時間：2022-07-10 01:34:16
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇審計研究論文，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
論文摘要：信息技術在為人類帶來益處的同時，也會帶來一定的風險。實施會計信息化審計，加強對會計信息化信息系統運作的有效監督，對防范信息系統的風險將起到一定的作用。目前，多數企業，沒有充分認識到會計信息化審計的積極意義和效益，對會計信息化審計的必要性認識不足，從而使會計信息化審計工作沒有引起足夠的重視。本文從會計信息化審計的“目標、特點、策略、前景”四個方面進行分析探討。
一、會計信息化審計的目標
1.會計信息系統的安全性
會計信息系統的安全性是指組成會計信息系統的硬件、軟件、數據資源是否受到妥善保護，不因自然和人為的因素而遭到破壞、更改或者泄漏系統中的信息。會計信息系統的資源通常包括硬件、軟件、數據文件、系統文檔、消耗性材料和其他設施。這些資源經常放在一處或幾處，硬件可能被惡意破壞，軟件和數據文件的內容可能丟失或毀損，消耗性材料和數據資源可能未經批準而被使用。會計信息系統的安全是通過建立相應的安全控制措施而加以保護的，評價會計信息系統的安全性，主要是審查會計信息系統的安全控制措施是否健全有效，對于不足之處應提出需要進行改進與完善的建議。
2.會計信息系統的可靠性
會計信息系統的可靠性是由其中的硬件系統的可靠性、軟件系統的可靠性及數據的可靠性等因素共同決定的。軟件系統的可靠性是指在運行環境中，在規定的運行時間內或規定的運行次數下，程序和所有數據元素運行不同測試用例的無差錯概率。硬件系統的可靠性是指在一個指定的時間周期內，在給定的控制條件下，硬件系統執行所需功能的成功概率。數據可靠性是指數據的真實、準確和及時，它取決于系統絕對數據的處理過程是否準確無誤，以及確保數據可靠的控制措施是否有效。系統的可靠性還體現在它的容錯能力上。對會計信息系統可靠性的評價要檢查系統的運行是否穩定可靠、是否容易出現偏差和錯誤，是否能抵御外界干擾而正常工作。評價會計信息系統的可靠性時，審計人員應對決定會計信息系統可靠性的各項因素進行綜合審查和評價。
3.會訓信息系統的有效性
會計信息系統的有效性是指該系統能否實現既定的目標、系統的各項處理過程是否符合國家法律和有關規章制度的要求。評價會計信息系統的有效性，必須了解用戶的需求。會計信息系統有效性的審計一般在系統運行一段時間之后進行，通過事后審計可確定會計信息系統是否能實現既定的目標，根據審計的結果，管理者可做出相應的決策。
二、會計信息化審計的特點
1.審計的所有領域全面運用現代信息技術
目前，審計在每一領域都還做得不夠，如：尚未構筑起適應現代技術發展的一種或多種可能的、可用于解釋和預測多種審計現象的多維審計理論—，這種理論將使對審計環境、目標、本質、假設、概念、標準、技術、方法、過程等的論述更新穎、更豐富、更具邏輯性和環境適應力；急需加速我國的審計工作從落后的“繞過計算機審計”向先進的“通過計算機審計”和“使用計算機審計”轉化。如何利用現代信息技術管理責任與風險巨大的審計（尤其是獨立審計）行業是一個值得探討的問題，新時期，所有的審計人員都應成為完全意義上的電腦審計人員，而這是審計（后續）教育的重要任務。
2.會計信息化審計系統具有極強的適應性
信息化會計信息系統的多元、實時、開放性使會計信息化審計也具有多元、實時、開放性特征，實時審計、會計責任審計、環境審計、境外審計等都將因此而變得更加容易。
3.會計信息化審計將對傳統審計進行重整
盡管“兩權分離的程度決定了審計主體的種類和被審計單位的形式”，“審計效率和審計風險的矛盾決定了審計程序和方法的歷史變遷”，但如果所有的計算機只囿于會計電算化信息系統的水平，提供的信息單一、過時、封閉，國外的會計師事務所的非審計業務（其必須依賴于多元、實時、開放的信息）收入又怎能達到其總收入的70％（我國僅30％左右）？事實上，正是信息量極大豐富的信息化會計信息系統和全新的會計信息化審計理論，支持了卓有成效的“四大”國際會計公司及其或集權或分權的管理模式，支持了審計效率和審計風險矛盾的最有效的解決，從而支持了現在和將有的多種繁雜的具體業務。
三、會計信息化審計的策略
1.建立會計信息化審計組織機構
會計信息化審計組織機構不健全將會阻礙我國會計信息化審計的發展。為適應未來我國會計信息化審計發展的客觀要求，我國應盡快建立自己的會計信息化審計組織機構，按照會計信息化審計的要求組織、協調會計信息化審計工作，規劃會計信息化審計的發展策略和職業培訓計劃，研究會計信息化審計理論、方法、技術和規范，指導會計信息化審計工作。在這項工作的起步階段，政府應加強領導力度，從宏觀上搞好規劃安排，從資金和技術上扶持會計信息化審計，有效規劃、部署和指導我國的會計信息化審計工作。2.加強會計信息化審計理論研究
審計理論來源于審計實踐，又反過來指導、促進審計實踐，二者不可偏廢。沒有審計實踐，審計理論無法產生，沒有審計理論指導的實踐會走彎路。因此，要在審計實踐中善于及時發現、總結規律性的問題，將其上升到理論的高度。國內學術界、政府研究機構應當加強會計信息化審計的理論研究，積極開展學術交流，密切關注國際會計信息化審計的最新發展動態，不斷發展與完善會計信息化審計理論，從而更好地為會計信息化審計實踐活動提供指導，促進我國會計信息化審計事業的發展與繁榮。
3.制定會計信息化審計準則
會計信息化審計同傳統財務審計相比，在審計對象、審計目標、審計內容等方面均有所不同。為了規范會計信息化審計業務，明確工作要求，保證執業質量，應研究和制定我國的會計信息化審計準則和實務指南。會計信息化審計發展到一定階段，必須由行業組織出面將實踐經驗加以總結，并把有關概念、工作流程和技術方法固定和統一起來，形成行業標準和規范。
4.強化企業領導加強管理與控制的觀念
樹立企業領導的信息化會計信息系統管理意識是開展會計信息化審計工作的關鍵。因此，企業主管部門在充分領會國務院有關“國民經濟信息化”指示精神，認真抓好企業信息化建設的同時，還必須注重對企業領導進行會計信息化系統管理與控制的思想教育，促使企業領導從企業生存與發展的高度來認識會計信息化審計的重要意義，重視會計信息化審計工作，將會計信息化審計作為一項重要工作來抓。
5.大力培養會計信息化審計人才
從內部講，一是強化培訓。各級審計機關要擁有完備的培訓基地，從自己的需要加強不同崗位的適應性培訓；二是重點選拔。即有重點地選派一些“尖子”人才進高校深造，進行知識更新，或參與國際技術交流和技術合作，在實踐中不斷增長才干；三是完善機制。要逐步形成能有效鼓勵各類人才脫穎而出，能最大限度地挖掘，激發各類人才智力潛能的運行機制，使知識最終能作為最重要的生產要求參與分配。
6.加大會計信息化審計的宣傳力度
開展會計信息化審計的主要障礙之一是對會計信息化審計的必要性認識不足，必須加大會計信息化審計的宣傳力度，如實宣傳網絡環境下重構后的會計信息系統所帶來的風險，大力宣傳會計信息系統控制的重要性，讓更多的經營管理者，真正認識到開展會計信息化審計的必要性，增強會計信息化審計的迫切性，促進社會輿論對會計信息化審計的理解與支持，進而推動會計信息化審計工作的開展。
作者單位：河南工程學院
參考文獻：
[1]謝詩芬.高級財務會計問題研究[M].四川：西南財經大學出版社，2004.45-52.
[2]胡仁顯.自助式會計信息系統[M].上海：立信會計出版社，2003.78-82.
縱觀學術界已有的研究成果,關于內部審計和公司治理之間關系的規范性研究較多。國外的研究,例如Carcello,Hermanson和Raghunandan(2005)認為,美國證監會(SEC)近年來的指引和強制性動作都反映出這樣一種傾向:內部審計是公司治理和公司內部控制程序的有機組成部分。國內近期關于這方面的議論也很多。陳艷利、劉英明(2004)認為內部審計作為實現內部控制的關鍵因素,是公司治理結構的有機組成部分,內部控制的發展離不開公司治理的推動,公司治理的優化也離不開有效的內部控制作為保證。時現(2003)深人分析了內部審計在公司治理中的地位與作用,得出內部審計是公可治理系統的構成部分,公司治理需要內部審計的結論。張偉(2004)將內部審計定位于治理層次,認為現代內部審計的主要工作將是以風險為導向的為創造價值而開展的內部治理審計活動。畢秀玲、薛巖(2005)得出內部審計和公司治理是相互支持、相輔相成的關系,內審是公司治理的重要控制和監督力量,而公司治理則決定著內審的控制環境和制度基礎。喬春華,蔣蘇婭(2006)指出應充分考慮內部審計師在保證有效的內部控制和健全的財務報告方面的關鍵作用?？梢赃@么說,一個完整的內部控制體制要有完善的公司治理結構的支撐,而內部控制的深化創新也需要內部審計來監督。
2外部審計與公司治理
李維安(2003)指出,各國在考慮如何建立有效的公司治理結構問題時,都會涉及到審計監督機制的建立及其在公司治理結構中的地位問題。公司治理結構中的審計監督安排由外部審計監督和內部審計監督兩方面的內容組成。喬春華、蔣蘇婭(2006)提到,會計師事務所應所有者的需要而執行獨立審計的職責,但事務所是盈利組織,它有可能因利益驅動受管理層拉攏,管理層掌握著財務控制權,它可能逐步取代董事會聘任審計師,審計師失去中介的客觀公正地位,破壞了決策、執行、監督有效的制衡機制?？梢钥闯?審計伴隨著公司治理結構的產生而產生,發展而發展。肖作平(2006)指出治理水平高的公司,其審計質量高于治理水平低的公司。冷洪(2007)得出目前我國公司治理機構不完善,使得原來審計中存在的委托方、被審計方與審計方三方委托關系實質上已經簡化為二方關系,即由自己委托審計機構對自己進行審計,并由自己決定相關的審計費用等事項。由于審計關系的失衡,會計師事務所順從被審計方甚至與被審計方共謀,幾乎成為一種合適的選擇。會計師事務所與被審計方關系的改變,破壞了注冊會計師的獨立性,必然會降低注冊會計師的審計質量。莊立(2007)認為公司治理結構對審計質量的影響主要體現在因制衡消退而對獨立性的影響上。Collier和Gregory(1996)指出,審計師發現錯誤的能力取決于審計師自由決定合適的審計技術以及他們所實施的審計范圍。因此,審計師是否獨立于管理層將影響審計調查范圍,進而影響審計質量。Cadbury(1992)和Ham-Pel(1998)也發現,公司治理水平的改善有助于審計師獨立性和審計質量的提高。
可以說,公司治理本身為高質量審計服務提供了較好的外部條件,降低了公司管理層對審計行為的阻礙。在良好的公司治理機制中,權力的制衡及外部的法律有助于約束公司管理層的行為,從而有助于審計師審計質量的提高。
3內部審計與外部審計
3.1內部審計對外部審計的影響
審計環境的變化影響著內部審計質量控制的水平,而內部審計質量控制的水平高低反過來對審計環境產生促進或制約作用。一個好的內部審計對注冊會計師審計質量的提高是不可或缺的。在上市公司的經營活動中,隨著外部環境不斷變化,各種風險也相應增加,內部審計在改進公司風險管理、完善公司治理結構及提高公司經濟效益方面起著十分重要的作用。內部審計單位不僅可以直接對公司的內部控制制度進行查核及監督,提出改善建議,以確保內部控制制度持續有效實施,還可以協助會計師進行財務報表的查核。由此可以看到,內部審計質量的提高可以有效改善公司治理,而良好的公司治理環境又為高質量外部審計提供了好的外部條件。
冷洪(2007)指出應使內部審計進入決策層或直接向決策層負責,更好地為管理決策服務,從而完善公司治理結構。一個完整的內部控制體制要有完善的公司治理結構的支撐,而內部控制的深化創新也需要內部審計來監督。莊立(2007)提到有效的內部控制制度可以為外部審計更好地發揮鑒證作用提供基礎,如董事長和總經理職責相分離的公司,獨立審計的執行力更有效些,而且作為內部控制監管的內部審計機構工作成果也能為外部機構所共享。
具體而言,除了使外部審計更加獨立之外,內部審計工作通常還有助于注冊會計師確定或修改審計程序的性質和時間,調整審計范圍,協助會計師進行財務報表的查核(戴耀華、楊淑娥、張強,2007)。注冊會計師應當在制定、實施審計程序時,考慮利用內部審計的相關工作成果:首先,審計師可以通過內部審計了解內部控制;其次,審計師可以通過內部審計確定審計風險;此外,被審計單位的內部審計過程和結果對外部審計的驗證程序會產生一定的影響。同時,在注冊會計師對被審計單位所處行業特點并不是很了解的情況下,利用內部審計的結果可以大大節約審計時間,提高效率性和效果性。
3.2外部審計依賴內部審計的標準——內部審計質量
外部審計師作出依賴決定的重要標準之一是內部審計的質量。Abdel-Khalik,Snowball&Wragge認為,內部審計的報告水平(即評價客觀性的標準)是決定是否受到依賴的最重要因素。Schneider則認為在依賴決定中,客觀性比起審計結果執行情況(如管理者對內部審計的支持、審計跟蹤等)和勝任能力(如CIA資格)而言,相對并不那么重要。Margheim發現勝任能力和審計結果執行情況的相互結合對外部審計師的時間預算有重要影響,也認為客觀性在依賴決定中并不重要。Tissen&Colson利用檔案資料以及實地研究數據考察外部審計師認為依賴內部審計工作的重要標準。在所考慮的12個標準中,發現內部審計的范圍、內部審計的專業勝任能力以及審計報告關系等三項標準極為重要。Margheim&Label發現被審計單位管理者誠信越高,外部審計師依賴內部審計越多,反之亦然。Campbell認為依賴決定與外部審計師和內部審計以往的合作歷史有關,與企業風險無關。然而,其他研究則表明,內部審計質量因素對依賴決定的重要程度視客戶企業的風險而定。
可以說,注冊會計師是否依賴內部審計工作主要取決于被審計單位的內部審計環境和內部審計機構及其人員方面的因素,與外部審計方面的主客觀條件無多大關系。具體而言,決定外部審計利用內部審計工作的最主要因素是被審計單位內部控制系統的完善程度、公司治理規范程度以及內部審計在企業中的報告層次;其次按先后順序考慮的因素是,內部審計在企業中的地位及影響力、內審人員的專業勝任能力、企業管理者的誠信風格、企業經營風險水平、外部審計人員與內部審計人員以往的工作關系以及內部審計人員的工作經驗等(傅黎瑛,2008)。
綜上可以看出,決定外部審計是否可以依賴內部審計的標準是內部審計質量。換個角度來說,內部審計的質量會影響外部審計的工作效果,影響工作目標的實現,從而影響外部審計的質量,內部審計與外部審計有明顯的相關性。所以,充分有效地利用內部審計是提高外部審計質量的有力途徑。
參考文獻
[1]傅黎瑛.企業內部審計與外部審計相互依賴的決定因素研究[J].財經問題研究,2008,(3).
[2]余宇瑩.公司治理系統有助于提高審計質量嗎?[J].審計研究,2007,(5).
[3]肖作平.公司治理影響審計質量嗎?——來自中國資本市場的經驗證據[J].管理世界,2006,(7).
一、重點關注企業潛虧或非資源性資產，抑或不良資產，保障債轉股完成后各股東的正常利益
享受債轉股政策的企業大多是債務負擔沉重的國有大中型企業或控股公司，因歷史原因，往往遺留著許多潛虧，即費用性資產或非資源性資產，以及不良資產。這些資產不但不能在未來可預見的期間內為企業帶來經濟利益，還可能成為一個沉重的包袱，影響企業的正常發展。趁債轉股契機，及時對這些資產進行界定和評價，并作出正確的處理，是對債轉股后企業各股東正常權益的最好維護和保障。具體需要關注以下項目：
1.往來賬款。重點關注的是應收賬款，搞清是否存在壞賬，包括債務人已經死亡或者破產；抑或法院已經判決終止執行，無力償還，不可能再償還的款項；長期沒有音訊，催討欠費的成本不足以抵償全額可以償還的債權。對于除上述情況以外，債務人較長時期內未履行其償債義務（大多三年以上），估計無法收回或收回可能性很小的款項，應設備查簿，并予核銷，或制訂催討措施，繼續催收。其他應收款和預付賬款，關鍵是要搞清是否有費用性掛賬，若有，則給予核銷。對于應付賬款和其他應付款，則重點關注是否有紅字明細余額，這些借方余額是否是秘密虧損，是否有費用性掛賬，如果有的話，也應核銷，并進行重新分類調整。
2.存貨。重點關注各存貨項目的潛虧及殘、次、冷、背、腐蝕及毀損存貨的明細，并通過對成本核算方法的分析和檢查，判斷存貨成本是否有人為“腫脹”的跡象。如對存貨實施實地盤點，如果量大，且存貨的內控制度健全，也可實施抽查，但金額至少應在50%以上。還可獲取各存貨的單位成本和最近及近幾年的售價并進行比較，判斷可變現凈值（或市價）是否小于成本。若出現上述現象，應予揭示，并分析對凈資產造成的影響，提請債轉股企業聘請的評估機構給予科學評估。
3.固定資產和在建工程。重點關注折舊的計提是否正確，是否有少提或漏提折舊的現象。在建工程項目是否有費用性支出掛賬；已經交付使用，早該結轉固定資產的項目是否依然沒有結轉。對于費用性掛賬應予核銷。該結轉固定資產的項目要及時結轉并補提折舊。
4.不能給企業帶來未來經濟利益的項目。不能給企業帶來未來經濟利益的項目包括待攤費用、待處理財產損失、遞延資產等。大多數債轉股企業都有歷史原因形成的待攤費用、待處理財產損失（包括待處理流動資產凈損失和待處理固定資產凈損失）及遞延資產。對這些資產的審計，應重點區別是歷史原因形成還是目前正常的費用性支出形成。對于目前正常形成的費用性支出，應判斷其分攤是否合理，是否符合《企業會計準則》和所屬行業會計制度的規定，如果不符，應確定正確的分攤標準，并予調整；對于歷史原因形成的情況，應在會計報表附注中予以披露，并提請債轉股企業聘請的評估機構給予科學評估。此外，注冊會計師在審計過程中，還應關注企業是否在會計制度轉型過程中，將專項應收款等資產轉入其他科目，并判斷這些資產是否能給企業帶來未來的經濟利益。對于計入固定資產的劃拔土地，應單獨揭示，或者提請債轉股企業剝離。對于上述潛虧性資產、費用性資產和不良資產，因大多發生在以前年度，核銷時應沖減年初未分配利潤。
二、充分關注潛在損益和秘密利潤，維護債轉股前資產所有者的合法權益
1.要重點關注企業因資金周轉困難，而帶有欠稅性質的收入記入相關負債科目，包括經營性出租收入，廢料收入及購貨人沒有索要發票的銷售收入。應考慮計提相關稅費后，轉入凈資產。
2.對于以前曾經采用工效掛鉤計提工資總額，近幾年按實發工資總額分攤人工費用，應付工資賬戶有大額余額，并且幾年來幾乎沒有變動，應當考慮進行合理處理，適當增加企業的凈資產。同時，對于以前曾經發生，近幾年已經取消的其他應交款，專項應付款等科目，有些債轉股企業尚未注銷的諸如能源交通重點建設基金、預算調節基金、產品稅、應付特種基金、折舊基金等，亦應當考慮進行必要處理，適當增加企業的凈資產。
3.有的企業過于謹慎，多提了各項準備及其固定資產折舊，各項資產和費用分攤過多，應資本化的利息沒有資本化或資本化不足，直接計入了損益。應合理考慮沖轉，保障債轉股企業所有者的正常權益。
[關鍵詞]原料藥出口質量審計認證體系
長期以來，原料藥一直是我國醫藥行業的最重要的出口支柱之一。目前，我國已成為全球原料藥第一大生產和出口國。隨著我國原料藥出口的擴張，以及藥品市場全球國際化趨勢的進一步發展，在國外市場愈來愈依賴中國的原料藥供應的同時，愈來愈多的國外客戶開始注重對其中國原料藥供應商的質量審計，紛紛將其供應商納入其企業生產質量管理范疇，建立動態的質量管理體系。然而，質量管理恰恰是我國眾多原料藥出口企業較為薄弱且不夠重視的環節。因此，正確分析國外客戶為何對我國原料藥生產企業進行質量審計,研究國外客戶質量審計對我國原料藥企業出口的影響，不僅很有必要，而且能從國外客戶質量審計內容發現我國原料藥生產企業存在的問題，從而為我國原料藥出口企業如何主動去迎接國外客戶質量審計提供有價值的對策建議。
一、國外客戶對我國原料藥生產企業進行質量審計的緣由
原料藥的質量如何會直接影響成藥質量的優劣，并且隨著世界各國藥品準入機制的日益完善以及新法規的實施，對藥品生產和質量管理提出了越來越嚴格的要求，從而也使得越來越多的國外制藥企業開始注重對其原料藥供應商的質量管理，而制藥企業與原料供應商的關系又大多是相對長期的，因此，對原料藥供應商的選擇和管理已成為國外客戶質量管理的一項重要內容。
原料藥客戶質量審計就是將原料藥供應商納入本制藥企業生產質量管理的范疇，作為本企業質量管理體系的一個延伸，將其作為一個子系統來進行管理，對其質量體系的運行情況進行有效監督管理，從而確保其供應的原料藥質量，并通過對供應商的質量體系進行審計評估，確認該原料藥供應商的可靠性，是否具備穩定地供應符合質量要求的原料藥能力。
國外制藥企業對其原料藥供應商的質量體系審計包括對其供應商的廠房、生產設備、工藝流程、組織機構、生產管理人員、文件記錄、質量控制等因素進行審查，確信其具備供應符合質量標準產品能力的一系列活動。通過對供應商的審查評估、反饋、改進提高和再審查評估這樣一個循環過程，來獲得一個安全、穩定、可靠的供應商，從而為最終生產出符合要求的成品藥提供原料藥上的保障。
二、國外客戶質量審計對我國原料藥企業出口的影響
我國雖然是原料藥生產大國但并非強國。隨著這幾年我國藥品GMP規范的實施、發展和原料藥企業對GMP認識的不斷加深，在質量管理體系方面，特別是部分具有前瞻性的出口企業，一直在不斷完善和規范企業自身的質量管理控制，以順應國際市場質量管理規范的要求。但是，大多數的原料藥生產企業的質量管理體系還不是很規范，存在著諸多問題，對于國外客戶的質量審計的認識和準備也不夠充分，很多企業還未意識到國外客戶質量審計的重要性，甚至直接關乎企業的原料藥出口貿易。下面以江蘇某原料生產企業為例：
江蘇某原料藥生產企業和國外某家大型制藥企業一直保持著相對長期的供求關系。去年底，國外客戶根據自身質量體系管理需要，對這家原料藥企業進行質量審計?？蛻魧徲嫷慕Y果是江蘇這家原料藥企業由于缺乏規范的質量管理認證體系，特別是文書工作這一質量管理重要的環節，由于沒有完整的可追溯的文件記錄，對產品的質量存在著間接的危險隱患，因此，毫無疑問，被認定為不合格的供應商。與此同時，國外客戶立即終止接下來的訂單計劃，直到該生產企業獲得認可為止，再重新予以考慮，甚至考慮退回在進行審計前，該原料藥企業最近一批發運的貨物。
由此可見，一家規范的國外制藥企業，其質量審計非常嚴格，即使生產企業供應其的原料藥一直保持穩定的質量，只要被認定為不合格的供應商，國外客戶就有可能終止對該原料藥企業的訂單和未來的合作關系，這對于原料藥企業的出口貿易將產生很大的影響，特別是對于長期依賴供應于國外某家大客戶的這家國內原料藥生產出口企業，甚至可以說是致命的：除非是個別特別定制的產品，該制藥企業所需要的某種原料藥供應可能僅此一家，多數情況下，同一原料藥可能有多個供應商可供制藥企業選擇。原料藥的質量直接關乎最終成藥的質量，繼而影響其療效及使用的安全性，甚至會危及藥品使用者的生命，這也是為何越來越多的國外制藥企業已經不再僅從經濟成本控制的角度來考慮，更多的開始將對供應商的質量管理納入其中的原因所在。
三、從國外客戶質量審計內容看我國原料藥生產企業存在的問題
1.缺乏人員的配置和系統培訓機制
生產企業人員配置及對相關人員的培訓對于整個生產企業的質量管理控制體系的規范進行具有較大的影響，因此，客戶在對供應商進行質量審計時往往要對其進行考察。我國原料藥生產企業在這一方面的工作還不夠規范和重視，有些企業在人員配備方面缺乏明確的崗位職責分工，也沒有配備專人對文件系統進行控制，相關的生產人員也未進行相關規范化的操作培訓。
2.文件系統管理記錄不夠詳細和規范
文件系統能在一定深度上反映出一個生產企業質量體系的管理規范化程度及生產過程中的質量控制水平，因此，客戶審計時對其原料供應商文件系統的檢查往往都較為細致，以考核該企業質量管理體系的運行情況。我國原料藥生產企業雖然都有建立本企業生產管理記錄文件系統，但大多數企業的文件系統并不是很詳細和規范，特別是在SOP現場操作記錄方面，例如關鍵點的控制、偏差處理等。
3.多數企業缺乏有關的認證意識
對于原料藥生產企業最基本的要求是必須符合GMP，其他還有ISO9000、ISO14000系列標準。不同國家對于該國藥品市場準入的規范和要求又有所不同。以目前歐美市場為例，歐美是對原料藥管理最為嚴格也是最大的市場，取得COS證書、通過FDA或取得DMF認證是我國原料藥進入歐美主流市場的必經之路，這些要求也成了進入該市場的頗具挑戰性的非關稅貿易壁壘，而這種壁壘只會越來越高。因此，是否通過有關的認證，也成為國外客戶在對供應商質量審計時，必然要關注和考核的項目。而我們原料藥生產企業長期以來缺乏認證意識，這對企業出口貿易的發展產生不利的影響。
4.我國原料藥生產企業環保意識較弱
目前，歐美等發達國家在制藥行業中開始普遍推行健康、安全和環保管理體系，即HSE管理體系，并進行ISO14000認證。長期以來，我國原料藥生產企業環保意識較弱，隨著國家環保力度的不斷加大，雖然在這方面有所改善，但通過ISO14000認證的企業并不多，這對我國原料藥長期穩定的出口必將產生不利影響。對此，我國原料藥企業應該要未雨綢繆，及早推行HSE管理體系和ISO14000的認證，取得擁有國際化的“綠色通行證”來應對國外的綠色貿易壁壘。
5.工廠生產清潔管理存在的問題
工廠生產清潔管理也是供應商在對企業質量審計過程中考核的一個項目，這里的“清潔”不僅有清潔的一般含義，包括對生產環境、生產工藝以及生產人員的清潔管理，還包括對清潔劑、消毒劑或殺蟲劑及蟲害防治的使用制度，以及在防止微生物、微粒污染方面要達到一定的要求。我國原料藥企業很少有特別制定清潔管理方面相應的操作規程并進行相應的執行記錄。
四、解決企業質量管理存在的問題,主動去迎接國外客戶質量審計
1.建立完善的員工配置管理和培訓體系
首先，從上至下，從管理人員到具體的生產操作人員，建立相應的組織機構圖，明確生產過程中各個崗位人員的工作職責要求。其次，對相應的操作人員進行規范化的崗位操作培訓，配置相應合格的人員從事原料藥生產、質檢等各環節工作。并配備專門人員對相關的文件系統進行管理和控制。
2.建立詳細和規范的文件系統
現場記錄包括現場操作記錄、相關日志等，應及時填寫，若記錄中出現偏差，相關生產管理人員需按照相關制度進行及時處理、解決?？蛻粼趯ξ募M行系統檢查時，特別是現場審查中，主要關注工藝路線、批次記錄、關鍵點控制、偏差的處理、產品中可能的雜質和污染、是否存在可能的交叉污染、以及清潔管理等問題，這些都需要有詳細和明確的記錄。
3.積極做好相關的認證工作
企業應及時了解國外市場原料藥的相關準入法規，積極做好相關的認證工作，這樣就不會因為認證問題無法出口相關國家，而丟掉訂單或者耽誤時間，避免這一類非關稅壁壘造成的損失。有些認證所要花費的時間較長，例如美國FDA認證，首先要申報DMF，然后從申報DMF到FDA，至少也需要3年的時間。如果通過了FDA檢查，那么標志著企業的質量管理達到了相當高的水平，搶得市場先機。
4.加強企業的環保意識
原料藥生產易造成環境污染，這是有目共睹的，也是發達國家進行“轉移生產”的主要原因之一。原料藥的生產反應過程中，容易產生廢氣、廢水、廢渣，它對環境造成污染，給操作人員身體健康帶來危害，甚至潛藏對藥品污染問題。企業應從環保角度出發，建立高效的廢氣凈化系統和污水處理系統，做好三廢處理工作，積極爭取通過ISO14000認證，拿到“綠色通行證”，走健康、持續發展之路。
5.抓好生產清潔管理工作和操作規程的制定
生產企業在應對生產環境、生產工藝以及生產人員制定相應的清潔管理操作規程的同時，要有相應的清潔執行操作記錄以及對清潔劑、消毒劑或殺蟲劑制定相應的使用制度，應保證清潔劑、消毒劑或殺蟲劑等的使用不會對物料產生污染問題，并應加強生產存儲區域的蟲害防治問題。
據食品商務網公布的數據顯示，2007年，我國原料藥出口已達135.6億美元，同比增長27.1%。要繼續這種快速增長的態勢，首先，制藥企業應從自身質量體系管理方面考慮，構建動態的質量管理體系，其次，要考慮當今世界各國對藥品生產和質量的要求日益嚴格，國外客戶必定會越來越注重對其原料藥供應商的質量審計如何應對。因此，要減少國外客戶質量審計對我國原料藥出口企業貿易的影響，必須建立一套完善的質量管理保證體系，遵循“質量是生產出來的”，并適時地順應各國不同市場對原料藥的規范化需要，認真地總結客戶在質量審計過程提出的意見，不斷地自我完善，這樣，不僅能夠從根本上保證企業所生產出來的原料藥的質量，成為穩定可靠的原料藥供應商，還能增強企業在國際原料藥市場上的競爭力，為企業在出口貿易中贏得更多的機會。
參考文獻：
［關鍵詞］成本內部審計外包
一、問題的提出
內部審計既是一種監督成本，也是一種守約成本。作為守約成本，它的發生是由于高級經理為滿足外部參與者、尤其是股東對委托責任的需求。Shere和Kent提出，內部審計是外部審計的一種附屬職能，“不同的是內部審計成本是直接由經理引起的”。就某一企業來說，如果內部和外部審計過程的總成本可低于只有外部審計時的成本，人就更愿意支付內部審計成本。內部審計和外部審計的結合之所以會節約成本，是因為內部審計人員熟悉企業內部并且具有專門的行業知識，比外部審計更有效率。而且，內部審計也是一種反饋機制，管理部門可借以彌補各種程序上的缺陷，以避免其對內部控制系統和公司的財務狀況甚至對整個公司產生重大不利影響。內部審計成本也是委托人為了保護他們的經濟利益而發生的監督費用。內部審計師協會的“責任報告”，將內部審計定義為“建立在組織內部、服務于該組織的獨立評價活動”。早期內部審計是經理的“左膀右臂”，主要是用于協助管理當局完善公司的內部管理，降低公司的成本支出，從而最大化公司的利益。
但是，近年來，從美國的“安然事件”、“世通公司案件”、“施樂公司案件”直至國內的“銀廣廈”、“麥科特”、“鄭百文”等一系列事件使會計信息失真成為熱點，人們在討論會計誠信和注冊會計師職業道德的同時，也更加清醒地認識到作為審計監督體系重要組成部分的內部審計并沒有充分發揮其作用，認真履行其職能，使其有效性大大削弱。在此背景下，內部審計外部化成為人們關注的焦點。
內部審計外部化最早是由安永、畢馬威等全球知名的咨詢機構提出來的。所謂內部審計外部化（internalauditoutsouring），又被稱為內部審計外包、內部審計，是指企業管理層將本企業的內部審計工作部分或全部委托給會計師事務所或其他專業人員完成。
誰能提供內部審計外包服務呢？內部審計外包服務的提供者包括會計師事務所、管理咨詢公司以及其他類型的組織機構。Kusel等調查顯示，國際上最大的會計師事務所、地方會計師事務所、咨詢專家、金融機構，以及其他組織都可提供外包服務。
二、內部審計外包的可能性
傳統的觀點認為，內部審計主要是服務于內部管理的，它是企業組織結構中的一個內在構成部分。通常，內部審計服務主要面向公司管理當局（監督下屬機構及人員的行為）和公司董事會（監督公司最高管理當局的行為）。如果內部審計是因為問題而產生，其目的在于降低企業成本、最大化企業價值的推論能夠成立，那么我們就有理由推斷，內部審計就有可能外部化，只有這種外部化能降低企業的總體成本。
根據委托理論，成本構成了企業成本的一部分，它降低了企業的價值。企業家為最大化企業價值，在激烈競爭的市場環境下求得生存，必須要尋找各種有效的方式與手段。Jenson&Meckling認為，在搜尋最有效方式過程中，審計成為降低監督成本和成本的一個有效選擇：“既然外部和內部監督成本都是由所有者—經理人承擔，那么，所有者—經理人將會為自身利益考慮，尋找一種成本最低的監督方式。在有效的市場環境下，既然外部審計的成本是由人承擔，當人發現讓內部審計部門為外部審計服務可以降低審計成本時，他當然樂意如此，讓內部審計部門為外部審計服務，還具有較強的“信號傳遞”作用，讓外部審計者感到潛在的審計風險較低，從而進一步降低審計簽約過程的成本。
內部審計部門監督作用失效的一個重要原因就是最高管理者的干預。即便公司明確規定公司最高管理者不得干預內部審計，內部審計部門可直接向董事會報告等，公司管理者還是可以通過直接或間接的方式，影響以至干預內部審計部門的日常運作和審計結論。因此，將一些高度專業化的內部審計工作委托給專門的會計職業組織如會計師事務所，將極大地提高內部審計的獨立性。同樣，公司管理者聘請獨立的注冊會計師擔任內部審計工作，也具有極強的“信號傳遞”作用，可以讓公司的所有者相信，公司管理者將自己置于專業機構監督之下，管理者不會、也不準備采取“機會主義”行為，損害所有者的利益。在美國，一些大型的保險或共同基金組織，已經將內部審計工作委托給專業人員。三、內部審計外部化的利弊分析
以上我們通過委托理論對內部審計外部化的可能性進行了初步的分析，內部審計究竟能否外部化？特別是我國國有企業現階段并沒有建立系統、有效的內部審計制度的情況下，筆者認為，企業只有在進一步分析內部審計外部化的利與弊之后，才能進行權衡和選擇。
1.內部審計外包的優勢
(1)提高內部審計的獨立性。內部審計機構作為企業內部的一個部門，其實際工作總和管理者有著密切的聯系，使內審部門不能公允地評價企業的經營業績。另外，在利益牽制下，內部審計部門也需要迎合管理層的要求，同管理層協調好關系，這使得內部審計機構可能會失去獨立性。外部審計工作一般都是由注冊會計師來完成，能站在一個客觀和公正的立場上來對企業的財務狀況進行審計，其結果只對社會公眾和合伙人負責，因此能夠客觀地報告審計結果。
(2)提高審計質量。會計師事務所及其他專業咨詢機構擁有大批專業化人才，企業可以根據實際業務的要求選用合適的人才。同時，外部注冊會計師經驗豐富，熟悉不同行業的經營理念和管理方式，能夠根據自身經驗及被審計單位的行業特色、經營過程、風險控制和管理等活動進行客觀的評價，并提出符合管理者需要的建議，從而提高內審工作質量。
(3)利用外部優勢。面對我國企業內部審計資源明顯不足的現狀，內審業務外包能使企業利用自身所沒有的專業技能，引用外部先進的審計技術和理論，獲得競爭優勢。
(4)符合成本效益原則。企業開展內部審計，必須設置相應的內審部門，配備相應的人員，其花費的支出也可能會大于產生的效益。而會計師事務所這樣的外部審計組織擁有規模經濟的優勢，可以將高額服務成本分攤給大量客戶，實現等效服務下的成本最低或成本相同下的更高效服務。再者，傳統以財務審計為主要目的內部審計已經不能滿足企業的需要，在新形勢下，內部審計的職能逐漸向經營效益審計、風險審計和管理審計等方面拓展。這就要求內部審計人員要具備相應的會計、管理和計算機等方面的專業知識，而培養滿足這些需要的專業人才，對企業來說，需要付出很高的成本。將內部審計職能全部或部分外包后，企業將節省相關培訓費用，能夠起到降低企業成本的作用。
(5)優化社會資源配置。會計師事務所等專業咨詢機構由各方面的專家組成，它們的服務水平越來越高，企業完全可以將內部審計的相關業務交給相應的專業服務公司去做，這樣既可以節省成本，提高內部審計工作質量，又能夠使社會人力資源得到充分有效的利用，從而起到優化社會資源配置的作用。
1.現有國有資產保值增值考核機制存在不足
目前,在很多國有企業缺乏完善的保值增值考核機制,特別是企業內部審計部門的考核更不完善。內部審計部門是國有資產保值增值的督察員,只有在內部加強審計和監管,才能有效提升國有資產的使用效果,保證國有資產的不被流失,進而更大的實現國有資產的價值。目前,國有企業的國有資產審計考核的內容比較單一,具體的考核程序存在很多的問題。另外,有一些的保值增值審計工作只是存在形式,不能達到有效監管的目的,不能很好的推動資產的正?？焖倭鬓D,減緩了資產應有的流轉速度,從而降低了國有資產的使用價值。
2缺乏完善的國有資產保值增值審計方法體系
在我國,有關國有資產的保值增值審計的方法體系還存在漏洞,不完善不全面的審計方法阻礙了審計水平的提高。在我國,國有企業的國有資產龐大,范圍廣,內容多,任務重,因此,保值增值審計工作也變得更加的繁重,耗費的時間和精力也很大。如果缺乏精確的、高效的審計方法,將會使得審計工作更加的難以開展,也會造成審計結果的誤差變大,被客觀制約的審計工作將不能真實發揮監督的效果。
二、加強國有資產保值增值審計的方法
1.加強監督國家資本金的完整性
國有資本的檢查項目中很重要的就是國家資本的完整性。企業提取的折舊費用是否是合理和合法的,,是否有故意去沖減國有資本的行為;另外,賬面資本損益之外的支出是否按照正確的報廢、毀損以及轉讓方式,也就是營業外支出和營業外收入的方式。企業在對外界進行投資時,是否在賬面上進行了恰當的處理,規定的權益法核算方法是否得到應用;若企業的最初注冊資本金額發生變化時,企業是否變更登記手續等。這些會計處理都會涉及國有資本的完整,其每一個環節都關系到國有資本金額的準確性和真實性。因此,企業內部應當注意這些核算的環節,加強監督和檢查國有資本的完整性,從而從根本上保證國有資本的保值增值。
2.加強監督國有資產計價的合規性
企業應當依據規定的財務會計制度,檢查資產增減在增減過程中參照了規范的計價體系。主要檢查內容包括:當企業發生業務時,存在的直接或者間接費用,在進行會計處理時,是否采用了權責發生制的核算原則。另外,當會計核算業務發生時,是否正確區分了收益性支出和資本性支出,是否存在不正常的未分攤的費用。企業經營中,最重要的就是主營業務的核算時否真實準確,是否存在不合規定的收入記錄,主營業務收入的每一筆記錄,是否存在真實的原始憑證。另外,在國有資產的評估、變賣的過程中,審查或者監督是能夠按照規則執行,是否存在弄虛作假的行為。
3.加強對企業資產的保值增值的核查
一般企業的實力不能從表面賬戶看出,可以通過多種方式核查企業是否有私設金庫和賬戶。在綜合評價分析各項指標時,應當詳細分析各項指標,分析的內容既要有橫向也要有縱向,這樣才能比較完整的分析企業的實際水平以及在行業中的地位。從而找到哪些主導因素約束著企業資產的使用效果,然后根據發現的原因,努力改變這些問題,提高國有資產的使用價值,實現資產的保值增值。另外還有一些企業主要固定資產是公共服務以及基礎設施,這些固定資產因為受到嚴重的管理計劃的限制,所以一般不適用市場進行定價決策,當然也不能根據現有的資本市場去評估它的真實價值。因此,利潤不能作為唯一的企業管理目標,應當重視社會效益等其他的綜合指標。在對國有企業的國有資產價值衡量市,不僅應該考慮經營效益,還應該考慮一些企業形象、榮譽等的提升。當進行國有資產保值增值考核時,不能僅僅參考一項標準,應當啟用綜合復雜的指標體系,以便于準確的進行核算國有資產的價值,保證國有資產增值審計的質量。
【摘要】教育體制改革的不斷深入和教育結構的重大調整,高校呈現出歷史性和跨越式發展,高校內部審計面臨著新的挑戰,本文從高校內部審計觀念、體制、人員、職能、方法等幾方面對審計創新提出了一些思考。
【關鍵詞】高校;內部審計;創新
高校內部審計是指高等院校所設置的審計機構及其專職人員依法獨立地對本部門、本單位及其所屬單位的財務收支等有關經濟活動的真實性、合法性和效益性進行監督、評價、鑒證和服務的活動。它是確保高等教育目標實現、依法治校、強化管理和自我約束的重要手段。近年來,隨著國家對高等教育投入的大幅度增加和高校多渠道辦學能力的逐步增強,高校建設步伐明顯加快,高校規模也不斷擴大,其組織管理幅度更寬,教學、經濟活動更豐富,財務預算資金更大。高校內部審計作為一項高層次、綜合性經濟監督與管理工作的地位和作用越來越明顯。盡管許多高校內部審計工作取得了一定的成績,但總體來看,我國高校內部審計同高校的快速發展不相適應,內部審計的職能作用沒有充分發揮出來,因此,高校內部審計創新就顯得尤為重要和迫切。
1高校內部審計觀念創新
從我國內部審計工作長期實踐的經驗積累講,內部審計要發揮作用,必須要適應國家經濟形勢的變化,遵從審計內在的客觀規律,審計人員必須要有創新思維。內部審計人員要從“經濟監督”的傳統思維定勢中解放出來,強化內部審計服務的“內向性”,內部審計要生存并發展,就必須走服務內向性的道路。因此,審計人員要消除“局外人”意識,要更多地從被審計單位和被審計人的角度研究審計出現的問題,改變被審計單位對內部審計“敬而遠之”的心態,在內審工作中實行服務形式多樣化。
因此,高校內部審計必須與內部管理的需要保持和諧一致,正確認識并全面履行高校內部審計監督與評價職能,使內審工作與高校依法治校、深化改革、快速發展的形勢相適應,使內部審計管理、內審機構的“人、法、技”建設與內部審計業務工作的發展相適應,扎扎實實地做好各項基礎工作。在實際工作中,突出“內向服務”,通過開展正常的審計業務,監督、評價本單位對國家法律、行業政策法規和本校有關規章制度的遵循情況,及時發現違背管理原則的活動,向管理者提供針對性較強的各種幫助;為經濟活動的“真實、合法、效益”提供合理保證,促使內部審計工作從以發現問題為己任向堅持標本兼治轉變,使內部審計工作目標與學校發展目標保持高度一致。
2高校內部審計體制創新
2003年5月1日起實施的《審計署關于內部審計工作的規定》第四條規定:“內部審計機構在本單位主要負責人或者權利機構的領導下開展工作”。照此規定,我國高校的內部審計機構應該是在校(院)長的領導下及校(院)黨委或校董事會等權利機構的領導下開展工作。但是,由于認識問題或其他原因,我國高校的內部審計機構的設置形式卻是多種多樣。如部分學校還存在由主管財務的副校(院)長領導下的內部審計機構、由紀檢、監察部門領導下的內部審計機構等不合理的機構設置形式。領導體制很直接地表明了審計機構的地位與權威,一般內部審計組織機構的主管領導級別越高,則審計機構的地位也越高,越能保證審計機構的獨立性,如由校長直接領導的內部審計組織機構的地位和權威要相對高一些。目前,除部分高校獨立設立審計處外,多數高校沒有獨立的審計機構,而是與紀委、監察處合署辦公,這種情況下的內部審計組織機構獨立性較差。由于高校內部審計人員在審計實踐中,具體的審計項目或多或少會受到來自校級領導、被審單位或相關人員的干擾或影響,這使得高校內部審計工作流于形式起不到應有的作用,獨立性就成為高校審計人員特有的問題。
3內部審計人才培養機制創新
內部審計工作作為一門專門管理技術,其工作內容涉及到高校管理的多個領域。內部審計人員必須具有廣博的知識和較強的業務能力,除審計、財務知識外,還必須具備管理、法律、經濟以及基本建設等方面的知識,這樣才能勝任這種專業性極強的技術工作。目前,我國大多數高校內審人員業務素質不高,理論功底差,知識面狹窄,業務技能單一,缺乏必要的專業培訓和再教育,這就使得審計工作缺乏深度與廣度,在工作中很少有突破性的發展。因此內審人員應通過工作實踐不斷提高專業素養,通過多種形式的學習和培訓,努力提高法規運用能力、審計技術水平和現場審計能力,以及發現問題、分析問題和解決問題的能力,盡可能成為“一專多能”的復合型人才。
4高校內部審計職能創新
傳統的高校內部審計往往偏重于監督和事后審計,僅有少數高校開展了內部控制評價、風險審計等工作。大部分高校內審工作只局限于對高校自身預決算的編制、財務收支活動的審計與監督,很少介入到經濟活動的事前審計把關和事中審計控制,忽視了對管理及效益的審計,給高校違法違紀等腐敗案件以滋生的土壤,忽視了內部審計的服務職能,未做到監督與服務并重,在工作的開展過程中沒有從加強管理、提高效益、防止風險的角度介入到事前預防和事中控制,只強調監督而很少考慮如何為單位增效,使內部審計工作陷于被動地位。
高校內部審計要在強調審計監督職能的同時,重視服務效能,實現面向對管理、效益等多方面、多領域的審計,通過“參與式審計”與被審單位座談、商討,共同分析存在的問題,共同提出解決問題的對策與方法,及時解決問題,實現高校內審機構職能的正確定位,從而促進高校加強管理、避免和減少損失、提高資金使用效益、健全內部控制、保障高校資產的安全與完整。
5高校內部審計方法創新
一、公司治理結構的改革將內部審計推向前沿
公司治理結構通常指的是法人治理結構，由股東大會選舉產生的董事會，董事會聘任管理層，監事會監督董事會和管理層的制衡機制的組成。一些學者在論述公司治理結構時，也講到兩權分離、三足鼎立的制衡格局。如吳敬璉在1994年提出的觀點認為，所謂的公司治理結構是指由所有者、董事會和高級執行者即高級經理人員三者組成的一種組織結構。在這種結構中，上述三者之間形成一定的制衡關系：所有者將自己的資產交由公司董事會托管；公司董事會是公司的最高決策機構，擁有對高級經理人員的聘用、獎懲及解雇權；高級經理人員受雇于董事會，組成在董事會領導下的執行機構，在董事會的授權范圍內經營企業。在這樣的公司治理結構中，股東及股東大會與董事會之間、董事會與高層執行官之間存在著性質不同的關系，要完善公司治理結構，就要明確劃分股東、董事會、經理人員各自的權力、責任和利益，從而形成三者之間的制衡關系。在這個公司治理結構中，把制衡機制簡單地歸結為股東大會、董事會、監事會、管理層之間的關系，根本沒有將審計作為制衡的重要因素。
隨著美國安然、世通、施樂等粉飾業績案件，日本雪印食品公司的舞弊案件及中國上市公司中名目繁多的關聯方交易、“掏空”等案件的相繼曝光，圍繞著“公司的社會責任”、“企業信用”以及“董事會的戰略參與”等問題，再一次引發了人們對公司治理問題的反思。安然事件后，管理層財務造假已成為不爭的事實。著名的信貸評級機構魏斯公司2002年上半年對美國七千家上市公司進行的一項調查顯示，有多達三分之一的美國上市公司可能有篡改其盈利報告之嫌。美國《首席財務官》（《CFO》）雜志于2002年8月1日公布了一份調查報告，發現過去5年中，美國大公司中17%的CFO們受到來自上司的壓力，被迫出具虛假財務報告，18%的財務經理在編制預計賬目時，沒有遵循通用會計準則，27%的受調查的CFO稱，公司的資產負債表上并沒有反映出所有的負債。事實表明，目前的公司治理結構遏制不住財務造假，審計失效弱化了公司治理結構的制衡機制。李金華審計長于2003年11月5日在南開大學舉行的第二屆公司治理國際研討會上指出，目前，公司治理問題已經成為國內外理論界和實務界研究的一個世界性的課題。
各國在考慮如何建立有效的公司治理結構問題時，都會涉及到審計監督機制的建立及其在公司治理結構中的地位問題。公司治理結構中的審計監督安排由外部審計監督和內部審計監督兩方面的內容組成（李維安）。內部審計的全球性職業組織——國際內部審計師協會（IIA）于1999年通過了內部審計的新定義，強調內部審計要在公司治理領域發揮作用。2002年7月，IIA在提交給美國國會的《改善公司治理的建議》別指出，健全的治理結構建立在董事會、執行管理層、外部審計和內部審計四個“基本主體”的協同之上。IIA研究基金會在2003年先后了《內部審計在公司治理和公司管理中的作用》、《內部審計在公司治理中的職責：薩班斯法案的遵循》兩份研究報告。這些研究表明了內部審計被推向最重要的企業發展趨勢的前沿——企業需要承擔更大的責任、具有更高的道德水準；需要恢復投資者在市場上的信心；需要很好地控制企業目標，公司董事會、新聞媒體、投資者、分析師、管制者越來越認同內部審計在這些方面的重要性。
關注內部審計在公司治理中的作用，源于兩個重要趨勢：一是研究表明，內部審計與公司治理質量相關。大量的研究表明，內部審計能對公司治理產生積極影響。內部審計在一定條件下可以預防財務報告的違規行為和員工的偷竊行為；內部審計的獨立性越高，越可以改善控制環境、減少報告錯誤、提升報告質量；內部審計的參與也有利于公司業績的改善。二是人們越來越重視內部審計，不斷地擴展內部審計在確保公司治理質量方面的職責。此外，美國《薩班斯法案》的出臺、紐約證券交易所新的上市規定也起到了推波助瀾的作用。盡管薩班斯法沒有直接涉及內部審計在公司治理中的作用，但對審計委員會、外部審計人員及管理層治理要求的擴展，意味著內部審計作用也要擴展。2002年紐約證券交易所要求所有上市公司必須設立內部審計部門。這些法律的頒布是對內部審計在公司治理中價值的認可，也提升了內部審計在公司治理中的重要性。
二、內部審計在公司治理結構中的地位
國際內部審計協會在1999年6月，對內部審計的定義、職業準則以及道德規范等進行了全面修改，提出了能夠適應當代內部審計發展的新定義，將以獨立性為基礎的保證活動和以決策有用性為基礎的咨詢活動并列起來，提高了內部審計的地位，擴大了內部審計的責任和工作范圍，將內部審計進一步提升至風險管理和公司治理的高度。在新定義的基礎上，IIA建立了新的內部審計專業實務框架，并特別強調內部審計應通過“參與式”審計活動以體現其“增值”功能。
“安然事件”后，2002年美國國會出臺了《薩班斯法案》，從加強上市公司信息披露和財務會計處理的準確性、確保審計師的獨立性以及改善公司治理等方面，對美國現行證券法、公司法和會計準則等進行了若干重大修改，加強了公司主要管理者的法律責任；特別要求公司管理當局要對其公司內部控制制度的有效性做出承諾，并由獨立審計師做出鑒證；對公司審計委員會做出了規范。隨后，紐約證券交易所對上市公司的董事會的構成做出了規定，要求所有上市公司都要建立內部審計職能部門。2002年IIA在給美國國會的建議中指出：董事會、執行管理層、外部審計、內部審計的協同是健全治理結構的基本條件，其中審計委員會（內部審計人員）的主要作用是增強報告關系上的獨立性。面對外部環境變化對內部審計工作提出的新要求，2004年IIA對2001年的《內部審計實務標準――專業實務框架》進行了修訂，新的標準增加了5條新準則，并在不同程度上對原有的17條準則進行了修改，修改后的內容主要涉及有關保證準則。新標準明確了保證工作的性質和范圍應由內部審計人員決定，而不是由委托方決定，以確保確認的獨立性和客觀性。這一改動體現了當代內部審計的獨立性不斷強化的趨勢。
經過以上法律和制度建設方面的變化,內部審計工作在公司治理中的地位也發生了變化,主要體現在以下三個方面：
1、內部審計在內部控制制度方面的職能進一步強化?！端_班斯法案》頒布之后，公司內部控制的評價內容成為在美上市的公司年報的強制披露義務，內部審計職能通過內部控制這一領域再次得以強化，尤其是內部審計人員要在保證有效的內部控制和健全的財務報告方面發揮關鍵作用，內部審計在企業組織的重要性和影響力進一步提升。
2、內部審計成為改善公司治理的重要基礎。在紐約證券交易所要求所有上市公司都要設立內部審計部門的環境下，內部審計部門與董事會、執行管理層、外部審計并列成為有效企業組織治理的四大基石。具體表現為：內部審計應該評價并改進組織的治理過程，為組織的治理做貢獻，從而推動組織道德和價值觀的良性發展；內部審計在確保實現組織目標和維護組織道德觀和價值觀的基礎上，要樹立風險管理與控制觀念；要保證董事會、管理層、外部審計和內部審計四個因素在企業組織治理過程中的協調。這些建議和要求為內部審計參與公司治理提供了廣闊的發展空間。
3、內部審計活動涉及到整個業務與管理流程。“安然事件”后，內部審計的地位不僅僅表現在獨立性和權威性的提高，而且還表現內部活動開始涉及整個業務與管理流程。
這些變化將使以往由內部審計機構對控制的適當性及有效性進行獨立驗證，發展為由企業整體對管理控制和治理負責。內部審計將從以前的消極的以發現和評價為主要的內部審計活動轉向積極地防范和解決問題；從事后發現內部控制薄弱環節轉向事前防范；從單純強調內部控制轉向積極關注、利用各種方法來改善公司的經營業績。
三、內部審計在我國公司治理結構中的現狀
20世紀80年代以來，隨著市場經濟體制的建立和市場規范的不斷健全，中國企業的內部審計有了很大的發展，絕大多數的大型企業都設立了獨立的內部審計機構，開展形式多樣的審計活動。但總體來說內部審計工作還是落后于企業管理實踐，不能很好地滿足經營管理的需要，主要表現為（1）審計職能以查錯糾弊為主，沒有充分發揮內部審計的作用；（2）審計范圍局限于財務會計領域，沒有擴展到經營管理的各個方面；（3）審計方式主要是事后審計，沒有拓寬到事前和事中審計。
目前，我國存在以下三種形式的內部審計模式：
1、監事會領導下的內部審計模式
監事會是公司的監督機構，它由股東代表和職工代表組成，監事會的職權主要是對董事、經理在執行公司職務時是否違反法律、法規和章程進行監督。將內審設在監事會，使內部審計完全以監督者的身份出現，與管理階層脫鉤，有助于審計機構的獨立、公正審計，不受行政干預，其缺點是：不利于促進公司改善經營管理，提高經濟效益。因為監事會不能兼任公司的經營管理職務，沒有經營管理權。因此，這不能直接服務于經營決策，也就難于實現通過內部審計，改善經營管理，提高經濟效益的目的。
2、總經理領導下的內部審計模式
總經理是公司的最高經營管理人員，對董事會負責。使內部審計接近經營管理層，有利于直接為經營決策服務，有利于實現內部審計提高經營管理水平，同時，這種設置方式既達到了提高企業經濟效益的目的，還保持了審計的獨立性和較高層次的地位。使內審機構與財會等部門相對獨立，便于內部審計對這些部門進行有效的評價與監督。然而，這種設置不利于內審機構對總經理的責任、業績等進行獨立的評價和監督?？偨浝硐聦俨块T的很多活動是在其授意下進行的，內審機構對這些部門的檢查可能在一定程序上受到阻礙。因此，總經理領導的組織模式難于對本級公司的財務和總經理的經濟責任進行監督和評價。
3、董事會領導下的內部審計模式
董事會是公司的經營決策機構，直接對股東大會負責。職責是執行股東大會的決議，決定公司的生產經營策略以及任免總經理等。在這種組織模式下，內部審計能夠保持較高的獨立性、權威性和較高的地位。同時也使內部審計具有一定的靈活性：既便于其為委托人服務，又便于其與經營管理層聯系；既便于其對管理層進行獨立的評價與監督，又便于其為管理層加強管理、提高效益服務。企業在董事會內設置審計委員會，并將其做為董事會內的一個分支機構，人員一般由非行政董事及具有管理、財務、技術、營銷等專業知識和工作經驗的專業人士組成，它是董事會與內部、外部審計師溝通的橋梁，分擔了行政董事在內部控制和財務報告方面的部分工作，能夠最大限度地體現內部審計的獨立性和權威性。因為這種隸屬于董事會的審計委員會，獨立于管理當局，總經理及公司的全部經營管理活動都要接受審計，審計結果直接向委員會報告，使內審具有較強的獨立性和權威性。另外，也有利于保證現代企業制度下內審職能的發揮。
通過對2001年至2004年滬市246家IPO公司的招股說明書的分析，可以發現在2001年上市的55家公司中僅有31%的公司單獨設立了內審部門，2002年上市的67家公司中有43%的公司單獨設立了內審部門，2003年上市的66家公司中有44%的公司單獨設立了內審部門，2004年上市的58家公司中有60%的公司設立了單獨的內審部門。四年來，設立內審部門的公司比例翻了一倍，從中可以看出內審的作用在近幾年中得到了人們的重視，內部審計在加強公司管理和公司治理方面發揮了更重要的作用。在單獨設立內審部門的110家公司中，有22%公司的內審部門隸屬于董事會，2%公司的內審部門隸屬于監事會，76%公司的內審部門隸屬于總經理。這暗示了我國企業的內部審計機構是作為普通職能部門存在的，更多的進行的是管理工作，盡管有的企業名義上規定內審機構對董事會負責，但由于企業本身法人治理結構不健全，實質上內審機構主要接受經理層管理，遠沒有上升到公司治理的高度。
面對內部審計在公司治理治理方面作用的顯現，我國也頒布了一系列的法規來加強內部審計在公司治理中的作用。1997年12月，中國證監會出臺了《上市公司章程指南》，其中就對內部審計進行了專門的規定，并規定審計負責人向董事會負責并報告工作。2002年1月，中國證監會和國家經貿委聯合了《上市公司治理準則》，其中規定了上市公司可以設立審計委員會，并且審計委員會中獨立董事應占多數并擔任招集人，審計委員會中至少應有一名獨立董事是會計專業人士。審計委員會的具體職責是：（1）提議聘請或更換外部審計機構；（2）監督公司的內部審計制度及其實施；（3）負責內部審計與外部審計之間的溝通；（4）審核公司的信息及其披露；（5）審查公司的內控制度。到日前為止，中國內部審計協會陸續頒布了中國內部審計基本準則、二十四項具體準則和兩個內部審計實務指南，對中國內部審計的基本概念、內部審計的目標、宗旨、范圍、性質與功能等基本規范作了全面界定，為中國內部審計活動和工作的有效開展提供了一套權威性的準則。但是，到目前為止，我國還沒有象美國證監會那樣強制規定上市公司必須設立內審部門。這一方面說明了我國內部審計的治理職能還沒有引起人們的廣泛關注，另一方面也說明了我國公司治理本身可能就處于一個初期的發展階段，內部審計在公司治理結構中還缺乏法律基礎，要讓它發揮作用還是一個循序漸進的過程。因此，應在法律的基礎上，大力加強內審部門的建設，完善公司治理結構，以改善公司的治理效果。
隨著我國改革開放和市場經濟體制建設的不斷深入，上市公司內部的治理結構存在的問題浮出水面。因此，如何建立健全公司治理結構、優化內部控制、保證企業資產增值與合理配置、抑制管理腐敗、合理控制決策風險等重大課題引起眾多業內人士的關注。從國際內部審計的發展經驗來看，要解決這些重大問題，我國的企業組織既要將內部審計作為企業組織管理控制系統的重要組成部分，也要保證內部審計的獨立性，并與外部審計、董事會及高管層互為補充，成為企業組織治理的有效工具之一。這就為我國內部審計真正介入企業組織的治理過程，并發揮重要的保障作用提供了足夠空間，也使得內部審計將為促進有效的公司治理發揮更加重要的作用。
參考文獻：
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[2]李維安，《美國的公司治理：馬奇諾防線》，2003
「摘要企業風險管理是一個倍受關注的焦點問題，企業能否在存在各種不確定性因素影響的環境中有序、有效地運轉，在很大程度上取決于企業風險管理的有效性。對企業風險管理的有效性進行審查和評價是現代內部審計的一個嶄新領域，本文在分析了企業風險和風險管理內涵的基礎上，分析了企業風險管理審計的目標及主要內容。
「關鍵詞企業風險風險管理風險管理審計由于各種不確定性因素，企業面臨著各種風險，能否對風險進行有效的管理和控制，是企業能否生存發展、實現企業預期目標的關鍵。企業風險管理的有效性在一定程度上取決于企業對風險管理工作的監督和評價。因此，無論是國際內部審計師協會對內部審計的定義，還是我國的內部審計準則都強調了內部審計在企業風險管理中的重要性。我國從2005年5月1日起施行的內部審計具體準則第16號———《風險管理審計》中更是強調了內部審計人員對風險管理進行審查和評價的職責。一、企業風險及風險管理的內涵進行企業風險管理審計，必須明確企業風險及風險管理的內涵。否則，企業風險管理審計便無從談起。1企業風險的實質首先，風險產生于不確定性因素的存在，如果企業運行的內外環境是確定的，則不存在企業風險。其次，企業運行環境的不確定性帶來了企業運行結果的不確定性。一般來說，我們更注重企業的運行結果，對預期結果的實現與否及可實現程度的大小成為了衡量企業風險大小的現實標準。因此，可以認為，企業風險則是企業運行結果偏離期望結果的可能性。筆者認為，企業目標是企業期望達到的一種結果狀態，但由于相關因素的持續不斷的變化，企業目標的實現存在不確定性。因此，企業風險可以描述為企業目標不能得以實現的可能性。2企業風險的劃分企業風險可以按多種標準進行分類。筆者認為，既然將風險定義為企業目標不能得以實現的可能性，那么，企業風險可以按照企業目標的不同層次來理解和劃分，并可將其相應劃分為：（1）企業的戰略風險是指企業戰略目標不能實現的可能性，主要包括：由于對有關影響因素的分析不夠充分或對未來的變化沒能合理預計而帶來的企業在總體戰略選擇環節的失誤風險；由于企業的具體戰略選擇失誤而帶來的風險，包括企業經營領域的選擇風險、企業并購風險等。（2）企業日常經營管理風險是指企業具體經營目標不能實現的可能性，又可以劃分為企業經營環節的作業鏈風險，如企業供、產、銷等環節的風險；企業的人事風險，如由于人員任用、授權、業績評價等方面的缺陷帶來的風險；企業的信息風險，如企業信息系統風險等。（3）財務風險。狹義一般是指由于企業籌措資金而形成的風險，并主要是指企業由于舉債而形成的風險，也可稱之為籌資風險。按照本文對風險的定義，即企業目標不能實現的可能性，則企業的財務風險是指企業財務活動目標不能得以實現的可能性，包括籌資風險、資金投放的風險及企業其他財務活動風險，我們可以稱之為廣義的財務風險。3企業風險管理COSO于2004年頒布的《企業風險管理框架》中指出“企業風險管理是一個過程，它由董事會、管理當局和其他人員執行，應用于戰略制訂并貫穿于企業之中，旨在識別可能會影響主體的潛在事項，管理風險以使其在風險容量之內，并為主體目標的實現提供合理保證?！蔽覈鴥炔繉徲媴f會2005年的內部審計具體準則16號—《企業風險管理審計》中指出“風險管理，是對影響組織目標實現的各種不確定性事件進行識別與評估，并采取應對措施將其影響控制在可接受范圍內的過程。風險管理旨在為組織目標的實現提供合理保證?！睆纳鲜鰧︼L險管理的解釋可以看出，企業風險管理的最終目標是為企業目標的實現提供合理的保證。二、企業風險管理審計的目標對企業風險管理進行監督和評價是現代內部審計發展的結果，企業風險管理審計的目標取決于對企業內部審計的功能定位。從西方企業內部審計的產生和發展過程來看，內部審計是隨著經濟的發展，企業內部管理層次的增多和控制范圍的擴大，基于企業內部經濟管理與監督的需要而產生的，并隨著管理的需要而不斷發展。隨著內部審計的不斷發展，內部審計的目標也在不斷地變化，其中以國際內部審計師協會（IIA）對內部審計所下定義的變化最具有代表性。國際內部審計師協會（IIA）理事會指出內部審計是一種獨立、客觀的保證和咨詢活動，其目的是增加組織的價值和改善組織的經營。我國的內部審計不是在企業內部管理需要的動因下發展起來的，而是在政府的要求下，在國家審計部門的推動下建立起來的。1993年國家審計署成立，為了盡快建立和完善審計體系，補充剛剛復興的國家審計力量的不足，政府和政府審計機構都極力敦促內部審計的組建。但隨著我國經濟體制的不斷改革發展，企業內部審計越來越受到各方面的重視，對內部審計的理解也發生了較大的變化。我國的內部審計基本準則指出：內部審計是組織內部的一種獨立客觀的監督和評價活動，它通過審查和評價經營活動及內部控制的適當性、合法性和有效性來促進組織目標的實現。從內部審計的發展過程可以看出，企業內部審計的目標在于幫助企業實現目標。企業內部審計的目標決定了企業風險管理審計的目的在于：通過內部審計機構和人員對企業風險管理過程的了解，審查并評價其適當性和有效性，提出改進建議，促進企業目標的實現。三、企業風險管理審計的內容風險管理包括組織整體及職能部門兩個層面。內部審計人員既可對組織整體的風險管理進行審查與評價，也可對職能部門的風險管理進行審查與評價。因此，筆者認為企業風險管理審計應當包括以下方面的內容：
（一）風險管理機制的審查與評價企業的風險管理機制是企業進行風險管理的基礎，良好的風險管理機制是企業風險管理是否有效的前提。因此，內部審計部門或人員需要審查以下方面，以確定企業風險管理機制的健全性及有效性。包括：1審查風險管理組織機構的健全性。企業必須根據規模大小、管理水平、風險程度以及生產經營的性質等方面的特點，在全體員工參與合作和專業管理相結合的基礎上，建立一個包括風險管理負責人、一般專業管理人、非專業風險管理人和外部的風險管理服務等規范化風險管理的組織體系。該體系應根據風險產生的原因和階段不斷地進行動態調整，并通過健全的制度來明確相互之間的責、權、利，使企業的風險管理體系成為一個有機整體。
2審查風險管理程序的合理性。企業風險管理機構應當采用適當的風險管理程序，以確保風險管理的有效性。3審查風險預警系統的存在及有效性。企業進行風險管理的目的是避免風險、減少風險，因此，風險管理的首要工作是建立風險預警系統，即通過對風險進行科學的預測分析，預計可能發生的風險，并提醒有關部門采取有力的措施。企業的風險管理機構和人員應密切注意與本企業相關的各種內外因素的變化發展趨勢，從對因素變化的動態中分析預測企業可能發生的風險，進行風險預警。（二）風險識別的適當性及有效性審查風險識別是指對企業面臨的，以及潛在的風險加以判斷、歸類和鑒定風險性質的過程。內部審計人員應當實施必要的審計程序，對風險識別過程進行審查與評價，重點關注組織面臨的內、外部風險是否已得到充分、適當的確認。筆者認為應當包括以下內容：1審查風險識別原則的合理性。企業進行風險評估乃至風險控制的前提是進行風險識別和分析，風險識別是關鍵性的第一步。2審查風險識別方法的適當性。識別風險是風險管理的基礎。風險管理人員應在進行了實地調查研究之后，運用各種方法對尚未發生的、潛在的、及存在的各種風險進行系統的歸類，并總結出企業面臨的各種風險。風險識別方法所要解決的主要問題是：采取一定的方法分析風險因素、風險的性質以及潛在后果。需要注意是，風險管理的理論和實務證明沒有任何一種方法的功能是萬能的，進行風險識別方法的適當性審查和評價時，必須注重分析企業風險管理部門是否將各種方法相互融通、相互結合地運用。（三）風險評估方法的適當性及有效性審查內部審計人員應當實施必要的審計程序，對風險評估過程進行審查與評價，并重點關注風險發生的可能性和風險對組織目標的實現產生影響的嚴重程度兩個要素。同時，內部審計人員應當充分了解風險評估的方法，并對管理層所采用的風險評估方法的適當性和有效性進行審查。內部審計人員應當對管理層所采用的風險評估方法進行審查，并重點考慮以下因素：（1）已識別的風險的特征；（2）相關歷史數據的充分性與可靠性；（3）管理層進行風險評估的技術能力；（4）成本效益的考核與衡量等。3審查風險評估方法應當遵循的原則內部審計人員在評價風險評估方法的適當性和有效性時，應當遵循以下原則：（1）定性方法的采用需要充分考慮相關部門或人員的意見，以提高評估結果的客觀性；（2）在風險難以量化、定量評價所需數據難以獲取時，一般應采用定性方法；（3）定量方法一般情況下會比定性方法提供更為客觀的評估結果。（四）風險應對措施適當性和有效性審查內部審計人員應當實施適當的審計程序，對風險應對措施進行審查。內部審計人員在評價風險應對措施的適當性和有效性時，應當考慮以下因素：（1）采取風險應對措施之后的剩余風險水平是否在組織可以接受的范圍之內；（2）采取的風險應對措施是否適合本組織的經營、管理特點；（3）成本效益的考核與衡量等。
關鍵詞：內部控制審計準則
自2002年美國《薩班斯-奧克斯利法案》以來，美國內部控制審計規范相繼發生了較大的變動，對上市公司財務報表的內部控制和其他規模企業的內部控制帶來了深刻的影響。我國2008年6月，財政部、證監會、審計署、銀監會、保監會聯合了《企業內部控制基本規范》以及《企業內部控制評價指引》、《企業內部控制應用指引》和中國注冊會計師主持起草的《企業內部控制鑒證指引》等配套規范的征求意見稿，這意味著我國初步建立了內部控制的相關法規。本文通過分析美國內部控制審計準則的發展現狀，以期對改進和規范我國內部控制審計有所啟示。
美國內部控制審計準則的發展現狀
（一）《薩班斯-奧克斯利法案》的頒布
在安然以及世通的財務舞弊案相繼發生后，美國內部核查體系的諸多缺陷立刻引起了政府的高度關注。針對安然、世通等財務欺詐事件，美國國會出臺了《2002年公眾公司會計改革和投資者保護法案》。該法案由美國眾議院金融服務委員會主席奧克斯利和參議院銀行委員會主席薩班斯聯合提出，又被稱作《2002年薩班斯-奧克斯利法案》（簡稱薩班斯法案），法案主要內容和意義有：要求建立上市公司會計監管委員會（PCAOB），并授權SEC對PCAOB實施監督，加大了獨立監管的力度；要求加強注冊會計師的獨立性，規定不可同時提供的業務以及合伙人輪換制度；要求上市公司的管理層評估和報告公司最近年度的財務報告內部控制的有效性，加大公司管理層的責任；強化財務披露義務，改善上市公司的財務信息透明度；加重違法行為的處罰措施，提高違法的成本。
此外，404條款還要求公司的外部審計師對管理層的評估意見出具“證明”，也就是說，向股東和公眾提供一個信賴管理層對公司財務報告的內部控制描述的獨立理由?！端_班斯-奧克斯利法案》是美國自上世紀30年代以來政府制定的涉及面最廣、處罰措施最嚴厲的公司法律，該法律的頒布旨在提高公司信息披露的準確性和可靠性，增加公司責任，為上市公司會計和審計的不適當行為規定更加嚴厲的處罰，同時保護投資者。
（二）第2號審計準則和第5號準則的頒布
為指導注冊會計師出具內部控制審核報告，2004年6月美國PCAOB了第2號審計準則（ASNO.2）——《聯系財務報表審計進行的財務報告內部控制審計》。該準則中明確規定了注冊會計師應當在進行上市公司財務報表審計的同時實施對上市公司內部控制的審計，并提出了綜合審計的概念。
自審計師開始應用第2號準則起，PCAOB密切的監督了準則的執行并收集了來自各方對準則實施的反饋。根據國際財務執行官（FEI）2005年對300多家企業的調查結果，每家需要遵守薩班斯法案的美國大型企業第一年實施第404節的總成本將超過460萬美元。這些成本包括35000小時的內部人員投入、130萬美元的外部顧問和軟件費用以及150萬美元的額外審計費用（增幅達到35%）。過高的內部審計費用和極為繁瑣的內部審計程序使這兩個準則的正式頒布遭來多方非議。為了應對來自多方的批評和懷疑，PCAOB在2006年12月了新的內部控制審計準則征求意見稿，最終于次年7月通過了其最終修訂稿。
（三）美國第5號審計準則的重大變動
第5號內部控制審計準則（ASNO.3）首先指引審計師將注意力投向最重要的控制。該準則沿用了以往的由上至下（從財務報表和實體層面到流程層面）的審計方式并且強調了風險評估的重要性，提出審計師從對公司的實質性漏洞風險進行評估開始，就應當不斷的調整審計程序，以將審計重點放在風險最大的區域使審計更為有效，并顯著增加發現曾被忽視的實質性漏洞的幾率。另外，該審計準則修訂了重大缺陷和實質性漏洞的定義，用“合理可能性”替換“微小可能性”以改善對缺陷的評估以及重新確定了實質性漏洞的內涵，以避免公司和審計師在定義、討論和確定那些不足以對公司內部控制整體產生影響的缺陷上花費過多時間。
在程序上，該準則刪除了部分對內部控制審計而言不必要的程序，例如：刪除了關于評價管理層自身評估流程的要求，以及刪除了“每年的審計必須獨立”這一要求，從而允許審計師使用一定量的循環測試來減少當年的審計工作。在適用范圍上，第5號準則將適用范圍擴大到較小規模的公司。準則改變了以往細節性的指導，采用原則性的語言要求審計師在決定如何應用準則前，考慮公司的具體事實和環境。這樣的做法有效地提高了審計的效率并保持了較低的成本。另外，值得一提的是，第5號準則簡化了陳述方式，對陳述報告進行了重組，以更好地反映內部控制審計流程并且可讀性大大提高。
對我國內部控制審計制度建設的啟示
我國至今仍沒有相關內部控制審計的法律規范，現行的規范體系是由各個政府職能機構和組織頒布的多條規定構成，其中最核心的內容包括：2001年10月證監會的《關于做好證券公司內部控制評審工作的通知》中對內部控制評審提出的規定。而在其他規范中，沒有對管理層進行財務報告內部控制有效性評價提出強制性規定。
中國注冊會計師協會于2002年2月制定的《內部控制審核指導意見》，該指導意見提出了內部控制鑒證服務的性質、對象、標準、范圍等許多內容，但是與當前審計服務市場開展內部控制鑒證業務以及理論界對內部控制理論體系的認識存在不小差距。中國內部審計協會2003年6月實施的《內部審計具體準則——內部控制審計》，該準則基于COSO框架的評價方法，從被審計單位的控制環境、風險評估過程、信息系統和溝通、控制活動、對控制活動的監督五個方面評價內部控制系統。但是諸多內容基本上是原則性的，在現實中的可操作性相對較差。最近幾年，我國正加快了內部控制審計的制度建設，筆者認為應從以下幾個方面進行完善：
（一）從規范制定層面分析
美國的內部控制準則體系已趨近成熟，擁有包括第2號審計準則和第5號審計準則在內的一整套指導體系，并被獨立的劃分為一條獨立的準則，現行的美國第5號審計準則采用了偏向規則式的表述方式。與之相比，我國的內部控制審計仍未能被列為一條獨立的審計準則，僅作為2006注冊會計師執業規范第1211號的第四章節對內部控制審計作了有限的規范，并且所涉及的內容大多采用了原則式的表述方式，在隨后的準則指南中對具體操作方法作進一步的解釋。筆者建議，可以通過將美國的第2號審計準則和第5號審計準則作為參考，制定出一套適應社會主義市場經濟體系的完整內部控制審計準則，規范內部控制審計的服務性質、審計責任主體、審計方式、評價標準，指導審計師職全面地執行內部控制審計任務，提高內部控制審計的規范性和可靠性。
（二）從準則執行層面分析
我國的內部設計控制規范并沒有明確強調內部控制審計的不可缺失性，也沒有具體地規定必要的內部控制審計步驟和程序，在審計實務中，為了追求審計效率，我國審計職業界主要采取了兩個方面的對策來減少對內部控制的測試工作量：開發出一套了解內部控制和進行控制測試的程序表來，在審計工作中簡單、消極地勾劃表格；開始探索分析性程序，希望以某些關鍵指標、關聯和趨勢作為引導審計資源流向的標桿。當然，前者有助于逃避責任，后者有助于降低風險。但是總體上看，兩者都對審計有效性存在極大的負面影響。
盡管我國已經初步確立了風險基礎戰略審計系統，并強調了內部控制對整體審計工作效率和效果的影響，但是在實務中內部控制審計所受到的關注仍舊不足，沒有強制執行內部控制審計帶來的直接后果往往是忽視某些重大錯報風險，給整體審計工作帶來不利的影響，所以，我國有必要進一步強調內部控制審計工作的重要性，通過完善內部控制審計，提高各類公司的財務信息透明度從而提高審計質量。
（三）從準則信息披露層面分析
我國內部控制信息披露機制尚不完善，有關內部控制信息披露的規定主要是中國證監會制定的《公開發行證券的公司信息披露內容與格式準則第1號——招股說明書》第122條規定以及《公開發行證券的公司信息披露內容與格式準則第11號——上市公司發行新股招股說明書》第59條的相關規定。2000年底中國證監會頒布的《公開發行證券的公司信息披露編報規則》第7號《商業銀行年度報告內容與格式特別規定》、第8號《證券公司年度報告內容與格式特別規定》，要求商業銀行、證券公司應對內部控制制度的完整性、合理性和有效性做出說明。
不難看出，目前我國對內部控制信息披露的強制性規定主要針對的是商業銀行、證券公司、發行新股的上市公司等，對其他類型公司還沒有強制性規定。由于我國大部分上市公司不要求強制披露內部控制信息，所以對內部控制信息進行審計就缺乏必要的動力與強制性。由此可見，加強對內部控制審計披露的規范，通過更完善的制度約束審計師的行為，提出必要的審計步驟以指導內部控制審計的進行，對我國公司治理的意義重大，這不僅會促使各類公司提升自身內部控制系統的完善程度，還能夠讓審計報告的使用者形成對公司內部控制執行情況的深度了解。
參考文獻：
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關鍵詞：采購審計；材料價格；微機管理；規范管理
21世紀的今天，計算機的應用已經普及到各行各業。對于我們剛轉型為民營的發電企業物資采購的采購過程、賬目審計應用計算機管理也勢在必行，這樣才能更好地滿足于采購工作時效性的要求，使物資采購工作有序、高效地進行，從而真正實現了“陽光采購”。
一、本公司物資采購審計應用計算機參與管理前，物資采購審計事項及管理模式
1.審計所購材料是否有采購計劃，是否與訂貨合同一致，是否與驗收入庫單相符，各項簽字手續是否完備；
2.審查發票上的數據計算是否準確無誤，增值稅、運輸發票使用的稅率是否符合國家稅收政策；
3.審查采購價格是否異常，是否符合當前的市場行情；
4.對經審查價格過高的材料品種手工編制“高價采購與低價采購損失情況對比分析表”，以便進一步分析處理；
5.根據“分析表”提供的漲價幅度和損失金額，進行市場調查分析，作出處理。屬于市場行情變化引起的合理漲價，可以辦理審計簽證手續；屬于不合理漲價的，通知采購主管及采購人員與供貨單位交涉，進行調價處理或退貨處理，屬于采購人員的違紀行為，移交紀檢部門進行處理；
6.辦理審計簽證手續；
7.匯總計算一定時期內物資采購實際價總成本、計劃價總成本、價差額等；
8.手工編制材料采購審計報表，做出審計報告。
二、本公司實現計算機參與物資采購審計的必要性
1.隨著市場經濟的逐步健全，我公司的物資供應渠道發生了重大變化，生產所需的材料由原來的短缺經濟時代轉變為多渠道的市場采購，其采購價格隨著供求關系的變化、進貨渠道的不同以及市場行情的波動而出現較大的差異。在對材料采購價格合理性進行審核時，要求審計人員必須全面掌握各種材料的市場價格信息，而就我公司生產所需的各種材料而言，配件大到成臺套設備，小到螺絲帽，有近萬種，單靠人的記憶力是無法準確掌握的，是手工無法解決的問題，這就要求運用現代化的共進幫助審計人員快速、全面地掌握各種材料的價格信息。
2.在材料采購審計工作中，需要審查所購材料是否有采購計劃，數量、品種、規格型號是否與進貨合同一致，審查來貨發票、運費結算單等結算憑證中的數據計算是否正確，需要對每個數據進行復核求證，需要做好審查記錄并定期對記錄中的采購信息及數據進行分析，這些工作在手工操作方式下，存在著工作量大、工作效率低、準確性差甚至出現人為的估算等問題，不能滿足現代審計工作時效性的要求，必須運用計算機加以解決。
3.我們企業目前已基本構建了計算機管理辦公自動化雛形，先后應用了《財務管理系統》《辦公自動化管理系統》《勞資管理子系統》等一系列應用軟件，已形成局域網，《遠方通用物資管理系統》將為實現物資采購審計提供了必要的基礎。
三、物資采購審核計算機輔助系統應具備的功能
1.賬務處理功能。包括計算機采購計劃、合同、出入庫、庫存、統計分析、核算、報表管理。
物資管理系統包括物資采購計劃管理、合同管理、出入庫管理、庫存管理、核算、統計分析、報表管理。計劃的編制通過計算機錄入方式將經生產技術部確認后各生產部門年度、季度、當月生產需求采購計劃輸入《遠方通用物資管理系統購》，通過系統自動核對現有庫存量和庫存高限量，通過程序設定的“計劃采購數量-（庫存量-庫存最高限量）”自動生成物資采購計劃表，然后審核人員可通過一批審核或逐一審核后產生采購計劃表。這樣避免了在手工操作方式下，存在著工作量大、工作效率低、準確性差等問題。
來貨發票和倉庫收料單上的物資名稱、規格型號、數量、價格、供貨單位、采購人等有關信息按照一定的數據格式錄入到物資管理系統中（物資名稱、規格型號只需輸入物資編碼就可自動顯示），這項工作是取得市場價格信息的重要途徑之一，也是匯總采購量、計算價差率、計算加權平均實際進價的基礎，也是進行信息查詢、進行價格合理性判斷的基礎。將月度采購計劃錄入計劃管理的數據庫中，是為了日常辦理物資采購審計，自動核對計劃，同時也可得到采購計劃平衡表，采購計劃完成情況一目了然，可及時發現工作中存在的缺陷。
匯總計算是對《物資管理系統》中貯存的數據按不同的標志進行分類匯總，如某種物資一定時期內的采購數量、實際價格、加權平均進貨單價、計劃價、材料價差額等。通過計算分析綜合價差率可以考核材料采購成本的升降情況，評價采購過程的經濟效益。通過計算分類價差率和各類物資采購量在全部采購量中所占的比重，進一步分析影響綜合價差率變化的重要因素，找出物資采購審計工作的重點。按采購員、供貨單位為標志進行分類匯總計算，通過價格水平的比較，可以評價采購人員的工作業績，可以為選擇可靠的供貨單位提供依據。從而可避免人情采購或幕后交易，真正做到我公司一直要求的“公平、公正、公開”的采購原則。
根據《物資管理系統》中的采購審計明細賬，月度分類匯總分析報表，高價采購與低價采購損失情況對比分析表，物資價格目錄表等資料，從中得出結論，寫出準確的審計報告，給公司主管領導傳遞準確的信息，以便領導層做出有效的決策。
2.信息管理功能。主要包括價格信息查詢、采購計劃情況執行查詢、月采購情況查詢、月分類采購情況查詢、按供貨單位查詢、按采購員查詢、高價采購與低價采購對比情況查詢等內容。其中價格信息查詢是核心內容，通過查詢將近期內某種材料每次進貨的價格信息進行對比，為價格審計提供可靠的依據。
3.輔助決策功能。主要包括自動核對計劃；自動審查購貨發票上的數計算是否正確，對采購價格的合理性進行審查分析，并自動生成“高低價格損失情況對比分析表”等功能。
四、如何利用計算機實現上述功能
1.我公司應用的《物資管理系統》基本流程設計
利用計算機進行物資采購統計、審計，內容涵蓋物資需求計劃制訂，采購計劃制作，物資出入庫管理，購銷合同管理，物資核算，物資分析全過程。各模塊之間有機結合，通過填寫日常出入庫單，自動完成物資的庫存管理，并提供多口徑進行物資統計和審計，可自動生成企業所需的物資統計報表和審計分析報表。
系統的初始設置全部采用自定義式，出入庫記賬方式可自由選擇，提供了計劃價、先進先出、后進先出、加權平均、個別分批五種計價方式，可根據實際情況選用。對照我公司的實際情況，我們選用了加權平均的計價方式。
計劃、合同管理用于對物資采購和耗用進行規劃和控制，以達到滿足生產，保證日常庫存需要，減少盲目采購，盡量減少庫存資金占用和進行合理的采購物資分配的目的。
2.如何實現計算機自動審計
計算機審計的過程就是在物資出入庫工作時將采購合同號或采購計劃號填入“入庫類單據”中的“采購合同”、“采購計劃”顯示框中，按照發票明細和倉庫收料表將物資代碼（每個物品均有唯一的物資代碼）填入相應的位置，將數量和來票金額錄入，最后按“結單”按鈕，不符合采購計劃部分將會出現提示，可選擇結單或放棄，如結單在后續的審計過程中將出現不良記錄。如發票來貨是成批計劃，則按“計劃填單”或“合同填單”按鈕即可，如有差錯，則不良記錄也同樣被記錄下來。實際采購量小于計劃采購量，或實際采購量大于計劃采購量，屏幕上也出現提示，由出入庫工作人匯報審計人員，審計人員根據具體情況做出相應的措施。
購貨發票數據計算正確性的審查。某種材料在通過有無采購計劃和訂貨合的審查后，系統要自動進行數據正確性的校驗。對于發票中出現任何一種差錯，系統都要給出誤差金額的提示，并留下不良記錄。在每錄入一張“出入庫單”記錄后，系統還應自動計算出每種材料的計劃價格總額，材料價差額和材料價差率，以便對材料的驗收入庫情況進行審查。如果屏幕顯示的計劃價格總額與驗收入庫單上的計劃價總額不符，則說明在材料的驗收方面存在錯誤，可能是數據計算錯誤，也可能是任意改變了計劃單價，還可能是倉庫保管員確實未收到足夠數量的材料，這要由審計人員進一步調查分析處理，對于驗收單上填寫錯誤的要退回更正。對于供貨方未發夠貨物的要追索欠發的貨物。對于材料價差率太高的，審計人員要注意審查其購貨價格是否合乎市場行情。
價格合理性的審查。某種材料通過了以上各種審查后，系統還要對其價格的合理性自動進行審查。以上幾種審查都有嚴格的標準和固定的計算公式，具有確定性，從而可找出價格差異的原因。
物資管理系統在對已錄入計算機的購貨憑證進行自動審查的過程中，如果在采購計劃、訂貨合同、發票數據、價格方面任何一項發現了錯誤，都發出相應提示信息，管理人員在查明原因并的到審計人員核準后做出相應的處理。同時，物資管理系統對相應的記錄做出特殊的標記。在后續的統計報表中出現相應不良數據，以便審計人員寫出正確的審計報告。每一個系統操作人員的權限均是固定的，互不干涉，不能修改其他系統管理人員所錄入的數據，從而保證了數據的真實、有效性。
五、應用計算機進行物資采購審計的好處
物資采購工作工作要求審計人員善于發現問題、分析問題、解決問題，而運用計算機進行材料采購審計就是要讓計算機幫助審計人員快速發現問題，然后由審計人員進行分析，加以解決，從而真正更好地服務于“陽光采購”。
1.為企業物資采購審計人員及時提供物資價格信息，使對物資采購價格的審計更加全面、有據、有力，并有效地堵塞漏洞。
2.有利于嚴格把握采購價格關，從而降低采購成本。
數據挖掘（DataMining，DM）是一種計算機輔助技術，用于從海量的、不完全的、有噪聲的、模糊的、隨機的數據中抽取出潛在的、有效的、新穎的、有用的和最終可以理解的知識的過程，又稱數據庫知識發現（KnowledgeDiscoverofDatabase，KDD）。數據挖掘即能針對特定7876數據庫進行簡單的檢索和查詢，又能進行多層次、全方位的統計、分析、綜合和推理，越來越多的組織開始對記錄交易活動、經營狀況和市場信息的海量數據進行數據挖掘，從而獲得有價值的信息，提高組織的盈利水平和競爭能力。審計人員可將具有相似性的會計數據進行聚類分組，從而發現異常賬目。
二、大數據視角下的人民銀行內部審計模型
根據人民銀行業務實際和大數據處理要求，構建了由數據獲取、數據整理、數據挖掘和審計應用四階段構成的人民銀行大數據審計模型。
（一）數據獲取
人民銀行內審部門應結合轄區業務實際，積極開展風險評估工作，確定各業務風險排序，擬定審計主題，針對特定的審計目標和審計內容進行廣泛而深入的審前調查，掌握審計的范圍、審計的內容、審計所需的信息。根據審前調查情況，審計人員有目的性的收集和整理與審計相關的數據，服務于審計項目。該階段審計人員在保證不影響被審計單位業務系統的平穩、持續運行前提下，采取諸如MicrosoftSQLServer2000等數據轉換工具，獲取、更新和維護審計相關數據。
（二）數據整理
該階段審計人員在充分分析數據質量的情況下，運用數據庫各表之間的勾稽關系，剔除垃圾數據，清理、轉換、載入和驗證提取的數據，建立審計數據庫××，數據庫中的審計數據是集成的、一致的、高質量的，便于后續審計工作的開展。數據庫是面向特定審計主題的，不同被審計單位的審計主題不同，因此審計人員要為不同審計對象設計不同的數據庫××，設計數據庫××包括數據庫××模型設計及數據處理設計，是一個循環往復、不斷優化的過程，需要不斷地反饋和不斷地完善。該階段審計人員主要任務是為采集到的審計數據建立一個獨立與被審計單位數據庫的數據庫××，提供適合聯機分析處理和數據挖掘的數據存儲環境。
（三）數據挖掘
該階段審計人員可以使用簡單分析和多維分析工具對數據庫××進行數據分析，如：采用聯機分析處理的切塊、切片、旋轉和鉆取等技術，對審計數據進行比較分析、比率分析、趨勢分析等。但在海量數據情況下，審計人員必須采用諸如統計分析、決策樹、人工神經網絡和關聯規則等數據挖掘算法，對數據庫××進行數據挖掘。
1.選擇數據挖掘算法
不同數據挖掘算法的思路、步驟、功能和應用領域不盡相同，審計人員應根據審計主題選擇挖掘方法，以得到對審計有指導意義的知識。
2.建立數據挖掘模型
選擇數據挖掘算法后，從分析數據入手，從數據庫××中提取主要變量，剔除無關變量，建立適合該算法的數據挖掘模型。
3.驗證數據挖掘模型
從數據庫××中選取多個樣本數據，對挖掘模型進行驗證，確保數據挖掘模型實現既定審計目的。
4.運行數據挖掘模型
挖掘模型的運行由專業計算機工具完成，審計人員要認真評估挖掘結果，判定挖掘結果的準確性和有效性，保證挖掘結果得出正確審計結論。評估結果可能導致退回到之前的階段，重新選擇數據集合、數據挖掘算法或調整挖掘算法參數。
5.構造審計知識庫
數據挖掘模型運行后，會呈現隱藏在數據庫××中的一些規律或者展示異常審計數據，這些規律或者異常稱之為審計知識，不同的審計知識存儲在一起即構成了審計知識庫，審計人員利用審計知識提取審計線索或違規及風險情況。
6.循環利用審計知識庫
在以后開展審計項目時，審計人員首先查看審計知識庫，采用可以直接使用的審計知識，否則按照上述步驟構造適合本次審計的挖掘模型，并將新的審計知識存入審計知識庫。審計知識庫的循環使用提高了審計的效率，實現了資源共享，提高了審計質量。
（四）審計應用
審計人員利用掌握的審計證據，對提取的審計線索、審計違規及風險狀況進行解釋和驗證，評估形成的審計結論，對審計結論進行一致性和效用性處理。主審人組織獲得的審計結論，以事實確認書的形式向被審計單位征求意見，最終形成審計報告。
三、相關工作建議
（一）積極構建大數據審計模型
2012年，人民銀行計算機輔助審計系統正式上線運行，在國庫和貨幣發行業務審計領域取得了顯著成效；2013年，總行內審司下發了《中國人民銀行辦公廳關于計算機輔助審計工作的指導意見》，推進輔助審計工作。要進一步把握大數據環境下內部審計發展趨勢，引入適應大數據要求的數據分析工具，積極構建、優化大數據審計模型，大力開展海量數據持續和深層次分析，引導各分支機構逐步轉變審計模式。
（二）著力搭建溝通協調機制
為確保大數據審計模式得到有效推廣，各級內審部門要根據本轄區業務實際建立溝通協調機制，明確權責。技術部門要按照權限提供相關業務系統的系統需求、數據庫設計和數據字典等信息，并在系統研究、數據采集和數據挖掘等方面提供必要的支持和配合；相關業務部門要積極提供內審部門開展各類審計所需數據資料，不得以任何借口和理由拒絕或踢皮球；內審部門要不斷探索應用數據挖掘技術的方法和路徑。
（三）全力培養專業審計人才
各級內審部門要推廣大數據審計模型，亟需具備數據挖掘和信息技術創新應用能力的“數據分析師”和負責業務知識研究及分析思路構建的“業務分析師”兩種專業審計人才。要全力加強人才培養和人員培訓，統籌專業分析人才與數據分析人才、普通應用人才與高層次人才全面發展，鍛造一支理論水平高、實踐能力強的復合型人才隊伍，推進數據挖掘技術在人民銀行內部審計中的廣泛應用。
（四）積極開展審計實踐與應用
