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開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇固定資產(chǎn)減值原因，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
[關(guān)鍵詞] 固定資產(chǎn)減值準備 累計折舊 關(guān)系
固定資產(chǎn)減值準備與累計折舊是固定資產(chǎn)核算的重要組成部分。實踐中有不少人對兩者的關(guān)系理解不清,其實兩者之間既有聯(lián)系又有區(qū)別,在新會計準則環(huán)境下,我們對此應(yīng)有清晰認識。
一、聯(lián)系
1.兩者都是固定資產(chǎn)的抵減項目
減值準備是固定資產(chǎn)凈值的減損,累計折舊是固定資產(chǎn)價值的轉(zhuǎn)移。兩者結(jié)合進行會計處理,使固定資產(chǎn)的確認和計量更加客觀,體現(xiàn)資產(chǎn)作為“一種預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益”的資源的重要特征。
2.兩者都體現(xiàn)了穩(wěn)健性原則
兩者均在不同程度體現(xiàn)了正確計算損益、減少風(fēng)險損失、合理確定價值補償尺度的穩(wěn)健性原則。
3.兩者計提后都不允許再轉(zhuǎn)回
新準則明確規(guī)定,資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認,在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。兩者均在資產(chǎn)報廢或處置時再轉(zhuǎn)回。新準則在一定程度上避免了企業(yè)利用資產(chǎn)減值進行利潤調(diào)控的現(xiàn)象。
4.兩者計提的原因有相同之處
技術(shù)進步和遭受破壞使得固定資產(chǎn)價值降低是兩者計提的共同原因。
5.兩者彼此聯(lián)系,相互影響
固定資產(chǎn)減值準備對累計折舊的估計偏差進行矯正;而累計折舊要以減值后的固定資產(chǎn)凈值為基礎(chǔ)進行調(diào)整,即:原值－累計折舊＝凈值,凈值－減值準備＝固定資產(chǎn)的賬面價值（該項固定資產(chǎn)的可收回金額）。因此，固定資產(chǎn)減值準備是累計折舊的修正與補充, 它彌補了累計折舊反映不及時等方面的不足, 它們彼此聯(lián)系,相互影響,共同反映固定資產(chǎn)的現(xiàn)時價值。
二、區(qū)別
1.兩者有關(guān)準則頒布時期不同
累計折舊與固定資產(chǎn)同步納入會計核算；固定資產(chǎn)計提減值準備則始于2001年的《企業(yè)會計制度》,2003年《企業(yè)會計準則――固定資產(chǎn)》又對其核算進行了詳細規(guī)定,2006年《企業(yè)會計準則》又做了重大變革。
2.兩者性質(zhì)不同
國內(nèi)普遍認為累計折舊是資產(chǎn)價值損耗的計量,它把固定資產(chǎn)的價值按一定標準分攤到固定資產(chǎn)預(yù)計可使用年限內(nèi),以實現(xiàn)收入與費用的配比；而固定資產(chǎn)減值準備是從資產(chǎn)預(yù)期未來經(jīng)濟利益的角度出發(fā),對可收回金額與賬面凈值進行定期比較,通過專業(yè)判斷,在滿足條件時調(diào)整固定資產(chǎn)賬面價值,以使賬面價值能真實客觀反映該資產(chǎn)的實際價值。
3.兩者計提的基數(shù)不同
累計折舊針對固定資產(chǎn)原值而言,固定資產(chǎn)減值準備針對固定資產(chǎn)凈值而言。當固定資產(chǎn)原值發(fā)生減值時,如果企業(yè)改為加速折舊法計提折舊,固定資產(chǎn)可收回凈值未必低于賬面凈值,就不用計提減值準備。
4.兩者會計處理的及時性不同
固定資產(chǎn)折舊估計的變更是一個復(fù)雜的過程,它不能及時調(diào)整可收回凈值與賬面凈值的差額。而固定資產(chǎn)減值準備可在期末及時調(diào)整,以確保資產(chǎn)價值的真實性。
5.兩者核算范圍不同
固定資產(chǎn)準則規(guī)定,除已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)、按規(guī)定單獨估價作為固定資產(chǎn)入賬的土地、已全額計提減值準備的固定資產(chǎn),以及持有待售固定資產(chǎn)從劃歸為持有待售之日起停止計提折舊外,企業(yè)應(yīng)對所有固定資產(chǎn)計提折舊。企業(yè)應(yīng)于期末對固定資產(chǎn)進行檢查,當發(fā)現(xiàn)有符合新準則規(guī)定的減值情形時,應(yīng)計算固定資產(chǎn)可收回金額,以確定是否發(fā)生減值;持有待售固定資產(chǎn)從劃歸為持有待售之日起停止減值測試。企業(yè)對單項資產(chǎn)可收回金額難以進行估計的,應(yīng)以該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)組的可收回金額。
6.兩者發(fā)生的頻率及規(guī)律性不同
折舊一般是按月計提、穩(wěn)定發(fā)生且金額有一定規(guī)律。固定資產(chǎn)減值在技術(shù)進步、遭受破壞以及宏觀環(huán)境發(fā)生重大變化等情況下才會計提,具有不確定性。
7.兩者時效性不同
固定資產(chǎn)一經(jīng)取得,企業(yè)就要選擇合理的折舊方法,因此累計折舊金額是時效性較弱的估計值。固定資產(chǎn)減值準備是期末根據(jù)賬面價值與可收回金額之差來確定,相對時效性強且較客觀。
8.兩者計提的原因有不同之處
除技術(shù)進步和遭受破壞是二者計提的共同原因,累計折舊更關(guān)注固定資產(chǎn)由于正常使用而發(fā)生的價值轉(zhuǎn)移,而固定資產(chǎn)減值準備還核算長期閑置固定資產(chǎn)的減值等內(nèi)容。
9.兩者計提方法不同
供企業(yè)選擇的折舊方法包括平均年限法、工作量法、年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法等。新準則中企業(yè)只要能證明其固定資產(chǎn)使用壽命與原估計有差異,就可進行會計估計變更(不用追溯調(diào)整),從而達到操縱利潤的目的。固定資產(chǎn)減值準備主要是通過對期末固定資產(chǎn)賬面凈值與可收回金額的估計與判斷來計提的,但可收回金額計算復(fù)雜,造成資產(chǎn)價值難再確認。
10.兩者帳務(wù)處理不同
累計折舊提取時借記“制造費用”等,貸記“累計折舊”；固定資產(chǎn)減值準備計提時借記“資產(chǎn)減值損失”,貸記“固定資產(chǎn)減值準備”,期末將“資產(chǎn)減值損失”科目余額轉(zhuǎn)入“本年利潤”,轉(zhuǎn)后該科目沒有余額,“固定資產(chǎn)減值準備”累計每期計提數(shù),直至相關(guān)資產(chǎn)被處置時才予以轉(zhuǎn)出。
11.對應(yīng)交所得稅的影響不同
企業(yè)經(jīng)營活動中使用的折舊費可在稅前扣除,但接受捐贈和盤盈的固定資產(chǎn)由于具有成本性支出,其對應(yīng)的折舊不可稅前扣除。在計算應(yīng)納稅所得額時,固定資產(chǎn)減值準備不在扣除之列。
綜上所述,固定資產(chǎn)減值準備是累計折舊的補充,其適應(yīng)了社會高速發(fā)展的現(xiàn)狀,但資產(chǎn)減值準備可收回金額難以確定,急需進一步完善相關(guān)政策法規(guī),設(shè)置合理的評價標準,與國際會計準則逐步接軌,從而創(chuàng)建資產(chǎn)減值管理的良好環(huán)境。
參考文獻：
[1]李靖宇:新準則下固定資產(chǎn)折舊與減值準備比較分析[J].財會通訊(理財版)，2007年09期
一、如何判斷固定資產(chǎn)減值
1、根據(jù)我國《企業(yè)會計制度》以及《企業(yè)會計準則——固定資產(chǎn)》的相關(guān)規(guī)定，計提固定資產(chǎn)減值準備的公式為：計提固定資產(chǎn)減值準備＝賬面價值－可收回金額。其中，賬面價值數(shù)據(jù)容易獲取，可收回金額應(yīng)取銷售凈價與未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值兩者之中的較高者。因此，判斷固定資產(chǎn)是否減值的方法主要依賴銷售凈價或未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的確定。
目前，判斷固定資產(chǎn)是否減值通常采用銷售凈價法，而很少考慮其未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，這種做法是不全面的。企業(yè)購置固定資產(chǎn)的主要目的是用于生產(chǎn)經(jīng)營并且期望未來不斷產(chǎn)生經(jīng)濟利益的流入，而不是為了用于出售而獲取差價。故判斷固定資產(chǎn)是否發(fā)生減值，不僅要考慮其銷售凈價，而且要考慮該固定資產(chǎn)對企業(yè)未來收益的影響。由于要計算出固定資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的具體金額難度較大，不確定性因素也較多，故可采用下述變通方法來判斷固定資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流現(xiàn)值是否低于賬面價值：若某項固定資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品對企業(yè)來說是能產(chǎn)生凈利潤的，則可認為該固定資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值高于其賬面價值，不存在減值情況；反之，則存在減值情況。
綜合上述，判斷固定資產(chǎn)存在減值需同時滿足兩個條件：①固定資產(chǎn)的存在不能為企業(yè)帶來盈利；②固定資產(chǎn)的銷售凈價低于其賬面價值。根據(jù)上述判斷標準，某些固定資產(chǎn)雖然其市價低于其賬面價值，但由于其仍能為企業(yè)凈利潤作貢獻，因此可認為其不需計提減值準備。
2、對于固定資產(chǎn)減值準備，許多人提出最好能先由評估師對固定資產(chǎn)價值進行評估，然后根據(jù)評估結(jié)果判斷固定資產(chǎn)是否減值。其實這種做法是不對的。評估師對固定資產(chǎn)的評估價值僅反映了固定資產(chǎn)的銷售凈價，采用固定資產(chǎn)評估價值判斷是否減值未能考慮未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的因素，這是不全面的。另外，若對企業(yè)的全部固定資產(chǎn)進行評估并根據(jù)評估結(jié)果計提減值準備，實際操作難度較大。由于各單項固定資產(chǎn)的評估價值與賬面價值總會有差異，可能固定資產(chǎn)評估總體上是增值的，但一部分單項固定資產(chǎn)是減值的。此外，對所有評估減值的單項固定資產(chǎn)計提減值準備，會計核算工作量很大，以后計提折舊也非常麻煩。根據(jù)以上所述，利用資產(chǎn)評估判斷固定資產(chǎn)是否減值是不全面的，實際操作難度也較大。
二、固定資產(chǎn)減值準備與累計折舊的關(guān)系
1、兩者的聯(lián)系。①兩者都核算固定資產(chǎn)價值的降低：一個是固定資產(chǎn)凈值的減損，一個是固定資產(chǎn)價值的轉(zhuǎn)移。②兩者計提的原因有相同之處：技術(shù)進步和遭受破壞使得固定資產(chǎn)價值降低是兩者計提的共同原因。③兩者之間相互關(guān)聯(lián)。固定資產(chǎn)減值準備是累計折舊的補充，它對累計折舊中的估計偏差進行矯正。固定資產(chǎn)的折舊要以減值后的固定資產(chǎn)凈值為基礎(chǔ)進行調(diào)整。
2、兩者的區(qū)別。①兩者所針對的對象不同。累計折舊是固定資產(chǎn)原值的減項，固定資產(chǎn)減值準備則是固定資產(chǎn)凈值的減項。這一點由財務(wù)報表列示的情況就可以看出。②兩者處理問題的及時性不同。固定資產(chǎn)預(yù)計使用年限和預(yù)計凈殘值、折舊方法等，一經(jīng)確定不得隨意變更。當折舊估計發(fā)生偏差、固定資產(chǎn)價值發(fā)生減損時，固定資產(chǎn)減值準備可以在期末及時地予以調(diào)整。③兩者發(fā)生的頻率和規(guī)律性不同。折舊一般是按月計提，所以折舊計提是經(jīng)常發(fā)生的，計提的金額是有規(guī)律的，它與當期的收益相配比。而固定資產(chǎn)減值則不同，它是一項非經(jīng)營性支出，固定資產(chǎn)減值產(chǎn)生的原因也不是經(jīng)常發(fā)生的。④兩者所處的時點不同。在取得固定資產(chǎn)后，企業(yè)就要預(yù)計折舊年限、凈殘值和選擇合理的折舊方法，這是在購置時點的一種估計，所以累計折舊金額是主觀性較強的估計值。而固定資產(chǎn)減值準備是期末根據(jù)賬面價值與可收回金額之差來確定金額的，它是對購置固定資產(chǎn)后某期期末的一種估計，相對比較客觀。⑤兩者有部分核算內(nèi)容相互獨立。除了技術(shù)進步和遭受破壞使得固定資產(chǎn)價值降低外，累計折舊更關(guān)注固定資產(chǎn)由于正常使用而發(fā)生的價值轉(zhuǎn)移。而固定資產(chǎn)減值準備還核算長期閑置固定資產(chǎn)的減值。
關(guān)鍵詞：資產(chǎn)減值 計提 調(diào)整 轉(zhuǎn)銷
不同資產(chǎn)的特性不同，其所適用的具體準則不同，相應(yīng)的減值會計處理也就不同，但大多數(shù)資產(chǎn)在資產(chǎn)減值的會計處理上有很多相通的地方。本文擬以應(yīng)收款項、存貨、固定資產(chǎn)的減值現(xiàn)象為例，結(jié)合“T”型賬戶對各資產(chǎn)減值準備的會計處理進行對比、分析。
一、關(guān)于資產(chǎn)減值
資產(chǎn)減值指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值。對資產(chǎn)進行減值測試后，所確認的資產(chǎn)可收回金額低于資產(chǎn)賬面價值的金額，稱之為資產(chǎn)減值損失。對各類資產(chǎn)減值進行會計處理時，企業(yè)通常按所確認的資產(chǎn)減值損失，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記與之相應(yīng)的各減值準備科目。有關(guān)資產(chǎn)與其相應(yīng)的減值準備科目如表1所示。
資產(chǎn)減值準備的處理，大體分為三個環(huán)節(jié)，即計提、調(diào)整、轉(zhuǎn)銷。所謂計提，指企業(yè)經(jīng)過對資產(chǎn)進行減值測試、確認資產(chǎn)減值損失后，計提資產(chǎn)減值準備，將資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額。所謂調(diào)整，指企業(yè)在資產(chǎn)負債表日，應(yīng)重新對資產(chǎn)進行減值測試，再次確認資產(chǎn)減值損失，調(diào)整資產(chǎn)負債表日的資產(chǎn)賬面價值。所謂轉(zhuǎn)銷，指當企業(yè)資產(chǎn)由于各種原因被處置時，轉(zhuǎn)銷相關(guān)資產(chǎn)減值準備。
二、資產(chǎn)減值的會計處理分析
（一）應(yīng)收賬款減值的會計處理
在計提應(yīng)收賬款減值時，應(yīng)借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“壞賬準備”科目。在調(diào)整時，應(yīng)借記“壞賬準備”科目，貸記“資產(chǎn)減值損失”科目，或借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“壞賬準備”科目。在轉(zhuǎn)銷時，應(yīng)借記“壞賬準備”科目，貸記“應(yīng)收賬款”科目。
例1：某企業(yè)對應(yīng)收賬款采用單項測試確認壞賬損失，有關(guān)資料如下：（1）2004年年初，“壞賬準備”科目沒有余額。（2）2004年末應(yīng)收賬款余額為45 600元，因債務(wù)方發(fā)生財務(wù)困難，預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值32 500元。（3）2005年7月，經(jīng)有關(guān)部門批準確認一筆壞賬損失，金額為3 000元。（4）2005年末，應(yīng)收賬款余額為68 700元，預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值57 000元。（5）2006年11月，已核銷的壞賬又收回1 000元并存入銀行。（6）2006年年末，應(yīng)收賬款余額為53 700元，預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值45 000元。根據(jù)上述資料，編制有關(guān)的會計分錄如下：
第一，2004年末，首次發(fā)生減值現(xiàn)象，確認資產(chǎn)減值損失為13 100元 （45 600-32 500），則計提相應(yīng)的壞賬準備。借記“資產(chǎn)減值損失”科目13 100元，貸記“壞賬準備”科目13 100元。
第二，2005年7月，確認一筆壞賬損失，則轉(zhuǎn)銷壞賬準備。借記“壞賬準備”科目3 000元，貸記“應(yīng)付賬款”科目3 000元。
第三，2005年末，再次確認資產(chǎn)減值損失為11 700元（68 700-57 000），則調(diào)整壞賬準備。借記“資產(chǎn)減值損失”科目1 600元，貸記“壞賬準備”科目1 600元。
第四，2006年11月，收回已核銷壞賬，則轉(zhuǎn)銷壞賬準備。借記“應(yīng)付賬款”科目1 000元，貸記“壞賬準備”科目1 000元。同時，借記“銀行存款”科目1 000元，貸記“應(yīng)付賬款”科目1 000元。
第五，2006年末，確認資產(chǎn)減值損失為8 700元（53 700-45 000），則調(diào)整壞賬準備。借記“壞賬準備”科目4 000元，貸記“資產(chǎn)減值損失”科目 4 000元。
（二）存貨減值的會計處理
在計提存貨減值時，應(yīng)借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“存貨跌價準備”科目。在調(diào)整時，應(yīng)借記“存貨跌價準備”科目，貸記“資產(chǎn)減值損失”科目；或借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“存貨跌價準備”科目。在轉(zhuǎn)銷時，應(yīng)借記“主營業(yè)務(wù)成本”科目、“存貨跌價準備”科目，貸記“庫存商品”科目。
例2：某公司采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低法對存貨進行期末計價。存貨A材料的有關(guān)資料如下：（1）2005年末A材料的賬面成本為150 000元，可變現(xiàn)凈值為130 000元，“存貨跌價準備”科目余額為0。（2）2006年末，該存貨的預(yù)計可變現(xiàn)凈值為124 000元。（3）2007年末，該存貨的預(yù)計可變現(xiàn)凈值為132 000元。（4）2008年1月，公司將該存貨出售，售價125 000元。根據(jù)上述資料，編制有關(guān)的會計分錄如下：
第一，2005年末，首次發(fā)生減值現(xiàn)象，確認資產(chǎn)減值損失為20 000元（150 000-130 000），則計提存貨跌價準備。借記“資產(chǎn)減值損失”科目20 000元，貸記“存貨跌價準備”科目20 000元。
第二，2006年末，再次確認資產(chǎn)減值損失為26 000元（150 000-124 000），則調(diào)整存貨跌價準備。借記“資產(chǎn)減值損失”科目6 000元，貸記“存貨跌價準備”科目6 000元。
第三，2007年末，確認資產(chǎn)減值損失為18 000元（150 000-132 000），則調(diào)整存貨跌價準備。借記“存貨跌價準備”科目8 000元，貸記“資產(chǎn)減值損失”科目8 000元。
第四，2008年1月，出售存貨，則轉(zhuǎn)銷存貨跌價準備。借記“銀行存款”科目146 250元，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”科目125 000元，“應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”科目21 250元。同時，借記“其他業(yè)務(wù)成本”科目132 000元，“存貨跌價準備”科目18 000元，貸記“原材料”科目150 000元。
（三）固定資產(chǎn)減值的會計處理
在計提固定資產(chǎn)減值時，應(yīng)借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“固定資產(chǎn)減值準備”科目。在調(diào)整時，應(yīng)借記“固定資產(chǎn)減值準備”科目，貸記“資產(chǎn)減值損失”科目，或借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“固定資產(chǎn)減值準備”科目。在轉(zhuǎn)銷時，應(yīng)借記“固定資產(chǎn)清理”、“固定資產(chǎn)減值準備”、“累計折舊”科目，貸記“固定資產(chǎn)”科目。
例3：某公司于2006年末發(fā)現(xiàn)，有跡象表明其擁有的一臺設(shè)備可能會發(fā)生減值。該設(shè)備于2005年6月購入，原價154 000元，預(yù)計凈殘值為4 000元，預(yù)計可使用年限為5年，采用年限平均法計提折舊。公司確定該設(shè)備當前的公允價值為105 000元，處置費用為4 000元。假設(shè)以前年度未對該設(shè)備計提過減值準備。2008年末，公司確定該設(shè)備的公允價值為79 000元，處理費用為4 000元。2010年5月，因使用期滿經(jīng)批準報廢。在清理過程中，以銀行存款支付清理費用5 000元；殘料變賣收入為6 500元。根據(jù)上述資料，編制有關(guān)的會計分錄如下：
第一，2006年末，首次發(fā)生減值現(xiàn)象，則計提固定資產(chǎn)減值準備。該設(shè)備的月折舊額為（154 000-4 000）÷5÷12=2 500（元）。該設(shè)備2005年6月至2006年末計提折舊為2 500×19= 47 500（元）。2006年末該設(shè)備的賬面價值為154 000-47 500=106 500（元）。2006年末預(yù)計可回收金額為105 000-4 000=101 000（元）。因此，可以得出，2006年末，該設(shè)備發(fā)生減值 5 500元（106 500-101 000）。借記“資產(chǎn)減值損失”科目5 500元，貸記“固定資產(chǎn)減值準備”科目5 500元。
第二，2008年末，再次發(fā)生減值現(xiàn)象，則調(diào)整固定資產(chǎn)減值準備。2008年末該設(shè)備的賬面價值為154 000- 2 500×31=76 500（元）。2008年末預(yù)計可回收金額為79 000-4 000=75 000（元）。因此，可以得出，2008年末，該設(shè)備發(fā)生減值1 500元（76 500- 75 000）。借記“固定資產(chǎn)減值準備”科目4 000元，貸記“資產(chǎn)減值損失”科目4 000元。
第三，2010年5月，固定資產(chǎn)報廢，進行固定資產(chǎn)處置清理，則轉(zhuǎn)銷固定資產(chǎn)減值準備。2010年5月，已計提折舊147 500元。首先，將固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理，借記“固定資產(chǎn)清理”科目5 000元，“累計折舊”科目147 500元，“固定資產(chǎn)減值準備”科目1 500元，貸記“固定資產(chǎn)”科目154 000元。其次，發(fā)生清理費用，借記“固定資產(chǎn)清理”科目5 000元，貸記“銀行存款”科目5 000元。再次，收到殘料變價收入，借記“銀行存款”科目6 500元，貸記“固定資產(chǎn)清理”科目6 500元。最后，結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)凈損益，借記“營業(yè)外支出――處置非流動資產(chǎn)損失”科目3 500元，貸記“固定資產(chǎn)清理”科目3 500元。X
參考文獻：
（一）利用固定資產(chǎn)減值進行利潤操縱
1.虧損公司巨額計提。
按中國證監(jiān)會的現(xiàn)行規(guī)定，上市公司若連續(xù)兩年虧損，或每股凈資產(chǎn)低于面值，或財務(wù)狀況異常時，公司的股票就要被特別處理（即ST處理）；若連續(xù)三年虧損，公司股票就將被暫停上市交易（即摘牌）。上市公司為避免連續(xù)虧損，往往利用會計政策、會計估計的模糊性，巨額計提資產(chǎn)減值準備，“一次虧個夠”，以便來年“輕裝上陣”。
2.扭虧公司巨額轉(zhuǎn)回。
虧損上市公司要想“保牌”或“摘帽”，就一定要避免出現(xiàn)“連續(xù)兩年”或“連續(xù)三年”虧損。由于該類公司通常主營業(yè)務(wù)不景氣，很難在短期內(nèi)依賴主營業(yè)務(wù)扭虧為盈，只有在扭虧年度將以前巨額計提的減值準備通過“會計估計變更”的巨額轉(zhuǎn)回而刻意制造“報表利潤”，造成“扭虧為盈”的虛假表象以逃避市場的監(jiān)管。
3.盈利公司加速計提。
一些績優(yōu)上市公司往往趁著當前生產(chǎn)經(jīng)營態(tài)勢較佳、利潤大幅增長的經(jīng)營背景，大額加速計提各項資產(chǎn)減值準備，這樣既能集中清算、釋放一些歷史問題遺留下來的各種潛在風(fēng)險，又能利用“會計估計”而低估資產(chǎn)形成秘密準備金，為以后的會計期間留下足夠的“業(yè)績儲備”。
（二）計提過程存在較大隨意性
《企業(yè)會計制度》關(guān)于計提資產(chǎn)減值準備的規(guī)定留下較大的可選擇空間。關(guān)于固定資產(chǎn)減值準備的規(guī)定:會計制度規(guī)定了固定資產(chǎn)應(yīng)按單項計提資產(chǎn)減值準備，規(guī)定了應(yīng)全額計提固定資產(chǎn)減值準備的幾種情況，以及實質(zhì)上發(fā)生減值的固定資產(chǎn)計提減值準備的情況，要求按固定資產(chǎn)可收回金額低于其賬面價值的差額提取固定資產(chǎn)減值準備，這里留下了判斷估計固定資產(chǎn)可收回金額的較大空間。
（三）信息披露無法滿足要求
制度并未對資產(chǎn)減值信息的披露作詳細明確的規(guī)定，而相關(guān)準則中的規(guī)定也不甚全面具體。如固定資產(chǎn)準則只要求披露當期確認及當期轉(zhuǎn)回的固定資產(chǎn)減值損失。從近幾年年報的披露情況看，不少上市公司雖然也披露了計提金額、計提比例、計提依據(jù)、計提方法等，但其計提依據(jù)、計提方法不外乎是“按固定資產(chǎn)可收回金額低于賬面價值的差額計提固定資產(chǎn)減值準備”等等，幾乎是制度中相應(yīng)條款的重述，卻很少結(jié)合企業(yè)自身情況對減值的具體原因進行詳細分析。到底其可變現(xiàn)凈值、可收回金額是如何確定的？由于沒有提供充分的信息讓信息使用者了解報表數(shù)據(jù)的來源，計提數(shù)據(jù)的可靠性很值得懷疑。
二、解決我國固定資產(chǎn)減值存在問題的對策
（一）完善公司治理結(jié)構(gòu)
首先，應(yīng)通過各種途徑進行國有股縮減，改變股權(quán)結(jié)構(gòu)嚴重失衡的局面；其次，建立和完善獨立董事制度。根據(jù)各國的經(jīng)驗，站在客觀公正立場上保護公司利益的獨立董事，對上市公司管理層具有一定制約作用，同時，通過參與董事會的運作，獨立董事可以發(fā)現(xiàn)公司經(jīng)營的危險信號，對公司的違規(guī)或不當行為提出警告；再次，明晰產(chǎn)權(quán)，建立和健全有效的激勵約束機制，設(shè)計一套科學(xué)的考評指標與激勵機制，使管理者的個人利益與企業(yè)的利益掛鉤，使股東目標成為管理者目標，消除激勵管理者的利益障礙。
（二）建立、健全信息市場和價格市場
健全、發(fā)展信息價格市場和資產(chǎn)評估體系是有效實現(xiàn)固定資產(chǎn)減值準備計提的重要途徑。我國目前資產(chǎn)信息、價格市場不健全，不能定期、及時地公布各種資產(chǎn)的最新市價，使固定資產(chǎn)減值會計的可操作性很差，而健全、有效的信息和價格市場是順利實施資產(chǎn)減值會計的重要保障。因為，信息價格市場可以使企業(yè)各項資產(chǎn)的公允價值和市價得到公正合理的確定和公開，利用現(xiàn)代信息技術(shù)定期公布有關(guān)資產(chǎn)的價格、信息資料，企業(yè)可以得到有關(guān)資產(chǎn)價格的各種信息資料，使企業(yè)的固定資產(chǎn)減值準備的計提有章可循，提高固定資產(chǎn)減值會計的可操作性，增強固定資產(chǎn)減值信息的公允性和客觀性。
目前除上市公司股票投資及上市債券投資以及少數(shù)商品在市場上有價格信息外，絕大部分商品及股權(quán)難以確定其可收回金額。因此，隨著我國市場體系的逐步建立，各種證券市場、生產(chǎn)資料市場、產(chǎn)權(quán)交易市場、期貨市場及房地產(chǎn)市場的逐步發(fā)展與完善，有關(guān)部委及各省應(yīng)完善各種價格信息及信息報價系統(tǒng)，定期正常地向社會全國或全省的各類商品的交易價格，使各企業(yè)對固定資產(chǎn)減值的計價具有合理統(tǒng)一的依據(jù)。
（三）提高會計人員的綜合素質(zhì)
要想進一步擴大在企業(yè)中實行固定資產(chǎn)減值會計制度的范圍，決不能忽視對會計人員職業(yè)判斷能力的培養(yǎng)問題，否則固定資產(chǎn)減值會計制度將難以推行。
會計職業(yè)判斷能力是會計人員綜合素質(zhì)的反映，它不僅需要會計人員對會計理論和合計方法的準確理解和掌握，也需要對企業(yè)客觀經(jīng)濟環(huán)境和經(jīng)營目標的全面深入了解。而目前我國會計人員的綜合素質(zhì)偏低，職業(yè)判斷能力不強，因此，會計理論界和有關(guān)部門一方面要大力宣傳和闡釋新制度新準則的要點，對難點問題有針對性地開展討論；另一方面要完善會計人員的繼續(xù)教育制度，加大對會計人員業(yè)務(wù)培訓(xùn)和指導(dǎo)的力度。同時，會計人員要有緊迫感和使命感，主動學(xué)習(xí)，積極思考，大膽探索，注重實踐，努力提高其職業(yè)判斷能力。
（四）加強以獨立審計為核心的外部監(jiān)督
固定資產(chǎn)減值準備通常是被審計單位管理當局依據(jù)有關(guān)因素做出的估計，存在較大的利潤調(diào)節(jié)空間，發(fā)生錯報的風(fēng)險較大。通過外部審計，可以在一定程度上控制這類風(fēng)險，因此為了規(guī)范固定資產(chǎn)減值會計處理，應(yīng)強化中介機構(gòu)特別是審計師職責(zé)，使其真正承擔(dān)起“經(jīng)濟警察”的職能，并盡快制定相關(guān)的獨立審計準則，明確固定資產(chǎn)減值準備的具體審計程序，努力通過注冊會計師的獨立審計遏止企業(yè)利用資產(chǎn)減值準備進行的利潤操縱。
一、資產(chǎn)減值的定義及其范圍
為規(guī)范資產(chǎn)減值的會計實務(wù)，提高會計信息的可比性，國際會計準則委員會制訂了資產(chǎn)減值會計準則，要求對所有資產(chǎn)的減值進行測定。當一項資產(chǎn)的可收回價值低于其賬面價值時，應(yīng)對減值損失加以確認，并計入當期損益;該項資產(chǎn)應(yīng)按可收回價值確認和計量，這就是相關(guān)資產(chǎn)發(fā)生減值。資產(chǎn)在最初取得時，其賬面價值和投資者預(yù)期的可收回價值應(yīng)當一致，但隨著經(jīng)營活動的開展，社會經(jīng)營環(huán)境的不確定性會影響未來現(xiàn)金流量，使資產(chǎn)的賬面價值和可收回價值發(fā)生背離，當資產(chǎn)的可收回價值低于賬面價值時，其差額部分所能獲取的潛在效益為零或負值。根據(jù)資產(chǎn)定義的內(nèi)在要求，應(yīng)確認為資產(chǎn)減值。企業(yè)外部環(huán)境和內(nèi)部管理的改變是造成資產(chǎn)減值的主要原因。
企業(yè)外部原因是指：
1.企業(yè)經(jīng)營環(huán)境或資產(chǎn)提供服務(wù)的市場，在當前或未來期間發(fā)生重大變化，對企業(yè)資產(chǎn)產(chǎn)生負面影響；
2.市場利率或市場其他投資報酬率在當前已經(jīng)提高，影響企業(yè)計算資產(chǎn)使用價值時采用的折現(xiàn)率，從而大幅度降低了資產(chǎn)的可收回價值；
3.資產(chǎn)市價下跌的幅度大大高于因正常的時間推移或正常使用而發(fā)生的下跌。
企業(yè)內(nèi)部原因主要有：
1.資產(chǎn)的使用方式或程度已經(jīng)或?qū)⒁l(fā)生重大變化，對企業(yè)產(chǎn)生負面影響；
2.有證據(jù)表明資產(chǎn)已陳舊過時或發(fā)生損壞；
3.資產(chǎn)的經(jīng)營業(yè)績已經(jīng)或?qū)⒁患邦A(yù)期；
4.為獲取資產(chǎn)而發(fā)生的現(xiàn)金流量或隨后為經(jīng)營及維護該資產(chǎn)而發(fā)生的現(xiàn)金需求遠遠高于最初的預(yù)算。上述種種原因都會使資產(chǎn)的賬面價值超出可收回價值。為符合穩(wěn)健性原則，有必要調(diào)低資產(chǎn)的賬面價值，確認資產(chǎn)減值，計提資產(chǎn)減值準備。
二、資產(chǎn)減值準備的確認標準
所謂資產(chǎn)減值準備是指企業(yè)按《企業(yè)會計制度》規(guī)定，對應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款等應(yīng)收款項計提的壞賬準備;對股票、債券等短期投資計提的金融資產(chǎn)減值準備;對長期股權(quán)投資和長期債權(quán)投資等長期投資計提的長期投資減值準備;對原材料、包裝物、低值易耗品、庫存商品等存貨計提的存貨跌價準備;對房屋建筑物、機器設(shè)備等固定資產(chǎn)計提的固定資產(chǎn)減值準備；以及對專利權(quán)、商標權(quán)等無形資產(chǎn)計提的無形資產(chǎn)減值準備;在建工程減值準備;委托貸款的委托貸款減值準備。除了貨幣資金、應(yīng)收票據(jù)、預(yù)付賬款、長期待攤費用等外的資產(chǎn)均計提相應(yīng)的減值準備。即八項資產(chǎn)減值準備金。
1.壞賬準備。企業(yè)應(yīng)當在期末分析各項應(yīng)收款項的可能性，并預(yù)計可能發(fā)生的壞賬損失，對預(yù)計可能發(fā)生的壞賬損失，計提壞賬準備。
2.存貨跌價準備。企業(yè)應(yīng)當在期末對存貨進行全面清查，如由于存貨毀損、全部或部分陳舊過時或銷售價格低于成本等原因，使存貨成本高于可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)按可變現(xiàn)凈值低于存貨成本部分，計提存貨跌價準備。在符合制度規(guī)定的條件下，除了對一些特殊情形的存貨全部轉(zhuǎn)入當期損益，一次性予以核銷外，可以對減值的存貨計提存貨跌價準備。
3.金融資產(chǎn)減值準備。企業(yè)應(yīng)當在期末對持有至到期的投資、可供出售金融資產(chǎn)等進行檢查，有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應(yīng)計提減值準備。
4.長期投資減值準備。企業(yè)應(yīng)當在期末對長期投資進行逐項檢查，如果由于市價持續(xù)下跌或被投資單位經(jīng)營狀況惡化等原因?qū)е缕淇墒栈亟痤~低于賬面價值，并且這種降低的價值在可預(yù)見的未來期間不可能恢復(fù)，應(yīng)將可收回金額低于長期投資賬面價值的差額作為長期投資減值準備處理。
5.委托貸款減值準備。企業(yè)應(yīng)當定期或年終，采用委托貸款本金與可收回金額比較法對有跡象表明本金高于可收回金額的委托貸款，其差額計提減值準備。
6.固定資產(chǎn)減值準備和無形資產(chǎn)減值準備。企業(yè)對固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)逐項進行檢查，如果由于市價持續(xù)下跌，或技術(shù)陳舊、損壞、長期閑置不用等原因?qū)е缕淇墒栈亟痤~低于賬面價值，即固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)實質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值，應(yīng)按可收回金額與賬面價值孰低法按單項計提全額或部分固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)減值準備。對于全額計提固定資產(chǎn)減值準備的固定資產(chǎn)，不再計提折舊。
7.在建工程減值準備。對在建工程項目進行逐項檢查，如果有證據(jù)表明在建工程已經(jīng)發(fā)生了減值，應(yīng)當計提減值準備。
三、資產(chǎn)減值準備金計量方法
1.對持有至到期投資，以攤余成本計量，發(fā)生減值時應(yīng)當將該金融資產(chǎn)的賬面價值與預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值之間差額確認減值損失，計入當期損益。
2.判斷可供出售金融資產(chǎn)是否發(fā)生減值，應(yīng)當注重該金融資產(chǎn)公允價值是否持續(xù)下降。通常情況下，如果可供出售金融資產(chǎn)的公允價值發(fā)生較大幅度下降，或在綜合考慮各種相關(guān)因素后預(yù)期這種下降趨勢屬于非暫時性的，可以認定該可供出售金融資產(chǎn)已發(fā)生減值，應(yīng)當確認減值損失。
3.企業(yè)應(yīng)當對委托貸款本金進行定期檢查，并按委托貸款本金與可收回金額孰低計量，可收回金額低于委托貸款本金的差額，應(yīng)當計提減值準備。
4.存貨可以按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低法計提，當成本低于可變現(xiàn)凈值時，存貨按成本計價;當可變現(xiàn)凈值低于成本時，存貨按可變現(xiàn)凈值計價，計提跌價準備。實際工作中，通常按單個存貨項目的成本與可變現(xiàn)凈值計提，如滿足制度規(guī)定的條件，可以合并計量成本與可變現(xiàn)凈值或按存貨類別計提。 轉(zhuǎn)貼于 中國論文 5.企業(yè)應(yīng)采用備抵法核算壞賬損失，并遵循一致性原則。在確定壞帳準備的計提比例時，應(yīng)當根據(jù)以往的經(jīng)驗、債務(wù)單位的實際財務(wù)狀況和現(xiàn)金流量等相關(guān)信息予以合理估計，并自行確定計提壞賬準備的提取方法(如銷貨百分比法、賬齡分析法、應(yīng)收賬款余額百分比法)。
6.企業(yè)應(yīng)當在期末對長期股權(quán)投資和長期債權(quán)投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)逐項進行檢查，如果由于市價持續(xù)下跌、被投資單位經(jīng)營狀況惡化，或技術(shù)陳舊、損壞、長期閑置等原因，應(yīng)采用賬面價值與可收回金額孰低法的原則按單項項目計量長期投資減值準備、固定資產(chǎn)減值準備、無形資產(chǎn)減值準備。
7.企業(yè)應(yīng)當對有證據(jù)表明已經(jīng)發(fā)生了價值減值的在建工程，按其差額計提減值準備。
四、我國現(xiàn)行資產(chǎn)減值準備現(xiàn)狀及存在的問題
1、資產(chǎn)減值準備的確認與計量難度大。計提資產(chǎn)減值準備的關(guān)鍵是確定資產(chǎn)預(yù)期的未來經(jīng)濟利益。然而，要合理確認各項資產(chǎn)的可收回金額有較大的難度。一是我國目前資產(chǎn)信息、價格市場機制尚不健全，使資產(chǎn)減值準備的計提缺乏依據(jù)；二是固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)入賬后，由于技術(shù)更新、市價下跌等原因，會發(fā)生價值貶值，對其確認和計量遠遠超出會計人員的專業(yè)能力，需多個部門協(xié)同認定，甚至需要企業(yè)外部的專業(yè)評估機構(gòu)才能認定。
2、可變現(xiàn)凈值、可收回金額計算的復(fù)雜性。存貨可變現(xiàn)凈值、固定資產(chǎn)可收回金額等資料是企業(yè)確認和計量資產(chǎn)減值準備的基礎(chǔ)。其中可變現(xiàn)凈值、可收回金額在一定程度上依賴于會計人員的主觀判斷，存在較大的主觀性，其結(jié)果會因人而異。可收回金額中預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的確定，需要預(yù)計未來一定期間現(xiàn)金流入量和貼現(xiàn)率，而貼現(xiàn)率是一個十分不穩(wěn)定的因素，導(dǎo)致資產(chǎn)減值準備計提彈性過大。
3、資產(chǎn)減值披露的內(nèi)容過于簡單。在資產(chǎn)負債表中，按其賬面價值扣除減值準備后的凈額來反映有關(guān)資產(chǎn)。在利潤表中，則計提資產(chǎn)減值準備時確認的損失并沒有得到足夠明晰的反映。可見，新準則對有關(guān)資產(chǎn)減值信息披露方面的規(guī)定，與國際會計準則的要求相比過于簡單。
4、資產(chǎn)減值準備提取在實務(wù)操作中面臨的困境。要想恰當?shù)赜嬃抠Y產(chǎn)減值準備，首先需要解決的是計量標準的選擇，這會直接影響資產(chǎn)減值會計的合理性和可操作性，但這兩者并非是相統(tǒng)一的，如何選擇應(yīng)同時考慮理論和實務(wù)的需要。但理論上的合理性并不代表實際上的可操作性，因為正確地估計和計算未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值往往是困難的。所以，在實務(wù)中還需要采用其他標準，如未來現(xiàn)金流量的計量標準、公允價值、銷售凈值、可變現(xiàn)凈值和可收回金額等。
五、關(guān)于資產(chǎn)減值的相關(guān)建議和對策
資產(chǎn)減值準備計提中存在的最大問題就是減值準備會計確認和計量的主觀隨意性，而造成目前這種情況的原因又是多方面的，針對這些原因，提出以下解決對策：
1、評估減值時應(yīng)考慮重要性原則。財務(wù)會計信息是否值得提供受成本效益原則和重要性原則的共同制約。根據(jù)我國基本準則的規(guī)定，企業(yè)對交易或事項應(yīng)當區(qū)別其重要程度進行會計處理。對資產(chǎn)、負債、損益等有較大影響，從而影響使用者作出合理判斷的重要會計事項，應(yīng)當按照規(guī)定的會計方法和程序進行處理；對于次要的會計事項，應(yīng)當按照規(guī)定的會計方法和不誤導(dǎo)使用者做出正確判斷的前提下，適當簡化處理。
2、統(tǒng)一計量標準，減少人為的判斷和估計。由于公司治理結(jié)構(gòu)、會計準則的不完善以及會計信息市場的不完備，會計政策選擇權(quán)具有一定的多樣性。賦予企業(yè)一定的會計彈性，便于企業(yè)通過專業(yè)判斷和會計選擇向市場傳遞公司的特有信息，也是我國最初設(shè)立資產(chǎn)減值準備的目的之一。因此，應(yīng)該對資產(chǎn)減值的試用范圍作較詳細的規(guī)定，盡可能縮小會計人員人為估計和判斷的范圍，避免企業(yè)執(zhí)行會計政策的主觀隨意性，統(tǒng)一和規(guī)范資產(chǎn)減值準備的計提方法和計提比例，盡可能減少同類業(yè)務(wù)處理方法的多樣性。 轉(zhuǎn)貼于 中國論文下載
3、進一步健全和發(fā)展信息市場和價格市場。由于我國的信息市場和價格市場尚不完善，無論是企業(yè)、中介服務(wù)機構(gòu)還是證券管理機構(gòu)都很難獲得公司各種投資、存貨在當前合理的市場價格，導(dǎo)致計提工作不僅缺乏衡量標準，而且缺乏制約手段。因此，只有完善信息價格市場和資產(chǎn)評估體系，企業(yè)各項資產(chǎn)的公允價值和市價才能得到公正合理的反映，讓企業(yè)資產(chǎn)減值準備的計提有章可循。
關(guān)鍵詞：固定資產(chǎn)減值；意義；使用條件；建議
財政部于2000年底頒布的《企業(yè)會計制度》對固定資產(chǎn)減值準備的計提作了初步的規(guī)定。2001年11月，財政部頒布的《企業(yè)會計準則一固定資產(chǎn)》進一步規(guī)范了固定資產(chǎn)減值的確認以及固定資產(chǎn)減值準備的計提與披露。《企業(yè)會計制度》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當在期末或者至少在每年年度終了，對固定資產(chǎn)逐項進行檢查，如果由于市價持續(xù)下跌、或技術(shù)陳舊、損壞、長期閑置等原因?qū)е缕淇墒栈亟痤~低于其賬面價值的，應(yīng)當將可收回金額低于其賬面價值的差額作為固定資產(chǎn)減值準備，并計入當期損益。從而保證了企業(yè)會計報告應(yīng)有的預(yù)測和決策功能。
一、計提固定資產(chǎn)減值的意義
1.有助于提高會計信息的真實性
目前會計信息失真是我國經(jīng)濟生活亟需解決的問題。許多企業(yè)存在資產(chǎn)不實、利潤虛增等現(xiàn)象。通過計提固定資產(chǎn)減值準備，擠干了企業(yè)利潤中的泡沫成分，使業(yè)績更趨向于真實，同時也剔除了固定資產(chǎn)中不實、不良的部分，從而真實地反映了企業(yè)會計期末固定資產(chǎn)的價值。
2.體現(xiàn)了謹慎性原則
謹慎性原則要求企業(yè)在面臨不確定因素的情況下做出判斷時，應(yīng)保持必要的謹慎，以不高估資產(chǎn)或收益也不低估負債或費用，固定資產(chǎn)減值準備的計提雖使公司的資產(chǎn)和利潤減少，但在反映企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果時，能充分估計可能發(fā)生的損失，從而防止高估資產(chǎn)和夸大所有者權(quán)益，體現(xiàn)了謹慎性原則；同時，計提固定資產(chǎn)減值準備，將可能發(fā)生的損失分期攤銷，減少了突發(fā)性損失對企業(yè)當期損益的影響，有利于企業(yè)穩(wěn)定持續(xù)經(jīng)營，也提高了經(jīng)營者的風(fēng)險意識。
3.實現(xiàn)與國際會計準則的進一步接軌
《國際會計準則第16號――不動產(chǎn)、廠場和設(shè)備》中規(guī)定，確認不動產(chǎn)，廠場和設(shè)備是否減值時，企業(yè)應(yīng)運用《國際會計準則第36號――資產(chǎn)減值》，按照該準則規(guī)定，在每一個資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應(yīng)評估是否存在此類資產(chǎn)可能已經(jīng)減值的跡象，如果存在這種跡象，企業(yè)應(yīng)估計其可收回金額。當收回金額小于其賬面價值時，此類資產(chǎn)的賬面金額應(yīng)減計至可收回金額，減計的價值即為資產(chǎn)減值損失。在當前形勢下，借鑒國際上會計計量改革的經(jīng)驗，引進固定資產(chǎn)減值這一穩(wěn)健做法，縮小了與國際會計準則的差距，提高了會計信息的可比性。
4.增進現(xiàn)行財務(wù)報告的決策有用性
引入固定資產(chǎn)減值觀念，一方面堅持了傳統(tǒng)會計的特色，固定資產(chǎn)仍按取得時的實際成本入賬。另一方面當固定資產(chǎn)預(yù)期可收回金額低于賬面價值時，差額通過計提固定資產(chǎn)減值準備來確認未來經(jīng)濟利益的減少，能更好地體現(xiàn)出固定資產(chǎn)狀況，從而為信息使用者提供與決策相關(guān)的會計信息。
二、固定資產(chǎn)減值會計的使用條件
1.運用固定資產(chǎn)減值會計，需要會計師具備優(yōu)秀的職業(yè)判斷能力。
從技術(shù)層面來講，合理分析判斷固定資產(chǎn)減值，不僅需要會計師具有豐富的會計經(jīng)驗，還需要會計人員了解掌握工程、建筑等方面的知識，因為企業(yè)固定資產(chǎn)涉及機器設(shè)備、房屋、建筑物、在建工程等各種不同類型。即使相同的企業(yè)，對資產(chǎn)使用效率也不同，而且，資產(chǎn)的價值會隨不同的時點發(fā)生變化。所以，會計師只有具備會計、工程、評估、市場等復(fù)合的知識結(jié)構(gòu)，才會得出高水平的職業(yè)判斷結(jié)果，否則，判斷的結(jié)果可想而知。我國現(xiàn)有的會計從業(yè)人員大約是1200萬，真正有能力從事職業(yè)判斷的會計師并不多，會計師的綜合素質(zhì)不高，將直接影響職業(yè)判斷的水平，制約固定資產(chǎn)減值會計的使用效果。
2.進行合理的職業(yè)判斷，需要企業(yè)具備完善的治理結(jié)構(gòu)
職業(yè)判斷的合理與否，除卻會計師本人所具備的知識與能力外，很大程度上取決于企業(yè)管理層的價值取向。雖然從表面看這不是一個會計問題，但是，會計師是經(jīng)過管理層授權(quán)處理經(jīng)濟業(yè)務(wù)的。事實上，會計師只是執(zhí)行層，奉命行事，企業(yè)高層管理人員是決策層，決策的導(dǎo)向，將直接影響會計師的職業(yè)判斷。所以，固定資產(chǎn)減值給企業(yè)、投資者帶來的保護效應(yīng)只能在治理結(jié)構(gòu)比較完善的現(xiàn)代企業(yè)中得以體現(xiàn)。
3.建立企業(yè)完善的治理結(jié)構(gòu)，需要依托成熟的資本市場
現(xiàn)代會計的目標是“決策有用”。“決策有用”是以資本市場為媒介實現(xiàn)的，因為，在兩權(quán)分離的現(xiàn)代企業(yè)中，投資人可以通過資本市場這只無形的手來檢驗企業(yè)管理層管理資本的業(yè)績，成熟資本市場對管理層和注冊會計師是具有相當約束力的。考察目前我國的資本市場，虛假會計信息充斥著市場。因此，在該背景下，應(yīng)用固定資產(chǎn)減值會計是否能達到制度設(shè)定目標，實在令人懷疑。
一、固定資產(chǎn)減值的概況
固定資產(chǎn)是指為產(chǎn)品生產(chǎn)、勞務(wù)提供或經(jīng)營管理企業(yè)所持有、時間在一年以上，價值達到一定標準的非貨幣性資產(chǎn)。如房屋建筑、運輸工具等。由會計方面進行分析，生產(chǎn)用固定資產(chǎn)、非生產(chǎn)用固定資產(chǎn)、租出固定資產(chǎn)、未使用固定資產(chǎn)、不需用固定資產(chǎn)、融資租賃固定資產(chǎn)、接受捐贈固定資產(chǎn)等為固定資產(chǎn)的主要類型。
固定資產(chǎn)減值是指固定資產(chǎn)出現(xiàn)損壞、技術(shù)陳舊與其它經(jīng)濟因素，致使其賬面價值在可收回金額以下。當固定資產(chǎn)賬面價值〉可收回金額，可遵循可收回金額低于其賬面價值差額計提減值準備，并將當期損益計入。
會計準則規(guī)定，固定資產(chǎn)減值準備的出發(fā)角度為“資產(chǎn)是預(yù)期的未來經(jīng)濟利益”，可定期比較可收回金額和賬面價值。如可收回金額在賬面價值以下，應(yīng)對固定資產(chǎn)減值發(fā)生加以確認，計提固定資產(chǎn)減值準備，進行固定資產(chǎn)賬面價值調(diào)整，能夠真實、客觀地在賬面價值將該資產(chǎn)當前市場實際價值進行充分反映。因企業(yè)外部環(huán)境、內(nèi)部因素改變將導(dǎo)致固定資產(chǎn)減值準備標示價值減損的出現(xiàn)，不確定性較大，在實際應(yīng)用中必須重視會計人員的專業(yè)素質(zhì)。如會計人員業(yè)務(wù)素質(zhì)較低，將導(dǎo)致計提固定資產(chǎn)減值準備和固定資產(chǎn)出現(xiàn)的具體減值存在極大差異，進而影響到列入累計折舊費用配比。當企業(yè)出現(xiàn)固定資產(chǎn)減值情況時，
借：資產(chǎn)減值損失―固定資產(chǎn)減值損失
貸：固定資產(chǎn)減值準備
如恢復(fù)已計提減值準備的固定資產(chǎn)價值，按照企業(yè)會計準則第8號―資產(chǎn)減值規(guī)定，確定資產(chǎn)減值損失后，會計未來不能轉(zhuǎn)回。其具體內(nèi)容如表1所示。
二、自來水行業(yè)會計核算中固定資產(chǎn)減值引發(fā)的問題
（一）會計核算監(jiān)督能力不足
監(jiān)督能力不足為自來水行業(yè)會計核算存在的主要問題，導(dǎo)致多數(shù)企業(yè)因各種因素的約束產(chǎn)生不提、多提、少提現(xiàn)象。即便我國會計準則已進行固定資產(chǎn)減值計提相關(guān)條件的確定，但并沒有對具體計提方式與計提比例給出明確規(guī)定，該情況下需根據(jù)企業(yè)本身實際情況進行評估，如運營狀況、管理能力等，并加以總結(jié)判定。此時，將嚴重影響企業(yè)財務(wù)報告的真實性、準確性，給企業(yè)發(fā)展造成嚴重損失。
（二）固定資產(chǎn)減值準備計提模式不固定
具體工作中，企業(yè)需對各項資產(chǎn)進行“年度”檢查，但“定期”時間會計制度并沒有明確指出，這種情況下，將給企業(yè)提供更大的選擇空間，導(dǎo)致會計核算過程中存在極大的隨意性，如會計人員可進行計提時間的任意指定，造成大量虛假信息的產(chǎn)生，甚至誤導(dǎo)投資。
一般情況下，會計準則等相關(guān)規(guī)定都會制約企業(yè)會計行為，但會計準則在具備統(tǒng)一性、指導(dǎo)性的前提下，還存在相應(yīng)的靈活性，進而為不同情況區(qū)分提供了會計人員能夠準確判斷的范圍，因會計方式選擇較多，其做出的判斷也會有所不同，能夠幫助企業(yè)更好地適應(yīng)經(jīng)濟需求，并能推動企業(yè)發(fā)展。但事物具有雙面性，在提升企業(yè)發(fā)展速度的同時，該方式也會助長會計操作的違規(guī)行為，如部分企業(yè)依據(jù)自身利益進行會計方式的選擇，以此對會計報表加以操縱，提升計提失真率。
（三）計量、明確固定資產(chǎn)可收回額難度大
減值確定的預(yù)期效益為固定資產(chǎn)減值計提準備，當固定資產(chǎn)減值出現(xiàn)時，在明確固定資產(chǎn)可收回額工作中具有較大的難度，其原因包括以下幾點。
1. 固定資產(chǎn)入賬后，因技術(shù)革新、市價下降等多種因素的影響，固定資產(chǎn)將出現(xiàn)價值貶值情況，以財務(wù)會計工作人員現(xiàn)階段業(yè)務(wù)素質(zhì)來講，計量、明確固定資產(chǎn)可收回額已不在其工作范圍內(nèi)，需通過多個機構(gòu)組織共同協(xié)商、交流，才能予以確定。但由時間順序分析，財會信息公布后進行計量，同樣也會加大計量難度；
2. 現(xiàn)階段，我國還沒有建立與健全資產(chǎn)信息體系、價格市場，該情況下，無法為固定資產(chǎn)減值計提準備提供充分的價格信息依據(jù)。
三、解決固定資產(chǎn)減值引發(fā)的自來水行業(yè)會計核算問題措施
（一）確定積累時間統(tǒng)一計提模式
計提資產(chǎn)減值準備時間未作統(tǒng)一規(guī)定問題在新會計準則做出了明確規(guī)定，并對資產(chǎn)是否產(chǎn)生減值現(xiàn)象進行明確說明。如出現(xiàn)減值情況，必須做好減值測，并對資產(chǎn)可回收金額加以計算。如固定資產(chǎn)可回收金額在其賬面價值以下，必須做計提減值準備。該規(guī)定對資產(chǎn)減值準備計提時間進行了統(tǒng)一，為計提減值準備情況加以確定。
（二）提升固定資產(chǎn)可收回額確定方式的操作性
結(jié)合自來水行業(yè)實際情況，提升固定資產(chǎn)可收回額確定方式的操作性，通過較高操作性具體標準的制定，對企業(yè)會計核算工作加以指導(dǎo)。一般根據(jù)供水企業(yè)自身經(jīng)營情況、經(jīng)濟環(huán)境確定固定資產(chǎn)可收回金額，同時，需進行財務(wù)預(yù)算、預(yù)測制度的建立，通過該財務(wù)制度數(shù)據(jù)反饋信息，確定固定資產(chǎn)的可收回金額。
（三）完善會計監(jiān)督體系
會計監(jiān)督體系的完善，必須做好審計固定資產(chǎn)減值準備工作，并加強以獨立審計為主體的外部監(jiān)督，將會計核算監(jiān)督工作的作用充分發(fā)揮出來，只有這樣才能合理應(yīng)用固定資產(chǎn)減值會計，才能確保會計信息的真實性。審計實施階段，通過審計監(jiān)督固定資產(chǎn)減值準備工作，應(yīng)對審計程序性質(zhì)、時間與范圍加以確定。會計工作人員必須對固定資產(chǎn)減值所需依據(jù)資料進行評價，以此確定固定資金減值準備的可行性、有效性。審計報告階段，遵循審計依據(jù)，分析比較固定資產(chǎn)減值可收回金額和被審計單位會計報表內(nèi)的可收回金額，確保可收回金額的一致性。
（四）提高會計人員專業(yè)素質(zhì)
提高會計人員專業(yè)素質(zhì)，必須加大會計人員培訓(xùn)力度，幫助會計人員學(xué)習(xí)會計理論、會計方式，并提升自來水行業(yè)會計人員的職業(yè)道德。自來水行業(yè)應(yīng)進行先進財務(wù)管理軟件的積極開發(fā)，強化財務(wù)部門管理職能，將固定資產(chǎn)價值變動信息及時提供給企業(yè)，進而對固定資產(chǎn)價值變動做好準確記錄。同時，要求會計人員必須了解與掌握與行業(yè)相關(guān)的其他領(lǐng)域知識，如建筑工程等。以此對會計人員職業(yè)判斷水平進行有效提升，為自來水行業(yè)提供高級會計人才。
[摘 要]本文對醫(yī)藥制造業(yè)、鋼鐵業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)3個行業(yè)2013-2015年不同資產(chǎn)的減值狀況進行了分析。首先，對資產(chǎn)減值的狀況進行了對比分析。一方面，對比分析了3個行業(yè)間的資產(chǎn)減值狀況，以得出資產(chǎn)減值的計提是否能反映出不同行業(yè)間經(jīng)濟狀況的差別。另一方面，對比分析同一行業(yè)內(nèi)不同資產(chǎn)計提減值的情況，以發(fā)現(xiàn)各項資產(chǎn)減值的差異。然后，分析各行業(yè)和各項資產(chǎn)計提減值出現(xiàn)不同的原因。最后，提出相應(yīng)的對策。
[關(guān)鍵詞]資產(chǎn)減值；醫(yī)藥制造業(yè)；鋼鐵業(yè)；房地產(chǎn)業(yè)
doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2017.10.022
[中圖分類號]F275 [文獻標識碼]A [文章編號]1673-0194（2017）10-00-02
0 引 言
伴隨著信息社會和知識經(jīng)濟的到來，企業(yè)外部的經(jīng)營環(huán)境處于不斷的變化之中，導(dǎo)致企業(yè)的經(jīng)營前景充滿了不確定性和風(fēng)險因素，因此，企業(yè)資產(chǎn)的盈利能力也就失去了以往的穩(wěn)定性，面臨的減值風(fēng)險不斷加大。為了更加真實的反映資產(chǎn)的真實價值，為投資者提供與決策相關(guān)的會計信息，資產(chǎn)減值會計應(yīng)運而生。基于此，本文對醫(yī)藥制造業(yè)、鋼鐵業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)3個行業(yè)，不同資產(chǎn)的減值狀況進行了分析，以期發(fā)現(xiàn)其存在的差異和問題。
1 資產(chǎn)減值的研究對象
本文選擇了我國有代表性的3個行業(yè)：處于朝陽期的醫(yī)藥制造業(yè)、處于下降期的黑色金屬業(yè)（鋼鐵業(yè)）以及熱點行業(yè)――房地產(chǎn)業(yè)，使用2013-2015年的數(shù)據(jù)進行對比分析，對具體對壞賬準備的計提、存貨跌價準備的計提、固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)資產(chǎn)減值損失的計提進行了比較研究。具體樣本選擇剔除了以下類型的公司：①2013年―2015年中已經(jīng)退市的公司，包括醫(yī)藥制造業(yè)的1家公司和房地產(chǎn)業(yè)的3家公司；②數(shù)據(jù)不全的公司。最終選取了醫(yī)藥制造業(yè)138家公司，鋼鐵業(yè)32家公司、房地產(chǎn)業(yè)132家公司，總計302家公司連續(xù)3年的變量進行具體的研究分析。
2 3個行業(yè)主要資產(chǎn)減值項目數(shù)據(jù)分析
對醫(yī)藥制造業(yè)、鋼鐵業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)3個行業(yè)的主要資產(chǎn)減值項目進行統(tǒng)計分析，如表1所示。對3個行業(yè)的壞賬準備計提比例進行分析可以發(fā)現(xiàn)，在2013年3個行業(yè)壞賬準備計提比例均為3年來最高。醫(yī)藥制造業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)的壞賬計提比例在2014年出現(xiàn)急劇下降，房地產(chǎn)行業(yè)尤為明顯，其可能表明在2014年企業(yè)對應(yīng)收賬款的收回情況更顯樂觀，前景預(yù)期較好。鋼鐵業(yè)3年來壞賬計提比例較為平穩(wěn)，且都保持在較高水平，側(cè)面反映了近幾年鋼鐵行業(yè)的狀況不容樂觀。
3個行業(yè)的存貨跌價準備計提中，醫(yī)藥制造業(yè)逐年降低，而鋼鐵業(yè)逐年增加，且鋼鐵業(yè)的計提比例遠高于醫(yī)藥制造業(yè)，明顯體現(xiàn)了兩個行業(yè)不同狀態(tài)的差異，反映了行業(yè)環(huán)境。而房地產(chǎn)業(yè)在2014年計提比例明顯減少，與壞賬準備的計提相互映襯，反映出了行業(yè)狀態(tài)。
固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的計提比例都相對較小，而醫(yī)藥制造業(yè)在3個行業(yè)中計提比例最高，反映了醫(yī)藥制造業(yè)長期資產(chǎn)的損耗最為嚴重，是因為醫(yī)藥制造技術(shù)更新?lián)Q代較快，無形資產(chǎn)減值準備的計提也很好的反映了這一狀況。
綜合對醫(yī)藥制造業(yè)、鋼鐵業(yè)、房地產(chǎn)行業(yè)2013-2015年壞賬準備、存貨跌價準備、固定資產(chǎn)減值準備和無形資產(chǎn)減值準備進行分析可以發(fā)現(xiàn)，3個行業(yè)存在共性之處，同時行業(yè)特征也比較明顯。共同之處在于，其固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的減值準備計提比例較低且波動性較小，而壞賬準備的計提比例普遍較高，數(shù)額較大且波動性強。不同之處在于，醫(yī)藥制造業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)的存貨跌價準備計提比例較為穩(wěn)定，這與兩個行業(yè)自身的經(jīng)濟狀況相符，而鋼鐵業(yè)的存貨跌價準備計提數(shù)額與比例在2015年出現(xiàn)了急劇上升，也反映了鋼鐵業(yè)目前行業(yè)狀況下行的趨勢。
3 3各行業(yè)資產(chǎn)減值出現(xiàn)差異的原因
從以上數(shù)據(jù)可以看出，盡管3個行業(yè)的行業(yè)狀態(tài)各有不同，但其固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的壞賬準備計提比例和趨勢卻呈現(xiàn)趨同性，不能很好的反映行業(yè)的真實情況。其原因可能在于以下幾個方面。①資產(chǎn)減值準則規(guī)定，固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的減值準備一經(jīng)計提，不得轉(zhuǎn)回，只允許在資產(chǎn)處置時，再進行會計處理。而通過資產(chǎn)減值準備的計提和沖回是企業(yè)進行利潤操縱的慣用手段。企業(yè)在虧損會計期間通過轉(zhuǎn)回前期所計提的資產(chǎn)減值準備，可以達到減少當期費用，增加當期利潤的目的；在盈利會計期間，進行反向操縱，大幅計提資產(chǎn)減值準備，增加當期費用，降低當期利潤，以便以后期間利潤下降時再予以轉(zhuǎn)回。資產(chǎn)減值準則的規(guī)定使企業(yè)在計提這部分資產(chǎn)的減值準備時更加小心，在一定程度上使其變化平穩(wěn)。②資產(chǎn)減值準則規(guī)定，企業(yè)合并形成的商譽、使用壽命不確定的無形資產(chǎn)和尚未達到使用狀態(tài)的無形資產(chǎn)，無論是否存在減值跡象，至少于每年年末進行一次減值測試。而對于固定資產(chǎn)和使用壽命有限的無形資產(chǎn)，資產(chǎn)減值準則規(guī)定，只有在其出現(xiàn)減值跡象時才進行資產(chǎn)減值測試。而減值跡象在很大程度上依靠人為判斷，企業(yè)可以認定資產(chǎn)并未減值并不進行減值測試，這可能是其出現(xiàn)此種情況的原因。
而對于壞賬準備，3個行業(yè)的波動情況都較大。在2014年醫(yī)藥制造業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)都出現(xiàn)了急劇下降，而2015年又趨于平穩(wěn)。其原因可能在于：①《企業(yè)會計準則》規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當定期或者至少每年年度終了，對各項資產(chǎn)進行全面檢查，并根據(jù)謹慎性原則的要求，合理的預(yù)計各項資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，對可能發(fā)生的各項資產(chǎn)損失計提資產(chǎn)減值準備。”《企業(yè)會計準則》的規(guī)定對壞賬準備計提比例方面給予了企業(yè)較大的自，對其計提比例不進行限制，可能造成企業(yè)隨意性較大。②壞賬準備的計提可以轉(zhuǎn)回，在企業(yè)估計客戶狀況好轉(zhuǎn)時，可以將先前計入資產(chǎn)減值損失的壞賬準備轉(zhuǎn)回，進而影響凈利潤。這種情況的存在可能會造成其波動性較大。
4 結(jié) 語
從3個行業(yè)的整體看，大部分上市公司的會計信息能夠恰當反應(yīng)其資產(chǎn)信息，但同時，資產(chǎn)狀況波動較大也反映了我國會計準則可能存在的問題。在我國企業(yè)會計準則在與國際會計準則趨同過程中，由規(guī)則導(dǎo)向趨于原則導(dǎo)向，傾向于向企業(yè)傳遞財務(wù)報告原則而非制定具體細則，在會計準則的選擇上也給予了企I很大的自主選擇空間。這同時也帶來了企業(yè)隨意選擇會計政策，為了企業(yè)的業(yè)績目標去變更會計政策，而并不選擇與企業(yè)實際情況相符的會計政策。因此，我國應(yīng)當結(jié)合具體國情，在向原則導(dǎo)向變更的過程中，適當增強準則的強制性，如強制企業(yè)披露更加詳細的信息，以反映資產(chǎn)的真實狀況，提高報表的有用性。
主要參考文獻
[1]步丹璐，葉建明.《資產(chǎn)減值》的經(jīng)濟后果――基于新舊會計準則比較的視角[J].中國會計評論，2009（3）.
關(guān)鍵詞：新會計準則；固定資產(chǎn)；減值準備
固定資產(chǎn)減值是指固定資產(chǎn)在使用過程中，由于存在有形損耗和無形損耗以及其他原因，導(dǎo)致其可收回金額低于賬面價值的情況。當可收回金額低于賬面價值時，應(yīng)當確認固定資產(chǎn)發(fā)生了減值，同時計提減值準備。計提減值準備使得企業(yè)的會計信息更加真實、制定的財務(wù)政策更加穩(wěn)健。而從信息使用者的角度出發(fā)，適時考慮無形損耗，更精確計量了期末資產(chǎn)的價值，同時也剔除了虛增的利潤，降低了財務(wù)風(fēng)險，體現(xiàn)了謹慎性原則。
2006年國家財政部頒布的《企業(yè)會計準則》中，對固定資產(chǎn)減值作出了新的規(guī)定，使固定資產(chǎn)減值的核算進一步完善。其中由于《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》（以下簡稱“8號準則”）的適用范圍主要在于固定資產(chǎn)和商譽兩方面，而對企業(yè)其它資產(chǎn)的減值問題的規(guī)定則主要分散在各個相關(guān)的具體準則中。因此可以認為，對企業(yè)的固定資產(chǎn)減值的相關(guān)規(guī)定已主要被涵蓋在8號準則中。所以，完善我國固定資產(chǎn)減值準則也可以看做主要就是對8號準則的進一步完善和補充。
一、現(xiàn)階段固定資產(chǎn)減值會計存在的問題
1.確認與計量難度較大
合理計提減值準備關(guān)鍵就在于確定企業(yè)固定資產(chǎn)預(yù)期的經(jīng)濟利益。我國在這一方面的工作習(xí)慣采用的是經(jīng)濟性標準，即只要有資產(chǎn)發(fā)生了減值，使得資產(chǎn)可收回金額低于賬面價值時，就予以會計確認，然而，現(xiàn)實中合理確認各項資產(chǎn)的可收回金額并沒有固定的標準可以參考。一方面我國資產(chǎn)社會信息體系和市場價格機制都還在不斷完善過程，因此，資產(chǎn)減值準備的計提缺乏必要的現(xiàn)實依據(jù)；另一方面是企業(yè)的固定資產(chǎn)入賬后，市場上的技術(shù)更新以及市價下跌等原因會導(dǎo)致它發(fā)生相應(yīng)的貶值，因此，對它的確認和計量所需要的能力遠遠超出現(xiàn)有會計人員的財會專業(yè)范圍。這是一項需要多個部門進行協(xié)同認定才能完成的工作，甚至需要依靠企業(yè)外部的市場專業(yè)評估機構(gòu)才能加以認定。這就導(dǎo)致了對可收回金額的認定不僅難度大，而且最后的認定時間往往滯后于 會計信息披露時間，不符合現(xiàn)實需要。
2.為上市公司操縱利潤提供了自由空間
我國企業(yè)會計準則雖然明確規(guī)定了計提資產(chǎn)減值準備的條件，但是至于如何確定計提以及計提比例的范圍，則要完全依賴企業(yè)結(jié)合自身實際的生產(chǎn)經(jīng)營情況來加以判斷，這對企業(yè)的專業(yè)會計人員的判斷分析能力提出了更高、更專業(yè)的要求。同時，這種情況也給企業(yè)管理層通過會計手段，粉飾財務(wù)報表和經(jīng)營成果的行為提供了更多的操作空間。因而計提的結(jié)果是否真實合理不易被判定。此外，由于我國證券市場規(guī)定并實行連續(xù)兩年虧損的企業(yè)將被進行ST處理的實施準則這就進一步使得我國的一些虧損公司考慮充分甚至過度利用會計政策，以期在虧損一年后的第二年，采取不提或者少提資產(chǎn)減值準備的方法，來爭取在賬面上顯示盈利，以避免被市場的ST處理。
3.減值信息披露存在困難
固定資產(chǎn)可收回金額等資料和信息是企業(yè)最終確認和計量企業(yè)的資產(chǎn)減值準備的基礎(chǔ)。而可收回金額由于需要在一定程度上依賴于會計人員的主觀判斷來確定，因此，對它們的估計存在較大的主觀性。同時，對可收回金額中預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的確定一般需要預(yù)計未來一定期間內(nèi)，企業(yè)的現(xiàn)金流入量和貼現(xiàn)率。而由于貼現(xiàn)率是一個十分不穩(wěn)定的、企業(yè)難以掌控的市場因素，因此會導(dǎo)致企業(yè)的資產(chǎn)減值準備計提彈性過大，也就使得企業(yè)的計提不僅缺乏合理的衡量標準，而且也缺乏對計提的監(jiān)督制約手段。此外，更重要的是資產(chǎn)減值準備再確認缺乏權(quán)威性。由于信息不充分的客觀現(xiàn)實，企業(yè)外部人員一般對企業(yè)內(nèi)部的資產(chǎn)性態(tài)、使用價值并不能夠了解得很充分。因此，市場的專業(yè)注冊會計師、證券監(jiān)管機關(guān)以及審計機關(guān)等部門對企業(yè)確認的減值進行再確認一般都缺乏事實依據(jù)，從而喪失了權(quán)威性，不利于計提工作的開展。
二、完善減值準則的幾點建議
1.適當運用公允價值
新會計準則體系在會計要素計量方面的主要貢獻就是引入了公允價值計量屬性。準則中用“公允價值減去處置費用后的凈額”取代了“銷售凈價”，但公允價值的確定對外部環(huán)境有依賴性，如果公允價值運用得不恰當，則有可能成為對企業(yè)利潤進行操縱的工具。因此，在準則中應(yīng)添加對公允價值確定的詳細規(guī)范和工作指南，配套相關(guān)必要措施。更為重要的是，要更加科學(xué)地理解公允價值的真正內(nèi)涵，適當運用公允價值標準來促進減值準備工作的順利開展。
2.正確運用現(xiàn)值技術(shù)
現(xiàn)值計量在我國的具體社會實踐中，己在越來越廣泛的領(lǐng)域被應(yīng)用。由于可收回金額是指資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值這兩者之間的較高者來確定的，但由于準則并沒有對現(xiàn)值計算給出較為明確的應(yīng)用規(guī)定和詳細的操作指南。在客觀上降低了準則在現(xiàn)實工作中的可操作性。缺乏統(tǒng)一的現(xiàn)值計量框架，以及準則管理機構(gòu)對現(xiàn)值計量持有的謹慎態(tài)度和現(xiàn)值技術(shù)在實踐中的廣泛運用之間的問題，在一定程度上影響了我國具體會計準則的完善和實施。因此，有必要梳理清楚現(xiàn)值技術(shù)的使用途徑，系統(tǒng)的加以完善，并以這一工作為基礎(chǔ)，來進一步討論使用價值的計量問題的確定。
3.及時披露資產(chǎn)減值損失
目前，許多國家和地區(qū)大都借鑒FASB的相關(guān)成果，F(xiàn)ASB對資產(chǎn)損失的性質(zhì)和在報表上的列示做了較為具體的規(guī)定和詳細說明。而我國資產(chǎn)減值準則披露關(guān)于資產(chǎn)減值損失主要要解決兩個方面的問題，即“如何在資產(chǎn)負債表和利潤表等表內(nèi)進行披露”和“如何在表外進行披露”。另外，在對資產(chǎn)減值損失性質(zhì)的判定上，我國目前采用的界定同F(xiàn)ASB的界定有較大的區(qū)別。由于對資產(chǎn)減值損失的具體界定會直接影響企業(yè)的相應(yīng)行為，因此有必要對這一問題進行較為全面的考慮。
4.有效制約盈余管理
我國頒布的新準則已經(jīng)充分體現(xiàn)了我國會計準則與國際會計準則的趨同，但是我們在借鑒國際會計準則解決技術(shù)層面問題的基礎(chǔ)上，必須要適當考慮我國的實際國情，結(jié)合我國的資產(chǎn)管理條例的實施，在尚未正式引入現(xiàn)金產(chǎn)出單元概念前，應(yīng)當謹慎審視各項減值準備的計提要求。對于沒有現(xiàn)成出售價格可供參考又不能直接產(chǎn)生現(xiàn)金流的固定資產(chǎn)不做計提減值準備。當這些資產(chǎn)實際已發(fā)生減值時可通過縮短折舊和攤銷年限的方式來對這類資產(chǎn)的價值損失進行體現(xiàn)，這是一種有效解決我國當前隨意計提減值準備的途徑。針對以上制約，如何規(guī)范發(fā)展管理層收購融資市場成為重要的現(xiàn)實課題。面對現(xiàn)實，加快金融制度改革、加強監(jiān)督和規(guī)范，是我國管理層收購融資健康發(fā)展、避免融資風(fēng)險轉(zhuǎn)嫁的關(guān)鍵所在。
總之，政府應(yīng)該盡快完善相關(guān)準則和制度，使企業(yè)在同一標準下進行固定資產(chǎn)減值會計的使用，加大政府的監(jiān)督審查力度，建立健全完善的信息市場和價格市場，減少杜絕管理層“合理合法”操縱利潤或計提秘密準備，從而保證會計信息的真實性、可靠性、有用性、可比性。使固定資產(chǎn)減值準備真正的發(fā)揮作用。只有隨著社會主義經(jīng)濟的進一步發(fā)展，市場經(jīng)濟更加完善，才可以使會計行為更加規(guī)范。
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關(guān)鍵詞：新會計準則；固定資產(chǎn)減值問題；新舊準則對比
隨著我國財務(wù)管理制度的不斷完善，企業(yè)的會計管理工作以及相應(yīng)的監(jiān)督工作逐步呈現(xiàn)出規(guī)范化、合理化，并更有利于國內(nèi)企業(yè)向世界經(jīng)濟管理模式過渡。新會計準則在固定資產(chǎn)減值問題上也做出了很多變動，通過實際的執(zhí)行情況，可以看出仍存在一定的問題。本文重點對這些問題進行分析，并結(jié)合自身實際工作提出一些解決建議。
一、新會計準則下固定資產(chǎn)減值規(guī)定
1.減值準備的變化
將原會計準則中的預(yù)計凈殘值由終值變?yōu)榱爽F(xiàn)值。并將原固定資產(chǎn)后續(xù)支出的確認原則改為將預(yù)計處置費用算作固定資產(chǎn)成本。新會計準則中指出：如果固定資產(chǎn)并沒有出現(xiàn)減值，就不必對其可回收金額進行評估，進而也不需要對減值額進行確認。同時，具體的計算過程，更加的明確，并具有較好的可操作性。
2.納稅調(diào)整以及會計處理
新會計準則規(guī)定：如果由于市場價格大幅度減低、或可以證明固定資產(chǎn)卻已過時或損壞，則可以用可收回金額替代賬面價值，相應(yīng)的差額則是記做固定資產(chǎn)減值準備，并且，計入到當期的損益。同時規(guī)定，企業(yè)在提取固定資產(chǎn)減值準備金時，不允許在所得稅前扣除。當企業(yè)固定資產(chǎn)損失確認之后，減值資產(chǎn)折舊或者撤銷費用，都必須在下一階段做適當?shù)卣{(diào)整。
二、新會計準則關(guān)于固定資產(chǎn)減值內(nèi)容執(zhí)行中存在的問題
1.固定資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回問題
在企業(yè)計提的固定資產(chǎn)減值準備中，根據(jù)國際準則規(guī)定是可以計入到當期的損益中。但是，固定資產(chǎn)一般具有價值大、非流動等特點，一旦計提減值損失后，很難實現(xiàn)價值恢復(fù)，因此，新會計準則中規(guī)定這類減值損失在確認之后即可定為永久性減值。而在市場經(jīng)濟中，計提減值準備后固定資產(chǎn)的可回收價值并不一定低于固定資產(chǎn)的賬面價值。因此，這一規(guī)定并不符合市場經(jīng)濟規(guī)律，有時也是不符合企業(yè)的實際情況。盡管其可以有效地避免企業(yè)濫用這一準則謀求非法利益。但是，企業(yè)卻也可以利用這一準則，少計提或不計提固定資產(chǎn)減值準備，從而提高資產(chǎn)價值。
2.“資產(chǎn)組”的引入在實際操作中存在的問題
資產(chǎn)組在確認的過程中，要對生產(chǎn)、經(jīng)營等企業(yè)內(nèi)部活動充分考慮，因此，在人為因素的影響下，資產(chǎn)組劃分標準比較模糊。（1）資產(chǎn)組這一概念，在實際的應(yīng)用過程中，需要操作人員具有較高的現(xiàn)金流量預(yù)算管理水平。但是，即使國內(nèi)的上市公司都沒有長期現(xiàn)金流量預(yù)算的編制習(xí)慣，企業(yè)中的財務(wù)人員缺乏這方面的操作經(jīng)驗。因此，在執(zhí)行過程中難度較大。（2）劃分標準不明確，盈余管理問題很容易出現(xiàn)。企業(yè)資產(chǎn)組的劃分方式，對于是否進行資產(chǎn)減值準備計提，或者計提多少都具有重要影響。而在劃分不明確的情況下，無論是注冊會計師還是相應(yīng)的監(jiān)管部門都很難進行判斷，而有些企業(yè)恰恰利用了這一點，對固定資產(chǎn)減值以及經(jīng)營業(yè)績進行操控。（3）資產(chǎn)組的設(shè)定，會配套相應(yīng)的指南或者解釋說明，但是，卻并非十分細致到位。在中小企業(yè)中，財務(wù)人員數(shù)量較少，工作量較多，加之業(yè)務(wù)水平有限，其必將會面臨更多的實際困難以及工作壓力。
3.固定資產(chǎn)分配隨意性大
新會計準則規(guī)定，企業(yè)總部資產(chǎn)要分配到各個資產(chǎn)組或者組合當中。而這些資產(chǎn)較為復(fù)雜，既包括辦公樓等建筑資產(chǎn)，還包括一些電子數(shù)據(jù)處理資產(chǎn)。該類資產(chǎn)彼此之間具有一定的關(guān)聯(lián)性。新準則中規(guī)定必須將總部資產(chǎn)按照一定的測試方法以及分攤依據(jù)分配到有關(guān)的資產(chǎn)組（或組合）當中，而企業(yè)采取不同的測試方法直接關(guān)系到固定資產(chǎn)減值準備的計提結(jié)果。但是，在新會計準則當中，并沒有對“合理一致”以及如何執(zhí)行進行詳細說明，這勢必會導(dǎo)致準則的可操作性嚴重下降。
三、新會計準則的改進措施
1.完善信息、價格市場機制，做好企業(yè)的績效考評工作
（1）計提固定資產(chǎn)減值準備工作，是一件相當復(fù)雜的系統(tǒng)工程。作為企業(yè)一方，并不能輕易地完成，還需要根據(jù)企業(yè)的實際情況，并在充分掌握固定資產(chǎn)交易市場相關(guān)信息之后，選擇“市場評價”或者“企業(yè)評價”。一般來講，“企業(yè)評價”相關(guān)信息多是來自于企業(yè)內(nèi)部，其中信息的搜集成本較低。但是，由于外界投資者是信息的使用者，很難對企業(yè)給出的信息持“認同”態(tài)度，即使該信息具有高度的可靠性。因此，目前多采用的是固定資產(chǎn)減值的“市場評價”，企業(yè)搜集與自身擁有的固定資產(chǎn)相類似的市場信息，并對其中的信息進行分析，為投資方等使用者提供有力的市場分析數(shù)據(jù)，盡管其需要的成本較高，但是，普遍被使用者所接受。由此可見，促進市場經(jīng)濟改革進程，完善市場經(jīng)濟運營體制，建立有效的生產(chǎn)資料市場信息體系是十分必要的。逐步實現(xiàn)“市場評價”替代“企業(yè)評價”。
（2）企業(yè)績效考評體系應(yīng)不斷完善。切斷資產(chǎn)減值準備與企業(yè)考核評價指標之間的聯(lián)系，從而弱化企業(yè)利用計提資產(chǎn)減值準備操縱盈余的動機，改進考核評價指標，以營業(yè)利潤作為考核企業(yè)盈利能力和經(jīng)營成果的主要指標，可以有效防止企業(yè)利用計提資產(chǎn)減值準備調(diào)控利潤。建立一套科學(xué)合理的企業(yè)績效考評體系，把財務(wù)指標和非財務(wù)指標的考核結(jié)合起來，改變以往只重視結(jié)果，而不重視考察形成結(jié)果的程序和過程的做法。
2.轉(zhuǎn)變固定資產(chǎn)可收回金額確認模式
固定資產(chǎn)可收回金額的確定應(yīng)由企業(yè)根據(jù)自身所處經(jīng)濟環(huán)境而定。具體而言，若企業(yè)處于市場經(jīng)濟較發(fā)達的地區(qū)，可鼓勵企業(yè)建立財務(wù)預(yù)測制度，待制度逐步完善后，根據(jù)財務(wù)預(yù)算或預(yù)測數(shù)據(jù)的反饋情況，看企業(yè)是否具備采用在用價值這一計量屬性來確定固定資產(chǎn)的可收回金額；若企業(yè)處于市場經(jīng)濟欠發(fā)達的地區(qū)，本著成本效益原則，企業(yè)可定期對固定資產(chǎn)進行資產(chǎn)評估，將資產(chǎn)評估作為確立固定資產(chǎn)可收回金額的依據(jù)；若企業(yè)不實行減值會計，須在報表附注中披露不計提固定資產(chǎn)減值的原因。
3.加強會計人員的判斷力
強化企業(yè)會計人員在職培訓(xùn)，學(xué)習(xí)科學(xué)的會計理論與會計方法。因企業(yè)固定資產(chǎn)涉及機器設(shè)備、房屋、建筑物、在建工程等各種不同類型，會計師只有具備復(fù)合的知識結(jié)構(gòu)，才會得出高水平的職業(yè)判斷結(jié)果。同時強化企業(yè)會計人員職業(yè)道德，企業(yè)會計人員不僅要精通業(yè)務(wù)，勝任工作，更重要的是保證會計信息的真實、可靠，對需要反映的經(jīng)濟業(yè)務(wù)的判斷和表達，應(yīng)當基于客觀的立場，以客觀事實為依據(jù)，實事求是。注冊會計師應(yīng)當以應(yīng)有的職業(yè)謹慎態(tài)度計劃和實施審計工作，獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以評價被審計單位管理當局對資產(chǎn)減值準備的計提是否合理、披露是否充分。一旦缺乏客觀數(shù)據(jù)或存在重大不確定性時，注冊會計師就應(yīng)當考慮其對審計報告的影響，決定是否在審計報告中予以揭示，以引起會計報表使用者充分注意，保證會計信息質(zhì)量。企業(yè)要注意利用自身財務(wù)人員及外部財務(wù)軟件開發(fā)
機構(gòu)的力量，積極開發(fā)應(yīng)用先進的財務(wù)管理軟件，促進企業(yè)財務(wù)部門管理職能的強化，更及時準確地提供固定資產(chǎn)價值變動信息，從而更適當?shù)赜涗浌潭ㄙY產(chǎn)的價值變動。完善固定資產(chǎn)減值準備相關(guān)準則的制定，是企業(yè)良性、可持續(xù)發(fā)展的需要，是保護市場經(jīng)濟有序發(fā)展的需要，是保護各方面利益相關(guān)者的需要。
四、結(jié)論
改革開放以來，我國的財務(wù)體制改革不斷地完善，并且，隨著經(jīng)濟全球化進程的不斷加快，企業(yè)的財務(wù)管理工作更加趨向于國際化和科學(xué)化。新會計準則的出臺，是對傳統(tǒng)會計準則的有效更新，剔除了傳統(tǒng)會計準則中的一些弊端，同時，更加符合當前社會的發(fā)展需求。然而，任何一部規(guī)章制度都不可能是完美的，其勢必要在實踐當中得以檢驗，進而，將自身的不足之處暴露出來，進而實現(xiàn)自我更新。新會計準則關(guān)于固定資產(chǎn)減值問題上，亦是存在一定的不足之處，本文重點對這些問題進行分析，并提出相應(yīng)的參考性建議，希望能夠為有關(guān)的財務(wù)工作人員提供一些幫助。
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歷經(jīng)三年的新《企業(yè)會計準則》于2006年2月15日終于破繭而出。這份39項會計準則的新規(guī)定，將于2007年1月1日在上市公司中率先推行，隨后逐漸推廣到所有公司。這標志著適應(yīng)我國市場經(jīng)濟發(fā)展要求、與國際慣例趨同的企業(yè)會計準則體系的建立；體現(xiàn)了我國企業(yè)會計準則體系更加強調(diào)會計信息的可靠性和財務(wù)報告的目標側(cè)重于資本市場投資者的特性。新準則在會計基本原則、會計要素的計量、存貨管理辦法、資產(chǎn)減值準備計提等方面實現(xiàn)了諸多突破，業(yè)內(nèi)人士認為，它將帶來“革命性的變化”。在這場會計準則的歷史性變革中，資產(chǎn)減值準備變革成為了理論界備受關(guān)注的焦點。《企業(yè)會計準則第8號――資產(chǎn)減值》（以下簡稱新資產(chǎn)減值準則）第十七條規(guī)定“資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后的會計期間不得轉(zhuǎn)回。”這一規(guī)定引起了上市公司、投資者及會計理論界人士的廣泛關(guān)注和評論，輿論普遍認為新準則將對上市公司的業(yè)績和資產(chǎn)價值產(chǎn)生重大影響。有人認為新資產(chǎn)減值準則關(guān)掉了減值準備轉(zhuǎn)回的大門，企業(yè)完全喪失了利用資產(chǎn)減值準備進行盈利操控的空間。申銀萬國研究報告指出：這條新規(guī)定截斷了上市公司調(diào)增利潤的一大途徑，可能極大地改變財務(wù)報表數(shù)據(jù)，上市公司利潤短期內(nèi)將會發(fā)生劇烈變化，從而為投資者帶來新的投資機遇。
一 、資產(chǎn)減值準備變革的背景
“資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值”。“資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值的，應(yīng)當將資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當期損益，同時計提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準備”。這些并不是新的概念，原會計準則和制度已相繼提出。20多年來，伴隨著經(jīng)濟體制改革的不斷深化，我國會計制度已發(fā)生了數(shù)次巨大的變革，在資產(chǎn)損失方面也在不斷地改進。1998年之前執(zhí)行的《股份制試點企業(yè)會計制度》，對上市公司資產(chǎn)損失準備金的計提做出了相關(guān)的規(guī)定，但規(guī)定較為簡單，缺乏強制性的要求；1998年初頒布的《股份有限公司會計制度》第一次對資產(chǎn)減值政策做出了明確的規(guī)定，要求上市公司必須對短期投資、應(yīng)收款項、存貨及長期投資提取相應(yīng)的資產(chǎn)減值準備金，但其提取方法、提取比例等由公司自行確定；2001年頒布實施的《企業(yè)會計制度》，對上市公司計提減值準備的資產(chǎn)范圍作了進一步擴大，增加了對委托貸款、固定資產(chǎn)、在建工程和無形資產(chǎn)等四項資產(chǎn)計提減值準備；2002年的企業(yè)會計準則，對固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)等減值處理做了詳細的規(guī)定。我國現(xiàn)行會計制度和《國際會計準則第36號》都允許對已確認的資產(chǎn)減值損失予以轉(zhuǎn)回(國際準則對于商譽減值損失不允許轉(zhuǎn)回)。
現(xiàn)行資產(chǎn)減值處理的規(guī)定雖經(jīng)多次改進但仍有不完善之處：
（一）可操作性不強
雖然也要求在資產(chǎn)的可收回金額小于賬面價值時確認資產(chǎn)減值損失，但由于沒有提出資產(chǎn)組的概念，同時預(yù)測單項資產(chǎn)的預(yù)期現(xiàn)金流量也是非常困難的，于是有些沒有市價資產(chǎn)的可收回金額很難確定，這就使得資產(chǎn)減值會計規(guī)定沒有操作性，給企業(yè)留下了很大的選擇空間，企業(yè)會計人員不知道究竟提多少資產(chǎn)減值損失，部分公司資產(chǎn)減值損失的計提具有隨意性，一方面可以多提資產(chǎn)減值準備以增加費用、減少資產(chǎn)達到減少當期利潤的目的；另一方面也可以少提或不提資產(chǎn)減值準備以減少費用、增加資產(chǎn)，從而虛增當期利潤。
（二）資產(chǎn)減值準備成為了虧損公司調(diào)節(jié)盈余的一種重要手段
從目前實際運行情況來看，壞賬準備、存貨跌價準備、短期投資跌價準備及長期投資減值準備頻繁地被一些企業(yè)當作調(diào)節(jié)利潤的杠桿，特別是部分上市公司利用資產(chǎn)減值準備人為地操縱經(jīng)營業(yè)績，粉飾財務(wù)狀況。根據(jù)上海國家會計學(xué)院夏大慰教授等人的研究，2002年和2003年計提存貨減值準備的上市公司共有764家，轉(zhuǎn)回存貨減值準備的公司為746家，涉及存貨減值的公司占絕大多數(shù)，幾乎所有的公司都有存貨減值準備。他們的研究還發(fā)現(xiàn)，2002年和2003年有37家公司由未計提存貨減值準備時的虧損變成了計提之后的盈利。
我國《企業(yè)會計準則――基本準則》明確規(guī)定：企業(yè)編制財務(wù)報告的目標是向財務(wù)報告使用者提供與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財務(wù)報告使用者做出相關(guān)決策。但目前部分上市公司為了自身的利益置廣大投資者的利益于不顧，利用現(xiàn)行資產(chǎn)減值準備計提和轉(zhuǎn)回制度的缺陷，隨意調(diào)節(jié)企業(yè)利潤，故意披露虛假財務(wù)信息，既嚴重損害了中小投資者的利益，又阻礙了我國資本市場健康有序地發(fā)展。為了進一步提高上市公司會計信息質(zhì)量及其透明度，減少信息的不對稱性，加強對上市公司信息披露和舞弊查處的管理力度，保護投資者利益以及公共利益，促進我國市場經(jīng)濟健康有序地發(fā)展，財政部會計準則委員會針對目前我國所處的經(jīng)濟環(huán)境，適時地對現(xiàn)行會計準則中的資產(chǎn)減值作了進一步的修改和完善，規(guī)定已確認的減值損失不得轉(zhuǎn)回。
二、資產(chǎn)減值準備變革的內(nèi)容及特點
新資產(chǎn)減值準則第十七條規(guī)定：“資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回”。這一規(guī)定雖對原準則中的資產(chǎn)減值準備轉(zhuǎn)回進行了修訂，但它并不是針對企業(yè)所有的資產(chǎn)減值準備的。
（一）比較新舊準則的相關(guān)規(guī)定，新資產(chǎn)減值準則主要在以下三個方面發(fā)生了變革
1.投資減值的處理
原會計制度中將投資分為長期投資和短期投資。短期投資在期末按“成本與市價孰低法”計價，并將市價低于成本的金額確認為當期投資損失。已確認跌價損失的短期投資的市值如得以恢復(fù)，應(yīng)在原已確認投資損失的金額內(nèi)轉(zhuǎn)回。對于長期投資，原準則要求定期對賬面價值進行檢查，如果市價持續(xù)下跌或被投資單位經(jīng)營狀況變化等原因?qū)е缕淇墒栈亟痤~低于投資的賬面價值，應(yīng)將可收回金額低于長期投資賬面價值的差額，確認為當期投資損失。已確認損失的長期投資的價值得以恢復(fù)時，應(yīng)在原確認的投資損失的數(shù)額內(nèi)轉(zhuǎn)回；新準則將投資大致分為三類：一類是子公司、聯(lián)營公司、合營企業(yè)的投資；二類是符合金融資產(chǎn)定義的投資；三類是投資性房產(chǎn)。對于子公司、聯(lián)營公司、合營企業(yè)的投資減值而言，新準則對于以減值損失的計提規(guī)定和原準則規(guī)定發(fā)生了改變，新準則規(guī)定，對于成本法核算的在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資，其減值按照金融工具確認和計量準則的規(guī)定處理；其他長期股權(quán)投資減值適用資產(chǎn)減值準則。對于前者，要求按照成本計量，不允許采用公允價值計量，也不計提減值損失；對于后者，沿用原準則對于減值認定和計提的規(guī)定，但禁止減值損失的轉(zhuǎn)回。
2.固定資產(chǎn)和在建工程減值的處理
當企業(yè)的固定資產(chǎn)可收回金額低于其賬面價值時，即認定為發(fā)生減值損失，應(yīng)計提相應(yīng)的減值準備；當固定資產(chǎn)價值恢復(fù)時，可以將以前期間已計提的減值準備予以轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回金額不超過原已計提的減值準備。固定資產(chǎn)減值適用資產(chǎn)減值準則規(guī)范，同樣需要計量固定資產(chǎn)可收回金額，可收回金額的計算和原準則規(guī)定基本相符。計提減值損失后，即使有充分的證據(jù)證明該項固定資產(chǎn)價值已經(jīng)恢復(fù)，也不得轉(zhuǎn)回已計提的減值損失。值得注意的是，新準則引入了資產(chǎn)組的概念，對于單項資產(chǎn)，如果難以估計它的可收回金額，應(yīng)當按該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組估計資產(chǎn)組的可收回金額，再進行資產(chǎn)組減值損失的確認和計提，根據(jù)資產(chǎn)組內(nèi)各資產(chǎn)的賬面價值比重，分攤到各資產(chǎn)進行各項資產(chǎn)的減值損失確認。
3.無形資產(chǎn)減值的處理
企業(yè)應(yīng)當定期對無形資產(chǎn)的賬面價值進行檢查，如果發(fā)現(xiàn)減值跡象，應(yīng)當估計可收回金額，并將無形資產(chǎn)的賬面價值超過可收回金額的部分確認為減值準備；在無形資產(chǎn)價值回復(fù)后，企業(yè)可以將已確認的減值損失予以轉(zhuǎn)回。對于商譽和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，無論是否存在減值跡象，都應(yīng)當至少在每年年度終了時進行減值測試；對于商譽，由于其難以單獨產(chǎn)生現(xiàn)金流，應(yīng)當結(jié)合其所屬的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合進行減值測試；其他無形資產(chǎn)，按資產(chǎn)減值準則規(guī)定進行減值的認定和計提。所有的無形資產(chǎn)計提的減值準備在以后的會計期間都不得轉(zhuǎn)回。
（二）修改和完善后的新資產(chǎn)減值準則呈現(xiàn)出以下五個方面的特點
1.明確了進行減值測試的前提
新準則規(guī)定，會計期末企業(yè)是否必須計提資產(chǎn)減值準備，首先取決于資產(chǎn)是否存在減值跡象。如果資產(chǎn)不存在減值跡象，則既不必估計資產(chǎn)的可收回金額，也不必確認減值損失。只有在存在減值跡象的情況下，才要求估計資產(chǎn)可收回金額。
2.更具有操作性
新準則規(guī)定，資產(chǎn)可收回金額應(yīng)當根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間的較高者確定。準則對資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額以及資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值的計量提供了較為詳細的應(yīng)用指南，便于實務(wù)操作。
3.明確了按資產(chǎn)組計提減值準備的方法
新準則規(guī)定，某項資產(chǎn)產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入如果難以獨立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組的，不應(yīng)按照該單項資產(chǎn)為基礎(chǔ)確定其可收回金額，而應(yīng)當按照該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定可收回金額，然后據(jù)以確定資產(chǎn)的減值損失。
4.規(guī)定了計提商譽減值準備的方法
新準則規(guī)定，對于企業(yè)合并所形成的商譽，企業(yè)應(yīng)每年必須至少進行一次減值測試，而且商譽必須分攤到相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合后才能據(jù)以確定是否應(yīng)當確認減值損失。
5.減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回
新準則規(guī)定，計提的減值準備在轉(zhuǎn)回后不得計入損益，而應(yīng)計入公積金。
三、資產(chǎn)減值準備變革的影響
由于現(xiàn)行會計制度規(guī)定，企業(yè)可以在以后期間沖回資產(chǎn)減值得以恢復(fù)的部分。某些上市公司確實存在以一虧到底或以豐補欠的思路，超額計提大量的資產(chǎn)減值準備，計提秘密準備，視以后年度的實際經(jīng)營情況，逐年酌量釋出，以達到調(diào)節(jié)利潤的目的。據(jù)WIND資訊統(tǒng)計,2006年上市公司可轉(zhuǎn)回的固定資產(chǎn)減值準備和無形資產(chǎn)減值準備分別約為23億元和62億元。新資產(chǎn)減值準則規(guī)定：資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后期間不得轉(zhuǎn)回。因此，不可否認，新資產(chǎn)減值準則的出臺對部分上市公司2006年的業(yè)績將有較大影響，比較直接的就是上市公司將趕在新會計準則實施之前突擊轉(zhuǎn)回已計提的資產(chǎn)減值準備，短期內(nèi)上市公司業(yè)績可能會出現(xiàn)驚人的提升。但從長遠來看，新資產(chǎn)減值準則對上市公司資產(chǎn)減值的會計規(guī)范提出了更高的要求，減少了執(zhí)行過程中的隨意性，切斷了上市公司運用固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和長期股權(quán)投資減值損失轉(zhuǎn)回這一方法操縱利潤的途徑，壓縮了會計估計和會計政策的選擇項目、限定了企業(yè)利潤調(diào)節(jié)的空間范圍，規(guī)范和控制上市公司對利潤的人為操縱，將整體提升上市公司會計信息質(zhì)量和業(yè)績的含金量，促進我國資本市場乃至整個市場經(jīng)濟健康有序地發(fā)展。
關(guān)鍵詞：資產(chǎn)減值；資產(chǎn)減值準備；可回收金額；資產(chǎn)減值跡象
資產(chǎn)減值，是指企業(yè)的資產(chǎn)發(fā)生市場價值低于賬面價值的情況。新《企業(yè)財務(wù)通則》和《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》對資產(chǎn)減值的規(guī)范剛剛出臺，本文擬對企業(yè)資產(chǎn)減值核算有關(guān)問題談幾點看法。
一、企業(yè)資產(chǎn)減值的范圍問題
實際工作中，企業(yè)幾乎所有的資產(chǎn)都存在減值（或貶值）現(xiàn)象。企業(yè)資產(chǎn)減值應(yīng)該分為三類：一是流動資產(chǎn)減值。這類資產(chǎn)減值在發(fā)生時，企業(yè)將計提的資產(chǎn)減值準備計入當期損益，當資產(chǎn)減值跡象消失或資產(chǎn)價值回升時，企業(yè)可以把已經(jīng)計提的資產(chǎn)減值準備原路沖回；二是非流動資產(chǎn)按公允價值計量的資產(chǎn)減值。這類資產(chǎn)減值分為正常價格波動和永久性減值。前者低于其賬面價值的差額單獨核算，計入當期損益，以后升值時，反方向核算，計入當期損益；后者屬于永久性減值，這部分減值計提時連同以前已經(jīng)入賬的升值部分一并計入當期損益，以后確屬價值回升，回升部分的價值也不再計入當期損益。三是非流動資產(chǎn)按實際成本計量的資產(chǎn)減值。這類資產(chǎn)減值屬于《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》準則規(guī)范的內(nèi)容，這類資產(chǎn)減值一經(jīng)發(fā)生并計提資產(chǎn)減值準備，在以后期間不得轉(zhuǎn)回。
二、資產(chǎn)減值測算中的可回收金額問題
企業(yè)應(yīng)當在資產(chǎn)負債表日判斷資產(chǎn)是否存在資產(chǎn)減值跡象。有確鑿證據(jù)證明存在資產(chǎn)減值跡象的，應(yīng)當進行資產(chǎn)減值測試，估計資產(chǎn)的可收回金額。資產(chǎn)的可收回金額有三個確定方法。一是資產(chǎn)的可收回金額是長期資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額；二是資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值；三是資產(chǎn)的可收回金額應(yīng)當大于零。實際工作中，企業(yè)資產(chǎn)的可回收金額主要通過前兩者確定，只要它們兩者中有一個方法計算的金額大于其資產(chǎn)的賬面價值就不作為資產(chǎn)減值。若兩者計算方法確定的金額都小于其賬面價值，按其最高者與其賬面價值進行比較，確定資產(chǎn)減值準備數(shù)額，計提資產(chǎn)減值準備。
三、資產(chǎn)升值處理問題
（一）流動資產(chǎn)升值的會計處理
流動資產(chǎn)的升值包括單獨核算資產(chǎn)減值的流動資產(chǎn)升值和進行明細核算資產(chǎn)減值的流動資產(chǎn)升值兩種情況。前者一旦升值，應(yīng)在已經(jīng)計提減值數(shù)額范圍內(nèi)核算，沖回原來已經(jīng)計提的資產(chǎn)減值數(shù)額，超過已經(jīng)計提資產(chǎn)減值的部分不作會計處理，直到流動資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓處置或消失時進行會計處理。如，壞賬準備的計提、存貨跌價準備的計提等。后者一旦升值，既可在已經(jīng)計提減值數(shù)額范圍內(nèi)沖回原來已經(jīng)計提的資產(chǎn)減值數(shù)額，也可對超過已經(jīng)計提資產(chǎn)減值的部分繼續(xù)進行會計處理，資產(chǎn)因升值產(chǎn)生的溢價收入，計入當期損益。如交易性金融資產(chǎn)的公允價值變動等。
（二）非流動資產(chǎn)按公允價值計量的資產(chǎn)升值會計處理
非流動資產(chǎn)按公允價值計量的資產(chǎn)有減值就有升值。非流動資產(chǎn)升值不論是在原非流動資產(chǎn)減值數(shù)額范圍內(nèi)，還是已經(jīng)超過非流動資產(chǎn)初始投資成本的升值，其升值數(shù)額一律計入“資本公積”賬戶，不計入當期損益。企業(yè)會計準則之所以這樣規(guī)范，主要原因在于防止企業(yè)利用資產(chǎn)的漲跌價格來操縱損益，粉飾業(yè)績，編制虛假財務(wù)報告。
（三）非流動資產(chǎn)按實際成本計量的資產(chǎn)升值會計處理
非流動資產(chǎn)按實際成本計量的資產(chǎn)有減值同樣也有升值。但是，非流動資產(chǎn)按實際成本計量模式計提資產(chǎn)減值準備后，《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》要求資產(chǎn)減值不再轉(zhuǎn)回。因此，按實際成本計量的非流動資產(chǎn)的升值一律不作會計處理。
四、涉及總部資產(chǎn)的減值損失的會計處理問題
企業(yè)總部資產(chǎn)包括整個企業(yè)集團或其事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備、研發(fā)中心等長期資產(chǎn)。總部資產(chǎn)的顯著特征是難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組形成獨立的現(xiàn)金流量，而且其賬面價值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組。因此，總部資產(chǎn)通常難以單獨進行減值測試，需要結(jié)合其他相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行。在資產(chǎn)負債表日，如果有跡象表明某項總部資產(chǎn)可能發(fā)生減值，企業(yè)應(yīng)當計算確定該總部資產(chǎn)所歸屬的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額，然后將其與相應(yīng)的賬面價值相比較，據(jù)以判斷是否需要確認減值損失。企業(yè)在對某一資產(chǎn)組進行減值測試時，應(yīng)當先認定所有與該資產(chǎn)組相關(guān)的總部資產(chǎn)，再根據(jù)相關(guān)總部資產(chǎn)能否按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至該資產(chǎn)組分別下列情況處理：
對于相關(guān)總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至該資產(chǎn)組的部分，應(yīng)當將該部分總部資產(chǎn)的賬面價值分攤至該資產(chǎn)組，再據(jù)以比較該資產(chǎn)組的賬面價值（包括已分攤的總部資產(chǎn)的賬面價值部分）和可收回金額，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組的減值損失處理順序和方法處理。
對于相關(guān)總部資產(chǎn)難以按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至該資產(chǎn)組的，應(yīng)當按照下列步驟處理：首先，在不考慮相關(guān)總部資產(chǎn)的情況下，估計和比較資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組減值損失處理順序和方法處理。其次，認定由若干個資產(chǎn)組組成的最小的資產(chǎn)組組合，該資產(chǎn)組組合應(yīng)當包括所測試的資產(chǎn)組與可以按照合理和一致的基礎(chǔ)將該總部資產(chǎn)的賬面價值分攤其上的部分。最后，比較所認定的資產(chǎn)組組合的賬面價值（包括已分攤的總部資產(chǎn)的賬面價值部分）和可收回金額，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組減值損失的處理順序和方法處理。
【例】M公司有一條生產(chǎn)線，該生產(chǎn)線由A、B、C等三項不同固定資產(chǎn)組成，賬戶余額分別為40萬元、60萬元、100萬元，賬面價值分別為20萬元、30萬元、50萬元，該三項固定資產(chǎn)均無法獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流量（它們同屬一個資產(chǎn)組）。2006年因市場上有替代產(chǎn)品，致使以該資產(chǎn)組生產(chǎn)的產(chǎn)品銷路銳減40%。所以，應(yīng)進行減值測試，2006年末，A固定資產(chǎn)公允價值—處置費用=15萬元，B固定資產(chǎn)和C固定資產(chǎn)無法合理估計其可變現(xiàn)凈值，也無法算出未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，整條生產(chǎn)線尚可使用5年。
上例中，資產(chǎn)組的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值作為可收回金額，即按5年的折現(xiàn)率測算該資產(chǎn)組的現(xiàn)金流量，假設(shè)為60萬元為其可收回金額。
分析：由上例資料中已知，該資產(chǎn)組的賬面價值為100萬元，則發(fā)生減值40萬元。抵減后，各資產(chǎn)的賬面價值不得低于三者中最高者：一是該資產(chǎn)的公允價值減處置費用；二是該資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值；三是零。
第一次分攤：A固定資產(chǎn)應(yīng)分攤=20%×40=8萬元，由于A固定資產(chǎn)賬面價值不應(yīng)低于其公允價值-處置費用=15萬元，則只能分攤5萬元的資產(chǎn)減值損失。則A固定資產(chǎn)應(yīng)分攤=15萬元，B固定資產(chǎn)應(yīng)分攤=30%×40=12萬元，C固定資產(chǎn)應(yīng)分攤=50%×40=20萬元。
第二次分攤：B固定資產(chǎn)應(yīng)分攤=37.5%×3=1.125萬元（+第一次分攤）；C固定資產(chǎn)應(yīng)分攤=62.5%×3=1.875萬元（+第一次分攤）。
會計分錄：
借：資產(chǎn)減值損失—A：5
—B：1.3125
—C：2.1875
貸：固定資產(chǎn)減值準備—A：5
—B：1.3125
—C：2.1875
五、商譽減值問題
新企業(yè)會計準則規(guī)定，企業(yè)合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，應(yīng)確認為商譽。新企業(yè)會計準則規(guī)范的商譽，是指非同一控制下的企業(yè)合并，其合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額而形成的。其商譽的存在形式有兩種：一是控股合并情況下，合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額，該差額是指合并報表中應(yīng)列示的商譽；二是吸收合并情況下，合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額，該差額是購買方在其賬簿以及個別財務(wù)報表中應(yīng)確認的商譽。
按照購買方核算的企業(yè)合并存在合并差額的情況下，企業(yè)合并準則中要求首先要對企業(yè)合并成本及合并中取得的各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值進行復(fù)核，在取得的各項可辨認資產(chǎn)和負債均以公允價值計量并且確認了符合條件的無形資產(chǎn)以后，剩余部分構(gòu)成商譽。商譽在確認以后，持有期間不要求攤銷，每一會計年度末，企業(yè)應(yīng)當按照《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》的規(guī)定對其進行減值測試，按照賬面價值可收回金額孰低的原則計量，對于可收回金額低于賬面價值的部分，計提減值準備，有關(guān)減值準備在提取以后，不能轉(zhuǎn)回。
參考文獻：
