時間：2023-09-06 17:08:37
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇稅法對固定資產的定義，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
一、固定資產后續支出會計處理規定
(一)固定資產后續支出的界定固定資產后續支出是指固定資產在使用過程中發生的更新改造支出、修理費用等。以上定義從時間和性質兩個方面對固定資產后續支出進行了界定。首先，從時間范圍上看，固定資產后續支出是固定資產達到預定可使用狀態后至處置前這個時間段之內所發生的支出，在這個時間段之前或之后所發生的支出均不屬于固定資產后續支出；其次，從性質上看，這些支出是與固定資產效能直接相關的各種支出，如固定資產維護、修理、修繕、裝修、改良等活動所發生的支出均屬于固定資產后續支出。
(二)固定資產后續支出的會計處理規定《企業會計準則第4號――固定資產》及其應用指南規定，固定資產的更新改造等后續支出，在同時滿足固定資產的確認條件時，應當計人同定資產成本，如果有被替換的部分。應扣除其賬面價值；不符合固定資產確認條件的固定資產修理費用等，應當在發生時計人當期損益。可見，會計處理的規定，主要是以后續支出是否符合會計要素中資產的定義為依據，分別對其進行資本化和費用化處理。按會計準則的規定，資產是指企業過去的交易或者事項形成的，由企業擁有或者控制的，預期會給企業帶來經濟利益的資源。固定資產的兩個確認條件是：(1)與該固定資產有關的經濟利益很可能流入企業；(2)該固定資產的成本能夠可靠計量。固定資產的更新改造支出預期會給企業帶來經濟利益，符合資本化條件時計入固定資產成本；不符合條件的日常修理和大修理支出，由于僅僅是保持資產原有的性能，預期不能為企業帶來經濟利益，因而在發生的當期計入損益。
二、固定資產后續支出稅務處理規定
(一)固定資產的改建支出《企業所得稅法實施條例》第六十八條明確指出，何謂固定資產的改建支出，是指改變房屋或者建筑物結構、延長使用年限等發生的支出，顯然這是指不動產的改建支出。對于固定資產的改建支出，稅法規定區分為兩種情況分別進行處理：(1)除已足額提取折舊和租入的固定資產改建支出外，其他固定資產的改建支出增加計稅基礎，按調整后的計稅基礎計算折舊稅前扣除，其中延長固定資產使用年限的，還應當適當延長折舊年限。并相應調整計算折舊；(2)對已足額提取折舊的固定資產的改建支出和租入固定資產的改建支出，作為長期待攤費用，對于已經足額提取折舊的不動產固定資產的改建支出，按照固定資產預計尚可使用年限攤銷；對于租入不動產固定資產的改建支出，按照合同約定的剩余租賃期攤銷。按照規定攤銷的，在計算應納稅所得額時準予扣除。
(二)固定資產的修理支出對于修理支出，不符合固定資產大修理支出標準的日常修理支出計入當期損益；符合大修理支出標準的計人長期待攤費用，按照規定攤銷的，在計算應納稅所得額時準予扣除。所謂大修理支出，是指同時符合下列條件的支出：(1)修理支出達到取得固定資產時的計稅基礎50％以上；(2)修理后固定資產的使用年限延長2年以上。
三、固定資產后續支出會計與稅務處理差異
(一)固定資產后續支出會計與稅法規定差異對于后續支出是資本化還是費用化，會計上偏重于定性方面的規定，可操作性相對較差，對會計從業人員的職業判斷和綜合能力要求較高；而稅法對固定資產后續支出的處理進行了明確的定量化的規定，其可操作性較強。會計準則對固定資產后續支出的處理，以固定資產確認標準為依據，分為兩種情況處理，不符合確認標準的費用化，符合確認標準的資本化；而稅法對固定資產后續支出的處理，是根據配比原則、相關性和合理性的原則，主要以大修理標準為依據，不符合大修理標準的費用化，符合大修理標準的資本化。新企業所得稅法將固定資產的后續支出分為費用化的一般修理支出和資本化的支出，其中資本化的支出又分為固定資產的改建支出和大修理支出。會計不再區分日常修理和大修理，而稅法仍然要求區分日常修理和大修理。
(二)固定資產后續支出會計與稅法處理差異例析可歸納為以下三種情況：
一是會計與稅法均予以費用化。對于不符合大修理標準的固定資產中、小修理支出，會計與稅法均規定在發生的當期計人損益，允許在計算企業所得稅時作為成本費用項目全額扣除，不會形成暫時性差異。
[例1]某公司2009年6月對其現有的一臺生產用設備進行日常維護，共花費維護費3000元。由于該項后續支出僅僅是為了維護固定資產的正常使用而發生的，不產生未來的經濟利益，因此會計和稅法均將其費用化。
賬務處理為：
借：管理費用 3000
貸：銀行存款等 3000
二是會計予以費用化，而稅法予以資本化。符合標準的固定資產大修理支出，會計上不符合資產確認條件的直接計人當期損益，而稅法規定作為長期待攤費用處理，在固定資產尚可使用年限內分期攤銷。在這種情況下，會在資產賬面價值和計稅基礎之間形成暫時性差異。
[例2]某公司2009年6月發生固定資產大修理支出50萬元，該固定資產取得時的計稅基礎為90萬元，修理后該固定資產的使用壽命延長了3年，尚可使用5年，會計上將50萬元的大修理費用直接計入了當期損益，稅務上則將其作為長期待攤費用分五年進行攤銷，假設所得稅稅率為25％。
時間性差異=50-50÷5=40(萬元)
遞延所得稅資產=40×25％=10(萬元)
賬務處理如下：
借：遞延所得稅資產 100000
貸：所得稅費用 100000
三是會計與稅法規定均予以資本化。符合固定資產確認條件的改建支出，會計和稅法均規定予以資本化，增加固定資產的成本和計稅基礎。在企業所得稅處理上，若固定資產的后續支出計入固定資產成本，則要通過固定資產折舊的形式進入成本費用，按規定在稅前扣除，此時，也不會形成暫時性差異。
[例3]某公司2009年6月發生固定資產改建支出50萬元，被替換的資產賬面價值10萬元，假定按報廢處理且無殘值。
則發生改建支出的賬務處理為：
借：在建工程 500000
貸：銀行存款等 500000
終止確認被替換部分的資產賬面價值的會計處理為：
借：營業外支出 100000
Abstract:Based on the principles of the impairment of fixed assets, the thesis points out some changes and analyzes the accounting of the new principles with examples.
關鍵詞:固定資產;減值準備;累計折舊
Key words:fixed assets; impairment; accumulated depreciation
中圖分類號:F23 文獻標識碼:A文章編號:1006-4311(2010)04-0014-01
新的資產減值準則明確規定,資產減值損失一經確認,在以后會計期間不得轉回,只允許在資產處置時,再進行會計處理。從而確保了企業財務狀況和經營業績的真實、可靠,有效地避免了一些企業利用資產減值來進行利潤調控的現象,保護了投資者的利益。
1 固定資產的定義
準則規定,固定資產是必須同時具有以下幾個特征的有形資產:
(1)為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的。這實質是說明持有固定資產的目的,這種目的不管是直接的,還是間接的,都要求其是有用的,能為企業帶來效益,否則,就沒有確認為固定資產的必要。(2)使用年限超過一年。固定資產是長期資產,其使用期限應長于一年的一個會計期間,這也隱含了其價值的轉移方式(折舊)是逐步的,是其區別于流動資產的一個顯著特征。(3)單位價值較高。無論是自建的,還是外購的,或是其他方式取得的固定資產,都要求其單位價值含量較高,這也就暗示了對其核算應加強重視。固定資產的定義在著重說明其作為資產的共性――有用性――的同時,突出了其本身的特征――使用年限較長、單位價值量較高,即從共性和個性上較好地說明了其內涵。
2 固定資產減值準備當期的納稅調整及會計處理
按照準則規定,企業應在期末資產負債表日,對固定資產逐項進行檢查,對由于市價大幅度下跌,有證據表明已經陳舊過時或者其實體已經損壞,已經或者將被閑置、終止使用或者計劃提前處置等原因導致其收回金額低于賬面價值的資產,應當將資產的賬面價值減記至可收回金額,減記的金額確認為資產減值損失,計入當期損益,同時計提相應的資產減值準備。依照稅法相關規定,企業所得稅前允許扣除的項目,必須遵循真實發生的據實扣除原則,除國家稅收規定外,企業根據財務會計制度規定提取的任何形式的準備金(包括固定資產減值準備)不得在企業所得稅前扣除。比較會計準則和稅法的相關規定,因計提固定資產減值準備的期間與允許在計算應納稅所得額時扣除的資產損失的期間不同而產生的差異,作為可抵減暫時性差異,即作為來來可抵減應納稅所得額的時間性差異,在計算當期應納稅所得額時,進行納稅調增。“當期應納稅所得額=當期會計利潤+計提的固定資產減值準備”。
3 計提固定資產減值準備后固定資產折舊差異的納稅調整及會計處理
按照會計準則的規定,資產減值損失確認后,減值資產的折舊或者攤銷費用應當在未來期間作相應調整,以使該資產在剩余使用壽命內系統地分攤調整后的資產賬面價值(扣除預計凈殘值)。比較會計準則和稅法的相關規定,計提固定資產減值準備后固定資產賬面價值減少,但由于固定資產尚可使用年限有可能縮短,所以很難確定固定資產計提減值準備后的會計折舊與稅法允許可在應納稅所得額中抵扣的折舊或攤銷額的大小關系。若前者小于后者,則將兩者的差額從當期利潤總額中扣減后,再計算當期應納稅所得額。若前者大于后者,則將兩者的差額在當期利潤總額中加上后,再計算當期應納稅所得額。“當期應納稅所得額=當期會計利潤一計提固定資產減值準備后提取的會計折舊小于稅收折舊的差額”;或者“當期應納稅所得額:當期會計利潤+計提固定資產減值準備后提取的會計折舊大于稅收折舊的差額”。
[例1]中興公司計提減值準備后預計固定資產尚可使用年限為7年。2006年以后計提的折舊額會計制度與稅法存在差異:
按會計制度規定每年折舊額=2380+7=340(萬元)
按稅法規定每年折舊額=4000+10=400(萬元)
該項固定資產計提減值準備后,以后年度每年會計上計提的折舊小于稅法上允許計提的折舊,應將兩者的差額,在計算應納稅所得額時,在會計利潤基礎上調減。
2006年后該項固定資產的賬面價值、計稅基礎、暫時性差異及遞延所得稅、應交所得稅、所得稅費用。
所得稅相關會計分錄:
2007年:借:所得稅 1914000
遞延所得稅資產 1188000
貸:應交稅費――應交所得稅
2008年:借:所得稅 2112000
遞延所得稅資產 990000
貸:應交稅費――應交所得稅
以下年度略。
若中興公司計提減值準備后預計固定資產尚可使用年限為5年。2006年以后計提的折舊額會計制度與稅法存在差異:
按會計制度規定每年折舊額=2380÷5=476(萬元)
按稅法規定每年折舊額~000÷10=400(萬元)
該項固定資產計提減值準備后,以后年度每年會計上計提的折舊大于稅法上允許計提的折舊,應將兩者的差額在計算應納稅所得額時,在會計利潤基礎上調增,但在2012年、2013年,會計核算上不再計提折舊,稅法上仍允許計提折舊400萬元,因此計算應納稅所得額時,在會計利潤基礎上調減400萬元。
2006年后該項固定資產的賬面價值、計稅基礎、暫時性差異及遞延所得稅、應交所得稅、所得稅費用。
2007年:借:所得稅 1917000
遞延所得稅資產 1633800
貸:應交稅金――應交所得稅 3550800
2008年:借:所得稅 1663200
遞延所得稅資產 1887600
貸:應交稅金――應交所得稅 3550800
關鍵詞：新企業所得稅 新會計準則 固定資產
一、新《企業所得稅法》和新會計準則對于處理固定資產的共通點
（一）確認基準有一定的共同性
在新會計準則的第3條中，固定資產所指是具有下述特征的有形資產：所使用的壽命必須超過一個會計年度；為提供勞務、生產商品、或者出租而持有的經營管理。要想確認是否屬于固定資產必須要滿足以下幾個要求：與該固定資產相關的經濟利益非常容易流入企業；能可靠的計量該固定資產的成本。新《企業所得稅法實施條例》中的第57條有這樣的規定，固定資產也即是指為生產產品、出租提供勞務或經營管理上所持有的，在超過12個月時間的非貨幣性質的資產。該資產包括了房屋、建筑、機器、機械、運載工具等以及一些與生產經營密切相關的各種生產器具、操作工具、施工設備等。
（二）折舊方法有一定的共同性
在新會計準則里，第17條規定中指出，企業可用的折舊方法包括了工作量法、年限平均法、雙倍余額遞減法、年數總和法；在新企業所得稅法里，規定固定資產折舊計算要按直線法來扣除；另外，在該條例中的“稅收優惠”規定里指出，使用加速折舊法的同時，還可以使用年數總和與雙倍余額遞減法，二者對于折舊法中的規定是基本一致的。
（三）以歷史作為成本的基礎
在新企業所得稅法中規定，歷史成本是固定資產計算稅法的基礎，這里的歷史成本指得是，企業在取得某項資產的時候，實際支出的資金；新會計準則也是按原有成本來進行初始計量。
二、新《企業所得稅法》和新會計準則對于處理固定資產的不同點
（一）固定資產定義的不同
1、新《企業所得稅法》第11條中指出：固定資產是企業為生產產品、提供勞務、出租或經營管理而持有并且使用的時間超過12個月的非貨幣性的資產，包括了房屋、建筑、機器、設備、機械、運載工具以及其他一些與生產經營活動相關的生產設備、器具、工具等等。
2、《企業會計準則第4號―固定資產》規定：固定資產是指具有“為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有”和“使用壽命超過了一個會計年度”兩個特征，且同時滿足“與該固定資產有關的經濟利益很可能流入企業”和“該固定資產的成本能夠可靠地計量”兩個條件，才被承認為固定資產。
（二）取得固定資產里初始計量的不同
在新企業所得稅法中58條規定：固定資產的主要有6種計稅基礎方法。經過新企業所得稅法和新會計準則的對比后發現以下不同之處：
1、在外購固定資產方面，新會計準則使用了固定資產的現值計量屬性，同時設置了相關的處理方法來處理超過正常信用條件延期支付購買固定資產；然而，新企業所得稅法是嚴格的按照歷史成本；
2、在自行建造的固定資產方面，新會計準則以達到預定可使用狀態前的支出作為基礎；新企業所得稅法以竣工結算前的支出作為基礎；
3、在融資租入的固定資產方面，新會計準則同時使用了現值屬性和公允價值屬性；而新企業所得稅法對租賃合同中所約定的付款總額以歷史成本為計量屬性，對于未約定的付款總額以公允價值為計量屬性；
（三）后續的計量的不同
1、不能計算的折舊范圍
在新企業所得稅法中規定：房屋建筑物以外未使用的、用經營租賃的模式來收入的、用融資租賃的模式來收入的、以提出折舊卻仍在繼續使用的、和經營活動沒有關系的固定資產等不得計算折舊扣除；在新會計準則中則需要對未投入使用的所有固定資產計提折舊。
2、對于折舊使用年限的規定
在新企業所得稅法中，固定資產的折舊最低年限有如下規定：房屋建筑折舊最低年限為20年；船只、飛機、機器、器械等設備折舊最低年限為10年；與生產活動相關的家具、器具、工具等折舊最低年限為5年；電子設備的折舊最低年限為3年。且最低折舊年限不得低于所規定折舊年限的60%。而在新會計準則中卻使用了“使用壽命”的概念，規定在折舊時，企業應當以該固定資產的性質以及使用情況為基礎，確定出固定資產的使用壽命。
3、計算折舊的時點
在新會計準則并未對計算折舊的時點做出明確的規定，僅僅只是原則性的強調了折舊是在固定資產使用壽命內，按照確定的方法對應計折舊額進行系統分攤；而新企業所得稅法中則規定固定資產投入使用的次月為計算折舊的時點的起點；如果有停止的固定資產，應當從停止使用的次月開始停止折舊計算。
4、對于折舊方法的多樣選擇性
在新企業所得稅法中規定，固定資產的折舊方法是直線法。在實施條例“稅收優惠”中規定，可以采取加速折舊方法的對固定資產折舊。而新會計準則上對折舊的方法比較側重于經濟實質。一般來說公司要根據自身的實力，可選擇與固定資產相關的經濟利益來實現預期值，再選擇合適的固定資產折舊方法。
三、結語
新《企業所得稅法實施條例》的頒布得到了越來越多的認可，其公平、公正性讓越來越多的企業在稅收上得到了更好的保護。雖然和新會計法有明顯的分歧，但二者卻能相輔相成，促進了社會的進步。
參考文獻：
[1]黃若男，向兆禮，楊明智等.基于新企業所得稅與新會計準則對固定資產處理的對比分析[J].赤峰學院學報（自然科學版），2009，25（4）：118-120
關鍵詞：企業所得稅法；差異；協調
2007年1月1日起，企業會計準則（以下簡稱會計準則）在上市公司范圍內施行，從而實現了中國會計準則與國際會計準則的趨同，這也標志著中國會計準則（制度）建設邁上了新的臺階。2008年1月1日起，企業所得稅法在全國范圍內施行，在中國長達20多年時間的企業所得稅“分制”時代宣告結束。
在實際業務處理當中，盡管企業所得稅法和會計準則之間的差異逐漸縮小，共同點顯著增加，但是，兩者之間的差異是不可能消除的。
一、企業所得稅法與會計準則的基本差異
1.特征方面的差異
企業所得稅法的特征是高度統一性和確定性，而會計準則的特征是原則性與靈活性有機結合。
稅收是將一部分社會產品或一部分既得利益從納稅人手中轉變為國家收入的再分配手段，它的突出特點是無償性、強制性、確定性，集中體現了國家意志和國家利益的需要。稅法所規定的行為方式明確而具體，不允許任何機關和個人隨意改變或違反。同時，只有稅法提供確定的行為標準，才能判斷納稅人的行為是否符合法定的要求，對違反者強制地改變其涉稅行為，同時對稅收執法權力也給予規范和約束。
會計準則允許企業在不違反會計法的前提下，結合本企業的具體情況，制定適合于本企業的會計核算方法，處理好統一性與靈活性之間的關系。在原則性規范的前提下，賦予企業更多的會計政策選擇權和決定權；企業可以自主合理地作出一系列會計估計；在會計核算與會計報告中，體現重要性原則的要求，企業可針對交易或事項的重要程度，采用不同的核算方式，對于次要的會計事項，在不影響會計信息真實性和不至于誤導會計信息使用者的前提下，可適當簡化處
2.功能方面的差異
會計準則的首要功能是規范、統一和提高會計信息的質量，在不同的會計環境下，會計準則必須將會計政策選擇權限制在一定的范圍內，個體的會計選擇如果不是建立在嚴密的約束機制之下，其結果可能會是濫用“職業判斷”，從而為會計造假大開方便之門，會計改革的實踐已經證明了這一點。會計準則的功能在于提高會計信息的質量，尤其是可靠性、相關性方面的要求，但當可靠性與相關性二者不可兼得時，應優先考慮可靠性。會計準則的另一重要功能是在滿足不同會計信息使用者需要的前提下，指導和組織會計核算。
企業所得稅法的首要功能在于保證財政收入，體現國家意志和最廣泛意義上的社會意志。另一個重要功能是在公平稅負的前提下對經濟活動起到調節和促進作用，既要考慮“公平”，又要兼顧“效率”。它通過制定一系列鼓勵或限制性的稅收政策引導經濟活動的運行，調節社會資源的配置和收入再分配。如在計稅依據和稅率的規定方面，詳細列舉了哪些是應稅收入，哪些是免稅收入；不同的收入怎樣適用不同的稅率等。在所得稅扣除方面，詳細列舉哪些項目可以稅前扣除，哪些項目不可以稅前扣除，哪些項目的扣除金額受限額限制，哪些項目可以加計扣除等。
3.會計要素確認方面的差異
(1)資產。會計準則規定，資產是指企業過去的交易或者事項形成的、由企業擁有或者控制的、預期會給企業帶來經濟利益的資源。確認為資產必須同時滿足兩個條件：一是該資源有關的經濟利益很可能流入企業；二是該資源的成本或者價值能夠可靠地計量。而企業所得稅法沒有對資產整體給出定義，但分別對固定資產、生物資產、無形資產、長期待攤費用、投資資產、存貨等資產項目給出了定義。由于會計處于謹慎性的考慮，對資產計提的減值準備稅法不予認可，因此，資產的賬面價值與計稅基礎經常會出現差異。
(2)負債。會計準則規定，負債是指企業過去的交易或者事項形成的、預期會導致經濟利益流出企業的現時義務。確認為負債必須同時滿足兩個條件：一是與該義務有關的經濟利益很可能流出企業；二是未來流出的經濟利益的金額能夠可靠地計量。而企業所得稅法將負債區分為法定義務和推定義務，由于法定義務而產生的費用符合稅法規定的允許在稅前扣除。而推定義務產生的費用不允許在稅前扣除。
(3)所有者權益。會計準則規定，所有者權益是指企業資產扣除負債后由所有者享有的剩余權益。一般來源于所有者投入的資本、直接計入所有者權益的利得和損失、留存收益等。但是，企業所得稅法對于不同來源的所有者權益處理是不同的，所有者投入的資本不計入企業的應納稅所得額，而直接記入所有者權益的利得或損失則在未來期間可能計入應納稅所得額征收企業所得稅，比如公允價值變動等。
(4)收入。會計準則規定，收入是指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。其實這是狹義的收入概念。而企業所得稅法規定，企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。包括征稅收入、免稅收入、不征稅收入。因此，會計收入與征稅收入在數量關系上可能是不相等的。
(5)費用。會計準則規定，費用是指企業在日常活動中發生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出。費用只有在經濟利益很可能流出從而導致企業資產減少或者負債增加、且經濟利益的流出額能夠可靠計量時才能予以確認。而費用在企業所得稅法中主要表現為各項扣 除，可以區分為全額扣除項目、按一定標準和范圍扣除的項目、不得扣除的項目。因此，對于費用的處理，會計準則和企業所得稅法的差異最大。
(6)利潤。會計準則規定，利潤是指企業在一定會計期間的經營成果。利潤包括收入減去費用后的凈額、直接計入當期利潤的利得和損失等。利潤金額取決于收入和費用、直接計入當期利潤的利得和損失金額的計量。而利潤在企業所得稅法中表現為應納稅所得稅額，由于會計準則和企業所得稅法在資產、負債、所有者權益、收入、費用要素的確認方面存在差異，因此，會計利潤與應納稅所得額一般也會存在差異。
4.計量屬性方面的差異
基于會計信息質量的要求，會計準則體系中采用了歷史成本、公允價值、現值、可變現凈值、重置成本等五種計量屬性，力求對會計要素的計量更加可靠、客觀、準確。同時，為了盡可能的實現與國際會計準則趨同，會計準則體系中大量采用了公允價值計量屬性。
企業所得稅法仍然堅持以歷史成本計量屬性為主，在某些方面也采用了公允價值和重置成本計量屬性。比如，企業通過捐贈、投資、債務重組等方式取得的固定資產，以該資產的公允價值和支付的相關稅費為計稅基礎；企業盤盈的固定資產，以同類固定資產的重置完全價值為計稅基礎。可變現凈值計量屬性一般用于期末考慮資產是否計提減值準備，因此，企業所得稅法不予認可，現值計量屬性不符合稅法對于風險的態度和價值取向，也不予認可。
5.會計政策選擇權方面的差異
會計政策是企業在會計核算時所遵循的具體原則以及企業所采用的具體會計處理方法。企業會計準則在資產折舊、存貨的計價方法上給企業留下的選擇余地越來越大，企業選擇的空間也越來越大。例如，會計準則規定，企業應當根據固定資產的性質和消耗方式，合理地確定固定資產的預計使用年限和預計凈殘值，并根據科技發展、環境及其他因素，選擇合理的固定資產折舊方法，按照管理權限，經股東大會或董事會，或經理（廠長）會議或類似機構批準，作為計提折舊的依據。這一規定事實上賦予了企業更大的自，使企業在確定折舊政策時，既要考慮固定資產的有形損耗，也要考慮無形損耗。
而企業所得稅法規定，固定資產的折舊必須在法定使用年限內依直線法計算，只有在特定情況下才允許采取加速折舊方法，對未經批準而采取加速折舊或直線法以外的其他折舊方法，納稅時必須進行納稅調整。所以，企業所得稅法限制企業對于會計政策的選擇權要嚴于會計準則。
二、企業所得稅法與會計準則的協調
1.企業所得稅法與會計準則差異協調的可行性
(1)稅法與會計準則是相輔相成的。會計和稅收是經濟體系中不同的分支，他們之間是緊密相連的。首先，稅收制度的產生發展均是建立在會計理論與會計實踐發展基礎上的。如果沒有會計假設、沒有會計收益的確認與計量、沒有完善的會計賬簿體系，那么現代稅收制度（包括所得稅制度）的建立與發展就無據可依。會計理論的逐漸成熟也為納稅所得額的確定提供了計算的基礎。從會計與稅收的發展過程中可以看出，會計與稅收是相輔相成、相互促進的，稅收的內容與要求促進會計方法的完善與嚴密，嚴密與日趨完善的會計方法又為稅制的拓展及征管提供了條件。
(2)稅法與會計準則的服務對象本質上是一致的。稅法與會計準則實際上都是為會計利潤服務的，實質都是剩余價值，是將全部預付資本視為剩余價值來源的產物，而政府征稅也不能傷及稅本，對所得征稅只能以新創造的價值為客稅依據，應稅所得與會計利潤具有本質上的一致性。
(3)稅法與會計準則已實現一部分的協調與接軌。新會計準則與企業所得稅法均進一步強調遵循權責發生制原則，雖然稅法在執行范圍上比會計準則略小，但主要方面是一致的。例如，在固定資產確認條件上，會計準則和稅法都要求具有這兩點特征：①為生產商品、提供勞務。出租或經營管理而持有的；②（會計準則規定）使用壽命超過一個會計期間，（稅法規定）使用壽命超過12個月。可見，兩者對于固定資產的確認標準相同。因此，會計準則與稅法在一些方面是可以達成協調與一致的。
2.企業所得稅法與會計準則差異的協調思路
對于所得稅法與會計準則的協調，一方面不能把差異看作一種“弊端”加以革除，刻意追求一致；另一方面協調過程中不能違背成本效益原則，必須從實際需要出發，不能為了協調而協調。
(1)所得稅法與會計準則的制定部門應加強合作。我國稅收法規與會計準則制定分別屬于國家稅務總局和財政部，由于這兩個政府部門的具體目標不同，各自的要求也不同，因而各自制定的政策法規出現差異在所難免，但兩個部門的根本目標是一致的，所以在法規與準則制定過程中加強兩個部門的溝通和配合具有極大的必要性和重要性，這也會減輕國家在法規實施過程中的難度。
(2)改進和完善差異調整的會計處理方法。企業對差異的會計處理以賬外調整為主，在納稅申報表中體現，無法與日常的會計記錄相銜接，也不利于與稅務機關的信息交流。為了完整系統地反映差異的形成及納稅調整情況，企業應當增設必要的明細賬和備查賬，規范賬簿記錄。對差異的調整情況，應在財務會計報告中作相應披露。例如，可在利潤表的“利潤總額”與“所得稅”項目之間增列“納稅調整增加額”“、納稅調整減少額”和“應納稅所得額”三個項目，其調整金額根據有關明細賬和備查賬的記錄分析計算填列，以反映差異調整的全貌。
(3)在協調的基礎上使得企業所得稅法向會計準則靠攏。在當代社會，國家已經不再是外在的、異己的力量，而是社會成員共同需要的產物。國家征稅的主要目的是為了滿足公共利益的需要，是為了向社會成員提供公共產品，因此在征稅的數量上要符合資源在公共部門與私人部門之間最佳配置的準則，在征稅過程中遵循保護和促進社會經濟發展的需要。作為社會公共意志體現的所得稅法，只要在不損害公共利益的前提下，無疑會保護投資者的利益，因此兩者在根本利益上是統一的。所得稅一定程度上向會計準則靠攏是社會的、歷史的選擇。
2007年3月16日，我國修訂了《中華人民共和國企業所得稅法》，該法將于2008年1月1日起施行。新的《中華人民共和國企業所得稅法》將取代1991年4月9日公布的《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法》和1993年12月13日的《中華人民共和國企業所得稅暫行條例》。新法在納稅人、稅率、扣除和資產處理、應納稅所得額、稅收優惠、納稅調整、納稅方式等方面與現行稅法有較大變化。在新法出臺的基礎上，2007年又將穩步推進增值稅轉型、個人所得稅制、資源稅計稅方法、土地使用稅標準、稅收優惠政策等多項稅制改制。同時，國際反避稅政策及《關聯企業間業務往來資料管理辦法》等一系列新的重大稅制改革文件也即將出臺。
本文擬就新會計準則及其與稅法差異方面的幾個具體問題進行探討。關于新會計準則與稅法的差異，體現在很多地方，細節問題比較多，但本文的主要目的是通過下面幾個重要方面的闡述，使會計與稅法之間的政策更加協調。
一、新會計準則、稅法對會計實務的挑戰
（一）在資產和交易的計量中引入了公允價值概念
新會計準則改革，使中國會計導向發生了變化。原來的導向是面向過去，即會計主要是記錄過去，財務報表就是一個價值記錄。未來會計徹底變成決策性會計，叫做“面向未來的會計”。
新會計準則引入了公允價值概念。但引入公允價值概念是有限制的，即在個別層面上引進，不是全部業務引進。如生物資產、投資性房地產、商譽、企業年金、股份支付等都采用公允價值計量模式，這些規定將使得以后的經濟交易在計量上能夠更為公允。
引入公允價值以后，一些業務的未來決策基礎依賴于公允價值。從會計與稅法差異的角度分析，公允價值將導致更多的會計與稅法差異，因為稅收是以資產和交易的計稅基礎為依據，不承認公允價值。
（二）新會計準則在會計核算時引入了貨幣時間價值
這一點變化體現在會計確認與計量的許多方面。
例如：
1.固定資產折舊的殘值必須考慮貨幣時間價值，即折現值。
2.收入準則第五條規定：凡是有融資性質的收入，按照公允價值來記錄收入的金額，其間的差額作為未確認融資費用，并在以后期間逐漸攤銷。這對稅收顯然是有影響的，導致了稅收收入確認時間的變動。
如果按照新會計準則的要求去做，在稅收上記錄的價款是合同開票的金額，這樣又出現一個矛盾，即開票的時間和金額問題，到底是按開票金額作收入，還是按會計公允價值確認的收入納稅。這會由于權責發生制的確認及貨幣時間價值因素導致差異。
（三）新會計準則對會計六大要素進行了修訂
新會計準則對收入概念進行了修訂，提出了讓渡資產使用權和利得、損失的概念。稅法對利得的稅務處理規定不明確。
二、新會計準則與稅法形成的差異
（一）新會計準則豐富了會計理論和實務，但加深了與稅法的差異
1.資產確認問題
固定資產是指企業為生產產品、提供勞務、出租或經營管理而持有的、使用時間超過十二個月（不含十二個月）的非貨幣性長期資產，包括房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具以及其他與生產經營有關的設備、器具、工具等。
在新會計準則中，固定資產確認的條件是：
（1）與之相關的經濟利益流入企業；
（2）固定資產的成本能夠可靠計量。
在新會計準則中沒有提到金額問題，也沒有提及經營性及非經營性固定資產的問題。
無形資產的商譽金額的確定及資產減值金額的確定與稅法上有差異。
2.特殊行業、特殊業務確認計量
（1）生物資產中關于天然起源生物資產的核算問題
如果企業擁有一些馬，會拉車、拉磨，或者被宰殺后被食用。這時涉及到的馬，如果拉車，則要歸入生產性生物資產范疇；如果吃馬肉，那就要歸入消耗性生物資產范疇了。當然現在會計核算問題解決了，但稅法如何處理還沒有明確的說法。
（2）生物資產折舊問題
關于馬的折舊問題，稅法指的折舊都是對不動產、固定資產的折舊，關于生物資產的折舊沒有涉及如何提取。
（3）生物資產的價值問題
如果母馬生下一個小馬駒，小馬駒的價值應該如何計量？新會計準則談到采用名義價格，如果名義價格不容易找到或沒有辦法獲取，則采用一塊錢計價模式。
如果這個小馬駒一年以后長成一個成馬，那么這個馬是有價值的，也可能為企業提供服務和收益，這個馬本身實際上也應該按照生物資產準則要求進行核算。這個馬在飼養過程中所花費的代價部分要全部計入當期費用。
如果馬的賬面價值一直維持在一塊錢，馬的增值部分一直要延續到這匹馬最終轉讓時才能體現出來。那么馬的前期代價什么時候能收回呢？一直要延續到馬轉讓的時候才能收回。比如這匹馬賣了1000元，而賬面成本只有一元錢，這999元的增值是在馬轉讓的時候才能得到，實際上也只有在實現轉讓時才對馬的轉讓凈收益征稅，征收所得稅是肯定的，但是否征收流轉稅，征收多少，稅法沒有明確規定。
（二）關于收入、資產減值等項目確認的差異
這個差異影響很大，不光對會計核算產生影響，而且對年終所得稅納稅申報，包括56號文所規定的新的納稅申報表影響很大。
新的納稅申報表的附表1《銷售（營業）收入及其他收入明細表》在對收入進行填列時，也體現了會計與稅法的差異。
在附表1中，首先填列會計確認的收入，即主營業務收入與其他業務收入；然后填列視同銷售業務收入，即會計不作為收入入賬，但需要視同收入納稅的事項。
新的納稅申報表里面的附表4《納稅調整增加明細表》和附表5《納稅調整減少明細表》就是關于納稅調增和納稅調減的項目明細表。新會計準則對資產減值范圍、資產減值的處理作出了規定，但納稅申報時除壞賬準備外其他減值一概不允許扣除，這體現了會計與稅法的差異。
（三）關于公允價值計量的差異
公允價值對整個會計和稅收的影響都是很大的。運用公允價值的計量模式，改變了原有的會計處理結果。
1.會計業務中對于收入的計量
國際財務報告準則規定其原則為：“收入應以其已收或應收的對價的公允價值來計量。”
我國會計準則規定收入的定義為：“企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。”強調了：
（1）對收入的種類作了區分，主要分為銷售商品收入、提供勞務收入和讓渡資產使用權收入三類；
（2）強調了收入與利得的區別；
（3）強調了收入是使所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的部分；
（4）強調了收入一定為企業帶來經濟利益。
但國際會計準則對此并沒有明確說明。
2.投資性房地產計量模式
如果采用公允價值模式的話，每一期間的公允價值是變化的，在資產負債表日進行調整，價值變動額計入“公允價值變動損益”。
3.特殊會計業務中套期保值業務的概念
特殊會計業務中套期保值業務的概念為：“套期保值是指企業為規避外匯風險、利率風險、商品價格風險、股票價格風險、信用風險等，指定一項或一項以上套期工具，使套期工具的公允價值或現金流量變動，預期抵銷被套期項目全部或部分公允價值或現金流量變動。
國際會計準則則定義為“套期是指定一項或多項套期工具，以使其公允價值的變化，全部或部分抵銷被套期項目的公允價值或現金流量變化。”在此可以看出國際會計準則避開了套期與風險的關系。
這個“公允價值變動損益”到底確認不確認，稅收上怎么理解？筆者認為不應該確認為收入。因為不影響企業的稅金。
關于公允價值計量方面，對公允價值所涉及的稅前扣除問題，也會出現許多迄今為止還沒有解決的問題。新的納稅申報表采用的還是企業會計制度和原準則，2007年還面臨著采用新會計準則的調整。區別在于“主表內容不變，每年修改附表，因為主表內容簡化了，現在只有35行，但許多細致的問題都反映在附表中，國家每年要根據稅收政策的變化修改附表內容，以后附表每個納稅年度都要調。
（四）關于損益計量方面的差異
這主要體現在三個方面：
1.會計制度與原準則、稅法的差異繼續存在，必然影響到稅收；
2.會計制度與原準則、稅法的差異不再存在，已經消失了。
例如：債務人的債務重組收益，原來要求計入“資本公積”，現在新準則規定要計入“營業外收入”，這是一個最典型的例子。
例如，“存貨”準則取消了存貨發出方法中的后進先進法，這一類差異因為新準則的變化而消失了。
3.新會計準則新創造出來的差異
新會計準則按公允價值模式核算的一些項目以及固定資產、無形資產、生物資產等方面的核算產生的差異。
新會計準則對固定資產預計棄置費計入固定資產，并提取折舊。稅法對預計負債要進行納稅調整的差異。
（五）關于土地使用權核算方面的差異
在企業會計制度中，建房時把土地使用權的價值轉入固定資產。
比如某企業繳納土地出讓金以后，受讓的土地使用年限可能是40年，但在房屋折舊時可能只按20年折舊，這個矛盾怎么辦？在實務操作上一般來講就是以不動產的折舊年限為準，土地使用權不再單獨攤銷。
但新會計準則關于土地使用權的核算發生了變化，要求土地使用權單獨核算，并且要按照受益的年限攤銷，這些會對未來造成損益、折舊、攤銷產生諸多影響。
三、對新會計準則與稅法差異的思考
筆者對新會計準則和稅法的差異進行了思考，這里主要從三個角度進行分析：
（一）新會計準則和稅法之間的差異需要進一步協調
研究新會計準則與稅法差異就是為了實現會計與稅法的協調。對那些影響不重大的差異盡量協調統一。稅務機關應該研究當前會計與稅法差異的關鍵所在，通過稅收立法把一些會計與稅法的差異進行協調。
1.稅法所稱的固定資產指企業為生產產品、提供勞務、出租或經營管理而持有的、使用時間超過十二個月（不含十二個月）的非貨幣性長期資產，包括房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具以及其他與生產經營有關的設備、器具、工具等。它與新會計準則的定義一致。
2.稅法對生產性生物資產第一次提及，需與會計實務進行協調
1）按照直線法計算的折舊，準予扣除。
2）企業應當從生產性生物資產投入使用月份的次月起計算折舊；停止使用的生產性生物資產，應當從停止使用月份的次月起停止計算折舊。
3）企業應當根據生產性生物資產的性質和使用情況合理確定生產性生物資產的預計凈殘值。生產性生物資產的預計凈殘值一經確定，不得隨意變更。
4）生產性生物資產計算折舊的最低年限如下：林木類生產性生物資產為10年；畜類生產性生物資產為3年。
（二）新會計準則對稅收的影響也需要研究
不僅研究會計與稅法之間的差異，而且要研究會計對稅收的影響。國稅發[2003]45號文件就是一個很好的開端，這是唯一一個稅法向會計協調的文件。
舉例：像預提費用中有預提的利息費用，能不能稅前扣除呢？
新會計準則規定，凡是用于大型存貨生產所占用的借款的利息費用必須予以資本化，計入存貨成本。如果存貨馬上實現銷售，但這時候利息費可能還沒有付，那么預提的利息費用能否實現稅前扣除呢？答案是肯定的，一定可以稅前扣除，因為此時的利息費用計入了產品成本。
新會計準則對稅收的影響，筆者認為有以下幾個領域值得研究：
1.會計政策選擇的稅收傾向
如果稅法允許大家在很多政策中選擇的話，這里有一個選擇的傾向問題。如果企業從納稅的角度出發，選擇有利于納稅的會計政策以及政策組合，筆者認為這是個方向。
2.計量屬性影響稅收傾向
新會計準則提出五種計量屬性：歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值、公允價值。
考察計量屬性對稅收的影響主要有兩個方面：
（1）計量屬性直接影響流轉稅，因為公允價值影響流轉稅的計稅基礎；
（2）計量屬性影響所得稅，由于公允價值與賬面價值之間的差異，需要做所得稅納稅調整。
3.引入新的所得稅會計處理方法。會計處理方法對稅收乃至企業內部管理都有重大影響。從稅法角度來講，會計和稅法是適當分離的，但從長遠來講，會計處理方法也將對稅收產生一些影響。
4.新業務、新準則的稅收影響。新業務的稅收處理在發生變化，大家很容易忽略新業務帶來的稅收影響。從納稅角度來講，新業務中是不是也存在著稅收的技巧，即我們常講的稅收籌劃的操作空間，需要作進一步的分析。
（三）納稅籌劃：推進新會計準則與稅法差異研究的終極目標
納稅籌劃是指納稅人（或其機構）在既定的稅制框架內，合理規劃納稅人的戰略、經營、投資活動，巧妙安排相關理財涉稅事項，以實現納稅人價值最大化的財稅管理活動。
實際上，納稅籌劃是納稅人對稅收環境的反應和適應。這種反應和適應不僅僅是減輕稅負，還有降低稅收風險的要求。關于如何進行納稅籌劃，筆者從會計與稅法差異的角度出發，提出了納稅籌劃和納稅設計的三個思想：
1.流程思想
一個企業的業務及其流程實際上決定了稅收，這個業務流程怎樣去設計、如何去操作，其納稅會大相徑庭。
2.契約思想
會計與稅收業務中充滿了各種契約關系。會計與稅收操作可以從契約角度改變納稅和會計業務，契約能夠解決一些深層的經濟問題。
摘要：由于新企業所得稅會計準則對有關基本概念的界定及“資產負債表債務法”沒有做深入系統的解讀，使廣大會計工作者在實際應用時倍感困惑。鑒于此，筆者試圖從所得稅會計準則制定的目標、理念及國際會計準的相關規范出發，以期幫助廣大會計工作者更好的理解和應用此準則。
關鍵詞：資產負債表；債務法；計稅基礎；暫時性差異；遞延所得稅
我國新會計準則的制定既立足于我國的國情，又充分的借鑒了國際會計準則和國際財務報告準則，因此了解國際會計準則的制定方式和理念有助于我們深入理解新所得稅會計準則。
IASB和FASB在制定會計準則時，所堅持的基本理念是以原則為基礎，以目標為導向，因為我們可以把財務會計理解成一個人造的經濟信息系統，任何人為設計的系統，都有一個預期的目標，比如財務報告的目標，FASB認為是提供與投資者或債權人決策有關的信息，即“決策有用性”，而企業所得稅會計準則作為基本準則下的一項具體準則，除了要遵循決策有用性這一通用目標，更重要的是出臺這一具體準則的本質是協調會計和稅法的差異，為企業正確核算企業所得稅提供依據，其具體目標是計算企業當期應交所得稅及其遞延所得稅，并在此基礎上確定所得稅費用。
確定遞延所得稅的關鍵是確定暫時性差異，暫時性差異指資產、負債的賬面價值與其計稅基礎不同產生的差額，其中資產或負債計稅基礎的準確確定又顯得無比重要，由于篇幅的原因，我們本節內容只討論資產計稅基礎的確定，負債的計稅基礎可以從負資產的角度去理解。
由于CAS18規定，企業應當采用資產負債表債務法核算延所得稅，因此我們先重點討論資產負債表債務法及該方法的基礎資產負債觀。
（一）、基于資產負債觀的資產負債表債務法
大量研究文獻表明，所得稅會計準則是會計準則制定理念對資產負債觀偏好的充分體現。
然而，國內大部分文獻和教材對資產負債觀的介紹要么比較粗淺，要么一筆帶過。但對資產負債觀的理解直接影響著對整個所得稅會計準則的理解和運用，其重要性而喻不言。
一提到資產負債觀，總是與收入費用觀聯系在一起的，資產負債觀和收入費用觀最開始的時候只是兩種不同的企業收益計量理論，而隨著會計所面臨的客觀經濟環境的變化，他們就逐漸演變成兩種不同的會計準則制定理念。這兩種理念或者概念在財務會計中是對會計要素進行定義和分類的基本概念，兩種不同的理念或者概念對會計要素的定義和分類存在很大的差異。
1.資產負債觀，把資產和負債作為最主要的會計要素進行優先定義，而其他會計要素如所有者權益、收入、費用等會計要素都是以這兩項最主要的要素的增減變動來定義的派生要素，該觀點認為資產是主體最重要的會計要素，負債可以認為是負資產，權益是凈資產，其他會計要素則是權益的變動金額，它們的發生要么同時增加或減少資產，要么同時減少或增加負債。同時如果沒有作為存量的資產，怎么會產生由資產流入和流出而導致發生資產的流量呢，即在現實世界中應該先有存量，才會發生由存量導致的流量，這樣更突顯了堅持資產負債觀的優勢。
2.收入費用觀，以確定收益為重心，在會計要素的定義和分類中沒有把資產和負債放在優先考慮的地位上，而是認為可以撇開資產負債表，把實現的收入和費用直接相配比，配比原則是核心和靈魂，那些雖然對收入和費用有影響但不符合配比原則的項目，都放在資產負債表中，這種優先保證利潤表正確性的同時，必然大幅降低資產負債表的相關性和有用性，嚴重削弱了會計信息應具備的高質量特征。
我國當前會計準則對會計收益的認定和列報沒有完全采用資產負債觀，即利潤表中利潤總額的計算中有的采用了資產負債觀視角下會計收益的確認和計量，有的沒有采用，比如會計主體持有某項可供出售的金融資產，當該可供出售金融資產的價格上漲即公允價值上升時，貸方科目計入的是“資本公積—其他資本公積”，在收入費用觀下，該交易不影響損益，對會計收益無影響，但在資產負債觀下，該交易使得會計收益增加了。這種資產負債觀和收入費用觀并存，會計準則又和稅法規定存在一定差異，使得所得稅會計準則的理解有相當的難度。
（二）、與資產計稅基礎確定相關的概念的理解
應稅收益就是應納稅所得額，在任何情況下都按稅法的規定確定，與采用資產負債觀還是采用費用觀的會計準則制定理念無關。
會計收益也稱會計利潤，指的是按照權責發生制和會計準則的規定，在利潤表中所確定的利潤總額部分，而應納稅所得額就是在會計利潤的基礎上，根據稅法的規定調整計算得出。
在未來期間流入主體的應納稅經濟利益，是指用來確定應納稅所得額的，從資產的使用過程中賺取的收益，企業持有資產的本質目的是除了收回資產的成本外，還要通過使用或處置資產，產生超過其賬面價值的經濟利益，但是國際會計準則并沒有要求主體去估計將由此產生的此類超額經濟利益，筆者認為，此類超額經濟利益在未來存在很大的不確定性，難以可靠估計，不符合會計信息可靠性的質量要求，所以IASB在所得稅準則中對應稅經濟利益的界定和解釋隱含了一項基本假設：即企業的資產在未來均按其賬面價值全部收回，不多不少，也就是說在某一資產負債表日，未來產生的應稅經濟利益就是此時該資產的賬面價值，這是理解資產計稅基礎的關鍵。
（三）、資產的計稅基礎
資產的計稅基礎，是指企業在收回資產賬面價值的過程中，計算應納稅所得額時按稅法規定可以自應稅經濟利益中抵扣的金額，即某一資產在未來期間計稅時按稅法規定可以稅前扣除的總額。
例題：A企業于2011年12月20日取得某固定資產，原價750萬，使用年限10年，會計上采用平均年限法折舊，凈殘值為零。稅法規定該類固定資產采用加速折舊法計提的折舊可以稅前扣除，該企業在計稅時采用雙倍余額遞減法計列折舊，凈殘值為零，2013年12月31日，企業估計該固定資產可收回金額550萬元。
理解：2013年12月31日，該固定資產的賬面價值=750—75×2—50=550，550萬就是上面提到的未來期間的應稅經濟利益總額。
2013年12月31日，該固定資產按稅法規定累積計提折舊270萬，我們從現在這個時點看未來，按稅法規定該資產在未來還有總共480萬的折舊可以自應稅經濟利益550萬（這550萬也是站在這個時點看，未來該固定資產總共可以帶來應稅經濟利益550萬）中扣除，這480萬就是計稅基礎。
站在2013年12月31日看未來，因該固定資產帶來應稅經濟利益總額550萬，可扣除總額480萬，這70萬元差額在未來期間需要計入應納稅所得額納稅，導致未來經濟利益很可能流出企業，且金額能可靠計量。符合負債定義，故計入“遞延所得稅負債”賬戶。
其他情況和負債的計稅基礎可以比照上述辦法理解。
（四）、結論
所得稅會計準則雖比較復雜，但只要理解上述基本概念和準則制定過程中所依據的假設和背后的理念，相信會計工作人員能更加熟練的進行所得稅的相關會計處理。（作者單位：陜西師范大學國際商學院）
參考文獻：
[1]國際財務報告準則解釋與應用（修訂版）BarryJ.EpsteinAbbasAliMirza著，曲曉輝李宗彥等譯，人民郵電出版社.
【關鍵詞】新會計準則新企業所得稅法資產差異
一、新會計準則與新所得稅法的基本差異
從會計角度講，制定所得稅準則是為了規范企業所得稅確認、計量與核算，及信息的列報，視所得稅為一種費用。而從稅法角度看，其目的是為確定企業應納稅所得額，進而向企業征稅，視所得稅為義務而非費用。從定義上看，會計上所得稅主要以企業應納稅所得額為基準，再對境內外各類稅額進行調整、計算，企業最終將全部所得稅費用計入當期損益。稅法上所得稅的應納稅額為應納稅所得額乘一定的稅率，再對可減免稅額和允許抵免稅額進行扣除來確定，這與會計上定義所得稅存在差異。從范圍上看，新準則適用于國內開設的企業或公司，包括合伙企業和個人獨資企業，新稅法則不適用于合伙企業與個人獨資企業。此外，新稅法既適用于企業，又適用于事業單位、民辦非企業單位等，而新準則卻不適用于這些組織。
二、新準則與新所得稅法關于主要資產的差異分析
（一）關于固定資產的差異
以外購的固定資產為研究對象。從會計角度看，其成本由購買價款、相關稅費、達到預定可使用狀態前發生的裝卸費、運輸費、安裝費等；具有融資性質的，其成本在購買價款現值的基礎上確定。而稅法上，要求按購買價和相關稅費為計稅基礎計算，購買價款不需要折現且計入當期損益的利息不能在稅前抵扣。新準則中固定資產賬面價值為實際成本減累計折舊及固定資產減值準備后的余額，而計稅基礎則是按實際成本減累計折舊后的余額累來計量。處置時，新準則要求企業將固定資產處置收入扣減賬面價值與相關稅費的余額計入當期損益，而稅法上的處置損益是以收入扣減稅法口徑的原值、保險或賠償款、殘值后的余額來確認。
（二）關于無形資產的差異
以外購無形資產為研究對象。當購買價款超過正常信用條件延期支付時，成本要以買價的現值為基礎計算，實際支付價款與買價現值的差額，除予以資本化以外的，應計入當期損益；稅法上要求成本按實際買價確認，不允許稅前扣除計入當期損益的利息。攤銷時，對于使用壽命不確定的無形資產，不允許攤銷，但每年要進行減值測試；稅法上不按使用壽命是否確定進行區分，要求無形資產在一定期間內攤銷且在稅前予以扣除。減值準備計提產生的差異，新準則規定減值準備可在稅前扣除，而新稅法確定計稅基礎時，卻不允許剔除減值準備。
（三）關于存貨的差異
存貨初始計量時，會計上規定外購的存貨成本包括買價、相關稅費等。投資者投入的存貨，以協議或合同約定的價值確認成本，但不公允的除外。稅法上要求以實際支出作為計稅基礎，外購的存貨按照買價與相關稅費作為計稅基礎，投資者投入等方式取得的存貨，要求按公允價值和支付的相關稅費作為計稅基礎。存貨后續計量時，會計上要求運用先進先出法等確定發出存貨的成本，出售時要將成本和存貨跌價準備予以結轉。稅法上規定銷售或領用存貨，其按規定計算出的存貨成本可在計算應納稅所得額時予以扣除。
三、新準則與新所得稅法關于資產差異的協調建議
（一）提高會計從業人員與稅務人員的綜合素質
要加大宣傳和教育力度，提高執業人員的法制意識，加強對會計從業人員和稅務人員的職業道德教育。通過對從業人員培訓和繼續教育，使得財會人員精通業務、思路開闊，以最短的時間接受新事物。同時，使稅務人員轉變思路，增強他們與企業財務人員溝通的能力。只有征納雙方都能充分認識到新準則與新稅法在計稅基礎上的差異，才能使雙方有的放矢，從而降低企業的納稅成本，提高稅務機構的稅收征管效率。此外，專業知識的培訓可以加深會計人員與稅務人員對新準則和新稅法的認識，有利于搞好新準則與新稅法的宣傳工作，為進一步完善稅收改革創造條件，也可以有效地協調會計制度與稅收法規的差異。
（二）增強會計部門和稅務部門的引導作用
企業會計信息質量的高低直接影響到會計核算的準確性和財務列報的真實性。高質量的會計信息可以提供準確、全面的納稅資料，有效地避免納稅風險，有利于協調新準則與新稅法在計稅基礎上的差異。稅務部門等政府管理部門可以依靠自身的權威性，發揮積極的引導作用，在遵循法規的前提下逐步引導企業建立并完善會計內控制度，引導企業主動學習相關的稅收法律法規。此外，政府管理部門在立法和執法中也要加強與企業管理部門的聯系，征求企業的意見，保證相關法規制定的科學性，使得企業納稅有章可循、有法可依，進而降低政府稅收管理成本，減少新準則與新所得稅法在計稅基礎上的差異。
（三）要充分發揮中介機構檢查與監督的作用
由于新準則與新稅法在計稅基礎上存在差異，使得部分企業存在利用兩者差異進行調減納稅金額的違規操作。加上會計人員和稅務人員對會計與稅法差異理解不夠深刻，很容易導致漏稅行為。基于上述情況，除了要加強對稅收人員的業務培訓及日常稅收檢查和稽查工作，還應發揮會計師事務所等中介機構的積極作用，加強對企業納稅情況的檢查和監督力度，幫助其有效地協調兩者間的差異。中介機構作為連接企業與稅務機構的橋梁，應當積極地引導企業依法納稅，在稅收法規允許的條件下指導企業進行合理的納稅籌劃。
參考文獻
[1]張煒.新會計準則和現行稅法差異比較及應用.中國財政經濟出版社，2007.
[2]王曉梅.所得稅制度與會計準則的協調.《稅務研究》，2007.01.
摘 要 《新企業會計準則》和《企業所得稅稅前扣除辦法》頒布實施后固定資產會計處理與稅務處理規定的差異越來越大。這些差異的存在，使得企業發生的與固定資產相關的經濟業務的稅務調整也越來越多。本文主要從稅務和會計兩個角度分析固定資產的處理問題。
關鍵詞 固定資產 稅務 會計處理
一、固定資產的概念及分類比較
（一）固定資產的概念比較
稅法的固定資產定義與財務會計制度完全相同。按照會計準則的規定：“固定資產是指使用期限在1年以上，單位價值在規定標準以上，并在使用過程中保持原來物質形態的資產，包括房屋建筑物、機器設備、運輸設備、工具器具等”。在稅收實務中，劃分固定資產的具體標準一般為：企業使用期限1年以上的房屋建筑物、機器設備、工具器具等資產；不屬于經營活動主要設備的物品，單位價值在2000元以上，并且使用期限超過兩年的。
（二）固定資產的分類比較
固定資產可以按不同的管理需要和不同的標準分類，會計實務中，根據固定資產的經濟用途和使用情況將其分為七大類：營業用固定資產；非營業用固定資產；經營租賃方式租出固定資產；不需用未使用固定資產；未使用固定資產；土地；固定資產；融資租入固定資產。
稅法中對固定資產分類的惟一目的是為了確定固定資產折舊費用，包括哪些固定資產可以折舊、適用的折舊方法和折舊率。
固定資產會計計價與稅收成本的確定基本上也是相同的。都是以歷史成本為原則。主要差別有以下三點：
第一，接受捐贈和盤盈的固定資產（包括無形資產）。由于企業沒有支付任何代價，在企業所得稅方面也就不能扣除任何折舊費用，因此，接受捐贈固定資產的計稅成本為零。雖然接受捐贈的固定資產在再轉讓或處置時要將捐贈額確認收入征收企業所得稅，盤盈的固定資產有的要轉入營業外收入，但企業所得稅本身原則上不構成任何資產的成本。而會計上一般對接受捐贈的固定資產和盤盈的固定資產按同類固定資產重置完全價值計價。
第二，接受投資或因合并、分屬等重組中接受的固定資產。根據《企業所得稅稅前扣除辦法》（以下簡稱《辦法》）第7條，企業所得稅方面確定成本的原則是，只有當接受的固定資產中隱含的增值或損失已經確認實現，才能按經評估確認的價值確定有關固定資產的計稅成本，否則，只能以固定資產在原企業賬面的凈值（投資或重組業務發生前即時）為基礎確定。
第三，企業為開發新技術、研制新產品所購置的試制用關鍵設備、測試儀器，單臺價值在10 萬元以下的，已備、測試儀器，單臺價值在一次或分次攤入管理費用的，不得扣除折舊費用。
二、固定資產折舊方法和折舊率比較
會計上企業可以采取分類折舊、綜合折舊和個別折舊法。《辦法》第二十五條規定，企業所得稅原則上采取簡易分類法，將企業全部固定資產分成三大類。會計上企業固定資產折舊可以采取直線折舊法和加速折舊法。
《辦法》第二十七條規定，企業所得稅中固定資產折舊費用的計算原則上采取直線折舊法。對促進科技進步、環境保護和國家鼓勵投資的關鍵設備，以及常年處于震動、超強度使用或受酸、堿等強烈腐蝕狀態的機器設備，《辦法》第二十六條規定，確需縮短折舊年限或采取加速折舊方法的，經當地主管稅務機關審核后，逐級報國家稅務總局批準。其中，可申請采取加速折舊辦法的促進科技進步的企業，包括在國民經濟中具有重要地位、技術進步快的電子生產企業（包括集成電路產業企業）、船舶工業企業、生產“母機”的機械企業、飛機制造企業、汽車制造企業、化工生產企業、生物醫藥企業等。
另外，根據國務院的《鼓勵軟件產業和集成電路產業發展的若干政策》的規定，企事業單位購置的軟件達到固定資產標準或構成無形資產的，經批準，其折舊或攤銷年限最短可縮短為1年。
企業所得稅采取簡易分類折舊法，這是各國公司所得稅普遍采取的方法。因為企業所得稅計算折舊費用的惟一目的是確定可扣除的折舊費用。主要體現國家的社會經濟政策，沒有必要根據各種資產的不同經濟壽命過細地分類。采用簡易分類折法，在稅法固定資產計價、折舊制度與財務會計制度差別較大的情況下，有利于正確計算折舊費用的納稅調整額。企業將可折舊資產的計稅成本（可能與會計上賬面凈值不同，會計賬面凈值可能因重組等原因進行評估調整）根據稅法規定分類歸集，乘以折舊率，計算出按稅法規定可扣除的折舊費用，與會計財務中已計算的折舊進行對比，可以反映出折舊費用納稅調整數額。
三、固定資產重估的差異比較
資產重估是資產所有者或者使用者為了從事某種事業而委托或組織專門或有關機構和人員對資產的現值進行評定估價的一種經濟行為。在一般情況下，所得稅會計的計量與財務會計的計量一樣都應遵循歷史成本原則。在沒有資產出售、股份入股、中外合資或合作、企業兼并、資產抵押、資產保險等特殊目的的情況下，一般不對資產進行重新估價。但當物價發生劇烈波動、通貨膨脹，以及個別資產因受社會進步、科學技術進步的影響，出現賬面資產價值嚴重背離實際價值時，為了體現會計報表的真實性，使會計報表的使用者了解企業的真實財務狀況，維護資產的所有者、占有者或使用者和合伙經營者的利益，必須對企業的全部資產或部分資產進行重新估價。而資產重估的結果，會引起資產的升值或減值。資產重估后，企業的會計所得（或利潤）計算自然應以評估價作為基礎。而評估價除法定評估外，在多數情形下又不能作為計算企業應稅所得的基礎，于是就形成了會計所得與應稅所得的差異。這種差異，如果不是由法定評估而產生的，即稅法不予承認評估結果，是一種永久性差異，則它可以用應付稅款法進行賬戶處理；反之，如果某種資產重估屬于法定評估，即稅法承認評估結果，則由此產生的差異。
四、固定資產退出的賬務處理
企業使用中的固定資產有時因為對外投資的需要或因為技術上的原因向外有償轉讓，或因意外事故而提前報廢等，在這種情況下，如果企業由于會計折舊與稅法規定的折舊方法不同而采用了納稅影響會計法的話，便造成時間性差異的無法轉回。因此，在上述情況確實發生的時候，應該把由該項資產形成的遞延稅款余額（不論是借方余額還是貸方余額）轉銷結平。
［例］某企業采用納稅影響會計法核算所得稅費用，現有設備一臺原價萬元，按稅法規定5年平均折舊，可是按企業會計規定采用雙倍余額遞減法計提折舊；企業適用稅率為33%；不考慮設備殘值和清理費用；設該設備在第年開始時對外投資，投資合同規定該設備折價65萬元。這時，遞延稅款的計算和轉銷的賬務處理如下：
分析：該設備的會計折舊額第1年為40萬元、第2年為24萬元，合計為64萬元；而稅法規定的折舊額為每年20萬元，兩年合計為40萬元；時間性差異合計為24萬元，其納稅影響的金額合計為7.92萬元（24*33%），并且這一差異體現在“遞延稅款”賬戶的借方余額。
（1）確認對外投資并沖銷固定資產賬面價值，評估增值按我國現行規定增記“資本公積”處理的分錄：
借：長期投資 650000
累計折舊 400000
貸：固定資產1000000
資本公積 50000
（2）同時，轉銷該設備折舊方法不同導致的所得稅時間性差異7.92萬元：
借：遞延稅款 79200
貸：所得稅 79200
參考文獻：
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1.會計準則與稅法的關系
1.1稅法以會計準則為基礎
所得稅的核心概念“所得”即由會計理論的核心概念“收益”直接演化而來。會計分期假定為計算應稅所得額提供了時間基礎。會計收益確認與計量為所得稅提供了計稅基礎。
1.2稅法對會計準則的影響
首先，稅法使會計變得越來越重要。其次，稅法推動了會計的發展，拓寬了會計的研究領域。再次，稅法與會計存在一定的差異。例如，企業銷售商品時向客戶收取的違約金，在會計上將其作為利得處理而不確認為收入，但稅法要求必須將其作為“價外費用”并入計稅收入計算增值稅。
從以上分析可以看出，雖然會計和稅法關系密切，但由于各自的目標、服務對象等諸多不同，二者之間必然會存在一定的差異。
2.會計準則與企業所得稅的差異
2.1資產差異分析
2.1.1固定資產差異分析
在會計處理上，企業會計準則規定：固定資產應當按照成本進行初始計量。并規定：一是外購固定資產的成本，包括購買價款、相關稅費、使固定資產達到預定可使用狀態前所發生的可歸屬于該項資產的運輸費、裝卸費等。二是自行建造固定資產的成本，由建造該項資產達到預定可使用狀態前所發生的必要支出構成。三是投資者投入固定資產的成本，應當按照投資合同或協議約定的價值確定，但合同或協議約定價值不公允的除外。四是確定固定資產成本時，應當考慮預計棄置費用因素。
在稅務處理上，企業所得稅法實施條例指出，企業應當按照下列原則確定固定資產的計稅基礎：一是外購的固定資產，按購買價款和相關稅費作為計稅基礎。二是自行建造的固定資產，按竣工結算前實際發生的支出作為計稅基礎。三是融資租入的固定資產，按租賃開始日租賃資產的公允價值與最低租賃付款額現值中孰低者，加上承租人在簽訂租賃合同過程中發生的相關費用，作為計稅基礎。四是盤盈的固定資產，按同類固定資產的重置完全價值作為計稅基礎。五是通過捐贈、投資、非貨幣性資產交換、債務重組取得的固定資產，按該資產的公允價值和應支付的相關稅費作為計稅基礎。
2.1.2無形資產差異分析
在會計處理上，無形資產應當按照成本進行初始計量。具體規定為：一是外購無形資產的成本，包括購買價款、進口關稅和其他稅費以及直接歸屬于使該項資產達到預定用途所發生的其他支出。二是自行開發的無形資產，其成本包括達到預定用途前所發生的支出總額。三是投資者投入的無形資產，應當按照投資合同或協議約定的價值作為成本，但合同或協議約定價值不公允的除外。四是企業合并、非貨幣性資產交換、債務重組、政府補助等取得無形資產的成本，應當按照相關規定確定。
2.2收入差異分析
收入是會計和稅法的重要概念。所得稅法規定的應稅收入與會計收入的主要差異表現在以下方面的不同：
在企業會計準則中規定了：收入是指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。但《企業所得稅法》規定的收入定義，包括收入總額、不征稅收入和免稅收入等。
雖然所得稅法對于銷售商品應稅收入的確認與會計準則基本一致，體現了權責發生制的確認原則，但不考慮納稅人收入的風險問題和繼續管理權問題。例如對以分期收款方式銷售產品或者商品的，稅法規定可以按交付產品或者商品開出發貨票的日期確定銷售收入的實現，也可以按合同約定的購買人應付價款的日期確定銷售收入的實現。在實際發生分期收款銷售業務時，部分企業并沒有完全按照權責發生制原則確認收入，而是按照收到價款的日期確認收入，實質采用的是收付實現制的確認原則，從而達到推遲納稅的目的。
2.3費用差異分析
2.3.1職工薪酬差異分析
在企業會計準則中的職工薪酬，是指企業為獲得職工提供的服務而給予各種形式的報酬以及其他相關支出。而企業所得稅法實施條例中的工資薪金，是指企業每一納稅年度支付給在本企業任職或者受雇的員工的所有現金形式或者非現金形式的勞動報酬。
2.3.2借款費用差異分析
會計制度對于企業支付的利息支出沒有比例的限制，都可以計入成本或費用。要考慮的是借款費用資本化問題。借款費用資本化原則，會計制度與稅法基本上是一致的。但稅法對利息支出作出了一些限制性規定：
一是對于企業從金融機構取得的借款利息支出可據實扣除。對于企業從非金融機構取得的貸款和集資利息支出，不高于金融機構同期同類貸款利率以內的部分，準予稅前扣除，超過部分不得稅前扣除。
二是對于企業從關聯方借款金額超過其注冊資本50%的，超過部分和利息不得在當期扣除，也不能資本化處理。
三是企業為對外投資而借入的資金發生的借款費用，應計入有關投資成本，不得作為納稅人的經營性費用在稅前扣除。會計制度規定用借款投資發生的借款費用計入當期損益。
四是納稅人對外投資而發生的借款費用，符合《中華人名共和國企業所得稅暫行條例》第六條和《企業所得稅稅前扣除辦法》第三十六條規定的，可以直接扣除，不需要資本化計入有關投資的成本。
2.3.3職工福利費支出差異分析
在新會計準則中，職工福利費是計入“職工薪酬”這個科目的，即將職工福利費列入職工薪酬范圍核算。因此，在會計處理上，職工福利費作為期間費用，直接計入當期損益。而企業所得稅法實施條例中，企業發生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準予扣除。
2.3.4業務招待費支出差異分析
在會計處理上，企業實際發生的業務招待費按照實際發生額計入當期損益。而企業所得稅法實施條例中規定，企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售收入的5‰。
2.3.5廣告費和業務宣傳費支出差異分析
在會計處理上，廣告費和業務宣傳費支出均作為期間費用，直接計入當期損益。而企業所得稅法實施條例規定：企業發生的符合條件的廣告費和業務宣傳費支出，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，不超過當年銷售收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。
2.3.6捐贈支出差異分析
在會計處理上，捐贈支出均列入營業外支出。而企業所得稅法實施條例規定：企業發生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準予扣除。
2.3.7資產損失差異分析
企業所得稅法實施條例中的損失，是指企業在生產經營活動中發生的固定資產和存貨的盤虧、毀損、報廢損失，轉讓財產損失，呆賬損失，壞賬損失，自然災害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。
企業會計準則將資產損失計入營業外支出、管理費用等項目，作為會計利潤的抵減項。所得稅法對企業發生的合理損失允許企業在稅前扣除，但是，為了加強對財產損失稅前扣除的管理，保證企業稅前扣除財產損失的真實性，所得稅法要求企業發生的財產損失需要報經稅務機關審核批準后，依照國務院財政、稅務主管部門的規定扣除。準予在發生當期計算繳納企業所得稅時扣除。凡未經稅務機關批準的資產損失，企業一律不得自行在所得稅前扣除。
【參考文獻】
1 財會政策的選取對于納稅籌劃的意義
1.1 會計計量方法選擇,如固定資產折舊
固定資產折舊的納稅籌劃可從折舊年限和折舊方法兩方面人手。兩個因素的變化會通過影響每期分攤額而影響各期成本費用和利潤水平以及納稅額。對于折舊年限:在所得稅稅率穩定的情況下或有下降趨勢時,縮短折舊年限可使后期折舊費用前移,前期利潤后移,會推遲納稅時間,獲得貨幣時間價值,相當于享受了一筆無息貸款。對于折舊方法:應根據經濟形勢,適當選擇直線法和加速折舊法。如果所得稅稅率不變或有下降趨勢的,選擇加速折舊法可把前期利潤遞延至后期延緩納稅;如果所得稅稅率有上升趨勢應采用直線法,加速折舊法延緩納稅的利潤與稅率高低成正比,若未來稅率升高則以后年度稅負會加大。除此之外,新準則還允許當固定資產使用壽命預計數與原先估計有差異時進行調整,固定資產預期實現方式有重大改變時可調整固定資產折舊方法,這為企業進行納稅籌劃提供了一定空間。
1.2 公允價值的利用空間
它的實際衡量標準的定義現在還不是非常的合理,不過這個劑量體系的存在會干擾到單位的資產以及負債的相關信息,特別是對于投資性的要素。《企業會計準則第3號——投資性房地產》中為企業的投資性房地產提供了成本模式與公允價值模式兩種可選擇的計量模式。在成本模式下,投資性房地產比照固定資產和無形資產準則計提折舊或攤銷,并在期末進行減值測試,計提相應的減值準備,當存在非常明確的指標表示公允該數值可以持續獲取的話,單位可以使用上述內容開展計量。采用公允價值計量的投資性房地產的折舊、減值或土地使用權攤銷價值直接反映在公允價值變動中,并不獨自分析。這兩個模式的選取會對單位的利潤產生不一樣的干擾,進而對于稅負有一些影響。
1.3 部分會計政策選擇空間可籌劃性加大
1.3.1 債務重組的處理。新準則改變了“一刀切”的規定,將原先因債權人讓步而導致債務人豁免或者少償還的負債計入“資本公積”的做法改為將債務重組收益計人“營業外收入”對于實物抵債業務,引進公允價值作為計量屬性。此時,很多沒有能力還債的單位,如果獲取了債務的一些豁免之后,它的利潤就體現在利潤表之中,此時提升其當期的利潤。不論是上市單位亦或是別的單位都可以結合具體的狀態來籌劃分析。
1.3.2 新業務的增加。新規中多設置了很多的內容,像是單位的年金等等,在目前的納稅里,并未認真的論述有關的處理活動。針對此類空白內容,肯定會有新空間。總的來講,新規的落實對于單位的財會供祖宗指出了更為嚴苛的規定,首先其要了解稅法的規定,在其劃定的區間之中論述,除此之外,要切實的探索新的規定,要明確新規和相關法律的聯系體,進而為單位設置最為合理的決策。
2 財務管理中的納稅籌劃
2.1 折舊作為固定資產在生產使用過程中的價值轉移,可以在計算應納稅所得額時予以扣除,因此它有著“納稅擋板”的作用,因為每個納稅期的折舊額的大小,會影響企業當期的應納稅額,從而影響企業的所得稅稅負。稅法賦予企業固定資產折舊方法和折舊年限的選擇權。對于折舊年限.除因特殊原因需要縮短折舊年限的,一般固定資產折舊年限稅法都作了明確的規定,因此納稅人希望通過縮短折舊年限的方式,來加快固定資產成本的回收,使企業成本費用前移、前期的利潤后移,從而獲得延期納稅之好處。但是企業利用折舊方法選擇進行納稅籌劃必須考慮通貨膨脹因素的影響。然而《企業會計準則第4號——固定資產(2006)》規定固定資產應當按照成本進行初始計量。這樣,如果存在通貨膨脹.則企業按歷史成本所收回的資金的實際購買力無疑已大大貶值,無法按現行的市價進行固定資產簡單再生產的重置。
2.2 籌資過程中的納稅籌劃
集資是單位開展運作管控的必要前提。雖說單位可以從自身的發展以及推行股票等等的一些方法來獲取資金,不過它的總的資金除權益資本外就是負債(包括長期負債和短期負債)。其中長期負債和權益資本的構成關系稱之為資本結構。它不但干擾到單位的財務風險以及費用,同時還對于單位的稅負等等有一定的干擾。因為負債的利息可以抵稅,所以在稅前投資的利率大于相關的成本的時候,如果負債比非常高,數額非常多的話,它的節稅意義就越顯著,這就是負債融資的杠桿效應。但負債融資杠桿并非總是體現為正效應,所以,單位在籌資的時候要對使用的一些具體的方案認真的比對分析,進而選擇一個不但可以保證單位獲得最佳的利潤,同時又能夠起到節稅意義的規劃認真的落實。
2.3 投資過程中的納稅籌劃
2.3.1 投資結構的納稅籌劃。現在,我們國家對于不一樣的區域,不一樣的行業的投資要素指出了不一樣的納稅指標。所以,單位在開展決策的時候,要認真地分析不一樣的項目對于單位的總的利潤帶來的干擾,要切實的優化投資的體系,進而降低利潤,降低單位的壓力。
2.3.2 投資方式的納稅籌劃。對于投資來講,有兩個具體的層次,第一是直接性質的,第二是間接性質的。通常來講,開展直接的活動的時候,要分析的納稅要素較之于另外的一種多,其是由于投資人一般對于單位的生產運作工作開展直接的管控,其涵蓋的稅種非常多,但是間接性質一般僅涉及所收取股息或利息的所得稅及股票、債券資本增益而產生的資本利得稅等。
3 開展規劃工作的時候要關注的具體事項
3.1 綜合化的分析和集資以及運作等等有關的納稅法規要素。必須對納稅政策有綜合化的分析,才可以得到不一樣的納稅規劃,而且優化分析,然后指出對納稅者最為合理的決策。
3.2 應該形成綜合化的納稅思想,確保其籌劃意識是合理的。通過有效的措施來安排運作事項,以此來防止不合理的避稅的嫌疑。
3.3 要站在深遠的層次上分析納稅規劃,一些規劃或許會使得賦稅者在特定的的時間段中的稅收最少,不過對于總的發展來講并不是合理的。該項規劃活動是單位財務管控的一個關鍵組成要素,要和單位的財務管控的總的意義保持一致,所謂的節稅是提升單位的總的利潤的一個具體的措施。單位在分析的時候要綜合到許多具體的要素,比如有效的使用資源,提升管控力度等。
【關鍵詞】 所得稅會計； 永久性差異； 時間性差異； 其他暫時性差異
一、寫作宗旨
2006年《企業會計準則第18號――所得稅》（本文稱之為新所得稅會計規范）頒布以前，我國所得稅會計處理的主要依據為財政部1994年頒布的《企業所得稅會計處理的暫行規定》、1998年頒布的《關于執行具體會計準則和〈股份有限公司會計制度〉有關會計問題解答的通知》（財會字[1998]66號）、2001年頒布的《企業會計制度》和財政部與國家稅務總局印發的《關于執行〈企業會計制度〉和相關會計準則有關問題解答（三）》（財會[2003]29號）等關于所得稅核算的相關規定（本文將這些規范稱為舊所得稅會計規范）。舊所得稅會計規范允許采用的所得稅會計處理方法有應付稅款法和基于損益表的遞延法和損益表債務法；新所得稅會計規范采用的方法為資產負債表債務法。在新舊所得稅稅法、準則處理方法交替過程中，本文旨在幫助會計人員理解、運用本質相同而處理形式不同的差異。
二、新舊所得稅會計規范的“差異”概念比較
（一）永久性差異
永久性差異是指某一會計期間，由于會計制度和稅法在計算收益、費用或損失時的口徑不同，所產生的稅前會計利潤與應納稅所得額之間的差異。這種差異在本期發生，不會在以后各期轉回。
（二）時間性差異
時間性差異是指由于稅法與會計制度在確定收益、費用或損失時的時間不同而產生的稅前會計利潤與應納稅所得額的差異。時間性差異發生于某一會計期間，但在以后一期或者若干期間內能夠轉回。時間性差異與永久性差異共同形成了會計稅前利潤與應納稅所得額之間的差異。其區分標準是從損益表的角度出發的，考察一個期間會計稅前利潤與應稅所得之間的差異，分析是否存在著差異的轉回。若存在差異的轉回，則屬于時間性差異，否則，則屬于永久性差異和暫時性差異。
（三）暫時性差異
暫時性差異是指資產或負債的賬面價值與其計稅基礎之間的差異額，包括可在損益表前后期間轉回的時間性差異和不可在損益表前后期間轉回的其他暫時性差異。
各種差異的關系可用下圖表示：
三、新舊所得稅會計規范的“差異”處理方法比較
（一）新舊所得稅會計規范案例
下面筆者舉例說明新舊所得稅會計規范差異處理方法的不同。
范例：假定某企業20×6年度適用的稅率為20%，12月份進行股份制改制時，一項賬面價值20000元、折舊年限5年的固定資產D因法定評估發生增值，調增賬面價值10 000元。此外，當年無其它納稅調整事項，會計稅前利潤100 000元。20×7年度，該企業所得稅適用稅率調整為30%，會計稅前利潤為100 000元，納稅所得與稅前會計利潤之間存在以下四項差異：
1.一項永久性差異。國債利息收入A，金額1 000元。
2.一項反映于資產負債表中的時間性差異。20×7年6月30日取得一項固定資產B，成本20 000元，無凈殘值，會計上按5年直線法折舊，當年折舊額是2 000元，稅法上按4年直線法折舊，當年折舊額為2 500元。
3.一項未反映于資產負債表中的時間性差異。一項開辦費C，金額30 000元，會計上當年全部攤銷計入費用；稅法上分5年攤銷，當年攤銷6 000元。
4.一項其他暫時性差異。對20×6年度發生評估增值的固定資產D，會計上計提折舊6 000元，稅法上按原價計提折舊4 000元。
（二）舊企業所得稅會計規范差異處理
1.應付稅款法對差異的處理
應付稅款法是指企業不確認時間性差異對所得稅的影響金額，按照當期計算的應交所得稅確認為所得稅費用的方法。在這種方法下，當期所得稅費用等于當期應交的所得稅。
據此，該企業20×6年度應納稅所得額＝會計稅前利潤
＝100 000（元），應納所得稅＝100 000×20%＝20 000（元）。賬務處理如下：
借：所得稅 20 000
貸：應交稅金――應交所得稅20 000
該企業2007年的應納稅所得額＝100 000－1 000－（2 500
－2 000）＋（30 000－6 000）＋（6 000－4 000）＝124 500（元），應納所得稅＝124 500×30%＝37 350（元）。賬務處理如下：
借：所得稅37 350
貸：應交稅金――應交所得稅37 350
應付稅款法將暫時性差異等同于永久性差異處理，不確認其對未來所得稅的影響，會計處理方法雖然簡單但不符合會計配比等原則，已為我國新所得稅會計準則所摒棄。
2.遞延法對差異的處理
根據財政部《關于執行具體會計準則和〈股份有限公司會計制度〉有關會計問題解答的通知》（財會字[1998]66號），企業改組為股份有限公司時，如果資產評估增值部分未折成股份，并按稅法規定在評估資產計提折舊、使用或攤銷時需要征稅的，在按評估確認的資產價值調整資產賬面價值時，應將按規定評估增值未來應交的所得稅記入“遞延稅款”科目的貸方，資產評估凈增值扣除未來應交所得稅后的差額，記入“資本公積――資產評估增值準備”科目。公司按規定于評估資產計提折舊、使用或攤銷等時，或按規定的期限結轉計入應納稅所得額時，其應交的所得稅，借記“遞延稅款”科目，貸記“應交稅金――應交所得稅”科目。
據此，該企業20×6年度發生固定資產評估增值時的賬務處理如下：
借：固定資產10 000
貸：遞延稅款2 000（＝10 000×20%）
資本公積8 000
20×6年期末，無納稅調整事項，會計處理同應付稅款法。
20×7年度對差異的處理如下：
（1）年終計算應納稅所得額、應納所得稅。（同上）
（2）區分永久性差異和時間性差異，根據時間性差異確定遞延稅款。
永久性差異＝－1 000（元）
可扣減時間性差異＝（2 000－2 500）＋（30 000－6 000）
＝23 500（元）
遞延稅款（借記）＝23 500×30%＝7 050（元）
（3）確定本期轉回前期確認的遞延稅款金額。
20×7年度，固定資產D在會計上計提折舊6 000元，其中因評估增值增加的2 000元折舊在稅法中不得扣除，相應的所得稅費用應從已確認的遞延稅款貸項中轉出。
遞延稅款（借記）＝（6 000－4 000）×20%＝400（元）
或遞延稅款（借記）＝2 000÷5＝400（元）
（4）確定當期所得稅費用。
《企業會計制度》規定，遞延法下，本期所得稅費用＝本期應交所得稅＋本期發生的時間性差異所產生的遞延所得稅貸項（減借項）＋本期轉回的前期確認的遞延所得稅借項（減貸項）。
所得稅＝37 350－7 050－400＝29 900（元）
（5）賬務處理如下：
借：所得稅29 900
遞延稅款 7 450（＝7 050＋400）
貸：應交稅金――應交所得稅 37 350
20×7年期末，遞延稅款余額為借方5 450元（＝7 450－2 000）。
3.損益表債務法對差異的處理
根據《企業會計制度》規定，在損益表債務法下，本期所得稅費用＝本期應交所得稅＋本期發生的時間性差異所產生的遞延所得稅負債－本期發生的時間性差異所產生的遞延所得稅資產＋本期轉回的前期確認的遞延所得稅資產－本期轉回的前期確認的遞延所得稅負債＋本期由于稅率變動或開征新稅調減的遞延所得稅資產或調增的遞延所得稅負債－本期由于稅率變動或開征新稅調增的遞延所得稅資產或調減的遞延所得稅負債。
20×6年企業資產評估增值及期末所得稅核算同遞延法。
20×7年所得稅核算中，（1）~（3）步同遞延法，其后對差異的處理如下：
4.確定稅率變動調增、調減的遞延所得稅資產（或負債）
稅率變動調增的遞延所得稅負債＝累計應納稅時間性差異
×（現行稅率－前期適用的稅率）＝（10 000－2 000）×（30%
－20%）＝800（元）
5.確定當期所得稅費用
所得稅＝37 350－7 050－400＋800＝30 700（元）
6.賬務處理如下
借：所得稅30 700
遞延稅款 6 650
貸：應交稅金――應交所得稅37 350
20×7年期末，遞延稅款余額為借方4 650元。
舊所得稅會計規范中，遞延法和損益表債務法都確認時間性差異對所得稅的影響，比應付稅款法更符合會計配比原則。其中，損益表債務法核算出的遞延所得稅資產（負債）更符合資產（負債）的定義，是舊規范中最科學的方法。但是，基于遞延法和損益表債務法無法探測到其他暫時性差異（特別是與權益直接相關的差異），舊所得稅會計規范也沒有提出這一概念。對于我國會計實務中廣泛存在的某些暫時性差異，如上述資產評估增值，其會計處理方法往往在一些財政部下發的通知中加以規范，其實質是將這部分其他暫時性差異等同了時間性差異進行處理。
（三）新所得稅會計規范即資產負債表債務法對差異的處理
根據資產負債表債務法，該企業20×6年發生固定資產評估增值時，可不進行所得稅調整，于期末所得稅核算時統一進行。會計處理如下：
借：固定資產 10 000
貸：資本公積 10 000
20×6年期末，固定資產D會計賬面價值30 000元，相較于評估前的賬面價值20 000元，有應納稅暫時性差異10 000元。因此，遞延所得稅負債為10 000×20%＝2 000元。根據《企業會計準則第18號――所得稅》，與直接計入所有者權益的交易或者事項相關的當期所得稅和遞延所得稅，應當計入所有者權益。會計處理如下：
借：資本公積 2 000
所得稅20 000
貸：遞延稅款負債2 000
應交稅金――應交所得稅 20 000
20×7年期末，對差異的處理過程如下：
1.年終計算應納稅所得額、應納所得稅的過程同上
2.結合損益表，區分產生暫時性差異的資產負債項目，將不產生差異和只產生永久性差異的項目剔除
《企業會計準則第18號――所得稅》對計稅基礎的定義比國際會計準則范圍要小。例如“資產的計稅基礎”這一概念，《企業會計準則第18號――所得稅》的定義“是指企業收回資產賬面價值過程中，計算應納稅所得額時按照稅法規定可以自應稅經濟利益中抵扣的金額。”這一概念沒有包含國際會計準則相應概念的后一部分――“如果這些經濟利益是不可抵扣的，那么該資產稅基即為其賬面金額。”可見，對于不會產生差異和只產生永久性差異的項目，如果直接采用我國的概念來確定其計稅基礎，往往會產生錯誤。如上例中，應收國債利息1 000元，收到時不征稅也無稅前扣除額，依我國概念極易將其計稅基礎確定為0，誤認為會產生暫時性差異。如果依國際會計準則則會確定其計稅基礎為1 000元。如果企業在計稅基礎確定之前，結合損益表先將不產生差異和只產生永久性差異的項目剔除，則可有效地避免這一類錯誤，也可有效地減少計稅基礎確定的工作量。
3.確定產生暫時性差異的資產負債項目的計稅基礎
固定資產B，賬面價值18 000，計稅基礎17 500；固定資產D，賬面價值24 000，計稅基礎16 000。
4.結合損益表，確定未反映于資產負債表但存在暫時性差異的項目的計稅基礎
某些暫時性差異在發生時已進入會計利潤，會計上未作為資產負債項目反映，但根據稅法卻可確定計稅基礎。如上例中的開辦費C，資產負債表上的賬面價值為0，計稅基礎應該為24 000。運用資產負債表債務法時，這一類暫時性差異有一定的隱蔽性，應結合損益表進行辨認。
5.確定暫時性差異
應納稅暫時性差異＝（資產賬面價值－計稅基礎）＋（負債賬面價值－計稅基礎）＝（18 000－17 500）+（24 000－16 000）
＝8 500（元）
可抵扣暫時性差異＝（資產計稅基礎－賬面價值）＋（負債計稅基礎－賬面價值）＝24 000－0＝24 000（元）
6.確定期末遞延所得稅資產或負債
期末遞延所得稅資產＝可抵扣暫時性差異×稅率＝24 000
×30%＝7 200（元）
期末遞延所得稅負債＝應納稅暫時性差異×稅率＝8 500×30%
＝2 550（元）
7.確定遞延所得稅資產或負債本期發生數
遞延所得稅資產本期發生數＝期末遞延所得稅資產－遞延所得稅資產期初余額＝7 200－0＝7 200（元）
遞延所得稅負債本期發生數＝期末遞延所得稅負債－遞延所得稅負債期初余額＝2 550－2 000＝550（元）
8.確定計入當期損益的所得稅費用
計入當期損益的所得稅費用＝應交所得稅－遞延所得稅資產本期發生數＋遞延所得稅負債本期發生數－計入資本公積的所得稅費用＝37 350－7 200＋550＝30 700（元）
20×7年未發生應計入資本公積的納稅調整事項。
9.賬務處理如下
借：所得稅30 700
遞延所得稅資產7 200
貸：遞延所得稅負債550
應交稅金――應交所得稅37 050
20×7年期末，遞延所得稅資產賬戶余額7 200元，遞延所得稅負債賬戶余額2 550元，相當于債務法下遞延稅款借方余額4 650元。
由上可知，由于會計實務中一般將其他暫時性差異視同時間性差異處理，新、舊所得稅會計規范對差異的處理實質相同，資產負債表債務法與債務法的賬務處理結果也并無區別。同時，資產負債表債務法可以同時處理時間性和非時間性的所有暫時性差異，對差異的處理更為綜合和全面，在稅率變動時也不需作特別的處理，有效地簡化了所得稅核算，必然取代后者成為所得稅會計處理方法的主流。但是，也應該看到，基于損益表的方法在辨認無差異項目、永久性差異與未反映在資產負債表中的暫時性差異時有一定的優勢。因此，一個較好的方法是，先結合損益表進行差異辨認，再用資產負債表債務法進行差異處理。
【參考文獻】
[1] 財政部.企業會計制度2001.經濟科學出版社，2001年版.
[2] 財政部.企業會計準則2006.經濟科學出版社，2006年版.
[關鍵詞]資產負債表債務法；所得稅；會計處理；暫時性差異
所得稅會計處理方法有應付稅款法、遞延法、損益表債務法和資產負債表債務法。由于會計與稅收的目標不同，會計利潤與納稅所得確認的方法存在較大的差異，所得稅會計處理方法的不同選擇和運用使企業會計報表相關要素有著顯著的差別。新所得稅準則要求企業采用資產負債表債務法對所得稅進行會計處理。因此，本文主要對資產負債表債務法運用的必要性、具體運用程序以及會計人員采用該方法面臨的挑戰進行探討，以期對實際工作有所幫助。
一、運用資產負債表債務法的必要性
(一)規范企業所得稅會計處理行為，確保會計信息質量
2001年實施的《企業會計制度》規定，企業所得稅會計核算可以采用應付稅款法、納稅影響會計法(不包括遞延法、債務法即損益表債務法)，企業可根據實際情況，選擇適合自己的所得稅核算方法。但是，由于多種方法的并存，造成各企業會計信息缺乏可比性。也不利于向外部信息使用者提供有用的會計信息。而且，“應付稅款法”不對時間性差異進行遞延分攤，不符合權責發生制；遞延法雖然能夠確認時間性差異的所得稅影響，但它本身卻存在著不科學和不合理的一面，在資產負債表上的遞延所得稅借項或貸項，并不真正意味著未來年份可少交或補交的稅款；損益表債務法與遞延法相比較，顯得相對科學合理一些，它側重于對時間性差異的處理，其確認的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債符合資產和負債的定義，但其仍以損益表為導向，只注重時間性差異而不考慮其他暫時性差異對所得稅的影響，它提供的會計信息和揭示的差異范圍也較小，無法恰當地評價和預測企業報告日的財務狀況和未來現金流量。因此。為了規范企業所得稅的會計處理行為，確保會計信息質量，2006年2月。財政部了《企業會計準則第18號――所得稅》(2007年1月1日起在上市公司開始實施。鼓勵其他企業執行)。要求企業采用資產負債表債務法對所得稅進行會計處理。
(二)提高所得稅會計信息的有用性
資產負債表債務法基于資產負債觀，根據《會計準則一基本準則》對資產和負債的定義，對全部暫時性差異確認為一項“遞延所得稅資產”或“遞延所得稅負債”，與遞延法和損益表債務法使用的“遞延稅款”相比，大大拓展了“遞延稅款”的涵義。遞延法和損益表債務法以時間性差異為基礎，按適用的稅率確認一項“遞延稅款”，由于時間性差異反映的是稅法與會計準則在確認本期收入和費用時產生的差額，所以此時確認的遞延所得稅資產或負債應是本期發生額。在資產負債表債務法下。由于暫時性差異是資產和負債與其計稅基礎之間累計的差額，因而遞延所得稅資產和負債反映的是資產和負債的賬面價值，可以揭示報告日存在的資產或負債在未來期間因所得稅導致現金流入或流出企業的情況，有助于信息使用者根據財務報告對企業財務狀況和未來現金流量作出恰當的評價和預測。
(三)提高所得稅會計信息的可靠性和可比性
在資產負債表債務法下，是按預計轉回年度的所得稅稅率計算其納稅影響數并確認相應的遞延所得稅負債或遞延所得稅資產，使資產負債表的期末遞延所得稅負債或遞延所得稅資產能真實、可靠地反映其預計轉回時的金額，符合資產負債的定義。另外，資產負債表債務法將遞延所得稅資產與遞延所得稅負債分門別類地進行處理與披露，使其提供的會計信息更加詳實、明確，并增加了各企業間會計信息的可比性，易于理解與分析企業的財務狀況。
(四)加快我國會計的國際化進程及其與國際慣例的接軌
會計是國際通用的商業語言，我國會計準則最終必然要與國際會計準則趨同。資產負債表債務法已被國際會計準則和越來越多的國家所推崇。如，1996年修訂后的國際會計準則第12號要求采用資產負債表債務法；美國財務會計準則委員會亦選擇使用資產負債表債務法。隨著我國改革開放的不斷深入和投資環境的日益改善，外商投資企業和外國企業越來越多，在我國境內的投資額也越來越大，同時我國在國外投資的企業也越來越多，投資額也在逐年增大。國際間經濟與貿易往來日益密切，跨國經營日趨普遍。我國應根據國際資本市場的需要，適應會計準則國際協調的大趨勢。實現會計準則與國際會計慣例的充分協調。目前，無論是從國際會計準則的規定還是從各國的實際操作來看，資產負債表債務法在世界范圍內已越來越普及。所以，我國采用資產負債表債務法有利于加快我國會計的國際化進程及其與國際慣例的接軌。
二、資產負債表債務法的具體運用程序
資產負債表債務法是從資產負債表出發，通過比較資產負債表列示的資產、負債按照《企業會計準則》規定確定的賬面價值與按照稅法規定確定的計稅基礎，對于兩者之間的差額分別計算應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異，按照暫時性差異與適用所得稅稅率計算的結果，確認遞延所得稅負債與遞延所得稅資產，并在此基礎上確定利潤表中的所得稅費用。下面就其主要會計處理程序加以分析說明，由于篇幅限制，以下例解不考慮永久性差異。
(一)計算確定當期應交所得稅
應交所得稅的計算是以利潤總額為基礎，并嚴格按照稅法的規定進行調整后，再乘以適用所得稅稅率求得。其計算公式為：
應交所得稅=[利潤總額+(-)納稅調整項目1×適用所得稅稅率
例1，2007年M企業的利潤總額為636600元；納稅調整項目共3個，其中調增利潤的項目2個：原材料(鋼板)計提跌價準備1000元、預計負債(預計產品質量保修費用)2000元；調減利潤的項目1個：固定資產(H鏜床)折舊7200元(會計年折舊額12 000元、稅法年扣除額19 200元)：M企業的所得稅稅率為33％。
M企業當期應交所得稅=[636600+(1000+2000)-7200]]×33％=208692(元)
(二)確定各項資產、負債的賬面價值
資產的賬面價值是指該資產的賬面余額(或原值)減去計提的折舊與減值準備后的金額；預計負債的賬面價值是指該負債應在資產負債表中列示的金額，等于其賬面余額。資產、負債賬面價值的具體確定。應當依據企業有關的賬簿記錄。
承前例：M企業2007年有關資產、負債的賬簿記錄資料為：
“固定資產(H鏜床)”賬戶的賬面原值96000元，“累計折舊”賬戶余額12000元(為新增固定資產，從本年起開始計提折舊，會計折舊年限8年)。稅收折舊年限為5年，本年稅前扣除額為19200元。會計與稅法均不考慮該固定資產的凈殘值。
“原材料(鋼板)”賬戶的賬面余額為10500元。“存貨跌價準備”賬戶的貸方余額1000元(為本期計提數)。
“預計負債(保修費用)”賬戶的賬面余額為2000元。
因此，M企業12月份有關資產、負債的賬面價值為：
固定資產(H鏜床)賬面價值=賬面原值-累計折舊-減值準備=96000-12000-0=84000(元)
原材料(鋼板)賬面價值：賬面余額一減值準備=10500-1000=9500(元)
預計負債(保修費用)賬面價值=應在資產負債表中列示的金額=賬面余額=2000
(三)確定各項資產、負債的計稅基礎
資產的計稅基礎是指企業在收回資產賬面價值過程中計算應納稅所得額時，按照稅法規定可以自應稅經濟利益中抵扣的金額，即某一項資產在未來期間計稅時可以稅前扣除的金額。用公式表示為：
資產的計稅基礎=未來稅前可以抵扣的資產價值=取得成本一稅前已經扣除的金額
負債的計稅基礎是指負債的賬面價值減去未來期間計算應納稅所得額時，按照稅法規定可予抵扣的金額。用公式表示為：
負債的計稅基礎=負債的賬面價值一未來可稅前抵扣的金額
因此，依據上述公式計算確定M企業12月份各項資產、負債的計稅基礎為：
固定資產(H鏜床)的計稅基礎=96000-19200=76 800(元)
原材料(鋼板)的計稅基礎=10500-0=10500(元)
預計負債(保修費用)的計稅基礎=2000-2000=0(元)
(四)確定應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異
暫時性差異是指資產或負債的賬面價值與計稅基礎之間的差額。按照暫時性差異對未來期間應稅金額的影響，分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。
應納稅暫時性差異是指在確定未來收回資產或清償負債期間的應納所得額時，將導致產生應稅金額的時間性差異。應納稅暫時性差異產生的情況：一是資產的賬面價值大于計稅基礎；二是負債的賬面價值小于計稅基礎。
可抵扣暫時性差異是指在確定未來收回資產或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產生可抵扣金額的暫時性差異。可抵扣暫時性差異產生的情況：一是資產的賬面價值小于計稅基礎；二是負債的賬面價值大于計稅基礎。
因此，依據上述應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異的定義和產生的情況，對暫時性差異進行判定：
固定資產(H鏜床)的賬面價值(84000)與其計稅基礎(76800)之間的差異額為7200元，該差異是資產的賬面價值大于計稅基礎的差異，屬于應納稅暫時性差異；
原材料(鋼板)的賬面價值(9500)與其計稅基礎(10500)之間的差異額為1000元，該差異是資產的賬面價值小于計稅基礎的差異，屬于可抵扣暫時性差異；
預計負債的賬面價值(2000)與其計稅基礎(0)之間的差異額為2000元，該差異是負債的賬面價值大于計稅基礎的差異，屬于可抵扣暫時性差異。
通過上述分析計算，M企業2007年12月份形成的應納稅暫時性差異為7200元、可抵扣暫時性差異3000(1000+2000)元。
(五)計算確認遞延所得稅負債、遞延所得稅資產、所得稅費用
遞延所得稅負債=應納稅暫時性差異×適用所得稅稅率=7200×33％=2376(元)
遞延所得稅資產=可抵扣暫時性差異×適用所得稅稅率=3000×33％=990(元)
所得稅費用=當期應交納所得稅+遞延所得稅負債一遞延所得稅資產=208692+2376-990=210078(元)
編制計稅會計分錄
借：所得稅 210078
遞延所得稅資產 990
貸：應交稅費――應交所得稅 208692
遞延所得稅負債 2376
三、會計人員運用資產負債表債務法面臨的挑戰
通過對資產負債表債務法的應用程序的分析，我們不難看出，這種方法較之以往的所得稅會計處理方法，其理念、分析思路和處理方法都有較大的變化。新所得稅準則規定，從2007年1月1日起首先在上市公司范圍內執行資產負債表債務法，并鼓勵其他企業執行，以后逐步擴大范圍，最后推廣到所有大中型企業。然而。該方法能否在所有大中型企業逐步、順利地貫徹實施，與會計人員業務水平的高低密切相關。也就是說，采用該方法的會計人員必將面臨專業技術和實務操作等方面的挑戰。主要體現在以下方面：
(一)專業技術水準和實務操作能力
企業所得稅會計處理方法從應付稅款法或納稅影響會計法(包括遞延法和損益表債務法)改為資產負債表債務法。在新舊方法轉換中，企業要按照《首次執行企業會計準則》的規定，對資產、負債賬面價值與計稅基礎二者之間形成的暫時性差異對所得稅的影響進行追溯調整。并將影響金額調整留存收益，會計處理難度可見一斑，要求會計人員具有較高的專業素養和豐富的實務操作經驗。
(二)職業判斷能力
由于資產負債表債務法中增加了職業判斷和信息披露方面的內容，如判斷遞延所得稅資產可確認上限、判斷期末遞延所得稅資產減值等，這些都需要會計人員具有較高的業務素質和專業水平。從資產負債表債務法應用的客觀條件看，它要求資本市場更為完善，這種方法核算的準確性是建立在資產和負債賬面價值計量準確的基礎上的。新會計準則對資產和負債從未來經濟利益流入和流出的角度進行了定義，而且謹慎地引入了公允價值計量屬性，相對以前單一的歷史成本計量屬性而言，資產和負債的計量更加復雜，技術性更強。未來現金流入和流出如何實現更加準確和公允地計量，有賴于資本市場的完善，這才能夠為資產和負債的計量提供依靠和可以借鑒的標準，從而使得建立在資產負債表觀念之下的資產負債表債務法真正體現其價值。
(三)綜合業務能力
