計、財務、會計專業的相關知識，而且還要掌握企業戰略管理、市場營銷分析、經營業績評價、金融風險分析、信息系統技術等一切與公司運營相關的管理學知識，更要具有較高的風險分析能力與專業判斷能力，此外，注冊會計師還要擁有豐富的執業經驗。但目前我國注冊會計師大多為熟悉審計、會計、工程技術方面的人才，適應現代風險導向審計的復合型人才稀少。根據有關調查顯示：我國審計隊伍的知識結構以會計、審計人才為主，比重高達65.55%，工程技術等專業人才僅占13.13%，一專多能的復合型人才更是少之又少，整體素質有待進一步提高。
（三）我國審計準則與國際準則的接軌
審計準則國際化已經成為一種必然趨勢，2004年12月15日，國際審計與鑒證準則理事會通過并實施了審計風險準則，為了與國際接軌，我國財政部于2006年2月15日了《中國注冊會計師審計準則第1121號――了解被審計單位及其環境并評估重大錯報風險》、《中國注冊會計師審計準則第1231號――針對評估的重大錯報風險實施的程序》等多項新的審計風險準則，也將審計風險的理念引入了我國的審計準則中。筆者認為，由于不同國家所處的社會、經濟、政治、法律、文化環境等不盡相同，如果急于求成，采取冒進的方式直接與國際審計準則接軌，帶來的風險將會是巨大的。目前，我國正處于經濟轉軌時期，外部監管機制尚不完善，企業內部治理結構還比較薄弱，國情決定了我國審計準則國際化進程必須要立足于我國的實際情況，分階段逐步實現與國際慣例接軌。
（四）會計師事務所缺乏完善的信息數據庫
會計師事務所必須要建立功能強大的信息數據庫，以滿足審計人員在風險評估時充分了解企業的經營發展戰略、風險流程管理、經營業績衡量、企業綜合計劃、財務重大投資、資源優化配置、資金合理管理等方面的需求。目前，盡管會計師事務所搭建了相關的信息化網絡平臺，但其掌握的信息數據主要依賴于以往開展審計工作時對相關資料的積累，而這些資料大部分是滯后的，不能及時地反映當前被審計單位的業務現狀。此外，國內很多會計師事務所對行業風險和企業經營風險缺乏了解，信息數據庫及其配套的軟件研發遠不能滿足現代風險導向審計的需求。
（五）我國審計行業的法律法規不完善
我國目前判定注冊會計師應承擔法律責任的法律法規主要有《刑法》、《公司法》、《證券法》、《注冊會計師法》和最高人民法院出臺的司法解釋等。雖然這些法律法規對規范注冊會計師的法律責任起到了一定的作用，但在實際應用中卻存在著相互沖突、法律用語籠統等問題，導致我國注冊會計師承擔的法律風險較小，有悖于構建現代風險導向審計方法的初衷。例如，雖然最高人民法院在2007年6月11日了《關于審理涉及會計師事務所在審計活動中民事侵權賠償案件的若干規定》，但對于其中諸如“不實報告的認定”、“注冊會計師民事責任的歸責原則和舉證責任分配原則”等問題還是未能有一個清晰的解釋，而這些問題的存在將導致現代風險導向審計在我國具體實務應用中缺乏相應的審計指南。
二、 我國發展現代風險導向審計的應對策略
（一）加強企業的內部控制制度
國際先進的內部控制理論和實踐的發展表明，內部控制是企業生存與發展的強大動力。當前公司治理結構不完善、內部控制制度不健全以及經理人信息控制權的存在，客觀上妨礙了風險導向審計在我國的應用。所以，應從建立健全企業內部控制機制入手，在優化公司治理框架的前提下，從企業內部控制的設計、運行、評價和改進四個環節建立與完善內控機制，強調高層管理者的控制責任，關注對所有風險的識別與評估，重視企業的日常控制活動，抓住內部審計監督評價環節。
（二）提高審計人員的執業素質
風險導向審計的實施，要求審計人員必須具有較高的發現問題、分析問題及解決問題的能力，必須注重知識結構的更新和知識面的拓展，熟知相關的法律、法規，掌握現代化的管理知識，必須具有敏銳的洞察力和判斷力。因此，為了使審計人員更好地適應現代風險導向審計，首先，在知識體系方面，要及時調整培訓思路，拓寬人才培養渠道，充分利用各種資源完善注冊會計師的知識結構體系，積極探索培養高層次人才的途徑。其次，在人員配備方面，對審計隊伍要進行優化組合，改變會計師事務所單一型的人才結構，注重聘用一些精通法律、工程技術、計算機等非審計、會計專業方面的人才，對審計項目小組進行科學的人員配備，促進人才結構的多元化。最后，在審計業務執行中，注冊會計師應保持客觀獨立性，并堅持職業懷疑態度，嚴格執行審計程序。
（三）采取漸進式的方式實現與國際準則的趨同
我國審計準則與國際準則接軌，有利于創造更為理想的投資環境，以吸引外資；有利于構建社會主義市場經濟體系，促進我國經濟走向世界；有利于加速實現審計自身的現代化進程。由于現行的國際審計與鑒證準則主要是在發達國家的市場經濟環境的背景下制定的，而我國正處于經濟轉軌時期，市場經濟環境還很不完善，在會計信息使用者、企業業績評價與監督、商業環境、市場體系的發育程度以及現有審計人員的知識水平和素質等方面，與發達國家的市場經濟環境差距還很大。因此，在與國際審計準則的協調上，我們的原則應是，既要吸收借鑒國際審計與鑒證準則，盡量與國際準則協調，又要從我國實際情況出發，不能簡單地照搬國際審計準則。
（四）建立功能強大的信息數據庫
實施現代風險導向審計，審計人員必須要掌握宏觀經濟環境、外部監管環境、法律環境、行業狀況、經營風險、財務狀況等方面的信息，以識別和評估重大錯報風險。而會計師事務所只有建立功能強大的信息數據庫，才能滿足注冊會計師了解企業發展戰略、評估企業經營風險、進行經營業績衡量等的需要。會計師事務所應按類別、行業收集、存儲、更新注冊會計師運用風險導向審計所需掌握的會計和審計等方面的知識以及客戶所在行業的相關信息、各種審計案例等資料，從而整合成一個能夠獲取充分信息的網絡化平臺，便于注冊會計師在進行風險評估時方便、快捷地獲取相應的資料，以降低審計風險，提高審計服務質量。
（五）建立健全法律法規約束機制
我國司法訴訟沒有體現“深口袋”理論，即當出現審計失敗時，一旦注冊會計師不能證明自己的清白，就必須承擔沉重的法律責任。在美國，沉重的法律責任與高昂的訴訟成本迫使企業的財務報表更加穩健，會計師事務所和注冊會計師的行為更為謹慎。研究表明，通過一定的制度安排來加大注冊會計師的法律責任對于抑制會計信息失真的現象而言，其長期性政策效應優于加重對提供虛假會計信息企業的處罰，因此完善法律環境有利于審計人員做出正確的選擇。我國現行的《公司法》、《證券法》、《刑法》、《注冊會計師法》雖然都規定了注冊會計師的法律責任，但這些法律法規都以行政責任為主，以民事責任和刑事責任為輔，其中關于民事賠償責任的規定最為薄弱。因此，我國立法部門應加緊修訂相關的法律法規，建立民事賠償機制，明確會計師事務所和注冊會計師的法律責任；執法部門要加大對注冊會計師違法行為的處罰力度，以強化注冊會計師的法律風險意識。
風險導向審計是經濟發展的產物，是能使審計資源得到優化配置、提高審計效率的先進審計方法，我國經濟正處于高速發展時期，在我國開展風險導向審計是形勢發展的需要。我國應根據實際國情采取適當的措施以保證風險導向審計的正常開展，使其更好地服務于我國的審計工作；我國審計人員也應接受和運用風險導向審計的理念與審計模式，在執業的過程中，將風險評估貫穿于審計工作的全過程，不斷探索風險導向審計的方法，將風險降至最低可接受水平，以提高注冊會計師的執業能力。與此同時，我國應該在借鑒國際研究成果與實務經驗的基礎上，不斷研究和開發與我國社會經濟發展水平相適應的審計技術方法。此外，我國還應不斷優化審計環境，完善注冊會計師的法律體系建設，加大其法律責任。最后，政府監管部門要強化監督，以更好地推進現代風險導向審計在我國的應用步伐。
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作者簡介：
論文關鍵詞：風險，導向，審計，電力，基本建設
電力基本建設風險導向審計是以電力基本建設的風險評估為基礎，綜合分析評審影響電力基本建設經濟活動的各因素，并根據量化的風險水平確定實施審計的范圍和重點，進而進行實質性審查的一種審計方法，它是現代審計的重要標志之一。具體地說：（1）風險導向審計以審計風險的分析與控制為出發點，促使審計人員更加重視社會對審計的要求和研究，使有限的審計資料發揮更大的社會效益。（2）風險導向審計在保證審計質量要求的前提下，統籌符合性測試、實質性測試、分析性檢查的運用，盡可能地靈活運用各種手段，以提高審計工作效率。（3）風險導向審計以統一的模式，依據事物的內在邏輯，統籌審計證據決策中的主要因素，其考慮的因素較制度基礎審計更為全面，進一步提高了審計工作科學化、規范化水平。在電力基本建設過程中，存在著影響目標實現的各種風險及其他不確定因素，而風險導向審計就是對電力基本建設目標實現的各種確定性事件進行識別與評估，并采取應對措施，將其影響控制在可接受范圍內的過程，為電力基本建設目標的實現提供合理保證。風險導向審計是用來促進電力基本建設管理的獨立、客觀的保證和咨詢活動，它以系統的、專業的方法對風險管理、控制及治理過程的有效性進行評價和改善，促進電力基本建設建立健全內部控制制度，并監督內部控制體系的正常運行，為管理層及時把握風險、形成防范和規避風險的決策提供可靠真實的信息，從而達到解決電力基本建設中存在的管理不當的問題，避免電力基本建設發生重大的損失，實現其管理目標。本文就怎樣將風險導向審計應用到電力基本建設中談一點粗淺的看法。
一、電力基本建設管理中存在的主要風險
電力基本建設管理中存在的主要風險大致可分為：法律風險、投資風險和支付風險。電力基本建設開展的一切經濟活動如果不能依法進行、建立相應的工作責任制、完善各類費用預算控制、抓好預付帳款管理工作等，就會出現管理風險，并為此付出沉重代價。如果電力基本建設管理者缺乏誠信、自律和道德價值觀，電力基本建設管理形成薄弱的和負面的控制環境，管理目標不明確、不一貫或不現實，缺乏有效的風險評估，對變化的情況不能迅速作出正確的反映：對政策的不理解，導致決策失誤；缺乏民主科學機制，導致獨斷專行；內、外部失去控制，導致權力濫用；管理水平低下，小集團利益和個人私利驅使，導致違法違規經營；久而久之引發一系列難以控制的事件，最終導致電力基本建設管理存在高風險。
二、風險導向審計在電力基本建設中具有不可替代的作用
風險導向審計是電力基本建設風險管理的重要組成部分，其在電力基本建設風險管理中具有不可替代的作用：（1）能夠客觀地、從全局的角度管理風險。風險在電力基本建設中具有感染性、傳遞性，即一個環節造成的風險或疏于風險管理所帶來的后果往往會傳遞到其他環節，最終可能使整個電力基本建設工程陷入困境。因此對風險的認識、防范和控制需要從全局考慮，業務管理部門很難做到這一點。審計人員不從事具體業務活動，獨立于業務管理部門，可以從全局出發、從客觀的角度對風險進行識別，及時建議管理層采取措施控制風險。（2）控制、指導電力基本建設的風險策略。由于審計部門處于電力基本建設決策層與各職能部門之間，審計人員能夠充當企業長期風險策略與各種決策的協調人，通過對長期計劃與短期計劃的調節，調控、指導電力基本建設的風險管理策略。（3）審計部門的建議更易引起重視。審計部門獨立于管理部門，其風險評估的意見可以直接上報給決策層，在電力基本建設風險管理中具有監控、檢查的充分性和有效性，這會加強決策層對審計意見的重視程度。
三、風險導向審計在電力基本建設中的三個主要環節
電力基本建設風險管理主要進行三個方面的工作：風險識別、風險評估和風險應對。那么，風險導向審計就要抓住這三個主要環節：（1）摸清電力基本建設風險管理現狀。識別電力基本建設內外部環境中所有的風險，保證風險輪廓勾勒完整性；在制訂風險導向審計項目前，對電力基本建設開展風險管理調研工作，了解電力基本建設在強化內部控制、規范經營管理、防范經營風險中存在的薄弱環節。（2）對已識別的風險進行風險評估。風險評估重點關注影響電力基本建設目標實現的最大的風險區域，突出對重大風險、重要管理事項、重點控制環節和大額資金使用情況進行評估，將評估的結果與認為可接受的風險水平相比較，制定出切實可行的防范措施。（3）在反風險中采取策略和方法。根據不同的風險決定要采取的策略和方法，決定是避免風險，接受風險，還是降低風險。對于風險缺乏充分的控制措施的情況，提出改進措施和建議，強化風險管理，降低風險損失。
四、風險導向審計在電力基本建設中的應用
1、風險識別在電力基本建設風險導向審計中的應用。風險識別是電力基本建設風險導向審計的首要環節。審計以此環節作為切入點，將識別和評估的風險與實施的審計程序掛鉤，在全面了解電力基本建設各種風險的基礎上，預測危險可能造成的損失。風險識別的方法很多，常見的有：生產流程分析法。生產流程分析法是對電力基本建設整個經營過程進行全面分析，對其中各個環節逐項分析可能遭遇的風險，找出各種潛在的風險因素。因此，要從電力基本建設風險管理的重要事項入手，對電力基本建設的內控制度及執行方面進行審計。審計過程中采取生產流程分析法與穿行測試、實地調查相結合的方法，對整個電力基本建設從設計、下達施工任務、施工、領料、到最后的竣工驗收等環節可能存在的風險進行識別：（1）從預算部門獲取電力基本建設的計劃項目及計劃資金；（2）從工程管理部門獲取工程建設的設計項目、工程預算書及給施工單位下達任務情況；（3）以工程管理部門的資料為基礎到施工單位，與其上報的工程項目完工情況進行核對。根據施工單位提供的工程項目的完工情況，到現場進行實地核實，其中對竣工項目采取整群抽樣的方法，對未完工項目采取逐個核實的方法。并對施工物資的存放情況進行延伸審計；（4）根據工程管理部門出具的預領料單到物資部門核實物資領用情況；（5）對相關的驗收資料進行核實；（6）到財務部門獲取基本建設的賬務處理情況。通過對這6個方面的調查了解，將各個環節系統化、順序化并制成現狀流程圖，對其風險進行逐個的列舉分析。就會發現無論是工程管理還是具體施工、組織驗收等各環節都有可能存在管理風險。
2、風險預測在電力基本建設風險導向審計中的應用。風險預測實際上就是估算、衡量風險，運用科學方法，對其掌握的統計資料、風險信息及風險性質進行系統分析和研究，進而確定各項風險的頻度和強度，為選擇適當的風險處理方法提供依據。風險的預測一般包括以下兩個方面：一是預測風險的概率（通過資料積累和觀察，發現造成損失的規律性。由此對概率高的風險進行重點防范）。二是預測風險的強度（假設風險發生，導致電力基本建設的直接損失和間接損失。對于容易造成直接損失并且損失規模和程度大的風險應重點防范）。
[關鍵詞]風險導向內部審計；內部控制；風險管理
一、風險導向內部審計的含義
風險導向內部審計是指內審人員在審計過程中。通過對企業風險的評估來確定審計范圍和審計重點，并評價和改善企業的風險管理和內部控制，從而實現企業價值的增加。風險導向內部審計以企業的風險為導向，擴大了審計的范圍，促使內審人員從被動承受審計風險轉變為主動控制審計風險。
1997年，McNamee和Selim等學者就提出了風險導向內部審計這種新范式，在他們的研究下，內部審計的作用從原來的“獨立的評價職能”，轉變為“整合風險管理和內部控制”。在我國，2005年出臺的《內部審計具體準則第16號――風險管理審計》中，規范了內審人員對內部控制中風險管理狀況進行審查與評價，該準則的實施標志著我國內部審計已經向風險導向內部審計階段發展。
二、風險導向內部審計的特點
與傳統的內部審計相比，風險導向內部審計有其自身的特點，并且也順應了現代經濟發展和企業管理的需要。
(一)擴大了內部審計的范圍
傳統的內部審計經歷了從財務導向審計、業務導向審計到管理導向審計的過程，相應地，審計對象的范圍在不斷擴大，從最初的主要涉及財會事項，到適當涉及業務事項和逐步擴展到各項業務活動，最后到包括企業內部的各種管理活動。在此過程中，內部審計已由對具體業務控制的低層面轉向了對管理目標和管理決策監督的高層面。風險導向內部審計是內部審計發展的第四個階段，進一步擴大了審計范圍，它幫助企業評估各種風險，并利用各種方法幫助企業降低和避免風險。
(二)增加了對風險的關注程度
與傳統的內部審計相比，風險導向內部審計是將風險管理、公司治理和內部控制融于一體的綜合審計，這種綜合審計更加關注在公司的治理結構和內控制度中，發現風險和對其進行管理。傳統的內部審計是對風險的事后評價和反饋，是在確認公司治理結構和內部控制的薄弱環節之后，提供信息以幫助企業完善管理。而風險導向內部審計是對未來的預測，它以風險為導向，將內部審計與企業經營目標緊密連在一起，將事后評價反饋延伸到事前和事中。
(三)提高了與企業整體目標的契合度
傳統內部審計通常采用“控制――風險――評價控制目的是否實現”的路線，即先測試內部控制，其次才是評估其風險和考慮內部控制是否充分有效，風險的大小僅用于表明內部控制的有效性，這種模式使得內部審計與企業的目標越來越遠。而風險導向內部審計采用的路線是“目標――風險――控制”，首先確定企業的目標，然后對能夠對該目標產生影響的風險進行分析和控制。這種模式使得內部審計所提供的服務更加貼近于企業目標。
三、從風險導向內部審計角度看法國興業銀行巨額虧損案
法國興業銀行是世界上最大的銀行集團之一。自2007年起，法國興業銀行的交易員Jerome KervieI憑借其對銀行監管交易流程的了解，沖破銀行內部的層層監控進行非法交易，對歐洲股指期貨投下巨注。導致該銀行出現71億美元的巨額虧損，成為迄今為止由單個交易員所為的最大一樁案子(令英國巴林銀行破產的Nick Leeson造成的虧損額為9.16億英鎊)。
許多專家對法國興業銀行事件的出現進行了分析，包括金融衍生品的“罪惡論”，交易人員的“天才論”，監管體制的“缺陷論”。其中，最后一種說法得到較為廣泛的認可：銀行內部董事會理應行使的各種權力常常流于形式，內部監管形同虛設；而外部的監管部門又受制于內部行政部門的牽制，很難將職能行使到位。正是由于這樣內外部監管體制的弊病。最終才使得法國興業銀行出現了巨大的危機。
雖然存在上述這些原因，但并不代表我們就無能為力。如果可以將企業的風險導向內部審計準確運用的話，法國興業銀行的巨額虧損案還是完全有可能避免的。
首先，風險導向內部審計和傳統內部審計最大的不同點就在于，風險導向內部審計首先分析實現企業目標的風險，然后分析相關的控制是否對風險進行了適當的管理。法國興業銀行的內部審計人員在評估相關風險時，應考慮到交易員的違規操作是直接影響企業目標的實現的，因此交易員是否進行違規操作應是內部審計的重點。然而，交易員Jerome KervIel自2006年起就已經進行了小額的違規交易，卻沒有被及時發現和制止。內部審計人員身在企業內部，與外部審計或者內部審外包相比，有著獨特的優勢，他們有能力、也有義務及時發現這種小額違規并加以制止，從而最終阻止巨額虧損案的發生。
其次，風險導向內部審計的另一優點就是充分利用內部審計人員的自身優勢加強對內部環境的分析，即風險評估是建立在對控制環境科學合理分析的基礎之上。法國興業銀行的內部審計人員在評估相關風險時，應充分結合企業的經營管理理念和文化氛圍。法國興業銀行“重視利益忽視風險”的經營管理理念以及“業績至上”的企業文化，導致了交易員們想方設法通過風險投資來提高業績，并且在這種氛圍下，常規的監督機制，如可以由后臺結算部發現的異常交易行為，往往即便是有所察覺也可能被忽視，正如交易員Jerome KervieI自己所說的“我不相信上級主管沒有意識到我的交易金額一不過只要我們賺錢，見好就收，就不會有人說什么”。內部審計人員身處企業內部。對企業的經營理念和企業文化較為熟悉，如果能夠及時就企業文化和經營理念上的缺陷與有關部門進行溝通，也許可以避免巨額虧損案。
最后，風險導向內部審計的一個重要原則就是根據影響目標實現的風險大小確定審計的范圍和資源配置，并注意對企業業務活動的重點風險領域進行全程監控。法國興業銀行的內部審計人員，應該準確的劃分一般風險領域和重點風險領域，顯然金融衍生品的交易和高技能人員的交易是高風險領域，將兩者相結合的交易更是重中之重。然而該銀行內部的風險控制體系大多是針對常規問題設計的。對于像Jerome Kerviel這樣高技能的交易并無實質性的監控。內部審計人員身處企業內部，對人員狀況和經營狀況比較了解，應該對這些高風險的領域進行隨時監控和重點分析，并及時向有關部門提供相關建議，就很有可能避免巨額虧損案的發生。
以上分析說明，內部審計人員如果將風險導向內部審計深入到企業業務活動的事前、事中以及事后的全程控制之中，法國興業銀行的巨額虧損案是很可能避免的。
四、對我國風險導向內部審計發展的幾點建議
為完善和加強我國風險導向內部審計，可以從以下幾方面著手。
(一)積極推進向風險導向內部審計的轉變
風險導向內部審計是在現代高風險經營環境下應運而生的，它可以幫助企業規避風險、轉移風險和控制風險，從而提高企業整體效應。在國際上，現代內部審計大多采取風險導向的審計方法，內部審計工作的開展緊緊圍繞風險的防范，對于重要領域進行重點、深入的審計。在我國，企業經營管理水平和內部審計發展參差不齊，風險導向內部審計還沒有被普遍接受和應用，因此，要盡可能的在全國范圍內樹立風險意識，貫徹風險導向內部審計理念，積極推進我國企業的內部審計向風險導向階段過渡。
(二)逐步提高內部審計人員的專業素質
內部審計人員需要具備較高的專業知識和良好的人際關系處理能力。在西方國家，大多企業都非常重視內部審計工作，內部審計人員一般都占到了員工總數的5％，同時也非常注重對內部審計人員的素質和技能的培養。2007年公布的一份對美國500強公司內部審計人員的抽樣調查資料表明：在企業內部審計人員中，約有56％的人獲得了專業證書，如llA、CPA等：有90％以上的人獲得了大學以上學歷；每年計劃交流12％至18％的審計專業人員到公司的其他重要部門工作。在我國，結合目前內部審計力量薄弱的實情，需要采取切實有效的措施來提高內部審計人員的素質和技能，包括：加強職業道德教育、培養良好的風險導向內部審計氛圍、加強內部審計人員的后續教育和培訓等。
(三)大力發展風險導向內部審計的電算化
開發計算機輔助審計軟件。可以使內部審計工作更加客觀、公正。在當前會計電算化廣泛普及的情況下，利用計算機，可以使內部審計人員對企業的風險狀況進行更有效、更及時的監控。同時，利用統計分析軟件可以更加靈活地進行風險評估和分析。
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關鍵詞：農村信用社；內部審計；風險管理
一、緒論
隨著金融體制改革的日益深化和風險的日益突出，對于農村信用社的管理面臨著嚴峻的考驗，如何控制和管理金融機構風險成為管理者需認真思考的重要問題。加之目前我國農村信用社職能簡單化、目標模糊化、手段落后化的財務管理辦法，以及不夠強化的內部管理，這些都對農村信用社的發展起到了制約作用。對于這些問題的解決，內部審計職能就發揮了其巨大的作用，內部審計對于農村信用社財務管理與風險管理都有著其獨特的技術手段，對農村信用社的管理與發展起著至關重要的作用。
二、內部審計在農村信用社中發揮的作用
作為農村信用社中內控機制的重要組成部分，內部審計在農村信用社的管理體系中擔當著重任。隨著審計工作越來越被重視，隨后一段時間內，內部審計有了新的總體目標：以真實性、合規性為導向的財務收支審計為主向以真實性、合規性為導向的財務收支審計和以內部控制和風險管理為導向的管理審計并重的全面轉型與發展，大力推進內部審計工作的順利進行。因此，為了充分發揮內部審計對農村信用社管理的影響作用，需要各級管理部門及業務條線對內部審計工作進行大力支持，這樣，才能促進農村信用社的管理機制進一步完善。
三、內部審計對農村信用社財務管理的作用
“審計信用社的業務經營和管理活動的真實性、合法性和效益性”是農村信用社內部審計的主要內容，它具體包括：業務經營合法性、合規性，信貸資金的管理，負債清償的能力和經營管理水平等。近年來我國農村信用社對內部審計與財務管理體制進行了新的改革，初步建立了相對完善的機制體制，使二者之間有了更為直接有效的聯系，內部審計對農村信用社財務管理方向的影響作用逐漸深遠。作為農村信用社自我監督、自我約束制約的重要機制――內部審計工作，是加強農村信用社內部管理的重要手段。近年來，我國農村信用社財務管理方面存在著滯后現象。內部審計人員通常來自各業務部門骨干，對于各基層單位的情況比較熟悉，對于一些隱藏的、不易發現的財務方面的問題有一定的預警性，能夠提前預防、及時解決，把問題帶來的損失降到最小，做到防患于未然。因此，內部審計工作對于農村信用社的財務管理有著積極的作用。
四、內部審計對農村信用社風險管理的作用
近年來，隨著農村信用社業務的發展和市場競爭的加劇，農村信用社的風險日益加大。因此，實施全面風險管理是信用社實現長期戰略目標的重要基礎。所謂風險管理，就是對影響信用社業發展所產生的不確定性因素進行調節和駕馭的方法。農村信用社的風險種類很多，其中包括信用，風險、市場風險和操作風險。隨著市場經濟的高速發展和經營環境的復雜變化，信用社面臨的風險加大、內部審計在風險管理中也發揮著更重要的作用。本文通過對信用社風險管理的全面分析，總結如下。
（1）內部審計對信用社風險具有預警性。內部審計在信用社的管理中起著反饋作用，它可以通過自身對于風險的反饋作用，對內部控制程序與執行情況進行合理的監督與評價，以達到確立的目標，尤其是在高風險領域內控不健全區域存在風險的情況下，內部審計發揮的作用尤為明顯。內部審計實現對信用社風險預警作用的途徑：首先，內部審計要對風險管理過程進行檢查，分析、評價其有效性與充分性，這需要通過與相關部門溝通了解來實現。通過與內部相關人員的溝通，使其了解重大的審計發現，這樣才能夠提前制定好防范對策，以應對隨時有可能產生的風險，同時還需要對監督檢查結果進行跟蹤調查分析，這樣才能做到及時防范及時應對，降低風險帶來的損失。其次，內部審計能夠客觀地從全局角度對風險進行管理，這主要是因為內部審計是以風險為核心出發的，它能夠從信用社的實際利益出發，提出具有針對性的防范對策。信用社的管理者可以把內部審計提出的防范措施作為參考意見，能夠加強對風險的規避、轉移與控制能力，提高了信用社內部的管理效率。內部審計的預警能夠極大的縮小信用社風險的危害，提高信用社管理的效率。
（2）內部審計能夠識別和評估風險。對信用社所面臨的以及潛在的風險進行判斷、歸類和鑒定風險性質的過程就是對風險的識別。風險的識別工作也需要內部審計工作來完成。因為內部審計不參與經營，具有一定的獨立性，這就可以使其作為旁觀者，客觀地從全局角度出發，對風險進行客觀的識別與評價，是結果更真實更可靠。內部審計對于農村信用社風險的評估主要從以下幾方面進行：首先是對信用社戰略目標的分析評估，要區分其戰略目標的制定優劣，主要是結合其是否符合信用社的發展前景等情況來看，同時還要站在信用社的優勢和劣勢兩種角度上進行評估，戰略目標的制定一定要符合實際。其次，對員工與管理層的評價，對員工的評價是要看其是否樹立工作目標；對管理層的評價是要看其是否建立風險識別與評估機制。同時，內部審計對風險的評估還應包括對信用社內部與外部防范風險措施的評估，看起防范措施是否在能夠應對可能發生的風險。總之，內部審計對風險的識別與評估，是加強信用社內部管理的重要舉措。
（3）內部審計能夠恰當的分析、計量信用社風險。對于信用社風險的分析和計量是風險管理的關鍵步驟，而內部審計能夠對信用社經營管理過程中遇到的風險問題進行有效的分析與計量。內部審計通過對信用社風險進行定量和定性的分析，量化估計已識別的風險，向決策部門及經營層提出風險管理措施，可以有效地減少風險帶來的損失。
五、總結
本文通過對內部審計與農村信用社財務管理，與農村信用社風險管理進行對比研究分析得出，內部審計對于提高農村信用社內部管理效率，完善內部管理機制都起著重要的作用。相信在內部審計不斷完善和高效率的監督下，農村信用社會很快形成一套健全的內部管理體系，對于農村信用社未來長遠的發展起著強有力的推進作用。
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【關鍵詞】商業銀行 內部審計體系轉型 研究
一、商業銀行內部審計體系轉型的理論基礎與國際經驗
（一）基本定義
商業銀行內部審計是指在董事會的領導下，以獨立機構和專職人員為基礎，以相關法規、制度為依據，運用專業化審計技術和規范化審計流程，針對銀行內部控制有效性及風險治理狀況所進行的客觀的監督、評價和確認、咨詢活動，是銀行全面風險管理體系的重要組成部分。
商業銀行內部審計體系是商業銀行為保證內部審計活動順利開展而提供的相關體制、機制、制度和各種工作要素的整體，包含內部審計的管理體制、工作職能、運行機制、工作標準、工作流程以及審計技術、人員保障等有機組成部分，涵蓋了內部審計從管理、思路到執行、運作的各個方面。本文所指的商業銀行內部審計體系轉型，是商業銀行為提高內部審計效能，所采取的一系列改革、創新、調整措施，是一項綜合型的系統工程，對保障商業銀行內部控制有效性、加強全面風險管理將產生重要影響。
（二）商業銀行內部審計體系轉型的理論基礎
1.轉型經濟學在關注國家、社會和文明發展轉型的同時，也強調微觀經濟主體在發展中要注重轉型和改革。轉型經濟學是20世紀80年代末90年代初，適應前蘇聯和東歐各國經濟轉型需要而發展起來的經濟學研究學科，雖然其研究對象主要為體制的轉型、國家或社會的轉型以及文明的轉型，但作為一門綜合性學科，其理論涉及經濟轉型過程中的各種具體經濟問題，包括企業的轉型與改革，并把企業轉型的研究領域涵蓋到企業產權改革、績效改革、組織結構、激勵機制等一系列重要問題。當前我國經濟正經歷著市場化、現代化和國際化的深刻轉型。商業銀行作為金融企業的一員，要在經濟新常態和信息化潮流中生存和發展，同樣需要推行自身的市場化、現代化和國際化轉型，而一個適應銀行新的發展戰略和風險控制狀況的內部審計體系，對保障商業銀行轉型目標的實現非常重要。因此，商業銀行內部審計體系的主動轉型，是商業銀行深化改革，實現健康可持續發展的必然選擇。
2.全面風險管理理論強調企業有效識別和管理風險應覆蓋企業各項活動的全過程。2004年4月，美國執業會計協會下面的柯恩委員會頒布《全面風險管理框架》（ERM框架），提出企業要確定自身的風險偏好，并有效識別和管理可能影響其發展的潛在風險，保證既定戰略目標的實現，而對風險的管理應包含從戰略制定到各項活動的全過程①。ERM框架適用于各種類型的企業或機構的風險管理，是貫穿整個組織的持續性的過程，用以識別、評估并確定如何應對及報告影響組織實現目標的機遇和威脅。商業銀行是經營風險的特殊企業，發展中面臨戰略風險、信用風險、市場風險、操作風險、國別風險、科技風險、聲譽風險等諸多風險，且在社會深化轉型的過程中，所面對的風險的復雜化和聚集化程度也大幅上升。商業銀行實施內部審計體系轉型，促進內部審計與轉型發展戰略相適應，有助于商業銀行構實施有效的全面風險管理，保障戰略目標的達成。
3.銀行再造理論強調銀行要對傳統流程進行重新思考和設計，提升銀行的整體的競爭力。20世紀90年代，美國管理學家邁克爾?哈默和詹姆斯?錢皮提出企業再造理論，認為企業應以一種再生的思想對自身進行審視以打破原有分工理論的束縛，推崇流程導向。1994年，保羅?阿倫的《銀行再造――存活和興旺的藍圖》一書，將企業流程再造理論引入銀行業，認為銀行流程再造是“圍繞流程核心的再思考和再設計，目的在于實現成本、質量、反應速度等組織績效方面的巨大改變②”。銀行再造的核心是通過對銀行傳統流程系統的審視和重構，調整經營策略，改變銀行績效，提升銀行的整體競爭力。我國商業銀行要參與國際、國內金融業競爭，必須將西方銀行再造成果與我國實際相結合，通過開展具有自身特色的銀行再造，提升整體競爭力。在商業銀行流程再造中，風險的表現形式也會發生新的變化，必然要求建立新的內部審計體系，來幫助商業銀行實現有效的內部控制，這也是商業銀行加強全面風險管理的必然選擇。
（三）國外商業銀行的內部審計經驗
國外先進商業銀行的內部審計普遍獨立性強，重視審計方法和技術的完善，同時十分重視審計人T的培養和選拔。根據巴塞爾委員會對國外商業銀行內部審計經驗的調查總結，國際銀行內部審計工作正在出現一些新的趨勢③：以往對于財務審計工作及財務信息可靠性和完整性的評價職責逐漸轉由注冊會計師等銀行外部審計師來履行，內部審計的作用則是為外部審計師財務報告審計工作提供支持；對法律和監管要求的遵循情況評價職責逐步轉向由獨立的法律和合規職能部門來履行；首席審計執行官的主要任務在于提高內部審計部門的質量和效率，包括提高審計師的專業性以便更好地跟蹤那些被審計活動，強化內部模型的審計和評估，以及更加重視風險為本的審計，以提升內審部門的質量和效率。
國外先進商業銀行的以下經驗也很重要：
1.必須建立良好的公司治理結構，提升審計獨立性。內部審計是公司治理的重要控制和監督力量，而公司治理則為內部審計提供了控制環境和制度基礎。先進商業銀行的董事會普遍高度重視內部審計工作，設立專門的審計委員會，通過垂直化管理的審計組織體系，實現內部審計機構與被查機構利益的完全分離。內部審計部門直接對董事會負責，確保獨立的人、財、物等審計資源配置權。同時，可以參與到商業銀行經營管理的各個方面，保證了內部審計工作的獨立性。
2.必須調整內部審計導向，改進審計方法和技術。當前，國外先進商業銀行的內部審計已經實現向風險導向型審計思路的轉型，大多以內部控制評價為基礎，針對重點業務或內部控制系統風險開展審計，在審計工作中注重推行風險管理理念，同時也通過有價值的建議，幫助銀行提高價值創造。在審計手段上，非常重視電子化建設，通過運用現代化信息技術，提升審計工作的效率。
3.必須重視人員綜合素質，打造專業化內部審計隊伍。國外商業銀行一般會通過強化內部審計人員的培訓及后續教育等手段，保證內部審計人員具備專業勝任能力。隨著銀行業務復雜化程度的提高，全面風險管理的要求越來越高，商業銀行應該保證內部審計人員具備寬泛的知識結構和豐富的經驗，以保持風險識別的敏銳力。同時，也要想辦法增強內部審計人員考核、激勵制度的針對性，以維護審計隊伍的工作積極性。
二、我國商業銀行內部審計體系存在的問題與轉型必要性
我國商業銀行內部審計工作由最初的合規審計、舞弊審計發展到現在的風險審計、管理審計、信息化審計，經歷了漫長的發展階段④。但國內商業銀行開始重視并設立獨立的內部審計機構，是在1995年《審計法》頒布之后，時間并不長。2006年，銀監會《銀行業金融機構內部審計指引》出臺，商業銀行內部審計的專項法規才真正確立。隨著銀行公司治理機制的日益健全，內部審計在商業銀行全面風險管理中的地位更加重要。當前，在我國經濟深化轉型的大背景下，各銀行紛紛加快改革創新步伐，所面臨的各類風險更加復雜，而內部審計體系在運轉過程中，也暴露出越來越多的缺陷和問題，影響了風險的防范和控制。
（一）內部審計體制不健全，審計獨立性和權威性缺乏
很多商業銀行在向現代化商業銀行轉型的過程中，由于治理結構不合理，對內部審計的職能定位不清晰，內部審計體制不健全，審計獨立性和權威性未能得到保障。一方面，部分商業銀行管理層對內部審計工作的重要性缺乏正確認識，認為內部審計部門不直接參與利潤和價值的創造，沒有必要配備充足的審計資源，有的內審人員與被審計單位之間甚至存在利益依附關系，難以保證審計的獨立性。另一方面，部分商業銀行的內部審計體系還未完全實現董事會垂直、獨立管理，缺乏相應的審計資源分配權限，無法獲得被審計單位的有效配合，內部審計的權威性無從保障。
（二）內部審計職能履行不充分，審計考核機制不健全
由于我國商業銀行內部審計起步較晚，發展進程緩慢，加之外部經濟環境因素的影響，當前，仍有很大一部分商業銀行內部審計還主要停留在數據真實性審計、合規性審計階段，以履行監督檢查職能為主，而對內部審計的咨詢服務職能重視不夠，c國際銀行業當前盛行的風險導向審計理念差距明顯。同時，我國大部分商業銀行審計人員參照中后臺人員進行考核和發放薪酬，普遍未建立獨立的薪酬績效機制，造成人員考核與日常審計工作脫節，影響了審計隊伍的穩定和審計效能的發揮。
（三）內部審計制度體系不完善，審計標準流程不規范
很多商業銀行內部審計制度不系統、不完善，未形成健的內部審計制度體系；在日常審計工作中，審計人員主要依賴經驗總結來制定下一步審計方案，審計工作底稿不統一、問題詞條不規范，未能形成規范化的審計工作流程和審計標準，審計工作的隨意性較強。參差不齊的人員素質和審計具體操作中較大程度的隨意性直接影響了審計工作的效率和質量。
（四）內部審計技術落后
隨著信息化和大數據時代的來臨，國內商業銀行紛紛加強數據化信息技術的運用，加快建立貫穿各級機構、覆蓋各個業務領域的數據庫和管理信息系統，推動實現數據標準統一、信息系統整合，提升經營管理工作的信息化。但這些信息技術并沒有深入、有效地運用到內部審計體系。很多商業銀行的內部審計部門還沒有建立獨立的系統數據獲取渠道，以實現對運行數據的快速收集和整理分析，還沒有建立專門的審計模型和審計系統以實現對風險的準確揭示、預判和對其形成原理、發展趨勢的分析，造成信息系統內的數據被大量閑置、浪費，影響了內部審計工作的質量與效率。
（五）內部審計人員力量薄弱
目前我國大多數商業銀行內審人員的占比為1%左右，國外商業銀行一般為5%，而中國人民銀行則曾經發文，要求銀行類金融機構內部審計人員達到員工總數2%⑤。同時，由于很多商業銀行對內部審計工作不重視，在審計人員的選拔、培養方面沒有嚴格要求，造成審計隊伍所需要的復合型人才嚴重缺乏，員工知識結構單一，專業勝任能力弱，而培訓機制的不健全，和獨立考核、激勵機制的缺失，讓這一問題遲遲得不到解決，與銀行發展需求形成較大差距。
（六）內部審計的質量控制與成果運用不足
很多商業銀行內審部門仍采用傳統的手工化審計工作方式，未建立專業化的內部審計計算機平臺，在審計預警、審計管理和審計作業分析等時效性上存在明顯滯后。審計管理工作沒有相應的信息系統進行固化，在對審計資源的統籌配置上較混亂，難以實現對審計項目節奏的實時有效控制，同時，在審計結果、審計建議的跟蹤督辦等方面也不及時，不利于與被審計機構間加強溝通交流，影響了審計成果的運用，有可能消弱內部審計的價值增值作用。
商業銀行的內部審計體系轉型，既是在我國經濟深化轉型大背景下，銀行應對整體經濟市場化、現代化、國際化轉型的客觀需要，也是銀行克服現有困難和不足，充分發揮內部審計作為銀行第三道風險防線的重要作用，積極提升內部控制有效性，加強全面風險管理能力，推動銀行再造工程的重要措施，對于提升銀行綜合競爭力有著非常重要的意義。
三、成都農商銀行內部審計體系的轉型實踐
成都農商銀行由原成都市農村信用合作聯社改制而成，于2010年掛牌開業，2011年引入戰略投資者，注冊資本100億元，2015年末資產規模達6400億元。作為一家在西部特大中心城市成立的股份制商業銀行，該行近年來發展迅速，資本規模和資產規模位居全國農商銀行系統前列，以其為樣本，研究我國商業銀行特別是中小商業銀行內部審計的轉型問題，有較強的借鑒意義。從2012年以來，該行按照董事會的要求，加快內部審計體系轉型步伐，在管理體制、組織架構、管理模式、審計職能、技術手段、考核激勵等方面實施了一系列改革和調整，取得了明顯的成效。
（一）確立轉型目標――建立“集中化、垂直化、標準化、精細化、專業化、信息化”的現代內部審計體系
1.集中化、垂直化。是指依靠內部審計機構的集中、垂直管理對內部審計資源和工作加以統籌，通過規范化的內部審計體制機制實現內部審計資源的集中管理、充分整合，充分挖掘、有效運用內部審計潛力，提升審計效能。
2.標準化、精細化。是指通^構建標準化的內部審計制度體系，規范工作流程，明確審計人員的工作職責、作業標準和管理要求，加強對審計工作的全流程管理，實現各項管理要求的標準化、精細化。
3.專業化、信息化。是指依托銀行開放、智能、互聯的數據信息平臺，通過信息系統和技術工具的使用，實現對銀行經營管理信息的全方位獲取、整合、應用和共享，提升審計發現能力，擴展審計覆蓋范圍，實現審計效率與質量的大幅提升。
（二）確定轉型思路――以風險為導向的增值型審計
有了轉型目標，如何確定轉型思路便成為轉型的關鍵。成都農商銀行在深入研究國際內部審計的內涵變遷與發展趨勢之后，決定推行以風險為導向的增值型審計，即將風險控制和增加價值作為評價內部審計轉型成效的終極目標。
1.貫徹風險導向型審計理念。風險導向審計是審計人員以規避、控制和防范審計風險為出發點，對審計風險進行系統分析、研究，確定多樣化的審計戰略的一種審計思路。內審部門通過風險識別，幫助管理部門規避風險，采取正確的行動來防止高級管理層。該類審計是以對風險的系統分析為出發點，對企業風險管理和內部控制制度的完整性與有效性進行獨立的評價⑥。它是較之財務審計和合規審計更為先進、科學和全面的風險審計。
2.實施增值型內部審計。商業銀行的目標是價值最大化。內部審計作為商業銀行內控管理工作的一部分，雖然不直接參與經營活動，但可以通過提出有價值的審計建議，幫助銀行降低風險，規避資產損失，增加獲利機會，從而幫助商業銀行增加價值創造。增值型內部審計通過大力拓展高增值的審計業務，形成有價值的審計結論和建議，幫助組織增加價值，它以利潤中心作為自身定位，既記錄耗費的成本，又衡量和記錄為組織增加的價值⑦。將增值型審計作為內部審計體系的轉型方向，有利于提升內部審計價值，在幫助銀行防風險的同時提高盈利水平。
（三）轉型實踐――持續深入的系統工程
根據確立的轉型目標與基本思路，幾年來，成都農商銀行內部審計體系在轉型過程中采取了一系列持續深入的工作舉措。
1.組織開展內部審計垂直化改革，建立垂直化的組織體系和報告路徑。歷時半年，完成職能上收與人員分流，于2012年6月底全面完成內部審計垂直化管理體系建設。內部審計垂直化管理后，取消了郊縣支行的稽核審計部，而在總行直屬的稽核審計部下設直屬室和片區審計中心，統一對總行職能部門和各分支機構開展審計活動，并定期、直接向董事會匯報工作。內部審計體系包括審計制度及流程建設、人事任免、薪酬福利、工作計劃以及績效考核等均由總行統一管理，凸顯了內部審計工作的獨立性。
2.通過實施確認咨詢服務，強化審計監督服務職能。按照“以風險為導向的增值型審計”工作思路，大力拓展內部審計職能。通過經營情況審計，反映各機構和相關業務的經營狀況及風險控制情況，為管理層加強管理、優化決策提供參考；配合機構建設需求，開展相關人員經濟責任審計，為機構發展與人員任用提供支持；配合內控體系建設需要，開展各領域專項審計，著重從內部控制的健全性和有效性進行評價并提出建議，促使內部控制更加完善。這些審計不僅確認了問題，強化了監督，更提出了改進建議，經過良性溝通與合作，促進了被審計對象的價值創造。
3.通過開展績效薪酬改革，建立現代化的內部審計機制。在轉型的過程中，同步開展了內部審計績效薪酬改革。一是根據銀監對內部審計人員薪酬不低于全行平均薪酬水平的制度規定，將內部審計人員從后臺部門人員的360度常規考核改為獨立的考核機制，使做出實績的審計人員薪酬水平得到提升。二是研究制定了審計人員績效考核標準，從工作過程、質量、成果、執行力和紀律等多個維度對審計人員進行綜合考評，同時完善審計人員激勵、晉升、評估機制，提升了審計人員的工作積極性。
4.完善內部審計制度體系，梳理規范內部審計工作流程。按照“標準化、精細化”的管理要求，推動內部審計制度建設與流程規范。一是按審計管理制度、案件防控制度、責任追究制度三個維度完善制度體系，建立新的審計工作標準；二是梳理審計工作流程，制定《內部審計實務準則》，統一計劃、立項、準備、實施、報告、終結、檔案管理等流程規定；同時制定審計人員行為規范，強化對審計人員的行為約束；三是制定項目時限管理、整改跟蹤、審計費用管理、員工績效考核等規范性文件，強化審計效能管理；四是在現場審計中推行“三級復核制”、審計組長負責制等規程，完善了責任機制。
5.改善內部審計方法，提升內部審計技術。一是強化對高風險業務的審計力度，持續關注重點領域、重要業務、重點環節，形成對主觀故意、弄虛作假等嚴重違規行為持續有力的監督效應。二是設立非現場審計室，通過非現場經營數據抽樣采集、分析技術的應用，建立非現場審計分析模型，為現場審計提供信息參考，提高現場審計的效率。三是建立風險監測模型并定期對重要業務領域開展監測分析，就發現的風險點和疑點有針對性地開展實地調研及審計，挖掘揭示了大量借名貸款、搭橋貸款、多頭授信、抵押物懸空、資產流失、與客戶發生資金借貸等隱蔽性較強的問題，有效釋放了潛在風險。四是重視對董事會的審計工作匯報，加強與高級管理層和被審計單位的審計溝通，推動問題整改和風控措施的落實，并實時開展后續審計工作。
6.加強審計人才選拔培養，提升審計隊伍的整體素質。一是以垂直化建設為契機，在原有內部審計隊伍中全面開展考試、考核和崗位競聘工作，對人員進行優選與崗位調整。二是在行內、行外同步開展招聘工作，補充高素質的專業人才。三是持續抓好人員培訓。推行“周培訓-季度專題培訓-年度集中培訓”的遞進式培訓機制，提高員工審計能力。四是以項目質量控制為基礎，通過審前培訓、以老帶新、審后總結等辦法幫助員工積累審計經驗。五是鼓勵員工考取各種資格證書，通過專門的激勵制度對員工自學行為進行獎勵。
7.建設推廣稽核審計及風險預警系統，搭建現代化的審計工作平臺。成都農商銀行內部審計部門垂直化管理后，即啟動了稽核審計及風險預警系統建設工作，并于2014年推動該系統投產上線。該系統的上線，為內部審計工作搭建了一個具備大數據處理能力的集信息采集、數據處理、風險預警、作業控制和績效考核等功能為一體的服務平臺，大大提升了審計工作的專業化水平。該平臺實現了對主要風險的持續監測，能夠為現場審計高效挖掘風險信息提供技術支持。同時，該平臺也是現代化的審計工作管理平臺，通過建立項目管理功能菜單，實現審計作業的流程化管理，還能以圖表方式展現全行主要經營管理指標，可以直觀地為高級管理層提供動態經營信息。
8.健全審計管理體制機制，加強審計質量控制。一是加強審計管理體制機制建設。成立審計執委會，定期或不定期就重大事項集中審議；建立審計計劃管理機制，按年、按月控制審計布局，促進審計資源的有效配置；堅持每周集中匯報項目進度，督導工作進程；建立重點項目督辦機制，強化對項目質量的把控。二是重視對審計結果的運用。通過下發審計意見書、建議書，督促被審計對象全面掌握審計結果，徹底整改存在的問題；通過開展整改專題培訓、收集責任人整改承諾書、制定整改進度跟蹤表和典型性違規問題通報等方式，督促被審計對象務實有效地落實整改措施。良好的溝通、嚴格的整改，有利于鞏固審計成果，確保實現控制風險、增加價值的目的。
四、商業銀行內部審計轉型經驗及啟示
總結成都農商銀行的經驗，商業銀行實施內部審計體系轉型要注意把握好以下關鍵環節和要素。
（一）構建權責明晰的內部審計體制
獨立性與客觀性是內部審計工作的靈魂。構建權責明晰的內部審計體制，以保障審計的獨立性和客觀性，是商業銀行內部審計體系轉型成功的基石。當前，商業銀行內部審計體系普遍存在缺乏應有的權利和地位、報告路徑不明確、職能范圍不恰當等問題，必須通過管理體制的重構，確立內部審計的獨立地位，通過對審計資源的垂直集中管理等辦法，確保內部審計機構獨立地行使職能。
（二）界定符合戰略的內部審計范圍
界定符合戰略的內部審計范圍是現代化內部審計職能作用得以有效發揮的前提。我國很多商業銀行存在內部審計范圍過窄的問題，缺乏對資產質量、風險責任、經濟效益的持續關注，不能對內部控制狀況等做出有效評價和建議，更未對包括政策法規、社會環境等在內的深層次問題進行研究，導致內部審計職能發揮不充分。商業銀行內部審計體系在轉型中，要厘清與合規管理等內控管理部門和會計師事務所等外部第三方監督者的職能邊界，但更要圍繞銀行的轉型發展戰略，按照風險導向和價值增值目的，拓展職能范圍，通過確認和咨詢服務，提高內部審計工作的價值貢獻。
（三）建立符合內部審計特點的薪酬績效機制
建立完善的內部審計績效考核及薪酬制度是提升內部審計工作效能，激發審計人員內在潛能的重要手段。當前，很多商業銀行未建立獨立的內部審計人員薪酬績效制度，內審人員在銀行中的地位不高、薪酬不具競爭力。商業銀行內部審計體系在轉型中，必須組織開展薪酬績效機制改革，建立符合審計工作特點的人員績效考核機制，來提高其工作效率和積極性。
（四）規范統一的內部審計標準及流程
建立規范、統一、明確的內部審計標準和流程，是建設現代化內部審計體系的關鍵。商業銀行內部審計體系在轉型中，必須不斷完善內部審計制度體系，規范審計標準及流程，消除管理工作隨意性較強的問題，加強專業化、標準化、規范化管理，以提升審計效率和質量。
（五）提升有助于風險識別的內部審計技術
提升內部審計技術，增強風險識別能力，是建設現代化內部審計體系的重要步驟。當前，很多商業銀行內部審計體系存在對現代化信息手段的建設和應用嚴重滯后的問題，對風險的評估和監測難以脫離數據不足的制約，對審計結果的評估和審計資源的調配也缺乏科學的數據支撐，制約了審計資源的運用和風險問題的發現。商業銀行內部審計體系在轉型中，必須有現代化的內部審計數據監測及信息化工作平臺為支撐，充分運用信息技術，提高審計資源配置效率，確保審計結果的準確性。
（六）培養專業勝任的內部審計人員
人力資源是審計組織最核心的資源。擁有專業勝任的內部審計人員是內部審計工作質量的有效保證，是建設現代化內部審計體系的關鍵所在。商業銀行內部審計體系轉型中的關鍵著力點，是提升風險發現的敏銳度與風險監控防范能力，而做到這一點必須重視審計人員的培養，建立專業的內部審計隊伍。
（七）實施持續的內部審計質量控制
加強內部審計質量控制是有效發揮內部審計作用，提升審計效果的必要環節。當前，很多商業銀行內部審計體系存在審計資源利用率不高，審計發現的問題查而不糾甚至屢查屢犯等問題，主要原因在于對審計工作質量特別是整改質量缺乏持續控制措施。商業銀行內部審計體系在轉型中，必須建立內部審計質量控制機制，強化對審計結果的運用，強化對后續整改工作的跟蹤，以提升內部審計的價值貢獻。
注釋
①Casey，Christopher.Corporate valuation，capital structure and riskmanagement： AstochasticDCF approach.European Journal of Operational Research，December 1，2001，135（2）：311-325
②PaulH.Allen.ReengineeringtheBank.NewYork，Mcgraw-Hill， 1994.
③周志宇，徐華.《國際銀行業內部審計的現狀、趨勢和啟示》.《金融會計》。
④楊國芹.《商業銀行內部審計研究》.華中科技大學碩士論文，2012年。
⑤郝成.《從國際比較看我國商業銀行內部審計的差距與對策》，生產力研究，2008年。
⑥李冬會.《我國商業銀行內部審計研究》.長春理工大學碩士論文，2005年12月。
⑦張潔.《我國農村商業銀行內部審計研究》.首都經濟貿易大學2008年碩士論文。
參考文獻
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[6]《企業風險管理――整合框架》，美國COSO委員會，方紅星等譯，大連：東北財經大學出版社，2005版.
一、中美舞弊的定義及誘因
（一）舞弊的定義
美國審計準則第99號公報（SAS No.99）對舞弊的定義是：“舞弊是一個寬泛的法律概念，審計人員不對舞弊是否發生做出法律判斷。相反，審計師應關注導致財務報表重大錯報的行為。區分舞弊和錯誤最重要的因素是導致財務報表錯報的行為是有意的還是無意的。舞弊是導致審計主體財務報表出現重大錯報的故意行為。”
我國《獨立審計準則第1141號——財務報表審計中對舞弊的考慮》對舞弊定義為：“財務報表的錯報可能由于舞弊或錯誤導致。舞弊和錯誤的區別在于，導致財務報表發生錯報的行為是故意行為還是非故意行為。舞弊是指被審計單位的管理層、治理層、員工或第三方使用欺騙手段獲取不當或非法利益的故意行為。舞弊是一個寬泛的法律概念，但準則并不要求注冊會計師對舞弊是否已經發生做出法律意義上的判定，只要求關注導致財務報表發生重大錯報的舞弊。”
經比較發現，雖然中美審計準則的表述略有不同，但是本質基本一致。其闡述的基本思想為：舞弊是一種故意行為，而非錯誤，是有預謀的，帶有欺騙的性質，一般會涉及到牟取正常情況下無法獲得的利益。審計人員不對舞弊是否發生做出法律判斷，只要求關注導致財務報表發生重大錯報的舞弊。
（二）舞弊誘因
美國舞弊審計準則對舞弊誘因表述為：動機或壓力、機會、態度或合理化；我國舞弊審計準則對舞弊誘因表述為：動機或壓力、機會、借口。
動機和壓力是一種外在的客觀因素，反映了舞弊行為的一種客觀行為動機；機會是舞弊行為能夠發生，且可以被掩蓋而避免被發現的有利情形；態度或合理化是被審計單位（指管理層和員工）持有一種被歪曲了的道德觀，使得違背誠信原則的行為有正當的理由而免于承擔責任；借口是指行為者違背誠信原則、道德等為自己的行為找不承擔責任的理由。
通過分析可知，中美舞弊審計準則關于舞弊的誘因分析均采用了“舞弊三角理論”，前兩個因素基本上不存在差別，都反映了舞弊產生的客觀環境。第三個因素只是表述不同，但均反映了舞弊者主觀上認為舞弊行為是合理的、可原諒的，使違背誠信原則的行為自我合理化。
二、中美舞弊審計準則的產生背景、環境因素及制定部門
（一）產生背景
我國為了適應市場經濟的飛速發展，迫切的需要加快完善審計準則的步伐，進而滿足注冊會計師執業的需要，與國際慣例趨同。主要表現在以下幾個方面：一是企業的經營環境變化導致了巨大的審計風險，迫切需要完善審計準則。二是隨著我國經濟的快速發展，舞弊審計準則的部分條款已經不能滿足行業的需求，需要加以修改。三是國際舞弊審計準則做了改進，我國需要借鑒國際審計準則的優點，與之趨同，便于國際交流，更好地發展我國經濟。四是會計準則的制定進程加快，審計準則也要相應跟進。審計準則只有與會計準則相匹配才能更好地發揮其作用，提高審計的效率。因此，2007年我國了《獨立審計準則第1141號——財務報表審計中對舞弊的考慮》。
（二）環境因素
美國屬于發達的資本主義國家，政治、經濟、法律體制等相對健全，而我國屬于發展中的社會主義國家，政治、經濟、法律體制等相對落后，兩種截然不同的國情決定了中美舞弊審計準則產生于兩種完全不同的環境下。
第一，經濟因素在審計準則的制定中發揮著最為重要的作用，它不僅可以直接影響審計準則的制定與發展，而且可以間接對其施加影響。在美國，資本主義高度發達，各項制度也較為完善，私有化比重很大，因此審計準則的目標更加強調滿足多元化的私人投資者的需求；我國正處于社會主義初級階段，公有化的程度較高，因此審計準則更加強調維護國家、公眾利益。美國要比我國更加重視對個人投資者的保護，相反，我國則更加重視國家財產流失、稅收損失及對廣大人民群眾產生的不利影響。
第二，公眾的法律意識強弱。美國的法制比較健全，公眾的法律意識比較強；我國法律制度尚需完善，公眾法律意識薄弱，因此我國舞弊審計準則執行的阻力更大。
第三，中美文化差異。在美國，人們崇尚的是自由主義，因此舞弊審計準則的制定也體現了其靈活性與指導性，相應的強制性條款也較少一些。而我國在舞弊審計準則的制定中加入了更多的強制性規定條款。
（三）制定部門
美國審計行業一直都是采用的行業自律模式，審計準則，包括舞弊審計準則一直都由美國注冊會計師協會（AICPA）制定并頒布。但是，由于在安然和世通等案件中，審計人員未能及時發現財務報表重大錯報風險，社會公眾對注冊會計師也產生了一定程度的懷疑，特別是《薩班斯法案》實施后，美國審計準則的制定不再是完全的行業自律模式，而是以政府監督下的獨立監管為主的模式。這表明美國注冊會計師協會（AICPA）逐步失去了審計準則的制定權。
我國的審計準則（包括舞弊審計準則）是由我國注冊會計師協會制定并由財政部頒布的。因此我國的審計準則更具權威性和約束力。但是由于需財政部審批，在內容上增加修改程序較多，耗時較長，在操作性和動態更新方面較差。
三、中美舞弊審計原則
（一）職業懷疑原則
職業懷疑，是指注冊會計師執行審計業務的一種態度，包括采用質疑的思維方式，對可能表明由于錯誤或舞弊導致錯報的跡象保持警覺，以及對審計證據進行審慎評價。
美國舞弊審計準則中的職業懷疑態度是指要求審計人員克服自身對于客戶的信任和對于以往和該客戶合作經驗的依賴，以懷疑的態度完成整個審計過程。
我國舞弊審計準則規定注冊會計師應當在整個審計過程中以職業懷疑態度計劃和實施審計工作，充分考慮由于舞弊導致財務報表發生重大錯報的可能性，而不應依賴以往審計中對管理層、治理層誠信形成的判斷。我國的職業懷疑雖然強調了注冊會計師的責任，但是也強調了注冊會計師不是鑒定文件記錄真偽的專家，審計工作通常不涉及鑒定文件記錄的真偽，即強調了審計的固有局限，只有存在相反理由的情況下才認為文件記錄不是真品。
（二）風險導向審計原則
風險導向審計的核心是對財務報表重大錯報風險的識別、評估和應對。注冊會計師以審計風險模型為基礎進行的審計，稱為風險導向審計方法。
最初的審計風險模型表述為：審計風險（AR）=固有風險（IR）×控制風險（CR）×檢查風險（DR）；現代風險導向審計風險模型表述為：審計風險（AR）=重大錯報風險（MR）×檢查風險（DR）。審計風險模型的出現，從理論上既解決了注冊會計師以制度為基礎采用抽樣審計的隨意性，又解決了審計資源的分配問題，要求注冊會計師將審計資源分配到最容易導致財務報表出現重大錯誤的領域。
美國舞弊審計準則對風險的重視程度更大一些，關于審計風險的介紹更詳細，而我國財務報表審計中對舞弊的考慮對風險的重視程度更少一些，介紹的不如美國審計準則完全。但是，這并不表明我國對舞弊的風險沒有清醒的認識，而是因為各個國家的國情不同，制定準則必須依據國情而定。
四、中美審計師責任
注冊會計師的法律責任的認定一般分為違約、過失和欺詐，可能被追究行政責任、民事責任和刑事責任。
美國的審計準則沒有刻意的強調審計的固有限制，這是因為美國的會計與審計準則相對成熟，會計與審計人員職業素質高一些，而且美國的審計界面臨著比我國更大的社會公眾壓力。我國在獨立準則第1141號中雖然提高了注冊會計師關于舞弊審計的責任，但是它又強調了審計的固有限制，注冊會計師既不可能也沒有必要將審計風險降低至零。即使按照審計準則的規定恰當地計劃和實施審計工作，注冊會計師也不能對財務報表不存在重大錯報獲取絕對保證。事實上，這種情況是與我國的具體國情相一致的，我國的會計制度審計制度尚需完善，審計人員的素質有待提高，而且我國處于改革快速發展的關鍵時期，舞弊不可避免，審計風險較高。
五、結論
【關鍵詞】 反洗錢； 內部審計； 風險
2007年《中華人民共和國反洗錢法》和配套規章制度頒布實施，要求金融機構建立健全反洗錢內部控制制度，其中包括重要一項，即開展反洗錢內部審計工作。在《金融機構反洗錢規定》第十七條規定金融機構應報送稽核審計報告中與反洗錢有關的內容，《反洗錢非現場監管辦法（試行）》中提到金融機構應按年度報告內部審計情況。自此，金融機構的內部審計工作增加了一項新的內容——反洗錢內部審計。
雖按照法律法規，金融機構已按照相關要求開展反洗錢的內部審計工作，但是由于反洗錢工作本身是一項全新業務，對該工作的內部審計，也是內部審計部門的全新領域，金融機構更是在摸索中開展與完善。
一、金融機構反洗錢內部審計現狀
根據近幾年對金融機構的現場與非現場監管工作發現，目前金融機構的反洗錢內部審計工作尚處于起步階段，對其內部審計以合規為目標，即通過內部審計工作發現自身反洗錢內部控制制度的制訂與執行中是否存在違反法律法規的事實，并督促修正這些違規事實以達到合法合規，免受監管單位的處罰。
首先，在審計目標上以行為基本符合法律法規為目標。金融機構在實施對反洗錢工作的內部審計時，主要評價自身在內部控制制度是否建立，客戶身份識別和大額可疑交易報告在具體操作中是否執行，審計培訓是否開展等，以滿足本機構能達到反洗錢法律法規的基本要求，并在此基礎上開展各項經營活動。具體執行中，多以是與否來評價此項工作的開展狀況，未對各項義務履行的具體質量做深度審計。如在審計反洗錢組織機構時，多看本機構是否成立了反洗錢領導小組，領導小組每年是否按要求召開會議，而未對領導小組的組成結構、會議內容中布置的具體項目質量開展審計。對客戶身份識別工作執行情況的審計也多流于表面，多是審計在與客戶建立業務關系時客戶身份資料留存的完整程度，而不能根據各業務條線各金融產品多角度分析客戶身份識別工作執行的好壞。
其次，在審計范圍與流程上仍以傳統方式為主。近幾年，雖然金融機構的金融產品與金融業務不斷創新，建立業務關系的客戶數量逐年增加，但多數金融機構在選擇反洗錢內部審計范圍時，仍集中在傳統業務上，如銀行業金融機構多審計的是在客戶初次與其建立業務關系時的客戶身份識別問題，即賬戶管理的層面，而不能根據業務品種及潛在風險程度審計客戶身份識別工作的執行狀況。在審計流程上，該業務的內部審計仍采取事后審計的傳統模式，且多集中在對操作層面的內部審計，即員工在具體執行中存在的操作問題，流于表象。
再次，在審計作用上，基于金融機構反洗錢內部審計的目標與流程等設定現狀，內部審計發現的多集中于操作層面在制度執行中的問題，制度設計合理性等反洗錢工作執行的深層次問題難以發掘。因此，反洗錢內部審計多僅能達到讓本機構滿足被監管單位的最基本合規要求，不能為本機構決策層提供如何積極主動提升反洗錢水平的內部審計建議。
最后，在審計技術上多采用手工翻查為主。在金融機構的業務數據不斷實現電子化網絡化的形勢下，多數金融機構仍采取的是手工翻查賬本，無目標的選擇少量審計樣本的做法，使得反洗錢內部審計結果未必能代表金融機構的真實工作水平，工作效率低下且效果不顯著。
二、金融機構建立風險導向的反洗錢內部審計的現實原因
（一）監管當局“風險為本”監管思路的要求
當前，作為反洗錢監管部門的中國人民銀行在對金融機構實施監管時，采取了基于風險的監管措施，即實行差別化分類監管，對于風險較高的金融機構實施較為嚴格的監管措施，對于低風險的金融機構則可以簡化監管措施。這一思路的提出，就要求金融機構能結合自身業務充分認識到自身在反洗錢領域存在的風險，并將這類風險控制到最低水平。風險導向的反洗錢內部審計就能夠在實施時將風險意識貫穿其中始終，以幫助本機構識別并控制好內部洗錢風險。
（二）金融機構健全反洗錢內部控制制度的要求
監管當局要求金融機構建立健全反洗錢內部控制制度，就是要求金融機構在反洗錢領域搭建內部控制環境、建立風險評估機制、制定并實施各項控制措施、收集和傳遞與內部控制相關的信息、對內部控制的建立和實施情況進行監督檢查的循環運作過程。在這一過程中，風險導向的反洗錢內部審計工作將幫助金融機構有效梳理制度并完善，有效評估內部控制，并通過咨詢服務、建議、協調、流程設計與優化、培訓等使金融機構在各業務條線的反洗錢內部控制制度得到優化與完善。
（三）金融產品與服務不斷創新發展的形勢需求
伴隨著技術發展，金融機構不斷創新金融產品與服務，客戶所能選擇的金融產品與支付方式已日益豐富。除了傳統存貸款業務外，理財、投資產品不斷創新，很多已突破傳統的行業限制，銀行與保險、銀行與證券等合作的產品也越來越多。在結算方式上，除了面對面業務外，增加了網上銀行、電話銀行、POS等方式。這些金融產品與服務在給客戶提供便捷同時，也增加了被客戶利用實施洗錢的風險。風險導向的反洗錢內部審計，將突破傳統的審計思維，有效識別不同產品與服務中洗錢風險程度高低，并根據評估出的風險幫助金融機構有效控制此類風險。
三、金融機構建立風險導向反洗錢內部審計的幾點建議
（一）突出重點，圍繞業務條線的洗錢風險開展內部審計
隨著全社會對反洗錢工作的重視，監管部門結合金融機構的業務環節等，對很多成熟案例進行了剖析。金融機構在開展反洗錢內部審計時，可通過這些經典案例剖析，分析本機構各業務條線在經營中存在的洗錢高風險點，從制度的制定決策層面到制度的操作層面對產生此類風險的因素進行排查，突出重點環節，在發現表面問題的同時，挖掘出隱藏在問題表象后的風險盲點。
（二）自上而下、自下而上，建立全過程參與的反洗錢審計格局
轉變傳統的對反洗錢工作的事后監督與評價的思路，構建事前參與、事中監控的內部審計理念。風險導向的反洗錢內部審計應提倡兩條線并行作業，即大膽應用“自上而下”與“自下而上”相結合，并大量采用戰略分析和系統分析等先進工具以及技術方法。具體來說，首先運用“自上而下”的思路，從金融機構反洗錢工作管理分析層面入手，逐步落實內部審計范圍和重點，確定相關審計目標和程序，然后通過實施審計程序“自下而上”地歸納和判斷各業務條線的具體風險并形成最終的審計意見。審計重點更加突出，將審計力量用在“刀刃”上，即反洗錢高風險領域，將大大提高審計效率。
（三）加強風險導向內部審計人員的培養，推廣計算機審計技術
風險導向的反洗錢內部審計對審計人員的業務素質提出了新挑戰，不僅要求內部審計人員全面掌握反洗錢、金融、會計等知識，還要求其擁有豐富的職業經驗，以及對風險的敏銳性和判斷能力。因此要在業務培訓中增加有關洗錢風險評估和控制的相關內容，提高審計人員的職業判斷能力。除此之外，風險導向的內部審計還要對審計人員進行處理人際關系的能力和技巧的訓練，只有本機構的管理層以及各業務條線部門保持良好的關系，才能使風險導向的反洗錢內部審計目標得以實現。
同時，隨著金融機構業務數據的不斷電子信息化和集中化管理，應建立基于反洗錢的審計信息數據庫，通過業務信息處理系統對海量信息進行采集、統計和分析，把握反洗錢審計的重點，為開展風險評估和以風險為導向的內部審計提供數據支持，提高審計的效率。
（四）健全組織內部控制機制，夯實風險導向的反洗錢內部審計的制度基礎
金融機構的反洗錢風險不僅涉及操作層面，也涉及到管理層面，風險導向的內部審計對易發生風險的問題，內部控制薄弱的地方，都要進行監督，對風險進行有效識別和控制。因此，應從建立健全組織內部控制機制著手，優化管理層框架，關注洗錢風險的評估，重視內部審計監督的薄弱環節。加強內部審計部門與反洗錢各業務條線部門的配合和溝通，為開展風險導向的反洗錢內部審計奠定基礎。努力構建“事前參與、事中監控、事后評價”的全過程反洗錢審計格局，建立一整套風險管理體系和風險評價體系，降低金融機構被犯罪分子利用洗錢的整體風險。
【參考文獻】
[1] 蘇寧.反洗錢法規實用手冊[M].北京：中國金融出版社，2007.
[2] 葉陳剛，鄭君彥，等.企業風險評估與控制[M].北京：機械工業出版社，2009.
