時間：2022-08-05 11:37:26
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇審計評估，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
資產評估機構在進行評估作價時，往往采用與審計方法相同或相似的程序，如監盤、函證、抽樣、測試等。而審計機構在審計時，需要采用公允價值測試資產價值，并據以計提資產減值準備或確定公允價值變動損益等，這與評估并無很大區別。這樣，就使評估與審計結下不解之緣。如何在實際操作中處理好評估與審計的關系，直接影響到評估和審計的效率與質量。筆者根據數次評估同時進行審計的實踐。認為評估與審計存在著分工協作、在業務報告中相互包容的需要。
本文中的“包容”，即是資產評估與審計相互包含與容納的涵義。
一、資產評估與審計穿插操作中出現的問題
當企業委托同時進行資產評估與審計時，這一“同時”往往不是從同一起點日期開始平行進行的。但資產評估與審計，往往需要在同一時點對同一項資產同時進行評估作價與審計調整。而當所得出的“評估價值”與“審計核實數”(以下簡稱“審定數”)不相一致而形成“撞車”時，會使委托單位無所適從。
資產評估與審計都需要對債權、債務實有數額進行認定，但兩者認定的結果往往不相一致。資產評估與審計都需要確定各類實物資產的實際價值，但兩者認定的結果也往往不相一致。例如，新會計準則應用指南用了很長篇幅敘述非同一般的控制下企業合并時資產公允價值確定的原則和方法。而采用資產評估確定固定資產的價值時自有一套方法。審計中用補提折舊或沖回已提折舊的方法核實固定資產凈值，用計提減值準備來沖減實物資產賬面價值，但實際上這樣做并不能真正反映實物資產的價值狀況。至于冷背、變質存貨的變價。實物資產的盤盈等價值的確定，審計中的方法也不如資產評估中的方法可靠。
因此，資產評估與審計需要協作，既可避免“撞車”，還可各自棄短就長，從而得到比較理想的效果。
二、資產評估、審計同時進行時協作與分工的總原則
1、協調時點
審計的報表截止日與資產評估的基準日宜采用同一時點，這樣，被審計、評估單位某日的資產與負債可以成為審計與評估統一的對象，便于進行協作。
2、數據銜接
無論是資產評估報告使用審計結果，還是審計報告使用資產評估的結果，都必須妥善處理數據的銜接問題。資產評估應以審計的“終點”為評估的“起點”，即在已得出的“審定數”基礎上進行評估：而審計則應以評估的“終點”作為審計的“起點”，即在已得出的評估價值的基礎上進行審計。出具報告時，如評估人員不認同審計結果，可以在評估過程中調整；如審計人員不認同評估結果，可在審計過程中調整。但評估人員與審計人員在進行這樣的調整時，都應當慎重。
3、分工協作
當資產評估在采用資產基礎法評估企業的整體價值時，資產負債表中的貨幣資金、應收款項、債券投資、待攤費用、遞延所得稅資產、長期待攤費用等不具實物形態的各資產項目，以及全部負債等由審計負責查驗核實其具體數額，如無特殊情況存在，應包容審計的結果。
固定資產、存貨等實物資產，商標權、專利權等無形資產，股票投資等權益性資產，應由審計查驗核實數量或原始成本(賬面價值)，其實際價值的確定則由評估負責。審計時應充分考慮與包容評估結果。實物資產及有價證券中凡是清理盤點時數量減少或已無實物形態的，均應在審計中予以減值處理。
當資產評估與審計分別由兩家中介機構承辦時，評估機構可在審計時派員參加審計過程，其中如果評估只涉及實物資產和上市證券，則可由審計和評估機構分別派員，聯合確認所評估資產的數量或歷史成本。
三、具體操作
(一)實物資產的同時審計與評估
1、審計實物資產的主要工作是進行實物盤點。盤盈及賬外的實物資產，可評估作價計入資產。
2、折舊項目審計時，均不作補提或沖回的審計處理，累計折舊額(重置價值與評估價值的差額)的最終認定也應由評估完成。
3、在建工程項目審計時，有實物形態的，或按成本繼續保留余額，或轉入固定資產項目，實物交由評估最后確定價值：無實物形態存在又不能為以后經營帶來直接經濟效益的，審計時應報批核銷，不作評估。
4、存貨的成本差異、進銷差價、跌價準備等調整賬戶，固定資產、在建工程的減值準備賬戶，審計時般將其作為一個總賬科目，其金額轉入相關被調整科目。企業還在持續經營的，商品進銷差價賬戶可不作變動，留待資產評估時再根據存貨估價作適當調整。
5、存貨中的在途存貨，即“材料(商品)采購”、“物資采購”項目，審計時如發現已逾期但供貨方并未實際發貨，應轉入“其他應收款”項目進行審計處理。
固定資產清理項目可參照在建工程的方法進行審計與評估。
(二)無形資產，股權投資的同時審計與評估
1、如果無形資產的財產權利還存在，應列入評估；如果相應的財產權利已不存在，則應在審計中核銷。
2、股票投資、債券投資以及其他股權投資審計時，應實際盤點實有股數并與賬面記錄核對，如發生盤盈盤虧，查明原因后按賬面成本或面值調整投資額并列入審計盈虧，爾后轉入評估。
當這些投資的價值確定需要利用所投資單位的審計報告，甚至需要對所投資單位實施審計時，評估可以使用審計的結果。對于上市的股票、債券，則應按證券市場價格通過評估確定，也可以通過審計與評估的雙方機構協商確定。
(三)債權、債務的同時審計與評估
債權、債務的審計評估，除債券投資外，均應由審計負責實施。
四、審計、評估報告的相關揭示
在資產評估與審計使用雙方的工作結果時必須在審計報告與評估報告中作明確揭示：
(1)在審計先于資產評估前進行時，審計報告可在說明段作類似如下內容的說明：“本次審計采用了先審計后評估的方法，本報告中列舉的固定資產、存貨等實物資產的審定數，是以實地盤存數與賬面成本價為基礎得出；無形資產、股權投資則以清查核對后的賬面價值計算。上述資產的實際價值將由資產評估確定”。而后完成的評估報告中可在計價原則和計價方法段作類似如下內容的說明：“應收款項、貨幣資金、長短期待攤費用、遞延所得稅資產，以及負債各項目、資本公積外的所有者權益各項目……的評估價值，除有特殊情況的個別子細目以外，均以同一基準日的審定數為準”。
(2)在資產評估先于審計進行前時，在審計報告中應作這樣的說明：“在我們實施審計程序的同時，委托方還委托××資產評估機構(或本所)對被審計單位的實物資產、無形資產……進行了評估，本報告披露的上述資產的價值，均采用了評估報告的相關數據”。
五、存在的問題
當企業委托同時進行資產評估與審計時，這一“同時”往往不是從同一起點日期開始平行進行的。但資產評估與審計，往往需要在同一時點對同一項資產同時進行評估作價與審計調整。而當所得出的“評估價值”與“審計核實數”(以下簡稱“審定數”)不相一致而形成“撞車”時，會使委托單位無所適從。
資產評估與審計都需要對債權、債務實有數額進行認定，但兩者認定的結果往往不相一致。資產評估與審計都需要確定各類實物資產的實際價值，但兩者認定的結果也往往不相一致。例如，新會計準則應用指南用了很長篇幅敘述非同一般的控制下企業合并時資產公允價值確定的原則和方法。而采用資產評估確定固定資產的價值時自有一套方法。審計中用補提折舊或沖回已提折舊的方法核實固定資產凈值，用計提減值準備來沖減實物資產賬面價值，但實際上這樣做并不能真正反映實物資產的價值狀況。至于冷背、變質存貨的變價。實物資產的盤盈等價值的確定，審計中的方法也不如資產評估中的方法可靠。
因此，資產評估與審計需要協作，既可避免“撞車”，還可各自棄短就長，從而得到比較理想的效果。
二、資產評估、審計同時進行時協作與分工的總原則
1、協調時點
審計的報表截止日與資產評估的基準日宜采用同一時點，這樣，被審計、評估單位某日的資產與負債可以成為審計與評估統一的對象，便于進行協作。
2、數據銜接
無論是資產評估報告使用審計結果，還是審計報告使用資產評估的結果，都必須妥善處理數據的銜接問題。資產評估應以審計的“終點”為評估的“起點”，即在已得出的“審定數”基礎上進行評估：而審計則應以評估的“終點”作為審計的“起點”，即在已得出的評估價值的基礎上進行審計。出具報告時，如評估人員不認同審計結果，可以在評估過程中調整；如審計人員不認同評估結果，可在審計過程中調整。但評估人員與審計人員在進行這樣的調整時，都應當慎重。
3、分工協作
當資產評估在采用資產基礎法評估企業的整體價值時，資產負債表中的貨幣資金、應收款項、債券投資、待攤費用、遞延所得稅資產、長期待攤費用等不具實物形態的各資產項目，以及全部負債等由審計負責查驗核實其具體數額，如無特殊情況存在，應包容審計的結果。
固定資產、存貨等實物資產，商標權、專利權等無形資產，股票投資等權益性資產，應由審計查驗核實數量或原始成本(賬面價值)，其實際價值的確定則由評估負責。審計時應充分考慮與包容評估結果。實物資產及有價證券中凡是清理盤點時數量減少或已無實物形態的，均應在審計中予以減值處理。
當資產評估與審計分別由兩家中介機構承辦時，評估機構可在審計時派員參加審計過程，其中如果評估只涉及實物資產和上市證券，則可由審計和評估機構分別派員，聯合確認所評估資產的數量或歷史成本。
三、具體操作
(一)實物資產的同時審計與評估
1、審計實物資產的主要工作是進行實物盤點。盤盈及賬外的實物資產，可評估作價計入資產。
2、折舊項目審計時，均不作補提或沖回的審計處理，累計折舊額(重置價值與評估價值的差額)的最終認定也應由評估完成。
3、在建工程項目審計時，有實物形態的，或按成本繼續保留余額，或轉入固定資產項目，實物交由評估最后確定價值：無實物形態存在又不能為以后經營帶來直接經濟效益的，審計時應報批核銷，不作評估。
4、存貨的成本差異、進銷差價、跌價準備等調整賬戶，固定資產、在建工程的減值準備賬戶，審計時般將其作為一個總賬科目，其金額轉入相關被調整科目。企業還在持續經營的，商品進銷差價賬戶可不作變動，留待資產評估時再根據存貨估價作適當調整。5、存貨中的在途存貨，即“材料(商品)采購”、“物資采購”項目，審計時如發現已逾期但供貨方并未實際發貨，應轉入“其他應收款”項目進行審計處理。
固定資產清理項目可參照在建工程的方法進行審計與評估。
(二)無形資產，股權投資的同時審計與評估
1、如果無形資產的財產權利還存在，應列入評估；如果相應的財產權利已不存在，則應在審計中核銷。
2、股票投資、債券投資以及其他股權投資審計時，應實際盤點實有股數并與賬面記錄核對，如發生盤盈盤虧，查明原因后按賬面成本或面值調整投資額并列入審計盈虧，爾后轉入評估。
當這些投資的價值確定需要利用所投資單位的審計報告，甚至需要對所投資單位實施審計時，評估可以使用審計的結果。對于上市的股票、債券，則應按證券市場價格通過評估確定，也可以通過審計與評估的雙方機構協商確定。
(三)債權、債務的同時審計與評估
債權、債務的審計評估，除債券投資外，均應由審計負責實施。
四、審計、評估報告的相關揭示
在資產評估與審計使用雙方的工作結果時必須在審計報告與評估報告中作明確揭示：
(1)在審計先于資產評估前進行時，審計報告可在說明段作類似如下內容的說明：“本次審計采用了先審計后評估的方法，本報告中列舉的固定資產、存貨等實物資產的審定數，是以實地盤存數與賬面成本價為基礎得出；無形資產、股權投資則以清查核對后的賬面價值計算。上述資產的實際價值將由資產評估確定”。而后完成的評估報告中可在計價原則和計價方法段作類似如下內容的說明：“應收款項、貨幣資金、長短期待攤費用、遞延所得稅資產，以及負債各項目、資本公積外的所有者權益各項目……的評估價值，除有特殊情況的個別子細目以外，均以同一基準日的審定數為準”。
(2)在資產評估先于審計進行前時，在審計報告中應作這樣的說明：“在我們實施審計程序的同時，委托方還委托××資產評估機構(或本所)對被審計單位的實物資產、無形資產……進行了評估，本報告披露的上述資產的價值，均采用了評估報告的相關數據”。
五、存在的問題
根據審計署2008年至2012年審計工作發展年規劃，審計署將著力構建績效審計評價及方法體系，2010年建立起財政績效審計評價體系，到2012年基本建立起符合我國發展實際的績效審計方法體系。新修訂的《中華人民共和國國家審計準則》已正式，己于2011年1月1日開始實施。這是繼審計法和審計法實施條例修訂后，我國審計制度建設上的一次飛躍。新審計準則的一大特色就是開始注重績效審計，同時，對績效的關注點不僅是經濟效益，同時還要關注社會效益和環境效益，即對環境保護、能源節約等。在這種情況下，對各級領導干部的績效審計中引入量化評價指標，無疑對提高各級政府和企業保護環境的意識，推動環境治理評價體系的建立和完善，自覺加大對環境治理的投入有良好的引導作用。本文從學術角度對我國政府績效審計中引入環境治理評價指標及其可量化性進行探討，希望能夠引起國家和社會對環境治理問題的重視及早建立完善的環境治理評價體系，最終保護人民賴以生存的自然資源，創造更加宜居的生活環境。
二、環境績效審計理論基礎
（一）環境績效審計的起源環境績效審計是環境審計與績效審計的有機融合。環境績效審計借鑒了績效審計的應用理論和技術方法，將之應用于環境審計的實踐中，形成了環境績效審計，并發展出一套自己所獨有的理論和實務。環境審計始于20世紀60年代末70年代初，首先在美國和加拿大的一些企業中興起，于80年代擴展到歐洲，近年來亞洲太平洋地區和南美洲地區的國家也開始重視環境審計，這極大地推動了環境審計理論與實踐的發展。到20世紀90年代，西方先進國家已經完成傳統審計向績效審計為中心的轉變。環境問題作為可持續發展范疇的一部分也成為績效審計關注的內容之一，績效審計開始注重評價被審計單位的環境質量和環境責任，從而確保與環境相關的效益指標能夠公允地反映被審計單位環境管理責任的履行情況，確保環境項目能夠經濟、效益和有效地進行。我國從20世紀80年代中期開始對政府環境治理方面進行審計試點。1998年審計署成立了農業與資源環保審計司，并在這一期間開展了一系列針對政府環境整治項目進行的審計（如“三河三湖”、“兩控區”、重點防護林建設工程的審計等）。但到目前為止，我國對政府環境治理的審計研究仍然處于起步階段，缺乏完善的環境治理的審計評價標準，國內環境審計落后于國際環境審計已是不爭的事實，這對我國開展環境治理工作十分不利。為此，審計署指出“，積極開展資源與環境審計，加強與資源開發和環境保護有關的資金、重點生態保護工程、重點流域（或區域）污染治理項目的審計和審計調查，探索符合我國國情的資源與環境審計模式”。
（二）環境績效審計的定義績效審計最早見于美國20世紀40年代提出的“經營審計”概念。各國對于績效審計的稱謂不盡相同，但本質一樣。英國、加拿大稱為“現金價值審計”或“價值為本審計”，澳大利亞為“效率審計”，瑞典為“效果審計”、“全面審計’、或“綜合審計”，我國在《審計法》中稱為“效益審計”，我國香港地區稱為“衡工量值審計”?？冃徲嬍且詡鹘y的財務審計為基礎，但并不局限于對被審計單位財務資料的真實性和合法合規性發表審計意見，更多的是對資源耗用的效率和效果進行評價，從而更有效、更全面地滿足各方審計委托人的多層次需求。1986年，在悉尼召開的最高審計機關國際組織第12屆會議發表了《關于績效審計、公營企業審計和審計質量的總聲明》，該聲明將公營部門的績效審計定義為“:除合規性審計，還有一種類型的審計，它涉及對公營部門管理的經濟性、效率性和效果性的評價，這就是績效審計?！眹H商會（ICC）于1991年定義環境績效審計為對與環境有關的組織、管理和設備運行等進行系統地、有說服力地、周期性且客觀地評價，并通過環境管理和控制，監督和鑒證公司有關環境規范和管理方面的執行情況來達到保護環境的目標。1995年最高審計機關國際組織（簡稱INTOSAI）在《開羅宣言》中明確提出環境績效審計是審計組織依據一定的評價標準，對被審計單位在環境資源利用方面的經濟性（Economy）、效率性（Efficiency）、效果性（Effectiveness）（簡稱“3E”）所進行的審計。國內也有學者對環境績效審計做出定義。陳正興認為，環境績效審計是通過檢查被審計單位和項目的環境經濟活動，依照一定標準，評價資源開發利用、環境保護、生態循環狀況和發展潛力的合理性、有效性，并對其效果與效率表示意見的行為。吳立群和王恩山認為，環境績效審計是由獨立的審計機構或審計人員，對被審計單位或項目的環境管理活動進行綜合的、系統的審查、分析，并對照一定的標準評定環境管理的現狀和潛力，提出提高環境管理績效的建議，促進其改善環境管理、提高環境管理績效的一種審計活動。關于本文政府環境績效審計的涵義，即是指針對政府部門環境治理績效的專門性審計。而環境治理是使受到污染或破壞的生活環境或生態環境，在人為的強制、輔助以及環境的自凈能力作用下，恢復到與污染前相近的環境狀況過程。
（三）環境績效審計的目標、主體、客體與內容最高審計機關國際組織第12屆會議提出了公營部門績效審計的目標:為公營部門改善一切資源的管理打好基礎；使決策者、立法者和公眾所利用的公營部門管理成果方面的信息質量得到提高；促使公營部門管理人員采用一定的程序對績效做出報告；確定更適當的經濟責任。學者認為，環境績效審計的目標可分為總目標和具體目標，總目標與國家環境立法體系、政府績效審計、企業績效審計以及社會的環保意識相聯系，而具體目標則因達到總目標的具體要求而定。吳立群、王恩山將環境績效審計的目標分為根本目標、具體目標和分項目標三個層次，分項目標是對環境管理各步驟的績效情況進行審計評價，找出影響環境管理績效的消極因素，提出建設性的審計意見，從而促使環境管理工作的高效進行。審計學者們普遍認為，環境績效審計的主體分為政府審計部門、內部審計機構和社會審計組織三類，相互分工、相互協作，共同開展環境績效審計業務。目前國外環境績效審計的主體是以政府審計部門和內部審計機構為主，一些機構對注冊會計師（社會審計組織）在環境績效審計中發揮的作用進行了研究。西方發達國家的審計都很重視環境績效審計，開展了大量的環境績效審計項目。政府環境治理將側重于通過發揮環境經濟政策資金配置的功能以實現環境保護各項目標。目前我國環境審計主要以客觀存在于政府、企業組織中已發生或將要發生的環境保護資金收支及相關的經濟活動為審計對象，側重資金使用的真實、合法性（毛金妹，2006）。按照職責范圍和權限大小劃分的，環境績效審計的客體主要包括:內部制定環保政策和措施的企業及具有環境影響的生產過程和經營過程；承擔具體管理和監督職能的各級環保部門；負責環保專項資金投入的財政部門以及其他涉及環境保護的部門（李笑天、顧建新、陶榮慶，2007）?？冃徲嬕话惴譃槭虑翱冃徲?、事中績效審計和事后績效審計三種。環境績效審計與傳統審計不同，審計工作任務不集中安排在年終，而是根據審計資源情況，通過年度審計計劃靈活地安排審計項目，不同的項目使用不同的審計方法，基本程序是審計人員根據初步調查結果和提出的實施方案，對被審計單位或項目進行全面深入的調查。ICOSAI于2001年的《從環境視角執行審計活動的指南》（GuidanceonConductingAuditsActivitieswithAnEnvironmentalPerspective）中指出環境問題的績效審計包括:確保與環境相關的效益指數能夠公允地反映被審計單位的經營狀況；確保環境項目能夠經濟、效益和有效地執行。國外對環境績效審計的認識采取了更加廣闊的視角，促使他們在環境績效審計實踐上不斷突破。2004年INCOSAI的《環境審計與常規性審計》（EnvironmentalAuditandRegularityAuditing）中，列示出環境績效審計的內容：對政府執行環境法規情況的審計；對政府環境項目的經濟效益進行的審計；對政府其他項目的環境影響進行審計；對環境管理系統的審計；對計劃的環境政策和環境項目進行評估。目前學術界對環境績效審計的內容也有不同理解。劉力云認為，環境績效審計包括:評價環境管理系統的充分性和有效性；確認企業在建設和生產經營活動中是否在保護環境、防止和治理污染方面做出了努力、環保政策和措施是否有效；環保部門工作的經濟性、效率性、效果性審查。陳正興認為，環境績效審計的內容包括環境決策行為審計、經營目標和計劃審計、被審計單位的管理效能審計、內部控制系統審計、資源要素利用效益審計、資金利用效益審計等。李學柔和秦榮生認為，環境績效審計包括政府環境政策績效審計、政府環境項目效益審計和企業環境績效審計三部分。劉家蘭和王恩山認為，環境績效審計包括:評價環境法律、政策和制度的科學性和合理性；環境管理機構的設置及工作效率審計；環境規劃決策的科學性和合理性評價；對環境投資項目的績效審計。
三、政府環境績效審計評價指標述評及建議
（一）政府環境績效審計評價指標述評鑒于環境審計問題是龐大而深邃的學術領域，本文不可能對此問題的內涵、外延等各方面均作論述。對政府績效的審計中引入環境治理評價，關鍵的問題在于衡量政府在恢復和保護環境的過程中所達到的績效程度。一方面要衡量政府對環境的恢復和保護程度，另一方面還要衡量其所投入的社會資源的多少，這樣才是一個完整的績效衡量。本文指探討具體環境治理評價指標建立的相關問題。
（1）環境治理評價指標。關于環境治理評價指標，理論界和實務界都有相關文獻論述。1993年，國際標準化組織成立了“環境管理技術委員會”，制定了針對世界上所有組織改進環境管理行為的統一標準—15014000標準。該標準的核心是建立職工和相關方參與的環境管理體系及其審計。該標準為環境保護和環境管理體系制定了原則和指南，做出了具體規范，在世界范圍內得到了廣泛的認可。在1995年的最高審計機關國際組織第十五屆大會上，與會各國就通過了一個有關環境審計問題的主題文件《開羅宣言》，不僅提出了環境審計的定義和重要性等，鼓勵為政府部門和社會公眾確定環境成本和環境責任，也提出要開發相關的技術標準。2001年初，INTOSAI所屬的環境審計工作小組（WGEA）向各成員印發了其工作成果《從環境視角進行審計活動的指南》，鼓勵各國最高審計機關建立完善合規合法性審計和績效審計的技術標準，并推薦參考ISO14000環境系列標準，但《指南》只是一般性指出最高審計機關可以采用實地調查、標準化問卷、統計抽樣等工具確立評價方法，具體的審計標準仍需各審計機關按照環境特點去制定。
（2）環境績效評價指標。關于環境績效評價的指標，加拿大、日本、聯合國以及國際標準化組織都有相關法律和文獻作出一些具體的規定，建立了系統化的指標體系。加拿大列出了不同行業的環境績效指標，包括資源、公用事業、大小型制造業、零售業、交通業和其他服務業共七種行業十五個方面的環境績效指標，包括對野生動植物的保護，對土地的破壞和恢復，采掘、使用和再生的資源，污染預防，固體廢物的管理，危險廢物的管理，能源的保護，空氣方案，水方案等。國際標準化組織的ISO14000系列標準，提出了ISO14031環境績效評價指標體系，該指標體系分為環境狀況指標、經營績效指標和管理績效指標。該體系考慮了環境管理體系的目標要求，提供了環境績效評價的綜合框架，并為指標的獲取和加工計算提供了指南。環境狀況指標，即反映對當地和區域性的環境狀況的影響，如污水排放對附近水域的影響，廢氣排放對當地空氣質量的影響等。經營績效指標，即反映有關組織的經營管理活動的環境績效。管理績效指標，即反映管理當局為改善組織的環境績效所做的努力，其中包括方案和政策的實施、符合性、財務績效與社區的聯系等。這些都可以作為我們建立環境治理評價指標的參考。
（3）環境審計評價體系。國內關于環境審計方面的學術成果也層出不窮。陳思維的《環境審計》（陳思維，1998）是較早的關于環境審計的專著，從環境審計的理論結構到環境因子影響評價均有論述，并對不同的環境影響因子提出了NPV、替代工程等方法，而且以水體污染、大氣污染、物種生態資源為例建立經濟損失測評模型，對其進行定量評價。劉長翠在《企業環境審計研究》（劉長翠，2005）一書中，對國內外有關環境審計方面的文獻進行了較為系統的歸納，并對環境審計的依據與標準提出了自己理解與思考，指明了未來的研究方向?！董h境審計研究：歷史、《環境審計研究:回顧與評價》（李雪、楊智慧、王健姝，2002），現狀與未來———基于國內研究的實證分析與理論述評》（劉長翠、周芳，2005），《中國環境審計研究述評———基于國內1997-2008年研究的分析》（潘煜雙、李云，2010）等都對環境審計問題的文獻進行了回顧與評價。劉達朱、王本強、陳基湘在《政府環境審計的現狀、發展趨勢和技術方法》（劉達朱、王本強、陳基湘，2002）中提出了我國需對環境政策、環境部門部門活動的審計進行立法保護，政府環境審計的發展趨勢是增加績效審計，并且也從量化角度增強審計結果的可靠性。郝玉貴在《審計與政府績效評估機制研究》（郝玉貴，2010）中闡述了政府績效評估的動機引導與價值問題，并探討了在和諧理念下審計參與型政府績效評估指標體系的構建。國外諸多學者如Cahil（l1996）、Ammenberg（2001）等也對環境審計的定義及外部審計工作等提出了觀點。這些研究成果對建立健全相關環境評價體系有重要參考意義。
（二）政府環境治理評價指標的相關建議通過閱讀相關文獻，認識到建立政府績效的環境治理評價指標從理論上是可行的，而且也是我國經濟社會持續快速健康發展的必然要求，環境治理是利國利民的大事。環境審計的難點在于評價標準的建立，這是一項十分浩大繁瑣的系統工程，筆者謹從學術角度提出關于建立相關指標建議：
（1）保持環境治理審計評價指標體系的完整性。所謂評價指標體系的完整性，是指在建立政府環境治理績效評價指標時，指標體系應當包括各級政府轄區內主要環境治理目標的相應指標。如常見的環境問題包括大氣污染，水污染，噪聲污染，森林資源破壞，土地流失，土地荒漠化，物種生物資源破壞等。評價指標要保證其完整性，凡是關系國家和人民切身利益的指標必須體現評價指標體系中，并對每個環境因子的具體指標訂立國家標準，并通過人大進行立法保護，以確保法規的強制性和有效性。建立評價指標體系分為國家級評價指標體系和地方級評價指標體系，國家級評價指標體系在全國通用，地方級評價指標體系由省人大或政府機關在國家評價指標體系下進行完善，制定更加具體和嚴格的指標體系。
本文以《內部審計具體準則》為指導，介紹了內部審計中風險評估和審計風險的概念，提出降低審計風險的基礎是風險評估，降低審計風險是做好審計工作的保證，通過對上述內容的理解可以更好加深內部審計人員對當今最新審計理論的認識。
【關鍵詞】
風險評估；審計風險關系
風險評估與審計風險是審計理論的兩個重要概念。很多學者對此發表的學術論文更多地是針對注冊會計師相關業務的研究，而內部審計理論文獻相對較少。隨著內部審計理論的發展，國家陸續出臺了內部審計相關的政策和準則，其中2005年年5月1日至今實行的《內部審計具體準則》將兩者的概念和應用作了明確的定義和指導。本文立足于內部審計具體準則的內容，將兩者的原理作一闡述，以加深內部審計人員對兩者概念及相互關系的理解和掌握。
1 風險評估與審計風險概念理解
1.1 風險評估
風險評估是指內部審計人員實施必要的審計程序對企業風險評估過程進行審查與評價，對發生的可能性、風險對組織目標的實現產生影響的嚴重程度進行重點關注。
內部審計人員在開展風險評估審計程序時，要當充分了解企業風險評估的方法，運用采用定性或定量的方法對企業風險評估過程進行評價，在風險難以量化、定量評價所需數據難以獲取時，一般應采用定性方法，并且需要充分考慮相關部門或人員的意見，以提高評估結果的客觀性。
1.2 審計風險
審計風險是指內部審計人員未能發現被審計單位經營活動及內部控制中存在的重大差異或缺陷而做出不恰當審計結論的可能性。審計風險包括重大差異或缺陷風險和檢查風險的兩方面內容。
2 風險評估是降低審計風險的基礎
審計風險評估是通過對企業風險評估過程的評價，了解企業是否存在重大差異或缺陷風險，可以使審計人員確定重要性標準來評估審計風險。而審計風險評估的要求、程序和方法都是保障降低審計風險的第一步，是審計人員開展審計工作、提高效率、保護自我的根本保證。
風險評估是對企業風險管理-風險評估過程的評價。內部審計作為企業管理的一部分，在企業內部發揮著控制和監督作用，風險評估主要體現在對企業內部控制效果的評價上，內部審計控制效果的好與壞，同樣體現審計人員對企業風險的揭示說明和預測的完整性、前瞻性上，也是審計風險的控制程度。
風險評估工作的重點就是要找到影響目標實現的風險，并分析這些風險影響的大小（發生的可能性和對目標的影響程度），從而為管理層應對風險提供基礎支持。
風險辨識評估工作主要在集團的發展計劃部、資本運營部及財務部三個部門開展，因此在對風險進行分類時，主要考慮了三個部門的管理職責：發展計劃部是戰略和投資的管理部門、資本運營部是投資、資產管理及公司治理的管理部門、財務部是集團的財務及經濟運行的主要管理部門，結合以上管理職責，對風險采用根據風險事件的特性，選擇適當的風險評價維度，對風險事件進行評價。根據發展計劃部、資本運營部及財務部的管理職責，將風險事件分配到不同的部門，形成三個部門的風險評估問卷，問卷信息進行整理計算，得到風險事件排序和二級風險排序。將整理確定的風險事件設計成為風險評估問卷，在三個部門發放，由集團公司部門人員按“發生可能性”、“影響程度”和“管理有效性”三個維度進行評價，得到風險評估初步結果：風險及風險事件的重要性排序多數風險重要性排序符合項目組的研究認識。
■ 個別風險排名較高，包括庫存風險、關聯交易風險及資產管理風險等，需進一步分析論證
■ 同一類風險的排序略有出入。
風險的大小，是基于一套定性標準，業務和管理是視角的差異如何有效地反映到對不同業務和不同風險的判斷中。
3 風險評估和降低審計風險是做好審計工作的保證
審計工作中需要時刻強調審計風險意識，并加強對企業風險評估過程的評價，二者相符相成。一方面控制審計風險需要建立在風評評估的基礎之上，另一方面在加強風險評估過程中需要在審計風險理念下指導下進行風險評價，只有將兩者很好的相互融合才能提高審計效率、控制風險，最終達到加強企業經營管理，提高企業依法經營從而提高經濟效益的目的。什么樣的風險評估才能滿足審計要求：
1）緊扣業務：評估工作緊扣經營主線開展，集中識別和分析生產、項目管理過程中的風險；
2）圍繞指標：評估工作密切圍繞業績考核指標。基于業績考核指標辨識風險事件，并依據業績考核指標制定風險評價標準；
3）突出重點：圍繞風險管理項目的整體目標，主要以運營部、市場部、物流部、工廠為重點；
強化企業高層對審計的重視程度和建立積極健康的內審文化。轉變觀念，調整位置，掌握價值高地；貼近業務，掌握業務，發掘價值提升空間。刻苦鉆研，提升能力，放大工作效能和效果。培養團隊，集團作戰 ，保持核心競爭力。決策者就是風險管理者，找出他所關注的風險和背后的動因。 分析他解決風險的工作思路，描繪決策者風險地圖和風險戰略。
關鍵詞：P2P網貸平臺；審計風險評估；模糊綜合評價模型
P2P網絡借貸作為新型金融服務模式，具有資金來源廣，交易成本低，撮合速度快等特點，自2007年進入中國市場以來得到迅猛發展。據網貸之家數據顯示，截至2016年8月31日，我國P2P網貸平臺數量為4213家，網貸行業成交總額為25815.09億元。在快速發展的同時，由于自身經營不善，相關法律法規與監管體系的不完善，我國P2P網貸平臺“跑路”、倒閉、停業等現象日趨嚴重。據網貸之家數據統計，截至2016年8月底，P2P網貸累計問題平臺數多達1978家，8月新增問題平臺99家，停業及問題平臺發生率高達46.95%。審計作為經濟活動的最有效監管方式之一，對P2P網貸行業提高透明性，加強信息披露，審慎經營具有不可替代作用。為促進網貸平臺的健康發展，加強P2P網貸平臺的第三方審計是大勢所趨?，F代風險導向審計以風險評估為中心，從企業整體層面的分析入手，通過“企業整體層面—業務流程層面—財務報表重大錯報層面”的基本分析思路，建立了財務報表重大錯報風險與企業經營風險之間的邏輯關系。新修訂的國際審計準則IAS315《了解被審計單位及其環境并評估重大錯報風險準則》明確規定了了解客戶及其環境并評估風險的相關事宜，充分體現了現代風險導向審計是以風險評估為中心的核心思想。審計人員對審計風險評估的精確度直接影響審計的效率和效果。模糊綜合評價法是對界限不明、對同一事物有影響的多種因素進行定量評估的數學方法。本文在現代風險導向審計下，深入分析引起P2P網貸平臺審計風險的潛在因素，并根據相關因素特征引入模糊綜合評價法，構建審計風險模糊綜合評價模型，通過提高審計風險評估的精確度，提高P2P網貸平臺的審計效率和效果，以實現加強P2P網貸平臺第三方審計，促進其健康發展的目標。
一、現代風險導向審計下P2P網貸平臺特征及其審計風險因素分析
現代風險導向審計是以審計風險源頭為出發點，從被審計單位商業環境、管理機制、經營方式等內外部環境來分析和評估重大錯報風險，在此基礎上執行審計程序，將審計風險降低至可接受水平。在現代風險導向審計下，審計風險模型為：審計風險=重大錯報風險×檢查風險?；赑2P網貸平臺自身特征，平臺審計風險受諸多因素影響。
（一）P2P網貸平臺特征
2015年“互聯網+”首次出現在政府工作報告中，意味著“互聯網+”正式成為國家經濟發展的重要戰略。P2P網絡借貸作為互聯網金融的重要發展模式之一，具有期限短、融資門檻低等特點，自2007年進入中國市場以來，在一定程度上解決了我國中小企業融資難等問題。據網貸之家數據顯示，我國P2P網貸平臺數量在近幾年一直呈持續增長的態勢。截至2016年9月30日，P2P網貸平臺數量為4278家，是2015年同期平臺數量的1.46倍，平臺數量增長率高達45.76%。在“互聯網+”和P2P網貸平臺商業環境背景下，P2P網貸平臺有其自身特點。（1）信息中介平臺。2015年7月人民銀行等十部委聯合出臺了《關于促進互聯網金融健康發展的指導意見》，明確了P2P網貸平臺“信息中介”性質。P2P網貸平臺的信息中介屬性要求平臺不得為投資者提供任何擔保，同時決定了其向借款人和投資人收取手續費、管理費用等經營盈利方式。（2）行業透明度低。P2P網貸行業透明度低主要體現在信息不對稱上。一方面，目前我國P2P網貸平臺缺乏完善的信用系統和征信體系，其與我國最具權威性和真實性的中國人民銀行的信用系統無法實現對接，信息無法共享，而交易雙方又是依靠平臺提供的信息進行審查和做出是否交易的決定。另一方面，投資人和P2P平臺難以有效監督借款方的資金用途，缺乏對借款人資產負債狀況、貸款投向及運作情況的了解。（3）互聯網化運作。P2P網貸金融模式的發展依托IT技術的發展，基于平臺的雙方交易離不開網絡。平臺交易的計算機硬件、數據、網絡以及用戶等要素相互聯系，相互影響，同時業務開展和風險控制離不開互聯網技術的安全性和穩定性。（4）會計記賬流程不統一。P2P網貸平臺是新型的金融服務模式，其經濟業務符合金融業務的特性，但又有許多不同于其他機構金融業務的特征。平臺包括核算、內控、對賬等記賬流程沒有統一規定。
（二）P2P網貸平臺審計風險因素分析
（1）重大錯報風險。重大錯報風險是指財務報表在審計以前存在的重大錯報的可能性。本文結合P2P網貸平臺自身特點，分析了網貸平臺重大錯報風險主要來自以下幾個方面：第一，法律風險。法律明確規定了P2P網貸平臺的信息中介屬性，要求平臺不得提供任何擔保。信息中介屬性也決定了平臺的主要經營盈利方式。由于平臺競爭大，中小企業融資需求多，有的平臺為促成交易，不惜觸犯法律，與第三方擔保機構串謀，一旦借款人無法償還投資人的本金和利息，將對平臺的信譽及持續經營能力產生重大影響。第二，信用風險。由于平臺的信息不對稱性，投資人難以有效監督資金投向及運作情況，無法跟蹤借款人。平臺可能冒充借款人，虛構借貸交易以虛構平臺營業收入，造成營業收入認定層次的重大錯報。第三，道德風險。由于P2P網貸行業競爭激烈，為吸引資金，獲得高信用評級，平臺故意錯報、漏報，影響審計人員最終編制的審計報告的權威性和真實性。第四，操作風險。P2P網貸平臺缺乏嚴格的從業人員標準，人員操作失誤、系統漏洞等均可造成數據丟失、受損等風險。第五，內部控制風險。P2P網絡借貸平臺是互聯網化運作，其在交易系統中存在的不相容崗位，易造成不恰當授權所引發的舞弊風險。同時，P2P網貸平臺的交易存在大量數據，如果沒有有效的內部控制對人員進行相關操作的控制，會引發數據被篡改或被盜取的風險，從而降低審計證據的可靠性。（2）檢查風險。檢查風險是指審計人員的實質性程序和財務報表的檢查未能察覺重大差錯的風險。P2P網貸平臺的檢查風險與審計人員的業務水平及專業知識水平密切相關，主要體現在以下幾個方面：一是審計人員執業能力風險。P2P網貸平臺審計人員執業能力風險主要包括審計人員的知識水平風險和技術水平風險。P2P網貸平臺審計要求審計人員在了解P2P行業的基礎上，掌握會計、財務、審計、管理技術、風險控制等相關知識。在審計過程中，由于審計證據趨于電子化，審計人員在取證時需對數據進行有效收集和處理，并運用計算機技術對信息進行篩選、轉化和分析。因此，審計人員如果沒有較高的計算機軟硬件知識，就無法提取有效審計證據，將導致未能發現漏報或錯報的風險。二是審計人員職業道德風險。由于當前P2P行業的審計準則不完備，相關法律法規不完善，監管力度比較薄弱，審計人員行為失當被發現的概率不高，被概率更低，容易誘發審計人員的職業道德風險。結合P2P網貸平臺特征及其審計風險因素分析，總體上網貸平臺審計風險具有兩個方面特性：首先，P2P網貸平臺審計風險因素具有層次性。在現代風險導向審計理念下，審計風險模型要求對審計風險、重大錯報風險、檢查風險分別進行評估，在各個風險評估的基礎上，實施進一步審計程序，將審計風險降低至可接受水平。影響P2P網貸平臺審計風險因素包括法律環境、行業狀況、平臺內部控制及對會計政策的選擇和運用等內部、外部因素，在實施風險評估程序時，將這些風險因素按其與重大錯報風險、檢查風險的關聯程度進行歸類，再對每一類風險因素進行評估，最后對評估結果在更高層次進行綜合，體現了風險因素的層次性。其次，P2P網貸平臺審計風險評估具有模糊性。模糊性是指客觀事物間因邊界不清而難以量化性。網貸平臺審計風險因素眾多，且貫穿于審計全過程，審計人員難以對其精確描述和定量衡量，因此網貸平臺風險評估具有模糊性。由于P2P網貸平臺審計風險因素具有上述特征，為實現審計目標，發揮審計在網絡金融中的監管作用，在審計工作中提高風險評估的精確度至關重要。模糊綜合評價法是模糊數學中應用廣泛的一種方法。對某一事物評價時，其對單個因素進行評價，并設立評語集，在此基礎上對所有因素進行模糊綜合評價。因此本文引入模糊綜合評價法對P2P網貸平臺審計風險進行量化評估。
二、P2P網貸平臺審計風險模糊綜合評價模型的構建
將模糊綜合評價法應用于P2P網貸平臺審計風險評估中，是指在審計風險評估中運用模糊數學的綜合評判模型，科學系統地建立審計風險因素集（又叫指標集），再根據審計風險因素的權重，分別評價這些審計風險因素，最后利用模糊矩陣對其進行審計風險綜合評價并得出評估結果。
（一）模糊綜合評價基本模型
構建模糊綜合評價模型時，首先根據評判對象確立其因素集，即指標集U=（u1，u2，...，um），并設評判集為V=（v1，v2，...，vm）。再構建表示各因素影響程度的模糊評判矩陣，確定各因素的權重，最后計算出被評判對象的綜合評估結果。
（二）P2P網貸平臺審計風險評估指標體系建立
按照P2P網貸平臺形成的層次化指標體系，綜合評價指標體系分為三個層次：（1）預期審計風險評價指標體系。預期審計風險指注冊會計師預先確定的且客觀存在的準備承擔的風險，審計人員根據預期審計風險制定審計策略和具體審計計劃，將審計風險降低至可接受水平。根據P2P網貸平臺特點及其審計風險因素分析，預期審計風險評價指標體系見表1：（2）重大錯報風險評價指標體系。審計過程中，審計人員通過實施風險評估程序來評估重大錯報風險，并根據評估結果實施進一步審計程序。根據上文對P2P網貸平臺重大錯報風險因素分析，構建其綜合評價指標體系見表2：（3）檢查風險評價指標體系。檢查風險是審計人員可控制的風險，根據P2P網貸平臺審計風險因素分析及實際審計工作中相關審計方法，構建檢查風險綜合評價指標體系見表3：（三）模糊評判矩陣構建與權重計算根據模糊綜合評價基本模型，P2P網貸平臺指標體系構建完成后，應根據兩兩因素對被評價對象影響程度的比較信息構建模糊評判矩陣，確定各因素的權重。根據前文，P2P平臺審計風險評估二、三級指標有n個因素，根據每一層指標對上層指標的重要性建立矩陣R，求得元素（a1，a2，...，an）的權重（w1，w2，...，wn）。以P2P網貸平臺內部控制模糊綜合評判矩陣為例，見表4：其中，rij（i=1，2，...，n；j=1，2，...，n）表示元素ai與元素aj相比，前者比后者更重要程度。重要程度采用1-9比例標度含義（見表5）。當rij=1時，表示ai與aj同等重要。wi是對元素ai重要程度的度量，wi越大，元素ai越重要。其含義是，從P2P網貸平臺內部控制方面考慮其重大錯報風險時，控制環境、信息系統與溝通、監督和控制活動等都會影響重大錯報風險，且各元素對重大錯報風險影響程度不同。整理上述評價結果，將模糊評判矩陣調整為模糊一致矩陣，計算各元素的權向量，再采用最小二乘法求出權向量w=（w1，w2，...wn），并確立模糊矩陣R=（rij）n×n。元素a1，a2，...an的權重值w1，w2，...wn為：rij=0.5+α（wi-wj），i，j=1，2，...，n。其中，0＜α≤0.5，評價對象的差異程度或個數越小，α取較小值，審計人員通過調整α的大小，在求出的若干不同的權重值中選擇比較滿意的權向量。
三、P2P網貸平臺審計風險模糊綜合評價模型應用
以某P2P網貸平臺預期審計風險為例，設該平臺預期審計風險因素集為U（u1，u2，u3，u4，u5），經審計項目組風險評估專家對風險因素的評判，得模糊評判矩陣為：設權重集W=（0.3，0.2，0.1，0.2，0.2），則U的綜合評估為：P=W×R=（0.150.050.040.040）經歸一化得：P*=（0.540.180.140.140）因此得該P2P網貸平臺預期審計風險因素為：F=P×CT=（0.540.180.140.140）×（1%3%5%7%9%）=2.8%根據綜合評判結果，預期審計風險2.8%小于審計風險合理水平（一般為5%），對于初次接受審計業務的事務所而言，可以接受該網貸平臺的審計業務。
四、結論
作為互聯網金融重要發展模式之一的P2P網貸平臺在快速發展中也積累了大量風險，對其風險監管問題的討論引起社會各界的廣泛關注。審計作為經濟活動中的有效監管方式，將其引入P2P網貸平臺是大勢所趨。近日，中注協約談事務所，加強與互聯網金融相關的上市公司年報審計風險的關注。這表明在加強P2P網貸平臺審計中，應加大審計風險評估和應對。而現代風險導向審計是以企業經營風險評估為主的，迎合了當今高度風險社會的需要。為提高審計質量，實現審計對P2P網貸平臺監督作用的目標，本文將模糊綜合評價法引入，將其運用到網貸平臺預期審計風險、重大錯報風險和檢查風險的評估中，實現從定性分析的基礎上對風險進行量化評估。審計風險的量化評估提高了風險評估的精確度，在審計實務中，審計人員根據量化的評估結果制定審計策略和具體審計計劃，有針對性地調配審計資源，將審計風險降低至可接受水平，從而實現高質量審計，實現審計在P2P網貸平臺中的監管作用。
參考文獻：
內部審計工作不僅涉及到組織內部的各個層次和部門，而且還涉及到組織的外部關系，這就要求內部審計人員應具備較強的溝通協調能力。審計結果和審計報告在形成過程中與被審計單位進行必要的溝通，包括與相關部門、管理層的溝通以及與外界的溝通等。第三，內部審計人員往往有怕得罪人的意識，面對復雜的內外環境，內部審計人員面對壓力、風險和困難，往往難以保持應有的敬業精神而選擇了逃避和妥協的態度。
內部審計制度的法律地位不高
首先，尚無內部審計專門法律。目前審計主要分為政府審計、社會審計和內部審計三大類。政府審計有國家頒布實施的《審計法》予以保障，社會審計有國家頒布實施的《注冊會計師法》作為法律依據，而內部審計目前還沒有頒布相應的法律。目前內部審計僅僅依據《審計署關于內部審計工作的規定》、內部審計基本準則及具體準則、《內部審計人員職業道德規范》等予以規范。其次，內部審計制度不健全。雖然中國內部審計協會陸續了內部審計基本準則和具體準則，但是由于各個行業、組織和部門的特殊性、復雜性，內部審計部門沒有根據組織的具體情況建立相應的內部審計制度，特別是在內部審計的目標、程序和保障措施方面沒有具體的規定，有的甚至沒有編制內部審計工作手冊，內部審計質量也就失去了控制。
內部審計文化認同缺失。內部審計機構及人員在長期的內部審計實踐中雖然形成了一定的文化認同和工作默契，但是在實際工作中沒有把這些審計文化進行總結和提煉，沒有形成內部審計的文化體系。內部審計文化的認同缺失致使共同的信念和價值觀念難以形成，在思想意識和行為方式上，就會出現分歧并直接影響到內部審計的質量控制。
內部審計質量評估體系尚在探索之中。內部審計機構由于歷史的原因，大都沒有建立內部審計質量評估體系，質量評估的方法也因不成系統或不科學或種種原因而難以實施。不少內部審計機構建立健全內部審計質量評估體系還需積極探索。
提升內部審計質量控制水平的途徑
1.加強內部審計隊伍建設。首先，應吸納優秀的人才加入內部審計隊伍，在積極引進高校畢業生進入內部審計隊伍的同時，還應積極從組織內部選拔一定比例具有審計、法律、工程、管理等方面的人員加入到內部審計隊伍。其次，強化內部審計培訓，應當加強內部審計人員審計業務知識、法律知識、管理知識、工程知識、經濟知識和財經法規的培訓，以不斷提高內部審計人員的專業勝任能力。第三，加強內部審計人員的職業道德建設，內部審計人員應不斷提高自身的職業道德水平，確保具有謹慎、勤勉、正直、保密和誠信的道德規范。第四，加強內部審計骨干的培育，在內部審計人員中選拔一些骨干參加CIA考試，并選送這些骨干到會計師事務所和高校進行實踐和理論學習，起到以點帶面的作用，作為內部審計培訓師的師資力量。
2.建立健全法律規章和內部制度。首先，有關部門應積極協調，推進內部審計立法工作。其次，不斷建立健全內部審計工作制度和標準，各企事業單位應結合自身情況，建立健全內部審計工作制度，推動內部審計工作制度化、規范化和程序化。一是明確內部審計工作職責，確保內部審計工作規范開展；二是建立內部審計的失職問責制，對成績突出的內部審計人員進行物質和精神的獎勵；三是建立培訓制度，對內部審計人員的繼續教育、業務培訓、職業資格培訓和道德規范教育等以制度的形式確定下來；四是不斷完善內部審計業務操作制度，根據審計工作的需要，及時編制和完善內部審計工作操作制度，使內部審計工作有據可依。
3.加強內部審計文化建設。首先，形成內部審計文化的工作機制，內部審計文化建設的工作機制包括會議制度和研討機制，會議制度包括專題會議和季度例會，專題會議主要是研究計劃、制定方案和進行總結；季度例會主要是解決實施過程中內部審計文化建設方面出現的問題。研討機制包括階段會議和封閉會議，階段會議研討內部審計文化建設的階段性工作；封閉會議進行專題研討，提煉成果，并對資料進行編編纂。其次，內部審計文化建設應當全員參與，達到內部審計人員全員接受、全員經受和全員享用的目標。
4.建立健全內部審計質量評估體系。首先，建立內部審計質量評估手冊，評估手冊應包括評估隊伍的組建、評估方案的制定、評估工作開展程序、評估標準體系、評估的方法、工作方式、評估資料和評估報告的出具等內容。其次，建立內部審計評估隊伍培養制度，內部審計質量評估隊伍專業勝任能力的高低、道德規范的遵守程度，在一定程度上決定了內部審計質量評估報告反映內部審計質量的真實程度。內部審計質量評估隊伍建設的制度，是建立內部質量評估體系不可缺少的一部分。
作者：周浩單位：安徽省馬鞍山水上交通安全檢查站
[關鍵詞]審計風險 程序 了解環境
審計師在審計時應當考慮的風險包括三種,即企業的經營風險,審計風險,特別風險。經營風險是對實現企業目標或執行企業戰略產生不利影響的各種不確定因素,企業所具有的經營性質、所處行業、外部監管環境、企業的規模和復雜程度等因素都對財務報表發生重大錯報有密切的關系,許多經營風險最終都會造成財務后果,比如經營風險中競爭者開始延長產品保證期,這樣會給企業帶來增加預提保證費用的風險,還有如果原材料發生短缺,就會產生標準成本的損耗率上升,競爭者在市場技術上開始領先,這樣就會造成投資需要增加計提減值準備。審計風險則是現代風險導向審計的核心概念,它由重大錯報風險和檢查風險組成,重大錯報風險是指財務報表在審計前存在重大錯報的可能性,它有固有風險和控制風險組成,重大錯報風險和檢查風險互為反向關系。特別風險是,在審計實務中需要特別考慮的重大錯報風險,即是否是舞弊風險、是否是近期經濟環境、會計處理方法和其他方面的重大變化、是不是復雜的交易、是不是重大的關聯方交易、是不是對重大事項存在不確定計量空間,是不是設計異常或超出正常經營過程的重大交易,由此看到,特別風險與非常規重大交易和判斷事項有關,即金額和性質異常并且不是經常發生的。
在審計實務中對各種風險的評價是風險導向審計的開始,審計師了解被審計單位及其環境,目的是為了識別和評估財務報表重大錯報風險,為了了解被審計單位的重大錯報風險,審計師首先要了解被審計單位極其環境(不包括內部控制),這其中包括,了解被審計單位的行業狀況、法律環境與監管環境以及其他外部因素性質,對會計政策的選擇和運用,目標、戰略以及相關經營風險,財務業績的衡量和評價;其次要了解內部控制,這主要了解控制環境、被審計單位的風險評估過程、信息系統與溝通、控制活動、對控制的監督;第三是對風險評估及其審計計劃的討論,主要是被審計單位面臨的經營風險、財務報表容易發生錯報的領域、錯報的方式、特別是由于舞弊導致重大錯報的可能性,第四評估重大錯報風險,主要包括財務報表層次、認定層次(各類交易、帳戶余額、列報、披露)。
為達到以上目的所要執行的具體審計程序有:
首先,詢問。詢問被審計單位管理層和內部其他相關人員,詢問的主要問題有新的競爭對手、主要客戶和供應商的流失、新的稅收法規的實施、以及經營目標或戰略的變化、財務狀況和最近的經營成果、現金流量、可能影響財務報告的交易和事項、或者目前發生的重大會計處理問題等,審計師還應當考慮詢問內部審計師、采購人員、生產人員、銷售人員等其他人員,并考慮詢問不同級別的員工以獲取對識別重大錯報風險的不同需要,即詢問治理層、有助于審計師了解其針對被審計單位財務報表的編制環境;詢問內部審計師有助于審計師了解其針對被審計單位內部控制設計和運行有效性的情況,以及管理層對內部審計發現的問題是否采取適當的行動;詢問參與生成、處理或記錄復雜或異常交易的員工,有助于審計師評估被審計單位選擇和運用某項會計政策的適當性;詢問內部法律顧問,有助于審計師了解被審計單位的有關訴訟、法律法規的遵循情況、影響被審計單位的舞弊或涉嫌舞弊、產品保證和售后責任、與業務伙伴的安排、以及合同條款的含義;詢問銷售人員,有助于審計師了解營銷策略及其變化、銷售趨勢或與其客戶的合同安排;詢問營銷或銷售人員,有助于審計師了解被審計單位的原材料采購和產品生產等情況等情況。
其次,執行分析程序。分析程序是指審計師通過研究不同財務數據之間以及財務數據與非財務數據之間的內在關系,對財務信息作出評價,分析程序還包括調查識別出的、與其他相關信息不一致或與預期數據嚴重偏離的波動和關系,審計師實施分析程序有助于發現識別異常的交易或事項,即特別風險,審計師還可以對財務報表的審計產生影響的金額、比率和趨勢進行預測。在實施分析程序時,審計師應當預期可能存在的合理關系,并與被審計單位記錄的金額、依據記錄金額計算的比率或趨勢相比較,如果發現異?；蛭搭A期到的關系,審計師應當在識別重大錯報風險時考慮這些比較結果
第三,進行觀察和檢查。觀察和檢查程序可以印證對管理層和其他相關人員的詢問結果,并可以提供有關審計單位及其環境的信息,審計師應當實施下列觀察程序,觀察被審計單位的生產經營活動,如觀察被審計單位人員正從事的生產活動和內部控制活動等;檢查文件、記錄和內部控制手冊,如檢查被審計單位的章程,與其他單位簽訂的合同、協議、股東大會、董事會議、高級管理層會議的會議記錄,各業務流程操作指引和內部控制手冊,各種會計資料、內部憑證和單據;閱讀由管理層和治理層編制的報告,如閱讀被審計單位年度和中期財務報告、管理層的討論和分析資料、經營計劃和戰略、對重要經營環節和外部因素的評價、被審計單位內部管理報告,以及其他特殊目的的報告(新投資項目的可行性分析報告);實地察看被審計單位的生產經營場所和設備;追蹤交易在財務報告信息系統中的處理過程(穿行測試),這是審計師了解被審計單位業務流程及其內部控制時經常使用的程序。通過追蹤某筆交易在業務流程中如何生成、記錄處理和報告,以及相關內部控制如何執行,審計師可以確定被審計單位的交易和內部控制是否與之前通過其他程序所獲的了解一致,并確定內部控制是否得到執行。
基于對企業風險管理的考慮,風險評估程序應當貫穿于企業財務報表審計的整個過程,并運用大量的專業判斷識別、計量風險因素,為防止主觀和片面的判斷影響審計結果,要進行討論和研究,形成對被審計單位的總體情況報告、總結上年的工作情況、被審計單位的環境變化情況、財報的易錯領域、重要審計事項和審計領域、可能發生的重大舞弊和重大錯報風險、重要性水平的設定、最后制訂總體審計策略。
參考文獻:
在現實生活中，的確有不少投資決策成功的項目，但也存在一些嚴重失誤的投資決策，其造成的損失讓人觸目驚心。主要表現在：一些建設項目管理上存在較大的漏洞，“三邊”工作較多，在固定資產投資規模方面超過資金籌資能力，盲目上項目，造成半拉子工程使上千萬、甚至上億元的投資無法發揮經濟效益，一些項目投資可研深度不夠，項目一建成就開始虧損，造成較大的投資損失。
為提高固定資產投資效益，節約工程建設資金，減少建設過程中的損失和浪費，作為項目的投資方必須加強對投資項目的審計監督和項目投運后的效益評估與分析，正確評價項目的盈利能力和經營風險水平。下面我就固定資產投資審計效益評估與分析談談個人的一些體會：
一、 進行投資審計效益評估與分析的必要性。 二、投資審計效益評估與分析的原則。
不同類型和不同規模的投資項目，其風險程度、外部環境和不確定因素也不同，應當采取相應的效益評估與分析方法。真實反映項目的投資效益是項目投資效益分析與評估的出發點和最終目的，在項目評估時應考慮以下幾個方面：
1、建立投入與產出的觀念。評價時不能只考慮項目的直接投資，還要考慮相關投資，大型項目還需考慮主體項目的配套是否同步建設，以發揮綜合效益，產出必須大于投入，獲取最大的投資效益是項目投資的最終目的，
2、建立資金的時間價值觀念。資金是有時間價值的，不同時段其資金的時間價值是不同的，可參照銀行同期貸款利率及行業平均收益率來計算項目的投資凈現值和投資收益率，以正確反映項目的盈利能力，評估其投資風險。
3、建立項目機會成本及邊際收益的觀念。機會成本就是投資本項目放棄其他項目投資的損失，邊際收益就是考慮項目建設所需材料和設備及生產稀缺的主要原材料和主要產品由于供求關系的變化引起的價格波動對投資成本和經營效益的影響，這對于選擇投資項目決策時十分重要。
4、建立合理的判斷標準。在進行投資審計效益分析與評估投入與產出時，應以國內現行市場價格為基礎，同時還應考慮供求關系、銷售運輸方式、建貸利率、營銷方式等因素對投資收益的影響程度。
5、要考慮投資風險。任何投資決策都有風險，一般來說項目投資風險越大，投資收益率越高，我們要通過趨勢分析進行概率測算，估算項目投資實際存在的風險水平。
三、投資審計效益評估與分析。
運用專門的投資效益評估與分析方法，對項目投資經濟指標、批準根據的合理合規、概算執行情況、建設進度及綜合生產能力、投資收益率及投資控制效果等進行全面的分析與評價，分析其產生差異的原因，提出相關的審計意見和建議，以促使全面提高項目決策水平和管理水平。
（一）、項目投資經濟指標審計。
通過計算項目凈現值、現值指數、內含報酬率、投資利潤率、投資利稅率及投資償還期等經濟指標，審查投資效果是否可研報告中預測的經濟指標值，來判斷投資項目的可行性和可研報告編制的正確性。
1、復核凈現值。根據已完項目投產后現金流入量和實際投資額，按同期銀行貸款利率或同行業收益率計算該項目實際凈現值，如果凈現值為正數，該投資項目的現金流入量現值大于現金流出量現值，表明該項目投資實際報酬率大于同期銀行貸款利率或同行業收益率。
2、復核現值指數。根據已完項目投產后現金流入量與實際投資額，按同期銀行貸款利率或同行業收益率計算其現值指數，如果現值指數大于1，該投資項目的現金流入量現值大于現金流出量現值，表明該項目投資實際報酬率大于同期銀行貸款利率或同行業收益率。
3、審核內含報酬率。內含報酬率是指使投資項目的凈現值為零的貼現率。根據已完項目投產后現金流入量現值與實際投資額現值，計算其實際報酬率，判斷實際報酬率是否大于同期銀行貸款利率和同行業投資收益率。
4、審核投資利潤率和投資利稅率。在不考慮現值的情況下計算投資利潤率和投資利稅率。投資利潤率為稅后凈利潤與實際投資額之比，投資利稅率為稅前利潤加其他應上交稅之和與實際投資額之比。
一、節能減排環境審計評價概述
節能減排環境審計評價是指對節能減排環境審計的效率性和效果性進行綜合評估的過程。目前，中國的節能減排環境審計主要是對節能減排資金的合規性，節能減排實施的效率以及效率性進行審計。通過量化評價節能減排環境審計的指標來完善節能減排環境審計的評價體系，進而通過對節能減排環境審計的評價來支持節能減排環境審計不斷的進步與創新。由于中國的節能減排環境審計起步較晚，目前還沒有關于節能減排環境審計的專項法規。近幾年隨著環境的不斷惡化，政府部門越來越重視節能減排環境審計，政府也在努力進行節能減排環境審計。但是由于沒有具體的法規，這方面的人才有限，從而審計的效果也參差不齊。因此，對節能減排環境審計的效果進行評價是十分必要的，通過對節能減排環境審計的評價，也可以促進中國節能減排環境審計的發展。
二、節能減排環境審計的評價體系
節能減排環境審計評價體系的功能是為該審計提供一個評價標準和模式，即通過與評價體系的目的和指標進行對比，從而得出該項審計的效果。建立節能減排環境審計評價體系的目的是促使節能減排環境審計完成既定目標，從而使節能減排環境審計更加有效。節能減排環境審計標準的制定與評價是一個密不可分的有機整體。節能減排環境審計的評價能夠促進其標準更加合理化，而此標準的合理化也使其評價更加的有效。
(一)節能減排環境審計評價主體
目前我國的環境審計基本上都是政府主導的，只有少數大型企業才會主動進行環境審計。然而政府沒有直接參與企業的經營，對節能減排環境審計的真實性和有效性不能夠保證。因此對節能減排環境審計的評價主體應該分為兩個方面:一個是外部主體，即政府部門和民間審計主體;一個是內部主體，即企業的審計部門。這兩個主體相輔相成，可以更好地評價節能減排環境審計的效果。
(二)節能減排環境審計評價的客體
節能減排環境審計評價的客體是節能減排環境審計的過程以及結果。節能減排環境審計的要素包括資金使用的合規性，是否制訂了合理的節能減排制度以及是否有效的執行。因此節能減排環境審計評價的客體就是評價這三個方面的審計過程和效果。
(三)節能減排環境審計評價的標準
節能減排環境審計的目標是促進節能減排資金使用的合規性，加強節能減排執行的效果。而評價節能減排環境審計的客體就是評價通過節能減排環境審計，是否促進了節能減排資金的使用，是否加強了節能減排執行的效果。因此，節能減排環境審計評價的標準有兩個:一是評價審計前后企業的節能減排情況、資金使用情況是否向更合理的方向轉變，二是評價環境審計前后該企業的節能減排情況是否有所好轉。
三、節能減排環境審計評價方法
(一)制度調查方法
現代財務審計一般都是建立在相對較完善的制度基礎之上。要進行制度審計，首先必須對能否依賴制度檢查做出決策。目前中國的節能減排環境審計方面的制度很不完善，而政府現在對節能減排方面進行審計，一方面是為了環境保護，使企業履行其社會責任，另一方面也是為了使中國節能減排環境審計方面的制度和立法更加完善。因此，現階段評價節能減排環境審計的一個重要方面就是制度是否在逐步完善。針對現狀，可以通過以下方法進行評價:(1)審閱法。即運用審閱法進行調查和了解企業在節能減排環境審計方面的制度變化，主要是查閱有關文件或書面資料。(2)詢問法。運用詢問法進行調查和了解節能減排環境審計的方法，主要是找有關人員談話，通過談話來了解其制度有無變化，有關人員有無有效執行。(3)觀察法。運用觀察法了解該制度主要是進行實地考察。觀察可以進一步印證審閱與詢問的正確性。
(二)節能減排指標比較方法
節能減排環境審計評價的標準之一，是看在評價前后該企業的節能減排情況是否有所好轉。而企業考核其節能減排效果主要是通過計算資源消耗值，污染物排放量，綜合利用率，無害化以及支撐能力五個方面來考查(楊華峰、姜維軍，2008)。通過縱向比較這些比率，可以得出該企業節能減排的效果是否有所改善。
(三)定性與定量相結合的方法
企業如果想改善其節能減排環境審計情況，只通過評價上述指標的方法不足以促使改善其審計情況，因此需要用定性和定量結合的方法。
四、節能減排環境審計評價的原則
(一)可操作性原則
節能減排環境審計評價指標的選取應具有可操作性。評價節能減排環境審計情況是提高企業的社會責任以及環保責任的一種手段和方法?，F在越來越多的企業被要求公布其社會責任履行情況，因此，評價節能減排環境審計情況是非常重要的。由于中國的節能減排環境審計還處于初級階段，很多企業以及審計人員還沒有足夠的專業經驗，因此，指標選取的可操作性是非常重要的。
(二)成本效益原則
企業加強其節能減排力度以及對節能減排的審計，就必定要消耗資源，比如更節能環保的機器設備，以及引進更加專業的人員等。為了實施更高效的節能減排以及節能減排審計，就必須把資源應用在重要的環節，這樣能夠影響大范圍的節能減排以及節能減排審計情況，由于中國目前的節能減排及其審計尚處于初級階段，要求企業做到面面俱到并不實際。因此在選取指標的時候，應根據企業具體的環境和其自身特點設置相對應的評價指標體系，以提高評價的成本效益。
[關鍵詞]財務審計；資產評估；行政事業單位
1.引言
財務審計與資產評估是行政事業單位財務管理的兩個重要組成部分，財務審計是審查行政事業單位財務狀況、經營成果以及現金流量的重要方式，而資產評估則是估測行政事業單位資產的現實價值及其可創造的未來價值并為其可能發生的轉讓、交易作價格基礎。財務審計與資產評估的準確性、公平性、透明性將直接影響行政事業單位的價值評估和增值。因此，緊抓兩者間的關系，尋找其共性，結合實際，找尋在行政事業單位工作中財務審計與資產評估所存在的問題，進而努力探索解決問題的方法，是行政事業單位管理者應密切關注的。
2.財務審計與資產評估的關系
2.12.財務審計與資產評估相互獨立，相互區分
行政事業單位的財務審計是為了財政、稅務等管理部門檢驗會計工作的真實性、合法性以及評價會計個人能力而設置的一種財務管理制度，行政事業單位的賬冊及會計報表所反映的數據若符合財務、會計制度，相關審計部門便予以確認，否則，便如實進行披露，由行政事業單位管理者對會計工作提出意見，總之，財務審計是對會計工作的一種監督手段，審計報告依據財務、會計的相關準則，反映行政事業單位各類資產的歷史成本。從資產評估的產生條件來看，其職能是對不同時期行政事業單位已經形成的資產估算價值，為其可能的交易提供公允的價格依據，并且交易價格與現金是嚴格等值的，但由于物價上漲、資產價值上的變化等原因，資產實際價值與行政事業單位的賬面價值不一定相符。綜上所述，無論是從職能，或者是服務對象來講，財務審計與資產評估都存在巨大差異。
2.2財務審計與資產評估相互聯系、互為依托
在現實生活中，許多人錯誤地認為行政事業單位的財務審計可以完全取代資產評估，這種割裂資產變化與物價帶來變化的做法是極其錯誤地。然而，行政事業單位財務審計與資產評估也并不是完全沒有聯系和共性的。首先，財務審計與資產評估都是了解行政事業單位財政價值以及其增值與否的重要手段。財務審計相當于是行政事業單位會計工作的檢察官，通過審計工作能夠檢驗會計從業人員是否遵循國家的相關法規，從而力求會計賬冊、報表能夠真實反映行政事業單位各類財產物資實際價值的目的。資產評估則是當行政事業單位發生重大變動時以中介人的角色如實地確定行政事業單位的現時價值，只有當會計核算的價值與現時價值相差無幾時，資產評估的價值才能與賬面面價值保持一致，會計記賬時才可以以資產評估的價值為依據，此時，兩者相互聯系，相互影響，互為依托[1]。
3.財務審計與資產評估存在的問題
3.1對財務審計與資產評估存在認識上的盲點
長期以來，人們對財務審計與資產評估的性質及結果存在認識上的盲點，行政事業單位對此也是視而不見或者根本無力改變人們的錯誤看法。主要有以下兩點：其一，人們普遍無意識地認為資產評估的價值絕對不能低于財務審計的資產賬面上的價值，假如高于此價值便造成了國有資產的大量流失；其二，資產的交易價格一定就是資產評估時產生的價格，倘若資產的交易價格低于其評估價值便也是國有資產的流失。由于人們此種既定錯誤認識的影響，資產評估機構面臨著非凡的壓力，他們萬不敢讓國家蒙受損失于是自發地歪曲事業單位的資產價值來消除良心上的不安與惶恐，更有甚者，資產評估機構迫于事業單位利益主體的壓力胡亂地、錯誤地估算資產價值于某種程度上不可避免地造成了國有資產的流失[2]。
3.2財務審計與資產評估的技術方法不夠成熟
行政事業單位多履行一些執法監督和社會管理職能，其本身并非盈利性質，具有其特殊性。而現行的財務審計與資產評估的技術方法并非針對其特殊的職能而設定。首先，部分行政事業單位利用關聯交易操縱利潤，粉飾事業單位的財政狀況與經營成果，由于關聯交易本身的復雜性和隱蔽性，財務審計完全估計不到致使國有資產蒙受損失；其次，事業單位的無形資產的審計仍未入賬，譬如專利權等流失于賬本之外，另外人們對無形資產的確認爭議較大，相關的審計工作基本無法開展；最后事業單位關于土地資產的賬務處理也無統一的規范可以依據。資產評估的技術方法也是不夠成熟，比如事業單位的整體價值評估、單項資產價值評估、資產評估價值變動的賬務處理以及增產評估涉及的稅收等等都存在漏洞，嚴重影響了事業單位資產評估的質量。
3.3財務審計與資產評估的監督機制不全
目前我國關于行政事業單位財務審計與資產評估的法律、法規體系龐雜，它們出自財政部、稅務局、國土等多個部門，法案經過多個不同部門的整理重疊、矛盾的地方很多，某處規范似乎可以找到不同的法律來源因而其執法便遭遇莫大的困難。非但如此，由于行政事業單位也涉及到一些管理和監管職責，部分行政事業單位人員知法犯法甚至故意鉆尋現有法律的漏洞為自己膨脹的利益欲望服務盜取國家財產，法律的威懾力不足可見一斑。此外，政府部門也即是行政事業單位縱容甚至包庇一些下屬的行政事業單位的虛構財產、粉飾報表的行為，評估機構也為部分政府部門所控制根據其意愿對國有資產隨意估價，此種行為部分行政事業單位難辭其咎[3]。
4.提高財務審計與資產評估質量的建議
4.1規范財務審計與資產評估的管理模式
行政事業單位的財務審計與資產評估是對其國有資產妥善管理的兩種重要方式，審計機構和評估機構已經成為社會監督體系中一支不可忽視的力量，正因為兩者發揮出愈來愈顯著的作用，規范其管理模式也顯得特別重要。財務審計和資產管理要結合經濟社會發展和改革的需要，嚴抓事業單位的內部審計的同時，大力拓展評估服務的領域，關注行政事業單位國有資產監管的市場需求，以其需求為切入點發揮審計和評估的力量。此外，相關管理部門要花大氣力糾正人們對于財務審計與資產評估的錯誤認識，在管理時要嚴格確保審計與評估機構的獨立性，不能因歷史原因、行政掛靠、委托主體等不良因素干擾兩機構的獨立、自主運行而落入混亂的管理模式之中不能發揮出其應有的作用。創新管理模式已是當無之急，唯有如此，行政事業單位的財務審計與資產管理才能步入正軌[4]。
4.2加強財務審計與資產評估的理論研究
行政事業單位的國有資產并不完全等同于企業資產，在價值計算、管理方式、財務審計等方面都有其獨特特色，相關的從業人員應認清兩者之間的區別。比如說行政單位的房地產，它更多地是為了滿足行政單位居住之便以使其履行事業單位的職能，它并不具有市場因素，在其與非行政事業單位發生置換時，資產評估機時邊出現了許多急需論證的理論知識。置換行為的合法性、置換土地的性質以及其具體用途等等均需考慮且應嚴肅對待，類似的理論研究還有很多需要引起事業單位審計與資產評估從業人員的注意，他們必須加強技術創新，積極開展行政事業單位財務審計與資產評估的課題研究豐富、提升自己的理論素養[5]。
4.3健全財務審計與資產評估的監督機制
行政事業單位的財務審計與資產評估一直是管理中的薄弱環節，歸根結底缺乏健全的健全的監督機制才會使其百病叢生。構建健全的監督機制首先必須以法律為依托，行政事業單位的財務審計與資產評估其所遵循的法律體系龐雜，矛盾較多，相關部門應該化大為小，將寬泛、重復的條文具體到某一個審計或評估細節從而從細致處規范審計與評估從業人員的行為。此外，思想教育為輔的監督模式也得納入行政事業單位管理流程之中，對于財務審計從業人員應曉以利害，敦促其知法守法、相互監督，對于評估機構則應三令五申地強調嚴格要求他們按照流程和規范來處理事情。當然，健全的監督機制非朝夕之力便可完成的，相關管理人員應立足于實踐尋求更為妥善的方案[6]。
5.結語
行政事業單位國有資產監管承擔著維護國有資產安全完整，增強國有資產使用效率，確保事業單位更好地履行職責的重任，財務審計與資產評估毫無義務是對國有資產實施監管的有利武器，我們必須弄清兩者間的微妙聯系，深入實踐中探究困難所在而后發揮我們的主觀能動性采取行之有效的手段提高財務審計與資產評估的質量為人民服務。
參考文獻
[1]張先治.國企改制中財務審計與資產評估關系研究[J].審計與財務研究，2012（9）。
[2]章炳麟.我國行政事業單位財務審計面臨的問題與其應對措施分析[J].新財經，2013（9）。
風險導向審計模式是將風險理念引入審計的模式。風險理念是指事件發生的結果是否與預期一致，受內外部環境的影響。不穩定的內外部環境因素是造成風險演變為現實損失的原因。這里，不穩定的環境因素就是風險因素。控制風險因素成為確保事件實際結果與預期結果相符的方式和手段。它的核心觀點是只要能將風險因素的概率控制在一定范圍內，事件的結果就會符合預期。所以，風險導向審計是控制審計過程風險因素的模式。
實務中，審計過程的風險及相互關系用下面公式表示，即“審計風險=重大錯報風險×檢查風險”，其中，重大錯報風險包括財務報表和認定兩個層面的重大錯報風險。本文要討論的是財務報表層面的重大錯報風險。財務報表層面是對財務報表影響廣泛的意思，它涉及多個科目和賬戶余額，對財務報表真實、準確、完整影響廣泛。那么，財務報表層面風險就是指與某一特定事件相關的多個科目和賬戶余額同時出現錯報的可能性。從定義可以判斷出，該風險是一個時間段下的結果，是被審計單位一定運作過程下的產物。經營過程作為財務報表數據的來源，正是企業期間運作的過程。所以，經營過程是財務報表層面風險的來源。經營過程是由若干經營活動組成，經營活動風險（也就是經營風險）過大就會引起相應財務報表層面風險的產生。也就是說，經營風險是造成財務報表層面風險的原因。為從根本上發掘風險來源，就有必要繼續分析風險影響因素。所以，本文風險評估指標體系構建的對象是經營風險及經營風險的影響因素。
二、指標選取的理論探討
經營風險是企業經營過程由于計劃、決策、管理的不恰當造成企業經營失敗的可能性，是企業必須要關注的風險。經營風險形成的原因很多，總體分為三個方面：一是戰略失誤，二是內部控制薄弱，三是經營活動低效率。從內部控制角度講，企業的構成分成兩個方面：一是企業占有的資源，二是內部控制。這樣，企業的運作可以被表述為內部控制下的企業占有的資源在企業內部、企業內外部間的流動?；诖?，企業運作下所有有形和無形的產物就與內部控制存在聯系，而且這種聯系具有廣泛性和普遍性。因此，在內部控制被納入指標評估后， 要區分其與戰略、經營活動的關系。
當內部控制與知識資源結合時，就會生成戰略。戰略是企業經營總的方向和規劃，是企業的知識資源和內部控制結合的產物，具有資源和內控的雙重屬性。戰略具備內控屬性，任何戰略都是內部控制下的戰略；但是，戰略又具有資源屬性，簡單將其劃入內部控制而不單獨討論是不恰當的。再者，戰略對企業經營影響重大。其意義在于為企業確定正確恰當的目標和實現步驟。目標是否正確恰當對企業生存和發展是至關重要的，是第一位的；錯誤不當的目標只會使企業離成功越來越遠，經營風險增大；目標實現步驟是否合理和可操作有助于企業循序漸進的發展，避免冒進式決策給企業帶來的風險。因此，從上述兩方面講將戰略放到與內部控制同等地位，討論其對經營風險的影響是必要的。
經營活動風險的評估是對企業在內部控制約束下戰略執行結果風險的評估，具有事后性。其意義在于印證戰略風險在內部控制下和內部控制自身風險在自我修復完善機制下被控制的程度，以及有助于在發現計劃外的風險后，重新追溯檢查戰略和內部控制風險評估的內容，使風險評估更加全面。因此，要把經營風險評估放到與內部控制、戰略風險評估同等地位來對待。
在上述討論中，明確了風險評估活動下，戰略、內部控制和經營活動的關系和相同地位。由于三者間的聯系，必須通過進一步分析找到風險的根源是戰略、內控、還是經營活動。能明確區分被評估風險歸屬于戰略、內部控制還是經營活動，對選擇恰當的理論作指導，并進一步討論意義重大。
（一）內部控制 內部控制是被審計單位為了合理保證財務報表的可靠性、經營的效率和效果以及對法律法規的遵守，由治理層、管理層和其他人員設計和執行的政策及程序。2008年6月28日的《企業內部控制基本規范》將內部控制分成了五個部分，即控制環境、風險評估、控制活動、信息與溝通和監督。這五部分組成內部控制的統一整體，但仍具有層次性。
由圖1可以看出，內部控制分為三部分內容，即控制環境、控制主體部分（風險評估、控制活動和信息與溝通）、內部監督。其中，控制環境是基礎，位于內部控制最低端；中間部分，包括風險評估、控制活動和信息與溝通，是主體和核心內容。內部監督是內部控制自我調節和完善部分，位于最頂端。從內容上講，基礎、主體、調節部分有鮮明的區分；從排列位置上講，底部、中部、頂端是其功能性的體現，下面分別進行闡述。
控制環境作為內部控制框架體系的基礎內容，其對整個內部控制的影響具有總體性。良性的控制環境能為內部控制的運轉提供必需的條件，保證控制活動的順利實現；薄弱的控制環境會造成有悖企業宗旨的因素流入控制循環中，阻礙控制的有效進行，降低內部控制運作效果，形成自身風險。相應審計風險增大。因此，在對內部控制自身風險分析時，控制環境風險評估是重要內容，應被納入風險評估指標體系中去。
控制主體部分，包括風險評估、控制活動和信息與溝通，是內部控制的主體和實質部分。其運行機理如圖：
由圖2可以發現，控制主體部分是一動態部分，在現實中是企業運行最活躍、可觀測性最強的部分。其以循環的形式存在，從企業制度、運作過程、員工、記錄中都可以進行多次觀測，便于風險的發現。再者，企業制度具備穩定性，在控制環境中的領導者誠信、企業文化和人力資源政策一定的前提下，不確定性內容減少，風險降低；加上其便于被發現，使得控制主體部分的風險對審計風險影響幾乎為零，所以，控制主體部分（風險評估、控制活動和信息與溝通）的自身風險因素不被納入本文風險評估指標體系構建中去。
內部監督是指對控制活動與控制制度是否相符的監察和督導，其目的是保證各控制活動受控制制度的約束，以使目標的實現更具有預測性和可控性。監督是對權力的一種制衡。因此，如果當監督關系是下級對上級監督，或平級間監督，那么這種關系不成立，內部監督是無效的。只有上級對下級監督形成的制衡關系才能成立（池國華2010）。這樣，在內部控制體系中，治理層對管理層、管理層對執行層的制衡才是監督的真實體現，因此對內部監督的討論，其實質是對治理層、管理層和執行層三者關系的討論。可見治理層、管理層和執行層其實是控制環境中的內容，完善制衡關系與完善控制環境是一致的。
（二）戰略 這里的戰略指企業戰略。企業戰略是企業在考慮各種資源的情況下，根據企業的目標、目的制定實現這些目標、目的的方式。簡而言之，企業戰略是企業發展的長期性和全局性的謀劃（丁寧、穆志強2005）。戰略是企業的指導思想，為企業發展明確了方向；戰略也是企業的規劃，為企業發展制定了步驟。對于有持續經營意圖的企業，正確的方向比經營能力更有意義；方向錯誤，經營能力越強，失敗的概率就越大。同樣，詳細并且可操作性強的發展步驟，有助于企業發展的穩定性，增強了持續經營能力。由此可見，戰略對企業經營成敗的影響具有總體性和長遠性特征，在影響企業經營的因素中處首要地位，其對審計風險的影響是重大的。因此，戰略應被納入到風險評估體系的構建中去。
企業的戰略是否不利于企業近期發展，進而形成經營風險，試圖通過從戰略追溯至相對應經營活動和財務信息來驗證，不具備可操作性。為證實兩者的關系，有必要對戰略形成過程進行分析，通過間接方式得出已有戰略具體環節對企業經營風險的影響。
企業戰略形成過程如圖3：
企業遠景與使命是與治理層的價值觀和世界觀直接聯系的，是治理層主觀世界的直接反映。由于治理層的建設是在控制環境部分探討，因此，企業遠景和使命應是內部控制下控制環境的內容。長期目標是遠景和使命的現實化表現，可以一并歸至控制環境中。企業環境分析是企業戰略形成的關鍵，因為企業戰略的實質就是平衡內外部環境的策略，既關注近期，又考慮到了遠期。所以，企業環境分析對企業戰略形成的意義重大，它是企業戰略形成最主體內容。一方面企業環境分析是內部控制運作的一部分，是內部控制下的環境分析，帶有濃重的控制色彩。另一方面內部控制有自身缺陷，無法100%達到運作預期，造成對一些環境分析的疏漏，企業外部復雜多變的環境仍給企業內控帶來很重的壓力。存在無法被控制的環境因素就比較正常了。因此，將企業環境分析與內部控制同等看待，納入到風險評估體系中去，在審計謹慎性原則下就顯得十分必要。
最后，企業戰略方向選擇和具體戰略的制定，其是在環境分析后進行的。環境分析發現了風險問題，戰略方向選擇與戰略制定提出解決問題的對策。對策合理與否，與已納入風險評價體系中控制環境的人力資源政策直接相關，不再重復納入。
（三）經營活動 由于影響經營風險的因素很多，僅對內部控制和戰略相關因素評估無法完全涵蓋對重大經營風險的評估。這樣，對除內控和戰略后剩余活動進行分析就顯得很必要。再者，經營活動是內部控制下戰略的延伸，對重大經營活動關注，發現其風險，并追溯至戰略和內部控制加以驗證，可以保證已完成的內部控制和戰略評估結論的正確性和有效性。在堅持審計活動謹慎性原則下，將經營活動納入到風險評估體系構建中是必要的。
綜上所述，被納入到風險指標構建的評估對象有內部控制中控制環境、戰略中企業環境分析和經營活動。
三、指標選取
本文對三個方面（戰略、經營活動和內部控制）具體內容細分，得出相應指標，如圖4所示：
參考文獻：
由于績效審計的范圍和內容非常廣泛，相關研究中對政府采購和專項資金績效審計所采用的評價指標也不盡相同。構建績效審計評價指標體系常用的方法有“3E”評價法、平衡記分卡法和項目程序法?！?E”評價法是美國會計總署率先提出來的，該方法是基于績效審計內涵的考慮而提出“3E”指標，即經濟性、效率性和效果性指標，成為分析績效最好的出發點。隨后，也有人在“3E”的基礎上，提出加入公平性和環境性指標，形成“4E”或“5E”審計。平衡記分卡法是為企業設計開發的一種績效測評方法，其基本思想是建立企業的戰略目標，分析結果的驅動因素，把企業的抽象戰略轉變為具體可執行的目標，找出影響系統整體工作的各種因素及其之間相互驅動的因果關系。項目程序法是通過對項目運行過程進行分析，發現影響項目運行的各種因素，把項目運行的流程分為幾個階段，然后有側重點地從“3E”目標角度對促使投入向結果轉化的有關因素進行分析，并設置評價指標形成績效評價指標體系。從目前審計實踐來看，業已構建的相關績效審計評價指標在設置方面還不夠完整，評價指標體系各有側重，尚未形成共識，主要體現在以下幾個方面：一是評價指標缺乏統一性，如績效審計的內容是“3E”或“4E”還是“5E”，其差別主要在于對公平性和環境性的處理上，審計對象的不同造成評價指標體系內容選擇的不同。二是評價指標的設計缺乏綜合全面考慮，如評價過程中缺乏對經費投入決策環節的審計評價，審計評價的內容偏重于對財務支出相關部門的績效評價，而忽略了對決策部門、業務執行部門、監督檢查部門的評價。三是評價指標結構不夠合理，如定量和定性指標比例不合理，定性評價指標的數量明顯不足；“3E”指標之間比例不合理，反映經濟性和效率性的指標為多數，對效果性的評價指標數量偏少；人力和物力資源的配比不合理，注重對資金使用的評價，忽略對管理人員和實物資產進行評價。裝備購置費屬于國家財政用于軍事領域的專項資金的范疇，與裝備采購活動緊密相連。所以，以上關于政府采購和專項資金績效審計的研究成果，對于構建裝備購置費績效審計評價指標體系有重要的借鑒意義。
裝備購置費績效審計評價指標體系構建的思路
目前，從經費績效審計角度對裝備采購活動予以評價還是一個新的課題，構建績效審計評價指標體系時，沒有可以直接借鑒的研究成果。裝備采購活動具有行政指令性更強、程序更復雜和采購目標的軍事特色很濃等特點，構建裝備購置費績效審計評價指標體系要結合裝備采購的特點，其具體思路是：借鑒相關績效審計評價指標研究成果，以裝備購置費績效審計的目標為導向，將“3E”指標融入裝備購置費的運行流程進行綜合評價。審計目標是構建績效審計評價指標體系的重要依據，以目標為導向的績效審計評價指標通常表現為對裝備采購活動的經濟性、效率性和效果性的評價。裝備購置費績效審計絕不能僅局限于評價經費節約多少，而應該對裝備采購計劃制定的科學性、采購行為的效率、采購方式的選擇以及采購的效果等進行綜合的評價，尤其應突出軍事效果的評價力度，它實質上已經超越了經濟性和效率性，是裝備購置費績效審計中更高層次的目標。所以，裝備購置費績效審計必須堅持經濟性、效率性和效果性并重的三重目標體系。鑒于環境性不是裝備購置費績效審計評價關注的重點，公平性可以在社會效益當中予以體現，故本文仍然采用“3E”標準進行評價。如果僅以“3E”指標進行分類，難免割開了指標與經費支出環節、管理部門之間的相互聯系，所以，我們將項目程序法的清晰流程和“3E”評價法的目標明確的優點結合起來，根據裝備購置費的運行路線，關注與經費運行相關的各項管理程序，并綜合分析各種因素對績效審計評價的影響，從裝備購置費的運行流程和績效審計目標兩個方面綜合考慮，確定評價的內容和指標。裝備購置費的運行流程可以分為經費投入、運用過程和產出結果三個環節，在三個環節上分別設計三類指標結合“經濟性”、“效率性”和“效果性”進行綜合評價。在具體評價指標的設計上，應吸收相關績效評價指標中好的做法，克服以往指標體系設計中存在的問題，結合裝備采購活動的特點設置評價指標。具體應在以下幾個方面加以改進：一是增加對裝備采購投入決策環節的審計評價，并使之在評價指標體系中具備相應比重；二是在經費使用效率評價中，既有對裝備財務部門的效率評價，也有對采購監督管理、采購執行和質量控制部門的評價；三是充分考慮人和物兩方面的因素，對裝備采購機構的資金使用和管理人員進行評價，并對裝備實物資產管理情況加強考查，實現價值和實物指標相結合；四是在評價指標的結構上，盡量保持定量指標為主，定性指標為輔，增強評價指標體系的可操作性?！?E”指標之間比例相對平衡，加強了對軍事效果和經濟效益的評價力度。
裝備購置費績效審計評價指標體系的結構
裝備購置費績效審計對象可以從宏觀層面或微觀層面考慮，評價指標體系內容相同，只是計算口徑不同。本文以裝甲類裝備購置費為績效審計對象，將裝備購置費績效審計評價指標體系分為三個層次。第一個層次為三個環節的指標：經費投入類指標、運用過程類指標、產出結果類指標；第二個層次在三個環節下按照“3E”的內容分為九個維度：預算編制、政策符合性、承制單位審查、預算執行、采購效率、機制運行效率、軍事效果、經濟效益、社會效益；第三個層次是在九個維度下分設45個具體評價指標。
（一）經費投入類指標在經費投入階段，一方面要在符合相關政策的前提下，制訂裝備采購計劃，編制詳細的采購預算；另一方面還要審查供應商的資質情況，促進裝備生產企業之間的有效競爭，降低尋租發生的概率。所以，在經費投入環節應設置三個維度：預算編制、政策符合性和承制單位。預算編制類指標主要評價年度采購計劃制訂得是否科學合理，具體可下設七個指標進行評價：年度采購計劃與五年計劃符合情況、裝甲裝備采購絕對規模、裝甲裝備采購相對規模、年度裝甲裝備采購支出增長率、裝甲裝備采購支出占裝備購置費比重的增長率、年度裝甲裝備采購支出增長率與同期全軍裝備采購支出增長率的差額、上年度裝甲裝備購置費節約率。政策符合性類指標主要評價采購計劃制定是否與國家和軍隊的相關政策相符合，是否體現我軍裝備發展戰略的要求，重點、專用裝備采購是否得到保障，國內采購的裝備與引進采購的裝備比例是否恰當，可通過三個具體指標進行考查：民用企業裝備采購比重、專用裝備采購比重、國內裝備采購率。承制單位審查類指標主要評價承制單位的資質和信譽情況，主要通過三個具體指標進行考查：采購機構是否編制裝備承制單位名錄，承制單位資質審查合格的比例，未列入名錄承制單位報批比例。
（二）運用過程類指標在經費運用階段，主要是按照事先編制的采購計劃和經費預算實施具體的采購活動，重點是評價裝備購置費的預算執行情況，但是，裝備采購活動是由裝備計劃部門、裝備財務部門、裝備采購部門和軍代表機構共同完成的，其行政和經濟管理行為直接影響裝備購置費的使用效率和效果，因此，對裝備購置費績效進行審計評價離不開對這些部門工作效率的評價。所以運用過程階段可以下設三個維度：預算執行、采購效率和機制運行效率。預算執行類指標主要評價經費預算的執行情況，具體通過年度預算與年度訂貨計劃的匹配程度、年度預算執行率、預算資金到位率、財務處理差錯率四個指標進行考查；采購效率類指標主要評價采購機構完成裝備采購活動的工作效率，具體通過采購任務完成率、集中采購率、集中采購增長率、裝備招標采購率、采購方式選擇合理性比重、裝備采購及時性比重、單次采購平均時間七個指標予以評價；機制運行效率類指標主要評價采購運行機制、監督機制是否有效，主要通過以下指標進行評價：采購人員的輪崗交流率，專家數據庫中的專家使用率，裝備采購信息次數，違規采購的次數。
（三）產出結果類指標裝備購置費支出的最終目的就是要獲取預期的效益，在保證經費投入合理的前提下，衡量裝備購置費的產出結果就成為績效審計評價的重點。在產出結果階段，可以從軍事效果、經濟效益和社會效益三個維度對經費支出的效果進行評價。軍事效果類指標是裝備購置費績效審計評價“效果性”的首要指標，主要評價裝備購置費支出是否達到預期的軍事目標，采購裝備是否滿足性能先進、質量優良、配套齊全的要求，其具體評價指標包括：采購目標實現率、性能合格率、裝備更新率、質量合格率、裝備完好率、跟蹤服務保障率、裝備系統配套率、裝備使用率；經濟效益類指標是裝備購置費績效審計評價“效果性”的重要指標，主要評價裝備采購的經濟效益，即在實現軍事目標的前提下，規模采購是否達到厲行節約、價格合理的目的，采購成本是否得到有效控制，具體通過裝備購置費節約額、裝備購置費節約率、裝備采購價格指數、裝備采購費用率、年度購置費盈余總額、不良裝備資產比率指標加以考查；社會效益類指標是裝備購置費績效審計評價“效果性”的輔助指標，主要評價經費支出所帶來的社會效益，以及裝備采購對促進國家和地方經濟發展的影響程度等，主要包括供應商對裝備采購的滿意度、部隊官兵對裝備采購的滿意度、年度裝備采購投訴率三個具體指標。正確的評價結果是評價指標和評價標準以及評價方法相結合的產物，在建立裝備購置費績效審計評價指標體系的基礎上，需要進一步完善裝備購置費績效審計的評價標準體系和評價方法體系。目前關于績效評價方法的相關研究比較多，相對比較成熟，關鍵是還缺少與評價指標體系相應的評價標準，而評價標準是聯系審計目標和審計方法的紐帶，沒有評價標準，審計人員就無法衡量、判斷被審計事項的績效高低、優劣，也就無法得出合理、正確的審計意見和結論。鑒于目前我國的績效審計還處于初步發展的階段，裝備購置費績效審計還沒有相應的績效評價標準，在相關文件中也只有少量與裝備購置費績效相關的明確要求，如何明確各項評價指標的標準值，構建相應的評價標準體系，應是下一步研究的重點。
作者：孫紅亮劉金文熊斌單位：軍事經濟學院
