時間：2023-06-07 09:10:41
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇企業會計準則，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
2006年的春天將成為中國會計發展史的一個重要紀事年。2月15日，國家財政部了39項企業會計準則（以下簡稱“新準則”）和48項注冊會計師審計準則 ，這標志著我國與國際慣例趨同的企業會計準則體系和注冊會計師審計準則體系正式建立。按財政部的規定，企業會計準則體系，將自2007年1月1日起在上市公司范圍內施行，并力爭在不太長的時間內，在所有大中型企業執行，這就意味著從2007年起，中國企業將使用國際通用的商業語言與全球企業對話。
新會計準則體系的建立，順應中國經濟快速市場化和國際化的需要，以提高會計信息質量為核心，強化為投資者和社會公眾提供決策有用會計信息的理念，首次構建了與我國社會主義市場經濟相適應，與國際準則趨同、涵蓋企業各項經濟業務、可獨立實施的企業會計準則體系，并為改進國際財務報告準則提供了有益借鑒，實現了我國企業會計準則建設新的跨越和歷史性的突破。與近年財政部先后的16項準則（以下簡稱“現行準則”）相比不僅增添了若干新的準則內容，而且對現行準則進行了重大的修改，現就新會計準則變革的八個方面進行探討。這八個方面分別是：會計核算基本原則的變動；更注重公允價值的運用；存貨計價方法變革；資產減值準備計提變革；債務重組收益確認的變革；企業合并會計處理方法變革；合并報表基本理論變革；關聯交易內容的細化。
一、會計核算基本原則的變動
與現行基本準則相比，新的會計基本準則中取消了對歷史成本原則和劃分收益性支出與資本性支出原則的明確規定，并且對于配比原則也未在“總則”中單獨列項反映，而是在“費用”第35條中規定：“企業在生產產品、提供勞務等發生的可歸屬于產品成本、勞務成本等的費用，應當在確認產品銷售收入、勞務收入等時，將已銷售產品、已提供勞務的成本等計入當期損益”，這實際上就是現行準則中所謂的“收入與其相關的成本費用應當相互可比”，但新的說法更加明確具體，可操作性強。此外，該條中還規定“企業發生的支出不產生經濟利益的，或者即使能夠產生經濟利益但不符合或者不再符合資產確認條件的，應當在發生時確認為費用，計入當期損益。企業發生的交易或者事項導致其承擔了一項負債而又不確認為一項資產的，應當在發生時確認為費用，計入當期損益。”這實際上已經反映了現行準則中關于劃分收益性支出與資本性支出的規定，但上述說法更能反映“實質重于形式”原則的要求。現行準則的“權責發生制”不再作為會計核算基本原則，而是在新準則的基本準則第九條中將權責發生制列為一項基本假設，這是因為國際上現行會計核算框架結構體系中都假定采用權責發生制會計得出企業收益方面的信息，這比只依靠現金收付實現制說明的財務狀況更為有用，然而，這一假定并沒有得到實際的驗證，甚至還有要求編制現金流量表這樣的反證。因此，新準則將其列為一項會計假設，這種做法與國際會計準則一致，是與國際趨同的一項舉措。
二、增加了新的會計計量屬性
基于計量在財務會計系統中的重要地位，新準則中的基本準則部分新增了會計計量的規范內容，對重置成本、可變現凈值、現值、公允價值等計量基礎的概念、含義、應用條件等做出原則性規定。其主要原因是隨著我國會計實務的發展，歷史成本之外的計量基礎被逐步引入到會計準則中。而現行準則沒有對會計計量做出一般性規范，僅在一般原則中對歷史成本作了原則性規定，顯然無法滿足要求。新準則在基本準則中單列一章（第九章）對會計計量問題進行了系統的規定，除了歷史成本、重置成本、可變現凈值和現值等已有計量屬性外，特別增加并強調了“公允價值”計量屬性，并明確規定“在公允價值計量下，資產和負債按照在交易公平中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額計量”。“公允價值”的計量屬性在《非貨幣性資產交換》、《債務重組》、《房地產性投資》、《生物資產》、《股份支付》、《金融工具確認和計量》等17個具體準則中得到了具體的運用。新準則明確的將公允價值作為會計計量屬性之一，表明我國會計向國際趨同邁出了實質性的一步。公允價值的廣泛應用，意味著我國傳統意義上的單一的歷史成本計量模式被歷史成本、公允價值等多重計量屬性并存的計量模式所替代，是我國市場經濟日趨成熟的重要標志，對于提高我國企業在參與國際經濟的競爭力更是意義深遠。
三、存貨計價方法的變更
新的《企業會計準則第1號———存貨》第14條明確規定：“企業應當采用先進先出法、加權平均法或者個別計價法確定發出存貨的實際成本。”取消了現行準則中所允許的發出存貨計價采用“后進先出法”和“移動加權平均法”的規定，這與《國際會計準則第2號－存貨》相一致。新準則的這種變革主要是考慮經濟社會中，成本流和實物流在大多數情況下是不一致的，企業可以根據各類存貨的實物流轉方式、企業管理的要求、存貨的性質等實際情況，合理的確定發出存貨的計算方法以及當其發出存貨的實際成本，真實的反映企業存貨流轉的情況，同時采用先進先出法、加權平均法或者個別計價法確定發出存貨的實際成本的規范，也是我國會計準則與國際會計準則的趨同和協調的一項重要體現。
四、資產減值準備計提與沖回的新規定
我國現行制度和《國際會計準則第36號》都允許對已經確認的資產減值損失予以轉回（國際會計準則對于商譽減值損失不允許轉回），但是從我國實際運行情況看，該規定已經成為一些企業操縱損益的主要手段，不利于提高會計信息質量。為此，針對我國目前所處的特殊經濟環境，新的《企業會計準則第8號———資產減值》第17條明確規定：“資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回。”另外，我國現行八項資產減值準備都要求以單項資產為基礎計提，但是在實務中，許多固定資產、無形資產難以單獨產生現金流量，因此，要求以單項資產為基礎計提減值準備在操作上有困難，為此，本準則引入了“資產組”的概念，要求對于不能獨立產生現金流量的資產，應當按其所歸屬的資產組為基礎進行減值測試，計算確認減值損失。本準則還對資產公允價值、處置費用以及現值的計算等提供了較為詳細的指南，以便于實務操作。
五、債務重組收益的確定
新會計準則改變了現行準則中，將原先因債權人讓步而導致債務人豁免或者少償還的負債計入資本公積的做法，詳細規定了可能產生損益（根據慣例主要為利潤）的債務重組四大情況：第一，債務人應當將重組債務的賬面價值與實際支付現金之間的差額，確認為債務重組利得，計入當期損益；第二，債務人以非現金資產清償債務的，債務人應當將重組債務的賬面價值與轉讓的非現金資產公允價值之間的差額，確認為債務重組利得，計入當期損益；第三，當債務轉為資本，重組債務的賬面價值與股份的公允價值總額之間有差額，也可產生損益；第四，修改其他債務條件，使得重組債務的前后入賬價值之間存在差額。總之，那些負債金額較高又有可能獲得債務豁免的公司，可能會因此獲得較高的收益水平。
六、企業合并會計處理方法變革
以前我國沒有制定有關企業合并的會計準則，實踐中主要參照財政部頒布的《企業兼并有關會計處理問題暫行規定》、《合并會計報表暫行規定》等法規文件。近年來，隨著我國市場經濟體制的建立和完善、現代企業制度的建立以及證券市場的發展，采用企業合并來實現自身發展目標的企業越來越多。隨著合并方式的創新尤其是換股合并方式的出現，現有的相關法規已逐漸不能適應經濟發展的要求。此外由于不同的會計核算方法對企業的利潤往往有很大的影響，缺乏相應的規范將使會計合并信息缺乏可比性，也不利于投資者了解合并所使用的會計方法。同時，合并會計方法選擇的混亂，也使證券市場的投資理性受到削弱。新的企業合并準則立足中國的實際，借鑒了國際會計準則的合理內容。新準則明確了企業合并的概念，劃分了企業合并的類型，明確規定：非同一控制下企業合并采用“購買法”進行企業合并的會計處理；同一控制下企業合并采用“權益結合法”進行企業合并的會計處理，并規定對于同一控制下的企業合并以賬面價值為會計處理基礎，而對于非同一控制下的企業合并則以公允價值為會計處理基礎。新的規定限制了上市公司通過合并或置換等手段制造利潤的行為。
七、合并報表基本理論變革
新的合并會計報表準則以國際上現在通行的實體理論為基礎，規定以控制為基礎確定合并財務報表合并的范圍，明確在確定合并范圍時不再強調重要性原則，即無論是小規模的子公司還是經營業務性質特殊的子公司均納入合并范圍，重要性原則的運用主要體現在內部交易的抵消和相關信息的披露上；取消了1995年財政部并一直以來實施的《合并會計報表暫行規定》中的“比例合并法”；新準則還規定了子公司所有者權益中不屬于母公司的份額，應作為非控制權益在合并資產負債表所有者項目下單獨列示；另外在新準則中還明確了合并現金流量表正表和補充資料的編制方法。新準則對合并財務報表的編制作出了比較全面的規范，其依據的理論已經由原來的側重母公司理論轉化為側重實體理論，并更多地強調“實質重于形式”原則的運用，要求對所有母公司能夠控制的子公司均應納入合并范圍，而不一定考慮嚴格的股權比例。這一規定將使上市公司利用母公司或子公司進行利潤操縱的行為得到很大程度的限制。
八、關聯交易內容的細化及關聯交易披露的變革
新準則關于關聯方的界定，無論在內涵上還是外延上都對現行準則進行了一定程度的深化和細化，例如：現行準則規定的關聯方有“（1）直接或間接控制其他企業或受其他企業控制，以及同受某一企業控制的兩個或多個企業（例如：母公司、子公司、受同一母公司控制的子公司之間）；（2）合營企業；（3）聯營企業；（4）主要投資者個人、關鍵管理人員或與其關系密切的家庭成員；（5）受主要投資者個人、關鍵管理人員或與其關系密切的家庭成員直接控制的其他企業。”而新準則對上述規定進行了細化分類和補充之后變為九條，例如：將現行準則的第一條直接明確細分為3條：（1）該企業的母公司；（2）該企業的子公司；（3）與該企業受同一母公司控制的其他企業。還增加了3條：“對企業實施共同控制的投資方”、“對企業施加重大影響的投資方”以及“該企業主要投資者個人、關鍵管理人員或與其關系密切的家庭成員控制、共同控制或施加重大影響的其他企業”。另外，新準則還對“主要投資者個人”、“關鍵管理人員”和“與主要投資者或關鍵管理人員關系密切的家庭成員”等概念進行了明確的界定。除此之外，在不構成企業關聯方的內容中增加了“與該企業共同控制合營企業的合營者”。新準則在對關聯方的關系及其交易的披露中，取消了現行準則中有關“個別財務報表中關聯方的關系及其交易的披露的豁免”，增加了有關信息披露的內容，這對規范上市公司的關聯方關系及其交易在會計報表附注中充分披露，遏制關聯方之間不公允的關聯交易必將起到十分重要的積極的作用。
參考文獻：
[1]財政部會計準則委員會，《企業會計準則——基本準則》，2006.
[2]財政部會計準則委員會，《企業會計準則》，2001
2011年底，財政部出臺了最新版的《小企業會計準則》。新出臺的《小企業會計準則》在內容上與《企業會計準則》相比，存在著十余處的不同。這些不同之處會對符合中小企業確認條件的企業在收入的確認、費用的計提、納稅等方面將會產生重要的影響。這些影響會對中小企業會計從業人員產生重要的變化，也會對中小企業會計報表做提供的信息準確度產生重要的影響。所以，通過對比的方法，找出《小企業會計準則》與《企業會計準則》的不同之處，并從中找出《小企業會計準則》的優缺點，就顯得尤為重要。取之所長，補之所短，將會充分發揮該準則的作用。
2.《小企業會計準則》與《企業會計準則》差異比較
2.1中小企業歷史成本計量的比較
在會計計量方面，《企業會計準則》規定，企業可以根據企業自身的實際需要在歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值或公允價值等會計計量屬性中對本企業的會計要素進行計量。而《小企業會計準則》僅要求中小企業采用歷史成本對相關的會計要素進行計量。
2.2 公允價值的相關要求的比較
中小企業金融資產的確認與入賬價值的比較：對于企業的長期債券投資，《企業會計準則》要求企業按照公允價值入賬，而《小企業會計準則》則要求按照成本（即購入價加上相關稅費減去實際支付款中包含的已到付息期但尚未領取的債券利息）入賬；對于那些長期投資的利息收入來說，《小企業會計準則》不再要求在債務人應付利息日按照其攤余成本和實際利率計算，而是要求在債務人應付利息日按照債券的本金和其票面利率計算；而對于投資期在一年內，并可以隨時變現的短期投資，《企業會計制度》則分為交易性金融資產和可供出售金融資產兩個科目，余姚分別計入。這樣對于小企業來說，就會顯得比較繁瑣，因為大部分中小企業的日常相關業務并不需要做的這么細，也沒有過多的投資項目。《小企業會計準則》規定中小企業只需要根據所持有的股票、債券、基金等投資的種類進行明細核算即可。在長期債券投資或者持有至到期投資科目中的債券折價和溢價的攤銷核算當中，《企業會計準則》規定企業所持有的債券在持有期內在確認相關利息收入時要按照直線法進行攤銷。實際利率法是采用實際利率來攤銷溢折價，其實溢折價的攤銷額是倒擠出來的，計算方法如下：
①按照實際利率計算的利息費用=期初債券的賬面價值*實際利率。
②按照面值計算的利息=面值*票面利率。
③在溢價發行的情況下，當期溢價的攤銷額=按照面值計算的利息-按照實際利率計算的利息費用。
④在折價發行的情況下，當期折價的攤銷額=按照實際利率計算的利息費用-按照面值計算的利息。
直線攤銷法是指企業將債券購入時的溢價或折價，按債券從購入后至到期前的期內平均分攤的一種方法，各期投資收益不變。按照直線攤銷法，投資企業每期實際收到的利息收入都是固定不變的，在每期收到利息時編制相應的會計分錄。這樣看來，對于小企業來說，使用直線攤銷法更加簡單，也更符合中小企業的日常業務往來。
2.3 中小企業長期股權投資的核算的比較
在長期股權投資的后續計量方面，《企業會計準則》規定，中小企業在長期股權投資持有期間，應根據本企業對被投資企業的影響程度、是否存在活躍市場、公允價值是否可靠取得等方面分別采用成本法和權益法進行會計處理；而《小企業會計準則》則規定中小企業一律采用成本法對長期股權投資進行會計處理。
2.4 中小企業所得稅的核算的比較
我國《企業會計準則》規定，應采用資產負債表債務法即以轉銷年度的所得稅率為依據，計算遞延所得稅款的一種所得稅會計處理方法來核算所得稅，這種方法比較繁瑣，需要公式：本期所得稅費用=本期應交所得稅*（期末遞延所得稅負債-期末遞延所得稅資產-期初遞延所得稅資產）來倒擠出利潤表項目當期所得稅費用；而《小企業會計準則》則要求企業采用應付稅款法進行所得稅的核算，即本期稅前會計利潤與應納稅所得額之間的差異造成的影響納稅的金額直接計入當期損益，而不遞延到以后各期的一種會計處理方法。在實際業務中，需借記所得稅科目，貸記應交稅費應交所得稅科目。相比較而言，這就大大簡化了所得稅的會計處理方法。
2.5 中小企業財務報表的編制的比較
《小企業會計準則》規定，小企業的財務報表應包括資產負債表、利潤表、現金流量表和附注四個部分，可不必編制所有者權益變動表。同時，也對資產負債表和利潤表進行了相應的簡化，如刪除了預收賬款、預付賬款、應付股利等科目；利潤表則減少了對相關利潤的調整與細分。這樣積滿足了會計信息使用者的需求，也減輕了中小企業會計從業人員的壓力。另外，《小企業會計準則》也降低了對財務報表附注披露內容的要求，也減少了披露內容。
關鍵詞:企業會計準則 小企業會計準則 企業會計標準體系 涉稅成本
截至2009年底，我國在工商部門注冊的中小企業已達1023萬戶，數量眾多的小企業，已經成為推動我國國民經濟發展的重要力量。財政部經過廣泛的調查研究，于2011年10月18日，制定并印發了《小企業會計準則》，這標志著適用于大中型企業的企業會計準則和適用于小企業的小企業會計準則共同構成的企業會計標準體系基本建成。
筆者對小企業會計制度、企業會計制度、企業會計準則、企業所得稅法、小企業會計準則等進行了較深入的研究，并比較分析了相關的法規、規章與政策，認為，小企業會計準則有諸多亮點，重點體現在以下幾個方面：
一、完善企業會計標準體系
企業會計準則自2007年1月1日在上市公司范圍內施行以來，實施范圍已逐步擴大到金融類企業和幾乎所有的大中型企業。
原小企業會計制度規定，其適用于不公開發行股票或債券，符合《中小企業標準暫行規定》中界定的小企業，不包括以個人獨資及合伙形式設立的小企業；集團公司內部母子公司分屬不同規模的情況下，為統一會計政策及合并報表等目的，集團內小企業應執行《企業會計制度》。
小企業會計準則規定，其適用于在中華人民共和國境內依法設立的、符合《中小企業劃型標準規定》所規定的小型企業標準的企業，同時，將股票或債券在市場上公開交易的小企業、金融機構或其他具有金融性質的小企業、企業集團內的母公司和子公司排除在外。
《中小企業劃型標準》規定，其適用于在中華人民共和國境內依法設立的各類所有制和各種組織形式的企業。個體工商戶和本規定以外的行業，參照進行劃型。
我們可以看到，根據劃型標準，可以對所有企業在大、中、小、微中準確定位。而小企業會計準則的實施，使得我國會計準則體系將有適用于上市公司及所有大中型企業的《企業會計準則》和適用于小企業（包括個人獨資企業和合伙形式的小企業）的《小企業會計準則》構成，也標志著企業會計制度、小企業會計制度徹底退出歷史的舞臺，企業會計標準體系得到完善。
小企業會計準則對于小企業不經常發生甚至基本不可能發生的交易或事項未作規范，這些交易或事項一旦發生，可以參照《企業會計準則》中的相關規定進行會計處理。特別是小企業會計準則第三條規定，小企業公開發行股票或債券或者因經營規模或企業性質變化導致成為大中型企業或金融企業的，均應轉為執行企業會計準則且將來不得再轉為執行小企業會計準則。這樣，小企業會計準則在體現自身特色的同時，實現了與《企業會計準則》的有序銜接。
二、適度簡化會計核算要求
財務會計主要面向企業外部各利益關系人提供信息。大量調研結果表明，我國大多數小企業的所有權與經營權并不分離，業主或股東可以通過參與實際經營來獲取相關信息，所以小企業外部信息主要使用者不是投資人，而是國家稅務部門和商業銀行。國家稅務部門可利用小企業會計信息做出相應的稅收決策，商業銀行利用小企業會計信息作出信貸決策。因此，小企業按照復雜會計制度提供會計信息既是一種資源的浪費，又增加了會計成本。
小企業會計準則在保證會計信息質量的前提下，與企業會計準則相比，適度的簡化了會計核算要求，為小企業降低了會計成本。突出表現為：
(1)小企業會計準則盡管僅有66個會計科目，但其名稱與企業會計準則完全一致，提高了會計信息的可比性與一致性，符合與國際準則趨同的背景。
(2)企業會計準則要求會計要素在計量時以歷史成果為基礎，可供選擇的計量屬性包括歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值和公允價值。小企業會計準則僅要求小企業采用歷史成本對會計要素進行計量，其規定：資產應當按照成本計量，不計提資產減值準備，各項流動負債和非流動負債應當按照實際發生額入賬。
(3)企業會計準則采用資產負債表債務法核算所得稅，比較資產、負債按照會計準則規定確認的賬面價值與按照稅法規定確定的計稅基礎，對于兩者產生的差異確認相關的遞延所得稅資產與負債。小企業會計準則采用應付稅款法核算所得稅，大大簡化了所得稅的會計處理。
(4)在長期債券投資（或持有至到期投資）中的債券折價或者溢價的攤銷方面，企業會計準則規定，債券的折價或者溢價在債券存續期間內于確認相關債券利息收入時采用實際利率法進行攤銷。而小企業會計準則規定，債券的折價或者溢價在債券存續期間內于確認相關債券利息收入時采用直線法進行攤銷。
(5)小企業會計準則要求小企業不必編制所有者權益變動表，現金流量表與財務報表附注的披露要求有所降低，披露內容大為減少，。與企業會計準則相比，極大的簡化了財務報表的列報和披露。
三、降低小企業涉稅成本
調查結果顯示，目前稅務部門對相當一部分小企業無法采用查賬方式征收企業所得稅，而采用的是核定征收方式。核定征收按行業設定應稅所得率并規定幅度標準，其實質是根據整個行業利潤水平進行簡單粗放的核定，被核定征收的小企業征稅多少，與該企業在行業中的地位完全沒有關系。特別的，在實踐中，地方稅務部門在執行定額征稅辦法時往往會高估行業平均利潤以完成稅收任務。執行小企業會計準則的規定，剔除估算成分后，企業真實稅負在宏觀層面應該會有一個下降，這有助于減輕小企業稅負水平。
另一方面，在我國，會計的確認、計量、報告應遵從企業會計準則的規定，稅法則是以課稅為目的，按照國家有關稅收法律、法規的規定，確定一定時期內納稅人應繳納的稅額。因兩者服務于不同的目的，存在差異是必然的。小企業子在執行小企業會計準則后，除會計與稅法之間不可能消除的永久性差異以外，將會僅在少數情況下才可能產生暫時性差異。這樣，大幅度消除了會計與稅法的差異，突出表現在：
(一)資產減值
各項資產按照成本計量，不要求提取減值準備。企業所得稅法規定，未經核定的準備金支出，不得稅前扣除；企業持有各項資產期間資產增值或減值，除國務院財政、稅務主管部門規定可以確認損益外，不得調整該資產的計稅價值。
小企業會計準則的規定與企業所得稅法中允許扣除的資產損失界定標準基本相同，消除了原本小企業存在的會計所得與納稅所得的差異。
(二)固定資產
若干規定參照了企業所得稅法。比如，自行建造固定資產成本，由建造該資產在竣工決算前發生的支出構成；融資租入固定資產的入賬價值按照租賃合同約定的付款總額和在簽訂租賃合同過程中發生的相關稅費等確定；考慮稅法的規定，合理確定固定資產的使用壽命和預計凈殘值。
(三)對外投資
短期投資持有期間所收到的股利、利息，確認為投資收益，長期股權投資應當按成本計量，且采用成本法進行會計處理，與企業所得稅法的規定相同。
特別的，對于長期股權投資與長期債券投資的投資損失的會計確認，完全參照了國稅發【2009】88號文的相關規定。
(四)收入確認
對于收入確認的時點，小企業會計準則要求小企業應當在發出商品或者提供勞務交易完成和收到貨款或取得收款權利時予以確認，并列舉了七種常見的銷售方式的收入確認的時點。對于收入的計量，也未要求小企業按照從購買方已收或應收的合同或協議價款或者應收的合同或協議價款的公允價值確定收入的金額，而是要求按照從購買方已收或應收的合同或協議價款確定收入的金額。即減少了關于風險與報酬轉移的職業判斷，又與所得稅法的規定保持一致。
綜上所述，筆者認為，小企業會計準則在完善企業會計標準體系、適度簡化會計核算要求、降低小企業涉稅成本等三方面存在諸多亮點，其核心價值可概括為在作為會計準則體系組成部分與企業所得稅法之間找到了最佳的平衡點。
參考文獻:
[1]中華人民共和國財政部 《小企業會計準則》2011
【關鍵詞】會計準則 國際協調 中國特色
隨著經濟一體化和資本市場國際化的迅速發展，跨國上市和證券發行等國際籌資活動增多，客觀上要求作為國際商業語言的會計必須采用相同或相近的會計準則，以提供真實、公允和可比的會計信息。因此，會計準則國際協調是大勢所趨、潮流所向。近十幾年來，我國會計準則正在與國際會計準則協調的道路上不懈努力并持續進展，既縮小與國際會計準則的差異，又考慮中國特殊的國情，為我國社會主義市場經濟的發展和經濟全球化服務。
一、會計準則國際協調的內涵
對于會計準則國際協調的定義沒有統一的說法。國際學者nobes 和parker等（1991）認為國際會計協調是指通過對會計慣例的變異程度加以限制從而增加其可比性的過程。choi、frost and meek（1999）認為，協調是對會計實務差異設定限度以增加其可比性的過程；saudagaran（2001）認為協調旨在增強不同國家會計規范下生成的財務報表的可比性的過程。我國的會計學者對會計準則國際協調也提出了自己的觀點：葛家澍、劉峰（1993）認為，協調是在可能的范圍內，盡量減少差異，尋求一致，其目標是尋求各國會計的共性與一致之處，消除不必要的分歧，盡量較少各國之間在會計和報告準則方面的差異，以提高會計信息的可比性、同質性；魏明海（2003）認為，協調化就是一個透過縮小兩種或多種處理方法之間的差異，以尋求提高財務報告可比性的過程。筆者認為目前會計準則國際協調的現實選擇和基本目標是在可能的范圍內，縮小各國會計準則與國際會計準則的差異，以提高會計信息在國際范圍內的可比性。
二、新企業會計準則國際協調分析
會計準則國際協調是經濟全球化的客觀要求。我國新企業會計準則嚴格界定了資產、負債、收入、費用等會計要素的定義，突出強調了資產負債表項目的真實性和可靠性；在堅持歷史成本原則的同時引入了公允價值；制定、修改了較多的會計準則，并對以前會計準則沒有規定的交易、事項的會計處理作出了明確的規定，減少了企業在執行會計準則時的選擇余地，也大大縮小了與國際會計準則的差異。這些變革充分體現了我國會計標準與國際會計準則的協調，極大地促進了我國企業會計信息質量的提高，有利于保證企業的資產質量，為實現向投資者、債權人和社會公眾提供決策有用的會計信息奠定了基礎。以下幾個方面的變革充分體現了新企業會計準則與國際會計準則的協調：
1、引入公允價值計量模式。國際會計準則比較側重公允價值的應用，以體現會計信息的相關性。據了解，財政部曾經就公允價值的應用多次與國際會計準則理討論相關問題，在充分考慮中國市場發展的現狀后，此次新企業會計準則體系在基本準則和五個具體準則中采用了公允價值計量。新企業會計準則在《基本準則》中明確規定：“會計計量屬性包括公允價值。在公允價值計量下，資產和負債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額計量。”從而確立了公允價值在企業會計準則體系中的重要地位。
新準則也在《投資性房地產》、《非貨幣性資產交換》、《債務重組》、《金融工具的確認和計量》等具體準則中，適當地引入了公允價值的計量模式，從而更好地體現會計信息對于投資決策的實用性。其中受到公允價值影響最大的是金融企業，因為新準則規定，衍生金融工具一律以公允價值計量，并將相關公允價值變動計入當期損益或所有者權益。而這之前，金融企業的衍生工具僅在表外披露。
2、合并報表關注實質性控制。新企業會計準則依據的基本合并理論已經從側重母公司理論轉為側重實體理論，合并報表范圍的確定更關注實質性控制，排除了比例合并方法，母公司對所有能控制的子公司均需納入合并范圍，而不一定考慮股權比例，包括母公司直接或通過子公司間接擁有半數以上表決權的子公司和母公司擁有半數或以下的表決權但能夠控制的子公司。所有者權益為負數的子公司，只要是持續經營的，也應納入合并范圍。
3、債務重組變革。舊的債務重組準則規定企業發生的債務重組按照賬面價值進行賬務處理，按照中國會計準則債務重組收益計入資本公積，而國際會計準則規定應計入當期收益。新的債務重組準則借鑒了國際會計準則的做法，改變了將企業發生的債務重組計入資本公積的做法，將原先因債權人讓步而導致債務人豁免或者少償還負債而產生的債務重組收益計入營業外收入（但規定限制條件）。對于實物抵債業務，則引入公允價值作為計量屬性。如按新企業會計準則規定，無力償還債務的公司在獲得債務全部或者部分豁免后，可將其收益直接反映在當期利潤表中，使其每股收益水平得到提升。
4、無形資產入賬的會計處理變化。舊的無形資產準則對于企業自行開發并依法申請取得的無形資產僅將注冊費、律師費等費用資本化，研發費用則全部采取費用化的會計處理方法。而國際會計準則認為，研究階段的支出或費用應確認為當期損益，但開發階段可能會產生應予確認的無形資產，某些符合無形資產確認條件的開發費用應予資本化。
新企業會計準則中的無形資產準則借鑒了國際會計準則的做法，將企業的研究與開發費用區別對待，允許開發費用資本化，新準則將無形資產的開發分為兩個階段：研究階段和開發階段。研究階段是指為獲取新的科學或技術知識并理解它們而進行的獨創性的有計劃的調查；開發階段是指在進行商業性生產或使用前，將研究成本或其他知識應用于某項計劃或設計，以生產出新的或具有實質性改進的材料、裝置、產品等。
三、新企業會計準則國際協調中的中國特色
由于我國是社會主義市場經濟國家，法律法規、經濟環境等與發達國家存在很大差異，我國的會計準則必須符合我國特殊的國情，因此在我國會計準則與國際會計準則協調的過程中必然具有中國特色，與國際會計準則在某些方面必然會存在一些差異。
1、資產減值損失轉回的會計處理差異。國際會計準則規定，企業應根據未來現金流量的現值確定資產價值，當資產不能帶來未來現金流量時，應確認減值。當環境發生有利變化后，在符合條件情況下允許轉回已確認的減值損失（其中商譽除外）。而我國新會計準則已明確規定了已計提的減值準備不允許轉回。這主要是因為目前我國的市場經濟不夠完善，資本市場不夠健全．會計信息的使用者更為關注由過去交易和事項所形成的經營成果。這就導致不少企業把會計處理的重點放在利潤操縱上。從我國上市公司近年運用資產減值準備準則的看，資產減值損失的轉回已經成為上市公司操縱經營業績、粉飾財務狀況、規避上市監管的主要工具，嚴重影響了會計信息的質量。因此，我國新企業會計準則除了規定資產減值的提取要科學、穩健外，還制定了一系列確定減值額度的詳細規定，與國際會計準則不同。
2、企業合并會計處理差異。國際會計準則中的企業合并不包括同一控制下的企業合并，因此在核算方法上只允許采用購買法。前提是合并雙方不存在任何關聯交易，合并價格按市場價格進行。而我國的國有企業占有很大比重，企業合并在很大程度上不能完全由買賣雙方自由商討價格。因此我國新會計準則中規定企業合并分為同一控制下的企業合并和非同一控制下的企業合并，并規定了不同的處理原則。其中對同一控制下的企業合并以賬面價值為基礎采用權益結合法，對非同一控制下的企業合并原則上應以公允價值為基礎采用購買法。
3、關于公允價值的采用程度差異。國際會計準則規范的主要是成熟市場下的經濟交易和事項，公允價值容易取得，因此在許多交易或事項上可以采取完全的公允價值計量模式。但是考慮到我國的市場還不夠成熟，交易信息的公開程度還不夠高，因此我國新企業會計準則需謹慎采用公允價值模式。在經濟環境和市場條件允許的情況下，采用公允價值；若條件不具備，則仍然采用歷史成本計量模式。如企業應于會計期末采用成本模式對投資性房地產進行后續計量，但如果有確鑿證據表明投資性房地產的公允價值能夠持續可靠地取得，應當采用公允價值模式。
4、關聯方關系及其交易披露差異。在關聯方關系的認定上，按照國際會計準則的規定：國有企業由于同受國家控制因此應當屬于關聯方，它們之間的交易也應當稱之為關聯方交易。但是，考慮到我國國有企業的絕大部分業務交易都并非關聯交易，所以新準則并未規定國有企業均構成關聯方關系，只有國有企業之間存在投資關系才作為關聯方認定。
在對關聯方交易披露范圍的限定上，國際會計準則明確規定：當母公司與全資予公司在同一國家經營并在該國提供合并財務報表時，在全資子公司的財務報表中不需要對關聯方變易做出披露；而我國沒有此項規定。我國新企業會計準則要求披露對關聯方交易的定價政策，而國際會計準則中則不需披露。
5、政府補助準則的差異。在政府補助的定義上，國際會計準則中政府補助的定義是指政府通過向企業轉移資源、以換取企業在過去或未來按照某種條件進行有關經營活動的援助。新會計準則中政府補助的定義是指企業從政府無償取得貨幣性資產或非貨幣性資產．不包括政府作為企業所有者投入的資本。我國新會計準則對政府援助沒有做出規定。
在政府補助的會計處理上，國際會計準則對政府補助采用全面收益法，規定凡是政府給的無淪是現金補助還是非現金補助，都應算作損益。而我國新企業會計準則規定，我國政府作為企業所有者對企業的資本投入，與其他單位對企業的投資是一樣的，企業收到時計入實收資本或股本，不屬于政府補助。對研發撥款等文件明確會計處理方法的，應從其規定（例如將專項撥款視為國家投資，計入資本公積）；沒有特殊規定的才計入收益。這是新企業會計準則與國際會計準則的實質性差異。
會計準則的國際協調是我國會計改革和發展的必然趨勢，新企業會計準則在若干關鍵環節和根本問題上實現了與國際會計準則的協調，這是中國融入世界經濟的重要一步，對整個國家的經濟狀況帶來一定的影響，必將促進中國經濟的快速發展。在我國會計準則的國際協調中應隨時進行會計準則的國際比較，吸收和借鑒國際會計準則中先進思想與技術方法，結合我國的國情，及時調整那些明顯落后于市場經濟發展的會計準則；對于那些我國尚無條件實施、或是實施將會給我國帶來危害的準則，要研究應對方法，同時積極進行會計準則國際協調；對于國際會計準則中涉及而我國會計準則尚無規定的、實踐中又亟待解決的會計問題也應該加快接軌步伐。具體的做法是一方面縮小同國際會計準則之間的差異，更好地發展與建設我國的會計準則體系；另一方面，參與到國際會計準則的制訂過程中，使國際會計準則的制訂能更符合我國和廣大發展中國家的國情，從而減少我國會計準則國際協調的成本。
【參考文獻】
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會計準則是整個會計工作的規范，是人們合理地處理會計信息系統中各種經濟業務的準繩。財政部于2006年2月15日正式了39項企業會計準則(包括1項基本準則和38項具體準則)，要求2007年1月1日起在上市公司執行。此次的企業會計準則體系，強化了為投資者和社會公眾提供決策有用會計信息的新理念，實現了與國際慣例的趨同，首次構建了比較完整的有機統一體系，并為改進國際財務報告準則提供了有益借鑒，實現了我國企業會計準則建設新的跨越和突破。
新會計準則與原會計準則相比，有哪些不同，對企業會帶來什么影響?
一、基本會計準則的主要變化
（一）新會計準則對會計的目標進行了修正
原會計準則對會計目標的規定是“滿足國家宏觀經濟管理的需要”，新會計準則的會計目標是，企業會計應向財務會計報告使用者提供有關企業財務狀況、經營成果和現金流量等方面的有用信息，以滿足有關各方面的信息需要，有助于使用者做出經濟決策，并反映企業管理層受托責任的履行情況。新會計準則把決策有用觀與受托責任觀同時納入會計目標體系。
（二）新會計準則對會計要素的定義進行了重大調整
新準則完全按照2000年國務院的《企業財務會計報告條例》中對資產、負債、所有者權益、收入、費用、利潤等六大會計要素進行了重新定義。基本會計準則還吸收了國際會計準則中的合理內容，在“利潤”要素中引入國際會計準則中的“利得”和“損失”概念，這將有利于我國會計準則與國際會計準則的協調。
（三）在會計基本原則和會計要素的計量方面新會計準則與總體目標相協調
新準則對原會計準則中的一般原則作了補充和完善，并更改為信息質量要求，更加強調會計信息的可靠性原則。新會計準則繼續保留了重要性原則、謹慎性原則和實質重于形式原則等，也強調了可比性、一致性以及明晰性等原則。但權責發生制和歷史成本不再作為會計核算的基本原則。由于公允價值的應用，計量成為此次準則修改中的一大亮點。考慮到中國市場發展的現狀，此次準則體系中主要在金融工具、投資性房地產、非共同控制下的企業合并、債務重組和非貨幣易等方面采用了公允價值，這也是我國會計準則和國際接軌的重要標志。為了防止公允價值被濫用而出現利潤操縱，新會計準則規定了公允價值的使用前提，也就是公允價值應當能夠“可靠計量”。總體來說，新會計準則體系對公允價值的運用還是比較謹慎的。這與以公允價值為主導的國際會計準則還有一定的差異。新會計準則給企業以及會計師事務所提出了一項比較大的挑戰，判斷公允價值的確認方法是否恰當，公允價值的確定是否合理，將成為會計計量是否合理的關鍵。
二、費用資本化發生變革
（一）開發費用準予資本化
在新的《無形資產》準則中，將企業的研究與開發費用區別對待，允許將開發費用予以資本化。新會計準則將無形資產的開發劃分為兩個階段：研究階段和開發階段。規定：研究階段的支出應當計入當期損益，即費用化；而開發階段的支出，如果能夠證明條件成立，可以進行資本化處理，計入無形資產。開發費用的資本化無疑會提升科技及創新類企業的業績，減輕經營者在開發階段的利潤指標壓力，從而提高他們在研發投入上的熱情。如果用更開闊的視野來看待此項會計變革，將其與國家最新的《國家中長期科學和技術發展規劃綱要》聯系起來，則此項會計變革的意義不僅體現了與國際會計準則的趨同，更體現了國家對科技及創新類企業的政策扶持。
（二）借款費用資本化范圍擴大
新的《借款費用》準則中規定，借款費用如果可直接歸屬于符合資本化條件的資產的購建或者生產的，應當予以資本化；需要經過相當長時間購建或者生產活動才能達到可使用或者可銷售狀態的資產，可以作為符合資本化條件的資產。這包括固定資產和需要經過相當長時間的購建或者生產活動才能達到可使用或可銷售狀態的存貨、投資性房地產等。并且，如果相關資產的購建或生產占用了專項借款之外的一般借款的，被占用的一般借款的利息費用也允許資本化。這項規定對先進的制造業是有利的。由于許多先進制造業公司的生產周期比較長，而目借款金額巨大，因此實施新會計準則將會提升企業當前的會計利潤，改善企業經營者的業績考核指標，從而提高經營者擴大再生產的積極性。這體現了國家對先進制造業的扶持政策。
三、資產減值準備計提發生變革
運用資產減值準備的計提和沖回操縱企業利潤，是我國一些上市公司經常使用的重要手段之一，新準則在減值準備計提方面發生了變革。新會計準則規定，從2007年開始，“存貨跌價準備”、“固定資產跌價準備”、“在建工程跌價準備”、“無形資產跌價淮備”等減值準備計提后不得轉回，已提取未核銷的金額只能在處置相關資產后再進行會計處理。這也是新會計準則與國際會計誰則的實質性差異之一。 此外，新會計準則指出，企業應當在附注中披露是否存在資產減值的情況，這意味著上市公司在報表信息的披露中，應當包括報告期內資產減值損失的金額，方便投資者及時把握上市公司的資產狀況，消除投資者與上市公司的信息不對稱。值得關注的是，一些利用大幅計提減值準備進行利潤調節的公司有可能在2006年將減值準備沖回，否則2007年執行新會計準則后，這些“隱藏利潤”將再也沒有機會浮出水面。從上市公司實際計提的減值淮備來看，一些公司的減值準備甚至超過了當期凈利潤，這些公司若在2006年年報中轉回部分減值淮備，其利潤將大受影響。正是由于我國企業頻頻發生利用減值轉回人為調整利潤的現象，所以在新的會計準則中規定，“資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回”。這一規定掐斷了企業通過計提、轉回減值準備而進行利潤操縱的鏈條，對于有效遏制利用減值準備調節利潤現象具有重要意義。
四、所得稅處理方法發生變革
新會計準則基本采納了《國際會計準則》的基本做法，規定所得稅處理方法采用資產負債表債務法。它改變了原有將稅前會計利潤與納稅所得之間的差異分為永久性差異和時間性差異的做法，而是在引入資產計稅基礎和負債計稅基礎的前提下，明確了暫時性差異、遞延所得稅資產、遞延所得稅負債的確認和計量。資產或負債的賬面價值與稅法計稅基礎的差異確認為暫時性差異。對于暫時性差異的影響，新會計準則明確規定企業應采用債務法進行核算。企業將根據應稅暫時性差異計算的未來期間應繳的所得稅金額，確認為遞延所得稅負債。同時要求企業將由于相互抵扣暫時性差異、前期轉入的未抵扣虧損和前期轉入的尚可抵減的稅款抵扣等導致的可抵扣未來期間所得稅金額，確認為遞延所得稅資產，這也是所得稅會計處理的重大突破。
五、存貨管理辦法發生變革
新會計準則中，取消了存貨流轉的“后進先出”法， 一律使用“先進先出”法記賬，這對生產周期較長的公司將產生一定影響。對于原先采用“后進先出”法、存貨較多、周轉率較低的公司，在采用新的存貨記賬方法后，其毛利率和利潤將出現不正常的波動。例如，采用“后進先出”法的家電上市公司，在顯像管價格不斷下跌過程中，一旦變革為“先進先出”法，后果將是成本大幅上升、毛利率快速下滑、當期利潤下降。再如，一些以有色金屬為原料的公司，如在將后進先出法變更為先進先出法的當期出現有色金屬漲價的情況，則會導致成本下降、當期利潤增加。由于新會計準則中取消了后進先出法，在一定程度上壓縮了企業通過變更存貨計價方法調節利潤的空間，與國際會計準則更趨一致。
六、債務重組方法發生變革
原《債務重組》準則不允許債務人將債權人的讓步確認為重組收益，但在新會計準則下，債務人可以確認重組收益。將原先因債權人讓步而導致債務人豁免或者少償還的負債計入資本公積的做法，改為將債務重組收益計入營業外收入。但規定只有在“債務人發生財務困難的情況下”的前提條件下才可能行使。這個前提條件也將在一定程度上制約對新會計準則的濫用、不恰當的確認債務重組收益。對于以實物抵債的業務，新會計準則引進公允價值作為計量屬性。對于缺乏活躍的交易市場的抵債物資可以通過評估確定其公允價值。如果對方是非關聯方，雙方的協商作價可視為公允價值。按新規定，一些無力清償債務的公司。一旦獲得債務全部或者部分豁免，其收益將直接反映在當期利潤表中，可能極大地提升其收益水平。那些負債金額較高又有可能獲得債務豁免的公司，值得投資者高度關注。因此，新會計準則實施后，還需通過相關的制度建設，進一步規范債務重組行為。
七、企業合并會計處理方法發生變革
新會計準則將企業合并方式分為：同一控制下的企業合并與非同一控制下的企業合并。目前，我國的企業合并大部分是同一控制下的企業合并，不一定是合并方和被合并方完全出于自愿的交易行為，合并對價也不是雙方討價還價的結果，不代表公允價值，因此，以賬面價值作為會計處理的基礎以避免利潤操縱。非同一控制下的企業合并(包括吸收合并和新設合并)可以有雙方的討價還價，是雙方自愿交易的結果，因此，有雙方認可的公允價值，應當按照公允價值進行核算。新會計準則仍保留了原會計準則的相關分類方法，但更加強調以經濟業務的實質來對合并進行分類。
在合并會計方法的選擇上，原會計準則只允許采用購買法。新會計準則則規定，對于同一控制下的企業合并，原則上應按照權益結合法的會計處理方法進行，按賬面價值進行計價；非同一控制下的企業合并，原則上應按照購買法的會計處理方法進行，按公允價值計價。
在購買法與權益結合法的選擇上，新會計準則和現行的國際財務報告準則的處理有較大的差異。國際會計準則僅允許使用購買法，限制或禁止使用權益結合法，因為使用該方法容易讓企業鉆空子，成為企業操縱利潤的手段。但新會計準則允許使用權益結合法，或許是出于這樣的考慮：公允價值計量的運用目前在我國還不成熟，公允價值的應用在處理上需要人為的判斷，難以做到真正的公允。
八、合并報表基本理論的變革
與《合并會計報表暫行規定》相比，新會計準則所依據的基本合并理論已發生變化，從側重母公司理論轉為側重實體理論。合并報表范圍的確定更關注實質性控制，母公司對所有能控制的子公司均需納入合并范圍，而不一定考慮股權比例。所有者權益為負數的子公司，只要是持續經營的，也應納入合并范圍。這一變革擴大了合并報表的范圍，遵循了實質重于形式的會計原則，提升了企業集團財務信息的完整性，對上市公司合并報表利潤將產生較大影響。
九、金融工具準則的變革
金融工具的四項具體會計準則即《金融工具確認和計量》、《金融資產轉移》、《套期保值》和《金融工具列報》，主要適用于金融企業。這些準則對金融企業的影響是廣泛而深刻的，上市或擬上市的金融機構首當其沖。例如，新會計準則規定衍生金融工具一律以公允價值計量，并從表外移到表內反映，這就要求上市銀行和上市企業善用衍生工具這把“雙刃劍”。因為表內化將對企業利用衍生金融工具進行風險管理的行為產生重大影響，企業不但要考慮現金流等經濟因素，還要考慮衍生金融工具對報表的影響，以避免給報表帶來過大的波動。《金融工具會計準則》引領中國的銀行在金融工具會計處理上率先與國際會計準則接軌，有利于上市企業的國際協調，提高了金融信息的可比性和透明度。 從我國金融業參與國際競爭能力的角度看，隨著我國國內金融企業海外上市步伐的加快，這些機構不僅要按照國內上市銀行的標準進行會計核算和財務披露，而目還要執行上市地資本市場所使用的會計標準。因此，會計準則的國際趨同，將會降低國內金融機構參與國際競爭過程中的財務轉換和信息披露成本，增強財務信息在國際同業間的可比性，便于其向海外拓展。
作為一個經濟轉型國家，我國在市場發育、法制建設等市場經濟環境方面尚不完善，特別是金融體制改革還在逐步深化，金融企業的發展還存在諸多問題，有的金融機構還潛伏著一定的金融風險。在此情況下，面對成熟市場經濟環境下的國際會計準則，該如何加以運用并發揮其積極作用成為我國金融業不得不正視的問題。
可以預見，我國會計準則體系的建立，對上市企業提高信息質量，改善其經營業績及其治理結構從而更好地為廣大投資者創造價值，將大有裨益。會計是國際商業語言，我國會計準則體系的建立以及與國際會計準則的趨同是大勢所趨。新會計準則順應了資本市場對會計信息的需求，能夠為全球投資者提供更加透明、可比的財務信息，對吸引國際資本來我國投資，將起到積極作用。同樣，在全球經濟一體化的大趨勢下，中國企業會計準則獲得國際認可，將有助于促進國內企業進行海外融資，拓展國際業務。
一、修訂后的新準則與原準則的差異，主要在于如下三點
（一）擴大了借款費用資本化的資產范圍
原準則：僅為固定資產。新準則：包括固定資產、需要相當長時間才能達到可銷售狀態的存貨以及投資性房地產等。
（二）擴大了可予資本化的借款范圍
原準則：僅為專門借款。新準則：包括專門借款和一般借款。
（三）資本化金額計算的差別
方法基本不變。但當資產支出超過專門借款的金額時，要考慮占用的一般借款。
二、與國際會計準則比較
新修訂的借款費用準則，與國際會計準則第23號-借款費用的差異在于：
（一）國際會計準則第23號-借款費用所指的借款費用，除了因借款而發生的利息、折價或溢價的攤銷和輔助費用，以及因外幣借款而發生的匯兌差額外，還包括銀行透支利息及依照國際會計準則第17號-租賃確認的融資租賃所形成的融資租賃費。
（二）國際會計準則第23號-借款費用規定，符合條件的資產包括：需要相當長時間才能達到可銷售狀態的存貨；建造合同；廠房和設備，如制造車間、發電設施及投資性房地產；內部研發無形資產。而我國新修訂的借款費用準則只包括固定資產、存貨和投資性房地產。
（三）國際會計準則第23號-借款費用規定，為取得某項符合條件的資產而進行的籌資安排可能使主體獲得借入資金，并在該資產部分或全部用于符合條件的資產的支出之前，承擔相關的借款費用。在這種情況下，有些資金常常在發生符合條件的資產的支出之前用作臨時性投資。在確定本期應予資本化的借款費用金額時，自這些資金中獲得的投資收益應從發生的借款費用中扣除。而我國的借款費用準則沒有考慮在借款費用中扣除其用于短期投資所獲得的投資收益。
（四）我國新修訂的借款費用準則采用資產累計支出的加權平均數乘以資本化率來計算資本化金額，資本化率是借款的利息費用除以借款本金的加權平均數求得。如果是一筆借款，資本化率即為該借款的利率。國際會計準則第23號-借款費用規定，對于符合條件資產的借款發生的借款費用減去臨時投資收益后的余額予以資本化，作為資產成本；對于一般性借款用于符合條件的資產，采用資產支出乘資本化率計算資本化借款費用的金額。
（五）國際會計準則第23號-借款費用規定，在為使資產達到其預定可使用或可銷售狀態而進行的必要準備活動發生較長的中斷期內，可能發生借款費用。這些費用屬于持有部分完工的資產而發生的費用，因而不具備資本化的條件，應暫停資本化。但未規定較長中斷期的時間界限。我國借款費用準則則明確規定這一期限為超過3個月。
三、涉及的主要會計科目
固定資產、存貨、投資性房地產 、在建工程、生產成本 、開發成本 、工程施工 、銀行存款、預提費用、長期借款 、應付債券和財務費用。
四、新舊會計準則街接
（一）科目：增加了與存貨及投資性房地產的借款費用資本化相關的科目使用。
（二）會計處理：增加了存貨及投資性房地產的借款費用資本化相關業務的會計處理。
（三）因為擴大了借款費用資本化的資產范圍和借款范圍，會增加企業的資產價值，減少當期財務費用，增加當期利潤。
（四）不用進行追溯調整。
五、新舊準則國內外會計處理原則方面
（一）國際會計準則第23號闡述了借款費用的處理原則：“本號準則通常要求將借款費用立即予以費用化。然而，作為所允許的備選處理方法，本號準則也允許將那些可直接歸屬于相關資產的購置、建造或生產的借款費用予以資本化。”可見，國際會計準則對借款費用以費用化為主，將費用化作為基本處理方法；允許資本化，將資本化作為備選處理方法，體現在了準則的名稱上。目前，馬來西亞、新加坡等國都采用這種模式。
（二）借款費用費用化符合穩健性原則和一致性原則，操作比較簡單，避免了同是借款費用有的計入損益，有的計入資產的情況。美國、澳大利亞、法國、德國、韓國、中國香港等國家或地區的會計準則要求與符合資本化條件的資產直接相關的借款費用資本化，其他借款費用費用化。
（三）國際會計準則第23號規定的借款費用還包括：1.銀行透支、短期借款和長期借款的利息；2.與借款有關的折價或溢價的攤銷；3.安排借款所發生的附加費用的攤銷；4.按照國際會計準則第17號-租賃會計確認的與融資租賃有關的財務費用；5.作為利息費用調整的外幣借款產生的匯兌差額部分。在我國，與融資租賃有關的融資費用和房地產商品開發過程中發生的借款費用已經在相關會計準則中加以規范，而且我國銀行貸款制度不允許透支，所以我國《準則》不涵蓋以上內容。
六、資本化的時點確定
國際會計準則規定，借款費用開始資本化的時間是：一是該資產的開支發生時；二是借款費用發生時；三是資產達到預定使用或銷售狀態所必要的準備工作正在進行時。這樣的規定源于西方國家的貸款體制。這些國家的銀行在貸款時，通常只給定貸款指標，企業在實際需要時，銀行直接支款，不必在貸款成立時就一次性劃入企業在銀行的賬戶，因此在企業使用貸款之前不會承擔利息支出，只有在實際使用時才發生借款費用，才會產生借款費用資本化的問題。
在借鑒國際通用做法的基礎上，結合我國的實際情況，《準則》規定借款費用資本化應滿足三個條件：一是資產支出已經發生；二是借款費用已經發生；三是為使資產達到預定可使用狀態所必要的購建活動已經開始。這樣規定雖然使資本化金額計算比較復雜，但卻體現了配比原則，避免了在所借款項未用于建造相關資產而用于其他用途時，其借款費用也計入該資產成本的可能。
美國會計準則中，借款費用資本化的起點也必須滿足三個條件，前兩個條件與我國《準則》基本相同，另一個是“為實現資產預定用途所必需的準備活動正在進行”，和國際會計準則的規定大體相似。很明顯，美國會計準則和國際會計準則所規定的資本化的期間不但包括工程的建造階段，而且包括工程的預備建造階段。由于預備建造階段的界定比較模糊，加之在實際操作過程中，人為因素比較多，因此單從這個角度對比，我國《準則》的可操作性更強。
七、資本化的金額確定
國際會計準則規定：“對于專門為獲取某項相關資產借入的資金，符合資本化條件而計入該資產成本的借款費用的金額，應為借款期內發生的實際借款費用，減去該借款用于臨時投資所帶來的任何投資收益。”但是這種規定是源于前面提到的西方國家的貸款體制。國際會計準則對資本化金額的規定是“對于不是專門為獲取相關資產而借入和使用的資金，符合資本化條件的借款費用的金額，應采用將資本化率乘以發生在該項資產上的支出的方式來確定。資本化率應是借款費用相對于企業當期尚未償還的所有借款，而不僅僅是為獲得某項資產而專門借入的借款的加權平均數。一個期間予以資本化的借款費用的金額不能超過在這期間內發生的借款費用的金額。”
我國《準則》借鑒了國際上比較通用的做法，規定每一會計期間確定的資本化金額是由平均累計支出和資本化率確定的，平均累計支出是該項固定資產累計支出的加權平均數。累計支出加權平均數一方面體現了應予資本化的借款費用與所購建固定資產的支出掛鉤的原則；另一方面更加如實地反映了資產的實際成本，避免了資產價值的高估和利潤的虛增，同時也符合國際慣例。所不同的是國際會計準則在計算每期應予資本化的借款費用時，沒有區分借款費用的各項組成。美國、中國臺灣等國家或地區的會計準則也僅僅規范的是利息資本化問題，沒有涉及輔助費用和匯兌差額的處理。
八、停止資本化
國際會計準則和世界各國或地區的會計準則，一般都根據實質重于形式原則來具體規范借款費用停止資本化的時間問題。國際會計準則規定：“當為使相關資產達到預定用途或銷售狀態的所有準備工作實際上已完成時，應停止對借款費用的資本化。”美國會計準則規定停止借款費用資本化的時間為“資產實質上完工并達到用途時”。中國臺灣會計準則規定停止借款費用資本化的時間為“當資產完工可供使用時”。可見各國或地區會計準則對借款費用停止資本化的時間規定基本上是一致的。界定時間時主要是看經濟實質，而不是法律表現形式。我國《準則》對借款費用停止資本化的時間問題作了進一步變革，以固定資產達到預定可使用狀態為界。這一改變使借款費用資本化的金額進一步減少，穩健性原則的貫徹力度得到進一步加強。
國際會計準則認為資產達到預定用途或銷售狀態時應停止資本化，并對預定用途或銷售狀態給出了具體的判斷：“當資產的實體建造結束時，盡管日常管理工作仍在繼續，一項資產已準備用于預定用途或準備銷售。如果有少數工作尚未完成，也表明所有工作實質上已經完成。當相關資產的建造的各個部分分別完成，并且每個部分在其他部分繼續建造中已可使用時，則在為使那一部分達到預定用途或銷售狀態的所有必需的準備工作實際上已完成時，應停止對借款費用的資本化。”
我國《準則》以資產達到預定可使用狀態作為借款費用資本化的終點，而對預定可使用狀態的判斷標準規定得更加詳細：實體完工；達到或基本達到要求；繼續發生的資產開支很少；試生產表明能夠正常運行。兩種準則的表述雖略有不同，但其本質基本是一致的。
關鍵詞：小企業會計準則 企業會計準則 長期股權投資
一、《小企業會計準則》與《企業會計準則》關于長期股權投資的差異比較分析
《小企業會計準則》規定，對于長期股權投資，統一采用成本法核算。《企業會計準則》規定，對于長期股權投資，按照持股比例和性質不同，分別采用成本法和權益法核算。
（一）核算范圍的比較
《小企業會計準則》中對于長期股權投資的核算內容包括：（1）企業持有的對小企業、聯營企業及合營企業的投資；（2）企業持有的對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，并且活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資；（3）準備長期持有，并且活躍市場中有報價、公允價值能可靠計量的權益性投資。對于第（3）種長期股權投資在《企業會計準則》中通過“可供出售金融資產”核算。
《企業會計準則》中對于長期股權投資的核算內容包括：（1）企業持有的對其子公司、合營企業及聯營企業的權益性投資；（2）企業持有的對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益性投資。
（二）科目設置的比較
《小企業會計準則》中關于長期股權投資的核算需要設置的科目有：（1）資產類科目：長期股權投資、應收股利；（2）損益類科目：投資收益。
《企業會計準則》中關于長期股權投資的核算需要設置的科目有：（1）資產類科目：長期股權投資（權益法下需要設置“成本”、“損益調整”、“其他權益變動”三個明細科目）、長期股權投資減值準備、應收股利；（2）損益類科目：投資收益、資產減值損失；（3）所有者權益類科目：資本公積――其他資本公積。
（三）會計處理的比較
1.取得長期股權投資時，初始投資成本不同。《小企業會計準則》下，采用成本法進行初始計量。《企業會計準則》下，初始計量需要區分屬于同一控制下合并還是其他方式，如果屬于同一控制下企業合并，按照享有的被投資單位所有者權益份額確認初始投資成本，其他情況下，按照支付對價的公允價值確認投資成本。另外，若后續計量采用權益法核算，如果初始投資成本小于享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額，兩者之間的差額計入取得投資當期的營業外收入，同時調整增加長期股權投資的賬面價值。
2.持有長期股權投資期間，《小企業會計準則》與《企業會計準則》規定的相同點是長期股權投資持有期間被投資單位宣告發放現金股利或利潤，《小企業會計準則》與《企業會計準則》下成本法核算一致。不同點是《小企業會計準則》與《企業會計準則》下權益法的核算不同。《企業會計準則》權益法下，需要根據被投資單位實現凈損益以及凈損益以外所有者權益的其他變動的份額，確認“長期股權投資――損益調整”及“長期股權投資――其他權益變動”，同時確認“投資收益”及“資本公積――其他資本公積”。被投資單位宣告發放現金股利或利潤時，沖減“長期股權投資――損益調整”，而不是“投資收益”。
3.處置長期股權投資時，《企業會計準則》下，若長期股權投資計提減值準備，需要借方轉出“長期股權投資――減值準備”；權益法核算下，持有期間通過“資本公積”科目核算的其他權益變動轉入“投資收益”科目。《小企業會計準則》下不涉及相關核算。
（四）發生投資損失的比較
1.確認條件不同。《小企業會計準則》下，損失金額與稅法允許稅前扣除的金額和條件一致。《企業會計準則》下，投資損失僅與按照會計準則確定的可收回金額有關，與稅法規定不同。
2.核算科目不同。《小企業會計準則》下，損失直接調整長期股權投資和營業外支出。《企業會計準則》下，投資損失調整長期股權投資減值準備和資產減值損失。《小企業會計準則》對于長期股權投資初始確認運用歷史成本，后續計量采用與企業會計準則成本法類似的處理思路。《企業會計準則》對于長期股權投資處理比較復雜，初始投資成本的確認需要區分企業合并及其他投資方式，企業合并進一步分為同一控制下企業合并和非同一控制下企業合并；后續計量區分成本法和權益法。
盡管《小企業會計準則》與《企業會計準則》核算方法不同，但是整個投資環節對損益的累計影響是一致的，只不過對各會計期間損益的影響不同。對于長期股權投資會計核算的比較如上頁表1所示。
二、《小企業會計準則》與《企業會計準則》對于長期股權投資會計核算實例講解
例：甲公司于2007年1月1日以銀行存款5 000萬元（含已宣告但尚未發放的現金股利100萬元）取得乙公司30%的股權，甲公司對乙公司具有重大影響。2007年1月1日乙公司可辨認凈資產的公允價值為17 000萬元，取得投資時被投資單位可辨認資產賬面價值與公允價值相等。
（1）2007年乙公司向甲公司銷售商品，商品成本200萬元，價款300萬元，甲公司作為存貨至年末未對外銷售。2007年度乙公司實現凈利潤為1 000萬元。
（2）2008年2月5日乙公司董事會提出2007年的利潤分配方案，按照2007年實現凈利潤的10%提取盈余公積，發放現金股利400萬元。
（3）2008年3月5日乙公司股東大會批準董事會提出的2007年利潤分配方案，按照2007年實現凈利潤的10%提取盈余公積，發放現金股利500萬元。
（4）2008年5月1日，甲公司收到了150萬元現金股利。
（5）2008年乙公司因其他所有者權益變動導致資本公積增加100萬元。
（6）2008年，上年乙公司向甲公司銷售的商品（商品成本200萬元，價款為300萬元），甲公司已全部對外銷售，2008年未發生內部交易。2008年乙公司發生凈虧損為800萬元。
（7）2009年度未發生過內部交易。2009年度乙公司凈虧損為10 000萬元。
（8）2010年8月10日甲公司銷售持有的對乙公司投資，出售價款為9 000萬元。
甲公司分別作為執行《小企業會計準則》和《企業會計準則》的企業對于長期股權投資的會計處理如表2所示（單位：萬元）。
參考文獻：
（一）政府補助的定義和特征
為了體現一個國家的經濟政策，鼓勵或扶持特定行業、地區或領域的發展，世界上很多國家，包括市場經濟國家的政府通常對有關企業予以經濟支持，如無償撥款、貸款、擔保、注入資本、提供貨物或者服務、購買貨物等，這是國際上通行的做法。隨著我國社會主義市場經濟的發展和完善，政府對企業的經濟支持主要集中在關系國計民生的農業、環境保護以及科學技術研究等領域。
《企業會計準則第16號———政府補助》（以下簡稱“政府補助準則”）規范了政府補助的確認、計量和相關信息的披露。但是，政府對企業的經濟支持并不都是政府補助準則規范的政府補助。
按照政府補助準則規定，政府補助是指企業從政府無償取得貨幣性資產或非貨幣性資產，但不包括政府作為企業所有者投入的資本。政府補助準則規范的政府補助主要有如下特征：
1.無償性
無償性是政府補助的基本特征。政府并不因此享有企業的所有權，企業將來也不需要償還。這一特征將政府補助與政府作為企業所有者投入的資本、政府采購等政府與企業之間雙向、互惠的經濟活動區分開來。政府補助通常附有一定的條件，這與政府補助的無償性并無矛盾，并不表明該項補助有償，而是企業經法定程序申請取得政府補助后，應當按照政府規定的用途使用該項補助。
政府資本性投入不屬于政府補助。政府如以企業所有者身份向企業投入資本，將擁有企業相應的所有權，分享企業利潤。在這種情況下，政府與企業之間的關系是投資者與被投資者的關系，屬于互惠交易。這與其他單位或個人對企業的投資在性質上是相同的。
2.直接取得資產
政府補助是企業從政府直接取得的資產，包括貨幣性資產和非貨幣性資產，形成企業的收益。不涉及資產直接轉移的經濟支持不屬于政府補助準則規范的政府補助，比如政府與企業間的債務豁免，除稅收返還外的稅收優惠，如直接減征、免征、增加計稅抵扣額、抵免部分稅額等。
此外，需要說明的是，增值稅出口退稅不屬于政府補助。根據相關稅收法規規定，對增值稅出口貨物實行零稅率，即對出口環節的增值部分免征增值稅，同時退回出口貨物前道環節所征的進項稅額。由于增值稅是價外稅，出口貨物前道環節所含的進項稅額是抵扣項目，體現為企業墊付資金的性質，增值稅出口退稅實質上是政府歸還企業事先墊付的資金，不屬于政府補助。
（二）政府補助的分類
在實際工作中，政府補助的形式主要有財政撥款、財政貼息、稅收返還和無償劃撥非貨幣性資產等。企業不論通過何種形式取得的政府補助，政府補助準則規定，在會計處理上應當劃分為與資產相關的政府補助和與收益相關的政府補助。（1）與資產相關的政府補助。是指企業取得的、用于購建或以其他方式形成長期資產的政府補助；（2）與收益相關的政府補助。是指除與資產相關的政府補助之外的政府補助。
通常情況下，政府補助為與收益相關的政府補助，因為根據市場經濟條件下政府補助的原則和理念，政府補助主要是對企業特定產品由于非市場因素導致的價格低于成本的一種補償。與資產相關的政府補助最終也是與收益相關，只是暫時作為遞延收益處理，在相關資產形成、投入使用并提取折舊或攤銷時從遞延收益轉入當期損益。
二、政府補助的會計處理
政府補助有兩種會計處理方法：收益法與資本法。所謂收益法是將政府補助計入當期收益或遞延收益；所謂資本法是將政府補助計入所有者權益。收益法又有兩種具體方法：總額法與凈額法。總額法是在確認政府補助時，將其全額確認為收益，而不是作為相關資產賬面余額或者費用的扣減。凈額法是將政府補助確認為對相關資產賬面金額或者所補償費用的扣減。
政府補助準則要求采用的是收益法中的總額法，以便更真實、完整地反映政府補助的相關信息，并通過“其他應收款”、“營業外收入”和“遞延收益”科目核算。“遞延收益”科目核算不能一次而應分期計入當期損益的政府補助。計入當期損益的政府補助直接計入“營業外收入”科目；與資產相關或與以后期間收益相關的，先計入“遞延收益”科目，然后分期計入“營業外收入”科目。企業取得的政府補助之所以確認為營業外收入，是因為企業在日常活動中取得的政府補助，形成經濟利益流入的組成部分，但由于是無償的，又不符合銷售收入或提供服務收入的確認條件，因此計入營業外收入，或者通過“遞延收益”科目分期計入“營業外收入”科目。
（一）與收益相關的政府補助的會計處理
與收益相關的政府補助，用于補償企業以后期間的相關費用或損失的，取得時確認為遞延收益，在確認相關費用的期間計入當期損益（營業外收入）；用于補償企業已發生的相關費用或損失的，取得時直接計入當期損益（營業外收入）。企業在日常活動中按照固定的定額標準取得的政府補助，應當按照應收金額計量;不確定的或者在非日常活動中取得的政府補助，應當按照實際收到的金額計量。
對于綜合性項目的政府補助，需要將其分解為與資產相關的部分和與收益相關的部分，分別進行會計處理；難以區分的，將政府補助整體歸類為與收益相關的政府補助，視情況不同計入當期損益，或者在項目期內分期確認為當期損益。
（二）與資產相關的政府補助的會計處理
與資產相關的政府補助在實際工作中較為少見，如用于購買固定資產或無形資產的財政撥款、固定資產專門借款的財政貼息等。企業取得與資產相關的政府補助，應當確認為遞延收益，自相關資產達到預定可使用狀態時起，在該資產使用壽命內平均分配，分次計入以后各期的損益。但是，按照名義金額計量的政府補助，在取得時直接計入當期損益（營業外收入）。相關資產在使用壽命結束前被出售、轉讓、報廢或發生毀損的，應將尚未分配的遞延收益余額一次性轉入資產處置當期的損益（營業外收入）。
與資產相關的政府補助還可能表現為政府向企業無償劃撥長期非貨幣性資產，應當在實際取得資產并辦妥相關受讓手續時按照其公允價值確認和計量。公允價值不能可靠取得的，按照名義金額（1元）計量。企業取得的政府補助為非貨幣性資產的，應當首先同時確認一項資產和遞延收益，然后在相關資產使用壽命內平均分攤遞延收益，計入當期收益。但是，以名義金額計量的政府補助，在取得時計入當期損益。
此外，根據政府補助準則的規定，已確認的政府補助需要返還的，對存在相關遞延收益的，應當沖減相關遞延收益賬面余額，超出部分計入當期損益；對不存在相關遞延收益的，應直接計入當期損益。
[關鍵詞] 新會計準則無形資產費用化資本化
無形資產是企業的一項重要的資源，在知識經濟迅速膨脹的今天，擁有無形資產就掌握了取得超額收益的能力。無形資產將成為企業21世紀核心競爭力的主要經濟動力源。
因此，2006年財政部對《企業會計準則第6 號———無形資產》進行重新修訂，在企業會計準則第六號準則中，我國新準則對研發費用會計處理方法的規定新準則明確規定, 將企業內部研究開發項目的支出, 區分為研究階段支出與開發階段支出。研究階段, 是指為獲取新的科學或技術知識理解它們而進行的獨創性的有計劃調查; 開發階段, 是指在進行商業性生產或使用前, 將研究成果或其他知識應用于某項計劃或設計, 以生產出新的或具有實質性改進的材料、裝置、產品等。企業會計準則第6號—— 無形資產規定, 對研究階段的支出, 應當于發生時計入當期損益。
對于開發階段的支出, 能夠滿足下列條件時, 應當確認為無形資產: 一是完成該無形資產以使其能夠使用或出售在技術上具有可行性; 二是具有完成該無形資產并使用或出售的意圖; 三是無形資產產生未來經濟利益的方式, 包括能夠證明運用該無形資產生產的產品存在市場或無形資產自身存在市場, 無形資產將在內部使用的, 應當證明其有用性; 四是有足夠的技術、財務資源和其他資源支持以完成該無形資產的開發并有能力使用或出售該無形資產; 五是歸屬于該無形資產開發階段的支出能夠可靠計量。wWW.133229.COM這種處理方法較單純的費用化處理方法更嚴謹、更科學。主要優點體現在以下幾方面:
這種記入方法首先體現謹慎性原則。新會計準則將企業的研發活動分為研究和開發兩個階段。研究活動的實質在于產生一種可以為企業帶來未來經濟利益的科學知識成果, 如果不進一步開發便不具有經濟價值, 其費用支出能否獲得預期的經濟利益具有較大的不確定性, 不一定給企業帶來未來的經濟利益。開發活動的實質在于它是在研究成果的基礎上進行的, 是利用研究成果產生的一種專利技術或非專利技術過程, 經過可行性分析, 能夠確定其為企業帶來未來經濟利益的可能性, 根據資產的定義, 研究費用應在其發生的當期確認為費用, 而開發費用在符合某些特定標準, 即當該費用有可能會產生未來經濟利益, 且這種經濟利益可以可靠計量時,就應當確認為一項資產, 這樣做充分考慮了研發投資活動的風險性, 體現了謹慎性原則。
其次，也符合真實性原則。這種方法更客觀地反映了企業的財務狀況。將開發費用加以資本化作為企業無形資產的入賬價值并在資產負債表中列報, 可以使會計信息使用者通過會計報表了解企業在研究開發方面的投資力度與投資方向, 并向他們明示企業管理層對投資開發項目成功的信心及對無形資產預期收益的評估等真實信息, 使投資者可以根據自己對市場的調研做出恰當的投資決策。
同時，遵循了配比原則。研究和開發項目一旦成功作為其成果的專利權、商標權、計算機軟件等, 往往會持續在以后若干會計期間為企業帶來收益, 將開發支出作為資本性支出并作為企業自創無形資產的賬面價值, 在未來取得收益期間分期攤銷, 體現了收入與支出相配比的原則。
然而，任何事物都有兩面性，有其優越的地方，必然有弊病的地方，尤其是對在市場經濟還處于與初級階段的中國來講，對于其如何將企業內部研究開發項目的支出, 區分為研究階段支出與開發階段支出，并且無形資產準則規定, 對研究階段的支出, 應當于發生時計入當期損益。對于開發階段的支出, 能夠滿足下列條件時, 應當確認為無形資產，這一條規定來講，人為的因素占有很大的一部分，對于如何進行可行性分析和怎樣進行可行性分析，對中國這個市場經濟很不完善的國家來講，都是一個很大的挑戰。
將開發費用支出資本化, 可以避免出現因將研發支出全部費用化而導致的企業當期利潤減少的現象,影響經營者的經營業績。但是，對于上市公司來講，相對于減少當期的所得稅來講，企業追求的更多的是如何使自己的利潤更多，報表更美麗一些，使得自己可以獲得更多社會上的資金。由于我國經濟還不夠發達,法律法規等還不夠健全,管理人員及會計人員的職業判斷能力有限等一系列不利約束,在實際操作中,企業在判斷哪些活動屬于研究階段,哪些活動屬于開發階段時,常常難以把握,導致對研究費用和開發費用的劃分也存在較大的主觀因素。這樣, 經營者會更樂意將應計入本期費用的支出計入無形資產的價值，虛增企業利潤，同時，虛增企業資產。
一、企業會計準則與企業會計制度的差異
1.允許資本化的資產范圍發生了變化。
原會計制度規定,借款費用允許資本化的資產范圍僅限于固定資產;新的會計準則擴大了允許資本化資產的范圍,包括需要經過相當長時間的購建或者生產才能達到預定可使用或者可銷售狀態的存貨、投資性房地產等除了包括固定資產之外的其他資產。
2.允許資本化的借款范圍發生了變化。
原會計制度規定,允許資本化的借款范圍僅限于專門借款;而新的會計準則規定,除了專門借款的借款費用之外,還包括為購建或者生產符合資本化條件的資產而占用一般借款的利息支出也允許資本化,計入相關成本。
3.利息資本化計算方法發生了變化。
在計算允許資本化利息支出時,原會計制度規定,專門借款利息支出資本化的部分要與購建固定資產支出相掛鉤,需計算累計資產支出加權平均數和所占用專門借款加權平均利率來計算確定,比較繁鎖;而新會計準則對于專門借款不需要與累計資產支出掛鉤,直接將專門借款的利息支出予以資本化,但在計算過程中要扣除未動用的專門借款存入銀行所產生的利息收入,方法比較簡單;同時對于為生產或購建符合資本化條件資產占用的一般借款,仍按原制度的計算方法操作,即先計算累計資產支出加權平均數與加權平均利率,最終確認占用一般借款部分應資本化的利息支出。
4.折價或溢價攤銷方法發生了變化。
原會計制度規定,如果專門借款存在折價或溢價,應當將每期應攤銷的折價或溢價金額作為利息的調整額對資本化率作相應的調整;折價或溢價的攤銷,可以采用實際利率法,也可以采用直線法。而新會計準則規定,借款存在溢價或折價的,應當按照實際利率法確定每一會計期間應攤銷的折價或溢價金額,調整每期利息金額。由此可見,新會計準則取消了直線法,只采用實際利率法攤銷,這樣減少了企業的會計政策選擇,使企業之間會計信息的可比性有所增強。
二、新會計準則借款費用利息支出資本化的計算方法
每一會計期間利息的資本化金額=專門借款應予資本化的利息金額+一般借款應予資本化的利息金額。
1.專門借款應予資本化的利息。
專門借款應予資本化的利息金額=專門借款當期實際發生的利息費用-尚未動用的借款資金存入銀行取得的利息收入(或者進行暫時性投資取得的投資收益)。
2.一般借款應予資本化的利息。
一般借款應予資本化的利息金額=累計資產支出超過專門借款部分的加權平均數×一般借款的資本化率。
(1)累計支出加權平均數的計算公式。
累計支出超過專門借款部分的加權平均數=∑(超出部分每筆資產支出金額×每筆資產支出實際占用的天數/會計期間涵蓋的天數)
(2)一般借款資本化率的確定。
①一筆一般借款:資本化率為該項借款的利率。
②一筆以上的一般借款:資本化率為這些借款的加權平均利率。
加權平均利率=一般借款當期實際發生的利息之和/一般借款本金加權平均×100%.
其中,"一般借款本金加權平均數"計算公式:
一般借款本金加權平均數=∑(每筆一般借款本金×每筆一般借款實際占用的天數/會計期間涵蓋的天數)。
③借款存在折價或者溢價情形下,應當按照實際利率法確定每一會計期間應攤銷的折價或者溢價金額,調整每期利息金額。
三、舉例
A公司于20×7年1月1日正式動工興建一幢辦公樓,工期預計為1年,工程采用出包方式,分別于20×7年1月1日和20×7年7月1日支付工程進度款。
A公司為建造辦公樓于20×7年1月1日借入專門借款2 000萬元,借款期限為1年,年利率為6%;20×7年7月1日又借入專門借款1 000萬元,借款期限為2年,年利率為7%;另外向銀行借入長期貸款2 000萬元,期限為20×6年12月1日至20×9年12月1日,年利率為7%,按年支付利息。(為簡單化,本題中名義利率與實際利率均相同。)
閑置借款資金均用于固定收益債券的短期投資,該短期投資月收益率為0.5%.
辦公樓于20×7年12月31日完工,達到預定可使用狀態。
A公司為建造該辦公樓的支出金額如表所示:
01
(一)新會計準則的賬務處理:
①確定借款費用資本化期間為20×7年1月1日至20×7年12月31日;
②計算在資本化期間內專門借款實際發生的利息金額:
20×7年專門借款發生的利息金額=2 000×6%+1 000×7%×6/12=155萬元;
③計算在資本化期間內利用閑置的專門借款資金進行短期投資的收益:
20×7年短期投資收益=500×0.5%×6=15萬元;
④占用的一般借款應當予以資本化的金額為:
20×7年一般借款應資本化的利息金額=1 000×6/12×7%=35萬元;
A公司20×7年的利息資本化金額=190-15=175萬元。
相關會計賬務處理如下:
借:在建工程1 750 000
借:應收利息(或相關科目)150 000
借:財務費用1 050 000
貸:應付利息2 950 000
(二)原會計制度下資本化的利息支出:
①計算累計資產支出加權平均數=1 500+1 500×6/12=2 250萬元;
②計算資本化利率=(2 000×6%+1 000×7%×6/12)/(2 000+1 000×6/12)=6.2%;
③計算應予以資本化的利息支出=2 250×6.2%=139.5萬元。
綜上,新會計準則與原企業會計制度在借款費用核算上存在著一定的差異,在有關規定上更多地體現了國際趨同,更能全面體現"相關性"和"可比性"等財務報告信息質量特征,使會計信息能在不同企業或同一企業內部之間相互比較,從而滿足會計信息使用者投資決策的需要。
三、舉例
A公司于20×7年1月1日正式動工興建一幢辦公樓,工期預計為1年,工程采用出包方式,分別于20×7年1月1日和20×7年7月1日支付工程進度款。
A公司為建造辦公樓于20×7年1月1日借入專門借款2 000萬元,借款期限為1年,年利率為6%;20×7年7月1日又借入專門借款1 000萬元,借款期限為2年,年利率為7%;另外向銀行借入長期貸款2 000萬元,期限為20×6年12月1日至20×9年12月1日,年利率為7%,按年支付利息。(為簡單化,本題中名義利率與實際利率均相同。)
閑置借款資金均用于固定收益債券的短期投資,該短期投資月收益率為0.5%.
辦公樓于20×7年12月31日完工,達到預定可使用狀態。
A公司為建造該辦公樓的支出金額如表所示:
01
(一)新會計準則的賬務處理:
①確定借款費用資本化期間為20×7年1月1日至20×7年12月31日;
②計算在資本化期間內專門借款實際發生的利息金額:
20×7年專門借款發生的利息金額=2 000×6%+1 000×7%×6/12=155萬元;
③計算在資本化期間內利用閑置的專門借款資金進行短期投資的收益:
20×7年短期投資收益=500×0.5%×6=15萬元;
④占用的一般借款應當予以資本化的金額為:
20×7年一般借款應資本化的利息金額=1 000×6/12×7%=35萬元;
A公司20×7年的利息資本化金額=190-15=175萬元。
相關會計賬務處理如下:
借:在建工程1 750 000
借:應收利息(或相關科目)150 000
借:財務費用1 050 000
貸:應付利息2 950 000
(二)原會計制度下資本化的利息支出:
①計算累計資產支出加權平均數=1 500+1 500×6/12=2 250萬元;
②計算資本化利率=(2 000×6%+1 000×7%×6/12)/(2 000+1 000×6/12)=6.2%;
在新會計準則體系中，除第30號（財務報告列報）、第31號（現金流量表）、第32號（中期財務報告）、第33號（合并財務報告）、第34號（每股收益）、第35號（分部報告）、第36號（關聯方披露）及第37號（金融工具列報）主要側重于規范企業會計信息披露、不直接影響企業短期會計利潤外，其他準則都會在新舊準則轉換期間影響企業的短期會計利潤。
一、可能使短期會計利潤增加的影響分析
（一）存貨準則
新準則允許在滿足一定條件下將用于存貨生產的借款費用資本化，此舉對于生產周期較長的行業影響較大，如造船、某些機械制造和房地產等行業。如果借款較多，執行新準則后，允許將用于存貨生產的借款費用資本化，計入存貨成本，將大大降低公司的財務費用，提高當期的會計利潤。
（二）長期股權投資準則
原準則規定，初始投資成本與享有被投資單位凈資產的份額出現貸方差額時，作為資本公積列示。出現借方差額時，作為股權投資差額，并予以逐年攤銷；新準則規定，當初始投資成本大于享有被投資單位可辨認凈資產公允價值的份額時，不調整初始投資成本；小于該公允價值時，其差額計入當期損益，同時調整投資成本。這樣，新準則不僅將投資成本小于享有被投資單位凈資產相應份額的差額計入損益，而且，當投資成本大于享有被投資單位凈資產相應份額時，將原規定的以其差額按不低于10年的期限攤銷逐年減少會計利潤的規定改為將其作為被投資單位的商譽直接計入投資成本，未予確認股權投資差額。
（三）投資性房地產準則
原準則規定固定資產及存貨的計量屬性一般均為歷史成本，并定期計提折舊或攤銷；新準則規定，在有確鑿證據表明投資性房地產的公允價值能夠持續、可靠取得時，采用公允價值模式進行后續計量，以資產負債表日投資性房地產的公允價值為基礎調整其賬面價值，并將二者的差額直接計入當期損益。此舉不僅直接減少了折舊或攤銷費用，相應增加了利潤，而且在當前房地產市場呈現牛市的情況下，因其公允價值與原賬面價值之間的差額計入當期損益，也將相應增加當期會計利潤。
（四）無形資產準則
新準則規定，對于企業內部研發項目開發階段的支出，在能夠具備準則提出的條件時，應確認為無形資產。開發費用的資本化將顯著提升科技及創新類企業在此期間的利潤水平。
（五）債務重組準則
原準則規定，重組債務的賬面價值與支付的對價或用以償債的非現金資產賬面價值及相關稅費之和的差額，計入資本公積或當期損失；新準則規定，債務人應當將重組債務的賬面價值超過清償債務的現金、非現金資產的公允價值、所轉股份的公允價值、或者重組后債務賬面價值之間的差額，在滿足《企業會計準則第22 號――金融工具確認和計量》所規定的金融負債終止確認條件時，將其終止確認，計入營業外收入（債務重組利得）。另外，用以清償債務的非現金資產公允價值與賬面價值的差額，應視同銷售或轉讓，計入當期損益（一般為收益）。
（六）收入準則
新準則規定，合同或協議明確規定銷售商品需要延期收取價款如分期收款銷售商品時，其實質上具有融資性質，應當按照應收的合同或協議價款的現值確定其公允價值。應收的合同或協議價款與其公允價值之間的差額，應當在合同或協議期間內，按照應收款項的攤余成本和實際利率計算確定的攤銷金額，沖減財務費用。
（七）政府補助準則
國家撥入的專門用于技術改造、技術研究等的撥款，原準則規定是先作為負債，待項目完成后轉入資本公積；新準則將這種與資產相關的政府補助確認為遞延收益，并在相關資產使用壽命內平均分配，計入當期損益。但是，將按照名義金額計量的政府補助，直接計入當期損益。鑒于目前企業特別是上市公司接受政府補助的較多，準則允許將其作為收益處理，而不是作為資本公積，將使公司業績有所提升。
（八）借款費用準則
新準則不僅擴大了借款費用資本化的借款范圍，由專門借款擴大為一般借款，而且擴大了符合資本化條件的資產范圍，由固定資產擴展到存貨和投資性房地產等。這對房地產公司、生產周期長的先進制造業公司而言，可使其資產增加、費用減少，對業績產生較大的正面影響。
（九）所得稅準則
此前多數企業均采用應付稅款法核算；新準則規定，所得稅應采用資產負債表債務法核算。在實務中，多數企業均存在可抵減暫時性差異的情況，因此將使本期遞延所得稅資產增加、本期所得稅費用減少，從而使本期利潤增加。
（十）企業合并準則
新準則對公司會計利潤的影響主要有以下幾點：1.對于非同一控制下的企業合并，作為支付對價資產的公允價值高于其賬面價值的，其差額可計入當期損益；2.如果非同一控制的企業合并出現負商譽，將不再逐年計入損益，而是一次性計入當期損益，從而提升了利潤；3.以往對合并價差是逐年攤銷的，而新準則下產生的商譽不進行攤銷，從而增加了企業的資產和利潤。
（十一）準則租賃準則
新準則補充規定，對于有確鑿證據表明售后租回交易（包括經營租賃的售后租回和融資租賃的售后租回）是按照公允價值達成的，售價與資產賬面價值之間的差額直接計入當期損益；而原準則是將差額逐期遞延調整相應的租賃費用或折舊費用。雖然對利潤的影響總額相同，但影響的期間不同。另外，原準則規定租賃初始直接費用計入當期費用；而新準則規定將其計入租入資產價值或應收融資租賃款，從而導致當期費用減少，當期利潤增加。
（十二）原保險合同準則
新準則規定，保險人承擔賠償保險金責任取得的損余物資，應按照同類或類似資產的市價確認為資產，并沖減當期賠付成本，從而增加了當期利潤。
二、可能使短期會計利潤減少的影響分析
（一）固定資產準則
新準則規定，在確定固定資產成本時，應當考慮預計棄置費用因素。在固定資產存在高額棄置費用時，按其相應現值計入固定資產初始成本并追溯調整。此舉會增加資產價值，導致折舊費用增加。
（二）資產減值準則
新準則規定，資產減值損失一經確認，在以后期間不得轉回，這樣避免了部分公司提取秘密準備，在以后年度突擊轉回減值準備的可能。所涉及的資產是指除存貨、采用公允價值模式計量的投資性房地產、消耗性生物資產、建造合同形成的資產、遞延所得稅資產、融資租賃中出租人未擔保余值、金融資產、未探明石油天然氣礦區權益等八類資產之外的資產，包括商譽和資本化的開發支出。此項規定導致企業減值費用只能增加，不能減少。
（三）職工薪酬準則
新準則規定，企業在職工勞動合同到期之前解除與職工的勞動關系，或者為鼓勵職工自愿接受裁減而提出給予補償的建議，在滿足一定的條件下，應當確認因解除與職工的勞動關系給予補償而產生的預計負債，同時計入當期損益。
（四）債務重組準則
原準則規定，債權人以重組債權的賬面價值及支付的相關稅費作為接受非現金資產的入賬價值，不確認重組損失；新準則規定：債權人應當將重組債權的賬面余額與受讓資產的公允價值、所轉股份的公允價值或者重組后債權的賬面價值之間的差額，在滿足《企業會計準則第22 號――金融工具確認和計量》所規定的金融資產終止確認條件時，將其終止確認，計入營業外支出（債務重組損失）等。
（五）原保險合同準則
新準則對企業會計利潤的影響有兩點：1.保險人應當按照保險精算確定的金額，提取各類保險合同的準備金；2.要求保險人在會計期末對準備金進行充足性測試，并按照其差額補提相關準備金。提取和補提的準備金，計入當期損益，導致費用增加。
三、對企業短期會計利潤的影響視具體情況而定的分析
（一）存貨準則
新準則取消了移動平均法和后進先出法，對原采用該類方法的公司而言，改變存貨計價方式將對存貨成本的結轉產生較大影響，至于對利潤是增是減，將視當期物價變動趨勢而定。
（二）長期股權投資準則
新準則將對控制子公司的股權投資，由以前的權益法改為成本法核算。這樣，如果該子公司處于盈利狀態，會相應引起母公司會計報表利潤數額的減少和資產數額的減少；如果其投資子公司處于虧損狀態，將使母公司會計報表的利潤和資產同時增加。
（三）固定資產準則
新準則取消了固定資產“單位價值較高”的定性標準，對于企業來說，意義重大。企業可以重新修訂固定資產目錄，修訂后報稅務部門和財政部門備案，為納稅調整打好基礎，由此可能引起企業固定資產確認范圍、相應折舊費及所得稅費用的變化。
（四）無形資產準則
對無形資產的攤銷年限，原準則規定，如果合同及相關法律均未規定有效年限的，攤銷年限不超過10年；新準則不再具體規定攤銷年限。對于使用壽命有限的，應在使用壽命內系統合理攤銷。使用壽命不確定的無形資產，不應攤銷。這樣，公司對其無形資產是否屬于壽命可確定以及壽命多長的判斷，將對公司利潤造成不同的影響。
（五）非貨幣性資產交換準則
原準則規定，在沒有補價的情況下，非貨幣性資產交換不產生損益；新準則規定，在交換具有商業實質且換入資產和換出資產的公允價值均能夠可靠計量的情況下，以換出資產的公允價值與相關稅費之和作為換入資產的入賬價值。這樣，換出資產的公允價值與換出資產的賬面價值的差額可計入當期損益。
（六）外幣折算準則
新準則規定，企業在處置境外經營時，應當將已列入所有者權益的與該境外經營相關的外幣折算差額轉入當期損益。另外，新準則取消了原來按投資合同約定匯率入賬、投入當日匯率與投資合同約定匯率之間的差額作為資本公積的會計處理的規定，資本投入均以投入當天的匯率入賬，不再產生匯兌差額。
（七）租賃準則
新準則規定，對未確認融資費用、未實現融資收益應當在租賃期內各個期間采用實際利率法進行攤銷或分配；而在原準則下，企業可采用直線法、年數總和法等其他方法攤銷或分配。這種方法的變更對融資費用和融資收益將會產生較大影響。
（八）金融工具確認和計量準則
1.原投資準則規定，短期投資按成本與市價孰低計量；新準則規定，對于交易性金融資產，期末按公允價值計量，公允價值的變動計入當期損益。2.新準則規定，符合條件的衍生金融工具不在表外列示，而是進入表內計量。3.對以攤余成本計量的金融資產確認減值損失后，如有客觀證據表明該金融資產價值已恢復，且客觀上與確認該損失后發生的事項有關（如債務人的信用評級已提高等）時，原確認的減值損失應當予以轉回，計入當期損益；對于已確認減值損失的可供出售債務工具，在隨后的會計期間公允價值已上升且客觀上與確認原減值損失確認后發生的事項有關的，原確認的減值損失應當予以轉回，計入當期損益。所有這些特殊的規定都會對公司會計利潤產生一定影響。
（九）金融資產轉移準則
新準則的影響主要源于公允價值的采用對企業會計利潤產生的影響。
（十）套期保值準則
新準則要求企業確認以前在表外核算的套期業務的浮動盈虧，并且將套期工具和被套期項目公允價值變動的抵銷結果計入當期損益，這些規定都將影響有套期業務企業的會計利潤。
（十一）再保險合同準則
新準則的影響點有三個方面：1.規定按照權責發生制原則確認分出業務形成的資產、負債及收入費用，即分保分出人應當于確認原保險合同保費收入的當期確認分出保費和攤回分保費用，于提取原保險合同準備金的當期確認應收分保準備金和攤回分保賠付費用。2.規定應在能夠計算的條件下將該項純益手續費作為分保費用，計入當期損益。3.規定了將預估方法作為基準方法，將根據分保業務賬單處理作為備選方法。而在我國實務中，保險公司一般于收到分保業務賬單時確認分保費收入和相關費用。以上三點對收入和費用的確認時點和金額都有影響。
四、總體影響分析
在新會計準則體系中，第5號（生物資產）、第10號（企業年金基金）、11號（股份支付）、13號（或有事項）、第15號（建造合同）、第27號（石油天然氣開采）、第28號（會計政策、會計估計變更和差錯更正）及第29號（資產負債表日后事項）對企業短期會計利潤的影響，盡管并不直接和具體，但其潛移默化的影響也是需要關注的。
【關鍵詞】小企業會計準則；小企業會計制度；存貨；會計處理
文章編號：ISSN1006―656X（2014）01-0118-01
2011年10月18日財政部了《小企業會計準則》，自2013年1月1日起在我國境內依法設立的、符合《中小企業劃型標準規定》的小企業范圍內施行，并鼓勵小企業提前執行；對符合規定標準的微型企業可參照執行。財政部于2004年4月27日的《小企業會計制度》同時廢止。本文就《小企業會計準則》相對于《小企業會計制度》而言，分析探討存貨的有關會計處理發生的變化。
一、存貨核算有關科目的變化
（一）科目增加。《小企業會計制度》存貨只采用實際成本法核算；而《小企業會計準則》存貨的日常核算可以按實際成本，也可以按計劃成本，增加了與計劃成本法相對應的科目“材料采購”和“材料成本差異”科目。 另外，為提高《小企業會計準則》涉及領域廣泛的適應性和包容性，增加了“周轉材料”與“消耗性生物資產”等科目。
（二）科目取消。《小企業會計準則》取消了“委托代銷商品”以及“待攤費用”等科目。《資產實際損失的確定參照了《企業所得稅法》中有關認定標準，減少了財稅差異，不像《企業會計準則》那樣要考慮時間性差異并進行所得稅的會計處理。即《小企業會計準則》會計處理原則上采取與稅法一致的標準，靈活直接，便于推廣和實務操作。
（三）科目變更。《小企業會計制度》將各種材料和包裝物合并到“材料”科目統一核算，并在附注中規定，低值易耗品較少的小企業可以將其并入“材料”科目。而《小企業會計準則》將與存貨相關的會計科目分設為“原材料”、“庫存商品”、“委托加工物資”、“周轉材料”、“消耗性生物資產”等科目。
二、存貨的會計核算
（一）核算方法。《小企業會計制度》規定材料核算一般采用實際成本法核算，并設置了“在途物資”科目核算小企業已支付貨款但尚未驗收入庫的材料或商品的實際成本，在附注中規定，如果采用計劃成本法核算，可以增設“物資采購”和“材料成本差異”科目。而《小企業會計準則》第十二條規定：“小企業取得的存貨，應當按照成本進行計量。”并明確規定，對材料的核算可以采用實際成本法，也可以采用計劃成本法，《小企業會計準則》增加了計劃成本核算方法，并設置了“材料采購”和“材料成本差異”科目。
（二）消耗性生物資產的核算方法。消耗性生物資產是指小企業（農、林、牧、漁業）生長中的大田作物、蔬菜、用材林以及存欄待售的牲畜等。《小企業會計準則》第十二條第5款規定：自行栽培、營造、繁殖或養殖的消耗性生物資產的成本，應當按照下列規定確定：（1）自行栽培的大田作物和蔬菜：根據在收獲前耗用的種子、肥料、農藥等材料費、人工費和應分攤的間接費用等確定其成本；（2）自行營造的林木類消耗性生物資產：根據營造前發生的造林費、撫育費、營林設施費、良種試驗費、調查設計費和應分攤的間接費用等確定其成本；（3）自行繁殖的育肥畜：根據出售前發生的飼料費、人工費和應分攤的間接費用等確定其成本；（4）水產養殖的動物和植物：在出售或入庫前耗用的苗種、飼料、肥料等材料費、人工費和應分攤的間接費用等確定其成本。
（三）捐贈存貨類資產的會計處理方法。《小企業會計制度》是通過設置“待轉資產價值”科目處理，該科目下設明細科目：“接受捐贈非貨幣性資產價值”。而《小企業會計準則》取消了“待轉資產價值”科目，在接受捐贈資產時，直接計入“營業外收入”。
（四）周轉材料（包裝物、低值易耗品）的成本攤銷。對于周轉材料（包裝物、低值易耗品）的成本攤銷，《小企業會計制度》規定不分金額大小均一次結轉成本。而《小企業會計準則》規定可以根據金額大小分次結轉或一次結轉。
（五）存貨的發出計價。《小企業會計準則》存貨計價方法簡化為：先進先出法、加權平均法、個別計價法。對于性質和用途相似的存貨，應當采用相同的成本計算方法確定發出存貨的成本。 對于不能替代使用的存貨、為特定項目專門購入或制造的存貨以及提供的勞務，采用個別計價法確定發出存貨的成本。
（六）存貨的盤盈盤虧
《小企業會計制度》對存貨的盤盈和盤虧是通過設置“待處理財產損溢”科目來處理。而《小企業會計準則》中沒有設置“待處理財產損溢”科目，規定小企業在財產清查中發生存貨的盤盈或盤虧時直接進行處理。盤盈存貨的成本，應當按照同類或類似存貨的市場價格或評估價值確定，處理時計入營業外收入；盤虧或毀損的存貨在處理時扣除責任人或保險公司賠償后全部計入營業外支出科目。
三、有關存貨的會計處理案例分析
（二）該企業在財產清查中，盤虧材料40000元，其中20000元屬于非常損失，10000元屬于自然損耗，3000元屬于管理人員責任，另7000元由保險公司賠償（假設不考慮增值稅因素）。
財政部、國家稅務總局《關于企業資產損失稅前扣除政策的通知》（財稅〔2009〕57號）規定，對企業盤虧的存貨，以該存貨的成本減除責任人賠償后的余額，作為存貨盤虧損失在計算應納稅所得額時扣除；企業因存貨盤虧、毀損、報廢、被盜等原因不得從增值稅銷項稅額中抵扣的進項稅額，可以與存貨損失一起在計算應納稅所得額時扣除。根據《企業資產損失所得稅稅前扣除管理辦法》之規定，這項資產損失應以專項申報的方式向稅務機關申請稅前扣除。
參考文獻：
[1]財政部.小企業會計制度[S].2004.
[2]財政部.小企業會計準則[S].2011.
