時間：2023-08-16 17:28:51
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇稅費征收方式，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
一、征收對象
凡在縣范圍內依法從事河砂生產經營的企業和個人，都納入稅費集中征收管理。
二、征收標準
按3元/噸（河砂1方為1.5噸,折算為4.5元/方)集中征收。如遇河砂市場價格上漲和下跌超過30%，則相應調整征收標準。
三、執行時間
從年3月1日8時起執行。
四、集中征收單位
由縣稅費征收管理辦負責對全縣境內從事生產經營河砂的企業和個人進行稅費征收。
縣內其它單位除法律法規規定的年檢年審、辦證及為企業提供的服務性收費外，不得再收取任何規費。
五、征收方法
（一）對從事生產經營河砂的企業和個人稅費集中征收實行預征稅費方式。
（二）河砂銷售執行“先繳稅費、后外運”制度，凡在縣范圍內依法從事河砂生產經營的企業和個人在年2月25日前到縣稅費征管辦領取《購領證》。外運河砂憑《購領證》到河砂稅費代征點（濠頭信用社、暖水信用社）預購《州市礦產品稅費繳訖證》，方可外運。
（三）河砂稅費必須依法足額征收，按車輛實際載貨量核定噸位計征。繳納稅費企業開具的《繳訖證》注明的數量必須與核定噸位數量一致，《繳訖證》必須加蓋企業印章，并注明運輸車輛車號和日期，否則，視為無效票據。
（四）河砂外運實行一車一貨一證制，《繳訖證》必須隨貨同行。無《繳訖證》的礦產品不得外運，任何單位和個人不得承運無《繳訖證》的河砂。
六、其它事項
（一）所有運輸河砂的車輛必須進入縣征管辦設立的永豐、暖水、三江口、嶺秀等驗票站驗票，運輸河砂車輛持有的《繳訖證》少于該車輛核定噸位的，按下列標準補征：1.1噸（方）以內[含1噸（方）]的按標準補征；2.超過1噸（方）以上的，所有少于部分按應征標準的120%進行補征。
關鍵詞：資源性產品；稅費制度；管理體制；黑龍江省
中圖分類號：F810 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2014）23-0220-03
一、黑龍江省資源性產品現行稅費制度
（一）“稅費并存”且“費多稅少”
我國自1994年1月1日起頒布施行《資源稅暫行條例》至今已20年；2011年對原油和天然氣改按銷售額征收，自11月1日起實施。黑龍江省在執行國家稅法的同時，還利用兩種方式來調整資源使用。一是對礦產資源收取的礦產資源補償費、采礦權使用費、探礦權使用費等；二是對土地資源收取的城鎮土地使用稅、耕地占用稅、土地增值稅等，對水資源收取的水資源費等，以此來調節資源稅的調節不足。
由于自然資源的種類繁多、性質復雜、功能多樣，造成我國存在各種各樣、五花八門的資源稅費。除了資源稅，還有《礦產資源法》中規定的礦產資源補償費、《土地管理法》中的國有土地有償使用費、《水法》中的水資源費等等。具體來說，以礦產資源一直都是我省資源稅費的主要征收對象，黑龍江省的煤炭行業為例，除資源稅外，還包括礦產資源補償費、探礦權使用費、探礦權價款、采礦權使用費、采礦權價款；各部門還對煤炭企業征收鐵路建設基金、礦山環境治理恢復保證金、港口建設費，一些地方政府還征收煤炭可持續發展基金、煤礦轉產發展基金等。這些費用雖然增加了地方財政收入，但也為相關企業和消費者帶來巨大壓力。
（二）現行稅費分享體制
目前，資源稅由中央和地方分享。除海洋石油資源稅由國稅部門負責征收、收入歸中央所有外，其他資源稅費由地稅部門負責征收，收入歸地方財政所有。其他稅費中央和地方的分享方式：礦產資源補償費中央、省分別集中50%和22.5%；采礦權價款中央、省分別集中20%和24%或16%（因出讓方式不同省集中比例不一）；采礦權使用費收入，因中央、省負責中型以上資源類企業的采礦權登記，全部集中到中央、省級，市級只負責少許非煤小型礦山企業的采礦登記，導致市級采礦權使用費收入很少。而礦產資源補償費和采礦權價款、采礦權使用費收入都是財政專項收入，按照《礦產資源補償費使用管理辦法》和《探礦權采礦權使用費及價款使用管理辦法（試行）》的規定，以上三項收入主要用于礦產資源勘查、礦產資源保護、征收部門管理支出、地質環境治理等方面；對于縣級煤炭資源整合中關閉的礦井，也可用于關閉補償。但市縣以下很少礦產資源勘查，征收部門的經費補助也不可能無限安排，所以這部分費用基本上集中于中央、省級政府財政，市縣級財政缺乏相關收入。
（三）總體評價
黑龍江省屬于國內資源大省，因此資源管理具有典型代表性，尤其體現在資源稅管理領域。在當前省內煤礦資源日益衰減，石油儲量迅速下降的緊迫形勢下，過低的資源稅稅率顯然與稅收對級差收入進行有效調節的功能相悖，不利于資源的有效開發利用與管理。礦產資源稅偏低勢必造成企業成本的外部化，導致社會資源壟斷，造成無序和過度開發，勢必導致資源浪費和社會收益分配不均的問題，對生態環境也造成嚴重破壞。同時，礦業資源開采行業準入門檻過低也是造成礦業安全事故頻發的主要原因。因此，通過完善資源性產品稅費管理體制，對于有效開采、利用資源，保護環境，促進節能減排，進行成本管理等均具有積極的現實意義。
二、現行資源稅費管理體制的癥結
（一）資源稅征收領域覆蓋不全造成資源流失
地方政府對《資源稅暫行條例》列舉的資源收取一定的使用費用，但是收費標準往往地方政府自定，存在亂收費現象。一些地區由于收費過低，存在資源過度開發、浪費，無序使用的情況，同時也是造成環境惡化的重要因素。這些國有資源因缺乏統一的稅負規定，存在免費及廉價使用的狀況，加之管理缺位，導致此類資源大量流失、破壞嚴重，不利于資源的可持續發展，對生態保護也帶來了巨大挑戰。
（二）資源稅采取從量定額計稅方式不科學
除石油天然氣外，現行資源稅大多按照從量定額征收，很難發揮其真正的調節作用。這種計稅方式不利于資源的可持續發展，導致部分資源開采成本過低，造成資源嚴重浪費。同時，這與資源價格的持續上漲不相協調，與價格持續攀升形成鮮明對比的是資源稅的累退效應，有悖社會財富公平分配原則。
（三）資源稅稅率偏低弱化了調節作用
一是法定稅率多年未予調整且明顯偏低，不能真正反映出資源的實際價值，對資源的合理開發起不到真正的調節作用。二是稅額確定的權限過分集中，省級人民政府在國務院授權范圍內負責部分子目和部分納稅人具體適用的稅額，并報財政部和國家稅務總局備案。部分資源征稅標準長期不變，極其不利于地方政府根據本地實際情況做出適時調整，也難以充分調動地方政府的開發和保護資源的積極性。三是未能充分體現通過稅收促進均衡發展的宗旨。從量定額計征辦法和按不同區域、不同品質確定具體的納稅額度僅反映了優劣資源級差收入，未能考慮資源的環境價值和實際價值。這對于像黑龍江省這樣的資源輸出大省而言是極不公平的，因為這樣的地區并不能從資源輸出中獲得應得的稅收收入，而對生態環境造成的負面影響卻很難恢復，即便能夠恢復，投入的人力和財力也是相當可觀的，不利于區域生態補償機制的建立與完善，同時造成資源產出與投入的嚴重失衡，阻礙區域經濟的均衡發展[1]。
（四）資源稅減免政策有失公平
根據稅法規定，黑龍江、吉林、遼寧三省可根據本地油田、礦山開采的實際狀況和財政承受能力，在30%的幅度內對本省衰竭期的礦山和儲量低的油田減少征收資源稅稅額。這雖然考慮了地域的特殊性和歷史因素，但卻不利于地區間的公平競爭。從資源配置看，資源稅減免最終使得資源配置向享受減免優惠的企業和資源品轉移。從資源基礎角度看，資源稅優惠政策將對資源開采者產生暗示作用，有鼓勵自然資源過度開采之嫌，不利于資源保護。
（五）資源性產品稅費收入分配體制尚不健全
現行的資源稅費只注重籌集收入，而忽視了對資源開采地區的生態保護和恢復等方面的補償。目前的資源稅政策對污染處理、新型能源、資源回收利用、綜合利用、生態恢復等稅收的減免僅體現在增值稅、所得稅上，支持力度不夠，挫傷相關企業的積極性，不能有效地激勵企業積極主動地進行投資發展。同時，用于社會保障和該地區發展轉型的專項資金利用效率不高。諸如煤炭開采，大型國企在逐漸走下坡路，而一些民營企業卻利用政策的優惠或鉆政策的空子，滋生了一些暴富階層，但是并未培育出幾家真正有實力、頗具影響力的大型企業。再如煤炭資源性產品轉型投資建設方面，外部資本大量涌入，壓縮了本土企業投資空間，從而造成一些資源豐富地域出現財政收入增長緩慢的現象[2]。
三、完善資源性產品稅費制度與管理體制的對策
（一）通過擴大資源稅的征收范圍維護自然資源的可持續發展
針對現行資源稅征收范圍過窄，資源破壞嚴重的現狀，在加大監管、懲處力度的同時，應循序漸進，待時機成熟時逐步擴大資源稅的征收范圍。我國資源稅以不可再生資源為主，忽視了對可再生資源的保護，尤其是非礦產資源的保護。因此，資源稅的征收范圍應擴展到非礦產資源領域，對商業用水的開發使用，當前以收費為主，適時可棄費轉稅，通過確定合理的稅率，緩解用水緊張問題。通過產權制度改革適時開征草場資源稅、森林資源稅等，以防止森林草場等生態資源的退化。對其他非再生、稀缺性不可替代資源加大征稅力度，以此限制其掠奪性開采與開發，防止資源枯竭，造福子孫后代。至于土地資源的改革，面對當前火爆的房地產開發市場，土地轉讓費用逐年攀升，可將土地使用稅和增值稅等納入資源稅中，規范土地稅費的監管，保護日益緊張的土地資源。
同時，興稅抑費，將資源開發費用納入資源稅體系。規范財政收入分配機制，就要進行清費立稅，避免亂收費，進而確立稅收在財政收入中的主導地位。通過興稅抑費，規范各方行為，減輕企業各項雜費負擔。與資源開采相關的行政性收費主要有：礦產資源補償費、能源基地建設基金、水資源費、煤礦維簡費、土地損失補償費、漁業資源費、林政保護費、育林基金等，此類費用好多已具備棄費改稅的條件：一是有設立專門的征管機關，收費具有較大的強制性；二是征收范圍廣泛，收費規模較大，具有較多的繳納單位和個人；三是收費項目的收入來源具有較強的穩定性[3]。這些收費已構成納稅人的負擔，棄費改稅后，通過規范征收標準，廢止那些不合理的因素，使最終的征稅標準趨于合理，維護各方的利益，增加財政收入。征收主體的轉變，不僅可降低征收成本，減輕人力、財力負擔，而且可以便于財政預算管理，避免資金浪費和流失，加大財政轉移支付力度，提高資金使用效益，維護社會公平正義。
（二）轉換稅費的征收方式
資源稅采取從價征收方式，按照產品銷售額的特定比例征收，可以限制一些不可再生稀缺資源的開采，激勵企業提高資源利用效率。資源稅與資源性產品售價掛鉤，可在資源漲價時增加社會收入，當資源價格下跌時又可以減輕企業稅負。針對資源和開采成本等存在的差異，可通過級差稅率分檔調節固有的差異，并將稅率與儲量、回采率、資源價值、開采風險等掛鉤。體現勘探、資源及環境保護等長期的可持續發展，達到降耗、減排、增效的目的。待條件成熟時，可以考慮采用超率累進征收的辦法，進一步強化對資源開采行為的調控力度，使因資源漲價產生的超額利潤能為全社會所共享。
（三）通過提高資源稅稅率提高資源的原始價格
稅率作為反映稅種構成的核心要素，體現了應征稅款占產品價格的比例，折射出征稅的力度。合理的稅率決定了財政收入的正常水平和納稅人的合理負擔，因而也是平衡雙方利益的關鍵。合理的資源稅稅率，即可保證政府財政收入，也可保證資源的有效開發利用，也有利于不斷完善生態補償機制，促進區域經濟的均衡發展。同時，政府通過提高資源的原始價格，增加資源企業的投入成本，加大資源開采和利用的綜合成本，遏制非正規企業和個人的私挖濫采和無序競爭，保護大型央企和國企的合法利益，促進資源市場的公平競爭。
（四）通過制定配套優惠政策促進節能環保、再利用的企業發展
一是通過資源性產品稅費管理體制改革，加大對資源綜合開發、利用、回收產業的支持力度。通過加大轉移支付力度與專項資金支持，在資源開發過程中確保綠色生態、環保節能型企業的發展。二是鼓勵資源性產品轉型，加大對節能環保型及節約資源企業研發費用的稅前減免比例。對于將廢棄資源或資源生產過程中產生的廢物轉化成可利用動能和民用的二次或多次資源產品的，在資源稅征收方面應給予更多優惠政策，以促進企業的二次利用，提高資源利用效率。三是監控好因資源稅費上漲引發的相關產品價格上漲及其連鎖反應，同步建立相應的社會保障及補償機制，防止本應由企業承擔稅負轉嫁到終端消費者。
（五）建立和完善稅費相關規制
我國石油、天然氣缺乏統一的法律規定，即便有一些法規，但也是缺乏實施細則，操作性不強。因此，應當借鑒國外的經驗，制定國家法律《石油天然氣法》，地方人民政府并應以此為契機，加快相關法規制度的建設與完善，保障資源的有序開發及合理利用。同時，應加強監管立法，保障監管的合法性。可以針對現行的《資源稅管理辦法》、《政府制定價格成本監審辦法》等部門規章，進行調研和修訂，將其上升為行政法規。
（六）構建相應激勵與約束機制
建立相關激勵與約束機制，從環境污染的懲罰及監管機制、企業節能減排的激勵機制、資源性產品利益調節機制、相關行業的價格聯動機制等入手，探索制定并完善相關的管理機制。同時，建立資源開采環境治理和生態修復的責任機制。通過全面建立資源開采環境治理和生態恢復保證金制度，強制企業承擔資源開采中的環境破壞成本和生態修復成本。部分資源的開采實現從無償到有償的轉變，需重新調整利益相關方的關系。改革資源稅費管理體制，可能引發資源開采企業將部分稅負轉嫁，消費者可能成為增加稅負的最終承擔者。而諸如水、氣、煤、汽油和電等與人民群眾密切相關的資源，稅收的增加可能會對弱勢群體帶來更加沉重的負擔。因此，改革應以國家和人民群眾利益為本，在各方博弈的過程中，政府要綜合考慮利益相關方的實際情況，政策應多向弱勢群體傾斜，在增稅的同時采取有效措施，避免企業終端資源產品順勢漲價，避免消費者的利益受損。
（七）加強監管并逐步下放權限
完善資源稅監管體系，健全生態補償機制，強化資源稅調控手段。調整稅制結構，優化資源配置，從宏觀上調控社會總供求結構與總量的平衡。征收方式按中央和地方收入總額比例進行分配，確保中央推行資源宏觀戰略，包括宏觀方面的資源開發、利用與保護、環境的保護與治理等資源戰略的制定與監管。對于具體的資源保護、補償與環境治理等方面的監管與實施則要靠地方完成，其稅收總額分配比例應高一些。在確保中央宏觀調控的基礎上，適度下放資源稅的管理權限。對原油、煤炭、天然氣等資源產品，由中央確定浮動稅率標準，具體的適用稅率則可由地方政府自主確定。對于中央未做出明確規定的享受資源稅減免優惠的廢礦、尾礦，由省級政府自行確定收費標準。資源稅表面上屬于地方稅，但因為資源稅制不合理、稅額過低，在礦產品價格長期快速上漲的背景下，資源開發企業獲取了超額收益。因此，通過擴大地方政府自，以利于其根據本地實情適時調整策略，增加地方財政收入，更好地促進地方經濟發展，激勵地方政府發展資源經濟的主動性。
（八）通過轉變政府職能回歸市場本位
一是完善監管體系，對資源稅費實行有效監管。加快建立并完善區域性分類集中管理的資源性產品市場及配套服務體系，如加快區域性煤炭交易中心公共服務平臺建設，推動電力市場和水權交易市場建設，完善期貨市場的交易品種結構，加強市場監管、風險防范與控制[4]。二是在一些資源壟斷行業適時放開市場，引入競爭機制，同時提升省級政府的監管力度和監管效率。加大對資源稅違法、違規行為的懲處力度，確保資源市場有序運行和地區經濟安全。為保障資源性產品的價格合理，政府必須對壟斷行業，尤其大型國企的價格水平和價格體系實施有效監管。同時，轉變政府職能，盡量減少政府定價，變直接管制為有效監督，完善資源稅費的宏觀調控機制。三是完善產權制度，在資源領域建立一套完整的產權制度，明晰產權關系，實行政府分級管理，保障資源開發者合法權益。四是建立科學的成本核算體系，將資源成本、生態補償成本、生產成本、退出和發展成本等納入資源價格體系，改變現有資源價格不合理局面。如加快探礦權相關價款、采礦權相關價款、資源稅、資源環境補償費等相關稅費改革，可參照國際慣例，建立以權利金為核心的資源稅費體系，即將“資源補償費”、“礦區使用費”和“資源稅”合并統一征收，統稱為權利金，同時適當提高權利金的費率水平[5]。
參考文獻：
[1] 謝美娥，谷樹忠.我國資源稅的功能缺陷研究及改革建議――以榆林市為例[J].宏觀經濟研究，2007，（3）：22-26，48.
[2] 誠忠張，崔萍，馮亮.目前稅費政策存在的問題與建議[J].山西財稅，2011，（7）：29.
[3] 張洪，劉方樂.略談我國資源稅費管理體制的改革思路 [J].財會月刊，2008，（4）：27-28.
摘 要 礦產資源是人類賴與生存和國民經濟賴于發展的重要基礎,保護和合理利用有限的礦產資源對經濟的可持續發展具有非常重要的現實意義。我國現行《礦產資源法》及其配套規定的實施,對我國礦產資源的開發利用與保護起到了十分重要的作用,影響巨大。但是,由于立法內容不全面細致、有的制度設計不盡合理,現行立法對我國礦產資源的保護也存在一些顯而易見的漏洞和盲點。因此,立足于礦產資源的合理利用和經濟的可持續發展,本文從我國礦產資源政策和法律法規出發,對進一步完善《礦產資源法》提出幾點愚見。
關鍵詞 礦產資源 法律 政策 建議
一、我國現行《礦產資源法》修改之必要性分析
1979年以國家地質部為主起草了《礦產資源法》,并提交給了國務院和人大常委會討論和修改。在此期間,黨的十二屆三中全會做出了實行商品經濟的重大決策,這為《礦產資源法》的制定指明了方向,提供了堅實的思想基礎。于是《礦產資源法》于1986年三月正式出臺,從而結束了礦業開采立法中無法可依的空白。但是,隨著我國經濟的迅猛發展,我國實行了社會主義市場經濟,而這部立法是按照計劃經濟模式制定的,它強調的是在國家統一計劃下的地質勘查,礦山開采。為了適應市場經濟發展的需要,1996年修訂后的《礦產資源法》正式頒布實施。但從目前來看,這部法律仍然不能適應當前經濟發展的趨勢,在一定程度上成為我國礦業市場發展的一種阻礙,它也在多個方面表現出它的不足和亟待完善的地方。
(一)礦產資源稅費制度中存在的問題
1.礦產資源稅的征收設置不合理。首先,征收礦產資源稅的直接目的之一就是調節資源級差收入。我國目前對資源稅是從量定額征收。這種征收方式對于大多數生產成本、開采難度和環境相差較大的資源來說稅收的高低與由于資源差異造成的級差收益嚴重脫節。從而必然造成不同探礦、采礦企業之間的利潤分配的不均衡。其次,礦業稅費種類繁多,征繳原理不清,稅費收取的透明度不高。礦山企業涉及的稅費名目繁多,征收原理不清晰,利益分配不合理,未清晰劃定國家在行政管理和所有人權益實現方面的界限,稅費標準低,重復征收;也未充分考慮礦業與其他產業的不同,忽視礦業的高投入、高風險與礦產資源的耗竭性特征。
2.礦業稅費標準過低。《礦產資源法》第五條規定,國家實行探礦權、采礦權有償使用制度,開采礦產資源必須按國家有關規定繳納資源稅和資源補償費。而我國礦產資源補償費實行從價計征。補償費費率最低是1%,而最高也不超過4%。這與發達國家體現資源所有者權益的權利金占銷售收入的10%左右相比,我國征收的礦產資源補償費太低。這種過低的礦產資源補償費既沒有體現礦產資源的自身價值,又沒有很好地實現國家作為礦產資源所有者的權益。
3.礦業價款規定混亂。在價款收取范圍上,行政法規規定只有出讓國家出資勘查并已經探明礦產地的探礦權、采礦權,才收取價款。但是,按照國土資源部的規范性文件以及大多數地方法規、規章、規范性文件,礦業權招拍掛以及協議出讓過程中,不論是否存在國家出資勘查情形都收取價款;并且,原為無償取得礦業權而申請延續的,也要收取價款。
(二)礦業權市場方面存在的問題
1.礦業權取得和流轉有種種限制,不能適應現代經濟生活出現的新情況。首先,在礦業權上,我國人為地將礦業權分割為探礦權和采礦權,在實踐中,探礦權人要取得采礦權還需設立礦山企業并且要達到一定的資質條件。其次,禁止把盈利作為礦業權轉讓的目的,無助于礦產資源的有效配置,使得整個礦業權市場一直處于“有場無市”的境地。
2.礦業權一級市場存在“雙軌制”的弊端,亟待完善。現行操作中存在原來的申請批準方式和招投標拍賣掛牌出讓方式,一些地方還進行了協議出讓。但除了審批方式外,其他方式均無明確法律依據。此外,對各種方式的使用范圍、具體程序、出讓收益的收取、分配和運用,缺乏明確法律依據,地方立法與實際操作受到法律層面的制約。“雙軌制”并存導致:礦山企業因取得方式不同而存在不平等競爭;為通過無償方式或者非公開競價方式低價取得礦業權,為權力尋租和腐敗行為提供了土壤。
3.礦業權流轉市場的管制與規避矛盾突出。礦業權利人應可自由處分其礦業權,但目前礦業權利人之間買賣、以礦業權作價出資入股、合作、出租等形式都受到各種各樣不合理的限制,門檻過高,窒息了二級市場的正常發展。一方面是流轉的迫切需求,一方面是現行法規和政府管理的高度管制,導致秘密、地下流轉現象非常普遍。許多權利人以“承包”為名,行轉讓之實。這種地下交易非常普遍,管理部門根本沒有能力進行監控或者查處。這些私下交易由于沒有經過法律程序,非常容易引發糾紛,造成嚴重的社會沖突。
(三)礦山環境保護方面存在的問題
1.礦產環境方面缺少統一立法。當前,我國礦產資源開發過程中的環境保護問題還處在各自為戰的狀態,缺少系統統一的法律法規來規范在資源開發過程中對資源地環境的保護以及治理工作。這就造成了不少地方政府片面追求地方財政的增長,而忽視了對礦區環境的保護和治理。
2.礦山環境治理保證金等資金制度建立、運行難度大。雖經多年引導鼓勵,但因缺乏法律和行政法規依據,礦山環境治理保證金制度在各省的推行仍面臨諸多問題。雖然在地方政府、國土資源部門的規范型文件中一般都有建立礦山環境治理保證金的規定,但在地方法規中卻很少對此做出明確規定,更乏具體的實施辦法。
3.資源開采遺留廢棄物對環境的破壞嚴重。礦山開采過程中的廢棄物(如尾礦、矸石等)需要大面積的堆置場地,從而導致對土地的過量占用和對堆置場原有生態系統的破壞,礦山廢棄物中的酸性、堿性、毒性或重金屬成分,通過徑流和大氣飄塵,會破壞周圍的土地、水域和大氣,其污染影響面將遠遠超過廢棄物堆置場的地域和空間。
二、針對礦產資源法存在的問題提出以下建議
(一)對礦產資源稅費制度的建議
1.適當提高資源稅稅率。我國現行的資源稅只屬于礦產資源占用稅,在設計時基本上沒有考慮資源節約和環境保護等問題,因而所規定的資源稅單位稅額偏低,難以起到其應有的調節作用。隨著我國改革開放的不斷深人和發展,礦業市場化改革的腳步不斷加快.資源及資源補償費的征收比率及征收范圍都不應該停留在原有的水平上。所以新的資源稅法的修改應該在充分考慮市場因素的前提下,根據資源的稀缺性、不可再生資源的替代品德開發成本等因素,提高資源稅稅率,從而調整利益分配格局,更加合理充分的利用有限的礦產資源。
2.進一步完善資源補償費制度。我國目前的資源補償費同其他國家的權利金制度相比,明顯處于一個較低的水平。國家對礦產資源的所有權屬性與礦產資源開發獲得的利益是嚴重脫節的。所以我們應該借鑒國外的權利金制度。對采礦權持有者征收絕對地租性質的礦產資源補償費,體現出礦產資源的所有權歸國家所有,同時使經營權和所有權相分離,而明確產權可實現礦產資源有償開采;對資源條件優越者征收超額利潤稅(即資源稅)可使采礦者平等競爭,有效地開采資源,提高經營效率,這一些都有利于資源的優化配置。
3.改變傳統的資源稅征收方式。目前世界各國普遍采用的資源稅征收辦法有從量稅、從價稅、比例稅、累進稅四種。我國目前實行的是從量定額征收。這種征收方式的優點是只要企業開采了一定量的礦產資源,就必須向國家繳納一定量的資源稅。但是,我們知道礦產資源的價格是隨著市場不斷高低變化的,而且由于資源的稀缺性,有限性,礦產資源的價格在將來是必然要上漲的,所以,為了保證國家從礦產資源上真正取得應有的利益,應該建立一種從價征收的體制,讓稅收和價格掛鉤,從而更好的發揮資源稅對不同利益主體的調節作用,防止礦產開發行業的超額暴力利潤。
(二)對完善礦產資源市場方面的建議
1.健全法律法規,規范礦產資源流轉市場。1999年,國家頒布了《探礦權采礦權使用費和價款管理辦法》,明確了礦業權須有償取得。我們應根據國家礦產資源安全的要求以及國家產業政策的規定,區別不同區域或者不同礦產資源種類并規定不同的準入資格,以此為基礎,對有資格進行同一區域或者同一礦產勘探開發的礦業企業或者個人賦予同等的法律地位,進而鼓勵市場機制在這種范圍內充分發揮其積極的配置功能和調節作用。
2.減少政府干預,建立更加自由的礦產資源市場。在礦產資源法修訂中應平等的對待礦產資源市場兩類不同的主體,賦予國有礦業權人和非國有礦業權人同等的市場主體地位,平等競爭,機會均等的參與礦產資源市場。從而徹底解決礦業資源市場“雙軌制”存在的弊端,讓公平競爭的氛圍在礦業資源市場真正的形成。
(三)對礦產資源開發過程中環境保護問題的意見建議
1.將環境保護作為一項原則在立法中加以確定。應將礦山環境保護與治理作為一項原則在《礦產資源法》總則中進行規定。鼓勵社會資金參與礦山環境保護與治理,規定礦山環境保護和治理是采礦權人的責任。將礦山環境的保護與治理單列一章,明確規定礦山環境主管部門與職責,相關部門職責分工與協調,以及政府和礦山企業環境保護治理的責任。
2.建立礦山地質環境影響評價制度、日常監管制度。環境影響評價制度首創于美國,作為預防和減輕環境污染的基本手段在世界各國得到了廣泛采用,許多國家或地區的立法規定,所有可能給環境帶來重要影響的項目,在獲得審批前均應開展環境背景研究,提交環境影響評價報告書,供有關政府部門審查批準,據此提出避免或最大限度減輕其不利影響的措施。我國2003年生效的《環境影響評價法》對這種制度做了一定的規定,但是種種規定過于原則,又缺乏實施的必要保障,因此形同一紙空文。因此有必要對這種環境影響評價制度制定更加切實可行的規定。
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關鍵詞： 稅費改革；農業稅；農民負擔
安徽省是我國農村稅費改革試點省。為了了解改革效果，在安徽省財政廳支持下，我們于2001年8月26日到9月3日，對農村稅費改革作了專題調查。調研期間，我們先后到淮北的穎上、五河、以及皖南的歙縣，召開了6次座談會，參加的有農稅、農財、農業、預算、鄉鎮干部、政策研究專家以及部分多年從事農村工作的老同志等，查閱了有關資料。基本結論為：一是安徽省農村稅費改革成效顯著，達到了中央預定的減負目標，也為“入世”后農業政策全面調整奠定了基礎；二是隨著稅費改革的實施，中國財政體制和農業稅收固有缺陷也逐漸暴露，這些問題急待解決。
一、安徽省農村稅費改革實施情況
安徽省面積有13.9萬平方公里，在全省6000多萬人口中，80％為農業人口，是典型的農業大省。該省很早就開始了稅費改革試點。1994年，安徽省阜陽市各縣（市）先后采取了“稅費合并、統一征收”，但它們將“三提五統”等費與農業稅合并后按人頭分攤，形成了事實上的“人頭稅”，這一做法農民反應強烈，抵觸很大。1998年，五河縣按照“農村公益事業建設稅”模式進行了試點。1999年，在財政部指導下，在4個縣開展了以“取消鄉統籌、改革村提留、調整農業稅”為主的改革試點。2000年，安徽省委、省政府在總結經驗的基礎上，根據國務院7號文件，在全省范圍內展開了農村稅費改革試點。
安徽省在制定方案時明確了稅費改革為“三個取消、一個逐步取消、兩個調整、一項改革”，即取消按農民上年人均純收入一定比例征收的鄉統籌費；取消農村教育集資等向農民征收的行政性收費和政府性基金；取消屠宰稅；逐步減少農民的勞動積累工和義務工；調整農業稅、農業特產稅政策；改革村提留征收和使用辦法。
調整農業稅政策的內容：1.調整計稅面積，計稅面積按二輪承包合同面積為依據；2.調整計稅常年產量，計稅常年產量以1993年到1997年5年間各縣的平均單產為依據；3.實行地區差別稅率，全省最高不超過7％；4.改實物征收為統一折成代金，計稅糧價由省政府統一確定，分南、北兩片。北片6個市以小麥為結算標準，2000年每百斤61元，南片11個地市以水稻為結算標準，每百斤57元；5.改革結算方式，由村結算改為按戶結算，個人申報。
調整農特稅的主要內容有：1.調整農特稅率。農特稅稅率按照略高于農業稅的原則由省府重新確定。2.調整征收方式。除煙草外，將農特產品由生產和收購兩個環節征收的改由生產環節征收，以利于農產品流通。
將村提留改為農業稅、農特稅附加，與兩稅合并征收，分別入庫。農業稅附加為正稅的20％，農特稅附加原則上為正稅的10％。村提留只能用于村干部工資、五保戶供養、村行政辦公經費等三項開支。村集體公益性和建設性支出“一事一議”，不再固定向農民收取。
為合理確定農民負擔水平，安徽省還規定了三條硬性措施：1.嚴格以二輪承包合同面積為農業稅計稅依據；2.各縣的農民負擔水平以1997年實際數為上限，不得突破；3.到村、到戶的農業稅率最高不得超過7％，附加率不得超過20％；農特稅稅率應嚴格按省政府規定執行。從實際執行情況來看，全省農業稅稅率平均為6.96％，附加率平均為19.9％；農特稅率平均為12.64％。為了保證稅費改革的順利實施，安徽省還制定了十幾項配套改革措施。
經過各級政府努力，2000年這一改革已到位，并按新標準征稅。
二、安徽省農村稅費改革試點的主要成效
安徽省農村稅費改革目標明確，省委和省政府重視，采取措施得當，因而稅費改革進展順利，效果明顯。
（一）減輕了農民負擔，保護了農業生產力
從總量上來看，改革后的全省農民總稅負為37.6億元，比改革前同口徑49.3億元，減少了11.7億元，減幅為23.6％；加上取消屠宰稅和農村教育集資，農民負擔減少31％，人均負擔由109.4元，減少到75.5元，減少了33.9元。同時，省政府一次性取消各種收費、集資、政府性基金和達標項目50種，初步堵住了農民稱之為“無底洞”的“三亂”，減負效果明顯。
在目前，我國農民增收渠道不多。農產品存在著結構性過剩，價格下跌，農民外出務工困難的情況下，減輕農民負擔起到了休養生息、保護農業生產力的作用。
（二）初步規范了政府與農民之間的分配關系
改革前，在分配上政府與農民的矛盾集中在鄉統籌、村提留等行政性收費上。
1.“三提五統”等是人民公社的內部分配形式。在撤消人民公社，實行家庭經營承包制后，義務教育、民兵訓練等家庭以外的事務屬于公共事務經費理應由政府負擔，而“三提五統”卻將負擔轉嫁給農民。比起城市居民來，這是額外負擔，而且負擔沉重。
2.“三提五統”收費背離了受益原則，是按人分攤的“人頭稅”。人頭稅是一種按人分攤，具有累退性性質，窮人負擔高于富人的稅收，在中國歷史上自清朝雍正2年“攤丁人地”后已經絕跡。英國撒切爾夫人執政時為籌措地方資金，1990年議會曾通過人頭稅法案，結果以失敗告終并導致她1991年下臺。因此，“三提五統”收費是歷史倒退，它的分攤方式極不公平。
3.雖然國家規定“三提五統”等收費負擔不得超過農民上年總收入的5％，但“總收入”是一個統計數，人為提高總收入既可顯示鄉村干部“政績”，又可獲得更多收費，因而存在著高估農民收入的“道德風險”。正是由于這類收費是事后、被動的，不具有固定性，農民額外的、被動接受，負擔年年攀升，因而農民將矛頭集中在農村收費上是有道理的。
這次改革，在適當提高農業稅收的同時取消了一切行政性收費，簡便、清楚，且順應了歷史潮流。同時稅收附加還為村級行政籌措了適量資金，堵住了“無底洞”（各種攤派）。稅收的穩定性也使農民心中有了底，給了農民一個明白。稅費改革增強了農民的依法納稅意識，欠稅和惡性抗稅案件明顯減少。許多地方出現了多年未見的農民排隊繳稅的可喜現象。
（三）帶動了農村基層政權職能轉變，改善了干群關系
關鍵字:權利金;資源稅;礦產資源補償費
Abstract:There are many problems in current tax system of oil and gas resources in China. That have affected the realization of the state’s ownership of resources thorough economy, and Weakened the regulative action of grading income and the effective use of resources. Moreover have hindered the sustainable development of our country Oil-gas field Enterprise’s to a certain extent.Foreign major oil-producing countries or regions have carried out the royalty system for the oil gas resources universally, in order to keep up with the international, and Enhances the international competitiveness of the oil-gas field enterprise and improve the current tax system of oil and gas resources. we Suggest using advanced experiences of other countries for reference and uniting oil and gas resources taxes, uniformly collecting the royalty.
Keywords: royalty; resource rent tax; mineral resource compensation
油氣資源不同于其他礦產資源,隨著經濟的發展,已經成為影響世界各國經濟的重要元素,我國實行的是礦產資源稅費并存的制度,憑借所有權向開采海上石油和中外合作開采陸上石油征收礦區使用費,其他油氣田企業征收礦產資源補償費;憑借政治權利向油氣田企業征收資源稅。隨著世界經濟一體化的不斷深入和油氣資源與國際的逐漸接軌,現行的油氣資源稅費政策與國外的權利金制度有一定的差距,建議借鑒國外先進經驗,將資源稅和礦產資源補償費合并為權利金,建立油氣資源權利金制度。
1 國外權利金制度
權利金(Royalty)是礦業權人向油氣資源所有權人因開采礦產資源而支付的賠償[1],它是一種財產性收費,即不論贏利與否,均需向資源所有者繳納權利金,是資源所有者經濟權利的體現,其反應的是絕對地租的概念。世界上大多數國家實行的是權利金制度,也有稱之為 “礦業稅”、“采礦稅”、“采掘稅”、“地下資源利用付費”、“采礦特許權稅”等,但其含義大體相同。它最早產生于二戰前和殖民地時期,經過長期的改革和調整,權利金制度不斷完善,在一些國家,為了鼓勵盡最大數量地開采油氣資源,防止油氣田企業采富棄貧,最大限度地體現公平,而在一定程度上也體現了級差地租的概念,即根據油氣區塊內在質量差異而按不同的比率征收權利金。權利金制度已成為油氣資源勘查開發過程中一個普遍接受的國際慣例。權利金的收入,在許多礦業大國中,構成了國家財政的一個重要組成部分。
1.1權利金的征收方式
大多數國家石油、天然氣采用從價計征或從量計征的方式征收權利金,從價權利金是指按照生產或采出的石油、天然氣的價格征收一定比例的費用;從量權利金是指按照生產或采出的石油、天然氣的數量征收。也有國家的權利金與利潤掛鉤,與投資收益掛鉤,征收方式趨于多樣化[2]。例如,加拿大部分省所規定繳納的采礦稅,實質上是按利潤征收的權利金。
1.2權利金費率
由于經濟發展水平、礦業政策以及國際通行的慣例不同,各國權利金費率各不相同,大多數國家的石油、天然氣權利金費率在10%-20%之間。許多國家在調整礦業權制度時充分考慮了不同資源地的生產條件、品位、質量、規模等因素,并根據經濟發展的要求和世界市場的發展變化而不斷調整。如美國1996年2月8日宣布調整重油權利金征收比例的條例以及減少邊際天然氣的權利金的提案。規定對于加權平均API度為6的重油僅征收 0.6%的權利金 ,而對于API度為20的輕質原油征收12.5%的權利金。同時,對邊際天然氣田的權利金實行減免。
部分國家油氣權利金費率[3]
國家 美國 馬來西亞 巴基斯坦 法國 挪威 沙特阿拉伯 委內瑞拉
內陸 外海
權利金
費率 12.5% 16.7% 10% 12.5% 8%-20% 8%-20% 20% 1%-16.7%
1.3權利金的征管
由于權利金專業性強,由稅務部門征收成本比較高,因此大多數國家的權利金由礦政管理部門征收。但征收級別各不相同:例如,美國分別按土地隸屬關系歸由聯邦、州政府征收;加拿大、澳大利亞由聯邦政府征收;巴西由聯邦政府征收;印度由聯邦征收。這些權利金進入國家財政,在財政專立賬戶建立鼓勵油氣資源勘察、開發和保護環境的基金以及作為一般用途。
2 油氣田企業資源稅費存在的問題
2.1資源稅存在的問題
資源稅是以應稅自然資源為課稅對象,為了調解資源的級差收入,按照“普遍征收,級差調解”的原則而征收的一種稅。現行資源稅是1994年開始施行的第二代資源稅,與第一代資源稅相比,改革后的資源稅不再按超額利潤征稅,而是按照銷售量征稅,考慮到資源條件優劣的差別,對各個礦區實行一礦一率。然而現行的資源稅制在施行中暴露出與油氣田企業發展不適應的問題:
(1)資源稅定義為財產性收益不夠準確。我國現行資源稅的定義是國家財產收益,《礦產資源法》第5條規定,國家實行探礦權、采礦權有償使用制度,開采礦產資源必須按照國家有關規定繳納資源稅和礦產資源補償費。這種定義混淆了與礦產資源補償費的性質,混淆了國家憑借政治權利征稅,憑借所有權征費的界限。既然資源稅屬于財產性收益,理應歸中央所有,但卻劃為地方稅,這與資源國家所有相矛盾。
(2) 對油氣資源的差別性考慮不夠[4]。考慮到不同油氣田資源條件優劣的差別,對油氣田企 業資源稅設置了原油8-30元/噸,天然氣2-15元/千立方米的稅率區間。鑒于近年來油氣價格的不斷上漲,國家稅務局于2005年7月1日初次調整了油氣資源稅費率,原油調整至14-30元/噸,天然氣提高到7-15元/立方千米。由于油氣田開采不同時期其地質條件、開采難度、資源豐度不同,油氣田產量有一個由遞增到遞減的過程,而資源稅費率一成不變,導致油氣田企業在穩產期獲得超額利潤,在開發后期,隨著所獲收益的降低,提前廢棄油田,導致資源的浪費。資源稅率應該按照油田開采不同時期設立不同的標準,保證油田企業持續、穩定、健康的發展。現行資源稅沒有按油田區塊劃分稅率。即使同一油田也有資源豐度高的區塊,有資源豐度低的區塊,相互之間級差收入相當懸殊,不同油田之間地質構造、資源豐度相似的區塊在征收資源稅方面卻相當懸殊,從而導致對資源豐度不均進行級差調節作用失效。
(3)資源稅從量計征不夠合理。資源稅征收理論上應該體現公平的原則,由于不同的油氣田因儲量、井深、原油性質等資源條件的不同,經濟效益存在差異。第二代資源稅采用從量計征,即不論盈利與否,盈利多少,都按照礦產品銷售(自用)原礦產量的一定標準固定征收,與資源是否存在級差收益無關。而且在國際原油價格持續上漲的情況下,過低的資源稅率使級差收益基本流入到企業,顯示不出資源稅調節級差收益的職能。資源稅從量征收,容易造成采富棄貧,不利于油氣資源的合理利用和保護,而且反映不出資源市場價格的變化,不符合市場經濟國家礦業稅收向遞增稅制發展的趨勢。
2.2礦產資源補償費存在的問題
礦產資源補償費制度是我國礦產資源有償制度的主要內容,開征礦產資源補償費并以此保證國家資源性資產權益的實現是市場經濟體制的必然要求。油氣田企業的礦產資源補償費存在的問題如下:
(1)補償費費率過低。礦產資源補償費率不是一成不變的,它的高低反映的是資源供求的平衡關系,資源也是一種生產要素,也要遵循供求平衡決定市場價格的基本規則。對于石油資源來說,我國資源補償費費率低,不足以反映國家礦產資源的所有權。在性質上我國的礦產資源補償費相對于多數市場經濟國家的權利金,而且起步費率較低,僅為1%,不僅遠遠低于發達國家的平均水平,甚至比一些發展中國家還要低。
(2)礦產資源補償費名不副實。石油資源作為一種不可再生資源,它的消耗要得到相應的補償,礦產資源補償費起初的征收目的是為了補充地質勘探經費的不足,保證礦業經濟及社會經濟再生產的繼續運行。礦產資源有償開采實質上是在礦產資源所有權與使用權分離的前提下,國家憑借礦產資源所有權地位向開發使用礦產資源的自然人、法人和其他組織收取相應費用的行為,從而保證其所有者權益的實現。我國的礦產資源有償使用制度是伴隨著經濟體制改革而形成并初步發展起來的。礦產資源補償費體現礦產資源所有權,其收入應上繳國家,歸全民所有,但《礦產資源補償費征收管理規定》第10條卻表明資源補償費由中央和地方共享,這顯然是不合理的。
(3)礦產資源補償費的有關規定油氣資源不適用。首先,《礦產資源補償費征收管理規定》中有關減免稅的情況都是涉及固體礦,在開采油氣資源時,由于存在低豐度、低滲透、低產能的油氣區塊,導致石油企業開采利潤的減少,油氣開采企業無法依據《礦產資源補償費征收管理規定》申請減免。其次,補償費的計算公式不適合油氣資源。礦產資源補償費計算公式為:礦產資源補償費金額=礦產品銷售收入×補償費率×開采回采系數。其中,“開采回采系數”適用于固體礦藏,而石油、天然氣屬于流體礦藏,開采時是利用地層壓力將其從孔隙中抽出,每一個油氣開發單元都是不可分割的整體,從開發到廢棄,需要幾十年的時間,這樣,在這段期間內是無法準確算出其開采回采系數的[4]。
(4)礦產資源補償費管理體制不合理。礦產資源補償費應當是國家憑借所有人的身份向資源的使用者征收的,理應由代表所有者利益的政府礦業主管部門征收。在實際操作中,由于有一批市(地)、縣(市)級地礦行政機構沒有進入政府序列,經費沒有進入地方財政,人員工資和工作經費靠自收自支解決,有的地礦行政機構過度膨脹,經費過高,存在將礦產資源補償費截留挪用的現象。
3 實施權利金制度的必要性
鑒于油氣資源稅費存在的上述問題,筆者建議取消資源稅和礦產資源補償費,統一實行權利金制度。其必要性表現為:
(1)實行權利金制度是維護國家資源性資產權益的需要。權利金屬于財產性收益,國家作為所有者讓渡了油氣資源的使用權,作為資源的開采者,無論盈利與否,只要開采了國家的油氣資源,均須向國家付費。另外,隨著國內石油大企業的海外上市,油氣價格上漲所帶來的超額收益越來越多的流入到國外投資者手中。摒棄舊的資源稅制,建立維護國家資源所有者利益的權利金制度刻不容緩。
(2)實行權利金制度是與國際接軌的需要。國外主要產油國或地區對礦產資源實行權利金制度,隨著我國加入WTO和市場開放程度的提高,參與競爭與合作的機會大大增加,實行權利金制度容易被國外石油公司所接受,促進我國油氣勘探開發市場的對外開放。
(3)實行權利金制度是規范資源稅費制度的需要。我國現行的資源稅費體系不僅很難適應資源資產化管理的需要,而且稅費并存導致稅費之間調節作用和效力不協調,還有重復征稅的嫌疑。不合理的稅制加大處于開采后期的油氣田企業負擔,影響企業的發展。
(4)實行權利金制度是有效調節油氣資源合理開發的需要。我國現行的資源稅是對油氣資源的實際銷售數量和自用數量課稅,這樣就客觀的鼓勵了資源的過度開采,致使濫采富礦和采富棄貧的現象普遍存在,造成資源的浪費,嚴重影響了資源的可持續發展。制定合理的權利金制度,使企業盡量充分開發油氣資源,提高油氣田企業的總收益。
4 實施權利金制度需要注意的問題
(1)權利金費率的確定。鑒于目前油氣資源稅費過低給國家利益帶來的損害,權利金費率應高于現行資源稅費之和,維護國家資源所有者權益。費率的制定應具有靈活性,能夠反應油氣價格的變動,同時為了起到級差調節的作用,建議采用滑動稅率。適當的權利金費率可促使油氣田企業合理充分的開發資源,避免企業為追求自身利益而造成資源浪費,保障企業可持續發展。
(2)權利金的征管部門。目前我國的資源稅和礦產資源補償費分別由礦業主管管部門和稅政部門征收,實行權利金制度后,將由代表所有者國家利益的政府礦業主管部門征收,上繳財政。由于權利金征收的專業性強,這就要求,礦政部門的征收工作與礦業權管理相結合,提高效率,稅政部門放權后,做好善后工作。
(3)權利金的使用方向。建議權利金由中央與地方按比例分成,平衡中央與地方在油氣資源收益上的利益關系。考慮到國家具有資源所有者和社會管理者的雙重身份,國家財政應把部分權利金用于油氣資源的勘探開發以及資源保護,保證油氣田企業可持續發展。劃歸地方的權利金主要應用于補償油氣資源開發對地方環境的破壞,另外地方政府可用來發展本地經濟,促進資源地由資源優勢向經濟優勢轉化。
(4)權利金的優惠措施。為了鼓勵資源條件差、處于開發中后期的油氣田、邊際油田等低收益或高風險油田的勘探開發活動,促進油氣資源的有效利用,在權利金的設計上要給予一定的優惠,對上述油氣田企業權利金的征收上采取減征或免征。
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因此，稅收的目的也就具有了國家職能，也就必須為國防開支提供經費，當然也要對國內各項事業發展提供經費，調節資源分配，優化產業結構，以及平衡各項經濟發展和區域經濟平衡發展等功能。
而稅收體制的好壞將直接影響稅收目的實現的好壞。因為稅收體制經過各朝各代、各國各民族從多個角度的完善，終于形成了當代稅種繁多的現象，這既不利于國家財政部門的征收，也不利于公眾對稅收的理解，這也在一定程度上加大了企業的成本；并直接造成了各政府部門利益分配不均，區域間經濟發展不平衡，社會中各類商品暴利現象嚴重，物價難以控制等等社會問題。
為了更好的解決稅收體制問題，在這里我們分析一下現有的稅收體制，它的稅種非常的多樣化，但是從稅收主體不同的征收方式來看，無非分為易前稅和易后稅兩類。
第一類，易前稅。其征收方式是從前到后的稅費征收，即交易品在交易前就已經定好征收稅率的，它的征收對象大部分是交易賣方，比如甲方賣東西給乙方，稅費的征收對象是甲方而不是乙方。它的主要代表有：營業稅、資源費、出口關稅等。我們以營業稅為例分析此類稅種的特點。營業稅的定義是，在中華人民共和國境內提供《中華人民共和國營業稅暫行條例》規定的勞務、轉讓無形資產、銷售不動產的單位和個人，均應繳納營業稅。稅率是，交通運輸業、建筑業、郵電通信業、文化體育業稅率為3%；金融保險業、服務業、轉讓無形資產、銷售不動產稅率為5 %，娛樂業稅率為 20 %。納稅期限是，每月十日前申報繳納，銀行、財務公司、信托投資公司、信用社每季度十日前申報繳納。從以上對營業稅的說明中我們可以分析出以下幾點：從納稅期限來看，它往往是在沒有發生實物交換之前完成的；它的征收地點是在交易賣方所在地；它的征收對象是交易賣方；它的稅率一般是不可變動的。
第二類，易后稅。其征收方式是從后到前，即產品在交易完成后再根據利潤多少進行核定征收稅率，因為是根據交易買方出價多少而定的稅率，所以征收對象主要是交易買方，比如甲方賣東西給乙方，稅費的征收主導方是買者，因此實際對象是乙方而不是甲方。它的主要類型有：個人所得稅、利息稅、增值稅等。我們以個人所得稅為例分析此類稅種的特點。個人所得稅定義是，在中國境內有住所，或者無住所而在境內居住滿一年的個人，從中國境內和境外取得的所得，依照《中華人民共和國個人所得稅法》及其《實施條例》繳納個人所得稅。稅率是，工資、薪金所得，適用5 %―45 %，九級超額累進稅率；個體工商戶的生產經營所得和對企事業單位的承包經營、承租經營所得，適用5%―35 %，五級超額累進稅率；稿酬所得，勞務報酬所得，特許權使用費所得，利息、股息、紅利所得，財產轉讓所得，財產租賃所得，偶然所得和其他所得，適用20 %的比例稅率。納稅期限是，按月申報，次月七日內繳納。從以上對個人所得稅的說明我們可以分析出以下幾點：從納稅期限來看，它的稅收完成過程是在已經知道企業和個人交易完成后，對是否有利潤進行檢測后完成的；它的征收地點發生在交易買方的所在地；它征收對象是交易買方；它的稅率是可調節可變動的。
從以上兩種對稅收的征收條件來看，我們事實上也可以將易前稅稱之為假定稅收體制，即此類稅收體制是在假定企業和個人交易過程中一定有利潤的情況下征收的；而將易后稅稱之為實際稅收體制，即此類稅收體制是在交易過程中實際產生利潤后的情況下征收的。我們現在來比對一下兩者之間的優缺點：
從征收的前提來看。易前稅是在交易完成前就已經確定的，它是在假定企業有利潤的前提下進行，它無形使得企業對商品的的定價要有一個稅收加成，對于商品價格提升有一個驅動作用，也就是說此類稅收政策促進了產品的價格上漲。對于國家來說，這樣的稅收體制其實并不是在調節物價而是促使了物價的無形上漲。對于企業來說，沒在產品銷售給客戶、得到利潤前，就要多投入一份稅收成本，增加了企業的負擔；對于消費者來說，意味著要提前承受物價上漲帶來的壓力。易后稅的前提是在商品交易完成后，肯定企業或個人有利潤后完成的征收。當然產品假如沒有到達消費者手中并沒產生利潤前也就不形成征收過程。這樣的稅收體制，對于國家是將稅收體制作為調整物價和企業利潤的手段來看，也就體現了稅收征收的目的，它真正完成了國家對企業產品的利潤增收調整和物價調整的目的，必將促進國家調節企業間平衡發展和商品價格的作用。對于企業來說，減少了新企業建立的投資成本，對于鼓勵企業的創辦有現實的促進作用；對于消費者來說，減少了國家對產品征收稅收帶來的前期促進壓力。
從征收的主體來看。易前稅是對企業（賣家）進行稅收的征收，容易誤導稅收征收的最終目的是最終消費者，而使得消費者喪失了因消費而被征稅的知情權，也在一定程度上夸大了企業對政府作出的貢獻，也就出現了地方政府為當地企業非法護航的情況。易后稅是對終端消費者進行稅收征收，真正明確了稅收的主體，事實上無論是對企業還是組織或個人的稅收政策，最終的買單者實際上是終端消費者。易后稅必將促進政府、企業、個人對稅收征收含義的真正理解，調整好三者的關系，使得更有利于國家對整個經濟體制的調整。
從征收的地點來看。易前稅的發生地一般都是在企業所在地，對于企業所在地來說，除企業將產品銷售到其它地區所得利潤全部集中到這地方來，形成利潤的聚集區，還將形成了稅收的聚集區。當然這對于企業所在地來說是一件好事，意味者拿別人的錢來富自己。而這對于其它地區假如沒有企業的話，也就不能形成利潤和稅收的聚集區，還要為了購買產品將手中的錢流往企業集中地。兩者之間根本不能形成平衡，也就形成了富者越富，窮者越窮的現象，這種稅收體制也就是形成了地區發展的不平衡的主要原因之一。假如國家沒有進行宏觀調控，必然使得區域不平衡現象進一步擴大。雖然國家可以要求發達地區的財政上繳國庫進行轉移支付重新進行分配，但是要形成平衡的話，這也就要求國家政府部門對于發達地區必須上繳的財政收入相對于產品利潤和稅收流量之間有一個平衡，而要做好這一財政平衡對于我國現有的財政體系來說幾乎是不可能的。易后稅的征收地點是在交易完成后所在地，企業產品的稅收地點相對易前稅發生了轉移，不再是將利潤和稅收集中到一點形成的極大經濟不平衡，將使產品的稅收在每一地區按消費者需求分配，在一定程度上必然使地區經濟發展的不平衡現象得到遏制，減少了國家政府轉移支付的壓力。在此過程中，由于企業所在地政府對企業稅收的大幅度減少，以及土地升值壓力等等原因，必將降低富裕區域政府留住企業的動力，而促使企業向貧困、土地貧瘠地區發展，最終促進利潤和稅收的地區平衡。
從征收的整體過程來看。易前稅的征收方式的最大特點是產品出來后，交易完成前進行的，也就是忽視了交易完成的最終階段，最終中介經銷商到終端消費者之間的利潤增值的稅收征收。而一些高利潤的消費物品的價格提升都是在這一階段發生的，比如說壟斷產品，專利產品，房地產，以及傳銷產品等等。它給我們帶來的是暴利行為，對于整個國家經濟的平衡和穩定有極大的破壞作用。在這一過程當中，對于消費者來說，在基本完全喪失對稅收的知情權的情況下（造成權利和義務的不平衡），缺少了對產品的價格檢查，而致使終端消費者被暴利行為所傷害。易后稅的征收過程是在交易完成后完成的，它完善了整個稅收體制，加強了對交易最終環節的管理。對于國家來說，對暴利企業實行監管提供了可能，必將對穩定整個國民經濟健康發展起到一定的促進作用。
綜上所述，分析了稅收體制按稅收主體不同的分類而產生的相互對比，使我們肯定了稅收體制的好壞對國家經濟發展是有影響的，因此，對于稅收體制的改革勢在必行。主要改革方向有以下幾點意見：
農業、農村和農民問題是關系我國改革開放和社會主義現代化建設全局的重大問題，農村稅費改革是繼和家庭承包責任制后，黨和國家對農村分配政策的一次重大調整，通過實踐，對農村稅費改革的內容有了進一步的了解，對改革后產生的一些問題作了幾點思考。
按照統一部署，今年7月1日開始要實施農村稅費改革。通過了一個時期的摸底核實計稅面積，把稅收后的農業稅任務落實到戶，取得了初步成效。（1）減輕農民負擔；（2）理順分配關系，國家、集體、農民之間的分配關系有了嚴格的法律保障，增加了透明度。農民只要交足國家的、留夠集體的，余下就是自己的。農村稅費征收管理進一步規范化、制度化；（3）簡化征管手續。農業稅從過去征收實物改為征收貨幣，并由財政部門直接下達任務到農戶，征收方式更為簡便易行，減少了人為因素引起的各種糾紛，也促進了農民納稅意識的增強。（4）促進了職能改變、鄉鎮干部從過去的催糧收款中解脫出來，有更多發精力搞好農村公共和社會事務管理。以及為農民提供服務。（5）積累工作經驗，通過開展定市畝、定產、定稅等基礎工作，掌握了計稅土地面積、常年產量、稅負水平、稅源結構等基本情況和經濟發展現狀。不僅較好地解決了歷史上“有地無稅，有稅無地”的問題，促進了稅負公平，也為今后進一步推進農村改革積累了經驗。（6）有利于調節農村社會矛盾，促進經濟發展、維護社會穩定。農村稅費改革代表了農民的根本利益，有利于農村生產力的發展，是鞏固農村基層政權，擴大黨的執政基礎，實現了農村長治久安的治本之策。
稅費改革后，也存在一些有待進一步研究和解決的問題。（1）鎮財政可用收入大幅度下降。鎮收入主要來源于收費，稅費改革后，從根本上大減輕了農民負擔，也相應減少了鎮收入。與此同時，鎮財政可用收入也大幅度下降，形成了新的收支矛盾。（2）鎮村債務無力償還。（3）征收主體錯位。（4）生疏法規有待改善。（5）配套改革尚需完善。農村稅費改革，如不及時推進配套改革，有可能功虧一簣，農民負擔即使一時減下去也會反彈。
要解決這些問題，應該：（1）轉變政府職能，農村的“政社合一”問題沒有真正解決，是造成稅費泛濫的主要根源。因此今后發展農村公益事業，要充分尊重農民的意愿，按照“一事一議”的原則，由農民表決決定。通過推進農村基層民主化進程，使廣大農村基層干部從過去催糧要款等繁重的工作中解脫出來，集中精力抓好農業管理和促進農村經濟發展。（2）精簡政府機構，鄉鎮就業渠道窄，許多人員爭相擠進工資福利水平較高且穩定的行政事業單位。“生之者寡，食之者眾”，形成惡性循環。因此精簡機構，減少財政支出這是保證稅費改革成功的重要條件和前提。（3）完善財政管理體制。按照財政和事權相統一的原則，明確劃分鄉鎮政府事權和才權。特別是結合經濟發展的實際情況，健全稅收體系，保證鄉鎮財政有較為可靠的收入來源。（4）解決債務問題。今后，鎮村不得再舉借或者保任何債務，把鎮村兩級債務控制在現有規模之內，只能減少，不能增加。從而降低鎮村財政運行風險。（5）調整農村教育布局，進行教育后調整不能搞成新一輪的達標升級活動，百應該以教育資源的內部調整為主。（6）加強農業稅征管。（7）培植新的經濟增長點。稅費改革后，解決鄉鎮財政出現的困難，單靠轉移支付是不可能的，還要把著眼放到農村自身，通過調查農村產業結構，培植農村的新經濟增長點，以擴大稅源，增加地方財政收入。（8）加快農村城鎮化建設。
一、山西省中小企業稅負情況
2012年，全省中小企業完成營業收入16945億元，同比增長17.05%，完成增加值5243萬元，占全省GDP的43.2%，上繳稅金945億元，同比增長18.13%，稅額占GDP的比重達到18.03%。受國際國內經濟環境影響，多數中小企業面臨原材料成本、用工成本高的困難，全省重點監測的實體企業當年利潤同比下滑22.38%，而上繳稅金仍達到兩位數增長，加上名目繁多的各種收費，“稅費高”甚至取代“融資難”，成為困擾中小企業的頭號難題，危及到眾多中小企業的生存。全省中小企業稅負呈現如下特點：
（一）全省中小企業稅負情況與企業效益不同步
2012年全省中小企業上繳稅金同比增速為18.13% ，雖然隨著營業收入和利潤總額增速的逐季下滑而下降，但仍明顯高于后二者的同比增長速度。（見表1）
（二）中小企業稅費占稅前利潤比重較高
針對中小企業稅費問題，我們抽樣調查了383戶中小企業。這383戶企業2012年總計實現稅前利潤927.05億元，上繳各類稅費224.29億元，其中稅收支出125.92億元，非稅支出98.37億元，稅費占稅前利潤比重達24.19%，調查中的中小企業近四分之一的利潤用于繳納各類稅費，稅費擠占了過多的利潤空間。
（三）中小企業主體稅種稅負相對較高
調查中2012年383戶中小企業累計上繳稅收125.92億元，其中流轉稅（包括增值稅、消費稅、營業稅、關稅）62.95億元，所得稅（包括企業所得稅、個人所得稅）28.61億元，兩項占稅收收入的72.62%，約占稅前利潤總額的10%，顯示被調查企業主體稅種稅負相對較高。
（四）中小企業非稅負擔較重
在被調查的383戶企業中，非稅支出98.37億元，占到稅費總額的43.85%，占到被調查企業稅前利潤總額的10.61%，顯示被調查中小企業非稅負擔較重。
二、影響中小企業發展的稅負因素分析
（一）企業流轉稅稅負過于沉重，所得稅征收方式不盡合理
流轉稅是指對商品流轉額和非商品的營業額征收的稅收，具體包括增值稅、消費稅、營業稅和關稅四種。2012年，山西省財政收入中來自增值稅、消費稅、營業稅三大流轉稅的稅收收入比重高達50%。這意味著企業經營過程中的流轉稅負處于較重水平。
就增值稅而言，中小企業大多被定為小規模納稅人。雖然小規模納稅人適用稅率幾經調整，從6%降至3%，但小規模納稅人不得使用增值稅專用發票，進項稅額不允許抵扣。這在無形中使小規模納稅人承擔了過多的流轉稅，稅負明顯加重。
在企業所得稅方面，與外資企業及大型企業相比，基層稅務機關對中小企業無論是否設置賬簿，財務核算是否健全，均采用“核定征收”方式。在經濟下行的環境下，這種征收方式無疑加大了企業的經營負擔，提高了經營風險。
（二）中小企業行政性收費負擔過重
據初步統計，目前向中小企業征收行政事業性收費的部門有18個，收費項目有69個大類，中小企業繳納的稅費比例高達1：0.7 。
（三）稅制結構不合理
1、企業在生產經營過程中重復征稅費現象嚴重
例如，企業按利潤總額繳納25%的所得稅后，在股權轉讓時，企業凈資產中的稅后留成收益還要按25%再次繳納所得稅。如果將稅后留成利潤轉增公司注冊資本，自然人股東還要繳納20%的個人所得稅，累計稅負高達50%和45%。就調查中的房地產企業而言，房地產企業取得土地時，除了支付高昂的土地使用費，還要繳納土地使用稅、土地增值稅、城市維護建設稅、營業稅、企業所得稅、房產稅、印花稅、契稅等，稅收多達10余種。此外，各級政府還要向企業征收價格調節基金、水利基金、堤防維護費等名目繁多的各種費用。
2、現行的稅制結構偏于從企業經營成果的角度給予稅收優惠
例如，增值稅、消費稅等流轉稅可以轉嫁給消費者，但該類稅種是基于企業存在經營成果而言，對于“失敗”企業并非如此。如一個高附加值的制造業企業，仍然處在產品研發時期，尚未進入銷售階段，而企業巨額研發投入中所用的各種原材料、機器設備中所含大量增值稅進項稅款被企業“墊支”，這無疑是一筆不小的負擔。這種情況下，尚無產品銷售，如何轉嫁稅負？如果企業順利完成研發，進入產品銷售時期，那么這些進項稅款可以通過增值稅抵扣鏈條準予抵扣，并通過產品定價將銷項稅款轉出，而如果企業研發失敗，最后沒有形成產品，那么這些稅款將完全由企業承擔。
三、促進中小企業減負的政策建議
（一）進一步優化中小企業稅收制度環境
1、減免稅收項目避免重復納稅
我國企業需繳納的稅收名目繁多、涵蓋面廣，因此，從長遠發展角度看，減免其中部分項目的稅收，避免利潤本就微薄的中小企業重復納稅，將中小企業納稅項目透明化、公開化，從而達到減輕中小企業負擔與公平競爭的雙向目的。
2、實施差異化征稅鼓勵行業發展
我國中小企業在選擇組織形式上差別各異，因此在盈利水平上也各有不同，這就表明在征稅過程中要分行業、分區域設定，以達到鼓勵行業發展、優化行業結構的目的，進而保障各類型中小企業的利益。
3、 按照平等競爭、促進發展的原則，加大力度清理減少行政性收費項目
大力推行政務公開，明確中小企業減費的條件和項目。例如，自2012年起至2014年底，山西省對小型微型企業免征管理類、登記類等各類行政事業性收費共13項，僅國稅部門稅務發票工本費一項預計免收1.2億元。建議相關收費單位，加強對小型微型企業享受收費優惠政策的登記備案管理，確保符合條件的小型微型企業享受收費優惠政策。
4、借鑒加拿大等國做法，簡化中小企業納稅手續
將中小企業的國、地稅征收合并，設立中小企業統一號碼，將企業所得稅、關稅、增值稅、薪金及其它相關個人所得稅等稅目資料串聯，簡化稅表及退稅手續，減少中小企業的納稅環節和納稅成本。
（二）靈活運用各類結構性減稅政策，提升政策執行效果
1、 進一步擴大“營改增” 試點范圍
“營改增”解決了原流轉稅體系中增值稅和營業稅制不統一，存在重復征稅的問題。據2012年“營改增”試點地區相關數據顯示，由于大量的中小企業構成了服務業的主體，而改革后服務業適用于6%的低稅率，參與試點的中小企業稅負下降高達40%，對于中小企業起到積極的減負作用。調查中山西省一家中小企業表示若“營改增”結構性減稅政策在我省實施后，與原繳納營業稅相比，減少了重復繳稅，少繳稅可達10%左右，對于企業資金流動和擴大再生產業起到了積極的作用。
2、 完善企業所得稅稅收優惠政策
自2012年起至2015年底，我國將小微企業所得稅減半征收標準由3萬元提高至6萬元，預計此舉將使我省約2.7萬戶小微企業受益，年減免企業所得稅額2200萬元。建議進一步完善企業所得稅優惠政策，擴大中小企業稅前列支范圍，如提高業務招待費、財務費用、工資福利費、廣告費的開支標準，大幅提高起征點，切實擴大所得稅政策優惠范圍。
3、加強監管，堅決取消不合理收費，切實保證減負制度執行不打折扣
一、財政原則
稅收的財政原則是指稅收應能為國家財政提供穩定充裕的財政收入來源。現代市場經濟中，稅收的收入分配功能和調節經濟功能越來越受到重視，但是，稅收仍然構成財政收入的主要來源。因此，在設計稅制時，必須考慮稅種的聚財功能。
1.財政原則與農業稅
從我國建國后的歷史來看，農業稅在建國初期是國家財政的主要收入來源。當時為了減輕農民負擔，鼓勵農民的生產積極性，國家采取了輕稅、增產不增稅的政策。而且稅率和計稅常產一定就是幾十年，如安徽省的稅率和計稅常產是1963年確定的，一直沿用到1993年。稅率在一段時期內保持相對穩定是有道理的，但是據以征稅的耕地常產則應該隨著生產力水平的提高而適時調整。可是各地的計稅常產與稅率一起固定，這就導致了農業稅實際稅率隨產量增加而下降的結果。到1994年，全國平均實際農業稅率為2.4%.于是出現了這樣一個問題：由于許多地方的鄉鎮工商業仍很薄弱，農業稅收入太少，鄉村財政無法運轉，在上級財政不給予支持的情況下，只好向農民伸手。可以說，農業稅的聚財功能隨著農業生產的發展日漸弱化，而農民負擔并未得到減輕，這與國家制定農業稅率的初衷是相違背的。那么，是否應該提高農業稅稅率呢？筆者認為需要綜合考慮。首先，在計劃經濟時期，國家通過工農產品剪刀差把農業創造的價值大量轉給工業，農民實際負擔遠大于農業稅率。而且，在如此長的時期內農民都擔負著扶持工業發展的重擔，又享受不到國家對城鎮居民的各種的補貼，幾乎沒有能力對農業進行必要的投入，長期如此，為農業的健康發展埋下了隱患。隨著糧食流通體制改革的進行，國家逐漸理順糧食價格，使其與價值相符，農民種糧的熱情剛剛有所恢復，不宜大幅度提高稅率。其次，我國的農業基礎仍然十分薄弱，尚未培養起抗拒風險、自我保護的能力；而且，加入世貿組織后，農業將要遭受的沖擊不容忽視，國家應加大對農業的扶持力度，增稅未免與此背道而馳。特別是1999年、2000年糧食價格走低，已經嚴重挫傷了農民的種糧積極性，2001年剛剛有所好轉，一定要給農民足夠長的恢復期，保證農業的平衡發展。最后，廣大農民已經掌握了中央一系列減輕農民負擔的政策，增稅肯定會引起強烈的抵觸情緒，導致農村社會動蕩，與中央保持穩定的大局相對立。但這并不是說，農業稅就應維護不變，而是要與其他改革措施相配套，在適當的時機調整計稅常產，重新丈量土地，使得稅率真正落到實處。
2.財政原則與“三提五統”
目前理論界比較統一的認識是：三提留的經濟性質有別于五統籌，村作為集體經濟組織向農民收取一定的“三提留”資金，屬于農村集體經濟組織內部集體與個體農民之間的分配關系，鄉鎮財政不得占用，而鄉統籌作為提供本鄉（鎮）公共產品的資金來源，可以由農村社會公益事業稅來代替其地位。安徽省以及河南省幾個縣的做法是：取消鄉統籌費，取消農村教育集資等專門面向農民征收的行政事業性收費和政府性基金、集資，逐步取消統一規定的勞動工和義務工，改革村提留征收和使用辦法，以農業部的20%為上限征收農業稅附加，作為村提留。改革試點的實際情況是，新的農村稅費征收辦法帶來了多方面的問題，最為突出的包括：（1）縣鄉財政的收支矛盾趨于尖銳化，表現為收支缺口較大，同時農村原來依靠“三提五統”支持的事業，如鄉鎮道路建設、優撫、五保戶贍養、計劃生育、民兵訓練等基本上都轉移到鄉鎮政府的預算開支中，增加了財政的困難。（2）基礎教育投入存在缺口。（3）村級公共職能的運轉經費不足，“一事一議”難以操作。（4）鄉村債務負擔沉重，化解難度大。（5）逐步取消“兩工”雖然有助于減輕農民負擔，但也造成了諸多不便和新的矛盾。（6）五保戶供養難以解決。從這些問題中可以看出，改革之后的農村稅費無法保證鄉鎮財政的正常運轉，而村作為集體經濟組織也難以發揮作用。這一方面有對鄉鎮財政轉移支付力度不夠的原因，但更為重要的是，鄉鎮承擔了過多的事權，但卻沒有相應的財權，于是出現了入不敷出的局面。當然，鄉鎮機構臃腫、個別地方干部吃喝之風盛行也是鄉鎮財力緊張的原因之一。所以，不能為彌補鄉鎮財政收支缺口而增加收費，而應通過增加對鄉鎮的轉移支付，將本來由鄉鎮承擔的事權變為由各級共同承擔（根據各種公共品的受益范圍確定由哪幾級財政負擔），將鄉鎮財政從困境中解脫出來。同時，必須精簡機構，縮減鄉鎮行政開支。
二、公平原則
如何處理公平與效率的關系是任何分配政策都無法回避的問題，農村稅費改革也是如此。在我國各種自然人納稅人中，農民是一個比較特殊的群體，表現在：第一，人數眾多，八億多農民構成了世界之最；第二，與其他自然人納稅人相比，農民直接向國家交納農業稅，納稅觀念較強，而城鎮中由于工商稅收構成主要稅收收入，來自個人的部分很少，再加上個人所得稅漏管漏征嚴重，造成了大部分城鎮居民納稅意識淡薄。農民納稅人人數多、納稅觀念強的特點，決定了在處理農業、農村分配關系時必須把公平放在首要的位置。目前，農民稅費負擔不公主要表現在兩方面：第一，農民承擔了超出其受益范圍的公共服務成本，也就是說，交了錢，卻未享受到應有的服務；第二，農民之間負擔不公平，存在著苦樂不均的現象。
1.城鄉之間的負擔不公
正如前文所述，建國以來農業創造的價值大量轉移到工業中去，農民為工業的發展做出了貢獻，但從工業發展乃至整個社會進步中獲得的收益卻遠遠少于城鎮人口。城鄉差別、工農差別的逐漸擴大便是城鄉之間負擔不公的表現之一。農村稅費改革之前，鄉統籌主要用于農村教育、計劃生育、五保戶供養、鄉村道路建設、民兵訓練等公共服務的提供。2000年安徽省取消了鄉統籌，四川省雙流縣則保留了鄉統籌和村提留。但是，無論是否保留鄉統籌和村提留，鄉鎮的事權并未減少，原來以三提五統為資金支持的事業還要辦下去，于是鄉鎮財力緊張的狀況愈加嚴重。其原因并不在于鄉鎮收入太少，而在于鄉鎮承擔了過多的事權。也就是說，鄉鎮所提供的公共服務的受益范圍超出了鄉鎮，甚至是全國受益，尤為突出的是，鄉鎮承擔了幾乎全部的農村教育支出，這顯然是不公平的。在我國大部分農村地區，農村教育支出主要是用于基礎教育，即中小學教育，而不同層次的教育其效益的外溢程度是不同的，基礎教育的外溢性最強，是全國性公共產品。在農村接受基礎教育并不代表今后就要在農村就業，現實情況是許多農家子弟通過升學進入城市，不再服務于農業、農村，農村基本上得不到回報。也就是說，農村承擔了城市勞動力的教育成本，這顯然是不合理的。從全國教育經費支出來看，1997年農村小學生人數占全國小學在校生的69.7%，但只獲得60.5%的財政性教育經費；農村初中學生人數占全國初中在校生的56.7%，只獲得了48.7%的財政性教育經費。另一方面，農村公辦、民辦教師的工資支出占鄉財政支出的比重在有些地區占到50%甚至還要多，而且越是落后的地區，比重越高。安徽省一項三縣十鄉鎮的調查表明，教師工資占全部財政供養人員工資的比重平均為75.2%，最高達93.1%.基礎教育、計劃生育、民兵訓練都是全國性公共產品，并不專屬于某地方某部分居民的利益和事業，但這些事權主要由鄉鎮政府以及村負責。這無疑增加了農民的負擔。
2.農民之間的負擔不公
2000年各地改革的方案不同，但均有不同程度的負擔不公的現象。四川省雙流縣改革試點的做法是“費隨稅走”，即按照農民所繳納農業稅的一定比例征收三提五統，稅費全部與土地掛鉤，所導致的問題是：種地農民與不種地農民稅負不公，不種地的農民基本沒有負擔，而由種地的農民承擔全部的三提五統；地域稅負不公，城郊農民土地少、負擔輕，而邊遠山區人均土地面積較多，負擔重。而邊遠地區的各項條件本來就比城郊差，這樣只會擴大兩者之間的差距。以上是收費方面的不公，農業稅征收方面則存在著“有地無稅”、“有稅無地”的現象。一是在核實農業稅計稅土地面積時，一些村組為了自身利益可能出現漏報、瞞報土地及新開墾耕地不上報等情況，造成計稅土地面積不實，形成“有地無稅”；二是因道路、農田水利、公益事業等基本建設擠占沒有核減的計稅土地等原因，造成“有稅無地”。按“誰受益、誰負擔”的原則，這部分稅賦會轉嫁到農民頭上，據實征收成為空談。因此，核實田畝，合理確定常產和計稅面積，不僅是目前稅費改革急需進行的一項基礎工作，也可以為今后農業稅的征收創造良好的條件。如果負擔不均的問題長期得不到解決，必然會引起農民的不滿情緒，激發新的農村社會矛盾，不利于共同富裕目標的實現。由于農村地域遼闊，各地情況差別很大，想找到一個適合所有地區的計征方法不太可能，必須根據各地實際，充分考慮各種因素。例如在糧食產區，可以采用費隨稅走的方法，對于那些承包土地少而以其他副業為主要收入來源的農民，可考慮單獨制定一套方法，以區別對待。
三、效率原則
效率原則包含經濟效率和行政效率兩方面。稅收的經濟效率旨在考察稅收對社會資源配置和經濟機制運行的影響狀況。稅收的行政效率旨在考察稅務行政管理方面的效率狀況。
1.行政效率與農村稅費
稅收的行政效率主要決定于征收方式和計征的復雜程度。安徽省、河北省部分試點縣的做法是，農業稅和農業稅附加（有的地方稱統籌費）折實征收，依率納糧；分為夏季和秋季兩次征收，如農民自愿一次繳納，也可以在夏季征收完畢；稅入國庫，費歸鄉村。從安徽太和、河北正定的改革試點實踐情況看，這一辦法在傳統農區受到農民群眾和基層干部的歡迎。當夏秋兩季征收時，農民踴躍交糧，一般在十天左右就可完成任務。由于是無償繳納公糧，不需要向農村收購點投放大量現金，既降低了費用，又減少“打白條”現象，真正做到農民、干部、部門、政府各方面都滿意，征收成本大為降低。由此可見，改革后稅收的行政效率得到了顯著提高，應繼續堅持。但是，我們應注意到，農業稅制建設的落后給農業稅收的征管帶來了諸多不便。建國幾十年來，特別是黨的以來，農業經濟已發生了巨大的變化，由于法制建設落后，1958年的《農業稅條例》已不再適應農業稅征管的需要，造成農業稅收征管過程中法律依據不充分，依法治稅難度較大。在實際工作中，農業稅的協稅護稅要么很難開展，要么就超出了法律賦予的權限，損害農民的合法權益，違背了法律精神。因此，立法機關應修訂針對農業稅收的法規、規章，為農業稅收的依法治稅提供充分的法律依據。
2.經濟效率與農村稅費
在商品經濟社會中，越來越多的稅收采取貨幣征收的形式，而現行農村稅費仍保留著實物征收的形式，這主要是由我國的國情和農業稅費自身的特點決定的。首先，糧食既是一種經濟物資，又是一種戰略性的儲備物資。為保證城鎮居民用糧、軍需用糧、救災用糧及其必要的后備等，國家必須掌握充足的糧源。過去長期以來，在我國糧食狀況并不寬裕的情況下，國家采取糧食定購政策，基本滿足了社會各方面的糧食需求，促進了社會穩定。實踐證明，糧食定購政策是控制糧源、調控糧食市場的一個重要途徑，不能輕易改變。通過農民交公糧，既實現了農民對國家的義務，又保證了國家穩定獲取這一必備物資，可謂一舉兩得。更重要的是，農業稅和農業稅附加（有的地方是三提五統）采取農民交公糧的方式，可以促進糧食品種結構和種植業結構的調整。我國的現實是，一方面，糧食出現賣難的情況，另一方面，我國糧食的人均消費水平遠低于發達國家。造成這一看似矛盾的現象的根源是，糧食品種結構不符合農業進一步發展的要求。在解決溫飽問題后，應該著重發展畜牧業，開辟新的糧食消費增長點。具體地說，就是在保證全國人民的口糧供應和儲備的基礎上，擴大飼料用糧的種植比重，同時，搞好“大農業”的種植結構調整，可適當將一部分耕地改種優質牧草，為畜牧業的發展提供充足的飼料供應。農業稅在這一方面大有作為。通過規定繳納公糧的品種和比重，可以引導農民改變單一的種植結構，向著多元化的方向發展。例如，規定公糧的一部分必須是符合人民群眾口味的優質口糧，另一部分必須是可作為飼料的玉米或者工業原料糧，這樣，既可提高糧食的消費水平，又為農業發展提供了廣闊的市場。當然，在規定具體的征收品種和比重時需審慎行事，充分考慮糧食流通體制的配套改革和加工業的配套建設，避免出現代替農民決策的現象。
稅費改革不僅減輕了農民負擔，而且進一步深化了農村管理體制改革。改革開放以來，我國農村經營體制發生根本性變化，但管理體制改革相對滯后，不適應農村市場經濟發展的要求。稅費改革通過調整和規范國家、集體與農民的利益關系，充分保障農民的經營自和財產所有權，鞏固家庭承包經營制度，健全農村市場經濟的微觀基礎。同時，促進農村基層政權按照發展社會主義市場經濟的要求轉變職能，精簡鄉鎮機構和人員，推進村民自治，完善農村管理體制，使農村上層建筑更好地適應變化了的經濟基礎。從這個意義上說，稅費改革所帶來的效率改進絕不是僅僅局限于經濟領域之內了。
「參考文獻
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關鍵詞:社會保險;費稅改革;可操作性
中圖分類號:F840.61文獻標識碼:A
一、稅費之爭
21世紀,我國所面臨的人口老齡化問題日益突出,隨之引發的社會保險籌資方式的問題成為我國社會保障制度被討論的焦點,也即社會保險的“稅費之爭”。
目前,世界范圍內的社會保險籌資方式主要有兩種:一是“社會保障稅”模式下的籌集方式;二是“社會保險費”模式下的籌集方式。在社會保險的“稅費之爭”中,主要有兩種觀點;一是主張不宜費改稅。包括兩個方面:1、社會保險稅的籌資方式不管是現階段還是未來均不符合我國實際情況,我國社會保險基金的籌集方式應以征收社會保險費為妥。2、我國現階段不宜推行社會保險費改稅,考慮到未來條件成熟后改革的趨勢,社會保險費改稅也應當緩行慎行;二是主張費改稅。強調現階段我國推行費改稅的必要性、可行性和可操作性。
針對我國的“稅費之爭”,理論界大都傾向于主張對我國社會保險進行費改稅,并給予了相應的理由,如朱建文、張勝民、李永成、彭繼旺、吳俊培等。但筆者認為,社會保險費是符合我國現階段基本國情的選擇,它的存在有其一定的合理性。雖然社會保險費制度在其發展過程中確實存在亟待改進的缺陷和弊端,需要社會各界對此進行逐步的健全和完善,但就此仍尚未達到需要進行制度改革的地步,這也是本文提筆的初衷。
二、稅費之分
稅收:稅收作為國家財政收入的首要來源,具備較高的立法層次和法律效力,其強制性、固定性和無償性等特性,保障了財政收入的可靠性和穩定性。與此同時,稅收取之于民,用之于民的性質,要求其進行公平、普遍地收取和分配,在全社會范圍內普遍征收,同時也要平衡負擔,兼顧公平。
繳費:相比較于稅收的法定性,繳費較為政策性,在強制性、固定性、普遍性等特性的要求上,均不及稅收來的高。但是,繳費的靈活性卻比稅收要高,能夠及時根據宏觀經濟或者當地經濟的發展變化做出調整,因地制宜,使政策最大限度地契合當地實際情況,最大限度地促進當地經濟發展。
應該注意的是,在我國的稅費之爭中,實際上的社會保險稅,抑或社會保險費,均與名義上的稅或費的定義存在一定的差別。社會保險費不同于一般財政收入中的繳費,也不同于一般意義上的稅收。但是作為政府收入的兩種方式,社會保險稅或者社會保險費亦難以脫離稅或費的形式而單獨存在,因此大體上也具備了稅或費相應的性質和特點。
三、社會保險不宜費改稅
(一)社會保險資金籌集方式的改革未必能夠改善資金籌集情況。針對理論界提出的利用稅收較高的法律效力以及強制性和固定性特點,強化社會保險基金的征收,解決統籌繳費中的欠繳問題,并實現社會保險資金籌集固定化、規范化、社會化目標。我國社會保險費征收難的問題并非緣起于繳費的征收方式,而是我國經濟發展初級階段的法律環境、經濟狀態以及歷史債務等因素綜合影響的結果,且在我國目前的稅收法制現狀下并不能夠對社會保險稅模式下的高征收效率抱有太大希望。
我國社會保險繳費征收方式不規范,征收成本高、籌集資金不穩定,費源流失、欠費情況嚴重,是目前我國社會保障體制運行中不爭的事實。但是利用稅收的強制性、固定性及法律效力來提高社會保險基金征收效果的方法仍有待考究。稅收強制性的強弱,并不決定于“費”與“稅”的名稱,而是取決于法律規范、執法力度和當時當地的經濟發展狀態與環境。如果沒有健全的法律和執法法規來規范社會保障稅的征繳行為,稅費改革就難以取得實質性的意義。我國目前稅制建設仍需要不斷完善和改進,稅收工作仍存在不少問題,在此情況下將社會保險納入稅收范疇內,并不能夠保證社會保險基金的征收可以取得良好的效果。而且,我國目前偷逃稅款現象在大范圍內存在,難以確保在社會保險費改稅后不會出現偷稅漏稅的情況。相反,新稅種的頒布往往因尚未經過實踐的考驗而存在諸多問題,客觀上為偷逃稅款提供了更大的可能。而對于執意偷逃社會保障費的繳款方而言,征收方式的轉換并不能夠改變他們偷逃費款的態度和行為。此外,在欠繳企業中,有相當一部分并非有意拖欠繳款,而是沒有能力進行繳款,對此類拖欠情況,改變征繳方式于事無補。
(二)社會保障稅理論上的可行性和實踐中的可操作性相沖突,普遍性、公平性原則實施困難。理論上言,稅收受益、征收對象的普遍性和社會化有利于擴大社會保障覆蓋面及社保資金來源范圍,且社會保障稅比社會保險費在實現社會保險的宏觀調控和社會公正分配方面更具優勢。但在筆者看來,上述觀點并不存在可操作性。
1、社會保障稅普遍性原則實施困難,經濟二元化難以協調。社會保障稅一旦開征,必然要求其面向包括農民在內的全社會勞動者普遍征收。我國是個農業大國,區域經濟發展極不平衡,貧富差距大,尤以農民群體人均收入偏低,且分布分散,在此情況下將農民納入社會保障稅征收主體范圍必然會增加農民負擔,在實際操作中也難以對其進行征收管理。
2、量能負擔原則和公平原則在實施過程中的沖突使各利益主體產生利益矛盾,社會保障稅公平收入分配功能有待商榷。(1)富人與窮人的利益矛盾。富人的自我保障能力強,繳稅的積極性不高;窮人的收入水平有限,繳稅會大大影響其生存狀態,他們對社會保障的需求高卻抵制自身繳納或者沒有能力繳納;(2)納稅人和受益者的利益矛盾。稅收的普惠性造成一部分人不繳或者少繳也能享受一定或者同等的待遇。當納稅人預期自己的貢獻與受益明顯不對稱,容易產生抵制情緒。此外,富人繳納的較高的社會保障稅與其自身較高的自我保障能力相錯位,社會保障基金的互濟性使富人所享受的利益很可能與其所承擔的義務不相匹配,而窮人在此過程中享受到的利益通過互濟則很可能大于其所承擔的義務。且在筆者看來,研究領域內對低收入者設置減免額或起征點或者對高收入者設置免征額的解決理論并不存在可行性。
(三)稅制要求的固定性、穩定性和統一性與需要不斷調整完善的社保制度帶來的變動性、漸進性、地區差異性相互矛盾。有觀點認為,統一的社會保障稅率可以彌合原來各地方企業社會保險負擔上的差距,消除原來因為繳費水平不同而造成的社會保險轉賬障礙,促進勞動力在全國流動,因而在全國層面立法確定稅率,能夠為整合地方社會保險政策,建立統一的社會保險制度提供良好的契機。但是,據本文分析,該觀點與我國社會保障制度的發展要求產生沖突。
我國各地區經濟發展水平參差不齊,相應的社會保障制度保障水平存在很大差距。1、經濟發展極不平衡,收入差距大,兩極分化嚴重,不僅在全國范圍內經濟水平由西自東呈階梯狀分布,同一地區不同群體收入水平也存在不小落差;2、不同地區社會保障水平差異顯著,不同群體或者相同群體享受的社會保障待遇差異化。通過剛性立法或政策一次性制定合理稅率來實現公正、平等的目標顯然不具備可行性。在此情況下,寄希望于在全國范圍內統一稅率來平衡負擔,彌補差距,促進勞動力跨地區轉移,顯然存在巨大的困難。
同時,社會保障稅必然要求社會保障覆蓋面從現階段的城鎮職工延伸到農民工,社會保險稅納稅人需要逐步調整和納入,而如前文所述,將我國農民工群體納入社會保障稅納稅人范圍在很長一段時間內并不具備可操作性。此外,稅收的統一性促使社會保障制度各項標準統一化,統籌層次也會因此得到提升,容易忽視地區實際情況,導致保險待遇與地區經濟水平不相適應,激化地區之間的矛盾。因此,以社會保障稅形式籌資適合高層次的統籌,而以繳費形式籌資靈活性較強,不同地區可以因地制宜合理確定適當費率,適合較低層次的統籌。
(四)擴大社保基金的籌資渠道和融資通道存在壁壘。根據國際經驗,社會保險基金的缺口問題和資金保值增值問題可以通過擴大融資渠道,投資資本市場來解決,比如通過減持國有資本,發行政府債券,將積存的社會保障資金投資于國內資本市場、甚至國際資本市場,利用所獲得的增值收入籌集社會保障資金等。但是,以我國目前的投資環境來看,尚難以滿足社會保障資金籌措渠道多元化的要求。社保資金的可持續籌集離不開一個完善健全的資本市場,我國投資市場雖處在不斷完善過程中,但仍未擺脫操作不規范、投機性大、泡沫多、風險高、渠道選擇少的缺陷,距離一個理性、穩健的投資市場尚存在很大一段距離,基金保值增值的目標實現困難,甚至有可能貶值縮水。因此,以我國目前的投資環境來看,并不能夠寄托于資本市場來實現社會保險基金保值增值的目的。
(五)稅費改革后的稅負轉嫁問題有待解決。當前,我國的勞動就業總的來說供大于求,勞動力供給彈性較小,客觀上為稅負轉嫁創造了十分有利的條件。按照稅負轉嫁一般規律,無論社會保障稅的分擔份額在企業和職工之間怎樣劃分,企業承擔的社會保障稅,作為勞動力要素的成本,總存在著通過壓低工資轉嫁給職工的途徑。因此,企業職工繳納社會保障稅,企業和職工的稅負分擔,存在較大的操作性。
目前,隨著事業單位改制議程的進行,倡議社會保險費改稅無疑進一步加重了企事業單位以及職工的負擔,社會保障稅的征收會進一步增加企業稅收負擔,削弱企業競爭力,阻礙企業的開拓創新,或者由企業將稅負轉嫁給職工,加大職工收入壓力,無益于金融危機下尤其是民營經濟的復蘇發展以及社會保障實施的初衷。
(六)稅務機關代征社會保險費試點具備實踐價值,征收角色的轉換將導致額外成本負擔。目前,我國已有19個省市的地方稅務部門通過統征社會保險費試點表明,由稅務部門征繳社會保險費,通過合理、充分利用稅務部門現有的征管網絡、物質人力資源、執法程序和經驗以及監督管理機制,能夠保證社會保險費的追繳力度,降低成本,提高征管效率和效果。隨著社會的發展,該項工作必將得到更大的完善和進步。此外,由于前期社會保險費征管統一由地方稅務局負責,對地稅系統而言,已經掌握了相應的繳納程序并配備了業務人員,同時各繳納主體業已對征繳流程形成統一固定的繳納模式。社保費劃歸中央稅由國稅管理后,若沒有一套合理的轉換機制作為及時的補給,征納人員角色轉換以及因繳納地點改變而給繳納者帶來的不便勢必會造成管理的混亂和低效。鑒于此,除非事實表明有必要進行征納機關的轉換,且國稅部門已經具備一套健全的轉換機制,能夠順利地完成角色轉換的任務,社會保險費由地方稅務機關征管的方式沒有必要進行改革;否則,新稅征收繳納的低效無疑將引發民眾情緒,勢必阻礙社會保險稅征收工作的開展。
(七)社會保障稅的歸屬無法確定。對于社會保障稅的歸屬方,學術界并未得出統一結論。若社會保障稅作為中央稅,則必定要求在全國范圍內實現統籌,保證稅制的統一性和穩定性。而這種要求,據前文所述,不符合我國區域經濟狀況分化嚴重,收入水平差異大,社會保障水平差距明顯的基本國情,在實踐中難以付諸實施;若社會保障稅作為中央得大頭的共享稅,雖然地方可根據當地基本情況,在合理范圍內據實作出適當調整,靈活運用,但是由于區域性差異顯著,必然導致稅制在不小范圍內不統一、不固定,違背了稅制制定的嚴謹性,也動搖了稅制穩定性的基礎;若社會保障稅作為地方得大頭的共享稅,固然能調動地方征稅的積極性,拉大地方保障水平,但容易導致地區之間相互攀比,追求業績,忽視實際。由于保障水平受地方經濟發展狀況的制約,長期下去,容易造成窮愈窮、富愈富,勢必阻礙勞動力的合理流動和經濟的可持續發展。且社會保障稅作為地方稅由地方在中央規定的浮動幅度內制定稅率,本質上與費的性質相差無幾,改革并無多大實質意義。
(八)稅費改革后歷史積累的隱性債務導致政府財政附加壓力。開征社會保障稅后,對參保人交納的社會養老金,政府對其有未來支付的義務,包括對未繳足規定年限養老保險的離退休人員,從而形成政府的隱形債務。開征社會保障稅后的稅收收入,是僅負擔制度轉型后新發生的養老金,還是又考慮到負擔一部分、甚至是全部過去遺留下的隱性債務,直接關系到政府的財政壓力。社會保險費改稅后,社會保障作為一種公共產品由政府提供,其使用的非排他性,要求政府對參與社會保險的公民一視同仁,達到稅法要求的橫向公平和縱向公平,勢必會增加政府的財政支出從而加大財政負擔,現行的社會保險費制,雖然也有政府參與,但是主要還是由企業、個人負擔。相比較為靈活的費制,稅制將使政府陷入財政預算的被動立場。
(九)納稅意識有待提高,法治環境不夠完善。我國納稅人的納稅意識一直以來均有待于完善和提高,雖然通過普法宣傳等手段可以在一定程度上提高納稅人的納稅意識,但是效果卻十分局限。對于低收入者而言,在收入得不到保障的前提下,寄希望于他們納稅意識的提高從而增加稅收收入,顯然太過牽強;對于執意偷逃稅款的高收入者而言,宣傳也未必能有多大的見效,只要社會仍然在大范圍內存在偷稅漏稅情況,僥幸心理下個人利益終歸會戰勝集體利益。因此,單純依靠宣傳手法增加公民的納稅意識顯然勢單力薄,必須同步跟進執法和裁決的力度,堅決維護法律的公正性和嚴肅性;完善輿論監督環境,建設輿論監督體系;縮小貧富差距,改善低收入者的生存環境。在此基礎上,宣傳的效果才能在法制社會互利平等、相互監督中充分地顯現出來。
(作者單位:浙江財經學院財政與公共管理學院)
主要參考文獻:
[1]朱建文.我國社會保障稅制的設計構想[J].稅務研究,2005.10.
[關鍵詞] 礦產資源；補償機制；政策體系；完善對策
[中圖分類號] F205 [文獻標識碼] B
一、引言
礦產資源是我國經濟和社會發展所不可或缺的重要基礎性資源。礦產資源的開發利用在促進我國經濟社會平穩快速發展的同時，也帶來了一系列外部不經濟問題，比如礦產資源耗竭、生態環境破壞、地質災害以及其他經濟社會負面影響。隨著可持續發展理念日益深入，我國學者圍繞礦產資源開發利用過程中所帶來的外部不經濟問題展開了廣泛研究，并從20世紀80年代中期開始進行礦產資源補償機制的實踐探索，逐漸形成了一系列政策安排，對于生態環境的保護與恢復、地質災害預防與控制以及人民生活質量的改善與提升起到了一定的積極作用，但并未從根本上解決礦產資源開發利用的外部不經濟問題。而隨著我國經濟與社會發展水平的提升，對于礦產資源的需求與日俱增，使得礦產資源補償面臨著新的形勢，客觀上要求對現有礦產資源補償機制進行系統完善與全面提升。
在礦產資源補償機制中，相關政策體系不僅是理論研究成果的直接體現與具體表現，更是礦產資源補償的直接實現途徑與方式，具有十分重要的地位。不斷深入對相關政策體系的研究與探索，對于礦產資源補償機制的構建與完善具有十分重要的理論價值與實踐意義。本文將從法律法規、稅費制度及其他相關制度三方面，對現有礦產資源補償機制政策體系進行分析與研究，并提出相應的完善對策。
二、礦產資源補償機制相關法律法規
受建國初期對礦產資源價值認識水平的局限，我國礦產資源長期處于無償開發利用狀態。隨著人們對社會經濟活動認識程度的加深，對于礦產資源價值認識經歷了從無價值到有價值的轉變，也使得對礦產資源價值實現和補償問題的關注程度逐步提高。我國于20世紀80年代中期開始礦產資源補償的實踐探索，逐步頒布了一系列相關法律法規（見上表），明確提出建立礦產資源補償機制的要求，為礦產資源的合理開發和生態環境的保護恢復提供了相應指導。同時，在國家法律法規指導下，各省、市也紛紛頒布并實施了相關地方性法規，逐漸形成了我國涉及國家和地方“兩級層面”的礦產資源補償機制相關法律法規體系。
我國現有礦產資源補償機制相關法律法規體系對于礦產資源綜合利用、環境治理、生態補償等方面提出了具體要求，逐步確立了土地利用規劃、環境影響評價、勘探權和采礦權許可證制度、限期治理等相關法律制度，但從總體上看，仍存在著一定的不足。
（一）法律法規體系不健全，專門性法律缺失
目前我國雖已初步形成礦產資源補償機制相關法律法規體系的基本框架，但尚未出臺關于礦產資源補償的專門性法律，同時現有各法律法規也存在著立法范圍狹窄、條文規定過粗等不足，由此導致了補償主體和對象不明確、相關依據與標準混亂等問題。
（二）現有法律法規缺乏協調性，難以形成合力
目前我國已經出臺的礦產資源補償機制相關法律法規，涉及農業、林業、水利、環境保護、國土資源等多個部門，不同部門多是從各自領域出發制定并執行相關法律法規，這一方面造成相關補償工作的缺乏規范性，另一方面也使得各相關部門各自為政，難以相互協調達到最佳效果。
三、礦產資源補償機制相關稅費制度
我國在逐步頒布相關法律法規的同時，也通過建立相關稅費制度來保證礦產資源補償機制的實現。目前，我國礦產資源補償機制相關稅費制度主要包括“一稅四費兩款加行政事業性收費”，即資源稅、礦產資源補償費、礦區使用費、探礦權使用費和采礦權使用費、探礦權價款和采礦權價款以及行政事業性收費。
我國資源稅的征收，起始于1984年《中華人民共和國資源稅條例（草案）》的頒布和試行，后經1993年頒布的《中華人民共和國資源稅暫行條例》調整，本著“普遍征收，級差調節”的稅額確定原則，采用從量定額征收。
1994年，國務院頒布了《礦產資源補償費征收管理規定》，開征礦產資源補償費，用以補償國家在資源勘查、開發方面的投入不足。目前，礦產資源補償費按照礦產品銷售收入的一定比例向采礦權人計征，征收所得在中央與省、直轄市之間按5：5比例分成（中央與自治區的分成比例為4：6）。
1994年稅制改革之后，為鼓勵外商投資勘探開發油氣資源，國務院規定從事海洋和陸上石油資源合作開采的企業，在開采原油、天然氣等油氣資源時按一定比例以實物或現金形式繳納礦區使用費，用以代替資源稅。
隨著我國礦產資源產權制度的建立與完善，對礦業權的取得和流轉進行收費成為一種客觀需要。為此，我國從1999年開始征收礦業權使用費（包括探礦權使用費和采礦權使用費）和礦業權價款（包括探礦權價款和采礦權價款），用以作為國家前期地質勘察的投資補償。
我國現有礦產資源補償機制相關稅費制度在一定程度上保證了礦產資源的有償開發利用，成為了礦產資源補償機制的重要實現途徑。這一稅費制度雖經不斷調整和完善，但綜合考察現有稅費制度的基本框架及其實施效果，仍然存在著一系列不足。
（一）“稅費并存”導致功能定位混淆
在我國礦產資源補償機制相關稅費制度中，資源稅與礦產資源補償費并存，兩者之間存在著征收理念與征收基礎的重合，造成了一定程度上的重復征收。這種“稅費并存”現象容易導致稅費制度各部分功能定位混亂，既不利于相關部門的實際征管，也無法實現稅、費之間的相互協調，使得稅費制度整體功能受損。
（二）稅費設置、征收權力過于集中
在現有稅費制度中，除海洋石油企業的資源稅外，其他資源稅費雖歸入地方財政收入，但稅費的設置、征收權力大多歸屬于中央，這種做法使得現有稅基、稅目、稅率缺乏彈性，難以適應我國不同地區、省份的具體情況，造成現有礦產資源補償機制相關稅費的調節作用難以充分發揮。
（三）礦產資源補償費費率偏低，征收所得劃分不合理
目前我國礦產資源補償費費率與其他國家相比明顯偏低，造成礦產資源補償費難以滿足資源開發利用及環境保護的需要。與此同時，目前中央與地方之間5：5或4：6的補償費分成比例也進一步加劇了劃歸地方政府的礦產資源補償費的不足程度。
（四）礦業權使用費的實施效果有限
目前我國通過征收探礦權使用費和采礦權使用費，在一定程度上促進了礦產資源的合理開發利用，遏制了礦產資源開發主體的短視行為，促進了礦業權市場的公平競爭。但與此同時，現有礦業權轉讓管理辦法仍存在著條件較為苛刻、轉讓程序復雜、轉讓成本過高、轉讓效率低下等不足。
（五）礦區使用費的設置與現實脫節嚴重
在改革開放初期，為了有效吸引外商投資礦產資源開發利用，我國對合作開發企業征收礦區使用費，用以代替礦產資源稅。但隨著我國經濟全球化程度的提升，這種內外企業不同稅費制度的弊端日益突顯，不利于實現國內外礦產資源開發企業的公平競爭。
（六）礦產品增值稅加大了開發利用企業稅費負擔
我國在向礦產資源開發利用企業征收上述礦產資源補償機制相關稅費的同時，也對礦產品普遍征收增值稅。相關研究表明，礦產品增值稅占開發利用企業總體稅費的66.52%。礦產品增值稅的征收給礦產資源開發利用企業（尤其是中小型開發利用企業）帶來了沉重的稅費負擔。
四、礦產資源補償機制其他相關制度
（一）對礦山環境恢復治理保證金制度
借鑒國外土地復墾保證金制度，我國國土資源部于2000年提出建立礦山環境恢復治理保證金制度。這一制度要求在我國行政區域內開采礦產資源的采礦權人承擔礦山生態環境恢復治理義務，并繳納礦山生態環境恢復治理保證金，用于因礦產資源開采引發的地質災害防治和被破壞的礦山生態環境的恢復。在對采礦權人相關義務履行情況驗收合格后，保證金本息返還采礦權人。
截止2009年，全國已有30多個省（市、區）頒布并實施了礦山環境恢復治理保證金制度，對當地礦山、礦區環境治理與恢復發揮了重要作用。但由于這一制度提出較晚，相關研究和實踐仍處于逐步摸索階段，目前仍面臨著立法缺失、繳納比例過低、繳納情況不樂觀、返還條件不明確、監管與違規處理辦法不力等一系列不足與問題。
（二）廢棄礦山生態恢復治理基金制度
由于受礦產資源價值認識水平和相關經濟體制的限制，在建國初期我國對于礦產資源大多采取粗放式、高能耗、高污染、高浪費的開發利用方式。這種方式在造成礦產資源不經濟開發利用的同時，也對礦產資源及其相關生態環境造成了嚴重損害，形成了大量的“歷史遺留”問題。
圍繞歷史“舊賬”如何補償的問題，國內相關學者通過研究，提出應建立廢棄礦山生態恢復治理基金制度，由國家承擔相應補償責任。這一主張雖引起廣泛重視，但目前仍停留在理論層面，尚未形成實質性制度和措施。
（三）礦產資源耗竭補貼制度
基于資源耗竭理論，在一種礦產資源尚未耗竭之前，就應著眼于新的可替代資源的尋找與勘探，但由于礦產資源勘探開發難度大、成本高、外部性強，使得單獨依靠礦產資源勘探開發主體進行替代能源的勘探開發面臨著客觀難度大、主觀積極性低等問題。對于這些問題，國外一般通過建立礦產資源耗竭補貼制度來加以解決。
礦產資源耗竭補貼，是指每個納稅年度從礦產資源開發利用企業的凈利潤中扣除一部分給礦山的所有者和經營者，用于尋找新礦體來替代正在耗竭的礦體。這一制度既有利于降低礦產資源勘探開發主體的礦業活動風險和資源枯竭型城市的社會風險，也有利于國家對礦產資源市場進行宏觀調控，在確保資源持續供應的同時實現可持續發展。目前，國內相關領域對這一制度給予了高度關注，但也尚未形成相應制度安排與實施策略。
五、我國礦產資源補償機制政策體系的完善對策
目前，我國礦產資源補償機制相關政策體系已經基本建立，并取得了一定的實踐成效，但仍存在著一系列不足與問題，需要根據實踐效果與客觀形勢不斷加以調整和完善。
（一）不斷完善礦產資源補償機制法律法規體系
1.盡快出臺礦產資源補償專門性法律
我國應盡快制定并頒布《礦產資源補償法》，使現有法律法規體系具有立法核心，提高現有法律法規體系的完整性與系統性。在《礦產資源補償法》中，應對于礦產資源補償的原則、主體、對象、客體、途徑、方式和標準加以明確規定；而在其他相關配套法律法規中，則通過形成具體實施細則的方式使專門性法律中的相關條款更具有實踐指導意義。
2.對現有相關法律法規進行綜合評價和系統梳理
我國應形成科學合理、注重實效的法律法規評價機制，對現有法律法規的實踐效果進行全面、系統評價，對于其中體系科學完善、實施效果良好的法律法規予以保留，對于其中與實踐吻合度不高、體系不健全、成效不明顯的法律法規加以修正和完善，必要情況下可對于指導價值低、與實踐脫節嚴重的法律法規加以廢止，從而全面提升相關法律法規體系的整體質量與綜合效果。
3.統籌規劃各相關部門職權，形成補償合力
我國應在綜合考慮礦產資源補償過程中各相關部門職能的基礎上，統籌規劃各相關部門的職責與權力，實現責、權、利相對等，減少各相關部門實踐工作中的職能重合、利益沖突現象。同時，建立相關部門礦產資源補償聯動機制，實現補償過程中的相互協調與多方協作，以便于形成補償合力，達到礦產資源補償機制的最佳效果。
（二）全面推進礦產資源補償機制稅費制度改革
1.借鑒國際經驗，建立“權利金”制度
目前，其他國家對于礦產資源開發利用一般統一征收“權利金”，這一制度具有長期性、穩定性、強制性等特點。我國目前稅費制度中的資源稅與礦產資源補償費，在一定程度上是“權利金”的兩種不同表現形式，將兩者合并為“權利金”加以征收，既有利于解決“稅費并存”所帶來的功能定位混淆、重復征收等問題，也有利于在稅費制度上實現與國際接軌，從而借鑒國外先進經驗不斷完善我國礦產資源補償機制相關稅費制度。我國可以根據不同資源的屬性特點、開采成本對不同礦種設置相應的“權利金”征收率，建立從中央到地方的多層級征管機構，并統籌規劃“權利金”的分配與使用，從而實現國家權益與地方積極性的雙重保障。
2.合理規劃“權利金”設置、征收權限
針對現有稅費制度中由于稅費設置、征收權力過于集中而導致稅費制度缺乏彈性的問題，可以在改為統一征收“權利金”后，采取由中央規定全國“權利金”征收比率的上限和下限，而由地方政府根據本地區實際情況，在充分論證并經國家批準后，具體確定本地區的“權利金”征收比率。在具體征收過程中，主要由地方政府負責征收，國家主管部門負責審核與監督，從而實現“權利金”穩定性與靈活性的充分結合，達到兼顧中央與地方利益的目的。
3.適當提高“權利金”征收比率，合理分配征收所得
針對我國礦產資源補償費費率過低的問題，可以考慮在改為統一征收“權利金”后，適當提高“權利金”的征收比率，并將其與不同地區的經濟發展現狀、資源利用水平和環境損害程度相掛鉤。同時，改變現有5：5或4：6的征收所得分成比例，在分配征收所得時適當向地方傾斜，以更好實現礦產資源補償機制的設立初衷。
4.完善礦業權市場體系，改革礦業權使用費的征收與管理
我國應在不斷加強對礦業權一級市場宏觀調控的基礎上，推進和引導二級市場的建立和完善；在堅持通過招標、投標、拍賣來實現礦業權有償取得和流轉的基礎上，結合實際效果對現有礦業權轉讓管理辦法進行改革與調整，促進礦業權在公平、公開的基礎上實現高效率、低成本流轉，發揮礦業權使用費的應有作用。
5.取消礦區使用費和礦產品增值稅
建議取消原有的礦區使用費，統一國內外礦產資源開發利用企業稅費標準，以實現內外資同等待遇，促進我國礦產資源開發利用中的公平競爭。同時，對現有增值稅征收辦法進行改革，取消或降低對礦產品增值稅的征收，減輕礦產資源開發利用企業的稅費負擔，而通過設置其他稅目（如企業所得稅）來實現對不同企業級差收入的調節。
（三）構建和完善礦產資源補償機制其他相關制度
1.不斷調整和完善礦山環境恢復治理保證金制度
我國應結合實踐效果對礦山環境恢復治理保證金制度加以調整和完善：首先，盡快形成相關法律，為保證金制度的全面貫徹落實提供法律依據；其次，建立礦山地質環境監測與評估機制，對礦產資源開采所造成的生態環境破壞進行科學核算，提高礦產資源開發企業對保證金重要性與繳納標準的認可和接受程度，并適當提高保證金繳納比例；再次，明確規定保證金的繳存期限、返還條件，合理界定相關責任人的權利、責任與義務，并統一規定違規處理辦法，強化執行效力；最后，理順保證金管理體制，建立國務院監督指導、相關地方政府部門直接負責的保證金管理機構體系，避免保證金管理過程中的利益沖突與績效耗散。
2.盡快建立廢棄礦山生態恢復治理基金制度
基于“新賬、舊賬區別對待”的原則，我國應在通過礦山環境恢復治理保證金制度來保證“不欠新賬”的同時，盡快建立廢棄礦山生態恢復治理基金制度來“多還舊賬”。在這一過程中，國家應承擔主要補償責任，逐步補償過去造成的礦產資源及生態環境損害。基金來源應以政府財政支出為主，輔以廢棄礦山生態環境補償費、捐款捐贈和其他來源，同時對其征收方式、管理辦法、支出方向進行統一規劃。
3.加快建立適合我國國情的礦產資源耗竭補貼制度
成熟市場經濟國家建立并運用礦產資源耗竭補貼制度的實踐為我國提供了大量寶貴經驗，但由于這一制度與礦產資源市場完善程度高度相關，所以必須基于我國礦產資源市場現狀與礦產資源開發利用水平來探索適合我國國情的礦產資源耗竭補貼制度，對這一制度的法律地位、補貼對象、補貼標準、發放方式、管理辦法等內容加以系統規劃，以使這一制度的應有作用得以充分發揮。
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一、資源稅改革的動因
（一）資源稅稅制本身存在缺陷
現行的資源稅征稅范圍過窄，實際的稅率過低，我國煤炭企業的資源稅率相對而言更低。資源稅采取按產量而非價格或儲量進行征收的形式，致使資源稅對市場價格不敏感，不能反映市場供求關系帶來的價格變動。按產量征收使企業在資源開采中采富棄貧、采肥丟瘦，產生了大量的資源浪費和環境破壞的現象。因此，資源稅不能起到環境保護或者引導企業節能減排的作用，不符合我國建設資源節約型社會的目標，也不能彌補企業的外部成本，難以對經濟進行調節。另外，資源稅額偏低的同時，地方性收費過高，從總體上反而造成了企業沉重的負擔。
（二）推動產業轉型
資源稅改革的目的是對現有的稅制進行調整，使其可以對企業的經濟行為施加相應的影響，對市場的失靈進行修正，以實現國家通過經濟手段來調節市場行為的目的。資源稅的改革會對相關的行業產生影響，促使其提高生產技術，提高資源的利用率、降低能耗。稅制改革推動的行業洗牌可以淘汰一批高能耗、低技術含量的企業，抑制目前煤炭行業產能過剩的局面。總之，資源稅改革可以推動產業的整合，促進煤炭行業的持續發展。
（三）促進利益合理配置
資源稅的改革既要調整現行的稅率和稅收范圍，也要對現有的費用征收作出調整。對煤炭企業而言，目前國家在征收資源稅的同時，各地區也在收取煤炭資源稅以外的補償費。這些費用的產生，一方面是當地政府為了享有更多的資源收益而收取的，另一方面也是由于中央與地方的稅收利益分配不均造成的。資源稅的改革有助于緩解這些問題，促進利益的合理分配。
利益的博弈不止在中央與地方之間，各地區之間也存在利益的博弈。我國礦產資源相對集中在中西部地區，過低的資源稅導致利益分配機制不合理，資源豐富地區的貢獻得不到充分認可，資源稅改革在一定程度上可以保護中西部地區的利益。
（四）外部成本內部化
煤炭在開采、加工、運輸以及燃燒過程中，排出廢水、廢氣、廢渣，造成嚴重的水污染損耗、土壤污染、土地塌陷和生態破壞，現有的資源稅制度不能有效地解決在此過程中造成的外部不經濟性，不利于生態環境的保護，不利于煤炭工業持續發展。資源稅改革可以增強資源稅的調控力度，使資源開采的外部成本內部化，推動資源開采與生態補償、環境保護有機結合，促進資源開采的合理有序，維持經濟社會的可持續發展。
二、新一輪資源稅改革
1984年我國開始征收資源稅，啟動了第一代資源稅制度。1994年的稅制改革，《中華人民共和國資源稅暫行條例》促成了第二代資源稅制度，其核心要點是，不再按超額利潤征稅，而是按礦產品銷售量征稅，并為每一個課稅礦區規定了適用稅率，稅收范圍改為對全部煤礦征收。隨后，相繼出臺了資源稅的改革措施。
2007年拉開了新一輪資源稅改革的序幕，此次改革考慮將資源稅的征收方式由“從量計征”改為“從價計征”。2008年財政部提出適當擴大資源稅征收范圍，實行從價和從量相結合的計征方法。2009年，財政部明確了資源稅改革的四方面內容：擴大征收范圍、改革計征方式、提高稅負水平和統籌稅費關系。2010年財政部提出，適時出臺資源稅改革方案，促進資源節約和環境保護。目前，財政部已出臺新疆資源稅改革細則，指出新疆原油天然氣資源稅費改革于2010年6月1日實施，原油、天然氣資源稅由從量計征改為從價計征，稅率為5%。
在已經初步成型的資源稅改革方案中，業內普遍認為資源稅改革的主要方向是：擴大征收范圍；征收方式由目前的從量定額計征改為從價計征為主、從量定額計征為輔；對部分稀缺資源采取高稅收政策。新方案的內容可能還涉及提高稅額標準和減免稅政策等。資源稅改革的同時，將會對現有涉及資源方面的各項稅費進行合并清理。
三、新一輪資源稅改革對煤炭企業的影響
所有的改革都是突破舊有格局、建立新格局。因此，改革總會帶來利益的重新分配。新一輪的改革對煤炭企業的影響主要體現在以下幾個方面：煤炭企業負擔加劇，各方利益沖突，削弱企業財務能力，對收入分配的影響等。
（一）煤炭企業負擔加劇
1.煤炭企業原有稅費負擔沉重。到目前為止，我國執行的涉及煤炭企業的各類稅費項目近30項，煤炭企業除繳納一般性稅種外，還要繳納資源稅、礦產資源補償費、礦業權使用費、煤炭價格調節基金等稅費。這樣綜合稅費大大加劇了企業的負擔。
2.資源稅改革加重煤炭企業負擔。資源稅改革之后，新出臺的政策必將進一步加劇煤炭企業的稅收負擔，從價計征會使煤炭企業的稅負飛速增長。另外，增值稅由13%提高到17%已經使煤炭企業的稅負加重，許多企業尚未將其完全消轉，如今資源稅又要從價征收，沉重的稅負致使煤炭企業經營更加困難。
3.稅負轉嫁困難。席卷全球的經濟危機尚未完全過去，處于后危機時代的生產型企業暫時仍無法脫困。雖然有些專家認為煤炭企業的稅收負擔可以通過價格轉嫁給下游企業，但是在這種狀況下，煤炭企業通過價格將稅負轉嫁給鋼鐵、發電等下游企業將會很困難。
（二）各方利益沖突
煤炭行業與發電、鋼鐵、鋁等行業有著密切的聯系；另外，煤炭資源分布廣，涉及利益群體多。所以，對煤炭行業來說更易引起各方利益的沖突。
1.中央和地方財政的博弈。現行的資源稅征收規定，除海洋石油資源稅以外均收歸地方政府。改革之后資源稅歸屬于國稅還是地稅，涉及到中央和地方的利益。
2.征管單位與被征管方的博弈。資源稅改革有可能會激發雙方的矛盾，從而增加征管的成本。征管單位有可能要投入更多的成本來限制被征管方偷逃稅款的行為。
3.煤炭企業同下游企業的博弈。在增值稅、資源稅等稅負加重的狀況下，煤炭企業為了轉嫁較高的稅收負擔，勢必會“采富棄貧”或者進行前轉。若煤炭企業通過對價格的調整進行轉嫁，其下游企業會面臨比較高的成本壓力。
4.煤炭企業內部博弈。如果煤炭企業難以通過提價的方式轉嫁稅負，就只好內部消轉。內部的消轉需要通過企業提升技術含量、壓縮成本等方式來實現。其中壓縮成本這一項會涉及企業員工的工資和福利問題。由此，就產生企業內部的博弈行為。
（三）削弱企業財務能力
1.削弱企業再投資能力。煤炭企業在承擔以往的各項稅費之外，還需要承擔增值稅和資源稅提高帶來的額外負擔。稅負壓力給企業的經營現金流帶來不利的影響，減少了企業的營運資金。各種因素最終導致煤炭企業擴大再生產能力大大減弱，使得企業再投資減少。
2.削弱企業再融資能力。由于資源稅的提高，煤炭行業的投資回報率會下降。按照資本流動的規律，逐利的資本會流向投資回報率更高的行業，因此，相關的投資就會減少。銀監會對產能過剩的行業作出了相應的融資限制，而投資回報率的下降又削弱了該行業對投資者的吸引力，綜合上述因素，煤炭行業的融資受限。
（四）對收入分配的影響
資源稅對收入分配的影響體現在初次分配和再分配上。對初次分配的影響主要通過企業提高產品價格來實現，對再分配的影響主要通過政府征稅后的分配來實現。
1.對初次分配的影響：企業提升產品價格而非自身消轉，企業職工的工資和福利就不會降低，而煤炭企業下游企業的成本會提高。然而，下游企業也會通過價格轉嫁稅負，結果會推高消費品的價格，最終的消費者便成為稅負的真正歸宿。
2.對再分配的影響：政府在再分配中，利用轉移支付或補貼的形式鼓勵需要大力扶持的產業的發展。通過政府再分配，煤炭企業的一部分收入就轉移到了需扶持的產業的手中。
四、應對資源稅改革的對策
資源稅改革對煤炭企業是把雙刃劍，資源稅改革會加大企業的稅收負擔是毋庸置疑的。因此，煤炭企業必須及時做好應對措施：提高資源回采率，壓縮成本，整合產業鏈條，實施多元化經營，積極爭取有利政策。
（一）提高資源回采率
煤炭資源的不可再生性和易消耗性決定了其稀缺性。在有限的開采區域內，煤炭企業要想獲得更大的產出，就不能一味地追求開采新礦，而對已開采的煤礦進行回采，提高資源的回采率也可以增加產出。提高回采率而非開采新礦的優勢在于：一方面企業可以省去勘探、購置新設備等成本；另一方面企業也可以提高資源的利用率，減少對環境的影響，產生外部經濟性。
（二）壓縮成本
在經濟回暖期，面臨增值稅和資源稅的提高，煤炭企業必然要努力壓縮由此產生的附加成本。企業內部的消轉需要通過多種途徑實現：提高技術水平，加強資源的綜合利用，控制資源的浪費行為。提高技術水平可以通過購買或技術入股等方式實現，有自行研發實力的大型企業可以進行自主研發。另外，開采過程中往往會出現伴生礦的狀況，對于伴生礦也應當適度采掘。降低資源浪費的重點在于控制整個生產流程。
（三）整合產業鏈條
兼并重組可以產生協同效應，提高企業的經營、管理能力，也會提升企業的競爭力。同行業的兼并收購比較容易實現，也較易整合。因此鼓勵大型煤炭企業收購中小型煤炭企業，擴大企業規模，利用規模效應提高企業盈利能力。然而，在兼并時要注意兼并的質量以及兼并以后的整合。
（四）實施多元化經營
投資需要規避風險，企業經營也是一樣，多元化經營一直是企業分散經營、政策等風險的方式之一。實施多元化經營的煤炭企業，必須在煤炭行業中已擁有穩固的產業地位，并且其準備進入的行業具有良好的發展前景，企業自身競爭優勢明顯。另外，新行業與煤炭主業應有一定的關聯。由業務多元化帶來的資源共享和成本壓縮也為煤炭企業分散稅負、規避資源稅提供了良好的操作平臺。
（五）積極爭取有利政策
煤炭企業可以通過各種渠道向國土資源部和國家稅務總局提交資源稅改革的建議，對資源稅改革的內容施加影響，使最終的改革轉向有利于煤炭企業的方向。在這方面，礦業企業已開始行動：2009年6月28日，在青島召開的“首屆百家礦業企業峰會”上，冀中能源集團有限公司副董事長張汝海建議有關部門解決煤礦企業的社會及相關負擔問題。
五、結束語
資源稅改革是今年稅改的重點，政府和企業等利益相關方都十分重視這項改革。新一輪的資源稅改革對煤炭企業將產生重大影響。因此，煤炭企業必須做好準備以應對即將來臨的改革。
在提出以上對策的同時，煤炭企業仍然要考慮國家利益與企業利益之間的關系如何處理；環境保護和資源保護、開發和利用的問題；長效的稅收消轉制度的設置問題等。這些，都需要進一步研究煤炭企業發展現狀及未來的行業走向。
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