時間：2022-05-05 22:26:01
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇稅收滯納金論文，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
關(guān)鍵詞:逃稅罪初犯;免責條款;適用
一、逃稅罪初犯免責條款的適用主體
(一)扣繳義務(wù)人
《刑法修正案(七)》第三條第四款[1]明確規(guī)定“有第一款行為”,而第一款的主體為納稅人。第一種觀點認為,從第四款條文中所用“補救”專業(yè)名詞可以看出,逃稅罪初犯免責條款不適用于扣繳義務(wù)人,因為納稅人補繳或者少繳應(yīng)納稅款,應(yīng)予以補繳,扣繳義務(wù)人補繳或者少繳已扣或者已收稅款,應(yīng)予以解繳。[2]第二種觀點認為,逃稅罪免責條款的適用主體包括了納稅人和扣繳義務(wù)人(自然人與單位)。[3]筆者贊成第二種觀點。理由如下:第一,雖然逃稅罪免責條款規(guī)定了“有第一款行為”,第一款是納稅人的逃稅罪狀,而扣繳義務(wù)人不繳或者少繳已扣、已收稅款構(gòu)成犯罪的,以逃稅罪定罪處罰,對納稅人和扣繳義務(wù)人是同樣適用的;第二,第四款雖然針對第一款行為,但并未限定主體范圍,第四款的規(guī)定作為一項特別規(guī)定,對于初犯來說則是一般規(guī)定,無論第一款納稅人的行為還是第二款扣繳義務(wù)人的行為,本質(zhì)上都是逃稅行為,其初犯可適用第四款初犯免責條款;第三,即使是《稅收征管法》,對于納稅人和扣繳義務(wù)人逃稅行為,都是“由稅務(wù)機關(guān)追繳其補繳或者少繳的稅款,滯納金,并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下罰款,構(gòu)成犯罪的,依法追究刑事責任;[4]第四,“有第一款行為”的規(guī)定并不能得出只有納稅人主體的結(jié)論。2002年出臺的《關(guān)于審理逃稅抗稅刑事案件具體應(yīng)用法律若干問題的解釋》第一條第三款規(guī)定:“實施本條第一款、第二款規(guī)定的行為,偷稅數(shù)額在5萬元以下納稅人、扣繳義務(wù)人在公安機關(guān)立案偵查以前已經(jīng)足額補繳應(yīng)納稅款和滯納金,犯罪情節(jié)輕微,不需要判處刑罰的,可以免予刑事處罰。”這里也使用了“補繳應(yīng)納稅款和滯納金”的表述,但其卻包括了扣繳義務(wù)人在內(nèi)。因此,扣繳義務(wù)人可以適用逃稅罪的初犯免責條款。
(二)、代征人、無證經(jīng)營人
代征人,是指稅務(wù)機關(guān)委托以稅務(wù)機關(guān)名義辦理各種稅款征收業(yè)務(wù)的單位或個人。根據(jù)《稅收征收管理法實施細則》第32條的規(guī)定:“稅務(wù)機關(guān)根據(jù)國家有關(guān)規(guī)定可以委托有關(guān)單位代征少數(shù)零星分散的稅收,并發(fā)給委托代征證書。1992年《關(guān)于懲治偷稅、抗稅犯罪的補充規(guī)定》和1997年《刑法》都明確規(guī)定了逃稅罪的主體,只規(guī)定納稅人、代扣代繳、代收代繳義務(wù)人,沒有規(guī)定代征代繳義務(wù)人,所以,代征人不能成為逃稅罪的主體。“代征人的性質(zhì)應(yīng)屬于‘依法受委托從事公務(wù)的人員’”代征人不能成為逃稅罪的主體,因而無法適用逃稅罪免責條款。但是對于無證經(jīng)營者可以成為逃稅罪的主體,根據(jù)《稅收征收管理法》第25條規(guī)定:“對未取得營業(yè)執(zhí)照從事經(jīng)營的單位和個人,除由工商行政管理機關(guān)依法處理外,由稅務(wù)機關(guān)核定其應(yīng)納稅額,責令繳納。”對于無證經(jīng)營的單位和個人,如果符合第四款逃稅罪初犯免責條款的條件,無證經(jīng)營人可以適用逃稅罪免責條款。
(三)、單位適用逃稅罪初犯免責條款的困惑
刑法第二百一十一條的規(guī)定,單位是逃稅的主體。當單位構(gòu)成逃稅罪時,對單位判處罰金,并對其直接負責的主管人員和其他直接責任人員按照逃稅罪的法定刑處罰。而逃稅罪單位犯罪雙罰制規(guī)定導(dǎo)致了適用第四款出現(xiàn)一些困惑。
第一,單位符合逃稅罪初犯免責條款的規(guī)定,而相關(guān)責任人員卻不屬于逃稅罪初犯免責條款如何處理。當單位在初次犯逃稅罪之后,補繳了應(yīng)納稅款和滯納金,且已受到行政處罰,則按照第四款的規(guī)定不予追究單位的刑事責任。但該單位的相關(guān)責任人員在五年之內(nèi)因逃稅罪受過刑事處罰或者已被稅務(wù)機關(guān)給予了兩次以上的行政處罰。此種情況下是否應(yīng)當追究相關(guān)責任人員的刑事責任。筆者認為當單位符合逃稅罪初犯免責條款的規(guī)定時,對單位將不予以追究刑事責任。單位不構(gòu)成逃稅罪,那么也就失去了追究相關(guān)責任人員刑事責任的法律依據(jù)。即使相關(guān)責任人員符合第四款免責條件,但畢竟是單位犯罪,主體是單位而不是相關(guān)責任人員,不能在單位不構(gòu)成犯罪的情況下還追究相關(guān)責任人員的刑事責任。此種情況下,不能追究相關(guān)責任人員的刑事責任。
第二,單位不符合逃稅罪初犯免責條款的規(guī)定,而相關(guān)責任人員符合逃稅罪初犯免責條款如何處理?即單位不符合第四款的規(guī)定,應(yīng)當依法追究單位的刑事責任,而相關(guān)責任人員卻符合第四款的規(guī)定。此種情況下是否應(yīng)該追究相關(guān)責任人員的刑事責任。筆者認為,在這種情況下應(yīng)按照罪行法定原則,單位構(gòu)成逃稅罪的應(yīng)當依法追究其刑事責任,對單位判處罰金,并對相關(guān)責任人員判處逃稅罪的法定刑。但應(yīng)當按照逃稅罪立法中所反映的“寬嚴相濟”的刑事政策精神,該種情況下的相關(guān)責任人員屬于初犯,主體是自然人,則應(yīng)適用第四款規(guī)定不予追究刑事責任。但另一方面,單位規(guī)定的雙罰制又不得不適用,否則有違背罪行法定原則之嫌。對于單位判處罰金的同時,應(yīng)盡量的對相關(guān)責任人員從輕處罰,甚至可以對相關(guān)責任人員適用刑法總則第三十七條的規(guī)定免予刑事處罰。因此,此種情況下,對相關(guān)責任人員減輕或者免除處罰。
二、應(yīng)納稅款的認定及逃稅罪免責條款適用效力
(一)、應(yīng)納稅款的認定
“應(yīng)納稅款”的認定有不同的理解:第一種觀點認為,應(yīng)納稅款是指納稅人發(fā)生一項應(yīng)稅經(jīng)濟行為所應(yīng)繳納的稅款;第二種觀點認為,應(yīng)納稅款是指逃稅行為起止期間納稅人應(yīng)當繳納稅款;第三種觀點認為,應(yīng)納稅款是指納稅人實施逃稅行為所屬的那個納稅期限內(nèi)實際應(yīng)納的稅款,對該觀點贊同的人較多。[5]首先認定納稅額必須有應(yīng)納稅行為的產(chǎn)生。應(yīng)納稅額只能是納稅人逃稅所屬的個人應(yīng)納稅行為的應(yīng)納稅額。在一個納稅期限內(nèi)或者逃稅行為的起止期間內(nèi),納稅人可能實施數(shù)個應(yīng)稅經(jīng)濟行為,但并非每一應(yīng)稅行為中的納稅人都逃稅。因此,上面提到的第二種、第三種觀點增大應(yīng)納稅額的基數(shù)存在放縱犯罪的嫌疑,因此其合理性值得懷疑。因此,第一種和第二種觀點有一定的合理性,不贊成第三種觀點。筆者認為,對于應(yīng)納稅額的認定,應(yīng)將逃稅行為期間的數(shù)個自然行為視為一整體,將每一逃稅所屬應(yīng)稅經(jīng)濟行為的應(yīng)納稅額累計相加,其總和應(yīng)納稅額是逃稅罪量刑的“應(yīng)納稅額”。
(二)逃稅罪免責條款的適用效力
逃稅罪免責條款能否溯及既往,我國刑法理論上法律適用原則是從舊兼從輕。即新法原則上不適用此前發(fā)生的犯罪行為,但對以前發(fā)生的犯罪行為如果適用新法對當事人處罰更輕,則適用新法的規(guī)定。對《刑法修正案(七)》實施以前發(fā)生的逃稅行為,適用從舊兼從輕原則,也就是說,如1997年刑法認為是犯罪,《刑法修正案(七)》也認為是犯罪,依照刑法總則第四章第八節(jié)關(guān)于時效的規(guī)定應(yīng)當追訴的,依照1997年刑法追究刑事責任;如果《刑法修正案(七)》不認為是犯罪或者規(guī)定的處刑較輕的,適用《刑法修正案(七)》不認為是犯罪或者規(guī)定的處刑較輕的,適用《刑法修正案(七)》第三條的規(guī)定,到底適用偷稅罪罪名還是逃稅罪罪名。
一是應(yīng)當看行為人是否符合逃稅罪免責條款的三個條件。對于符合條件的,不予追究刑事責任;對于不符合條件的,應(yīng)當追究刑事責任。二是看行為人逃避繳納稅款的數(shù)額是否達到“數(shù)額較大”的數(shù)額標準和規(guī)定的比例。2010年5月7日《最高人民檢察院、公安部關(guān)于公安機關(guān)管轄的刑事案件立案追訴標準的規(guī)定(二)》,其中對逃稅罪的立案標準也作了規(guī)定:逃避繳納稅款,數(shù)額在五萬元以上并且占各稅種應(yīng)納稅總額百分之十以上,經(jīng)稅務(wù)機關(guān)依法下達追繳通知后,不補繳應(yīng)納稅款、不繳納滯納金或者不接受行政處罰的。三是比較處刑輕重,由于逃稅罪和偷稅罪的主刑均相同,且均處罰金。不同之處在于偷稅罪并處偷稅罪一倍以上五倍以下罰金,而逃稅罪則僅規(guī)定并處罰金。因此處刑較重的比較在于罰金刑方面。逃稅罪罰金理論上無限金額,但具體適用時并非任意確定其數(shù)額。適當考慮稅收征管法中對相關(guān)行為的罰款規(guī)定,決定應(yīng)當判處的罰金數(shù)額,即其最高罰金數(shù)額不應(yīng)超過逃稅數(shù)額的5倍。在罰金數(shù)額上限相同的情況下,偷稅罪的下限為偷稅數(shù)額的一倍即1萬元或者10萬元以上,人民法院判決罰金最低額為1000元,因此,逃稅罪的處刑輕于偷稅罪,應(yīng)適用逃稅罪的罪名。
三、逃稅罪初犯免責條款適用的其它問題
(一)、稅務(wù)機關(guān)能否不給予逃稅人免責機會
第四款規(guī)定,有第一款行為,經(jīng)稅務(wù)機關(guān)依法下達追繳通知后,補繳應(yīng)納稅款,繳納滯納金,已受行政處罰的不予追究刑事責任;但是,五年內(nèi)因逃避繳納稅款受到刑事處罰或者被稅務(wù)機關(guān)給予二次以上行政處罰的除外。稅務(wù)機關(guān)能否不給予當事人免責機會,也就是說稅務(wù)機關(guān)能否將不給予逃稅行為人行政處罰直接提交司法機關(guān)處理。第四款已經(jīng)明確規(guī)定,因為行政處罰在逃稅罪中擁有特殊的地位,也是認定逃稅罪初犯免責的重要條件。雖然逃稅罪的行政處罰不是刑事追訴前置程序。第四款逃稅罪免責條款的設(shè)置目的在于給予初次逃稅的行為人改過自新的機會,如果稅務(wù)機關(guān)對符合逃稅罪免責條款的行為人不給予免責機會就違背了立法的宗旨。因此,作者認為,稅務(wù)機關(guān)對于符合逃稅罪免責條款的當事人也應(yīng)該追究其責任但給予其免責的機會。
(二)、超過行政處罰時效未超過刑事追訴時效法律適用
根據(jù)稅收征管法第八十六條的規(guī)定“違反稅收法律、行政法規(guī)應(yīng)當給予行政處罰的行為,在五年內(nèi)未被發(fā)現(xiàn)的,不再給予行政處罰”,即逃稅行為的行政處罰時效是5年。逃稅罪的法定最高刑是七年,法定最高刑為5年以上不滿10年有期徒刑的,追訴期限為10年。如果逃稅行為在5年后才被稅務(wù)機關(guān)發(fā)現(xiàn)就依法不能給予行政處罰,因此不能適用逃稅罪初犯免責條款,而該行為符合逃稅罪第一款的規(guī)定,又未過追訴時效,就應(yīng)當直接依逃稅罪第一款對其追究刑事責任。另一種解釋認為,“逃稅罪是行政犯,而行政犯罪之刑事可罰性,取決于行政法規(guī)范的規(guī)定或行政機關(guān)的行政決定。”[6]單純從文理上解釋,導(dǎo)致稅務(wù)機關(guān)發(fā)現(xiàn)案件的時間成為決定追究刑事責任的關(guān)鍵因素。如果稅務(wù)機關(guān)對逃稅行為5年之后才發(fā)現(xiàn),就不能給予行政處罰,行為人就得適用第一款追究刑事責任;而如果發(fā)現(xiàn)得早,行為人就有機會適用第四款,接受行政處罰而免于刑事追究。后者,基于逃稅罪屬于行政犯,依據(jù)所謂的“行政刑法之行政從屬性或行政依賴性”理論,認為行政犯具有行政和刑事雙重違法性,行政法以行政違法為前提。[7]當行為人因超過行政訴訟時效而不受行政處罰時,其仍需繳納滯納金,其行為的行政違法性并未被否定,更不能以此作為不予追究刑事責任的理由。
因此,對于逃避繳納稅款數(shù)額巨大并且占應(yīng)納稅款30%以上的,逃稅5年之后10年之內(nèi)被稅務(wù)機關(guān)發(fā)現(xiàn),應(yīng)當移交公安機關(guān),如果行為人已繳納稅款和滯納金,并且符合免予追究刑事責任的條件,應(yīng)當適用第四款不予追究刑事責任;如果行為人不繳納稅款和滯納金,應(yīng)依法追究刑事責任。
注釋:
[1]《刑法修正案(七)》第三條第一、二、三、四款,本文以下簡稱為第一款,第二款,第三款,第四款。
[2]參見林雄:《新設(shè)立逃避繳納稅款罪研究》,載《中國法學(xué)會財稅法學(xué)研究會2009年年會暨第十一屆海峽兩岸財稅法學(xué)術(shù)研討會論文集(下)》,第815頁。
[3]參見胡江洪:《逃稅罪研究》,西南政法大學(xué)2010屆碩士論文,第49頁。
[4]參見逢錦溫:《逃稅罪的立法修正與司法適用》,《庭審研究》2009年第5期。
[5]參加曹康、黃河:《危害稅收征管罪》,中國人民公安大學(xué)出版社1999年版,第36頁;張旭:《涉稅犯罪的認定處理及案例分析》,中國人民公安大學(xué)出版社1999年版,第80頁。
新《稅收征管法》第二十五條第一款規(guī)定：“納稅人必須依照法律、行政法規(guī)規(guī)定或者稅務(wù)機關(guān)依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定確定的申報期限、申報內(nèi)容如實辦理納稅申報，報送納稅申報表、財務(wù)會計報表以及稅務(wù)機關(guān)根據(jù)實際需要要求納稅人報送的其他納稅資料。”第三十一條第一款規(guī)定：“納稅人、扣繳義務(wù)人按照法律、行政法規(guī)規(guī)定或者稅務(wù)機關(guān)依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定確定的期限，繳納或者解繳稅款。”
申報納稅包括納稅申報和繳納稅款兩個方面的內(nèi)容。在稅收征管過程中，通常會遇到不同形式的不依法申報納稅行為。探討不依法申報納稅的表現(xiàn)形式及其法律責任，有助于稅務(wù)部門和稅務(wù)人員正確執(zhí)法。
一、納稅人未按期進行納稅申報，但按期繳納了稅款在這種情況下，納稅人的行為違反了納稅申報管理規(guī)定，破壞了正常的稅收管理秩序。稅務(wù)機關(guān)應(yīng)根據(jù)新《稅收征管法》第六十二條的規(guī)定，追究納稅人的法律責任。
新《稅收征管法》第六十二條明確：“納稅人未按照規(guī)定的期限辦理納稅申報和報送納稅資料的，或者扣繳義務(wù)人未按照規(guī)定的期限向稅務(wù)機關(guān)報送代扣代繳、代收代繳稅款報告表和有關(guān)資料的，由稅務(wù)機關(guān)責令限期改正，可以處二千元以下的罰款；情節(jié)嚴重的，可以處二千元以上一萬元以下的罰款。”
二、納稅人按期如實進行了納稅申報，但逾期未繳納稅款在這種情況下，納稅人的行為違反了稅款征收管理規(guī)定，導(dǎo)致國家稅款不能及時入庫。稅務(wù)機關(guān)應(yīng)依據(jù)新《稅收征管法》第四十條的規(guī)定，對納稅人采取相應(yīng)的措施。
新《稅收征管法》第四十條第一款明確：“從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人、扣繳義務(wù)人未按照規(guī)定的期限繳納或者解繳稅款，納稅擔保人未按照規(guī)定的期限繳納所擔保的稅款，由稅務(wù)機關(guān)責令限期繳納，逾期仍未繳納的，經(jīng)縣以上稅務(wù)局（分局）局長批準，稅務(wù)機關(guān)可以采取下列強制執(zhí)行措施：（一）書面通知其開戶銀行或者其他金融機構(gòu)從其存款中扣繳稅款；（二）扣押、查封、依法拍賣或者變賣其價值相當于應(yīng)納稅款的商品、貨物或者其他財產(chǎn)，以拍賣或者變賣所得抵繳稅款。”
稅務(wù)機關(guān)還可依據(jù)新《稅收征管法》第六十八條的規(guī)定，追究納稅人的法律責任。
新《稅收征管法》第六十八條明確：“納稅人、扣繳義務(wù)人在規(guī)定期限內(nèi)不繳或者少繳應(yīng)納或者應(yīng)解繳的稅款，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)責令限期繳納，逾期仍未繳納的，稅務(wù)機關(guān)除依照本法第四十條的規(guī)定采取強制執(zhí)行措施追繳其不繳或者少繳的稅款外，可以處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款。”
三、納稅人按期進行了納稅申報，但申報不實筆者認為，申報不實與虛假申報的含義是一致的。針對納稅人的不實申報，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)責令其限期改正，并區(qū)別不同情況追究其法律責任。
1納稅人進行虛假的納稅申報，且形成不繳或者少繳應(yīng)納稅款納稅人的這種行為屬偷稅，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)依據(jù)新《稅收征管法》第六十三條的規(guī)定，追究其法律責任。新《稅收征管法》第六十三條第一款明確：“納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務(wù)機關(guān)通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，是偷稅。對納稅人偷稅的，由稅務(wù)機關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責任。”
2納稅人進行虛假的納稅申報，未形成不繳或者少繳應(yīng)納稅款納稅人的這種行為，違反了納稅申報管理的規(guī)定，但未形成不繳或者少繳應(yīng)納稅款。對這類行為，不能按偷稅進行處罰，應(yīng)依據(jù)新《稅收征管法》第六十四條的規(guī)定，追究納稅人的法律責任。
新《稅收征管法》第六十四條第一款明確：“納稅人、扣繳義務(wù)人編造虛假計稅依據(jù)的，由稅務(wù)機關(guān)責令限期改正，并處五萬元以下的罰款。”
四、納稅人未按期進行納稅申報，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)通知申報而拒不申報針對這種情況，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)依據(jù)新《稅收征管法》第三十五條的規(guī)定行使核稅權(quán)。
新《稅收征管法》第三十五條第一款明確：“納稅人有下列情形之一的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)核定其應(yīng)納稅額：（一）依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定可以不設(shè)置賬簿的；（二）依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定應(yīng)當設(shè)置賬簿但未設(shè)置的；（三）擅自銷毀賬簿或者拒不提供納稅資料的；（四）雖設(shè)置賬簿，但賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費用憑證殘缺不全，難以查賬的；（五）發(fā)生納稅義務(wù)，未按照規(guī)定的期限辦理納稅申報，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)責令限期申報，逾期仍不申報的；（六）納稅人申報的計稅依據(jù)明顯偏低，又無正當理由的。“在此基礎(chǔ)上，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)區(qū)別納稅人是否形成不繳或者少繳應(yīng)納稅款，依法追究其法律責任。
1經(jīng)稅務(wù)機關(guān)通知申報而拒不申報，形成不繳或者少繳應(yīng)納稅款針對這種情況，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)依據(jù)新《稅收征管法》第六十三條的規(guī)定，按偷稅追究納稅人的法律責任。
2經(jīng)稅務(wù)機關(guān)通知申報而拒不申報，但未形成不繳或者少繳應(yīng)納稅款針對這種情況，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)依據(jù)新《稅收征管法》第六十二條之規(guī)定，按“情節(jié)嚴重”追究納稅人的法律責任。
【論文摘要】2007年3月16日，我國公布了《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》，（以下簡稱新稅法），同日以主席令第63號形式公布，該法已于2008年1月1日施行。新的《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》將取代1991年4月9日公布的《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》(以下簡稱舊外稅法)和1993年12月13日的《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》(以下簡稱條例)。鑒于新法在納稅人、稅率、扣除、稅收優(yōu)惠等方面與現(xiàn)行稅法有諸多不同，文章將企業(yè)所得稅法新舊法條要點加以歸納和整理，以供大家學(xué)習(xí)討論。
一、納稅人
條例第二條規(guī)定，下列實行獨立經(jīng)濟核算的企業(yè)或者組織，為企業(yè)所得稅納稅義務(wù)人：1.國有企業(yè)；2.集體企業(yè)；3.私營企業(yè)；4.聯(lián)營企業(yè)；5.股份制企業(yè)；6.有生產(chǎn)、經(jīng)營所得和其他所得的其他組織。
舊外稅法規(guī)定的納稅人為外商投資企業(yè)和外國企業(yè)。外商投資企業(yè)，是指在中國境內(nèi)設(shè)立的中外合資經(jīng)營企業(yè)、中外合作經(jīng)營企業(yè)和外資企業(yè)；外國企業(yè)，是指在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所，從事生產(chǎn)、經(jīng)營和雖未設(shè)立機構(gòu)、場所，而有來源于中國境內(nèi)所得的外國公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟組織。
新稅法規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)，企業(yè)和其他取得收入的組織（以下統(tǒng)稱企業(yè)）為企業(yè)所得稅的納稅人，依照本法的規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)不適用本法。
二、稅率
條例第三條規(guī)定，納稅人應(yīng)納稅額，按應(yīng)納稅所得額計算，稅率為33%。
舊外稅法第五條規(guī)定，外商投資企業(yè)的企業(yè)所得稅和外國企業(yè)就其在中國境內(nèi)設(shè)立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營的機構(gòu)、場所的所得應(yīng)納的企業(yè)所得稅，按應(yīng)納稅的所得額計算，稅率為30%；地方所得稅，按應(yīng)納稅的所得額計算，稅率為3%。
新稅法第四條規(guī)定，企業(yè)所得稅的稅率為25%。非居民企業(yè)在中國境內(nèi)未設(shè)立機構(gòu)、場所的，或雖設(shè)立機構(gòu)、場所但取得的所得與其所設(shè)機構(gòu)、場所無實際聯(lián)系的，應(yīng)就其來源于中國境內(nèi)的所得繳納企業(yè)所得稅，適用稅率為20%。
三、應(yīng)納稅所得額
條例規(guī)定，中華人民共和國境內(nèi)的企業(yè)，除外商投資企業(yè)和外國企業(yè)外，應(yīng)當就其生產(chǎn)、經(jīng)營所得和其他所得，依照本條例繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營所得和其他所得，包括來源于中國境內(nèi)、境外的所得。
納稅人每一納稅年度的收入總額減去準予扣除項目后的余額為應(yīng)納稅所得額。納稅人的收入總額包括：1.生產(chǎn)、經(jīng)營收入；2.財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入；3.利息收入；4.租賃收入；5.特許權(quán)使用費收入；6.股息收入；7.其他收入。
舊外稅法規(guī)定，中華人民共和國境內(nèi)的外商投資企業(yè)和外國企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營所得和其他所得，依照本法的規(guī)定繳納所得稅。外商投資企業(yè)的總機構(gòu)設(shè)在中國境內(nèi)，就來源于中國境內(nèi)、境外的所得繳納所得稅。外國企業(yè)就來源于中國境內(nèi)的所得繳納所得稅。
外商投資企業(yè)和外國企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營的機構(gòu)、場所每一納稅年度的收入總額，減除成本、費用以及損失后的余額，為應(yīng)納稅的所得額。
新稅法規(guī)定，居民企業(yè)應(yīng)當就其來源于中國境內(nèi)、境外的所得繳納企業(yè)所得稅。非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的，應(yīng)當就其所設(shè)機構(gòu)、場所取得的來源于中國境內(nèi)的所得，以及發(fā)生在中國境外但與其所設(shè)機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的所得，繳納企業(yè)所得稅。非居民企業(yè)在中國境內(nèi)未設(shè)立機構(gòu)、場所的，或者雖設(shè)立機構(gòu)、場所但取得的所得與其所設(shè)機構(gòu)、場所沒有實際聯(lián)系的，應(yīng)當就其來源于中國境內(nèi)的所得繳納企業(yè)所得稅。
企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額，為應(yīng)納稅所得額。收入總額包括：1.銷售貨物收入；2.提供勞務(wù)收入；3.轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入；4.股息、紅利等權(quán)益性投資收益；5.利息收入；6.租金收入；7.特許權(quán)使用費收入；8.接受捐贈收入；9.其他收入。不征稅收入有：1.財政撥款；2.依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金；3.國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入。
四、扣除
條例規(guī)定，計算應(yīng)納稅所得額時準予扣除的項目，是指與納稅人取得收入有關(guān)的成本、費用和損失。下列項目，按照規(guī)定的范圍、標準扣除：1.納稅人在生產(chǎn)、經(jīng)營期間，向金融機構(gòu)借款的利息支出，按照實際發(fā)生數(shù)扣除；向非金融機構(gòu)借款的利息支出，不高于按照金融機構(gòu)同類、同期貸款利率計算的數(shù)額以內(nèi)的部分，準予扣除；2.納稅人支付給職工的工資，按照計稅工資扣除；3.納稅人的職工工會經(jīng)費、職工福利費、職工教育經(jīng)費，分別按照計稅工資總額的2%、14%、1.5%計算扣除；4.納稅人用于公益、救濟性的捐贈，在年度應(yīng)納稅所得額3%以內(nèi)的部分，準予扣除。
舊外稅法第十二條規(guī)定，外商投資企業(yè)來源于中國境外的所得已在境外繳納的所得稅稅款，準予在匯總納稅時，從其應(yīng)納稅額中扣除，但扣除額不得超過其境外所得依照本法規(guī)定計算的應(yīng)納稅額。
新稅法規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12％以內(nèi)的部分，準予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。在計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)按照規(guī)定計算的固定資產(chǎn)折舊，準予扣除。計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)按照規(guī)定計算的無形資產(chǎn)攤銷費用，準予扣除。
在計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)發(fā)生的下列支出作為長期待攤費用，按照規(guī)定攤銷的，準予扣除：1.已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出；2.租入固定資產(chǎn)的改建支出；3.固定資產(chǎn)的大修理支出；4.其他應(yīng)當作為長期待攤費用的支出。
企業(yè)使用或者銷售存貨，按照規(guī)定計算的存貨成本，準予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。
企業(yè)轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)，該項資產(chǎn)的凈值，準予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。
五、不得扣除
條例規(guī)定，在計算應(yīng)納稅所得額時，下列項目不得扣除：1.資本性支出；2.無形資產(chǎn)受讓、開發(fā)支出；3.違法經(jīng)營的罰款和被沒收財物的損失；4.各項稅收的滯納金、罰金和罰款；5.自然災(zāi)害或者意外事故損失有賠償?shù)牟糠郑?.超過國家規(guī)定允許扣除的公益、救濟性捐贈，以及非公益、救濟性的捐贈；7.各種贊助支出。
新稅法規(guī)定，在計算應(yīng)納稅所得額時，下列支出不得扣除：1.向投資者支付的股息、紅利等權(quán)益性投資收益款項；2.企業(yè)所得稅稅款；3.稅收滯納金；4.罰金、罰款和被沒收財物的損失；5.本法第九條規(guī)定以外的捐贈支出；6.贊助支出；7.未經(jīng)核定的準備金支出。
下列固定資產(chǎn)不得計算折舊扣除：1.房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)；2.以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)；3.以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn)；4.已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；5.與經(jīng)營活動無關(guān)的固定資產(chǎn)；6.單獨估價作為固定資產(chǎn)入賬的土地；7.其他不得計算折舊扣除的固定資產(chǎn)。
下列無形資產(chǎn)不得計算攤銷費用扣除：1.自行開發(fā)的支出已在計算應(yīng)納稅所得額時扣除的無形資產(chǎn)；2.自創(chuàng)商譽；3.與經(jīng)營活動無關(guān)的無形資產(chǎn)。
企業(yè)對外投資期間，投資資產(chǎn)的成本在計算應(yīng)納稅所得額時不得扣除。
六、稅收優(yōu)惠
條例規(guī)定，對下列納稅人，實行稅收優(yōu)惠政策：1.民族自治地方的企業(yè)，需要照顧和鼓勵的，經(jīng)省級人民政府批準，可以實行定期減稅或者免稅；2.法律、行政法規(guī)和國務(wù)院有關(guān)規(guī)定給予減稅或者免稅的企業(yè)，依照規(guī)定執(zhí)行。
舊外稅法規(guī)定，設(shè)在經(jīng)濟特區(qū)的外商投資企業(yè)，在經(jīng)濟特區(qū)設(shè)立機構(gòu)、場所從事生產(chǎn)、經(jīng)營的外國企業(yè)和設(shè)在經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)的生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。
設(shè)在沿海經(jīng)濟開放區(qū)和經(jīng)濟特區(qū)、經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)所在城市的老市區(qū)的生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，減按24%的稅率征收企業(yè)所得稅。
設(shè)在沿海經(jīng)濟開放區(qū)和經(jīng)濟特區(qū)、經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)所在城市的老市區(qū)或者設(shè)在國務(wù)院規(guī)定的其他地區(qū)的外商投資企業(yè)，屬于能源、交通、港口、碼頭或者國家鼓勵的其他項目的，可以減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅，具體辦法由國務(wù)院規(guī)定。
新稅法規(guī)定，國家對重點扶持和鼓勵發(fā)展的產(chǎn)業(yè)和項目，給予企業(yè)所得稅優(yōu)惠。
企業(yè)的下列收入為免稅收入：1.國債利息收入；2.符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；3.在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；4.符合條件的非營利組織的收入。
企業(yè)的下列所得，可以免征、減征企業(yè)所得稅：1.從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項目的所得；2.從事國家重點扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項目投資經(jīng)營的所得；3.從事符合條件的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水項目的所得；4.符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得。
符合條件的小型微利企業(yè)，減按20％的稅率征收企業(yè)所得稅。
國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15％的稅率征收企業(yè)所得稅。
民族自治地方的自治機關(guān)對本民族自治地方的企業(yè)應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅中屬于地方分享的部分，可以決定減征或者免征。自治州、自治縣決定減征或者免征的，須報省、自治區(qū)、直轄市人民政府批準。
企業(yè)的下列支出，可以在計算應(yīng)納稅所得額時加計扣除：1.開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用；2.安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業(yè)人員所支付的工資。
創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)從事國家需要重點扶持和鼓勵的創(chuàng)業(yè)投資，可以按投資額的一定比例抵扣應(yīng)納稅所得額。
企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。
[論文關(guān)鍵詞]開票公司；虛開；專用發(fā)票
一、開票公司虛開增值稅專用發(fā)票的行為表現(xiàn)
虛開發(fā)票的行為是嚴重的稅收違法行為，稅務(wù)機關(guān)通過稽查發(fā)現(xiàn)被查單位有虛開發(fā)票行為的，應(yīng)依法進行查處，構(gòu)成犯罪的，應(yīng)移送公安機關(guān)。開票公司是專為虛開發(fā)票而非法注冊的公司，其目的就是為了賺取開票費。實務(wù)中，開票公司的表現(xiàn)多種多樣，現(xiàn)舉兩個例子：
實例一：稅務(wù)稽查部門經(jīng)檢查發(fā)現(xiàn)某虛開發(fā)票企業(yè)，股東和法人都是由某些人指定并冒充的；其公司構(gòu)架、會計、出納、保管員均為虛設(shè)，生產(chǎn)經(jīng)營場地為以支付租金的方式聯(lián)系已辦證或尚待辦證的小型個體加工點；所有的工資名冊（包含行管人員和生產(chǎn)工人）、送貨單、提貨單、原料領(lǐng)用單等等均為杜撰，相關(guān)空白單據(jù)也是讓個體加工點的有關(guān)人員虛構(gòu)、簽署；雖有購進原材料的發(fā)票入賬，但沒有實際的生產(chǎn)經(jīng)營行為，更不可能存在產(chǎn)品銷售情況。
實例二：S公司為達到虛開廢舊物資銷售發(fā)票的目的，虛構(gòu)銷售廢舊物資經(jīng)營業(yè)務(wù)，并自行虛開廢舊物資收購發(fā)票用以增值稅進項抵扣。S公司主要作案流程和手段是：一是由受票企業(yè)通過中間人找到S公司董事長陸某，談好手續(xù)費后，由中間人以受票方企業(yè)名義與S公司簽訂一份購銷合同；二是受票企業(yè)按開票金額將“貨款”匯入S公司；三是S公司收到“貨款”后，其財務(wù)人員按匯入“貨款”金額開具廢舊物資銷售發(fā)票，交給受票企業(yè)，但為給虛構(gòu)進項留出時間，填寫的開票日期延后5至7天的日期；四是由S公司財務(wù)人員按開票金額倒算出應(yīng)收購廢舊物資的數(shù)量、單價（收購數(shù)量比銷售數(shù)量多0.5至1噸，收購單價比銷售單價低20至50元），交開票人員偽造過磅單、商品入庫驗收單，現(xiàn)金支出憑單，并據(jù)以開具收購統(tǒng)一發(fā)票；五是由財務(wù)人員制作記賬憑證并記賬，用以抵扣進項稅額；六是S公司在收到匯入“貨款”的當天或第二天就把扣除手續(xù)費后的余款，通過提現(xiàn)或轉(zhuǎn)賬方式轉(zhuǎn)到受票企業(yè)指定的個人銀行卡上。
S公司為在財務(wù)賬上“完整”反映所謂的“購銷經(jīng)營活動”，招聘了20多名財務(wù)人員（實際是開票員），將他們分成幾組，每組4人，各人的工作崗位分別是收購和過磅員、驗收和保管員、開票員、監(jiān)管員等，專門負責開具虛假購銷經(jīng)營活動所需的各種憑證和單據(jù)。同時，為獲取盡可能多的身份資料用于虛開行為，要求其員工每人提供30個以上的他人真實身份證復(fù)印件，并將身份證復(fù)印件發(fā)放到相關(guān)人員手中，專用于填寫廢舊物資收購發(fā)票上的出售人及其他信息。
上述兩個典型實例，反映了開票公司基本的經(jīng)營活動的流程。開票公司為他人虛開銷售貨物的增值稅專用發(fā)票以后，又為自己虛開或讓他人為自己虛開購進貨物的增值稅專用發(fā)票的，稅務(wù)機關(guān)稽查時，應(yīng)如何計算及確認查補增值稅稅款？如何對開票公司的違法行為做出定性處罰？
二、開票公司虛開增值稅專用發(fā)票的定性
實務(wù)中，存在三種觀點：一種觀點認為，根據(jù)《刑法》及《發(fā)票管理辦法》對虛開增值稅專用發(fā)票的有關(guān)規(guī)定，為他人虛開，又為自己虛開或讓他人為自己虛開均屬違法行為，查補增值稅稅款應(yīng)為虛開發(fā)票的進項稅額和銷項稅額之和。第二種觀點認為，向他人虛開增值稅專用發(fā)票以后，又為自己虛開或讓他人為自己虛開進項增值稅專用發(fā)票，因兩項都是虛開，并沒有真實的貨物交易，沒有向國家交稅的義務(wù)，沒有給國家造成損失。第三種觀點認為，向他人虛開增值稅專用發(fā)票以后，又為自己虛開或讓他人為自己虛開進項增值稅專用發(fā)票，給國家造成的損失如何計算的問題，關(guān)鍵是看行為人有沒有經(jīng)營活動。如果自己虛開進項增值稅發(fā)票是為了抵扣自己實際經(jīng)營的稅款額，則進項稅款亦應(yīng)記為給國家造成的損失額；否則只計算為他人虛開的銷項稅額。
對開票公司非法開具增值稅專用發(fā)票的處理，首先應(yīng)該厘清三個關(guān)系：
第一，開票公司虛開增值稅專用發(fā)票的主觀目的與稅收危害后果之間的關(guān)系
開票公司虛開增值稅專用發(fā)票是在虛構(gòu)的經(jīng)營活動下完成的，其主觀目的是為了迎合購票人的需要而提供開票服務(wù)并獲取手續(xù)費收入，但其實施違法行為危害了稅收征管秩序，為購票人進行非法抵扣稅款、騙取國家稅款（例如受票方是自營出口的外貿(mào)企業(yè)）提供了可能，開票公司的主觀故意與危害后果之間存在著因果關(guān)系。對開票公司虛開增值稅專用發(fā)票行為的處理處罰應(yīng)當與稅收危害后果聯(lián)系起來。
第二，開票公司虛開增值稅專用發(fā)票的稅收違法與發(fā)票違法之間的關(guān)系
開票公司為了實現(xiàn)非法牟利的目的，其實施違法行為在操作上通常有三種渠道：
1.開票公司從稅務(wù)部門領(lǐng)購增值稅發(fā)票以后，給需要發(fā)票用于抵扣增值稅或騙取出口退稅的納稅人憑空填開。在這種情況下，開票公司不會長期經(jīng)營，往往是注冊很多家這樣的公司，開票時按發(fā)票面額直接向受票方或經(jīng)中間人向受票方收取全部款額，扣除手續(xù)費后再將余款退還給受票方。開票公司達到目的后并不繳納稅款，而是提包走人。其牟取的非法利益為開票手續(xù)費收入。導(dǎo)致的稅收危害后果是受票方已經(jīng)抵扣的增值稅稅款或騙取的出口退稅以及受票方企業(yè)所得稅稅前扣除少繳的企業(yè)所得稅。
2.開票公司開具增值稅專用發(fā)票以后，僅收取開票手續(xù)費，受票方以取得的虛開的增值稅專用發(fā)票抵扣了當期銷項稅額或用以騙取了出口退稅。開票公司為了解決因開票而需要繳稅的問題，需要取得虛開的增值稅專用發(fā)票，于是非法購買或讓他人為自己開具了增值稅專用發(fā)票，并支付購買費用。此時，其牟取的非法利益為開票手續(xù)費差價收入。在這種情況下，導(dǎo)致的稅收危害后果有三個：一是受票方已經(jīng)抵扣的增值稅稅款或騙取的出口退稅款；二是開票公司抵扣的增值稅稅款，但同時也申報了虛開發(fā)票的銷項稅額；三是為開票公司虛開發(fā)票一方未繳的銷項稅額。在實際操作中，通常情況下為開票公司虛開發(fā)票的上一家納稅人的銷項稅額沒有申報納稅，而開票公司本身卻按照虛假的銷項稅額抵減進項稅額后申報納稅了，從國家宏觀的稅收利益來看，損失額應(yīng)為開票公司抵扣的增值稅稅款，即為開票公司虛開發(fā)票的上一家納稅人未繳的銷項稅額。
3.開具增值稅專用發(fā)票以后，收取了開票手續(xù)費，受票方以取得的虛開的增值稅專用發(fā)票抵扣了當期銷項稅額或用以騙取了出口退稅。開票公司為了解決因開票而需要繳稅的問題，為自己開具了增值稅專用發(fā)票，例如農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票、廢舊物資收購發(fā)票等。開票公司牟取的非法利益為開票手續(xù)費收入。在這種情況下，導(dǎo)致的稅收危害后果是開票公司為自己開具的增值稅稅款以及受票方企業(yè)所得稅稅前扣除少繳的企業(yè)所得稅。
因此，在虛開發(fā)票的過程中，會涉及三方當事人的稅收違法與發(fā)票違法問題，從稅法的角度來看，存在增值稅和企業(yè)所得稅的實際流失或相對流失。從發(fā)票管理制度來看，存在對他人虛開發(fā)票和讓他人為自己虛開發(fā)票的行為違法問題。稅收違法與發(fā)票違法相伴而生，但也有主次順序，其中，發(fā)票違法是手段，稅收違法是危害后果。盡管并非所有的發(fā)票違法都必然導(dǎo)致稅收違法，但稅收違法仍是發(fā)票違法追求的結(jié)果。因此，對開票公司以及圍繞虛開發(fā)票涉及到的另外兩方違法行為人都需要按照《稅收征收管理法》和《發(fā)票管理辦法》的規(guī)定進行處理處罰，如果觸犯《刑法》的，稅務(wù)機關(guān)依法處理后，移交司法機關(guān)。
第三，開票公司虛開增值稅專用發(fā)票的稅收違法與違法犯罪之間的關(guān)系
盡管從開票公司的角度來看，其虛開增值稅專用發(fā)票的目的僅僅是為了取得開票手續(xù)費，但是其利用的正是受票人需要以此作為騙取國家稅款的依據(jù)的需求心理。根據(jù)司法解釋，追訴虛開發(fā)票罪以虛開稅款或騙取稅款數(shù)額為標準，這說明，《刑法》對實質(zhì)上具有偷逃國家稅款的實際危害性或者造成該種危害的現(xiàn)實可能性作為定罪的客觀要件，如果開票公司沒有對國家稅款造成實際危害，即虛開以后如實申報繳稅，則不能對開票公司定罪。同理，也不能對開票公司依據(jù)《稅收征收管理法》的規(guī)定進行處理處罰。
三、開票公司虛開增值稅專用發(fā)票的處罰
綜上所述，稅務(wù)稽查部門在對開票公司虛開增值稅專用發(fā)票違法行為進行稽查取證后，應(yīng)綜合案情做出正確地處理。
1.對虛開增值稅專用發(fā)票后未申報繳稅即走逃的開票公司，如其所虛開的增值稅專用發(fā)票已經(jīng)在受票方用于抵扣增值稅，客觀上造成了受票方少繳稅款，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)對其虛開發(fā)票行為依據(jù)《發(fā)票管理辦法》第四十一條的規(guī)定，沒收違法所得，可以并處未繳、少繳或者騙取的稅款1倍以下的罰款。如受票方未抵扣增值稅或未騙取稅款，開票公司虛開發(fā)票行為在客觀上沒有造成國家稅收的流失，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)依據(jù)《發(fā)票管理辦法》第三十七條的規(guī)定，最高可以處罰50萬元。另外，對開票公司虛開發(fā)票未申報繳納的增值稅，應(yīng)依據(jù)《稅收征收管理法》第六十三條第一款和總局公告2012年第33號文件的規(guī)定，追繳稅款、加收滯納金，并處罰款。
這里需要說明的是，之所以對開票公司分別按《發(fā)票管理辦法》和《稅收征收管理法》進行處理，是因為開票公司虛開發(fā)票的主觀目的與未申報繳納稅款結(jié)果是分離的，因此不適用《行政處罰法》第二十四條規(guī)定的 “一事不二罰”原則。
2.對虛開的增值稅專用發(fā)票申報繳稅并讓他人為自己虛開增值稅專用發(fā)票的開票公司，因其虛開的增值稅專用發(fā)票已經(jīng)申報納稅，其違法行為給國家造成的稅收危害后果為惡意取得增值稅專用發(fā)票而虛抵的進項稅額，因此，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)依據(jù)《稅收征收管理法》第六十三條第一款和總局公告2012年第33號文件的規(guī)定，追繳稅款、加收滯納金，并處罰款。同時，對其虛開發(fā)票的違法行為，應(yīng)依據(jù)《發(fā)票管理辦法》第四十一條的規(guī)定，沒收違法所得，可以并處未繳、少繳或者騙取的稅款1倍以下的罰款。若受票方未抵扣增值稅或未騙取稅款，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)依據(jù)《發(fā)票管理辦法》第三十七條的規(guī)定，最高可以處罰50萬元。
論文摘要:對組織稅收收入與依法治稅之間的現(xiàn)實矛質(zhì)進行了分析，提出了解決兩者矛質(zhì)的方法，指出依法治悅是組織收入的基礎(chǔ)和保障，只有堅持依法治枕才能閱滿地完成收入任務(wù)，促進經(jīng)濟發(fā)展。
隨著社會主義市場經(jīng)濟體制的確立，依法治稅成為我國當前稅收工作的基本原則和要求。但是，長期以來形成的指令性稅收計劃對稅收行政執(zhí)法產(chǎn)生了一定的影響，稅收計劃與依法治稅的矛盾也隨著市場經(jīng)濟體制的日益完善而日益顯現(xiàn)。如何嚴格堅持和推進依法治稅、如何處理好組織稅收收人與依法治稅兩者的關(guān)系成為一個值得深人研究、努力實踐的重大課題。
組織收入與依法治稅之間的現(xiàn)實矛盾
(1)“收人中心說”帶來的治稅觀念的誤區(qū)。在計劃經(jīng)濟體制影響下，我國對稅收收人實行計劃管理，強調(diào)以組織收人為中心，以稅收計劃任務(wù)的完成情況來考核工作績效，在稅務(wù)部門形成了“唯收人論英雄、唯收人論成就”的觀念。稅務(wù)部門任務(wù)觀念很強，將主要精力放在平衡、調(diào)劑稅收收人，確保收人計劃完成上，相對而言，法制意識較為淡薄，不太注重自身征管質(zhì)量的提高和執(zhí)法水平的規(guī)范。
(2)稅收計劃制定的不科學(xué)性成為依法治稅的重要障礙。從理論上講，經(jīng)濟決定稅收，稅收對經(jīng)濟有調(diào)控作用，所以兩者的內(nèi)在發(fā)展趨勢應(yīng)是一致的。由于經(jīng)濟的發(fā)展呈波浪型的規(guī)律，稅收收人計劃應(yīng)根據(jù)經(jīng)濟發(fā)展的規(guī)律來編制，但長期以來計劃經(jīng)濟體制下編制稅收計劃的主要方法是“以支定收”“基數(shù)增長法”，其公式為:稅收計劃二基數(shù)x系數(shù)+特殊因紊，即每年國家下達稅收計劃任務(wù)是以國家和地方政府所需支出為基礎(chǔ)，以上年實際完成數(shù)為基數(shù)，確定一定的增長比例作為當年的稅收計劃任務(wù)分配數(shù)。這種方法具有明白直觀、簡便易行、連續(xù)性強、較為穩(wěn)定等特點，在一定程度上考慮了各地的客觀經(jīng)濟狀況，對保證國家財政收人的穩(wěn)定增長起到了重要作用。但是，隨著市場經(jīng)濟體制的建立和完善.這種計劃分配方法的缺陷越來越明顯，主要表現(xiàn)為:第一，基數(shù)對計劃的影響程度較大，基數(shù)越大，稅收收人任務(wù)越重。即上年度完成收人越多，意味著下一年度的收人任務(wù)越重，實際上是一種“鞭打快牛”的做法。一些地方的稅務(wù)部門為減輕以后年度的任務(wù)壓力.出現(xiàn)了有稅不收等現(xiàn)象。第二，基數(shù)與依照稅法有可能取得的稅收收人不完全吻合，不利于公平稅負和宏觀調(diào)控。在稅撅充裕的地方容易造成“藏富于民”，在稅撅不足的地方容易助長收“過頭稅”，導(dǎo)致“寅吃卯糧”。第三，系數(shù)的人為操作性大，不是建立在對稅源全面、科學(xué)調(diào)查研究的基礎(chǔ)上，而是通過財政預(yù)算反推出來的，可依據(jù)性較差，只考慮財政支出的增長需求，而沒有充分考慮經(jīng)濟總量與結(jié)構(gòu)的變化，從而容易導(dǎo)致稅收什劃的增長偏離實際稅撅、稅收任務(wù)崎輕畸重等悄況，會給執(zhí)行稅收政策帶來一定的負面影晌。
（3)過度強調(diào)組織收人導(dǎo)致了對征管質(zhì)量的忽視。組織收人固然是稅務(wù)部門應(yīng)盡的基本職能之一，但過度強調(diào)收人任務(wù)導(dǎo)致了稅務(wù)部門對征管質(zhì)量的忽視，有悖依法治稅的原則和規(guī)范征管的要求。在個別經(jīng)濟發(fā)達地區(qū)，稅撅充足，稅務(wù)部門完成當年度稅收收人任務(wù)后，放松了對漏征漏管戶的清理，企業(yè)欠稅大幅度地增加，壓欠措施不到位，查處案件過程中隨意性較大，甚至個別地方政府常以發(fā)展地方經(jīng)濟為借口，超越權(quán)限要求稅務(wù)部門特別是地稅部門違法實施稅收減免和制定片面的稅收優(yōu)惠政策。這種做法一方面助長了企業(yè)的欠稅、偷稅的風氣.助長了地方保護主義的蔓延，加劇了地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展的不平衡，另一方面也不利于稅務(wù)部門征管水平和征管質(zhì)量的提高。而在經(jīng)濟欠發(fā)達地區(qū)，地方政府脫離稅源實際，片面迫求政績和地方收人規(guī)模的最大化，稅務(wù)部門在地方政府和收人計劃的雙重壓力下出現(xiàn)了征“過頭稅”“空轉(zhuǎn)稅”“以票引稅”等稅收違法現(xiàn)象，有的地方為完成“屠宰稅”“農(nóng)業(yè)稅”等收入任務(wù)強行拉牛拉羊、甚至按人頭來計征屠宰稅，造成極其惡劣的影響，更不用提征管質(zhì)量的提高和執(zhí)法水平的規(guī)范了。
（1）正確處理好組織收入與依法治稅的關(guān)系
依法治稅是組織收人的基礎(chǔ)和保障，組織收人是衡量依法治稅水平和力度的重要結(jié)果，依法治稅貫穿于組織收入始終。只有堅持依法治稅才能圓滿地完成收人任務(wù)，促進地方經(jīng)濟發(fā)展。要正確處理好組織收人與依法治稅兩者的關(guān)系，緩解、解決兩者矛盾應(yīng)從以下幾方面著手:
強化稅收法定原則，克服單純追求收人的觀點。在“依法治國”已成為憲法基本原則的今天，應(yīng)重新對“依法治稅”與“稅收收人計劃”進行定位。從理論上講，稅收計劃是由財政機關(guān)和稅務(wù)部門制定的，是稅務(wù)部門內(nèi)部的工作計劃，不具有強制的約束力，而稅法是由國家的立法機關(guān)及最高行政機關(guān)制定的，具有普遍的法律約束力，違反稅法就應(yīng)承擔相應(yīng)的法律后果。孰輕孰重顯而易見。再者，從當前形勢上講，雖說組織收人是稅收的基本職能，卻不是唯一職能，特別是我國加人wto后，稅收更注重的是體現(xiàn)一種“公平”和“中性”的原則，與國際接軌，“依法治稅”顯得尤為重要。這里的“法”就是“稅法”，“稅法”才是全部稅收工作的依據(jù)，而不是“稅收收人計劃”。組織收人應(yīng)在稅法規(guī)定的范圍內(nèi)進行，做到依法征收、應(yīng)收盡收、應(yīng)退盡退。而所謂依法治稅，其內(nèi)涵就是“應(yīng)收盡收”，就是按照稅收法律、法規(guī)和稅收規(guī)范性文件的要求，通過規(guī)范的稅收行政執(zhí)法行為對經(jīng)濟活動中產(chǎn)生的稅款解繳人庫，實現(xiàn)稅款從納稅人到國家的財產(chǎn)利益轉(zhuǎn)移，既不能有稅不收，也不能因盲目追求完成稅收收人任務(wù)收“過頭稅”。由此可見，“依法治稅”與“稅收收人計劃”兩者的定位是:在遵循依法治稅這一基本原則的前提下來完成稅收收人計劃。
(2)改變現(xiàn)行不盡科學(xué)合理的稅收計劃制定方法。稅收與經(jīng)濟是木與本、水與源的關(guān)系，不能脫離經(jīng)濟去追求稅收增長，更不能超越經(jīng)濟發(fā)展水平侈談什么稅收增長。所以，稅收計劃的制定應(yīng)逐步改變現(xiàn)行的“基數(shù)增長法”，要以市場資源的優(yōu)化配置為原則，以經(jīng)濟發(fā)展狀況為依據(jù)，特別是根據(jù)稅收收入的增長與cdp增長存在著密切的正相關(guān)關(guān)系，可以考慮運用gdp來編制稅收收人，主要有彈性系數(shù)法(稅收彈性系數(shù)是指稅收收人增長率與經(jīng)濟增長率之比)和稅收負擔率法(稅收負擔率是指稅收收人占gdp的比重)兩種方法。
(3)改變稅收工作考核辦法。在當前市場經(jīng)濟體制和新的征管格局形勢下，各級地方政府、上級主管部門對稅務(wù)部門工作業(yè)績的考核標準應(yīng)多樣化，稅收收人計劃任務(wù)完成情況不應(yīng)當成為考察和評價稅收工作的唯一標準。能否完成稅收計劃任務(wù)主要取決于經(jīng)濟的發(fā)展情況，所以在稅收計劃執(zhí)行階段，應(yīng)當將稅收計劃作為預(yù)側(cè)性、規(guī)劃性、指導(dǎo)性計劃，而不是強制性、必須完成的指令性計劃，對稅收工作的評價應(yīng)該既有量的要求.也要有質(zhì)的要求。沒有質(zhì)的量是沒有意義的，應(yīng)當適當弱化稅收計劃任務(wù)的考核，強化依法治稅工作的考核，由稅收計劃的數(shù)量考核逐步轉(zhuǎn)變?yōu)槎愂照鞴苜|(zhì)量的考核，將重點放在考核稅收管理的有效性上，具體包括稅務(wù)登記率、納稅申報率、申報真實率、催報催繳率、稅款人庫率、滯納金加收率、違法行為處罰率、涉稅復(fù)議變更撤銷率等指標。衡量稅收工作的優(yōu)劣，不應(yīng)單純看收人總童的多少，關(guān)鍵是看是否堅持依法治稅，依率計征，縮小應(yīng)征與實征的差額。
(4)切實改革政府的財政預(yù)算管理體制。稅收計劃是財政預(yù)算的一項重要組成部分，要改革現(xiàn)行的稅收計劃，在財政預(yù)算上必須堅持“量人為出”的原則，徹底改變當前財政支出制約稅收收人的做法。如果財政預(yù)算與稅收計劃差別較大，由此產(chǎn)生的財政支出缺口，應(yīng)通過緊縮支出、發(fā)行國債或者其他途徑解決，而不是將組織收人任務(wù)強加于稅務(wù)部門，這樣可以避免因支出需要而迫加稅收計劃產(chǎn)生的負面效應(yīng)，保證稅務(wù)部門依法治稅的獨立性，做到依法行政、依率計征。
關(guān)鍵詞:稅收征管信息化;基礎(chǔ)建設(shè);信息
中圖分類號:D523文獻標識碼:A文章編號:16723198(2009)22026902
稅收征管信息化是在稅收領(lǐng)域,利用計算機網(wǎng)絡(luò)通信技術(shù),通過對稅收征管相關(guān)信息的收集、整理和分析,在稅務(wù)部門內(nèi)部、部門之間進行信息的傳遞和共享,提高稅收征收管理的水平。具體包括信息技術(shù)對稅收數(shù)據(jù)資源的開發(fā)應(yīng)用,以及稅務(wù)部門相關(guān)的組織運行等許多方面。本文討論的僅是稅收征管信息化基礎(chǔ)的問題。
1 稅收征管信息化存在的問題
1.1 傳統(tǒng)的觀念限制信息化管理工作的實現(xiàn)
傳統(tǒng)的觀念依賴于按指令辦事。在稅務(wù)工作中,稅務(wù)工作人員還是習(xí)慣于傳統(tǒng)的辦稅程序、業(yè)務(wù)流程,忽視了信息化建設(shè)對人的行為、數(shù)據(jù)格式、數(shù)據(jù)的處理方式和管理工作的重要影響,導(dǎo)致信息不靈、流程失控等現(xiàn)象的出現(xiàn)。在稅收數(shù)據(jù)的采集、分析上,受傳統(tǒng)因素影響,縱向系統(tǒng)的信息匯集多,但是相匹配的數(shù)據(jù)卻比較少,現(xiàn)階段的信息化成果在稅收工作中沒有得到充分應(yīng)用,致使稅收具體工作與信息結(jié)合存在問題,各個信息系統(tǒng)在具體工作中的優(yōu)勢沒有得到充分的體現(xiàn)。
1.2 信息技術(shù)發(fā)展與稅收征管改革不相適應(yīng)
一方面,信息技術(shù)軟件的發(fā)展速度快于稅收征管優(yōu)化的速度。信息的管理工作處于良好狀態(tài),但沒有與之配套的征管流程相適應(yīng),導(dǎo)致稅收征管對稅收信息化發(fā)展的制約,影響管理軟件運行的效果。另一方面,征管流程某些方面的設(shè)置比較優(yōu)化,但在稅收征管信息化的綜合軟件中沒有與之相對應(yīng)的操作模塊,造成處理工作的繁瑣和困難,增加稅收征管的成本。此外,現(xiàn)實中還存在某些稅收業(yè)務(wù)的征管未能納入稅收征管信息化建設(shè)之中,仍需要人力進行手工操作。
1.3 信息數(shù)據(jù)低質(zhì)阻礙稅收征管信息化建設(shè)
信息數(shù)據(jù)的真實性、準確性、完整性是稅務(wù)工作人員進行稅收工作的基礎(chǔ)。但是目前一些單位計算機中儲存的數(shù)據(jù)不準確、不規(guī)范,甚至嚴重失實,制約了對數(shù)據(jù)的分析、監(jiān)控、管理方面等作用。其問題出現(xiàn)主要原因在于稅收管理行為仍然受人為因素干擾較多,尤其是在欠稅、滯納金等問題上。信息數(shù)據(jù)的真實性難以在短期內(nèi)得到保證,信息數(shù)據(jù)采集和管理缺乏有效的監(jiān)督考核機制,基層單位的稅收信息是否完整,是否準確,仍是值得懷疑的。
1.4 稅收信息資源不能共享,交互功能不足
目前稅收信息化建設(shè)的重點在稅務(wù)部門內(nèi)部的業(yè)務(wù)應(yīng)用和管理上。從稅務(wù)部門內(nèi)部來看,稅收相關(guān)數(shù)據(jù)缺乏深入的綜合分析,不少數(shù)據(jù)處于閑置狀態(tài),沒有實現(xiàn)信息的有效增值。并且由于各地方部門的稅收應(yīng)用軟件不同、水平差異,影響了數(shù)據(jù)的統(tǒng)一性和準確性。從與政府其他部門和稅源的交互來看,稅務(wù)系統(tǒng)缺乏同銀行、海關(guān)等相關(guān)部門和大中型稅源企業(yè)統(tǒng)一的信息交換和共享功能,因而無法更好地利用這些信息資源來提高稅收工作質(zhì)量。
1.5 稅收征管信息化人才匱乏
計算機是稅收征管工作中不可缺少的重要工具,只有懂得相關(guān)的操作技術(shù),才能正確使用,發(fā)揮其價值。但是目前稅務(wù)工作隊伍缺乏高技術(shù)水平的復(fù)合型人才,整個稅務(wù)系統(tǒng)存在重業(yè)務(wù)、輕技術(shù)的現(xiàn)象。稅務(wù)部門中懂得稅收專門業(yè)務(wù)的人員多,卻不精通計算機技術(shù);而部門中專業(yè)的計算機人員,懂得計算機技術(shù),但又不熟悉稅收業(yè)務(wù),這種狀況的存在阻礙了稅收征管信息化的建設(shè)進程。
2 完善稅收征管信息化建設(shè)基礎(chǔ)的建議
2.1 重視稅收信息的收集、加工處理,形成豐富的稅收信息數(shù)據(jù)資源
由于信息是可以經(jīng)感知、認識、加工、處理、傳遞和轉(zhuǎn)換的,并能夠通過深度開發(fā),以供人類社會利用的資源。信息效用具有累積性、間接性、時效性。大量零散的、片面的、不關(guān)聯(lián)的信息通過一系列的社會交流和選擇,在帶有交流當事人的個人觀點和情感傾向的情況下,形成有序、系統(tǒng)的新信息,進而產(chǎn)生有效的信息網(wǎng)絡(luò)。新信息價值的實現(xiàn)要與其他形式的信息相結(jié)合,經(jīng)過加工、處理的有序信息在適當?shù)臅r候使用能夠發(fā)揮作用。
重點是建立稅收數(shù)據(jù)資源的收集、加工和利用的標準化進程,在對稅收相關(guān)信息進行收集的時候要重視稅收信息的積累和整合,并且注意發(fā)揮信息的時效性,這樣有助于使信息在原有的基礎(chǔ)上能夠重組出新的信息,同時在征稅過程中充分發(fā)揮稅收信息本身的提供功能,能夠直接或間接的產(chǎn)生對本系統(tǒng)自身的影響和對其他事物、信息的影響。另外,對于稅收信息的加工,一方面,要在充分的收集和認識的基礎(chǔ)上增加有價信息含量;另一方面,稅收的信息要與其他部門、企業(yè)、社會團體的信息相交合,在與各個部門的交流過程中形成高效的信息網(wǎng)絡(luò),保證對各類稅收有效信息的共享。增強各部門主體間信息的聯(lián)系,以便稅務(wù)部門對相關(guān)情況的進一步掌握。
2.2 調(diào)整現(xiàn)行的稅務(wù)組織結(jié)構(gòu),建立扁平化的組織管理結(jié)構(gòu)
根據(jù)信息化和業(yè)務(wù)流程的要求調(diào)整組織結(jié)構(gòu),實現(xiàn)從直線型向扁平化、網(wǎng)絡(luò)化的發(fā)展,建立一套合理高效、與業(yè)務(wù)流程相適應(yīng)的組織結(jié)構(gòu)。組織結(jié)構(gòu)的整合要最大限度地壓縮管理層次,變層級型組織結(jié)構(gòu)為扁平化組織結(jié)構(gòu)。
稅收信息化進程中信息技術(shù)的發(fā)展為稅務(wù)組織管理層次的減少、管理幅度的增大提供了技術(shù)條件和保障。稅務(wù)部門應(yīng)用信息技術(shù)后,稅務(wù)組織內(nèi)部大量的信息傳遞、溝通工作由信息技術(shù)系統(tǒng)來完成,上下級之間的工作和任務(wù)逐漸趨于標準化和程式化。下層工作人員對工作的完成情況能夠通過網(wǎng)絡(luò)快速、及時、準確地反饋給上層管理者,而上層管理者借助先進的信息技術(shù)系統(tǒng)花較少的時間和精力就可以了解下屬的狀況,增強了上級對下級的有效控制力度。與過去相比,拓寬了上層管理者的管理幅度,使原來需要多個層級才能完成的管理任務(wù)現(xiàn)在只需較少的層級就可以完成,從而減少了組織的層級,精簡信息傳遞工作的人員,組織結(jié)構(gòu)逐漸扁平化。
2.3 加強信息化稅務(wù)工作隊伍的建設(shè)
加強對稅務(wù)工作隊伍的業(yè)務(wù)技能培訓(xùn),增強稅務(wù)人員計算機操作和信息系統(tǒng)應(yīng)用的能力,提高信息化普及程度。培養(yǎng)、引進精通稅務(wù)和信息技術(shù)的復(fù)合型人才,充實信息化的稅收工作隊伍。建立人才培養(yǎng)和激勵機制,調(diào)動其積極性,注意信息專業(yè)技術(shù)和稅收業(yè)務(wù)知識的融合。稅務(wù)系統(tǒng)在近年來的稅收信息化建設(shè)中,對計算機技術(shù)應(yīng)用的重視程度不斷提高,大部分地區(qū)都相繼成立了計算機中心,專門負責計算機技術(shù)的推廣工作,也吸收和培養(yǎng)了一批專業(yè)技術(shù)人員。但值得注意的是稅務(wù)部門的信息化工作不單單是追求計算機技術(shù)的提高,更重要的是應(yīng)該把計算機技術(shù)與稅收業(yè)務(wù)緊密結(jié)合起來,才能最終實現(xiàn)稅收征管的現(xiàn)代化。增強現(xiàn)有的專業(yè)技術(shù)人員對稅收業(yè)務(wù)知識的了解程度,加強技術(shù)人員與業(yè)務(wù)人員相互之間的溝通,促進業(yè)務(wù)人員業(yè)務(wù)知識和技術(shù)人員的專業(yè)技術(shù)的相互配合。建立一支既熟悉稅收業(yè)務(wù)又熟悉計算機網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的復(fù)合型稅收工作隊伍,為稅收征管信息化工作提供保障。
2.4 設(shè)立專門的稅收信息管理機構(gòu),建立科學(xué)的信息化管理系統(tǒng)
(1)組建專門從事數(shù)據(jù)管理的稅收信息管理機構(gòu)。
稅收數(shù)據(jù)資源是稅收工作的基礎(chǔ),是由各類稅收數(shù)據(jù)的集合而成,因此其規(guī)劃建設(shè)相當重要。建立信息管理機構(gòu),需要既懂稅收管理方面業(yè)務(wù),又懂計算機技術(shù)的復(fù)合型人才,全面管理稅收征管方面的信息和維護稅收數(shù)據(jù),并對集中的數(shù)據(jù)進行加工處理,將稅收數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)化為對稅收征收管理有用的信息。該機構(gòu)應(yīng)該要實現(xiàn):一是統(tǒng)一管理信息數(shù)據(jù),對各類業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)進行整理、篩選和優(yōu)化,并監(jiān)控數(shù)據(jù)質(zhì)量,清理數(shù)據(jù)垃圾,確保數(shù)據(jù)的真實性、完整性和準確性。二是運用數(shù)據(jù)強化內(nèi)、外監(jiān)控,對內(nèi)監(jiān)控征管質(zhì)量,對外監(jiān)控納稅人的涉稅活動和稅負變化情況,這需要建立在全面的信息數(shù)據(jù)的稅收監(jiān)控體系之上。三是對信息數(shù)據(jù)深層次的發(fā)掘,進行數(shù)據(jù)信息綜合分析及應(yīng)用,定期數(shù)據(jù)分析報告,促進稅收決策和數(shù)據(jù)分析的結(jié)合,為決策提供輔助參考,著重確定稅源管理重點與方向,對納稅人涉稅行為進行分析和預(yù)測。
(2)建立統(tǒng)一、集中的稅收信息管理系統(tǒng)。
從技術(shù)上保證稅收業(yè)務(wù)流程和數(shù)據(jù)采集的統(tǒng)一,為現(xiàn)代稅收征管工作提供基礎(chǔ)網(wǎng)絡(luò)環(huán)境資源,實現(xiàn)業(yè)務(wù)平臺的統(tǒng)一化,降低人為因素的干預(yù)。其中最為重要的是根據(jù)信息系統(tǒng)建設(shè)的需要配置適當?shù)挠布O(shè)備和網(wǎng)絡(luò),保證所建設(shè)的稅收信息系統(tǒng)能夠穩(wěn)定地運行,能夠充分滿足各種業(yè)務(wù)處理的要求。因而需要進一步修訂完善稅務(wù)信息化的業(yè)務(wù)規(guī)范和技術(shù)標準,制定技術(shù)層面和業(yè)務(wù)層面統(tǒng)一的規(guī)范和標準,在現(xiàn)階段各稅務(wù)機關(guān)標準不一的硬件、軟件、網(wǎng)絡(luò)之間建立起共同的“語言”,將各個稅務(wù)應(yīng)用系統(tǒng)連結(jié)成一個整體。
(3)加快建設(shè)稅務(wù)部門內(nèi)外信息交換平臺。
信息交換平臺是訪問綜合稅收數(shù)據(jù)的紐帶,通過信息中間技術(shù)的應(yīng)用,實現(xiàn)不同系統(tǒng)之間的整合,保障通信的可靠性以及提高應(yīng)用系統(tǒng)的運行效率。現(xiàn)階段的稅收信息化應(yīng)用系統(tǒng)是由不同的稅收應(yīng)用系統(tǒng)構(gòu)成,而不同的稅收信息化應(yīng)用系統(tǒng)又可能是在不同的環(huán)境基礎(chǔ)上開發(fā)和應(yīng)用的。這些應(yīng)用系統(tǒng)要處理稅收信息數(shù)據(jù)資源,需要進行跨平臺、跨系統(tǒng)的技術(shù)支持,才能完成相關(guān)稅收數(shù)據(jù)的共享。因此,加快建設(shè)覆蓋省、市、縣國、地稅的網(wǎng)絡(luò),實現(xiàn)網(wǎng)上的數(shù)據(jù)和資料共享,實現(xiàn)與其他相關(guān)管理部門以及企業(yè)等的網(wǎng)絡(luò)銜接。可以考慮先在財政、稅務(wù)、國庫、海關(guān)、銀行等部門之間進行橫向聯(lián)網(wǎng),建設(shè)一個先進、可靠的部門間信息交換平臺,在技術(shù)和現(xiàn)實情況允許的情況下,推廣到整個社會來實現(xiàn)。
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論文摘要：分析增值稅的設(shè)計原則和增值稅“四小票稅收管理中存在的問題，在總結(jié)現(xiàn)有的增值稅征管與稽查經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，提出完善對增值稅“四小票稅收管理的建議。遵循增值稅制度設(shè)計的基本原則，完善對增值稅“四小票”的稅收管理，已成為現(xiàn)階段國稅系統(tǒng)加強稅收管理的當務(wù)之急。
增值稅自1954年法國首創(chuàng)以來，因其良好的中性特點而被世界大多數(shù)國家采用。我國于1994年稅制改革全面推行增值稅以來亦取得了良好效果，基本上適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展的需要，但同時不可否認的是，由于設(shè)計上和具體操作方法上的原因，使得我國現(xiàn)行增值稅的稅收管理上存在一些不盡如人意的地方，尤其是對增值稅“四小票”的稅收管理問題日益突出，嚴重影響了我國稅收管理的良性運行。增值稅“四小票”通常指運輸票據(jù)、廢舊物資票據(jù)、農(nóng)產(chǎn)品收購票據(jù)、進口貨物海關(guān)代征增值稅專用繳款書這四種增值稅抵扣憑證。遵循增值稅制度設(shè)計的基本原則，完善對增值稅“四小票”的稅收管理，已成為現(xiàn)階段國稅系統(tǒng)加強稅收管理工作的當務(wù)之急。
一、增值稅制度設(shè)計的基本原則
1．收入穩(wěn)定適度和充分彈性。從目前各國的稅務(wù)實踐來看，稅制結(jié)構(gòu)的發(fā)展趨勢是一種現(xiàn)代直接稅和間接稅并重的雙重稅制結(jié)構(gòu)，增值稅以其優(yōu)良的中性特性在各國的稅制結(jié)構(gòu)中(除美、日等少數(shù)國家)具有重要的地位，通過增值稅取得的財政收入占一國政府收入總額的比例是相當高的，在我國甚至達3O％以上。及時、穩(wěn)定地取得稅收收入并能根據(jù)經(jīng)濟的發(fā)展自動按一定速度增加，對于實現(xiàn)我國政府職能具有重大的意義，這也是提高兩個比重和振興財政的根本要求。完善的增值稅在多環(huán)節(jié)廣泛征收，以經(jīng)濟活動的增值額為征稅依據(jù)，與經(jīng)濟增長的正相關(guān)程度相當高。
2．稅收成本最小化。西方稅收理論說明。納稅對納稅人來說是一件痛苦的事，會給其帶來負效用。這主要緣于三方面：第一是納稅減少了其收入水平；第二是為了準確納稅，納稅人需建立保存相關(guān)的稅務(wù)資料、進行稅務(wù)登記、接受稅務(wù)檢查；第三是緣于納稅人的不公平感，納稅與逃稅最終的博弈結(jié)果是納稅人納稅意識的普遍下降，征管成本會一步一步地上升。因此為減少征稅給納稅人帶來的負效用，在設(shè)計增值稅時應(yīng)盡可能降低納稅人的執(zhí)行成本和不公平待遇感。同時，對于執(zhí)法者而言，增值稅的稅收成本最．’原則要求制度設(shè)計便于管理和征收。該原則是說好的稅制必須與政府的稅務(wù)行政能力相適應(yīng)，必須有利于降低稅務(wù)機關(guān)的管理成本和納稅人的奉行成本。
3．稅收中性和優(yōu)惠從少。任何一種稅收制度的設(shè)計．從總的方面來說需考慮兩方面的因素——公平與效率，并力求在兩者之間達到一個最佳均衡點(以一定的社會福利函數(shù)為約束)0傳統(tǒng)稅收理論中，市場被認為可以自發(fā)地有效運行，稅收的中性要求稅收不要干預(yù)資源的配置，以免扭曲當事人的經(jīng)濟行為。但現(xiàn)實卻是任何一種稅都會對當事人的行為產(chǎn)生影響，除非政府不征稅。而這幾乎是不可能的。因此現(xiàn)代稅收理論更為適合的稅收中性原則，是指在承認稅收會引起效率損失的前提下為取得一定收入謀求效率損失的最小化。
4．公平與國際慣例。市場經(jīng)濟的基本原則是公平競爭，稅收是企業(yè)競爭的制度環(huán)境重要組成部分，盡力做到對不同經(jīng)濟性質(zhì)、不同產(chǎn)業(yè)、不同地區(qū)的企業(yè)給予公平稅收待遇，是建立完善的社會主義市場經(jīng)濟體系的內(nèi)在要求。隨著我國加入WI’O，聯(lián)合國wI’O制定了一系列旨在促進貿(mào)易自由化、知識產(chǎn)權(quán)保護、反傾銷等方面的規(guī)則，成為其戎員國就意味著權(quán)利的享有和義務(wù)的承當。在增值稅方面存在一個向世貿(mào)規(guī)則靠攏并遵循國民待遇、非歧視等原則的問題，以盡量減少與他國的貿(mào)易糾紛和增進對外開放水平。
5．操作簡便和管理透明。稅制的操作簡便要求在稅率的設(shè)計上盡可能減少稅率的等級，征管制度規(guī)范。簡單、統(tǒng)一，便于稅務(wù)機關(guān)的征收管理和減少納稅人的相機決策空間，有利于納稅人形成穩(wěn)定而合理的稅負預(yù)期和進行合理的稅收籌劃以優(yōu)化自己的經(jīng)濟行為，從而能從主觀上減輕納稅人的抵觸情緒和減少涉稅違法行為的發(fā)生。
二、增值稅“四小票”稅收管理中存在的問題
隨著防偽稅控系統(tǒng)全面開通，稅務(wù)機關(guān)對增值稅票據(jù)管理更為嚴格，尤其是公安機關(guān)持續(xù)開展打擊虛開增值稅專用票據(jù)犯罪專項行動，犯罪分子將作案目標轉(zhuǎn)向可以用于抵扣稅款牟利的其他票據(jù)，而同樣可以用于抵扣稅款的“四小票”則由于在使用、管理等方面存在許多漏洞而給犯罪分子以可乘之機，虛開“四小票”犯罪案件迅速增多，虛開金額巨大，成為危害最大的涉稅犯罪。例如，從山東省國稅局歷時兩個月的“四小票”稅收專項檢查結(jié)果來看，增值稅“四小票”的使用稅收問題嚴重截至6月底，已檢查使用“四小票”企業(yè)1380戶，有問題戶269戶，查補稅款3416萬元，罰款669萬元，滯納金83萬元，合計4168萬元。廣西省近日破獲了一起案值5億多元的虛開增值稅票據(jù)、虛開用于抵扣稅款票據(jù)案。該案涉及6省區(qū)58家企業(yè)，涉案人數(shù)眾多，金額巨大，是廣西歷史上破獲的最大一起稅案。
增值稅“四小票”的f變用．出現(xiàn)稅收問題主要在以下方面：
1．運輸票據(jù)、廢舊物資票據(jù)和農(nóng)產(chǎn)品收購票據(jù)開票不規(guī)范較為突出，如只填寫金額、品名，不填數(shù)量、單價等；農(nóng)產(chǎn)品收購票據(jù)投有收款人簽字，或是不填寫出售方詳細地址，票載內(nèi)容與實物不符等；運輸票據(jù)將各類雜費與運費合并為運費開具，甚至將購進的不能取得增值稅專用票據(jù)的貨物價款合并到運費中，造成受票企業(yè)擴大范圍抵扣稅款。
2．進口貨物海關(guān)代征增值稅專用繳款書偽造、變造情況較為嚴重。近期發(fā)現(xiàn)的虛開增值稅專用票據(jù)案件，犯罪分子就是以假造的進口貨物海關(guān)代征增值稅專用繳款書作為抵扣憑證，抵扣虛開的銷項稅額。虛開增值稅專用票據(jù)或用于騙取出口退稅、抵扣稅款的票據(jù)．非法出售、非法制造或出售非法制造的普通票據(jù)及偷稅犯罪突出，虛開“四小票”犯罪猖獗。這三類犯罪無論是案件立案數(shù)還是涉案總價值均占全部涉稅犯罪的95％以上。
3．開具、借用問題在運輸票據(jù)中較為突出，對外虛開問題主要集中在廢舊物資票據(jù)上。由于對使用廢舊物資票據(jù)企業(yè)的進項管不住，對銷項的管理難上加難，因此，廢舊物資回收企業(yè)對外虛開問題比較嚴重。
三、完善對增值稅“四小票”的稅收管理的建議
1．加強農(nóng)產(chǎn)品票據(jù)的管理。一是嚴把農(nóng)產(chǎn)品查驗抵扣關(guān)。具體做法是：一般納稅人在收購農(nóng)產(chǎn)品時向稅務(wù)機關(guān)申請報驗，由稅務(wù)機關(guān)派員實地查驗，查看農(nóng)產(chǎn)品收購對象是否屬合乎抵扣范圍，收購價格是否合理，數(shù)量是否真實，款項如何支付，票據(jù)開具是否真實合法等；經(jīng)查驗符合規(guī)定的，查驗人員在收購憑證或取得的普通票據(jù)背面加蓋“農(nóng)產(chǎn)品查驗專用章”，以此作為進項稅額抵扣的依據(jù)。二是嚴把農(nóng)產(chǎn)品票據(jù)檢查關(guān)。由于農(nóng)產(chǎn)品加工生產(chǎn)型增值稅一般納稅人，在開具票據(jù)上具有購銷雙方信息不對稱、存在的問題不易發(fā)現(xiàn)等特點，一方面，對能取得票據(jù)但不按規(guī)定取得，或取得票據(jù)后不以此申報抵扣稅款的，按《稅收征收管理法》和《票據(jù)管理辦法》的有關(guān)規(guī)定，無論對購貨方或銷貨方，都要按“偷稅”或“未按規(guī)定取得票據(jù)”規(guī)定從嚴處罰；另一方面，對于虛開農(nóng)產(chǎn)品收購票據(jù)的，嚴格按照新《刑法》虛開其他稅款抵扣憑證的有關(guān)規(guī)定追究其刑事責任，達到處理一戶、震鼴一片的目的。三是嚴格貨物交易結(jié)算關(guān)。針對目前增值稅一般納稅人購進農(nóng)產(chǎn)品大多以現(xiàn)金結(jié)算為主的實際情況，嚴格按財務(wù)會計制度的有關(guān)規(guī)定，對納稅人一次性購進貨物價款在1000元以上的，嚴格銀行票據(jù)結(jié)算，改進貨款支付方式，改現(xiàn)金結(jié)算為轉(zhuǎn)賬結(jié)算，從源頭上遏制納稅人虛開、開具農(nóng)產(chǎn)品收購票據(jù)的現(xiàn)象。
2．加強貨物運輸票據(jù)的管理。一是嚴格貨運單位和個人的資格認定。根據(jù)規(guī)定，從2003年l1月1日起增值稅一般納稅人外購貨物支付運輸費用所取得的運費結(jié)算單證，無論是運輸單位自行開具的，還是運輸單位主管地稅局及省級地稅局委托的開具票據(jù)中介機構(gòu)為運輸單位和個人開具的，都準予抵扣增值稅進項稅額。這從制度上建立了對不法經(jīng)營者利用貨物運輸票據(jù)偷逃營業(yè)稅騙抵增值稅的肪線。國稅部門應(yīng)強化貨運票據(jù)的“信息傳遞、清單抵扣、網(wǎng)上比對””的票表比對分析，強化“人機結(jié)合”，開展納稅評估，全面堵塞征管漏洞。二是加強對貨物運輸票據(jù)的治理。首先，要規(guī)范貨運市場，對貨運業(yè)納稅人實行分類認定管理。其次，對合法經(jīng)營、無偷逃稅款的納稅人認定為自開票納稅人，把一些非法的貨運企業(yè)和車輛排擠出市場，促使其到地稅部門開具票據(jù)，促使客戶轉(zhuǎn)向?qū)ふ议_票便利的貨運企業(yè)辦理業(yè)務(wù)。三是加大貨運票據(jù)的宣傳力度。最近．國家稅務(wù)總局已下發(fā)《關(guān)于使用公路、河內(nèi)貨運業(yè)統(tǒng)一票據(jù)有關(guān)問題的通知》，我們要結(jié)合文件要求，加強貨物運輸業(yè)票據(jù)宣傳，搞好國、地稅之間的部門協(xié)調(diào)配合，規(guī)范貨運票據(jù)開具行為，理順貨物運輸行業(yè)的稅收征管秩序。
【關(guān)鍵詞】 納稅籌劃;設(shè)計主體;自主籌劃;籌劃
納稅籌劃是納稅人的一項權(quán)利,納稅籌劃是納稅人或其委托人在納稅義務(wù)發(fā)生前通過籌資、投資、收入分配、組織形式、經(jīng)營等事項的事先安排、選擇和策劃,采用不違反稅收法律法規(guī)的方法,規(guī)避、減輕、轉(zhuǎn)移、推遲納稅以實現(xiàn)稅后收益最大化的經(jīng)濟行為。
納稅籌劃的具體行為分為設(shè)計和實施兩個階段。關(guān)于納稅籌劃方案的實施主體,毫無疑問的應(yīng)是納稅人(含納稅人或納稅人內(nèi)部的相關(guān)職能部門),但納稅籌劃方案的設(shè)計主體,不僅包括納稅人,還包括受托人(含社會中介組織和其他個人)。自行籌劃(“自產(chǎn)”)和籌劃(“外包”)是企業(yè)設(shè)計納稅籌劃方案的兩種途徑。
一、對現(xiàn)行納稅籌劃設(shè)計主體的調(diào)研情況
為了掌握納稅籌劃主題的客觀現(xiàn)狀,筆者走訪了部分稅務(wù)機關(guān)、中介機構(gòu),并按照1:2:4的比例對120家在京的大、中、小型企業(yè)發(fā)放調(diào)查問卷,回收有效問卷80份。享受過涉稅中介服務(wù)企業(yè)的情況如下。
納稅人對涉稅中介的需求與其已經(jīng)享受過的涉稅中介的服務(wù)是有一定差異的。對于納稅人最需要涉稅中介哪些服務(wù),納稅人選擇的排序是:對法定只能由注冊稅務(wù)師做的鑒證業(yè)務(wù)放在了需求的第一位,體現(xiàn)出對有償服務(wù)的被動接受。而對納稅咨詢的需求排在第二位,體現(xiàn)出納稅人需要涉稅中介貼心、高效的服務(wù),希望涉稅中介幫助納稅人協(xié)調(diào)溝通問題、發(fā)揮橋梁作用的愿望。僅有幾家規(guī)模較大的國地稅混合戶有對涉稅中介納稅籌劃的需求。
筆者也走訪了8家涉稅中介(包括稅務(wù)師事務(wù)所和會計師事務(wù)所)。他們反映,盡管鑒證業(yè)務(wù)是注冊稅務(wù)師的法定業(yè)務(wù),從業(yè)務(wù)量上看,涉稅中介的業(yè)務(wù)量主要來自這些法定業(yè)務(wù),但是法定業(yè)務(wù)的收入額卻不是涉稅中介收入中最主要的部分。涉稅中介的主要收入來源是介于權(quán)益服務(wù)與信息服務(wù)之間的協(xié)調(diào)、溝通涉稅事宜的服務(wù)。納稅籌劃也不是稅務(wù)或會計事務(wù)所的主要收入來源。
二、影響納稅籌劃設(shè)計主體的一般因素
當納稅人產(chǎn)生納稅籌劃需求的時候,是自行籌劃,還是委托給人進行籌劃,要受到多方面因素的影響,影響納稅籌劃行為主體的因素主要有三個方面。
(一)對稅收政策信息把握的充分度
對稅收信息把握的充分度,既與稅收制度的繁雜程度有關(guān),也與稅收政策的透明度有關(guān)。稅收制度的繁雜、政策的不透明,使納稅人了解得納稅信息不完備,難以保證納稅的準確和納稅籌劃的適度。從稅務(wù)業(yè)的起源看,1904年日俄戰(zhàn)爭爆發(fā),日本政府因戰(zhàn)爭增收營業(yè)稅,增加了納稅人計繳稅款的難度和工作量,納稅人尋求稅務(wù)咨詢和委托申報的業(yè)務(wù)迅速增加,使專職于這種工作的人員有了較為穩(wěn)定的市場,并以稅務(wù)專家的職業(yè)固定下來。1911年,大阪的《稅務(wù)代辦監(jiān)督制度》成為日本稅務(wù)制度的前身。無獨有偶,在英國1920年的稅制改革中,由于稅率的提高和稅法內(nèi)容的繁雜,納稅人為了避免因不能通曉稅法而多繳稅款,開始向?qū)＜艺埥獭Ｓ谑?在英國的特許會計師、稅務(wù)律師中出現(xiàn)了以提出建議為職業(yè)的專家。十年以后,稅務(wù)檢查官吉爾巴德?巴爾與其他稅務(wù)專家共同創(chuàng)立了租稅協(xié)會,成為英國惟一的專門從事稅務(wù)業(yè)務(wù)的專業(yè)團體。租稅協(xié)會的大多數(shù)會員限于某一稅種的專業(yè)服務(wù)――為使委托人的應(yīng)納稅額合法地減少到最小而提出(納稅籌劃)建議①。對此,郝如玉教授曾在其《中國稅務(wù)制度研究》(2002年)中提出了“納稅籌劃是稅務(wù)制度的原動力”的觀點。納稅籌劃的產(chǎn)生和發(fā)展的事實也表明,納稅人是否愿意選擇委托人進行籌劃,與其對稅收政策信息把握的充分度有著直接的關(guān)系。
(二)專業(yè)水平和籌劃能力
納稅籌劃是一項專業(yè)性、技術(shù)性、系統(tǒng)性很強的工作,需要運用多學(xué)科的相關(guān)知識,對教育水平和人才素質(zhì)的要求很高。在經(jīng)濟全球化的今天,對納稅籌劃人員素質(zhì)提出了更高的要求。如果企業(yè)本身擁有具備能力的籌劃人才,可以進行自主籌劃;如果企業(yè)需要納稅籌劃但不擁有具備專業(yè)水平和籌劃能力的人才,只能考慮籌劃。
(三)企業(yè)規(guī)模
企業(yè)規(guī)模能在一定程度上體現(xiàn)其擁有人才的狀況和承擔納稅籌劃成本的能力,成本因素是影響籌劃主體選擇的重要因素。納稅籌劃成本通常被定義為籌劃方案實施之后,企業(yè)額外支付的費用或者發(fā)生的其他損失以及機會成本,主要包括:
①設(shè)計成本――包括內(nèi)部成本和外部成本,內(nèi)部成本為內(nèi)部專業(yè)人員的人力成本,外部成本為購買外部專業(yè)機構(gòu)方案或勞務(wù)的費用
②機會損失成本――指企業(yè)選擇某種納稅籌劃方案,由于方案的選擇而可能導(dǎo)致的利潤減少以及其他可能的損失。
③風險成本――是指因籌劃風險帶來的罰款、滯納金等損失或者控制風險所發(fā)生的支出。
任何企業(yè)作為理性“經(jīng)濟人”都會遵循成本效益原則,考慮自身付出所能帶來的收益狀況。作為委托方的納稅人要考慮成本效益,作為受托方的人也是理性“經(jīng)濟人”,也會考慮成本效益。一般來講,企業(yè)的經(jīng)營規(guī)模越大,組織結(jié)構(gòu)越復(fù)雜,業(yè)務(wù)范圍越廣,繳納的稅種越多,納稅的金額越大,則納稅籌劃的空間也就越廣闊,獲取節(jié)稅利益的潛力也就越大。由于規(guī)模小的企業(yè)考慮到付出籌劃成本所帶來的籌劃收益的相對額和絕對額都不可能大,往往僅關(guān)注人力和勞務(wù)成本,從而選擇自主籌劃。而規(guī)模大的企業(yè)付出籌劃成本所帶來的籌劃收益的絕對額有可能很大,因此會全面關(guān)注納稅籌劃的上述成本,并在自主籌劃和籌劃之間作出選擇。
三、影響我國企業(yè)納稅籌劃設(shè)計主體的主要因素
半個多世紀以來,納稅籌劃專業(yè)化趨勢十分明顯,社會化大生產(chǎn)、日益擴大的世界市場以及復(fù)雜的各國稅制,使得納稅人難以充分掌握經(jīng)營中的全部涉稅政策信息。僅靠納稅人自身進行納稅籌劃往往顯得力不從心,作為第三產(chǎn)業(yè)的稅務(wù)伴隨著籌劃而產(chǎn)生,與納稅人共同占據(jù)并分割納稅籌劃的設(shè)計主體空間。而我國納稅籌劃設(shè)計主體的分割狀況,走過了一段曲折的歷程。
(一)稅收征管模式的轉(zhuǎn)換影響我國納稅籌劃設(shè)計主體
從20世紀50年代到80年代初,我國稅收征管采取的是“一員進廠、各稅統(tǒng)管、征管查合一”的征管模式,即稅務(wù)專管員全能型管理模式,管理不規(guī)范、效率低下、法治化程度低,權(quán)力失去制衡、征納責任不清,這一階段不能產(chǎn)生納稅籌劃的需求和市場。1988年,我國稅收征管模式進行改革,由傳統(tǒng)的全能型管理向按稅收征管業(yè)務(wù)職能分工的專業(yè)化管理轉(zhuǎn)變,建立“征、管、查三分離”或“征管與檢查兩分離”的征管模式。由稅收征管方式的突破到稅收征管體系的全面改革是中國稅收征管理論與實踐的重大發(fā)展。
1993年國務(wù)院批轉(zhuǎn)的《國家稅務(wù)總局工商稅制改革方案》(即1994年稅制改革方案)提出“建立申報、、稽查三位一體的稅收征管新格局”,即“你申報、我稽查、你不懂、找”的格局。稅務(wù)作為新生的社會中介服務(wù),劃入稅收征管格局之中,其地位相當于“第二稅務(wù)所”。從理論上看,混淆了政府行為與社會行為的界限;從實踐上看,混淆了無償管理服務(wù)與有償中介服務(wù)的界限。盡管當時稅務(wù)在我國全面推行,從事納稅籌劃的專業(yè)中介隊伍逐步形成,籌劃在當時籌劃主體中的地位優(yōu)勢明顯,但是所做的具體籌劃內(nèi)容中,許多是利用人與稅務(wù)機關(guān)的關(guān)系爭取有利的政策或政策解釋。此一階段的納稅籌劃,技術(shù)含量低,關(guān)系含量高。
1996年國務(wù)院批轉(zhuǎn)的國家稅務(wù)總局《關(guān)于深化稅收征管改革的方案》進一步明確我國稅收征管改革的目標模式是:以納稅申報和優(yōu)化服務(wù)為基礎(chǔ),以計算機網(wǎng)絡(luò)為依托,集中征收,重點稽查。2004年7月在全國稅收征管工作會議上,當時的國家稅務(wù)總局局長謝旭人提出要增加一句“強化管理”,從而形成了直到目前我國仍在實施的34個字的稅收征管模式。1999年8月16日,國家稅務(wù)總局下發(fā)了《清理整頓稅務(wù)行業(yè)實施方案》,在全國全面清理整頓稅務(wù)行業(yè),規(guī)范發(fā)展稅務(wù)。稅務(wù)不再是征管的內(nèi)部環(huán)節(jié),而是征管的一個補充。納稅籌劃真正走入了市場化。
2005年9月,《注冊稅務(wù)師管理暫行辦法》出臺,2006年2月起實施,這標志著稅務(wù)行業(yè)進入一個嶄新的規(guī)范發(fā)展時期。《注冊稅務(wù)師管理暫行辦法》將稅務(wù)師行業(yè)的業(yè)務(wù)范圍劃分為涉稅服務(wù)業(yè)務(wù)和涉稅鑒證業(yè)務(wù)兩大類,首次將原來隱含在稅務(wù)咨詢范疇的納稅籌劃單獨明確列入涉稅服務(wù)業(yè)務(wù)范圍。這無疑為穩(wěn)定和拓展納稅籌劃的主體空間提供了重要的制度保證。
(二)納稅人(委托人)與人的預(yù)期目標差異影響我國納稅籌劃設(shè)計主體
受納稅人的經(jīng)營目標、行為偏好、處事風格以及利益取向等多方面影響,納稅人對納稅籌劃目標的選擇并不是一致的。有些納稅人僅僅希望通過籌劃規(guī)避風險;有些納稅人追求即期稅后收益的最大化;有些納稅人將納稅籌劃并入企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略來通盤考慮,從遠期和企業(yè)發(fā)展角度考慮整體利益最大化問題。由于納稅人(委托人)與人對掌握稅收法律法規(guī)信息的充分度存在差異,導(dǎo)致作為委托方納稅人與作為受托方的人預(yù)期目標的不一致,從而直接影響了納稅籌劃設(shè)計主體的選擇。
在現(xiàn)實中,稅務(wù)人出于規(guī)避風險的考慮,在給企業(yè)(委托方)作納稅籌劃之前,都要對委托方以往的納稅情況進行評估。由于企業(yè)(委托方)對稅收法律法規(guī)掌握的不夠到位,絕大多數(shù)情況下都出現(xiàn)了企業(yè)(委托方)需要對以往的疏漏進行補稅的情況。這與企業(yè)(委托方)預(yù)計減低稅負的目標出現(xiàn)了偏離,導(dǎo)致納稅人打消委托籌劃的計劃,只與稅務(wù)師事務(wù)所保持顧問或咨詢的關(guān)系。針對這一現(xiàn)象,為進一步了解籌劃的市場狀況,筆者走訪了8家規(guī)模各異的稅務(wù)師事務(wù)所,發(fā)現(xiàn)在現(xiàn)實中的納稅籌劃業(yè)務(wù)與理論上納稅籌劃的概念存在著差距。稅務(wù)師事務(wù)所和納稅人,都沒有把規(guī)避稅收風險列入納稅籌劃的業(yè)務(wù)項目,而是把避免和消除涉稅風險隱患,列入了稅務(wù)咨詢、常年稅務(wù)顧問的服務(wù)項目。而對于納稅籌劃的服務(wù)項目,人和納稅人(委托人)均要按照降低稅負的量化指標收取和支付價款。換句話說,現(xiàn)實中納稅人和人所稱的“納稅籌劃”普遍僅停留在節(jié)稅籌劃層面。筆者還發(fā)現(xiàn),盡管納稅人出于理性“經(jīng)濟人”的身份都有納稅籌劃的愿望,但是委托人作籌劃的比例非常低。筆者通過對事務(wù)所的調(diào)研發(fā)現(xiàn),委托納稅籌劃的客戶比例很低,走訪的8家事務(wù)所簽約籌劃業(yè)務(wù)的客戶均不超過該事務(wù)所服務(wù)對象的3%。而且,該事務(wù)所服務(wù)對象(含咨詢、顧問等)中僅有約1%的客戶主動要求事務(wù)所節(jié)稅籌劃;另外2%的客戶是事務(wù)所在做業(yè)務(wù)的過程中,發(fā)現(xiàn)其有明顯的節(jié)稅空間,在注冊稅務(wù)師的勸導(dǎo)下實施了委托籌劃。由此可見,以規(guī)避風險為目的的納稅籌劃在現(xiàn)實中多以稅務(wù)顧問和咨詢的形式出現(xiàn);以降低稅負為目的的籌劃在納稅籌劃主體空間中所占的比重很小;而以企業(yè)長遠戰(zhàn)略為目得的納稅籌劃在我國籌劃中的比重更小。
(三)納稅人(委托人)與人之間的信息不對稱影響我國納稅籌劃設(shè)計主體
納稅人(委托人)和受托人都是理性“經(jīng)濟人”,都有趨利避害的本性。在二者的合作中,都會力求追逐自身利益的最大化。因此,納稅人(委托人)與人之間也存在著博弈關(guān)系。作為人的中介機構(gòu),也有追求利益最大化的目標。而對作為委托人的納稅人,在雙方信息不對稱的條件下,有可能并未將自身情況全部和盤托出,同時,委托人也無法觀察人的行動或監(jiān)督成本高昂。在納稅人(委托人)與人之間的信息不對稱的狀況下,委托人和人都可能出現(xiàn)“道德風險”問題。納稅人(委托人)和受托人出于對“道德風險”的恐懼,對于是否委托和是否接受委托都顯得小心翼翼。
近些年,一些大的公司或企業(yè)集團在內(nèi)部設(shè)立了稅務(wù)部,招聘有稅務(wù)專長的人員,專門從事企業(yè)自身涉稅事項(包括納稅籌劃)事宜的辦理。例如雀巢、萬科、楊森等大公司以及一些大銀行,都在企業(yè)內(nèi)部設(shè)立的稅務(wù)部自主進行納稅籌劃,以求滿足減低稅負和企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的需要。上述現(xiàn)象也表明,我國的稅務(wù)行業(yè)的執(zhí)業(yè)規(guī)范、宣傳力度都不夠完善,稅務(wù)人的專業(yè)素質(zhì)和道德修養(yǎng)參差不齊,加之稅收管理環(huán)境也不夠規(guī)范,稅收政策的公平性和穩(wěn)定性都不夠,影響了企業(yè)對籌劃的選擇。同時,我國目前企業(yè)納稅籌劃的設(shè)計主體因企業(yè)籌劃層次的不同出現(xiàn)了籌劃主體上的差異:小企業(yè)出于成本考慮往往不尋求;其他各類企業(yè)對于涉稅零風險層次的籌劃,都會考慮將自主籌劃與籌劃相結(jié)合;但是對于減低稅負和滿足企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略層次的籌劃,都是以自主籌劃為主。也就是說,小企業(yè)出于籌劃成本等因素的考慮而側(cè)重選擇自主籌劃的方式;大企業(yè)則出于整體發(fā)展需要,設(shè)立稅務(wù)部進行自主納稅籌劃。我國納稅籌劃設(shè)計主體出現(xiàn)了自主籌劃為絕對主體、籌劃僅占很微弱的地位。筆者還認為,鑒于近些年我國在改革發(fā)展中各地爭稅源導(dǎo)致的稅收法治約束弱化以及納稅籌劃政策空間的縮小等狀況,使受托籌劃的主體地位難以得到突破性的發(fā)展,而納稅人自主籌劃會在納稅籌劃的設(shè)計主體中占絕對優(yōu)勢地位。
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近年來，我們始終將完善四分離稽查工作機制作為加強稽查管理的重要內(nèi)容在規(guī)范“選、查、審、執(zhí)”四環(huán)節(jié)執(zhí)法行為，加強內(nèi)部監(jiān)督制約機制方面，進行了有益的探索和創(chuàng)新。，為了適應(yīng)形勢的需要，提高工作效率，加強對選案、查案兩個環(huán)節(jié)的監(jiān)督制約，我局實施了專業(yè)化案源調(diào)查，即由專業(yè)調(diào)查人員按照規(guī)定程序，采取多種措施對納稅人的納稅情況進行調(diào)查，篩選待查案源。這一制度的實施，取得了良好效果。
一、基于三個需要，提出案源調(diào)查制度
專業(yè)化案源調(diào)查是當前形勢的需要
首先，由于當前化建設(shè)水平限制，實行計算機選案難度較大，專業(yè)化案源調(diào)查勢在必行。在現(xiàn)有的化水平下，稽查部門在稅務(wù)系統(tǒng)內(nèi)部，很難與征管部門實現(xiàn)征管共享；在稅務(wù)系統(tǒng)外部，很難與工商、公安、銀行等有關(guān)部門實現(xiàn)共享。納稅人的相關(guān)納稅資料不能及時傳遞到稽查部門，這一瓶頸嚴重制約了稽查部門的選案工作，造成了計算機選案工作很難落到實處。同時，各部門之間也缺少相關(guān)的交流、傳遞制度，這就加大了選案工作的難度，降低了選案的準確性。其次，分散型案源調(diào)查不利于減輕納稅人的負擔，優(yōu)化經(jīng)濟發(fā)展環(huán)境。近年來，優(yōu)化經(jīng)濟發(fā)展環(huán)境工作日益重要。今年，鄭州市政府提出了擴大對外開放，優(yōu)化經(jīng)濟發(fā)展環(huán)境，建設(shè)大鄭州的發(fā)展戰(zhàn)略，這對稅務(wù)機關(guān)的工作提出了更新、更高的要求。而以往我局實行的由稽查科自行組織案源調(diào)查的方法，不利于優(yōu)化經(jīng)濟環(huán)境，致使有時竟會出現(xiàn)同一個企業(yè)在同一天會接待我局三四個稽查科前往調(diào)查的情況，加重了納稅人的負擔。因此科學(xué)嚴密的專業(yè)化案源調(diào)查在當前形勢下必不可少。
專業(yè)化案源調(diào)查是完善監(jiān)督制約機制的需要
一是選案環(huán)節(jié)監(jiān)督制約機制薄弱。我局實行了目錄檢查法、開發(fā)了計算機查賬軟件，加強了對檢查環(huán)節(jié)的監(jiān)督制約；實行了四審定案制，加強了對審理環(huán)節(jié)的監(jiān)督制約。但在選案環(huán)節(jié)缺乏一套行之有效的監(jiān)督制約機制。盡管我局實行了案件前期調(diào)查表和工作日志制度，對該環(huán)節(jié)進行監(jiān)督制約，但由于擁有調(diào)查權(quán)力的人員過多，這些制度的監(jiān)督效能相對薄弱。二是誰調(diào)查、誰檢查的方法不利于加強內(nèi)部監(jiān)督制約。我局沒有實施專業(yè)化案源調(diào)查前，主要采取的是誰調(diào)查、誰檢查的方法，即稽查科將調(diào)查的待查對象報計劃選案科立案后，再由其進行檢查，這樣就有可能發(fā)生稽查科實施調(diào)查以后，由于個人私利而不將調(diào)查的待查對象報送計劃選案科立案，或者報計劃選案科以后，未立案之前，私自將報送的待查對象撤回，這些暗箱操作都會導(dǎo)致不廉行為的發(fā)生。三是專業(yè)化的分工有利于加強內(nèi)部監(jiān)督制約，防止不廉行為發(fā)生。隨著征管改革的不斷深入，各個部門分工專業(yè)化、精細化程度也越來越高，這樣便于落實責任，強化監(jiān)督。以往我局的案源調(diào)查管理職能在計劃選案科，而實施調(diào)查的權(quán)力實質(zhì)在稽查科，這樣調(diào)查與選案不分，調(diào)查與檢查不分，不利于內(nèi)部監(jiān)督。這就需要一個專業(yè)的部門和專業(yè)的人員專職從事調(diào)查工作，將調(diào)查職能從計劃選案科分離出來，將調(diào)查權(quán)力從各稽查科收回，使調(diào)查成為選案的前置程序，加強對選案環(huán)節(jié)和檢查環(huán)節(jié)的監(jiān)督，降低不廉行為發(fā)生的機率。
專業(yè)化案源調(diào)查是提高工作效率的需要
近幾年，我局的撤案率高居不下。1999年立案394起，撤案122起，撤案率為32%；立案348起，撤案122起，撤案率為35%；立案202起，撤案75起，撤案率為37%。分析其主要原因，是由于各稽查科未調(diào)查清楚待查案源的情況，盲目地向計劃選案科報戶立案，進行檢查，浪費了大量的人力、物力、財力，增加了稽查工作量及撤案案件復(fù)審工作量，降低了工作效率，加大了稅收成本。這就需要一個行之有效的制度來解決這一問題。
基于以上三個需要，我局適時提出了案源調(diào)查制度，實施專業(yè)化案源調(diào)查。
二、把握三個關(guān)鍵，實施專業(yè)化案源調(diào)查
，我局從( ）組織人員、建立制度、工作落實三個關(guān)鍵環(huán)節(jié)入手，實施專業(yè)化案源調(diào)查工作。
建立組織，明確職責
為了適應(yīng)實施專業(yè)化案源調(diào)查工作的需要，我局精選了5名政治過硬、業(yè)務(wù)精湛、經(jīng)驗豐富的稽查人員組成了調(diào)查科，明確規(guī)定該科專職負責案源調(diào)查工作。其職責主要包括：1、對市局5個直屬單位的案源進行調(diào)查，研究分析，統(tǒng)一協(xié)調(diào)，統(tǒng)一調(diào)配相關(guān)人員開展檢查。2、對各行業(yè)進行調(diào)查，了解行業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營特點、納稅情況，以及征管中可能存在的漏洞等情況，為下一步的檢查工作提供線索。3、對一些大案、要案及重點稅源進行調(diào)查。4、加強與國稅、工商、房管、建委等單位的聯(lián)系與工作協(xié)調(diào)。
建立制度，規(guī)范程序
我局在充分調(diào)研，認真分析和總結(jié)現(xiàn)有經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，建立了案源調(diào)查制度。該制度是指由調(diào)查科人員按照規(guī)定程序，采取實地調(diào)查、財務(wù)資料分析、約談等措施對納稅人的納稅情況進行調(diào)查，將有疑點、有可查性的待查對象篩選出來，報選案環(huán)節(jié)立案的一種工作方法。它是選案環(huán)節(jié)的前置程序，是四分離稽查工作機制的有機補充。為了便于實施，我們規(guī)范了操作程序，主要包括：一是案源篩選。調(diào)查科根據(jù)掌握的征管資料，進行對比分析，確定待查案源；通過稅務(wù)登記查詢系統(tǒng)，分行業(yè)進行篩選；根據(jù)各稽查科上報的案源進行調(diào)查篩選。同時利用報紙、電視、網(wǎng)絡(luò)等媒體，搜集線索，為案源篩選提供依據(jù)。二是案源整理。調(diào)查科將多渠道匯集的案源資料進行分類整理，運用稅務(wù)登記查詢系統(tǒng)，查詢案源基本情況。三是案源審批。調(diào)查科將案源整理后列出待查對象名單，報局長審批后，列入調(diào)查計劃。四是實施案源調(diào)查。調(diào)查科根據(jù)調(diào)查計劃，對待查對象進行分析，確定相應(yīng)的調(diào)查方法實施調(diào)查。五 是確定檢查對象。調(diào)查科將待查對象調(diào)查完畢后，將需要檢查的待查對象名單上報計劃選案科。
采取措施，開展調(diào)查
為了落實案源調(diào)查工作，提高調(diào)查工作效率，我們主要采取了以下調(diào)查方法。第一，實行實地調(diào)查。對于房地產(chǎn)企業(yè)、建筑企業(yè)、汽車銷售企業(yè)，我們主要采取實地調(diào)查的方法，了解其經(jīng)營情況。如對房地產(chǎn)企業(yè)進行調(diào)查時，調(diào)查人員深入到企業(yè)開發(fā)的房產(chǎn)項目現(xiàn)場去，察看項目占地面積，建筑規(guī)模，辦理售房按揭貸款情況、銷售情況等。第二，到主管稅務(wù)機關(guān)查詢征管資料。對于工業(yè)企業(yè)、商業(yè)企業(yè)，我們主要采取到主管稅務(wù)機關(guān)查詢納稅人財務(wù)情況及納稅情況，并對其財務(wù)資料進行縱向分析的方法。著重分析其相鄰兩個納稅年度財務(wù)報表中各財務(wù)指標的變化情況，了解其經(jīng)營實際情況，分析可能存在的問題，為稽查提供線索。如對其存貨進行對比分析，可了解企業(yè)有無銷售收入不入賬等情況。第三，開展約談?wù){(diào)查。對于曾經(jīng)檢查過的企業(yè)，我們主要采取約談的方法對其開展調(diào)查。調(diào)查前對其財務(wù)負責人下發(fā)詢問通知書，對其近期納稅情況進行約談，約談不制作詢問筆錄，旨在通過一種較輕松的工作方法，與納稅人進行交談，了解其經(jīng)營及納稅情況。如我局在對某房地產(chǎn)企業(yè)進行約談時，了解到其開發(fā)的項目用地是向某行政單位購買的，調(diào)查人員敏感地意識到該行政單位可能存在少繳營業(yè)稅及附加的行為。將其列入檢查計劃，經(jīng)檢查，該單位少繳營業(yè)稅及附加160余萬元。第四，到銀行或納稅人關(guān)聯(lián)企業(yè)進行調(diào)查。對某些較難掌握其營業(yè)額的納稅人，我們主要采取到其開戶銀行查詢其資金往來情況，根據(jù)查詢結(jié)果，到與其有資金往來的納稅人處進行調(diào)查的方法，落實其有無少計收入、少繳稅款的行為。同樣，通過對納稅人關(guān)聯(lián)企業(yè)的調(diào)查，也能夠掌握其經(jīng)營情況，從而為稽查工作提供一定的線索。例如，我們在對某食品制造企業(yè)進行調(diào)查時，了解到其大部分產(chǎn)品主要由一家物流公司進行貨物運輸及配送，通過對該物流公司的調(diào)查，基本上掌握了該納稅人的銷售情況，為下一步檢查工作提供了線索。
三、實施專業(yè)化案源調(diào)查的作用和效果
作為四分離稽查工作機制的首創(chuàng)單位，我們在完善計劃選案工作方面進行了一些有益的探索，實施了專業(yè)化案源調(diào)查，取得了良好的效果。
提高了稽查工作的質(zhì)量和效率，保證稅收任務(wù)全面完成
通過專業(yè)化案源調(diào)查在選案環(huán)節(jié)之前增設(shè)調(diào)查這道“過濾網(wǎng)”，不僅將不需查、不應(yīng)查的案源過濾下來，節(jié)省了大量人力、物力和工作時間，而且實現(xiàn)了對選案、檢查兩個環(huán)節(jié)的有效監(jiān)控，使調(diào)查工作由分散型向集中型轉(zhuǎn)變，逐步向?qū)I(yè)化發(fā)展，提高了選案的準確性。我局共立案152起，查出問題的126起，選案準確率為83%。今年由于業(yè)務(wù)培訓(xùn)、非典疫情的影響，以及代表市局開展執(zhí)法檢查等，我局從7月份才正式開展檢查工作，截至8月底，經(jīng)調(diào)查科調(diào)查，已立案查處46起，查出問題的44起，選案準確率為96%，比提高了13個百分點。由于選案準確性的提高，使我局的稽查收入沒有受到非典疫情等情況的影響，七八兩個月查補稅款、罰款及滯納金1615萬元，比去年同期增收1362萬元，增長了5倍多。同時，案件質(zhì)量也有了明顯提高，沒有一個被查納稅人申請聽證和復(fù)議。
加強了內(nèi)部監(jiān)督制約，促進了稽查隊伍的廉政建設(shè)
實施專業(yè)化案源調(diào)查，由調(diào)查科人員集中調(diào)查，調(diào)查后將具有檢查價值的案源報計劃選案科立案，并將調(diào)查線索提供給稽查科實施檢查，實現(xiàn)了調(diào)查與選案相分離，調(diào)查與檢查相分離，加強了對選案環(huán)節(jié)和檢查環(huán)節(jié)的監(jiān)督制約。同時，調(diào)查科將經(jīng)調(diào)查不具備檢查價值的案源報監(jiān)察室備案，由監(jiān)察室負責核實，也加強了對調(diào)查環(huán)節(jié)的監(jiān)督，這樣有效防止了在調(diào)查、選案、檢查環(huán)節(jié)出現(xiàn)不廉行為，促進了隊伍的廉政建設(shè)。截至目前，我局未發(fā)現(xiàn)一起案件存在不廉行為，也未發(fā)生一起納稅人舉報我局稽查人員有不廉行為的現(xiàn)象。
【摘要】隨著社會責任運動的發(fā)展,我國越來越關(guān)注上市公司社會責任的履行情況,而建立有效的社會責任評價指標是正確評價公司社會責任履行情況的關(guān)鍵。本文從有關(guān)社會責任的理論入手,探討了社會責任評價指標的構(gòu)建原則,提出了一整套上市公司社會責任的評價指標體系,希望對衡量上市公司社會責任績效有所助益。
【關(guān)鍵詞】上市公司社會責任;評價指標;利益相關(guān)者
十六大以來,和諧社會與可持續(xù)發(fā)展已成為新時期的主旋律,企業(yè)社會責任越來越成為社會關(guān)注的焦點。上市公司是國民經(jīng)濟運行中的中堅力量,是企業(yè)中的佼佼者,更應(yīng)積極承擔社會責任。對上市公司進行綜合評價時,也應(yīng)兼顧經(jīng)濟效益和社會效益。然而,目前我國對企業(yè)社會責任評價的研究還處于初級階段。如何建立上市公司社會責任評價指標體系在我國理論界還沒有達成共識,這在很大程度上影響了對上市公司效益全面、系統(tǒng)、公正的評價。
一、上市公司社會責任評價指標體系構(gòu)建的理論依據(jù)
2006年9月25日,我國深圳證券交易所頒布的《上市公司社會責任指引》中稱,上市公司社會責任是指上市公司對國家和社會的全面發(fā)展、自然環(huán)境和資源,以及股東、債權(quán)人、職工、客戶、消費者、供應(yīng)商、社區(qū)等利益相關(guān)方所應(yīng)承擔的責任。本文將在此定義的基礎(chǔ)上結(jié)合以下相關(guān)理論進行上市公司社會責任評價指標體系的構(gòu)建。
(一)Carroll的公司社會責任金字塔理論
美國佐治亞大學(xué)教授阿奇·B·卡羅爾(ArchieB.Carroll)于1979年和1991年分別提出了著名的企業(yè)社會責任四成分說和“公司社會責任金字塔”理論,認為企業(yè)社會責任包括經(jīng)濟責任、法律責任、道德責任、自愿責任,它們分別處于金字塔的第一層(底層)、第二層、第三層和第四層(頂層)。第一層經(jīng)濟責任,指公司的首要任務(wù)是生產(chǎn)社會需要的產(chǎn)品和服務(wù),并以社會可接受的公平的價格銷售出去;第二層為法律責任,即公司應(yīng)遵守法律,承擔法律所規(guī)定的責任,經(jīng)濟和法律責任都是企業(yè)基本的社會責任或者說是企業(yè)必須履行的責任;第三層是道德責任,即雖然法律未規(guī)定,但公司應(yīng)按社會成員所期望的,去做公平、正當及正確的事;第四層是自愿責任,一般指慈善責任,該責任是社會希望公司做的,但不是法律或倫理所要求的,如公司捐款,公司做不到,也不會被認為是不守法或不道德的。卡羅爾認為自愿責任只有在經(jīng)濟、法律及道德責任全部實現(xiàn)的基礎(chǔ)上才能夠?qū)崿F(xiàn)。
(二)利益相關(guān)者理論的社會責任觀
1984年Freeman在他的《戰(zhàn)略管理:利益相關(guān)者法》中述及,企業(yè)社會責任是一種利益相關(guān)者管理。它挑戰(zhàn)了Friedman的古典社會責任觀(即股東利潤回報的最大化是一個企業(yè)主要的社會責任),認為企業(yè)僅關(guān)注股東或所有者的需要是不夠的,還應(yīng)對各種利益相關(guān)者負責。除股東外,利益相關(guān)者還包括債券持有者、貸款者等債權(quán)人、一般員工、經(jīng)營者、供應(yīng)商和顧客,甚至還包括企業(yè)所在地的地方權(quán)力部門等。
除以上理論觀點外,還有一些學(xué)者把企業(yè)應(yīng)承擔的社會責任進一步拓展到了資源、生態(tài)環(huán)境方面,認為企業(yè)還應(yīng)承擔環(huán)境社會責任和資源社會責任,這樣企業(yè)社會責任的內(nèi)容得到了進一步完善。本文將在以上理論的指導(dǎo)下構(gòu)建我國上市公司社會責任評價指標體系。
二、我國上市公司社會責任評價指標體系的構(gòu)建原則
為了對上市公司社會責任履行情況進行全面、客觀、公正的評價,上市公司社會責任評價指標體系的構(gòu)建須遵循以下七項基本原則:
(一)科學(xué)性原則
構(gòu)建我國上市公司社會責任評價指標體系應(yīng)依據(jù)科學(xué)理論,運用科學(xué)方法,合理選取指標,避免指標的不足和重疊,保證社會責任評價體系的客觀性。
(二)符合我國國情的原則
在構(gòu)建我國上市公司社會責任評價指標體系時,應(yīng)充分考慮我國實際情況,洞察我國上市公司應(yīng)履行的主要社會責任,切忌盲目照搬國外的有關(guān)指標體系。
(三)可操作性原則
要求在設(shè)計指標時選取那些易于獲得信息、數(shù)據(jù)的指標,以便于進行定量或定性分析。另外,所選指標應(yīng)盡量與我國企業(yè)現(xiàn)行評價工具相兼容,充分利用已有的各種公開統(tǒng)計信息資料。
(四)定量指標與定性指標相結(jié)合的原則
該原則要求設(shè)立指標時盡量選擇定量指標,但對于無法量化的主要社會責任,要設(shè)計相應(yīng)的定性指標進行分析。
(五)可比性原則
要求所設(shè)立的各指標在時間上可以進行縱向比較,在空間上(不同區(qū)域、不同企業(yè)間)可以進行橫向比較。
(六)全面性與重要性相結(jié)合的原則
該原則要求所選指標既能反映企業(yè)執(zhí)行社會責任的全貌,又能重點突出地反映關(guān)鍵問題。
(七)引導(dǎo)性原則
在建立指標體系時,需要進行綜合考慮,使所建評價指標有助于引導(dǎo)企業(yè)主動承擔相應(yīng)的社會責任。
三、我國上市公司社會責任評價指標體系的構(gòu)建
按照上述理論和原則,上市公司社會責任指標可分為:利益相關(guān)者責任指標、資源環(huán)境責任指標和慈善責任指標三大部分。具體指標設(shè)立如下:
(一)利益相關(guān)者責任指標
1.綜合指標
社會貢獻率
社會貢獻率=公司的社會貢獻÷總資產(chǎn)平均占用額×100%
該指標反映公司運用投資者(包括股東和債權(quán)人)投入的資本為社會所做的貢獻。公司的社會貢獻主要包含支付的職工薪酬,繳納的各項稅款,支付給股東和債權(quán)人的股利、利息等。該指標越高反映公司對職工、股東、債權(quán)人和國家的貢獻越大,社會責任履行得越好。
2.對股東承擔責任的指標
上市公司對股東的責任主要包括對股東的經(jīng)濟責任、法律責任和道德責任。上市公司中小股東(尤其是股民)與大股東相比屬于相對弱勢的一方,其權(quán)益經(jīng)常被有意無意地侵害。故本文把上市公司對中小股東承擔責任的指標單獨列為一類,將對股東承擔責任的指標分為一般指標和對中小股東承擔責任的指標,希望有助于保護中小股東的利益。具體指標如下:
(1)一般指標
1)資本保值增值率
資本保值增值率=年末股東權(quán)益總額÷年初股東權(quán)益總額×100%
該指標反映公司運用股東投入資本獲得資本增值的能力。該比率越高,意味著企業(yè)運用一定的資本為社會,尤其是股東所做的貢獻越大,對股東的責任履行得越好。
2)凈資產(chǎn)收益率
凈資產(chǎn)收益率=凈利潤÷股東權(quán)益年平均占用額×100%
該指標反映公司運用股東投入資本獲得凈利潤的情況,因為凈利潤屬于股東,所以該比率越高,意味著對股東的責任履行得越好。
(2)對中小股東承擔責任的指標
1)中小股東利益保護指標
該指標為定性指標,反映中小股東利益被保護的情況。評價者可以通過了解大股東有無抽逃、挪用上市公司資本、上市公司有無未按招股說明書使用股東資金等現(xiàn)象,來分析上市公司對中小股東責任的履行情況。
2)股東所得率
股東所得率=股息÷凈利潤×100%
該指標反映股東從企業(yè)增值(凈利潤)中直接獲利的情況。該比率如果長期處于比較低的水平,可能存在損害中小股東利益的情況。通過對該指標的長期分析可以間接獲得上市公司對中小股東履行責任好壞的信息。
3.對債權(quán)人承擔責任的指標
(1)資產(chǎn)負債率
資產(chǎn)負債率=負債總額÷資產(chǎn)總額
×100%
該指標反映上市公司資產(chǎn)對負債的保障程度。一般來說,資產(chǎn)負債率越低,公司對債權(quán)人利益的保障程度越高。
(2)利息保障倍數(shù)
利息保障倍數(shù)=息稅前利潤÷利息費用
該指標反映公司用所賺收益支付債權(quán)人利息的能力。利息保障倍數(shù)越高,公司支付利息的能力就越強,公司對債權(quán)人利益的保障程度就越高。
(3)逾期債務(wù)比率
逾期債務(wù)比率=年末逾期債務(wù)總額
÷年末債務(wù)總額×100%
該指標反映公司拖欠債權(quán)人債務(wù)的情況。比率越高,表明對債權(quán)人責任履行越差。
4.對職工承擔責任的指標
(1)職工勞動生產(chǎn)率
職工勞動生產(chǎn)率=公司收入總額÷職工總?cè)藬?shù)
該指標反映公司勞動者素質(zhì)的高低,間接反映公司對勞動者素質(zhì)提高的社會責任履行情況。該指標值越大,表明公司對提高勞動者素質(zhì)的責任履行得越好。
(2)最低小時工資率
該指標反映公司是否執(zhí)行企業(yè)所在地政府的最低工資標準法律規(guī)定。計算該指標時需首先按以下公式計算出較低檔次工資的小時工資率,然后取計算結(jié)果最低者。
較低檔小時工資率=較低檔月工資額÷該類職工月工作小時數(shù)
(3)職工獲益率
職工獲益率=支付職工工資、福利及社保基金總額÷營業(yè)收入總額×100%
該指標反映公司對職工的重視程度,此比率越高對職工的重視程度越高,但也并非越高越好。因為該比率的倒數(shù)反映職工的生產(chǎn)率,社會生產(chǎn)率太低并非好事。
(4)職工薪酬支付率
職工薪酬支付率=已付職工薪酬總額÷應(yīng)付職工薪酬總額×100%
該指標反映公司對國家相關(guān)勞動法規(guī)的遵守情況,比值越大越好。
(5)職工安全事故率
職工安全事故率=因工作傷亡的人數(shù)÷職工總?cè)藬?shù)×100%
該指標反映企業(yè)對職工安全保障責任的履行情況。如傷亡比率超過了國家規(guī)定的限度,企業(yè)要停止生產(chǎn),進行整改。
(6)職工人均年教育經(jīng)費
職工人均年教育經(jīng)費=支付的職工教育費總額÷職工人數(shù)
該指標反映企業(yè)對員工素質(zhì)提升責任的履行情況,該指標值越大越好。
(7)職工對公司的滿意度
該指標反映職工對工作條件、工資待遇等的滿意程度,可通過調(diào)查問卷的形式獲得。滿意度越高表示公司對職工責任履行得越好。
(8)職工最低年齡
該指標可反映企業(yè)是否雇傭童工。我國法律規(guī)定任何企業(yè)不得雇傭16歲以下的未成年工。
5.對國家、政府承擔責任的指標
(1)資產(chǎn)納稅率
資產(chǎn)納稅率=企業(yè)納稅總額÷平均資產(chǎn)總額×100%
該指標可以反映企業(yè)對國家的納稅貢獻。
(2)稅款上繳率
稅款上繳率=已交納稅款÷應(yīng)繳納稅款×100%
該指標用來分析公司是否有擠占挪用國家稅款的違法行為。可反映公司對國家相關(guān)稅收法律法規(guī)的遵守情況。
(3)罰項支出比率
罰項支出比率=罰項支出總額÷企業(yè)收入總額×100%
罰項支出總額包括企業(yè)支付的各種罰金、罰款、罰息、滯納金、賠償費、訴訟費等,這些支出的發(fā)生與企業(yè)遵紀守法狀況直接相關(guān)。罰項支出比率越高,企業(yè)遵紀守法狀況越差。
(4)行政賄賂金額、次數(shù)
該指標反映公司向國家相關(guān)行政機關(guān)人員行賄的情況。公司如果存在行政賄賂現(xiàn)象,則其社會責任履行較差。
6.對消費者、客戶和供應(yīng)商承擔責任的指標
(1)退貨或返修率
退貨或返修率=退貨或返修產(chǎn)品的數(shù)量÷銷售產(chǎn)品總數(shù)量×100%
該指標越高反映公司對消費者責任履行越差。
(2)顧客滿意度:可從顧客反饋的信息中了解。可按很滿意、較滿意、基本滿意、不滿意、很不滿意五個等級記分,分別記為100分、80分、60分、30分、0分,將所記分數(shù)進行算術(shù)平均即為顧客滿意度指數(shù)。
(3)履行合同率
履行合同率=已履行合同數(shù)÷已簽訂合同數(shù)×100%
該指標反映公司對客戶或供應(yīng)商的誠信狀況,越高越好。
(4)應(yīng)付賬款拖欠率
應(yīng)付賬款拖欠率=年末逾期應(yīng)付賬款÷年末應(yīng)付賬款余額×100%
該指標反映公司對供應(yīng)商的誠信狀況,越低越好。
7.對社區(qū)承擔責任的指標
(1)年綠化費用:金額越多表明公司對社區(qū)的責任履行得越好。
(2)為社區(qū)無償服務(wù)次數(shù):次數(shù)越多表明公司對社區(qū)的責任履行得越好。
(二)資源、環(huán)境責任指標
1.單位營業(yè)利潤資源消耗率
單位利潤資源消耗率=年資源消耗量÷年營業(yè)利潤
該指標反映企業(yè)為獲利對資源(包括各種材料、水、電、煤等)的消耗程度,可按不同資源分別列示。該指標值越小越好。
2.單位凈利潤廢物排放量
單位凈利潤廢物排放量=年廢物排放量÷年凈利潤
該指標反映企業(yè)生產(chǎn)造成的外部不經(jīng)濟情況,該指標越小對社會造成的負面效應(yīng)越小。
3.廢棄物回收利用率
廢棄物回收利用率=廢棄物回收利用量÷廢棄物產(chǎn)生總量×100%
該指標反映企業(yè)循環(huán)使用資源的能力,比值越大越好。
4.污染治理投資率=污染治理投入總額÷當年營業(yè)收入×100%
該指標反映企業(yè)治理污染的力度,比值越大越好。
5.破壞環(huán)境罰款率
破壞環(huán)境罰款率=破壞環(huán)境罰款支出÷當年營業(yè)收入×100%
該指標反映企業(yè)破壞環(huán)境被罰的情況,比值越小越好。
(三)慈善責任指標
1.捐贈收入比率
捐贈收入比率=慈善與公益捐贈÷企業(yè)收入總額×100%
慈善與公益捐贈是企業(yè)為社區(qū)建設(shè)、希望工程和困難人群進行的捐贈。該指標值越大反映企業(yè)慈善責任履行得越好。
2.福利員工比
