時間：2022-05-12 20:03:37
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇注冊會計師協會，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
美國注冊會計師協會職業后續教育培訓計劃（AICPAonsitetrainingprograms），是由AICPA組織500多名專家開發和編寫的。這些專家來自許多不同的領域；不僅僅局限于會計和財務專業，因而培訓課程的內容十分廣泛，涉及會計、財務、審計、稅務、管理以及其他注冊會計師服務領域的相關專業知識，如老年人的福利問題、醫療衛生的有關問題等等。AICPA擬通過此培訓計劃的實施，一方面使注冊會計師能夠熟練掌握和運用新知識、新技能、新法規，提高專業勝任能力和執業水平，落實注冊會計師后續教育的目標；另一方面，引導注冊會計師根據經濟的發展去積極開拓新的服務領域，這樣不僅有助于會計師事務所在激烈的競爭中取勝，而且可以促進整個注冊會計師行業的發展。這正是該培訓計劃最具特色的地方。下面具體加以介紹。
（一）后續教育培訓計劃的目標
該目標是根據注冊會計師應該具備的素質出發而設計的。注冊會計師應具備的素質通常認為應包括：基本能力；技術能力，共享知識和核心培訓。
1．基本能力包括核。必能力與非核心能力。核心能力的內容包括：（1）個人實力（有效力）；（2）控制（駕馭）變化的能力；（3）可塑性；（4）主動性（積極性）；（5）適應性；（6）干勁；（7）正直；（8）分析與解決問題；（9）團隊精神；（l0）交往能力。非核心能力包括：（11）繼續學習能力；（12）領導能力；（13）客戶服務；（14）經營管理；（15）企業拓展；（16）技術專長；（17）創新與知識共享。
2．技術能力指業務技術應用，包括：（l）使審計手段運行更便利；（2）工作文件更規范；（3）提升專業知識層次。
3．共享知識指獲取知識的能力，包括：（1）溝通一內部信息交流；（2）世界范圍的資源信息；（3）業務接觸一合同信息；（4）專業圖書資料一內外部文獻、研究成果；（5）人力與技術資料一知道誰有知識；（6）客戶與目標信息；（7）研討論壇。
4．核心培訓指指令性技術培訓和選擇性技術培訓。指令性技術培訓包括：（1）大學和專業學校進修；（2）工作最初4年，每年最少5天；（3）第5年起，以后每年至少2天。選擇性技術培訓包括：（1）一般講座5天（最初）；（2）以后一般講座1天；（3）電子版必修課（用磁盤自學）；（4）特殊領域一稅收、財務咨詢服務；（5）特殊業務。
根據以上素質要求，AICPA后續教育培訓計劃設定了兩個主要目標：
1．參加培訓的人員能夠增加專業知識，提高自身素質能力（尤其是基本能力），提高工作效率；改進工作成果，更好地勝任本職工作。
2．參加培訓的單位或組織能借此增強組織的凝聚力，提高員工的士氣，增加對組織的信心，使所有員工向著共同的目標努力。
（二）后續教育的培訓對象
AICPA將培訓計劃定位為服務于廣大會計人員及相關領域人員。這些培訓對象包括：（1）注冊會計師；（2）在企業中從事會計工作的一般會計人員、財務主管、主計長以及總會計師和主管財務的副總經理；（3）非盈利組織的有關會計人員；（4）獨資和合伙企業的業主以及合伙人；（5）律師和咨詢顧問（包括稅務方面的顧問，醫療衛生、福利方面的顧問等）。
（三）后續教育培訓計劃的特點
1．培訓內容顧客化的設計。
2．培訓方式方便、快捷。
3．培訓結果具有成本效益性。
這三個特點集中體現了培訓計劃的設計思想，即以顧客的需求為導向，圍繞市場開發、設計培訓內容，實施培訓計劃。其中，培訓內容顧客化的設計是其最突出的特征。
二、設計思法和課程體系的內容
（－）設計思路
該培訓計劃提供了230門培訓課程。這230個課程其實就是AICPA的230個成熟產品。之所以這樣說，是因為如果把提供培訓計劃的AICPA視為賣方把有需求的各類組織視為買方的話作為賣方的AICPA在充分研究了當今環境變化對會計人員提出的新要求以及會計人員為了在競爭中生存、取勝而產生的對各種知識的需求，掌握了市場動態后，設計開發了包括230門培訓課程在內的培訓計劃。
培訓計劃的設計思路主要有兩個要點；首先，以客戶需求為導向以市場為準繩。只有如此，才能保證培訓內容符合以CPA為主的廣大用戶的需要使經過培訓的人員符合市場的需求。其次，具有一定的前瞻性，引導市場的發展。隨著經濟的發展CPA所面臨的工作環境越來越復雜；工作內容也日新月異一方面要拓展新的業務領域，另一方面要在現有的業務中增添新的內容，采用新的方法。AICPA將這一思想體現在培訓計劃中以達到引導會計市場發展的目的。
（二）課程體系
培訓計劃包括培訓手冊和教材兩部分。培訓手冊提供了關于230門課程的綱要使讀者對課程有一個總體的了解。培訓手冊采用統一的格式，每一門培訓課程都包括5項內容（1）課程的概括說明包括課程梗概、重點以及該課程的意義和作用；（2）課程的目標；（3）以知識點的形式給出培訓課程的內容；（4）參加培訓人員應具備的基礎知識；（5）課程所需課時。根據CPA參加AICPA培訓計劃的人員在取得培訓手冊后，根據自身的需要，選擇恰當的業務領域，從中挑選滿足自身要求的培訓課程，然后可以同AICPA聯系他們會派負責該課程的專家與顧客就培訓的內容進行磋商。AICPA的培訓課程不是固定不變的可以根據客戶的具體情況（所處的行業、發展階段、規模的大小等）和提出的特殊要求進行調整、修改。
（三）培訓計劃的內容
培訓手冊中，根據不同的業務領域將培訓課程分為會計和審計業務、稅務業務、咨詢業務和管理業務等四個部分。在每類業務里根據業務內容性質的不同，又作了進一步分類。以“會計和審計業務”為例包括：（1）保證信息的完整性；（2）國際性業務；（3）管理咨詢和業績管理；（4）技術相關問題等四個部分。其中（1）主要是關于會計處理和報表審計方面的內容，由65門培訓課程組成包括“非盈利組織的會計和報告實務”、“AICPA小型企業審計指南”、“非盈利組織的分析性程序”、“員工福利計劃審計”、“現金流量表編制、披露和使用”、“公立學校審計”、“主計長外部報告準則指南”、“健康福利行業的欺詐行為”、司法會計欺詐性報告、隱藏的資產、計算機盜竊”、“非傳統業務”、“房地產會計和審計”、“SFAS133：衍生金融工具會計和套匯會計”和“SEC（美國證券交易委員會）最新準則”等；（2）涉及國際會計和與歐元有關的會計及報告規定；由2門培訓課程組成，分別為“歐元：會計和報告的規定”、“國際會計和報告”；（3）主要是管理會計的知識，包括“非盈利組織的成本分配方法”和“最新財務和管理會計”等4門課程；（4）討論計算機對傳統審計業務的影響和我們應采取的對策，由“審計電子證據和軟性信息”、“如何在無紙化社會中從事審計工作”和“計算機環境下內部控制的應用”3門課程構成。
三、給我們的啟示
注冊師行業管理的依據
荷蘭注冊會計師行業管理的法律依據主要是1962年制定的《荷蘭注冊會計師法》以及荷蘭注冊會計師協會制定的各種規章制度。另外，由于荷蘭是歐盟成員國，也是國際會計師聯合會成員，因此國際會計師聯合會和歐盟關于其成員國的一些規定（主要體現在執業準則、、培訓以及資格互認等方面），荷蘭注冊會計師行業也要遵守。
注冊會計師管理體制
荷蘭注冊會計師行業管理實行的是行業自我管理為主的模式。對注冊會計師行業進行監督的政府部門主要是事務部，其他部門如財政部、司法部等也會在某些方面對行業進行監督。這些政府部門對行業的監督指導，歸納起來主要有以下幾方面：（1）協會制定的行業規章制度必須經經濟事務部部長批準。（2）如果協會制定的規章制度和其他決定與法律和公共利益相抵觸時，皇家法令將判令其延緩執行或者廢止。（3）協會應于每年1月1日之前向經濟事務部部長提交協會上一個財政年度經濟活動的報告。（4）在協會外部設立行業懲戒委員會負責對違法違規注冊會計師進行處罰。但懲戒程序的適用、修改與廢止要聽取財政部與司法部意見。不服協會懲戒委員會做出的自律處罰，可以向行業管理組織上訴法院申請上訴。（5）在協會外部設立注冊會計師管理委員會（負責管理注冊會計師和會計簿記咨詢工作）和考試委員會。經濟事務部部長決定這兩個委員會的成員并對成員進行任命。
根據1962年注冊會計師法，荷蘭注冊會計師可以加入兩個協會，即荷蘭注冊會計師協會（Royal NIVRA）和會計簿記咨詢委員會（NOvAA）。Royal NIVRA全稱可譯為荷蘭皇家特許會計師協會，是根據該法關于注冊會計師協會的規定而設立的故此本報告為荷蘭注冊會計師協會，其規模和要比會計簿記咨詢委員會大得多，荷蘭注冊會計師中絕大多數都加入了這個協會。
荷蘭注冊會計師協會負責荷蘭注冊會計師行業的日常管理工作，主要負責：（1）注冊會計師的注冊管理；（2）注冊會計師的培訓；（3）執行懲戒委員會對違法違規注冊會計師做出的紀律處罰決定，并公布執行結果；（4）依法制定注冊會計師行業管理規章制度；（5）制定注冊會計師執業準則和職業道德；（6）向會員提供服務；（7）向政府機構指派行業代表；（8）維護注冊會計師的共同利益，促進注冊會計師行業良好執業。
荷蘭注冊會計師協會向會員提供的服務主要包括：（1）設置專業技術、法律、等方面的服務熱線，解答會員提出的；（2）行業專業技術問題并及時公布、出版最新研究成果；（3）建立圖書館并向協會會員開放，也有條件地向公眾開放；（4）向會員提供后續教育服務；（5）舉辦年會及各類研討會，確定不同時期行業重點研究課題并組織研究； （6）每月向會員提供一期《會計師》雜志；（7）建立機信息中心，解答會員有關咨詢；（8）每年向會員提供最新會員名錄等。
注冊會計師協會的組成與運作
按照荷蘭注冊會計師法的規定，荷蘭注冊會計師協會是具有公共性質的組織，與民間自發組成的具有私人性質的美國注冊會計師協會不同。同時由于荷蘭領土較小，協會不設地方分會，而且只有個人會員，沒有團體會員。其會員來源主要有：公共會計師、公共部門審計師、內部審計師、財務管理人員（包括總會計師、財務經理、財務總監、總經理等）、大學教師。截止到2001年8月31日，荷蘭注冊會計師協會共有13191名會員。
荷蘭注冊會計師協會由會員大會、理事會和會長組成。會員大會決定理事會成員的人數，但不應少于7人。理事會成員由每四年一次的會員大會從協會會員中選舉產生。會長與副會長由每年一次的會員大會從理事會成員中任命。
理事會在其認為必要時召集會員大會。40名以上的會員可以提議召開會員大會。理事會會議和會員大會由會長主持。二分之一以上的成員出席時理事會會議才有效。
理事會的職責主要包括：（1）制定會員大會沒有制定的與理事會運作相關的細則；（2）領導協會并管理協會的財產；（3）以行政法規形式公布協會規章的征求意見稿，并將提交給理事會的書面建議提請委員會注意，再以行政命令方式公布協會規章；（4）每年向會員大會提交協會財務報告、預算草案及說明；（5）收取協會履行職責所需各項費用；（6）執行懲戒委員會對注冊會計師做出的紀律處罰；（7）負責注冊會計師注冊管理工作等。
會員大會的職責主要包括：（1）為履行協會的職責而根據需要制定相關規則；（2）為確保注冊會計師良好執業，制定道德規范和專業準則；（3）制定與其運作或與理事會運作相關的細則；（4）選舉產生理事會成員；（5）批準協會預算；（6）指定會計師對協會每年的財務報表進行審計等。
荷蘭注冊會計師協會為履行其職責下設各種委員會。協會秘書處現共有80名工作人員，設10個部門，分別為：行政管理部、人事部、財務部、法律部、會員注冊部、后續教育部、專業標準部、對外宣傳部、信息部和圖書館。
注冊會計師及會計師事務所的現狀
荷蘭注冊會計師的會籍管理與資格管理是合并在一起的。要成為注冊會計師，必須到協會理事會（包括會計簿記咨詢委員會）注冊，一旦注冊即成為協會的會員。協會的會員分為執業會員和非執業會員。執業會員包括在會計師事務所執業的會員和在其他機構從事工作的會員；非執業會員主要是指已退休的會員。
注冊會計師的業務范圍主要包括：財務信息審計、年度會計報表審計、增資或合并等特殊經濟事項的審計、提供管理咨詢等。注冊會計師執行上市公司審計業務，不需要另外取得其他資格或者條件。，注冊會計師行業正準備出臺關于強制參加職業責任保險的規定，該規定要求每個執業注冊會計師必須參加職業責任保險。
注冊會計師違法違規主要承擔民事賠償責任和紀律責任。到考察時止，還沒有出現注冊會計師因執業問題被送進監獄的情況。在判斷注冊會計師執業責任時，審計準則發揮重要作用。如果能夠在案件審理中說服法官遵守了審計準則，一般情況下是不承擔責任的。在審理審計訴訟案件時，法庭成員中要求必須有注冊會計師。如果遇到專業問題，也可以另外聘請專家。
截止到2000年8月，荷蘭共有848家會計師事務所。這些會計師事務所的規模都比較小，有560家會計師事務所只有1名注冊會計師，超過100名注冊會計師的會計師事務所只有5家。在荷蘭，沒有關于會計師事務所組織形式的特別規定。但有一點要求必須遵守：會計師事務所的控制權（投票權）必須由注冊會計師協會的會員掌握。實際當中，出于承擔責任的考慮，越來越多的會計師事務所選擇有限責任公司的形式。
注冊會計師執業質量監管方面，協會外部有懲戒委員會，協會內部有監管委員會，行業內實行同業互查制度。懲戒委員會負責對注冊會計師違法違規行為做出處罰決定，監管委員會負責執行有關處罰決定和組織同業互查。安然事件以后，荷蘭政府也準備仿效美國成立專門機構負責注冊會計師執業質量的監管。但荷蘭注冊會計師協會認為，即使成立這樣的專家機構，實際上與現狀不會有多大區別。因為這樣的專門機構也是由專業人士組成，在組織檢查時同樣會要求注冊會計師協會配合，并由執業注冊會計師來負責具體檢查工作。
意大利：
注冊會計師行業管理的法律依據
意大利注冊會計師行業管理的法律依據主要是1953年頒布的《意大利注冊會計師法》以及意大利注冊會計師協會制定的各種規章制度。另外，意大利是歐盟成員國，也是國際會計準則委員會成員，國際組織及歐盟關于其成員國注冊會計師行業的一些共同規定，意大利注冊會計師行業也要適用。
注冊會計師行業管理體制
意大利注冊會計師行業管理體制類似荷蘭，也是實行行業自我管理為主模式。不同的是，荷蘭注冊會計師行業政府主管部門是經濟事務部，而意大利注冊會計師行業政府主管部門是司法部。
政府部門對注冊會計師行業監督職能主要包括：（1）協會全國理事會設在司法部；（2）協會理事會選舉結果、重要事項決定以及注冊簿名單等要報備司法部，有些重要事項還必須在司法部官方報紙上公告；（3）協會規章制度須經司法部批準；（4）不服協會作出的注冊等決定或者自律處罰，可以向法院提起上訴等；（5）由政府部門行業執業準則；（6）注冊會計師要從事審計業務須到司法部注冊。
注冊會計師協會對行業的管理職能主要包括：（1）依照法律規定管理行業；（2）負責注冊會計師注冊管理；（3）負責對注冊會計師違法違規行為進行自律處罰；（4）應會員要求調解會員糾紛；（5）收取各種履行職責所需要的費用并管理協會財產；（6）對有關行業的法律法規草案提出立法建議；（7）向國家機構或者國際組織指派行業代表；（8）負責注冊會計師后續教育；（9）擬定行業執業準則；（10）向會員提供服務等。
注冊會計師協會的組成與運作
意大利注冊會計師協會最早成立于1911年，但真正管理行業是從1953年注冊會計師法頒布實施時開始的，目前共有41500名會員。意大利注冊會計師協會與荷蘭注冊會計師協會一樣，也是根據法律規定而成立的公共性組織，不同于民間自發成立的私人組織。協會只有個人會員，沒有團體會員。根據注冊會計師法，注冊會計師只有在協會地方分會理事會注冊后才能執業。注冊會計師協會分全國總會與地方分會兩級，目前共有124個地方分會。注冊會計師加入了地方分會就等于加入了全國總會。
意大利在每一個有15名以上執業注冊會計師的行政區劃設立一個地方分會，不足15名執業注冊會計師地區的注冊會計師要到全國理事會指定的相鄰地方分會注冊。地方分會理事會成員由該地區注冊會計師從注冊時間超過5年的會員中選舉產生。理事會一屆任期三年，可以連選連任。每個理事會從理事中選舉產生1名會長、1名秘書、1名財務總管。如果理事會成員超過7人，還須選舉產生1名副會長。地方分會會長至少每兩個月召集一次理事會。半數以上理事會成員可以提議召集理事會會議。理事沒有正當理由連續三次不參加會議的將喪失理事資格。地方分會會員大會由會長根據需要召集或者根據五分之一以上會員要求召集。地方分會會員大會選舉產生分會理事會，并審批分會年度預算和財務報表。
全國理事會有11名成員，由地方分會理事會從注冊時間在10年以上的會員中選舉產生。每個地方分會理事會只能指定1名候選人。全國理事會從其成員中選舉產生1名會長、1名副會長、1名秘書。全國理事會成員不得兼職地方分會理事會成員。會長認為必要時可以召集理事會。另外，只要有5名以上理事要求召開，會長也應該召集理事會會議。
全國理事會的主要職責是：（1）對有關行業的法律法規草案提出立法建議；（2）協調和推進地方分會的活動；（3）監督地方分會對行業管理法律法規和規章制度的執行；（4）負責會員注冊簿的合并與歸類；（5）向國家組織和國際機構指派行業代表；（6）為其自身運行而向注冊會員每年收取會費；（7）處理不服地方分會做出的注冊、不予注冊、取消注冊的決定以及自律處罰決定和地方分會理事會選舉結果等所提出的上訴；（8）制定上訴案件處理及其職責范圍內其他事項的有關規定等。
地方分會理事會主要職責是：（1）負責注冊會計師考試、注冊和培訓；（2）負責對違法違規注冊會計師進行自律處罰；（3）應要求調解會員糾紛；（4）向地方組織或者機構指派行業代表；（5）向會員收取會費以及其他管理費用；（6）執行全國總會制定的各種規范等。
注冊師及會計師事務所的現狀
注冊會計師的會籍管理與資格管理也是統一的，即注冊會計師在協會注冊簿中登記注冊同時取得會員資格后才能執業。如果因違法違規而被協會取消了注冊會計師資格，同時也喪失了會員資格。注冊會計師協會的會員有兩種：在注冊簿中注冊的在會計師事務所執業的注冊會計師和在協會特別名錄上登記的因在其他機構工作而不能兼職的注冊會計師。
根據注冊會計師法的規定，注冊會計師的業務范圍主要包括：對商業公司的普通審計和法定審計；專業評估和咨詢；賠償費用的清算；記賬、編制會計報表和定期損益表；賬目、資產負債表等會計資料可靠性的審查和調查；商業公司、不動產或者單項資產的管理或清算；政府檢查和政府審計；稅務咨詢等。根據規定，執業注冊會計師不得兼做以下職業活動：公證員，以自己或者他人名義從事商業貿易活動、從事任何宗教的傳教者、職業記者、經紀人、外匯經營、彩票經營、公共活動的承辦者、征稅員以及稅務管理工作等。同一注冊會計師也不得對同一客戶同時提供審計和咨詢服務。
注冊會計師法沒有關于會計師事務所組織形式的特別規定，協會也沒有特別要求。由于意大利90%的為中小企業，所以，會計師事務所規模也都比較小，一般情況下只有3-4人。另外，協會非常重視執業準則中關于中小企業審計等方面的制定，在國際會計準則委員會中對中小企業會計準則的制定也參與較多。行業執業準則一般采用的是國際會計準則，只有當國際會計準則與意大利法律有沖突時才對國際會計準則略做修改。
啟示：
荷蘭與意大利注冊會計師行業都有近百年的。其間形成了行業自我管理為主的模式。實踐證明，這種模式在兩國都非常成功。兩國注冊會計師行業并沒有因為自我管理而放松自我約束，也沒有因為自我管理而侵害公眾利益。相反，通過行業協會高效、嚴格、的自我管理，加上政府部門的有效監督和指導，注冊會計師行業在本國的專業服務領域中都享有很高的聲譽，并在兩國生活中都發揮著重要的積極作用。
但同時也必須看到，兩國注冊會計師行業的自我管理都不是國家完全放任的自我管理。兩國注冊會計師行業都有政府部門主管，并都有具體的監督指導措施。歸納起來，兩個國家對行業的監督指導主要體現在以下幾方面：（1）制定行業法律法規并監督這些法律法規的執行。（2）制定或者審批行業重要管理規范并監督其執行。（3）行業協會重要機構由政府部門派員參加。（4）行業做出的重要決定及重要文件報備政府主管部門。（5）政府主管部門定期聽取協會工作報告。（6）不服行業作出的決定及處罰措施可以向政府部門或者法院上訴等等。
荷蘭和意大利的行業管理經驗告訴我們，一個國家注冊會計師行業究竟實行什么樣的管理體制，由該國的國情所決定，離不開該國行業歷史發展狀況，行業協會自我管理可以不僅限于為會員提供狹義的服務。
關于行業協會的組成、產生與運作機制
在荷蘭和意大利，注冊會計師協會是依據法律規定產生、運作并履行職責的公共組織。作為行業組織，兩國注冊會計師協會在組成和運作方面有著很多共同之處：（1）協會機構都主要由會員選舉產生，政府主管部門指定個別人選，這樣就使協會作出的決定能夠在法律許可的框架下和政府依法監督指導的前提下充分反映行業意志。（2）協會的領導機構或者決策機構是由會員組成的會員大會或由會員選舉產生的理事會。協會秘書處只是理事會聘用人員組成的執行會員大會或者理事會決定的辦事機構，與行業主管部門沒有任何隸屬關系，行業主管部門不干預協會日常事務的運作。這兩點做法為我國注冊會計師協會機構的組成、產生與運作機制以及協會與行業主管部門關系的處理，提供了很好的。
關于注冊會計師法律責任
荷蘭和意大利注冊會計師違法違規執業是以承擔民事責任和自律責任為主，嚴重的情況下，可能要追究刑事責任。由于這兩個國家注冊會計師行業都實行自我管理，政府部門只是監督和指導，所以，兩國注冊會計師法中都沒有規定政府主管部門對違法違規執業的注冊會計師追究行政責任。兩國行業協會都認為，以追究民事責任為主，自律責任為輔，盡可能少用刑事責任的注冊會計師責任構成比較適合專業服務行業。
相比之下，我國注冊會計師法律責任形式則有較大不同。我國注冊會計師行業法律責任以行政責任為主。這種責任構成的弊端是，行政處罰機關的人力、財力和專業能力都有限，因此，依靠有限的行政處罰手段來行使其監管能力難以滿足規范行業發展的實際需要。另外，行政處罰措施中往往以對師或所實施資格處罰或者停業處罰為主，而這種處罰給注冊會計師和會計師事務所帶來的后果或往往超過處罰本身。其結果是，一個專業能力較強的注冊會計師或者一個整體執業水平較高、規模較大的事務所很可能因為一起執業疏忽而被吊銷資格或停業處罰，從而難以繼續執業，甚至徹底在業內消失。實踐證明，這種責任構成難以適應專業服務領域。因此，積極借鑒荷蘭、意大利兩國經驗完善我國注冊會計師法律責任構成體系是非常必要的。
關于會員服務
荷蘭和意大利注冊會計師行業管理都是實行行業自我管理為主的模式，但兩國注冊會計師協會在進行自我監管的同時，都非常重視為會員提供服務。通過考察這兩個國家行業協會為會員提供的服務，我們認為，協會為會員可提供的服務主要有：通過后續提高會員執業能力；通過、出版物、開通熱線等向會員提供有用信息、解答會員各種咨詢；通過調解糾紛消除會員間的矛盾；通過舉辦研討會、年會等方式集中討論和解決會員執業中所遇到的各種難點；通過參加國際行業組織，反映本國行業的要求；通過參加政府設立的有關機構，代表行業，提供專業知識，反映行業要求，擴大行業影響；通過向政府部門、立法機關等提供意見和建議反映會員呼聲；通過開展國際交往擴大會員的對外交流與合作等等。
關鍵詞：繼續教育 制度 比較
注冊會計師繼續教育培訓是指注冊會計師為保持和提升其專業素質、執業能力和職業道德水平進行的學習及其相關活動。繼續教育培訓是保持和提升注冊會計師專業素養、勝任能力和職業道德水平的重要手段。近年來，各國在注冊會計師繼續教育問題的研究方面取得了很大成績，國際會計師聯合會(IFAC)教育委員會于2003年和2004年先后頒布了7項國際教育準則；我國繼2005年頒布《中國注冊會計師協會關于加強行業人才培訓工作的指導意見》(簡稱“三十條”)后，2006年頒布《中國注冊會計師繼續教育培訓制度》(征求意見稿)(以下簡稱《征求意見稿》)。由于各國的會計職業發展水平不同以及各自所處的環境不同，各國注冊會計師的職業后續教育仍存在差異。本文對美國、英國、加拿大、西班牙等國家以及我國新頒布的注冊會計師職業后續教育制度進行比較研究。
一、繼續教育培訓目的比較
西方國家對注冊會計師繼續教育培訓的目的一般均有規定，其核心是保持和提高注冊會計師專業勝任能力，但表述上又不完全相同。其中美國注冊會計師協會(AICPA)、加拿大注冊會計師協會、英格蘭及威爾士特許會計師協會(ICAEW)強調，注冊會計師繼續教育是保證或保持并增強或提高其職業勝任能力；英國特許公認會計師公會(ACCA)強調注冊會計師繼續教育是保持其應有道德能力；愛爾蘭特許會計師協會(CICAI)強調保持、加深并且擴展其專業勝任能力；我國香港會計師公會強調注冊會計師繼續教育的目的是保證其會員專業能力的維持和提高。我國新頒布的《征求意見稿》從現實性角度將注冊會計師繼續教育的目的定位到注冊會計師個人素質和隊伍整體素質建設兩方面，具體為“保持和提升注冊會計師的專業素質、執業能力和職業道德水平，加強注冊會計師行業人才培養，建立一支在質量和數量上都能夠滿足我國經濟和資本市場發展戰略，以及現代企業制度需要的執業隊伍”。從上述各國注冊會計師繼續教育的目的來看，不同點在于注冊會計師繼續教育的目的是保證還是保持注冊會計師的專業勝任能力。由于目前我國注冊會計師的專業水準參差不齊，部分人員尚未達到專業所需的能力。如果將繼續教育目的定位于“保證其專業勝任能力”，必然加大各級注冊會計師協會的責任，同時也難以達到保證的程度，如果未能達到反而會降低注冊會計師協會的威信。所以我國目前將繼續教育培訓目的定位于“保持和提升注冊會計師的專業勝任能力”是符合當前我國國情的。
二、繼續教育的對象及相關豁免繼續教育的規定比較
西方國家注冊會計師繼續教育的對象均為全體會員，包括執業會員和非執業會員。美國AICPA將培訓計劃定位為服務于廣大會計人員及相關領域人員，包括注冊會計師；在企業中從事會計工作的一般會計人員、財務主管、主計長以及總會計師和主管財務的副總經理；非盈利組織的有關會計人員；獨資和合伙企業的業主以及合伙人；律師和咨詢顧問(包括稅務方面的顧問，醫療衛生、福利方面的顧問等)。有些國家還有對豁免繼續教育的特殊規定，如澳大利亞特許會計師協會規定，會員長期沒有從事專業活動，由于身體殘疾無法參加后續教育者，可以不參加繼續教育培訓。我國繼續教育對象也是全體會員，有的地方規定：繼續教育培訓對象分主任會計師、部門經理、項目經理、一般注冊會計師、注冊資產評估師、業務助理人員、非執業會員六個層次。《征求意見稿》也對注冊會計師后續教育對象的豁免教育做出了規定，從“以人為本”角度出發，對身體殘疾或因病無法學習的會員、生育的會員、出國的會員規定可以在本年度不參加繼續教育培訓，后延一個年度，但不得影響下一年度繼續教育培訓學時的完成。從各國繼續教育對象及相關豁免繼續教育的規定可以看出，我國和國外差別不大，只是在部分細節有所不同。
三、繼續教育培訓計劃的內容比較
不同的國際組織關于繼續教育培訓計劃內容的闡述方式不同，一種是不規定繼續教育計劃內容，如加拿大、澳大利亞等國的協會；另一種是規定繼續教育計劃內容，如美國注冊會計師協會、國際會計師聯合會等。美國根據不同的業務領域將培訓課程分為會計和審計業務、稅務業務、咨詢業務和管理業務等部分，在每類業務中根據業務內容性質的不同又作了進一步分類。以“會計和審計業務”為例，包括保證信息的完整性；國際性業務；管理咨詢和業績管理；技術相關問題等部分。其中保證信息的完整性主要是關于會計處理和報表審計方面的內容，包括“非盈利性組織的會計和報告實務”、“AICPA小型企業審計指南”、“現金流量表：編制、披露和使用”等多門培訓課程；國際性業務涉及國際會計和與歐元有關的會計及報告規定，由兩門培訓課程組成，分別為“歐元：會計和報告的規定”、“國際會計和報告”；管理咨詢和業績管理主要是管理會計的知識，包括“非盈利組織的成本分配方法”和“最新財務和管理會計”等課程；技術相關問題主要討論計算機對傳統審計業務的影響和應采取的對策，由“審計電子證據和軟性信息”、“如何在無紙化社會中從事審計工作”和“計算機環境下內部控制的應用”等課程構成。國際會計師聯合會(IFAC)教育委員會2003年頒布的國際教育準則第2號《職業會計教育計劃的內容》規定了職業會計教育計劃的知識含量，這些知識是取得職業會計師資格應掌握的內容，旨在確保為取得IFAC會員團體的會員資格的候選人擁有足夠先進的職業會計知識，使其能夠在日益復雜、不斷變化的環境中發揮有勝任能力的職業會計師的作用。職業會計教育計劃的基本知識包括：會計、財務及相關知識；組織和企業知識；信息
我國借鑒大多數國際組織的做法，在修訂的注冊會計師繼續教育培訓制度中沒有詳細列示培訓的具體內容，而是原則性地規定繼續教育內容由中國注冊會計師協會和地方注冊會計師協會在年度培訓計劃中確定，對執業注冊會計師的繼續教育培訓按其不同能力需求分層次進行。如有地方規定的繼續教育培訓內容主要是注冊會計師、注冊資產評估師必須熟練掌握的會計及財務管理理論和實務、審計理論和實務、管理咨詢理論和實務、稅務理論和實務、資產評估實務、建筑工程評估實務、機電設備評估實務、國家有關政策和經濟法規、特殊行業會計與審計知識、計算機技術、外語、職業道德、事務所管理知識、以及獨立審計準則、資產評估準則、執業規范和執業所需的其他知識與技能。培訓內容的深度與廣度及側重點視不同對象而定。我國在課程設置方面正朝著與國際接軌的方向邁進，但應該注意的是我們在學習國外經驗的過程中，不能對國外的東西生搬硬套而不考慮我國國情。如美國由于資本市場比較發達，所以對外報告會計在會計繼續教育中占有較大比重；而我國目前更應該重視管理會計方面的課程才更符合本國經濟發展的需要。
四、繼續教育時間與考核標準比較
西方國家對注冊會計師繼續教育的學時、學分均有具體規定。如加拿大注冊會計師協會(CGAAC)規定，每個會員在三年內必須完成100小時的繼續教育課程學習；西班牙規定在成為西班牙注冊會計師協會(ICAJCE)的會員后，每年應至少參加30學時的后續教育培訓，其中一半學時是關于會計、審計、稅法等常規性課程，另一半學時是特殊專題課程。無論是面授、遠程教育、電教還是自學，都有統一的學時計算規定。ICAJCE將所有的培訓課程及學時規定列表公示，供會員參考；日本后續教育制度則規定，個人會員及準會員有每年必須完成40個時間單位以上的后續教育的義務。我國注冊會計師繼續教育培訓每兩年為一個考核周期。即從起始年度的1月1日起至次年的12月31日止。每個考核周期接受的繼續教育培訓時間累計不得少于80個有組織形式的學時，每年不得少于30個學時；職業道德培訓每個周期不得少于4個學時。從各國注冊會計師參加后續教育的時間來看差別不大，尤其體現在我國和國外的差距明顯縮小。《征求意見稿》頒布以前我國對注冊會計師后續教育時間是這樣規定的：執業會員接受繼續教育的時間三年內不得少于180學時，其中每年接受后續教育培訓時間不得少于40學時；接受脫產后續教育的時間三年累計不得少于120學時，其中每年接受脫產后續教育培訓時間不得少于20學時。我國注冊會計師參加后續教育時間縮短的原因是因為近年來注冊會
五、繼續教育培訓的形式比較
西方國家繼續教育形式大體分為有組織形式和非組織形式兩類，但其具體內容又有所不同。美國2000年2月頒布的《后續職業教育準則公告》征求意見稿中，明確提倡兩種學習方式，一種是有組織的學習活動，在該方式下，組織者負責將學習計劃傳遞到最終的用戶手中，可以采用各種形式如工作室、研討會等；另一種為自主的學習活動，該方式下的學習活動是在沒有外部組織者的幫助之下進行和完成的；加拿大注冊會計師協會職業繼續教育培訓主要采取以下方式和措施：課堂教育；專門聘請有關專家、教授到各地巡回做學術講座，講座采取聽課證的方式，由公司出面認購；組織召開研討會；制作多媒體、錄像帶等；網絡或電話教學；每年組織各省的分會召開會議，研討有關繼續教育職業教育問題。日本繼續教育的形式分為集中培訓、自學、編寫專業書籍和在培訓班授課等方式。集中培訓包括協會主辦的培訓班或研討會、事務所內部培訓、會員自發舉辦的集中培訓；自學包括對指定文章、專業書籍方面的學習和參加學術活動；以自學方式選修的注冊會計師均需以傳真或電子郵件方式提交學習心得；編寫專業書籍指通常能被購買的與注冊會計師業務相關的書籍或論文，也包括為出席各種學術研討會撰寫的報告等；培訓班授課通常指接受協會、事務所和自發培訓班的委托，為其培訓班進行授課。我國注冊會計師繼續教育培訓形式也分為有組織形式和非組織形式，有組織形式的繼續教育培訓包括：中國注冊會計師協會或地方注冊會計師協會、培訓機構舉辦的境內外各種培訓班、研討班、學術報告會等；中國注冊會計師協會或地方注冊會計師協會主辦或認可的論壇、專業性研討會和經驗交流會等；地方注冊會計師協會認可的事務所內部培訓；中國注冊會計師協會或地方注冊會計師協會通過遠程教育直播系統提供的注冊會計師繼續教育培訓；中國注冊會計師協會或地方注冊會計師協會認可的其他方式。非組織形式的繼續教育培訓包括：公開出版或發表的專業著作、專業論文；擔當注冊會計師繼續教育培訓的授課人、研討會的主持人或演講人；參加行業業務質量檢查；承擔市級以上專業學術團體、行業協會、政府部門組織的專業課題研究，并取得研究成果；中國注冊會計師協會和地方注冊會計師協會通過遠程教育點播系統提供的注冊會計師繼續教育培訓；在境外事務所實習；利用中國注冊會計師協會或地方注冊會計師協會制作的繼續教育培訓光盤及其指定的教材自學。
從各國繼續教育培訓形式來看，進行繼續教育的方式多樣，這與參加的繼續教育人員的需求是一致的。英國特許管理會計師協會(CIMA)最近公布了其近期進行的有關職業后續教育實施方式及必要性等的一項調查，結果表明英國大多數會員認為工作基礎上的學習是最適宜的溝通與職業素質培養(CPD)教育方式，得到支持的其他CPD教育方式還有：面授或網絡課堂(85％贊成)，閱讀(72％)，參加會議或研討會(71％)，與同行、同事或經理討論、指導，更進一步的教育資格和證書，為技能發展而進行的觀察、研究，發展客戶等。相比而言，我國近年來在繼續教育方式上有了很大發展和進步，正在改變以往單一的“填鴨式”的教學方法，向多樣、靈活的教育方式發展。
執業環境(environment for performingoperations)是注冊會計師及其事務所在執行業務時，所處的內外、上下、左右之間相互關系的情況和工作條件，包括內外兩部分。在內部環境方面，要實現具有權威性和嚴格有力的行業管理，改善和提高注冊會計師的執業道德水平和工作條件，切實保障注冊會計師遵守法律的規定和準則的要求；在外部環境方面要協調理順注冊會計師行業內部與外部、上下、左右相關行業的關系，營造公平有序的市場競爭環境和公正寬松的社會環境。
一、注冊會計師執業環境的現狀
一是國內同行業間惡性競爭造成審計市場的無序和混亂。注冊會計師行業競爭環境的優劣直接影響審計市場管理機制的有效性。公平有序的競爭是維持審計人員獨立性的外部條件，惡性過度競爭不但不能導致社會福利的增加，還會造成審計市場的無序和混亂，使社會福利減少。對每家事務所來說，爭取客戶、尋求生存是他們的第一要任。因此，在爭取客源的過程中，出現了許多不良的現象：通過行政干預、地區封鎖的；通過關系、人情來吸引客戶的；競相壓價更是常用手段，于是產生了“劣幣驅逐良幣”的惡性競爭。
二是會計師事務所人員素質較低。素質包括兩個方面，其一，業務素質。注冊會計師素質的參差不齊，使其在執業過程中難以對助理人員及外聘專家進行全面系統地指導、監督，不能及時糾正工作中的錯誤和偏差，且工作底稿復核制度不健全或健全而形同虛設，導致審計質量低下。其二，道德素質。獨立、客觀、公正、廉潔是注冊會計師應遵循的“四項基本原則”。從近年注冊會計師出具的審計報告來看，不時有注冊會計師應出具拒絕表示意見或否定意見的審計報告而未出具的事件發生，并且知情不報或通過不表態來逃避責任。這嚴重破壞了審計執業環境，敗壞了社會審計的公正形象，在一定程度上降低了審計業務質量。
三是相關的法律、法規不健全。我國注冊會計師審計的法制建設一直處于滯后狀態，法規的不配套以及較長時期以來“兩師”、“兩會”并存的局面，導致相關規章制度上的混亂和相互矛盾。如《中國注冊會計師法》已頒布實施了若干年，卻沒有與其配套的《實施條例》。企業在執行《會計法》、《財務制度》及《企業會計準則》等法律、法規和履行會計責任方面仍存在不少問題，但有關主管部門對其制定的法規在執行和解釋過程中也有極大的隨意性，增加了注冊會計師在執業中的困惑。
四是注冊會計師協會的作用沒有充分發揮。注冊會計師協會是由注冊會計師組成的自律性社會團體，它通過自我教育、自我制約、自我發展為注冊會計師這一市場中介創造了條件，協會應完全有能力管理好注冊會計師行業，協會的出現是市場經濟的產物，也是政府職能轉變的產物，注冊會計師協會是市場經濟體系中聯系政府和事務所的橋梁，但目前我國注冊會計師協會內部機制還不完善，運作也不順暢，并不能從根本上擺脫行政干預，不能代表其成員有效地發展和保護本行業，從而削弱了注冊會計師的執業能力和獨立性，使注冊會計師協會沒能起到應有的行業管理和監督作用。
二、注冊會計師執業環境的改善建議
第一，建立事務所及注冊會計師的信譽評級機制，培育審計市場公平競爭環境。目前，由于存在信息不對稱，上市公司不了解事務所的執業水平，為了彌補自身的信息劣勢，上市公司愿意支付的審計費用不會大于審計市場的平均收費，從而迫使執業水平較好的事務所降低審計收費。在保證審計質量不變的情況下，執業水平好的事務所無利可圖，只能選擇退出市場。為避免“劣幣驅逐良幣”的惡性競爭這一危機的發生，有效的方法是審計主體通過“信號傳遞”來顯示自身的信息，即建立以事務所及注冊會計師的信譽評級制度，解決審計市場中事務所信息不對稱問題，盡量減少低價競爭現象，實現審計市場的公平競爭。
第二，加強注冊會計師素質管理建設。首先，從業人員素質建設來看，高質量的審計必須有高質量的注冊會計師及工作人員，要切實做好注冊會計師及其他從業人員的后續教育，定期對其進行培訓，增加執業人員執行各種類型審計業務的經驗，提高其分析問題、解決問題的能力。其次，從道德素質建設來看，事務所應制定、完善和嚴格執行會計師事務所及執業注冊會計師的獎勵和懲戒規范，確保提高注冊會計師的執業道德水平，并制止會計師事務所之間的不正當競爭。同時增強獨立審計組織的社會透明度，建立相應的公告制度，自覺接受社會監督。
第三，健全完善審計相關的法律規范，優化審計市場法律監管環境。會計師事務所承擔著公眾責任，注冊會計師出具的審計報告真實與否，直接影響到社會公眾的利益和投資人、債權人的合法權益。但我國關于注冊會計師審計的法律、法規還很不健全，無法解決審計市場上的一些法律問題。因此，我國政府和相關部門應盡快建立和健全審計法律制度及規范，適當加大審計違規懲罰力度。在違規處罰上，以行政、民事責任為主，刑事責任為輔。鑒于我國社會配套制度還不完備，個人信用、財產監管制度尚未建立，民事賠償機制的充分發揮受到一定的限制，應盡快修訂《注冊會計師法》，增強有限責任合伙、個人獨資的事務所組織形式，提高有限責任制事務所的設立條件，特別要提高設立的資本。
第四，提高行業自律監管效率，促進審計執業環境的完善。依照WTO規則要求行業協會應提升行業自律監管效率。但目前注冊會計師協會監管力度不夠，注冊會計師協會名義上是社團組織，實際是財政部門的一個工作部門，缺乏獨立性。注冊會計師協會熟悉業務的專業人員較少，監管手段落后，處罰過輕過慢，業務監管滯后，因此，行業協會要盡快與政府之間分開。行業協會要突出和強調行業服務意識，積極維護廣大會員的合法權益，隨時指導與引導會員單位應對各種挑戰。注冊會計師協會要為改善行業的執業環境創造有利條件，將行業帶向法制化管理的自律軌道。
【關鍵詞】 政府監管； 獨立監管； 獨立監管委員會； 行業自律監管； 混合監管
一、我國注冊會計師行業監管體制存在的主要問題
（一）監管主體不清
我國對注冊會計師進行監管的政府部門包括：注冊會計師協會、財政部門、審計部門、證監會以及工商稅務部門等。由于職責不清，職能重疊，監管口徑的不一致，導致監管主體不清。再加上彼此之間缺少溝通，協調不當，以至于監管不力，監管效率低下。此外，多頭管制導致處罰主體混亂，處罰標準不一致，給會計師事務所的運行帶來了不便。
（二）監管法律不完善
第一，法律配套制度不健全。對于注冊會計師的違規操作行為，缺少一個民事賠償機制，致使投資者的經濟損失得不到賠償。第二，法律條文不協調。如《公司法》、《證券法》、《刑法》和《注冊會計師法》等對注冊會計師法律責任的規定不盡相同。另外，這些法律之間不銜接、處罰的尺度也不一樣。第三，會計師事務所及注冊會計師的法律責任不夠明確，配套法則法規的可操作性不強，處罰力度較小。
（三）監管制度亂而不全
在監管制度上，我國目前現有的會計師監管制度總是分散附屬在其他的管理制度之中，沒有獨立出來形成一套科學完整的監督管理體系。同時，在制度上缺乏一套科學有效的監管措施和方法。監管制度體系的缺失，監管措施的落后，使我國注冊會計師行業的發展缺少了基本支柱，成為注冊會計師行業發展緩慢的主要原因。
二、改進我國注冊會計師行業監管體制的建議
鑒于上述問題，已經影響到注冊會計師行業的發展，制約了注冊會計師行業監管體制職能的實現，對我國注冊會計師行業管制體制進行改進，重新構建我國注冊會計師行業監管體制顯得十分必要。筆者結合我國的國情以及目前注冊會計師行業監管體制的實踐情況，提出了構建我國注冊會計師行業監管的新模式，即以政府監管為引導，獨立監管為主體，行業自律監管為輔助的混合監管模式。
（一）監管模式的重新構建
1.將以政府監管為主導轉變為以政府監管為引導。以政府監管為主導下的多頭監管，顯然已經讓政府監管“背上了黑鍋”，使政府監管的主導地位受到了質疑。但在我國目前的政治經濟制度下，市場還不能真正發揮其作用，再加上司法力量的缺失，已經沒有任何的市場制約力量。在這種情況下，注冊會計師行業監管體制離不開政府監管，離不開政府監管的權威性。另外，我國注冊會計師的行業法律、法規體系還處在不斷完善的過程中，也離不開政府的引導。所以，將政府監管由主導變為引導符合我國當前實際。
2.建立以獨立監管為主體的監管機構。獨立監管既獨立于注冊會計師行業本身，又獨立于政府。其獨立性、權威性、靈活性以及適應性都比較強，既能解決政府監管不當的問題，又能保護公眾的利益，同時還能加強注冊會計師的行業自律。我國注冊會計師行業監管體制以獨立監管為主體是適宜的選擇。
（1）設置獨立監管委員會。具體做法可以通過法律授權由國務院引導創建一個獨立監管委員會，其性質屬于非政府部門或私人部門。該機構的創建要解決兩個問題。第一，機構的資金來源。仿效英國會計師基金會的做法，結合我國的實際，可以由證監會在證券市場上，從股民所購買流通股股票所支付的全部資金中，每年按一定的比例抽取一部分資金，成立一個“大眾股民基金會”，為獨立監管委員會提供資金支持。也就是股民用自己的錢來為這個能為自己利益服務的監管機構提供資金支持，同時又由股民自己來監督該基金會。當然，股民的監督權力要在提供資金的合約中事先約定。這樣一來，“大眾股民基金會”可以頂住來自各方的壓力，為獨立監管委員會提供一個不受利害關系干擾的獨立監管環境，使之能夠真正把保護公眾利益作為一切監管決策的前提。第二，機構人員的構成。該機構人員的構成來自三個方面：一是政府部門，比如國務院、財政部、證監會以及審計署等，以保證該機構的權威性；二是注冊會計師協會的代表，以保證注冊會計師行業的利益；三是社會公眾的代表，比如會計專家、經濟學家、股民代表等，以保護公眾的利益不受侵害。
（2）設置獨立監管委員會的下屬機構。根據美英的經驗以及中注協的經驗，可以在獨立監管委員會下設以下幾個機構來進行有效的監管。1）審計準則委員會：負責制定審計準則、質量控制準則、獨立性準則以及其他與審計報告相關的執業規范等；2）調查和懲戒委員會：負責查處重大違規案件，并對違規的事務所和注冊會計師進行懲戒；3）復核委員會：負責處理調查和懲戒委員會管轄范圍之外的投訴、案件調查和懲戒事項；4）道德準則委員會：負責制定職業道德準則。
3.以行業自律監管作輔助。在獨立管制方式下，獨立監管機構與注冊會計師協會之間不是從屬與隸屬的關系，應該是一種并列的、相互支持、相互配合的關系。注冊會計師協會將來行使以前由財政部行使的注冊會計師的注冊備案、證書管理、證券許可證審批和年檢以及上述各項資格的吊銷，各類事務所的審批及吊銷和事務所業務資格的審批及吊銷等各項權利。注冊會計師協會要通過考試、后續教育、培訓、職業道德維護、執業質量檢查等一系列措施來保證注冊會計師職業資格和事務所執業資格的有效性和充分性。注冊會計師協會通過行業自律要實現兩個方面的職能：一是承擔會計師事務所和注冊會計師資格管理職能；二是為會計師事務所和注冊會計師提供服務的職能。
（二）新模式下的法制建設
1.明確獨立監管委員會的法律地位
通過立法保證獨立監管委員會的獨立性和監管權力。仿效美國的《薩班斯――奧克斯利法案》，明確規定該委員會的法律地位，并賦予其監管權力和依據。
2.明確法律責任
明確監管責任，明確會計師事務所責任和注冊會計師責任的認定，明確法律責任的界定，將對“普通過失”、“重大過失”和“故意”的司法解釋，形成具體清晰的法律條文。
3.協調統一法律條文
協調統一法律條文，如盡量趨同《注冊會計師法》、《公司法》、《證券法》、《刑法》等法律規定對注冊會計師法律責任的不同規定。建立一套統一的處罰機制，形成口徑一致的處罰尺度。
4.加大處罰力度
建立一個民事賠償機制，將民事賠償條款增補進《注冊會計師法》、《證券法》、《公司法》、《民法》等一系列相關法律中，對違規的事務所和注冊會計師追加民事賠償責任。根據經濟學的原理，注冊會計師都是“理性”的人，只有加大違規成本，使得違規的機會成本大于違規收益的時候，注冊會計師才會權衡一下孰重孰輕，從而起到警示的作用。
（三）新模式下的監管制度建設
獨立監管委員會成立后，需要建立一套完備的監督管理制度體系。該體系包括：
1.注冊會計師行業業務報備制度。由中注協對證券、金融等特定業務實行報備制度，地方注協對驗資、年審等業務實行報備制度。協會將報備信息進行整理分析，并將分析結果反饋給獨立監管委員會，由獨立監管委員會確定業務監管的目標及重點。
2.會計師事務所業務輪查制度。（1）獨立監管委員會對會計師事務所定期進行一次全面的復查，并建立復查信息檔案；（2）不定期抽查有不良記錄的會計師事務所；（3）采取事前預防、事中處理、事后補救的科學監管方法，努力將補救性監管逐漸轉變為具有預防作用的主動性監管。
3.會計師事務所審計輪換制度。我國目前關于審計業務有會計師輪換的規定，但僅僅采用會計師輪換在杜絕會計造假中起不到根本性作用，而應采用強制的事務所輪換制度，強制規定事務所擁有某一特定客戶的最長任期。
4.會計師事務所質量評價制度。由注冊會計師協會將會計師事務所業務質量考核指標進行科學量化，為業務檢查及處理、處罰提供具體標準。
5.會計師事務所業務評審和專業輔導制度。由注冊會計師協會每年有計劃地對會計師事務所業務檔案進行質量評審，將不能有效執行審計準則的事務所列為專業輔導對象，由協會委派專業人員進行專項培訓和輔導。
6.注冊會計師懲戒規則及實施細則。設置一套科學具體的注冊會計師懲戒規則及實施細則，為調查和懲戒委員會的工作開展提供制度上的保障。
7.注冊會計師誠信管理辦法。由注冊會計師協會設置注冊會計師誠信管理辦法，為注冊會計師職業道德建設提供條文依據，進一步完善注冊會計師行業自律。
三、結語
注冊會計師行業的獨立監管模式融合了政府監管和行業自律監管兩方面的優勢，有較強的權威性、靈活性和適應性，基本上能做到地位獨立，又能保護公眾的利益，是以后我國注冊會計師行業監管的發展趨向。然而，我國注冊會計師行業起步較晚，其以中小規模居多，短時間內不太可能被某個既獨立于政府又獨立于注冊會計師職業組織的獨立機構控制并進行有效管理，所以政府監管的引導和行業自律監管的輔助就顯得尤為重要和必要。這種以政府監管為引導，獨立監管為主體，行業自律監管為輔助的混合監管模式適合我國當前的國情，能夠提高監管的效率與質量，有助于促進注冊會計師行業的持續健康發展。
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第一條為加強對金融機構的監督管理，保護社會公眾利益，充分發揮會計師事務所的鑒證和服務作用，根據《中華人民共和國注冊會計師法》、《中華人民共和國中國人民銀行法》等有關法律法規的規定，制定本辦法。
第二條本辦法所稱金融機構是指經中國人民銀行批準，在中華人民共和國境內依法設立的政策性銀行、國有獨資商業銀行、金融資產管理公司、股份制商業銀行、外資銀行、城市商業銀行、信托投資公司、企業集團財務公司、金融租賃公司、城市信用合作社及其聯社、農村信用合作社及其聯社等金融機構。
第三條本辦法所稱金融相關審計業務，是指會計師事務所接受委托從事的下列業務：
（一）接受金融機構委托從事的年度會計報表審計；
（二）接受金融機構委托、根據中國人民銀行規定進行的專項審計業務；
（三）接受中國人民銀行委托進行的專項審計業務。
第二章會計師事務所條件
第四條從事政策性銀行、國有獨資商業銀行、金融資產管理公司、股份制商業銀行、外資銀行以及中國人民銀行總行直接監管的信托投資公司、企業集團財務公司、金融租賃公司金融相關審計業務的會計師事務所，應具備下列條件：
（一）在我國境內依法成立三年以上（含三年），內部機構及管理制度健全；
（二）注冊會計師不少于60人，上年度業務收入不低于1500萬元；
（三）具有良好的職業道德記錄和信譽，最近3年未發生過嚴重工作失誤和違反職業道德的行為，沒有發生過重大違法違規行為；
（四）至少有20名熟悉金融相關審計業務的注冊會計師。
第五條從事城市商業銀行、城市信用合作社及其聯社、農村信用合作社及其聯社以及中國人民銀行分行監管的信托投資公司、企業集團財務公司、金融租賃公司金融相關審計業務的會計師事務所，應具備下列條件：
（一）在我國境內依法成立三年以上（含三年），內部機構及管理制度健全；
（二）注冊會計師不少于20人，上年度業務收入不低于400萬元；
（三）具有良好的職業道德記錄和信譽，最近3年未發生過嚴重工作失誤和違反職業道德的行為，沒有發生過重大違法違規行為；
（四）至少有3名熟悉金融相關審計業務的注冊會計師。
第三章監督和管理
第六條具備第四條規定條件的會計師事務所，應將有關證明材料送所在地省級注冊會計師協會審查后，連同省級注冊會計師協會的證明函，一并報送中國注冊會計師協會審核。
具備第五條規定條件的會計師事務所，應將有關證明材料送所在地的省級注冊會計師協會審查。省級注冊會計師協會審查后，將符合條件的會計師事務所名單及有關指標匯總后報送中國注冊會計師協會審核。
中國注冊會計師協會將符合條件的會計師事務所向中國人民銀行推薦，經中國人民銀行審核批準后，對符合條件的會計師事務所由中國人民銀行向金融機構發文公布。
第七條各金融機構有權自行選擇符合條件的會計師事務所為其提供服務，不得委托不符合條件的會計師事務所以及其他機構和個人辦理金融相關審計業務。對不符合條件的會計師事務所出具的審計報告，中國人民銀行將不予認可。
第八條政策性銀行、國有獨資商業銀行、金融資產管理公司、股份制商業銀行、外資銀行以及中國人民銀行總行直接監管的信托投資公司、企業集團財務公司、金融租賃公司在與從事金融相關審計業務的會計師事務所簽訂業務約定書之日起七個工作日內，應將所委托會計師事務所的以下資料一式兩份報送中國人民銀行：
（一）營業執照復印件；
（二）項目負責人和簽字注冊會計師簡歷；
（三）曾經從事金融相關審計業務證明。
城市商業銀行、城市信用合作社及其聯社、農村信用合作社及其聯社以及中國人民銀行分行監管的信托投資公司、企業集團財務公司、金融租賃公司在與從事金融相關審計業務的會計師事務所簽訂業務約定書之日起七個工作日內，應將所委托會計師事務所的相關資料一式兩份報送所在地中國人民銀行分行、營業管理部或中心支行。
第九條金融機構變更委托的會計師事務所之前，應將變更原因報送中國人民銀行總行或分行、營業管理部、中心支行。
會計師事務所對變更有異議的，有權向中國人民銀行和中國注冊會計師協會或中國人民銀行分行、營業管理部、中心支付和省級注冊會計師協會提出申訴。
第十條各金融機構應積極配合注冊會計師的工作，主動提供有關財務會計資料及其他相關資料，并對所提供資料的真實性、合法性、完整性承擔相應的責任。、
第十一條從事金融相關審計業務的會計師事務所應嚴格按照國家有關法律、法規和行業管理制度的規定開展金融相關審計業務，對執行業務過程中知悉的商業秘密保密。
第十二條從事金融相關審計業務的注冊會計師應參加中國注冊會計師協會和中國人民銀行組織和舉辦的金融相關審計業務培訓。
第四章檢查和處罰
第十三條中國人民銀行和中國注冊會計師協會根據各自職責，分別對金融機構的財務會計資料和會計師事務所的審計工作底稿進行檢查，復核有關工作質量。
金融機構有違法違規行為的，由中國人民銀行處理。會計師事務所有違法違規行為的，由中國注冊會計師協會處理。
第十四條經調查核實在審計過程中有下列問題的會計師事務所，中國人民銀行或其分行、營業管理部、中心支行有權要求金融機構終止對該事務所的委托。
（一）嚴重違背《中國注冊會計師獨立審計準則》；、
（二）發生嚴重違背職業道德的行為；
（三）中國人民銀行對金融機構現場檢查發現會計師事務所存在按《中國注冊會計師獨立審計準則》等執業規范的規定應發現而未發現的重大問題。
因上述行為被終止委托的會計師事務所二年內不得從事金融相關審計業務。
第十五條注冊會計師、會計師事務所故意出具虛假的審計報告，由省級以上人民政府財政部門按《中華人民共和國注冊會計師法》的規定給予行政處罰；構成犯罪的，依法追究刑事責任。
第五章附則
一、注冊會計師行業監管模式的涵義
注冊會計師行業監管是指管理者在微觀層面上對企業會計信息質量、會計師事務所執業質量進行檢查、管理。一般來說注冊會計師行業具體監管包括：職業資格的認定、行業的準入、職業法規的制定、注冊會計師業務的管理、會計信息的審查、違規處罰等內容。由于這些職責在管理政府監管和行業自律之間的分工不同，以及政府的介入程度和介入方式不同，構成了不同的行業監管模式。每種監管模式都有自己的優缺點。
1.行業自律監管模式
行業自律模式是指注冊會計師微觀層面的事務均由注冊會計師行業通過其行業內部組織來計劃組織實施控制。行業自律模式監管主體具有更強的專業知識，同時兼具靈活性和適應性；但行業自律的監管模式實際上更多的是注冊會計師們自己管理自己，自己給自己制定規則，自己監督，自己遵守，這種就會造成管理者和被管理者之間的尺度很難被把握的問題。
2.政府監管模式
政府監管模式是指政府直接對注冊會計師行業微觀層面的事務實施管理、控制、具有對會計師事務所的的執業質量及上市公司會計信息的進行審核的權利。與行業自律監管模式不同的是政府監管模式是依法進行的行政性檢查。政府監管模式具有很強的權威性和威信力。但由于政府監管是行政執法行為，所以，相比之下缺少靈活性和變通性。也易導致某些濫用權力的現象的出現。
3.獨立監管模式
獨立監管模式是通過設立一個既獨立于政府又獨立于行業組織的獨立監管機構，對注冊會計師行業微觀層面的事務進行管理和監督。比如2002年美國正式成立的獨立型注冊會計師行業監管模式——美國上市公司會計監管委員會。注冊會計師行業獨立型監管模式旨在克服行業自律模式的缺陷，改進資本市場的信息披露質量，既具有較高的獨立性，也具有較大的法定權威和較集中的監管權限，但缺乏基于社會聲譽的權威，同時存在外部約束弱化、過度監管和行業專門知識利用不足等問題。所以，其實施必須具備權威、激勵和知識三個條件。
4.政府監管和行業自律相結合的監管模式
政府監管和行業自律相結合的監管模式是在條件成熟的情況下國家政府和行業內組織共同對注冊會計師行業的事物進行規劃、組織、實施管理、評價、監管的的方式。這一監管模能夠調動各方面的力量，各部門發揮各自的優勢，正確劃分了監管的層次。但如果兩種監管模式協調不力，勢必會發生沖突。兩種模式的同時監管還可能造成相互依賴性和工作責任的推脫。
二、我國現行注冊會計師行業監管中的不本文由收集整理足
我國的注冊會計師行業監管模式中政府監管與行業自律兼而有之，并且正在由過去的以行業協會為主導過渡到以政府監督為主導的監管模式。雖然我國恢復注冊會計師監管模式已有20多年時間，但與國際上監管經驗豐富的國家相比，我國注冊會計師行業監管中存在的問題依然較多。
1.政府監管內部失調
政府監管的內部失調主要是由于監管主體不清造成的。這里的“失調”指的的是職責的分配和執行力的效果上。在注冊會計師監管機制中，政府監管部門既是會計準則的設定者，又是機制的組成部分和執行者，這里首先就違背了權責本應分工的原則。政府監管模式的內部部門主要有財政部門、審計部門、稅務部門、國有投資部門等，每個部門根據各自的職責分工不同，對注冊會計師行業進行監管。但職責和分工不明確，缺少必要的銜接和溝通，導致各部門之間缺乏必要的協調。政府監管中多頭管理現象依然很嚴重。
2.行業自律監管模式混亂
在我國，注冊會計師協會屬于財政部的下屬單位，沒有完全脫離政府部門的行政管理，因而其集政府監管與行業自律職能于一身。這樣注冊會計師協會處于很尷尬的境地，一方面是行業自律監管模式的管理者，可由受制于國家財政部門的管制，作為行業利益維護人，在發生利益沖突時，它又必須要維護注冊會計師的利益。同時承擔監管者和行業利益維護者兩個相互矛盾的角色，必然會導致行業協會職能的定位不當。無法全面的發揮行業自律模式的優勢，極大程度上影響了行業自律模式的監管的效率與效果。
3.政府監管與行業自律監管的不協調
由于政府監管機構與行業協會沒有完全分離，這就造成了兩種模式在執行監管時不能很好的配合和銜接的問題。注冊會計師行業監管體制沒有理順，行業協會與政府機構權責范圍也界定不清，影響了監管效率。在監管工作中每個監管體系都有各自主要負責的工作任務，而就單一種監管模式的實施還需要做很多工作細分。如果兩種監管模式不協調則很有可能造成任務分配不當，多頭監管，管理雜亂等問題。
4.法律法規約束不夠
法律與法規是監管主體執行監管的依據，審查的的標準，現在比較的認可的會計制度為以《注冊會計法》為主體，《會計法》《證券法》《公司法》作為補充的監管體系。但由于制定部門不同，立法的時間不一致，無疑為執行造成了很大的困難。本來執行者的權利，職責有交叉，加上法律法規制度不完善，這些存在的問題都加重了行業內的監管混亂的風氣。
三、我國注冊會計師行業監管模式的完善措施
1.明確現階段應有的監管模式
由于現階段我國注冊會計師行業還相當脆弱，執業規范尚未完全形成，上市公司會計信息質量普遍不高，執業環境差，還有眾多影響注冊會計師行業誠信執業的因素需要治理，所以，不能夠完全脫離政府的扶持與監管，必須將注冊會計師行業的行政監督與行業自律監管相結合。本著法律規范在先，政府監管主打，行業自律監管堅固的原則組成以政府監管為主導、以行業自律為基礎、以法律規范為保障的注冊會計師行業監管模式。同時，應在兩種模式間明確分工。政府部門在工作中主要負責指導、監督、服務并且起到推動和幫助作用，充分利用其權威性；注冊會計師協會要充分發揮行業自律監管的基礎性作用，著眼于細節和日常監管。注冊會計師協會應該從政府財政部門中分離出來，政府的其他部門不應在過渡干涉注冊會計師行業，只需要根據制度，法律的規定對注冊會計師提供的服務提出所需要的標準，同時進行監督、檢查服務質量。給對于注冊會計師協會一個良好的生存環境。財政部門應將更多的經歷投入與后期的考核，例如：對行業內的重大違法違紀案件進行處理和罰款，以增加各部門監管的威信力；還可以幫助注冊會計師協會制定行業的政策與法規，并執行監督和指導工作等。而且政府也可以將日常的監管工作交由行業協會自己處理，對權力做更大的釋放。
2.完善法律規范
完善注冊會計師監管的相關法律制度，明確規定注冊會計師行業監管體制、政府各監管部門的責權范圍及其協調機制，規定行業協會的性質、職能、機構建設、自律管理機制，完善市場準入條件及限制，提高對審計證據和審計工作記錄的質量要求，加強注冊會計師及會計師事務所的民事賠償責任及職業責任保險，補充并完善現行的審計準則及規范體系，抓緊修訂并補充行業規章制度及配套措施。制定法律法規的部門還需要聯系實際，及時聽取反饋信息并進行修訂。
3.提升會計師事務所的自律性，配合監管
保證大型會計師事務所的良性發展環境，帶動中小型會計師事務所的快速成長。監管者應該重點在人才、品牌、規模、技術標準方面支持其提升標準，使其成為能夠為中大型企事業單位、上市公司提供專業的事務所；同時，引導小型事務所突出工作特色，精細管理，提高誠信服務質量。
4.及時溝通，提升效率
［關鍵詞］注冊會計師；法律責任；問題分析；策略；前瞻
［中圖分類號］D64 ［文獻標識碼］A ［文章編號］1005-6432（2011）26-0204-02
1 注冊會計師法律體系中存在的問題及分析
1.1 在民事責任界定中存在的主要問題
首先,會計責任與審計責任界定不清楚。會計責任與審計責任是兩種獨立的行為,注冊會計師在履行職能時并不能完全獨立進行。其次,民事責任法律訴訟時效規定不明確。再次,公司股東的民事責任不真實。以驗資業務引發的民事訴訟為例,參照最高人民法院的司法解釋：會計師事務所出具虛假的驗資報告,給委托人及其他利害關系人造成損失的,應當承擔相應的法律責任；在民事責任承擔上,應當先由債務人負責清償,不足部分,再由會計師事務所在其證明金額的范圍內承擔賠償責任。這其中明顯忽略了虛假出資的公司股東應承擔的民事責任,而將其應承擔的出資者責任,首先轉嫁給了會計師事務所或注冊會計師本人,民事責任追究出現了偏差和遺落。
1.2 在應對行政責任時存在的主要問題
(1)法律依據的不確定性。由于我國法律法規的制定和存在時間、部門等客觀差異原因,部分法律實際上忽略了法律間的相互協調和銜接。這就造成在追究注冊會計師行政責任的執行過程中,雖然有法可依,但由于法律的不統一,遵循依據的不確定性,造成了很多矛盾。
(2)行政責任規定的不確定性。作為主體法律,現行的《注冊會計師法》,只是對注冊會計師的職業行為進行了義務性規定和禁止性規定,并沒有準確的對其行政違法責任進行規定,這就有可能造成法律追究時的依據缺失和不確定性。這種不確定性給行政執法帶來很大困難。
(3)行政監管機構的不確定性。目前,對注冊會計師的管理,除了其行業性的自律協會――注冊會計師協會外,其日常監管和檢查機構還有很多,這就造成了不同監管部門的檢查和監管重點的不一致,很容易出現多個檢查和規范標準的交叉,進而形成標準的不確定性,給注冊會計師行為的行政監管帶來了一定的執法難度。
1.3 缺乏刑事責任追究的客觀標準和權威鑒定機構
(1)缺乏客觀的刑事責任追究標準。根據《最高人民檢察院、公安部關于經濟犯罪案件追訴標準的規定》,注冊會計師因故意行為給國家、集體或其他投資者造成直接經濟損失在50萬以上的,要追究刑事責任。從實際執行過程中來看,這個標準對于注冊會計師行業來講并不合適。因為,在不同的案件中,注冊會計師出具的驗資報告或審計報告所涉及的金額差距較大。如果損失數額占審驗報告總金額的比例很小,那么,即便達到了規定的追訴標準,按照有關審驗誤差的規定,也不應該追究其刑事責任,籠統用這一追訴標準,不符合注冊會計師行業的特性。所以,在注冊會計師的刑事責任追究問題上,還是缺乏一個量化、客觀的標準。
(2)缺乏權威的刑事責任鑒定機構。由于注冊會計師行業是一個專業性很強的行業,而目前在我國,注冊會計師行業又是一個新興行業,本行業的人才尚處于缺乏階段,在出現刑事責任糾紛后,由于專業知識的限制,僅憑注冊會計師協會,或是僅憑某一級的執法機關,都是很難做出客觀、公正、具有權威的鑒定,很大程度上,都是有執法機關主觀權衡做出裁定。缺乏專門的注冊會計師刑事責任鑒定機構,已經成為了注冊會計師行業健康發展的主要制約因素之一。
2 注冊會計師法律責任問題的幾個解決策略
2.1 明確會計責任與審計責任
注冊會計師的基本職能是經濟鑒證,即鑒證客戶編制的會計報表是否遵循了合法、公允和一貫性原則。受其職權限制和審計成本約束,注冊會計師只能履行受托經濟責任關系中的鑒證性監督。不能過分強調注冊會計師的監督職能,要求注冊會計師對被審單位會計報表的正確性和完整性,作出保證意見,更不能要求注冊會計師對會計報表的全部錯弊承擔民事責任。日本《特例法》、德國的商法,以及美、英、法等國家的法律法規,在區分會計責任和審計責任方面都有準確的界定。通過制定和修訂《注冊會計師法》等有關法律法規,我們也應該對注冊會計師的獨立審計責任作出明確規定,尤其是對損害賠償責任的歸責原則、過錯程度、免責事由、賠償限額等都要作出明確規定,避免在司法實踐中因法律依據不足,造成法官難以裁量。
2.2 明確民事責任特殊訴訟時效
中國香港法例第347章“時效條例”規定：基于簡單合約或侵權行為的訴訟因由產生的日期計滿6年后,不得提出。筆者認為,基于注冊會計師依法出具的驗資報告或審計報告時間的特殊性,參照國際慣行辦法,法律應該對注冊會計師民事責任訴訟時效作出特別時效規定,訴訟時效自知道或應知道權利被侵害起2年內,但從權利被侵害之日起超過5年的不予保護,這樣規定較為合理。
2.3 明確公司股東的法律責任
德國商法將有權追究注冊會計師法律責任的,限定為會計師的客戶,最多擴至客戶的關聯企業,排除了注冊會計師對第三人的責任問題；同時在追償額度上也作了嚴格限定,對上市公司的賠償限額為800萬馬克,對其他客戶的賠償限額為200萬馬克。在英美法國家的判例、學說或成文立法中,也都有許多類似的主張。筆者認為,在注冊會計師民事責任的承擔,應當明確為：先由債務人負責清償；不足的部分,由虛假出資的公司股東在虛假出資金額范圍內承擔；仍有不足的部分,再由出具不實驗資報告和出具不實審計報告的注冊會計師(事務所)承擔連帶責任較為合理。并且,注冊會計師在承擔賠償責任后,可以向債務人、虛假出資的公司股東追償。這種民事責任承擔方式,既符合通用的法律習慣,體現誠信原則,又可以有效地約束投資者的投資行為,強化市場觀念。
2.4 規范注冊會計師管理的機構
注冊會計師管理機構的統一化和規范化管理,是完善注冊會計師相關法律程序的基礎,是加強注冊會計師管理的有效途徑。法國是對注冊會計師官方管控最嚴的國家之一,監管機構是官方組織,行業管理團體所起作用很小,更明顯的特點是,審計師與會計師有明確的區分,會計師不能進行獨立審計,是企業的顧問；法定審計師只能從事審計工作,禁止向企業提供會計咨詢、管理咨詢和稅務咨詢等服務,充分體現了審計的獨立性,也只有這樣,才有可能真正提高注冊會計師審計的獨立性和監管水平。
2.5 成立注冊會計師審計行為的權威鑒定機構
沒有權威的注冊會計師審計行為的鑒定機構這個問題,并不單純出現在我國,作為注冊會計師管理組織,英國注冊會計師協會也僅僅是對會計師事務所的日常審計行為進行規范,以確保會計師事務所遵守有關規定,也并沒有專門的鑒定機構。筆者認為,對注冊會計師審計行為的準確性,應該成立專門的鑒定部門和機構,其權威性應受到法律的嚴格保護,由其出示的鑒定報告及相關文件受到法律保護和推崇,同時該機構也可以履行對注冊會計師的日常審計行為的一種監督審查。
2.6 加強行業管理職能,制定自律處罰規定
在明確《注冊會計師法》的主體法律地位基礎上,應該加強注冊會計師協會的行業有效管理職能,由注冊會計師協會組織多個部門和專門人才,對現行相關法律法規進行統一的整理、集中,再經權威監管部門進行把關、調整,由統一的機構,一個出口部門對外；并可由注冊會計師協會組織,定期組織相關部門進行交流與溝通,增加法律法規的平衡性和普適性。同時,應該制定行業自律處罰規定,行業協會有權對違法違規的會員進行自律處罰,以充分發揮行業協會自我約束的作用。這個方面,有很多國外的立法經驗可借鑒。
2.7 加大對注冊會計師懲處力度
2006年5月,四川宜賓市翠屏區人民法院對宜賓賽爾登豐案中,涉嫌觸犯出具證明文件重大失實罪的兩被告人做出了一審判決：被告人宜賓蜀南會計師事務所的法定代表魯禮和,犯出具證明文件重大失實罪,判處有期徒刑兩年,緩刑兩年,并處罰金一萬五千元；被告人宜賓蜀南會計師事務所注冊會計師丁勇,犯出具證明文件重大失實罪,判處罰金一萬元。采取嚴厲的制裁措施,加大對注冊會計師的懲處力度,不僅可以提高注冊會計師對其職業操守的重視程度,還可以起到廣泛的震懾作用,從而凈化整個社會的注冊會計師隊伍,提高我國審計資料的真實性水平。
2.8 盡快完善法律體系建設
可以廣泛吸納西方國家成熟、先進的經驗和做法,結合我國注冊會計師獨特的存在特點,對我國注冊會計師相關的法律條文進行完善和修改。以《注冊會計師法》的修訂為契機,細化現行的法律條文,頒布新的法律法規；對懲罰標準采取參照額度比例模式進行,過失與懲罰相適應和匹配,既不能過于苛刻,也不可過于輕微。以期盡快形成量化、適用、完善的現代法律體系。
3 注冊會計師法律責任的前瞻性探究
3.1 注冊會計師法律責任的壓力將逐步加大
之前,我國注冊會計師行業已經歷了第一輪訴訟浪潮,主要形成原因是驗資的法律訴訟,但從注冊會計師未來的核心業務發展來看,對于包括鑒證服務、咨詢服務、規劃服務、技術服務和國際化服務等多方面、多領域的業務拓展,在注冊會計師法律責任問題上,就不僅僅要考慮鑒證業務的法律責任,同時更應關注其他滋生的服務業務引發的法律責任。從美國和中國香港的實際案件判決中來看,越來越傾向于讓注冊會計師們承擔更多的法律責任。注冊會計師所面臨的法律責任壓力會越來越大。
3.2 獨立審計準則的法律地位將迅速提升
一、注冊會計師職業道德內涵
注冊會計師一種專業性較強的職業，其自身所遵循的道德規范，相較于一般會計從業人員的會計職業道德有所區別，主要體現在于：一是規范主體不同，會計職業道德的規范主體是一般會計人員，主要以會計核算為主要工作內容，而注冊會計師的規范主體是注冊會計師，主要以審計等相關業務為主。二是服務主體不同，會計職業道德的服務主體是雇傭會計人員的企業、政府以及其他組織，而注冊會計師職業道德服務的主體則是現實或潛在利益的社會公眾。
由此，我們可以歸納出，注冊會計師職業道德是服務于相關利益社會公眾，對注冊會計師審計執業過程進行約束的行為規范，具體包括：職業品德、職業紀律、職業責任、專業勝任能力等方面行為標準。
二、我國注冊會計師職業道德現狀
雖然我國在2010年正式實施了《中國注冊會計師職業道德守則》，但是在執行過程中仍然存在諸多問題，制約著整個注冊會計師隊伍的健康發展。
首先，注冊會計師職業道德意識薄弱。注冊會計師作為監督企業經濟運行的監督者，不僅需要過硬的專業勝任能力，更需要具備良好的責任意識。但是，個別注冊會計師在審計過程中，面對被審計單位的誘惑，往往不顧社會公眾利益，同被審計單位合謀、串通，對被審計單位的虛假財務行為視而不見，并幫助其偽造、隱蔽相關數據。另外，還有個別注冊會計師缺乏保密意識，在未經客戶允許的情況下，泄露客戶企業秘密，甚至利用客戶企業秘密購買有價證券獲取收益。
其次，會計事務所片面降低審計成本。現階段，我國注冊會計師市場競爭日趨激烈，不僅國際四大注冊會計師事務所均已在我國開展業務，國內注冊會計師事務所也如雨后春筍般發展。面對激烈的市場競爭，個別注冊會計師事務所為了能夠贏得客戶，片面降低審計成本，其結果就是為了完成審計任務，不得不縮減審計人員規模和審計時間，造成審計質量大打折扣、審計的專業勝任能力不足。例如，2003年中天銀會計師事務所在對中國建設銀行進行審計過程中，僅動用35名審計人員、用時22天，就出具了無保留意見審計報告，對審計質量問題埋下了隱患。
最后，相關政府部門執業監管不到位。我國對注冊會計師審計情況的監督主要包括兩方面：一是政府部門對審計質量的檢查。二是中國注冊會計師協會對審計業務的檢查。但是，在實際操作過程中，審計質量檢查由財政部門和審計部門進行檢查，由于權責不明，相互推諉，審計質量檢查往往較為片面。而業務檢查上，由于中國注冊會計師協會自身人員、資金等方面的限制，難以對具體的注冊會計師審計行為進行檢查。
三、完善我國注冊會計師職業道德建設
本文將從政府部門、注冊會計師協會、會計師事務所、政府部門四個層次提出完善職業道德相關對策。
首先，政府部門層面。政府部門要加大監管力度，主要從兩個方面入手：一是要理清各部門監管職責，現階段對于注冊會計師的管理主要由財政部、審計署等部門負責，財政部應當主要負責對會計師事務所和注冊會計師的準入、退出及管理；而審計署應當主要側重于對其進行業務指導工作。二是應當加大相關法律法規的制定，加大對會計師事務所和注冊會計師違法行為的追究力度，從而對其產生足夠的震懾作用。
其次，注冊會計師協會層面。注冊會計師作為會計師事務所和注冊會計師的自律機構，應當逐步擺脫政府背景轉變職能，逐步將工作重心放在注冊會計師整個行業的健康發展上來。同時，還要建立會計師事務所和注冊會計師誠信體系，對會計師事務所進行星級劃分，對和注冊會計師進行信用評級，并面向社會公開，從而對違反注冊會計師職業道德的行為進行公開曝光，增加社會公眾的監督力度。
第三，會計師事務所層面。我國會計師事務所要摒棄低收費、低質量的粗放式發展方式，要以誠信服務和高質量水平獲得市場的認可，打造我國的會計師事務所品牌，走一條集約化發展的道路。同時，會計師事務所還要打造誠信的企業文化，這就需要企業強化內部宣傳力度，采取表彰內部誠信個人、發揮合伙人引領作用等方式，努力在會計事務所內部形成一種誠信審計的文化氛圍。
關鍵詞： 《薩班斯法案》 會計監管 獨立性
一、會計監管體系中缺乏獨立性的表現
（一）國外事件中缺乏獨立性的表現
通過安然事件，可見會計監管體系中獨立性的缺乏主要表現在以下幾個方面：
1.獨立董事與審計委員會缺乏獨立性的表現
根據證券市場的會計監管理論，上市公司董事會中需引入一定數量的獨立董事，這樣可以改善董事會成員的知識結構，建立制衡機制，防止公司管理層舞弊。安然事件和數次舞弊風暴表明：獨立董事制度的缺陷體現在獨立性的缺乏，獨立性制約著獨立董事制度的效率和效果，獨立董事不獨立，由其組成的審計委員會自然也就名存實亡。
2.美國注冊會計師協會與公共監管委員會缺乏獨立性的表現
美國注冊會計師協會（AICPA）具有雙重作用：既要保證注冊會計師的合法權益，又要監管注冊會計師的執業行為。注冊會計師審計的日常監督檢查工作一直由美國注冊會計師協會完成，但由于美國注冊會計師協會在其資金來源等方面都與大型會計師事務所聯系密切，所以其監督職能在很大程度上受到其監管對象的制約，因此，注協的監督效能受到質疑。
3.注冊會計師缺乏獨立性的表現
美國證券交易委員會（SEC）和美國注冊會計師協會（AICPA）都要求審計師不僅要做到實質上的獨立，而且要保持形式上的獨立。
從形式上看，安達信一直是安然的外部審計師，而且兼任其內部審計師，在提供審計鑒證服務的同時還提供咨詢業務。從實質上看，安然的審計幾乎是自己審自己，獨立性蕩然無存。由上述表現可以看出安達信與安然之間的密切關系有損安達信形式上的獨立性。
4.美國證券交易委員會缺乏獨立性的表現
美國證券交易委員會（SEC）是證券市場的權威監管者，應該是一個獨立性的機構，只有在一個絕對威信、公正的組織領導、監管下，市場中的其他各要素才有可能保持獨立、公允。但是，SEC受到大型事務所的資助或者是牽制，致使SEC在制定監管政策過程中受到干預，所制定政策的公正性和有效性大打折扣。
（二）國內有關缺乏獨立性的表現
一直以來，國內都認為美國的會計監管體系是最為完備的，因此較多地傾向于借鑒美國的經驗，通過分析我國發生的數次財務舞弊案，不難發現我國與美國一樣存在著嚴重的獨立性缺失問題。
二、《薩班斯法案》有關獨立性的改進措施
（一）提高注冊會計師的獨立性
《薩班斯法案》第2章專門討論了有關注冊會計師獨立性的提高措施:原則上禁止會計師事務所為其審計的上市客戶提供某些非審計服務等。這些措施將進一步保證注冊會計師執業的獨立性，避免受到不必要的干擾而影響審計質量。然而，法案只是在形式上使事務所與客戶保持了獨立。
（二）增強審計委員會的職能
《薩班斯法案》肯定了公司的內部治理機制。在公司內部治理結構中，公司董事會下設的審計委員會，與審計工作關系密切而且利益相對獨立，對于保證會計信息的真實、公允和公司內部治理結構的有效性，審計委員會發揮了十分重要的職能。所以，充分發揮審計委員會的職能可以加強會計監管。但是，《薩班斯法案》并沒有在本質上解決審計委員會的獨立問題。
（三）成立公眾會計監管委員會
《薩班斯法案》規定會計行業的監管權由行業自律組織轉向行業外的獨立機構――公眾會計監管委員會（PCAOB）。PCAOB的成立是美國注冊會計師監管體制的一次重大改革。但是，PCAOB的監管仍然存在一些問題。這將使PCAOB設立所體現的獨立性可能僅僅是形式上的而非實質性的。
《薩班斯法案》對于安然事件中暴露出的獨立性問題都有認識，而且也較針對性地給出了改進措施，這些規定或許能幫助改善形式上的獨立性，但由于獨立審計的根本矛盾仍然存在，實質獨立性的問題沒有得到徹底解決。
三、《薩班斯法案》對我國會計監管的啟示
由于我國原先體制和審計行業發展程度的不同，加上法案本身還存在著爭議，因此，我們不能照搬《薩班斯法案》的措施，可以在結合我國國情的基礎上，加快和完善我國會計監管體系的建設。
（一）加強公司內部治理結構
內部會計監管是第一道防線，但引入獨立董事制度后，上市公司治理結構中會計信息失真的問題不能全部迎刃而解，關鍵在于保證獨立董事和審計委員會發揮作用。因此，必須加緊提高獨立董事的獨立性。
（二）從制度上保證注冊會計師審計的獨立性
會計師事務所提供非審計業務具有雙重性質，一方面給會計師事務所帶來額外收益，另一方面削弱了執行審計業務的注冊會計師的客觀性和獨立性。我國應該盡快制定有關政策，明確規定會計師事務所不能同時提供審計業務與非審計服務，加強對注冊會計師從事咨詢業務的監管。
（三）完善注冊會計師行業監管體系
根據美國暴露出的監管制度的嚴重缺陷和漏洞，可以發現僅僅依靠行業的自律性組織進行會計監督是不夠的。因此我國應根據“法律規范、政府監督、行業自律的基本監督思路”構建以政府監管為主導，以行業自律管理為補充的注冊會計師行業監管體系。
參考文獻：
［1］黃蘇政，陳黎明.上市公司會計監管制度及其改進［J］.財政監督，2005，（11）.
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［3］馬德林，楊英.安然事件與我國會計改革.商業財會，2003，（3）.
國際會計師聯合會（International Federation of Accountants，IFAC）是一個由不同國家職業會計師組織組成的非贏利性、非政府性和非政治性的機構，在瑞士日內瓦注冊，總部設在美國的紐約。目前IFAC在全球119個國家有163個會員協會，這些協會累計有約250萬會員。IFAC的成員劃分為正式會員、準會員和附屬會員三種
。中國注冊會計師協會于1997年5月8日加入成為IFAC正式會員，也是中國唯一的一個IFAC成員單位。一個會計組織是否是IFAC成員是衡量它的國際影響力、專業地位的重要指標。
根據國際會計師聯合會(IFAC)網站的最新信息，其在美國的正式會員(full member)包括：
1.管理會計師協會(Institute of Management Accountants,IMA)，成立于1915年，會員有7萬人，代表在企業內部的職業會計師，其中4萬人已取得CMA資格，還有3萬人尚未進行認證。IMA有11000名會員在美國之外，其中300名在中國。
2.美國注冊會計師協會(American Institute of Certified Public Accountants,AICPA)，截止到2004年7月31日有331635名正式會員。
3.州會計委員會全國聯合會（National Association of State Boards of Accountancy,NASBA）。鑒于美國的注冊會計師注冊由各個州實施，而會計服務市場又是全國性的市場這樣一個矛盾，在AICPA的推動下，1908年，各州會計委員會成立了州會計委員會全國聯合會（NASBA），NASBA是一個協調組織。
另外還有兩個在美國的附屬會員：
4.信息系統審計與控制協會(Information Systems Audit & Control Association,ISACA),成立于1969年，最初稱為EDP審計師聯合會，總部在美國的芝加哥。在全球100多個國家設有160多個分會，現有會員兩萬多人。其推出的資格考試為注冊信息系統審計師CISA（Certified Information System Auditor）。
5.內部審計師協會(The Institute of Internal Auditors,IIA)成立于1941年，擁有80,000多名會員，從事風險管理、公司治理、內部控制、IT審計等。IIA是被100多個國家所公認的內部審計方面的權威教育組織，也是全球業界認證、研究和技術指導的領導者。其推出的資格考試為注冊內部審計師(CIA)。
7 月15 日，中國注冊會計師協會了《2015 年會計師事務所綜合評價前百家信息》公示稿。根據該公示稿顯示：排行前十的會計師事務所分別為：普華永道中天、德勤華永、安永華明、瑞華、立信、畢馬威華振、天健、信永中和、天職國際、大華。
會計版企業景氣指數調查
(2015 年上半年)
中國會計視野網近日會計版企業景氣指數調查(2015 年上半年)，該指數是從企業財報的微觀角度來評價行業運行甚至宏觀經濟情況的指數。指數顯示：2015 年上半年的景氣指數為100.2，勉強處于微景氣區間，這大大低于2015 年初對2015 年全年的景氣預測（119.72）；2015 年下半年的景氣預測為96.75，則又回落入微弱不景氣區間。2015 年6 月的綜合景氣指數為98.13。
2015 注會專業院校學生境外實習選拔結束
2015 年7 月11 日，中注協組織舉辦了“2015 年度注冊會計師專業方向院校學生境外實習選拔測試”。
來自全國19 所注冊會計師專業方向院校推薦的72 名學生參加了選拔測試。入選本期項目的60 余名學生將從2016 年1 月開始，陸續前往13 家國際會計公司在相關國家和地區的分支機構進行為期3 個月的境外實習。
全國注冊會計師人數
首次突破10 萬人
注冊會計師行業管理信息系統顯示，截至2015 年6 月30 日，中注協團體會員（會計師事務所）總數8331家，個人會員總數210509 人，其中注冊會計師100601 人，非執業會員109908 人。
中注協國際及區域會計組織任職代表21 人
中注協日前召開了“中國在國際及區域會計職業組織任職代表工作會議”。近年來，中國在推薦行業代表在國際及區域會計職業組織任職的工作取得了巨大進步。目前已累計推薦任職代表21 人，任現職的代表數量明顯增加，已初步建立了一支任職代表隊伍。
中央單位首曬決算細賬去年花1.2 萬億
近百中央機關單位日前曬出2014年度決算，支出總額逾12000 億。“三公”決算約49.27 億，比預算壓縮約12 億，比2013 年減少約21 億。此外，40 余個機關單位的機關運行經費高于2013 年度的費用，質檢總局漲幅最大，約4.1 億。
46 個中央單位審計查出142 億“問題資金”
審計署日前公布了46 個中央部門、單位2014 年度預算執行情況和其他財政收支情況審計結果。據統計，這些中央單位審計查出的“問題金額”超過142 億元。其中，超過7 成單位“三公”經費存在問題。
央視曝光包裝資產
