時間：2023-01-29 22:25:54
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇資產審計論文，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
(一)資產盤盈原因分析
第一，購置時只列費用支出，未計入固定資產。部分行政事業單位固定資產核算不規范，賬務處理不到位，忽視固定資產的日常管理，缺乏規范的購置、驗收、保管和使用制度。購置后只列費用支出，不能及時登記固定資產的臺賬、卡片賬，或一些單位根本沒有設置固定資產臺賬、卡片賬，本次資產清查中實際盤點數大于賬面數，造成資產盤盈。
第二，政府及上級部門劃撥、配置的固定資產未入賬。在資產清查審計中發現，政府無償劃撥的土地長期未入賬，這種情況在鄉衛生院中尤其突出，鄉衛生院多成立于五六十年代，衛生院占用土地多為成立時無償劃撥，多年來未估價入賬；上級部門劃撥、配置的電腦、打印機、汽車、家具用具、變壓器等在收到實物時未做賬務處理，未及時計入固定資產賬，造成賬面未登記而實物已在用。
第三，自行建蓋、接受轉讓的固定資產未入賬。部分行政事業單位自行建蓋的辦公樓等固定資產已交付使用，由于未進行決算或未取得發票等原因未計入固定資產。在資產清查審計中還發現有部分事業單位自行建蓋的房屋、圍墻、伙房等固定資產建蓋時未計入固定資產，支付的工程款長期掛在往來賬中，本次資產清查時才發現這些固定資產已被拆除或重建，由此可見其資產管理的混亂。部分行政事業單位取得轉讓的固定資產所有權后，未辦理過戶手續，也未入賬。
第四，接受捐贈的固定資產未登記入賬。部分行政事業單位接受捐贈的家具及電子設備等在受贈時未計入固定資產，固定資產管理人員也不對這些資產進行管理。
（二）資產盤虧原因分析
第一，已報廢毀損資產未做賬務處理。部分行政事業單位對使用年限較長，已無修復價值或已損壞無法修復的汽車、電腦、傳真機、打印機等電子產品及無法使用的軟件、儀器儀表、家具用具等資產，長期未進行清理、申報報廢并進行賬務處理。本次資產清查中實際盤點數小于賬面數，造成資產盤虧。
第二，已轉讓、出售資產未做賬務處理。部分行政事業單位轉讓、出售汽車等固定資產，轉讓、出售收入已入賬，固定資產未做減少的賬務處理。本次資產清查中實際盤點數小于賬面數，造成資產盤虧。
第三，已被拆除資產未做賬務處理。部分行政事業單位房屋因鑒定為危房已拆除，或因新建房屋拆除原建筑物，單位未作減少固定資產賬面值的賬務處理。本次資產清查中實際盤點數小于賬面數，造成資產盤虧。
第四，劃拔資產及對外捐贈資產未做賬務處理。部分行政事業單位劃拔給下屬單位或其他單位的資產，實物已調走，單位未作減少固定資產賬面值的賬務處理；贈送給扶貧點或其他單位的電子產品及家具用具，實物已調走，單位未作減少固定資產賬面值的賬務處理。本次資產清查中實際盤點數小于賬面數，造成資產盤虧。
第五，其他原因。部分行政事業單位電腦等資產被盜，或人員調動帶走電腦，單位未作減少固定資產賬面值的賬務處理。本次資產清查中實際盤點數小于賬面數，造成資產盤虧。
二、資產清查中出現的會計差錯調整情況
第一，已進行房改的職工宿舍未進行賬務處理。本次資產清查審計中發現，有兩個事業單位已進行房改的職工宿舍，產權已屬于職工所有，固定資產未作減少的賬務處理。資產清查審計中作為會計差錯進行了調整。
第二，固定資產重復入賬。本次資產清查審計中發現部分行政事業單位設備、房屋等資產重復計入固定資產。資產清查審計中作為會計差錯進行了調整。
萬平：行政事業單位資產清查審計第三，歷年清倉盤盈掛賬未進行賬務處理。本次資產清查審計中發現事業單位存貨項目出現會計差錯，存貨清倉盤盈及進銷差價多年未作處理，本次清查出現較大金額的存貨盤盈；或者歷年清倉盤盈掛賬應付賬款、其他應付款中長期不作處理。以上情況主要出現在鄉衛生院。
第四，收入長期掛賬未進行賬務處理。本次資產清查審計中發現，部分事業單位的事業收入或房租收入掛賬在其他應付款中，長期未進行賬務處理。資產清查審計中作為會計差錯進行了調整。
第五，賬表不符。本次資產清查審計中發現，部分事業單位賬面上事業結余為負數，在年終決算報表中將事業結余反映為零，同時空增其他資產項目，造成賬表不符。資產清查審計中作為會計差錯進行了調整。
第六，未能規范使用會計科目。本次資產清查審計中發現，部分事業單位未能規范使用會計科目，例如向銀行、農村信用社等金融機構的貸款計入了“其他應付款”、“應付賬款”等科目，未按規定計入“借入款項”科目核算。
三、在資產清查審計工作中提出的有關改進建議
第一，鑒于部分行政事業單位對各種資產存續狀態的動態管理存在一定的缺陷，對資產的現狀掌握的信息滯后，建議每年年末對資產進行清查盤點，以及時掌握本單位資產的實際情況。
第二，由于在實際工作中經常出現漏記固定資產及固定基金的情況，建議在“事業支出”科目中設置“設備購置”明細科目用于專門核算固定資產的購入，便于在年末及時查對賬目，避免固定資產出現漏記。
第三，在資產清查專項財務審計工作中發現部分行政事業單位未辦理有關的房產證、土地證，或房產證、土地證不齊全，這種情況在鄉級行政事業單位特別突出，建議單位應及時辦理有關土地及房屋的產權證書以便于明晰產權，更好地明確本單位的不動產狀況。
第四，對上級配給或外單位捐贈的實物，應建立同時向財務部門報備的機制，及時將此類資產納入管理；建議在今后對劃入劃出固定資產，應完備劃轉手續，根據相關文件及時進行賬務處理。
第五，對已完工建設項目及時辦理決算手續，對已交付使用固定資產及時根據相關結算手續及時進行賬務處理。
第六，現行行政單位財務制度規定了固定資產的核算起點標準，一般設備單位價值在500元以上，專用設備單位價值在800元以上，并且使用年限在一年以上為固定資產。對于單位價值雖未達到標準，但使用年限在一年以上的大批同類物資，也列為固定資產管理。建議在今后會計處理中嚴格劃分固定資產及低值易耗品，對符合固定資產入賬條件的資產，及時計入固定資產。
第七，通過本次資產清查以后，建立并完善固定資產卡片制度，落實資產管理責任制度，加強對各科室固定資產的管理，確保管理責任落實到人。建議今后對資產進行嚴格管理控制，該入賬、該報損的資產，要及時處理，做到賬實、賬帳相符。
第八，有些單位往來款項較多，有些款項賬齡較長，本次清查審計中未能取得所有往來詢證回函，建議今后清理往來款項，對掛賬時間較長款項及形成壞賬損失的款項及時取得發生損失的相關證據，報財政部門申報損失處理。
第九，對損毀固定資產及時報財政部門作損失處理，建議在今后會計處理中對已報廢損毀的固定資產應及時取得報損材料及批復文件做賬務處理。
參考文獻：
［1］閆向軍.從清產核資看行政事業單位的不良資產［J］.中國農業會計，2006，(01).
［2］劉國根.當前行政事業單位國有資產管理存在的問題及對策建議［J］.財政與發展，2006，(05).
［3］曹麗麗.淺談行政事業單位國有資產管理［J］.北方經濟，2007，(01).
［4］任獻偉.行政單位固定資產管理存在的問題及對策［J］.財會研究，2006，(02).
（一）商業銀行閑置固定資產現狀
國外商業銀行對固定資產投資持謹慎態度。國外的固定資產購置，一般通過租賃來完成，用少量的現金拿到了固定資產的使用權和收益權，再通過資產的運轉，歸還租金。因此，國外商業銀行只擁有少量的固定資產，更沒有閑置固定資產的困擾。國內商業銀行對固定資產投資持積極態度。一方面，國內商業銀行固定資產本身存量就不少；另一方面，國內房地產價格上漲，人們對房產有上漲的預期，使商業銀行對擁有房屋類固定資產持積極態度。因此，國內商業銀行固定資產規模較大，較易形成閑置固定資產。近年來，國內商業銀行認真貫徹國家宏觀調控方針，落實發展戰略，嚴控固定資產總量增長，固定資產一直保持較為穩健的發展態勢。商業銀行在經營決策時，不僅要考慮資產擴張的速度和業務發展的規模，還要充分考慮由此而帶來的風險以及經濟資本占用情況。因此，在各商業銀行固定資產規模穩定增加的同時，閑置固定資產總量普遍呈減少趨勢，并加強了閑置固定資產的處置盤活工作。在閑置固定資產管理基礎工作、資產出租、處置等高風險領域都加大了管理力度；在促進閑置固定資產的綜合利用、保值增值的同時，最大限度地防范合規風險和道德風險。但還存在許多處置困難、甚至無法處置的資產。從資產結構來看，各商業銀行的閑置房屋及構筑物構成閑置固定資產的最主要部分，從2009年至2011年新增的閑置固定資產來看，閑置的營業、辦公用房類是構成新增閑置固定資產的主要因素。在地域上，西部地區明顯高于其他地區。雖然各商業銀行積極進行了閑置固定資產處置，但是很多閑置固定資產由于歷史遺留原因，產生了處置困難的尷尬情況。
（二）閑置固定資產管理審計的主要難點
目前，國內商業銀行在閑置固定資產管理審計中還存在較多的困難需要解決，主要是以下幾點。
1．管理責任不夠清晰，影響審計工作順利開展。在商業銀行閑置固定資產管理中，職能部門應分為價值管理部門、實物管理部門和使用部門。價值管理部門與實物管理部門的職能必須相分離，做到各盡其職、相互監督。但實際工作中，商業銀行對閑置固定資產的管理不重視、職能部門分工不明確、管理模式不統一，造成閑置固定資產管理流程不健全、有效性不足，價值管理部門未做到定期檢查、監督，實物管理部門未做到定期盤點，或盤點工作流于形式。管理職能的不明確，使審計工作面臨各職能部門相互推諉管理責任的狀況。
2．系統數據維護不到位，審計數據質量較難保證。部分商業銀行的固定資產管理系統中，上級行實物管理部門并不對下級行實物信息的真實性進行核實，也不對下級行實物信息維護的及時性進行監督，閑置固定資產實物信息不真實、不完整的現象較為普遍。另外，固定資產管理系統中的數據與其他管理系統中的數據未能實現聯動，導致不同系統中類似報表的數據不一致，凸顯了閑置固定資產管理系統流程薄弱、數據質量低下的問題。審計數據質量的問題，影響審計人員的非現場審計工作的質量，增加不必要的工作量。
3．財務核算管理制度不完善，易引發審計風險。大部分商業銀行未制定閑置固定資產的專項管理辦法,沒有明確閑置固定資產的界定標準，未規范認定、出租、處置流程，未明確閑置固定資產管理考核辦法以及具體的檢查監督規定等。在財務核算上，由于制度不完善，使閑置固定資產的核算管理薄弱，會計核算和賬務處理流程不規范。審計人員在審計過程別要注意被審計對象的操作風險與道德風險，在問題不清晰的情況下，切忌盲目下結論、武斷做決策，注意防范審計風險。
4．被審計部門存在舞弊可能，主觀上不予支持配合。部分被審計部門由于經費、職工福利不足等原因，利用固定資產管理的漏洞進行舞弊活動，閑置固定資產管理中由于涉及出租、處置等環節，是“小金庫”容易滋生的熱土。被審計部門自知存在舞弊行為，在接受審計時，為逃避責任，通過提供錯誤資料、造假賬冊、相互推諉等手段，不配合審計工作，使審計工作停留在表面，無法進一步深入。
5．審計部門缺乏獨立性，審計結果受到高層壓制。閑置固定資產管理的審計，部分是由商業銀行的內部審計部門開展的。IIA的《內部審計章程》規定，內部審計部門必須獨立、客觀的開展工作，公正地履行職責，要求內部審計部門獨立于其他層級，直接隸屬于董事會。但在閑置固定資產管理審計的部分問題上，由于閑置固定資產收益的使用分配可能涉及管理層，銀行的內部審計部門獨立性受到制約，會受到被審計單位高層或內部審計高層的阻撓或者壓制，無法真正反映審計結果。
二、加強以風險為導向的閑置固定資產管理審計
（一）以風險為導向的閑置固定資產審計內容
西方國家在固定資產審計上側重點各不相同，美國、澳大利亞側重績效審計，英國側重物有所值（衡工量值）審計，加拿大側重綜合審計。在閑置固定資產管理審計方面，國外審計經驗可參考的不多，由于國外商業銀行的閑置固定資產存量少、處置及時，因此不需要投入大量精力去做專項審計。而國內商業銀行的歷史遺留問題較多，在這方面需要多加關注。筆者認為，風險導向審計模式應用于閑置固定資產管理審計，一方面應關注閑置固定資產管理過程中的重大風險，采取“抓大放小”的審計策略，降低審計成本，提高審計質量和效率；另一方面應揭示風險、損失及問題的根源所在，趨利避害地進行分析研究。以風險為導向的閑置固定資產管理審計，以管理全流程為切入點，合規審計與管理審計并重，通過對閑置固定資產組織管理與制度建設、流程設計與運行操作、會計核算、系統控制、監督檢查等管理要素的審計，揭示管理和操作中存在的問題，分析成因，提出合理化建議，促進全行進一步完善閑置固定資產管理機制，全面及時掌握資產閑置狀況，健全制度流程，提升關鍵環節的風險控制能力，提高資產盤活利用效率。
（二）以風險為導向的閑置固定資產審計方法
1．非現場審計方法。在閑置固定資產管理審計中，前期運用非現場審計，通過遠程調取大量的審計數據和資料，通過建立審計模型，運用復核、比對、分析、排查等方法，尋找數據和資料中的規律和疑點，它不僅節約審計成本，提高審計效率，且有分析數據靈活、排查數據全面的優勢。通過非現場審計過程中的模型篩選，可以有效排查閑置固定資產實物管理的風險樣本，有利于精確指導現場審計工作。目前，雖然國內商業銀行的固定資產管理已經逐步脫離手工賬簿，使用固定資產管理系統進行管理，但是許多數據、報表仍然依靠手工錄入，數據質量不高，且各類報表之間沒有聯動，無法實現信息共享、核實數據的準確性，可能產生錯誤的統計和漏報。為了全面地排查可能存在的閑置固定資產，可以建立多個疑似閑置固定資產的排查模型，通過篩查、匯總、分析模型中的異常情況查找疑點，把審計重點聚焦到少量的樣本上。從這樣的觀點出發，可以建立人均營業辦公面積異常機構排查、單個機構對應多處房產、已撤并或遷址網點對應資產未做處理、長期未完在建工程、自助設備閑置的審計模型。疑似閑置固定資產的排查模型主要關注的是閑置固定資產實物管理方面的疑點，審計人員應在全面了解閑置固定資產管理現狀以及變動趨勢的基礎上，圍繞實物管理中的重大風險和系統性風險，特別是合規性風險與道德風險等，同時兼顧剖析影響閑置固定資產實物管理效能提升的主要因素。
2．現場審計方法。現場審計是整個審計實施的重中之重，傳統的現場審計是依靠審計人員的經驗和海量查閱審計資料進行的，整個現場審計時間冗長、效率低下，相對于新型的現場審計，其審計質量不高、效果不佳。新型的現場審計通過非現場審計中排查的審計模型，為現場審計縮小范圍、提高效率、鎖定疑點，切實提高審計質量和效率。閑置固定資產可以分為四大類：房屋及構筑物、固定資產裝修及土地使用權相互關聯，可歸為一類；其他三類為電子設備類、其他機具設備類和運輸工具類。由于運輸工具總量較低且控制嚴格，電子設備和其他機具設備種類多、價值相對較低、賬面反映閑置較少、使用過的機具設備處置沒有收益或收益很低，都不宜作為全流程審計的重點。現場審計中，閑置固定資產實物、出租、處置管理及效能評價才是重點應關注的對象。實物管理應關注賬實是否相符、是否有賬外閑置固定資產、是否有未確權的房產問題及其原因；出租管理應關注出租定價、出租流程、租金收入及賬務處理；處置管理應關注處置流程及核算管理；效能評價應關注閑置固定資產管理的效果、效率、效能及效益對于被審計銀行經營效益的影響。但現場審計也存在一定的局限性。一方面，報表和系統數據質量不高，使審計的范圍、效果存在局限。大部分商業銀行固定資產管理系統中資產使用狀態數據質量不高，系統和報表在提供閑置固定資產新增、再使用以及處置明細數據方面存在局限。固定資產管理系統數據與其他系統和報表間缺少關聯關系，部分商業銀行的閑置固定資產處置和出租收入與其他收入共用核算賬戶，也很大程度上影響了現場的審計效率和效果。另一方面，各行缺少統一的閑置固定資產認定標準，溝通時易產生扯皮的情況。通過排查發現的疑似閑置資產可能難以認定為閑置資產，被審計對象可以以各種理由反駁審計人員的認定，相關部門也有可能不接受審計人員的審計結論，因此需要在審計前與被審計對象就閑置固定資產的認定標準達成共識，如，閑置多大面積、空置到何種程度、閑置多長時間必須在賬面反映為閑置資產。
三、以風險為導向的閑置固定資產管理審計的思考和認識
（一）閑置固定資產管理審計的未來趨勢
1．非現場分析成為不可或缺的審計方法。商業銀行經過多年發展，其業務領域不斷擴大，操作環節增加、資金量巨大，審計工作面臨著海量數據的處理難題，在有限的審計資源下，最大限度地發揮審計的檢查監督作用是當務之急。非現場審計可以遠程調取相關資料進行分析性復核，將信息技術和審計方法緊密結合，運用高效的技術分析、模型排查開展審計工作，合理分配有限的審計資源。據不完全統計，目前審計部門的非現場工作量約占到全部工作量的三分之一，今后還有不斷上升的趨勢，可見非現場審計的地位正在不斷上升。另外，商業銀行信息化技術的快速發展，使得信息技術已經滲透到商業銀行經營和管理的各個層面，銀行業務數據化、程序化、電子化程度越來越高。固定資產的管理正在逐步擺脫手工管理向電子化發展，使用了大量的管理、報表、統計系統，在這些系統不斷完善的將來，非現場審計被作為精確定位、有效審計的專業方法，必然成為閑置固定資產審計不可或缺的手段。
2．閑置房產成為閑置固定資產審計的主要對象。商業銀行閑置固定資產類型較集中，閑置房屋及構筑物構成閑置固定資產的最主要部分。一方面，房屋及構筑物類固定資產相較于運輸工具類、電子設備類、其他機具類固定資產的金額大得多，使其結構占比高。另一方面，房屋及構筑物類閑置固定資產的歷史遺留問題較多，處置起來有難度，使其減少、下降的幅度不大。而閑置房屋的原因歸集為三個方面：一是網點遷址改造；二是機構扁平化改革；三是職工房改后，交回銀行的房屋。隨著商業銀行的發展，經營規模將不斷擴張，網點遷址改造和機構結構調整也不可避免，再加上房屋及構筑物類固定資產價值上的特殊情況，因此，閑置房屋類固定資產還將成為閑置固定資產管理審計中的主要內容。
3．管理審計成為審計關注重點。閑置固定資產管理中存在較多的風險，日常管理維護不到位，會發生資產損壞或者滅失的風險，資產盤活利用不及時會造成資源浪費，資產出租、處置環節控制不嚴格，會引發資金甚至道德風險。閑置固定資產在出租、處置的環節中，由于操作不公開、流程不規范、主觀故意等原因，成為滋生舞弊的溫床。在中國銀監會、審計署對“小金庫”三令五申的嚴禁下，舞弊的行為必將收斂乃至消滅；國內商業銀行的閑置固定資產在不斷發展中，流程操作越來越規范，電子化程度越來越高，主觀舞弊的難度越來越大。國外商業銀行經過多年的發展，操作較為成熟，也多以合規審計為主。因此，雖然舞弊風險不容忽視，但長遠來看，舞弊審計必將逐漸被管理審計所代替。
（二）完善閑置固定資產管理的對策建議
1．健全閑置固定資產管理制度，清晰管理職責的界定。一是修改完善《固定資產管理辦法》，確定閑置固定資產認定標準，明確閑置固定資產處置管理部門；二是加強對閑置固定資產管理的考核，細化閑置固定資產管理的檢查監督；三是進一步明確固定資產實物管理部門管理層級，強化其對轄內各級行閑置固定資產的實物管理職能；四是健全檢查監督辦法，明晰實物管理部門、價值管理部門、檢查監督部門對閑置固定資產的檢查職能，強化閑置固定資產的檢查監督工作。
2．細化閑置固定資產管理流程，明確薄弱環節控制標準。一是細化閑置固定資產管理流程和合同審批程序，統一合同標準文本的使用，建議各一級分行應制定閑置固定資產出租管理操作細則，規范租金定價、核算、審批、管理層級，加強房屋租賃的合同管理。閑置固定資產出租審批權可放在二級分行，同時向一級分行報備。管理部門可落實在辦公室。二是進一步明確閑置固定資產的管理目標和手段，研究制定閑置固定資產處置利用的計劃和目標，明確各級管理人員對閑置固定資產應盡的職責，強化管理責任，實施責任追究制度。
3．加強閑置固定資產賬務核算，保障賬務實物信息完整一致。一是財務管理部門要加強閑置固定資產的賬務核算，嚴格規范房屋出租收入的會計核算和賬務處理流程，禁止挪用房屋出租收入，嚴禁員工利用個人賬戶劃轉房屋出租收入，禁止利用財務備用金賬戶作為房屋出租收入歸集周轉的過渡賬戶，杜絕將房屋出租收入充抵中間業務收入的核算行為，進一步加強對出租合同真實性和租金核算規范性的檢查監督，防范操作風險與道德風險。二是固定資產的實物管理部門與價值管理部門要加強對房屋租金收取的管理，確保出租租金定價的合理性，對應收未收租金采取有效催收措施，同時嚴格執行保證金收取條款。對閑置固定資產的出租實行規范的公開招租程序，確保出租行為公開、公正、公平。
4．優化信息系統管理應用，實現系統聯動控制。一是完善閑置固定資產系統信息維護和更新的流程辦法，加強對閑置固定資產系統信息的維護更新管理；二是信息科技部門、財務會計部門積極溝通，優化和完善系統流程，加強系統硬控制，提高系統運行控制的有效性。同時，在系統未能完全實現聯動時，重視信息維護工作，確保系統數據質量。
5．明確監督檢查職能，健全三道防線職能作用。明晰實物管理部門、價值管理部門、檢查監督部門對閑置固定資產的檢查職能、檢查內容、檢查流程，強化閑置固定資產的檢查監督工作。對閑置固定資產的管理要跟蹤管理，把監督機制貫穿始終，做到物物有人管，環環緊相連。在內控管理部門和檢查監督部門第二道防線之后，再設立強而有力的審計部門作為第三道防線，牢牢控制風險。
論文關鍵詞：新會計準則，資產減值，資產減值損失
一、資產減值及相關原則概述
資產是可能的未來經濟利益，它是特定個體從已經發生的交易或事項中所取得的或者加以控制的資源。資產減值的本質是資產的現時經濟利益預期低于原記賬時對未來經濟利益的評估值，在會計上體現為資產的可收回金額低于其歷史成本，這種差異源于社會經濟環境的不確定性。根據會計信息的相關性和可靠性的要求，當資產發生減值時，財務會計應當正確反映資產的減值，其實質是對減值資產按減值后的現行價值進行重新計量，當企業的未來可預期經濟利益高于賬面成本時，記錄為一筆資產減值損失。與資產減值會計相關的會計原則主要有兩個：一是資產減值會計是對歷史成本原則的修正，如今，通貨膨脹的存在增加了企業面臨的風險和不確定性資產減值損失，資產減值會計是針對現有的環境和條件提出來的，是基于歷史成本計價模式的重大突破；二是資產減值會計是對穩健原則的應用，在復雜的經濟環境下，滋生的不確定性因素的增多，經營風險的不斷增大，就需要更加廣泛深刻的運用穩健原則，穩健性原則要求企業正確地反映風險，以有利于會計報表使用者做出正確的決策。資產減值會計就是這樣應運而生的。
二、上市公司資產減值存在問題及成因分析
（一）資產減值會計實務中常遇到的問題
1.上市公司財務預測能力較低
我國大部分上市公司對于現金流量預測缺乏經驗，預測的可靠性低，證監會曾先后強制性要求上市公司提供3年至10年期的盈利預測，結果都不理想，結果只能把盈利預測列入自愿披露的信息，究其原因主要體現上市公司的財務預測能力偏低。
2.弄虛作假層出不窮
在中國證券市場取得重大發展的十多年中，虛假的財務會計報告屢屢出現論文格式模板。2001年，爆發了銀廣夏、麥科特等多家上市公司造假案。在每一份虛假財務報告的背后，都附帶著一份由注冊會計師出具的虛假審計報告。
3.會計人員的綜合素質偏低
目前，我國會計人員的業務水平低，操作能力受到局限，缺乏洞悉市場信息的能力，對于錯綜復雜的資產減值問題，一些會計人員有心無力，這就影響了我國資產減值會計準則實施的效率資產減值損失，也讓我們必須加快提高會計人員的專業水平和綜合素質，才能達到要求。
4.法人治理結構不夠健全
現在大多數上市公為是由國有企業改制而來，這使得所有者缺位，對經營者的約束力小，企業形成不了一個健全的監管約束經營者的機制，會增加經營者為獲取自身的利益而利用資產減值會計政策進行盈余操縱的機率。
5.上市公司資產減值準備的計提不合理
上市公司受其利益的驅動性，通常會千方百計地尋找新的利潤操縱手段以逃避市場的監管，從而達到上市、“保牌”、“摘帽”、“扭虧增盈”和增發配股等多重性目的，且在相關信息披露時會選擇最有利于自己的方式和內容予以披露，利用壞賬準備、存貨跌價準備、短期投資跌價準備及其他減值準備的計提操縱利潤。
（二）上市公司資產減值問題的原因分析
1.市場經濟發展不夠完善
市場經濟體制不健全，在經濟發展程度不足以形成一個統一的交易信息系統，便不能取得具有實際意義的預期未來收益信息。這使會計人員在考慮資產減值的因素時，不能獲取可觀的估計數據。而且在多變的當今環境下，公司的運作，經營狀況不穩定，偶發性因素較多，因而在市場上要獲得準確的信息仍需時日。
2.外部審計監督力度不夠
注冊會計師是會計外部審計監督的主要力量，它對于會計信息的質量保證具有十分重要的地位，我國注冊會計師的監督力度還不夠，這主要是由于注冊會計師制度的不健全，會計師聘用、輪換制度尚不完善，影響了注冊會計師審計的獨立性資產減值損失，我國還缺少給予注冊會計師支撐的專業審計準則。造成我國獨立審計報告失真的原因很多，其中，上市公司治理結構的不完善，導致外部審計制度的固有缺陷，是造成審計質量低下的重要原因。
3.會計人員素質不高
我國高層次會計人才匱乏，而低學歷或無學歷的會計人員還占有相當大的比率，有的甚至沒有受過專門的會計教育。雖然他們在多年的工作中積累了一定的專業知識和工作經驗，但是由于快速發展的經濟形勢和新的會計制度及相關準則的實施，一些會計人員的知識結構難以適應新形勢下實際工作的需要。有的會計人員職業判斷能力不強，對政策法規的運用和業務處理不夠準確，導致業務處理的估計、判斷偏差較大，會計信息失真。另外，我國會計專業教育對會計道德教育重視不夠，對一些會計人員的營私舞弊行為不聞不問，聽之任之，還有些會計人員不認真學習國家有關的法律、法規，不能嚴格要求自己，法制觀念淡薄論文格式模板。
4.上市公司治理機構不完善
建立良好的內部控制制度對于規范上市公司會計行為有十分重大的意義，我國上市公司內部控制制度有明顯的缺陷。一是在授權審批控制時沒有做到按資產減值準備額的大小進行分級審批和審核；二是對資產減值準備計提中的不相容職務的分離工作沒做好，有時原始數據的提供、計算和審核都是同一批人完成；三是資產減值準備計提中的審計監督弱化，真實有效的信息并未反映在財務報表中，而是為了上市公司自身利益進行編制。
5.會計政策選擇權的運用不合理及減值準備披露的透明度不夠
很多企業并沒有正確運用《企業會計制度》賦予的會計選擇權資產減值損失，而是將其視作了利潤操縱的機會，往往利用會計選擇權重組“報表業績”，違背了資產減值會計相關規定的初衷，造成了股票市場資源的不良配置。上市公司信息披露的透明度不高，也沒有在改變會計方法和原則時詳細披露其改變對利潤的影響。
三、上市公司資產減值問題的解決對策
（一）進一步完善信息市場和價格市場
有效的信息和價格市場是順利實施資產減值準則的重要保障，它可以使企業各項資產的公允價值和市價得到公正合理的確定和公開。健全和發展我國的信息市場和價格市場就必須健全和發展期貨市場、房地產市場、金融市場等，進一步建立國民經濟核算體系中的報價系統，為信息使用者提供公正合理的信息，使企業資產減值準備的計提具可操作性，提高信息的客觀性和公允性。
（二）強化外部監督作用
注冊會計師的審計報告對被審計公司年度報表中所反映的財務狀況、經營成果和現金流量情況的合法性和公允性具有鑒證作用。因此，注冊會計師應該評價資產減值準備所依據的資料、假設及計提方法；檢查資產減值準備計提的批準程序；比較前期計提資產減值準備數與本期實際發生數；復核資產減值準備的正確性；評價資產減值準備披露的充分性。在審計工作報告階段，注冊會計師依據審計證據所估計的各項資產減值準備與被審計單位會計報表列示有差異時，應判斷差異是否合理。只有加強外部監督才能更好的規范上市公司資產減值會計。
（三）增強會計人員的綜合素質
會計人員應結合資產減值規范規定的計量標準，正確確定資產減值的數額，并及時通過會計記錄反映在會計報表上，使報表使用者及時了解企業資產的實際狀況，以做出正確決策，這都要求上市公司的會計人員具有較高的專業判斷能力和綜合能力，會計人員應自覺、自動去學習、思考、探索和實踐，不斷提高自身的專業知識和業務水平來提高職業判斷能力，來適應會計變革的需要、現代企業制度的需要。提高會計職業判斷水平資產減值的分析和判斷的過程中更多注人了會計人員的主觀因素。這需要會計人員從各方面提高自身素質，一方面需要會計人員的自覺主動性資產減值損失，另一方面也需要國家從法律法規的角度對企業會計人員的上崗要求、后續教育等方面進行規范。
（四）完善上市公司的治理機構
公司需要通過與之相適應的組織體制和管理機構來行使決策、管理等權利，承擔責任，相互監督和約束，完善上市公司的治理機構是很重要的環節論文格式模板。加強所有者的控制權，真正實現所有權和經營權的分離，完善上市公司股權結構，改變股權過于集中的局面，形成國有股權適當分散持有、國有股權人間有效競爭、相互制衡的國有股持股結構。通過激烈競爭的外部市場，形成對高層管理人員的外部監督，使其因擁有企業的剩余索取權而去監督和約束經理人，這樣能提高上市公司動作的自律性和自覺性，還能提高信息披露質量。
（五）加強資產減值會計政策的信息披露和減少人為因素
在準則中盡量采用定性與定量描述相結合的方法，將有助于減少會計人員職業判斷的主觀性差異，減少資產減值確認與計量的人為因素，在一定程度上限制主觀上有目的的操縱利潤行為。會計準則制定部門應該盡可能明確資減值會計政策的選擇權，使資產減值準備的計提方法，計提比例更先進、更科學，嚴格限制可能導致會計信息模糊和失真的處理方法，盡可能縮小會計人員人為估計和判斷的范圍，避免企業執行會計政策的主觀隨意性，不斷提高會計信息質量，減少人為的估計和判斷資產減值損失，加強資產減值會計政策的信息披露。
結束語
由于新準則有引入了資產組的概念，減值跡象要求明確，以及計提的減值不得轉回等特點，所以對上市公司的利潤和會計信息都有重要影響。不得轉回的規定，符合上市公司監管現狀，也是我國在賦予企業資產減值會計選擇權的謹慎性體現，但上市公司資產減值會計仍存在許多問題。影響資產減值會計處理的有關問題，不僅僅是準則因素，更重要的是制度因素。因此，要上市公司真實地計提資產減值，一方面是技術問題，有賴于公允價值的研究；而更重要的另一方面是企業的公司治理結構與管理者的誠信問題，這就有賴于整個社會、企業和廣大會計人員自身素質的提高和相關部門人員進行有效的監督管理。只有把主觀和客觀相結合，不斷的剖析問題，解決問題，才能更好的規范和完善資產減值會計。
參考文獻
[1]蘇瀾.典當企業2010年將執行新會計準則[N].商務時報，2009（6）。
[2]郭恒泰.試論我國資產減值會計政策選擇[J].財會研究2008（2）。
1.1995年12月至1997年5月任福清市審計局財政金融審計股長，擔任大中型審計項目主審8次,主要有：
(1)負責編制1995年度、1996年度預算執行審計總方案，起草審計結果報告，審計可增加財政收入3031萬元。福清市委宋書記作了重要批示，市人大常委會高度評價，市政府做出審計工作專題會議紀要，各部門認真落實審計意見。
(2)1995年度財政有償使用資金審計報告被福州市審計局專報福州市委，福清市委宋書記對福州市委辦公廳《福州信息專報》作出批示，督促各部門落實整改，市政府下發了《加強財政周轉金回收工作的意見》文件。
(3)1995年度鄉鎮財政決算審計調查報告在福州市審計局和審計學會會議上交流，獲“優秀論文”二等獎。市委、市政府發出了《關于加強獎金補貼發放工作的通知》文件。
(4)1996年預算外資金管理審計調查報告被市委、市政府采納，出臺了《福清市本級預算外資金管理暫行規定》等三份文件。
(5)1995年農行、中行、人民保險公司資產負債損益審計，查出違紀金額356萬元，受到福州市審計局表揚。
2.除擔任主審大中型審計項目外,還組織實施并參加鄉鎮財政決算和鎮長、書記任期經濟責任等大中型審計項目17次，查出違紀金額1068萬元，處理上繳市財政470萬元。
3.1997年5月至年12月任福清市審計局副局長，分管福清審計師事務所，1997—1999年組織承辦委托業務3534項，實現業務收782萬元，躍進全省20大審計事務所行列。分管固定資產投資審計科、行政事業審計科和經貿社保審計科，主持并組織實施行業審計或專項審計調查28次,審計發現管理中存在問題153個，提出審計建議107條，均得到市委、市政府有關部門采用和被審計單位采納，對全市經濟和財政工作起到指導作用，取得顯著成效。其中：
(1)組織實施全國性行業審計或審計調查11次，主要有：
1999年度養老保險基金審計成果發表在《中國審計信息與方法》和《福建審計》，獲福州市審計學會優秀論文二等獎；市政府下發了《調整機關事業養老統籌金比例的通知》。
年度、年度企業養老保險基金審計，市政府十三屆第40次市長辦公會議研究審計意見，作出提取代管業務費的決定。
年農網改造項目審計在福州市農網審計工作會議上作經驗介紹，市供電公司書面反饋整改審計意見13條。
1998—1999年度工商行政管理部門財務收支、年度普教經費、年三峽庫區移民安置資金、年度世行貸款—沿海資源可持續開發項目和公安系統財務收支、年度世行貸款—結核病項目審計和調查所提出切實可行建設性建議和意見，促進了單位規范財政財務管理，為宏觀決策提供了服務，得到福州市審計局、福清市有關部門采用和被審計單位采納。
(2)組織實施省級行業審計或審計調查9次，主要有：
1997年清展花園工程竣工決算、1998年度排污費收支、1999年度機關社保基金、農村社保基金、行政事業性收費和政府性基金收支、1999—年農業綜合開發資金、年度環保資金、城市居民最低生活保障資金審計和調查所提出切實可行建設性建議和意見，得到福州市審計局、福清市有關部門采用和被審計單位采納，為加強內部控制、堵塞漏洞、提高經濟效益起到重要作用。
(3)組織實施地市級行業審計或審計調查9次，主要有：
1997年度環保行業審計、1998年建設項目資金來源及開工前審計，被福州市審計局基建投資審計處評為優秀獎。
1997年海城公路工程竣工決算、1999年融僑管委會道路工程竣工決算、1999年度水利建設基金、年度市政府為民辦實事項目和土地出讓金、年度農村教育附加費、年度機關社保基金審計和調查所提出切實可行建設性建議和意見，得到福州審計局、福清市有關部門采用和被審計單位采納。
4.承擔重大專案審計11次，主要有：
1996年海口鎮財政所會計貪污案，1999年市綠化隊會計撕毀“小金庫”憑證案，年市城鎮開發公司私設“小金庫”案，年市林業公安分局濫發“紅貼”，私設“小金庫”案，年市進修學校公款私存，私設“小金庫”案，市華僑中學亂收費，私設“小金庫”案，年市外貿公司私設“小金庫”案，年市體委違規擔保案，年漁溪糧站國有資產流失案，年市進修學校違規支付工程款造成市園林綠化隊干部貪污案。上述案件審計定性準確，結論正確，移送紀檢司法機關后，成為案件審理的重要依據，被立案審查8起，追究刑事責任1人，黨政紀處分4人。
5.審計方法創新與經驗總結主要有：
(1)年，制定和實施建設項目審計“首問負責制”、“限時辦結制”等社會服務承諾制度實施細則20條。該項審計創新辦法和經驗總結材料被《中國審計報》采用。
(2)1997—年，組織投資審計科實施建設項目工程竣工決算審計155個，審核造價11.22億元，核減造價1.01億元，核減率為9.01%。該項采取深入施工現場審計和強化交叉審核等新方法和經驗材料在年全省投資審計工作會議上作經驗交流，市政府年發出了《關于對我市國家建設項目審計的實施意見》，年省政府《今日要訊》和年省電視臺《昂首闊步一路歌》專題片中也有報道。
(3)年6月，為適應福清市行政事業單位會計核算由分散改為集中統一核算的需要，組織行政事業審計科采取改變審計方向和改進審計操作方法等新辦法。該項審計經驗材料在年全省行政事業審計工作會議上作經驗交流。
【關鍵詞】 環境審計； 審計； 綜述； 統計分析
【中圖分類號】 F239.0 【文獻標識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2017）03-0112-04
一、引言
近兩年來，新《中華人民共和國環境保護法》、新《大氣法》等法律法規的相繼出臺，用行動表明了我國政府致力于推進生態文明建設、促進經濟和社會可持續發展的決心，也為我國環境審計的發展提供了新的契機，將在理論和實踐上極大地促進我國環境審計的發展，由此確有必要回顧我國環境審計研究近年發展現狀以判斷未來發展方向。
二、近五年我國環境審計研究統計分析
（一）樣本選取與統計方法
本文采取如下方式選取樣本：中國期刊全文數據庫/高級檢索/關鍵詞“環境審計”，檢索2010年1月1日至2015年12月31日的數據（更新截至2016年8月20日），通過人工篩選剔除與環境審計主題無關文獻，最終選取樣本文獻共計687篇。本文按年度、來源期刊類型、研究內容與方法進行分類統計，望能清晰描述我國近五年環境審計研究狀況，并以此為據提出展望。
（二）年度與來源期刊類型
本文對該687篇環境審計樣本文獻按其發表年度與來源期刊類型進行統計。從論文數量年度分布看，大體呈上升趨勢，環境審計依舊是學術界熱門研究方向。從來源分布看，來源為核心期刊的文獻共計205篇，約占30%，與張長江[ 1 ]2011年統計數據相比，比重有所下降但數量仍大幅增長，從側面反映了非核心期刊對環境審計關注度顯著提高。在核心期刊中，會計、審計類期刊仍占主導，但經濟、環境、農林等其他類期刊比重接近21%，漲勢明顯，表明環境審計研究在非會計審計以外的學術界受到更多重視和參與。
（三）論文研究內容與研究方法
本文借鑒潘煜雙[ 2 ]的研究，將論文研究內容分為基本理論與綜合、環境審計實務、環境審計方法專論、國外環境審計介紹、環境審計規范專論五個方面（表1）。本次統計中，歸為基本理論與綜合類的樣本文獻所占比重為63.61%，與潘煜雙[ 2 ]統計數據79.83%相比下降明顯；關于環境審計實務的研究占13.25%，環境審計方法專論占14.26%，二者較均衡；國外環境審計介紹相關文獻相對漲幅不大，占6.55%；但關于環境審計規范專論的文獻五年內僅有16篇，比例甚至有所下降，僅占總體2.33%。
從研究方法和手段來看，仍多采用常規方法進行研究，但多樣與新興的研究方法也開始運用到研究中來。在環境審計實務文獻中，大多數學者運用常規研究方法（如表2所示），此外，有3篇文章采用實證研究法，有7篇采用跨學科研究法，有3篇采用模型法進行分析研究。在環境審計方法專論文獻中，方法的多樣性體現得更為明顯，費用效益分析法、生命周期評價法、層次分析法等方法被運用于環境審計評價體系的構建中，還有學者引入未確知測度等數學工具以構建相關模型對環境審計風險進行計量評價。
三、我國環境審計研究特點評述
（一）環境審計基本理論研究內容豐富
1.環境審計的概念
國內學者對環境審計的認識大致可以分為獨立監督論、鑒證評價論及環境管理責任論三種。張麗華[ 3 ]等學者認為環境審計是一項促進和加強環境管理的經濟監督活動；王淡濃[ 4 ]等學者指出資源環境審計是由政府審計機關對政府和企事業單位有關資源開發、環境保護的管理及經濟活動的真實性、合法性和效益性所進行的監督、評價或鑒證工作；張瑩[ 5 ]等學者則認為其產生于環境受托責任背景下，并以解除受托環境責任為目的；黃道國[ 6 ]提出由多個審計主體、不同審計客體、不同角度、多種審計方式組成的多元環境審計構想。
2.環境審計的主體
我國環境審計作為審計的一個分支，審計機關和審計組織是主要的實施主體。張愛民[ 7 ]等眾多學者認為環境審計主體由審計機關、內部審計機構和注冊會計師三部分構成；左睿[ 8 ]等則認為在低碳經濟發展模式下，政府審計應積極倡導并逐步推行環境審計，以企業內部審計為主，加強獨立第三方審計機構二次審計；劉靜[ 9 ]指出我國碳減排審計主體單一，未能充分發揮政府審計、注冊會計師審計與企業內部審計的協同作用。
3.環境審計內容與目標
環境審計的內容主要圍繞資金、政策、管理、項目四個方面展開。黃道國[ 6 ]指出多元環境審計內容覆蓋以上四點，具體涉及財政審計、行政事業審計、金融審計、固定資產投資審計、企業審計、農業審計、外資運用審計、經濟責任審計及境外審計九類；唐洋[ 10 ]認為環境審計的內容涵蓋合規性審計、環境管理體系審計、環保資金審計、廢棄物和有害物質的處理審計、清潔生產審計、環境友好型產品審計及環評報告審計七個方面。關于環境審計目標，我國學者的觀點主要集中在一元目標論、二元目標論和三元目標論。李曼靜[ 11 ]對比上述三種理論，結合我國實際提出符合國情的環境審計總體目標、中間目標和具體目標；李雪[ 12 ]等學者重新構建環境審計二元目標體系；沙珍珍[ 13 ]等將利益相關者理論引入環境審計二元目標研究；時軍[ 14 ]則分析指出環境審計目標設置應具有預見性、可操作性、特定性以及清晰性，并在終極目標指導下針對不同審計主體設立相應總體目標和具體目標。
（二）環境審計研究地域特征明顯
我國幅員遼闊，不同地區自然生態環境、經濟發展狀況大不相同，相應的，各地環境審計也呈現明顯的地域特點。例如，江蘇省位于東部長江三角洲，河川交錯，湖泊密布，自然條件極好，經濟發達，環境審計開展較早并取得一定成效，該省環境審計從水審計、資源審計、農業資源審計、農村環境績效審計到清潔能源審計、生活垃圾收運和處理績效審計等均有涉及，相關文獻內容豐富。中部地區中，江西省及周地區的環境審計研究多圍繞鄱陽湖生態經濟區這一重要國家戰略規劃展開；湖南省及周邊地區環境審計注重對高污染、高能耗、高物耗產業聚集且生態系統嚴重受損的湘江流域治理的研究；漢江流域資源要素密集，也是我國重要的農業區及主要商品糧基地之一，湖北省近年來關于該流域的環境審計研究迅速發展。西部云貴地區自然資源豐富、生態系統多樣、物種多元且不乏珍稀瀕危物種，環境審計研究也多圍繞保護資源、物種多樣性等展開。
（三）注重環境審計的跨專業多學科交叉
近年來，眾多學者在環境審計研究過程中引入多學科的不同方法、理論與模式進行創新，取得豐富成果，環境審計學科正從單一性學科發展為多種學科交叉的新學科。例如，秦榮生[ 15 ]利用物理“無影燈效應原理”探討政府環境審計，吳潔偉[ 16 ]將模糊數學與層次分析法相結合對地區環境審計作出客觀評價。除了與物理和數學等基礎類學科相融合，我國環境審計也與其他人文、社科類學科相交叉，例如：李兆東[ 17 ]等將能質流分析法運用于新型企業環境審計模式構建，楊柳[ 18 ]等將生命周期評價法與環境審計相結合，宗元勇[ 19 ]從道教哲學的角度探討了環境審計的原則體系，陳波[ 20 ]指出自然資源資產離任審計的形成與發展基于資源環境審計與經濟責任審計的融合。
（四）對國際經驗的分析研究熱情不減
我國環境審計在國際上起步較晚，為更好地順應國際環境審計發展潮流，我國學者一直注重對國際經驗的借鑒。侯婷婷[ 21 ]等對比我國與加、德、印環境審計各組成要素，李明輝[ 22 ]等評述大量國外環境審計理論研究，游春暉[ 23 ]等對美國環境審計制度變遷進行了回顧，張珂[ 24 ]選取與我國環境審計起步時間相仿但后來居上的日本為對象進行研究。除分析借鑒發達國家環境審計模式外，我國學者對在環保方面有成熟經驗的不發達國家環境審計模式也有所關注。例如，楊麗萍[ 25 ]對南非政府在環境治理和生態保護方面的經驗進行分析，為我國政府主導環境審計工作提供了諸多啟示。
（五）領導干部自然資源資產離任審計成為熱點新命題
“自然資源資產離任審計”這一具有中國特色的監管制度自十八屆三中全會后迅速得到學術界關注，成為環境審計研究領域的熱點新命題。林忠華[ 26 ]、蔡春[ 27 ]等學者圍繞自然資源資產離任審計理論體系進行了一系列探討研究，豐富并完善了相關理論；湖北省審計廳課題組、安徽省審計廳課題組就本省自然資源資產專項審計工作進行了專項調研和理論探討研究；張宏亮[ 28 ]等設計了主副指標相結合的資源環境管理指標體系，構建自然資源離任審計獨特模式、方法及應用體系并通過案例證明其可行性，為相關實務的開展提供了指導。
四、我國環境審計研究展望
基于上述分析，本文對未來環境審計研究方向提出以下展望：第一，探索構建創新型環境審計理論體系。我國經濟發展進入新常態階段，這一特殊經濟背景對環境審計理論體系提出更高要求，為了適應國內和國際經濟環境的深刻變化，不斷創新環境審計理論體系、積極探索合理有效的實施機制將成為未來研究的重要方向。第二，加強環境審計評價體系研究。環境審計評價體系是環境審計工作的重要依據和指南，目前對評價體系的研究大多停留在理論層面，可操作性差，缺乏實際應用價值，實際工作中也常面臨諸多困難，因此建立符合我國國情的科學、合理的評價體系，存在理論必要和現實必然性。未來應加大對環境審計評價體系的研究力度，更多運用實證檢驗研究成果，并不斷結合實際加以改進和完善。第三，深入環境審計法律制度體系研究。環境審計法律制度體系是環境審計的基礎和保障，我國環境審計法律制度基本確立但仍存在立法體系不完善、內容不充足、實踐不充分等問題，未來學者應更注重分析研究環境審計法律制度，為我國建立健全完善有效的環境審計法律制度體系提供理論指導，有利于盡快實現環境審計法制化、規范化。第四，加大對民間審計和企業內部審計的關注力度。民間審計和企業內部審計是我國環境審計的重要主體，應積極探索有利于我國民間審計和企業內部審計發展的有效路徑，豐富相關領域研究。第五，進一步促進環境審計跨專業多學科交叉融合。環境審計與其他專業、領域的融合，有助于開闊研究思路，通過多元化的研究視角進一步豐富我國特色環境審計內涵。
【參考文獻】
[1] 張長江，陳良華，黃壽昌.中國環境審計研究10年回顧：軌跡、問題與前瞻[J].中國人口?資源與環境，2011（3）：35-40.
[2] 潘煜雙，李云.中國環境審計研究述評：基于國內1997―2008年研究的分析[J].財會通訊，2010（33）：65-68.
[3] 張麗華.我國政府環境審計研究[J].財會通訊，2011（12）：121-124.
[4] 王淡濃.加強政府資源環境審計，促進轉變經濟發展方式[J].審計研究，2011（5）：18-23.
[5] 張瑩，宋傳聯.基于社會主義核心價值體系談中國環境審計關系人中存在的問題[J].生態經濟，2013（7）：85-87，92.
內部控制是衡量現代企業管理的重要標志，通過實踐得出的結論是：得控則強、失控則弱、無控則亂。回顧近幾年來發生的財務舞弊事件，為我國現階段的會計工作敲響了警鐘，無論如何都要堅持兩手抓：一手抓結果，即財務會計報告;另一手抓過程，即生產財務信息的內部會計控制。新《會計法》二十七條規定各單位應當建立、健全本單位內部會計監督制度。 房地產開發業在我國是一個新興產業，經過十幾年的發展，房地產開發業已成為我國國民經濟發展的支柱產業，為我國城市建設和經濟發展發揮了應有的作用。為了企業能夠健康發展，房地產開發企業必須建立內部會計控制來提高經營效率。
1 加強企業內部會計控制的必要性
企業內部會計控制是指與保護企業財產物資的安全性、會計信息的真實性以及財務活動的合法性有關的控制系統。它的目標是確保企業經營活動的效率性和效果性，資產的安全性，經濟信息和財務報告的可靠性。其主要作用：一是有助于企業領導實現經管方針和目標;二是保護企業各項資產的安全和完整，防止資產流失;三是保證企業業務經營信息和財務會計資料的真實性和完整性。此外，它還能保證企業內部財務活動的合法性。會計內控最根本的目的在于規范會計行為，保證會計信息的真實完整。單位財務會計工作是一項綜合性的工作，滲透到單位經營管理的各個方面。而會計資料特別是原始憑證是由單位各個部門的人員經手的，牽涉到單位經營管理的各個方面，在會計事項辦理過程中，可能因手續不全、憑證不足、各個環節控制不嚴而導致會計資料失真，或者個人營私舞弊，最終給單位造成損失。所以，建立健全互相牽制的會計內控制度，需要統一領導，統一部署，各個部門共同協作，各個員工積極參與、有效執行，才能真正發揮會計內控的實際作用，為保證會計信息真實完整夯實基礎。
2 企業內部會計控制失控存在的問題
企業內部會計控制失控的原因有很多，不僅房地產企業，其他不同類型不同行業也都存在企業內部會計控制失控的現象。在此我只列幾點最主要的。
1 崗位責任模糊不清
對崗位職責的設置應貫徹相互牽制的原則，對不相容的職務實行分離，使不同崗位之間形成一種相互監督、相互牽制的關系，這是內部控制制度的原則。但是目前許多單位內部中下層機構之間，不同崗位之間以及不同人員之間無法形成有效的牽制，有的單位存在著不相容職務兼任的現象，崗位責任制形同虛設;有的單位管理人員事必躬親，親自操辦自己的涉及資金支付的經濟業務事項等。
2 缺乏內部人員的監督檢查力度
當前，有的單位在內部控制制度上只是強調對審批程序的監督，而不論內部人員做得對不對，只要有內部人員簽字，就算內部控制監督到位了。現行的財務一支筆控制的監督方式，雖然一方面解決了費用控制的責任歸屬問題，但有些會計人員放棄職責，領導簽字就照辦，我不負責，致使會計內部監督有名無實。 3 缺乏內部審計
從單位管理角度來講，內部審計是對內部會計控制的控制。然而內審監督在某些單位由于受到利益關系和人際關系的制約，很難客觀、真實、公正地開展工作。
3 采取積極措施推動會計內控水平的整體提高
針對企業內部存在的內控失控現象，我的觀點認為：房地產企業要建立健全會計內控制度，應統一思想，提高管理水平，積極采取措施，推動會計內控水平的整體提高。 1 單位領導充分重視，組織措施到位，高管人員以身作則，實行全員參與
會計內控是一項系統的綜合工程，是單位管理的重要組成部分，不僅需要單位各管理部門之間的協同協作，更需要組織上的強有力的領導，單位負責人要親自出馬，對實施的全過程實行組織上的統一領導策劃、政策上統一制訂、實施上統一安排、實施效果統一檢查、統一獎懲，變少數部門的行為為單位管理部門的一致行為，變臨時行為為持之以恒的長期行為，變管理者行為為全員參加行為，特別是單位高管人員更要帶頭執行制度，讓內部會計控制約束單位內部涉及會計事項的所有人員，使任何個人都不得擁有超越內部會計控制的權力，單位高管人員既不向上越權，又不向下越權，更不超越職責插手事務，才能明確責任，規范運行，使會計內控制度建立健全并持之以恒地有效實施。
2 提高內部會計控制制度建設的意識，改習慣為制度，變經驗為程序
提高內部會計控制制度建設的意識，樹立風險觀念，將一些習慣做法逐步加以歸納總結，形成書面制度，將一些好的經驗做法整理成辦事流程，規范辦事程序，形成互相牽制的內控制度，同時重視辦理會計事務人員的業務素質及職業道德，杜絕經濟業務過程的差錯及舞弊行為。
3 重視內部審計控制，真正落實責任制，保證內部會計控制制度的順利、有效
一、研究設計
1.模型的選擇
目前，價格模型和收益模型是研究財務數據與企業價值相關性最常用的模型。在已有對我國新舊會計準則的定價能力的差異及新準則下公允價值計量的價值相關性問題研究的實證文獻中，大都只采用價格模型。國外研究表明，價格模型存在更多計量上的問題，為避免模型選擇上帶來的誤差，我們將同時采用價格模型和收益模型對新舊會計準則的定價能力差異進行研究。
(1)檢驗新會計準則下的會計數據(凈資產和凈收益)在資本市場上的定價能力較舊準則是否顯著提高。本部分選取2004至2009年上市公司為樣本。本文采用的價格模型
(模型1)
式中MVit：總市值;BVit：凈資產;Eit：凈收益;postit如果遵守新準則則post取1，否則取0。
本文采用的收益模型
(模型2)
Rit：股票回報率，PEIt：凈收益(每股數)，Pi-1：股票收盤價。
(2)檢驗新會計準則下，公允價值計量部分是否具有增量的價值相關性。本部分選取出1907至1909年的上市公司作為樣本。本文采用的價格模型
(模型3)
FairVit：交易性金融資產和可供出售金融資產兩個科目的余額之和，OthVit：凈資產與FairVit的差值。模型中，BVit=FairVit+OthVit。
本文采用的收益模型
(模型4)
PEFairit：公允價值變動損益科目的數額(每股數)，PEOtherit：凈收益與PEFairit的差值。模型中PEit=PEFairit+PEOtherit。
本文的數據主要來自國泰安經濟金融研究數據庫。我們選取中國2007至2009年上市公司為樣本，同時選取2004至2006年上市公司為對照樣本，考慮到金融類上市公司的特殊性，剔除了金融類公司。
二、實驗結果
從模型3和模型4的描述統計結果可以看出，以公允價值計量的凈資產和凈收益的部分所占比率都比較小，說明我國目前對公允價值計量的應用保持較為謹慎的態度。 新會計準則的實施是否增強了會計數據的解釋能力
模型1的回歸結果顯示BV和E的系數非常顯著地異于0，表明這兩個變量對股價有很強的解釋能力。PostBV和PostE的系數都在1%的水平上顯著地異于0，表明從價格模型的角度，新會計準則的實施明顯地增強凈資產和凈收益對股價的解釋能力。
從收益模型得出的結果則顯示Postit Eit /Pit-1的系數在1%的水平上異于0，表明新會計準則的實施能夠為凈收益帶來增量的價格解釋能力。可以看出，新會計準則的實施顯著地提高了會計數據的解釋能力。 新會計準則下，公允價值計量部分是否具有增量的價值相關性
建筑中級職稱論文的字數要求
每個刊物的字數都是不一樣的，要是發省級刊物的話一般字數在2000字到3000字之間不等，一般多數在2500字左右
建筑中級職稱論文
如何加強建筑行業的內部控制
摘要:隨著我國經濟建設的迅速發展，我國的建筑行業也得到了很大的發展空間。建筑行業競爭趨勢日益增加，要想在激烈的競爭環境中生存并得以發展，必須努力提高企業的管理水平，建立完善的建筑企業內部控制制度，加強建筑行業的內部控制對建筑企業能夠取得經濟效益具有重大意義。
關鍵詞:建筑行業 內部控制
內部控制制度就是一保證提高企業的中和素質和正佳企業的經濟效益為前提，從而使生產經營理論有效的實施，確保企業資金安全和資料的可靠性，以防止經濟內部出現偏差和重要方針決策失誤，經營風險等推行的一系列的措施和方法的總稱。內部管理行政控制主要包括對計劃、決策、生產、質量、技術、設備、物資、人力資源、銷售等的控制;內部會計控制主要包括對財務收支的批準權限、計劃預算、核算、審核、分析和處理各種會計信息資料及出具財務報告的手續、程序、步驟和方法等的控制。一下我們討論建筑企業內部錯在的問題，病對問題進行分析，提出解決辦法。
一、建筑行業內部控制存在問題
當今，大部分企業都存在這一種普遍的現象，即起也對自己的內部員工不夠重視，企業的管理機構和組織不夠合理，而企業的管理者對該行業缺乏相應的專業知識，甚至根本就為學習過該行業的知識，并且，由于企業的領導對企業不夠重視，從而導致你企業內部的管理制度起到的作用微乎其微，起不了相應的約束作用，這樣就導致了嚴重的內部控制出現嚴重失調現象。
內部控制制度不夠完善，缺乏執行力。其主要原因在于切內部沒有形成一套完整的管理體系，大部分建筑施工我企業的內部控制制度不是由相應的機構制定的，往往是各個部門一起總結后，綜合起來作為內部控制制度，這樣做也有一定的有點就是概括的比較全面，但是，制定的制度不夠專業，且約束力低。并且許多制度自之間存在沖突，發揮不出有效的控制作用。其次，企業內?a href="xuexila.com/yangsheng/kesou/" target="_blank">咳嗽倍鑰刂浦貧熱狽ψ愎壞娜鮮叮嬖諛誆靠刂浦貧炔煌晟疲蔥辛Σ畹認窒蟆?/p>
各個項目風險制定不夠完善，建筑施工企業對市場的風險預防不夠積極，且防御機構不夠完善，對風險的評定缺乏該口型的認識。通常情況下，大多數企業對市場的調查來自與一小部分的調查，對市場的實際情況了解不夠透徹，另外，由于各種原因，歲管理和控制斷魂南國各方面帶來的不利沒有預定的估。
企業內部控制監制不夠得當，內部審核不被夠嚴謹，尤其實在建筑施工企業，企業的內部控制制度必須要嚴格的執行。通常，建筑施工企業內部控制監督方面存在的問題主要表現對內部控制缺乏科學有效的監督評價和糾正體系。
工作人員的整體素質低下，在財務和建材挑選上工作態度不認真，由于企業受先前觀念的影響，對工作人員的綜合素質和專業知識缺乏相應的培訓，導致工作人員的整體監督意識不強，法律認識弱。當今階段，我國建筑施工企業的工作人員大部分專業素質不高，學歷低，業務生，缺乏判斷能力，自我調節和控制能力差，導致建筑施工企業的監督只能收到了很大的限制。
二、 加強企業內部控制管理
針對以上提出的問題，企業應如何使建筑行業內部管理制度的得到完善，何使企業的內不控制制度嚴格有效的執行?如何提高內部員工的整體素質?我通過對問題的分析，得出以下內容：
(一)建立良好的內部控制制度，提高與員工綜合素質
企業文化是指企業的整體工作人員對企業長期的經營過程中養成的一種相互聯系相互一寸的主流意識，是一個企業經營管理核心的集中體現，是一種無形的、能夠增強企業凝聚力并提高企業內部控制的、有效性的力量對提高員工的綜合素質有著決定性的作用;內部控制是各單位組織在經濟活動中建立的業務組織形式和相互制約的職責分工制度，其目的在于改善經營管理、提高經濟效益，它是因加強經濟管理的需要而產生的，是隨著經濟的發展而不斷完善的。內部控制可以保證企業經營的規范性，展示企業的精神風貌，兩者是緊密結合，相互促進的。內部控制的有效性依賴于企業文化的支持，而良好的文化氛圍才能保證內部控制制度的貫徹執行。把內部控制的理念注入到企業的管理文化中，可以使建筑企業的全體員工都能夠進行自我管理，這樣內控實施的效果就好，企業的效益也就好，競爭力也就無形中加強了。
(二)重視對貨幣資金的內部控制和管理
內部控制的重要作用是保證資產的安全和完整，貨幣資金作為建筑企業內流動性最強、控制難度最大的資產，企業要更加重視對其的管理。在資金管理上，主要存在資金管理分散、授權審批制度不健全這兩個方面的問題。有的建筑企業圖一時的方便設立多個對外銀行賬戶，使得資金無法集中管理和使用，同時多個銀行賬戶也給資金的安全帶來了隱患，如果管理不嚴格，很容易出現資金被侵占、挪用等現象。針對上述情形，可以制定相應的制度，如不相容職務相互分離的內部控制制度。單位還可以建立內部牽制制度，但凡是涉及到款項和財務收付、結算及登記的任何一項工作都必須由兩人或兩人以上分工負責，同時會計審核人員要把好關，做好憑證的復核工作。建筑企業還需要建立健全授權批準控制制度，加強對貨幣資金業務的管理，明確審批人員對貨幣資金業務的授權批準方式、程序以及具體可以批準的金額等。
(三)重視會計人員在內部控制中的重要作用
會計人員是受所有者之托對企業的經營活動進行全面可靠地計量、確認、記錄和報告企業的財務狀況和經營成果。建筑企業參與的經濟活動最終都是通過會計人員轉換為會計信息為經營者提供決策支持的，企業管理人員在這個過程中可以全面的掌握企業各種經濟活動和財務狀況;同時，會計人員所提供的信息也可作為各部門考核激勵的依據;內部控制的要素之一，信息與溝通主要是通過會計信息的編制表現出來的，這些都離不開會計人員的工作。毋庸置疑，會計是企業管理的信息中心，由會計人員負責內部控制可以避免很多不必要的麻煩。因此，重視建筑企業會計人員在內部控制制度中的重要地位，提高建筑企業會計人員的專業知識和素質，經常組織學習和培訓并進行相應的考核是非常必要的。
(四)充分發揮內部審計在內部控制中的作用
內部審計作為內部控制的重要組成部分，是企業改善經營管理、提高經濟效益的自我需要，內部審計機構應當結合內部審計監督對內部控制的有效性進行監督檢查。內部審計對內部控制的有效貫徹和預期目標的取得起到重要的監督作用。內部審計部門在工作中，不斷地向管理層提出建議和意見，使得內部控制在執行過程中不斷完善。建筑企業的規模越大，管理層的級次就越多，經營面臨的風險因素也就越多，內部審計的獨立性和客觀性能客觀地識別和評估風險以及內部控制的運行情況。在具體的操作過程中，企業可以成立專門的審計委員會，負責整個企業的風險管理，也可以視成本效益和企業人員的素質情況，將內部審計外包，減少審計過程中的舞弊現象。
三、 結論
通過以上分析可明確的得出，一個企業內部控制制度的有效執行最主要的因素決定于公司的內部人員，所以提高內部員工的綜合素質，培養工作人員的專業意識最為重要，其次，企業的內部制度的執行力間接的影響了企業的內部控制制度是否可以逐漸完善，另外一套完整的企業內部控制制度和有效的監督不僅可以提高員工的素質，同時也對企業內部控制制度有一定的影響，企業要著重制定一整套完善的內部控制制度，時時監督，確保其嚴格的執行，才能是企業的內部控制制度不斷完善，不斷加強。
參考文獻：
[1]丁玉海.論建筑行業內部控制[J].《現代商業》 2011(17) 85-86
[2]馬玉濤 .國有企業內部控制現狀與對策《商情》2009(13) 34-35
[3]馬冬梅.淺析加強企業內部控制[J].《致富時代：下半月》2010(11) 91-92
[4]劉世.關于加強國有企業內部控制的思考[J].《中國鄉鎮企業會計》2010(10) 113-114
[5]羅勝強.企業內部控制:主要風險點、關鍵控制點與案例解析[M].立信會計出版社 2012(01)
[6]胡為民.內部控制與企業風險管理：實務操作指南(第2版)[M].電子工業出版社 2009(05)
[7]梁晟耀.企業內部控制基本規范合規實務指南[M].電子工業出版社 2010(04)
看了“建筑中級職稱論文的字數要求”的人還看：
1.工程類中級職稱論文字數要求
2.2017年中級職稱論文格式要求
3.2017年職稱論文字數要求
關鍵詞：審計收費；影響因素；實證分析
中圖分類號：F239.0 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2013）07-0109-03
審計收費作為連接審計市場中供需雙方的橋梁，把審計服務作為一項專業性的業務，并在客戶與注冊會計師事務所之間達成定價，也是審計研究的一個主要對象。1999年中國開始實施會計師事務所脫鉤制，并在之后的 2001 年由證監會了《公開發行證券的公司信息披露規范問答第 6 號――支付會計師事務所報酬及其披露》，要求中國的會計師事務所必須在年報中披露支付給會計師事務所的費用，這也使得中國審計費用的研究有了可以參考的數據，越來越多的學者開始關注審計費用的實證研究。對于影響審計收費的不同因素，不同國家的學者先后進行大量卓有成效、各有側重的研究，以下分四個不同方面對以往的文獻進行綜述。
一、國外研究文獻綜述
1.客戶規模方面。國外審計收費影響因素的實證研究開始于1980年，當時 Simunic運用經濟分析的方法，結合1977年美國審計市場數據，首次建立了審計收費定價模型：E（C）=c*q+E（d）*E（θ），該模型主要由兩個部分組成：審計資源成本和風險溢價。通過數據的多元實證回歸分析，他得到了十個可能會對審計定價產生影響的變量，這其中資產規模的影響最為顯著。1984年Francis通過修正過的Simunic回歸模型對澳大利亞審計市場進行了研究，同樣得出被審計單位的資產規模、控股子公司個數及會計師事務所規模與審計收費顯著影響審計價格。1999年Houston將Simunic回歸模型中所涉及的風險因素分開考察，將其分解為審計風險和非審計風險，兩者合稱審計企業風險，修正后的模型為：E（C）=c*q+[E（d）*E（γ）]+[E（f）*E（p）]。之后的2005年Houston又在原有模型的基礎上，進一步將非審計風險細分為剩余訴訟風險和非訴訟風險，最終得出的模型為：E（C）=c*q+[E（d）*E（γ）]+[E（g）*E（l）]+[E（t）*E（z）。
2.審計業務復雜程度方面。Simunic（1980）、Francis（1984）、Anderson與Zeghal（1994）利用控股子公司個數作為審計業務復雜程度的變量，對各自國家或地區的審計市場進行多元回歸分析后得出，被審單位控股子公司個數顯著影響了會計師事務所的審計收費，并且顯著性很高。而Low、Tcn與Koh（1990）則有完全相反的結論，通過新西蘭和新加坡市場數據分析后認為控股子公司個數對審計收費無顯著影響。
3.公司治理結構方面。Sullivan（1999）通過分析1995年英國倫敦證券交易所公布的184家最大的上市公司的數據，在控制了上市公司規模、經濟業務的復雜程度和財務風險等因素的影響下，發現董事會結構和審計委員會特征對審計費用不產生顯著影響。Abbott等（2003）以2001年美國紐約證券交易所492家上市公司的數據作為研究樣本，在控制了公司規模、經濟業務的復雜性和會計師事務所所披露的審計意見等因素的影響下，發現審計委員會成員若全是獨立董事并且其中至少有一名擁有財務專業的專家，這樣的審計委員會對審計費用的回歸結果顯著為正，但是對于審計委員會一年內集會的次數則不具有顯著影響。
4.從事務所規模方面。Firth（1985）利用新西蘭上市公司所披露的數據得出結論，事務所的規模對審計收費不具有顯著影響。這與 Simunic（1980）所得出的結論相反，對于差異產生的原因，Francis和Stokes（1986）認為這是由于二者運用了不同的分類標準將被審對象的規模進行了分類。為了進一步解釋差距產生的原因，他們運用澳大利亞上市公司1983年96家上市公司數據作為研究樣本，并配合另一組96家上市公司為參照組，重新對模型進行了回歸分析。他們認為不同規模的會計師事務所對于不同類型的客戶收取的費用不盡相同，當被審單位為小規模上市公司時，大型的會計師事務所的審計收費遠高于其他會計師事務所；當被審單位為大規模上市公司時，大型的會計師事務所的審計收費與其他會計師事務所審計收費相當，這種情況下的回歸結果顯示事務所規模對審計費用無顯著影響。Gul（1999）在對比分析了Francis和Stokes（1986）的研究結論后發現，他們的研究假設中存在一個缺陷。由于大型會計師事務所在審計市場中地位和公信力較高，其發表的審計意見更能被公眾接受，也能提高被審單位公司價值，所以在審計收費相同的情況下，一個小規模的上市公司會傾向于選擇大型會計師事務所而不是小規模事務所。之后，Gul（1999）以香港上市公司的數據作為樣本進行了進一步的研究。回歸結果表明，對于所有的被審計上市公司而言，大型的會計事務所相比小型會計師事務所收取更高的審計費用。
二、國內研究文獻綜述
2001年以前中國會計師事務所審計收費一直不為外界所知，直到2001年12月24日中國證監會開始要求上市公司披露審計費用，并對其內容和形式做了具體規定。同年，證監會又進一步要求中國上市公司不但要披露審計費用，還要披露所提供審計服務的年限。至此，國內學者便有了可以參考的數據，審計收費的實證研究也就陸續展開了。
1.事務所規模和審計業務復雜程度方面。朱小平、余謙（2004）利用2002年870家公布年報的上市公司數據，將資產總額、上市公司納入合并范圍子公司數量的算術平方根分別作為公司規模和審計業務的復雜程度的替代變量，建立模型對審計定價的影響因素進行了多元回歸，發現，公司規模、審計業務的復雜對審計費用有顯著影響；王小華（2005）利用上交所2001―2003年的數據并結合中國審計市場的特點，建立了多元線性回歸模型，用被審單位總資產的對數來替代被審單位規模、用公司投資比例超過20%的公司的數量的平方根來替代審計業務的復雜程度，回歸結果表明上市公司的規模、審計業務復雜程度顯著影響審計費用。
2.從審計風險方面。伍利娜（2003）利用修正的Simunic模型對2001年282家披露了審計費用的上市公司做了多元線性回歸分析，研究發現存在盈余管理的公司其ROE處于“保資格”區間與年度審計費用之間存在負相關關系。但是劉運國等（2006）在Simunic基本模型的基礎上，利用中國滬深兩市2003年1 183家上市公司公布的數據，實證分析了中國現行監管體系下的上市公司盈余管理對審計定價的影響，研究結果表明盈余管理在一定程度上影響審計費用，但并不顯著。由此可發現盈余管理對審計收費的影響出現了不同的結果。張繼勛、吳璇等（2005）以2003年中國滬市上市公司公布的數據為基礎，用上市公司對外擔保額、應收賬款的比率和存貨占總資產的比率作為被審單位風險的替代變量進行回歸，結果表明，對外擔保額、應收賬款比率對審計收費的有顯著影響，而存貨占總資產比率對審計收費的回歸結果卻不顯著。毛鐘紅（2008）認為大部分審計風險是政府的監管政策所產生的，而并非企業償債能力等指標，因此他認為經營風險和財務風險的變量對審計定價的影響不顯著。但焦瑩芳（2007）利用2005年上市公司公布的數據，并采用凈資產收益率、現金流量比率等指標衡量財務風險和經營風險，通過多元線性回歸發現資產負債率和現金流量比率顯著影響審計定價。
3.公司治理結構方面。由于中國的特殊國情，國內上市公司大多是國有控股的性質，這與國外的私有制不同，這個不同對審計收費研究領域做了一定的補充，國內學者們基于不同的視角得出了各自的結論。王小華（2005）從審計市場上需求方角度研究發現，國有企業的股權集中導致的所有者缺位委托機制不能很好地發揮作用，對審計市場需求不足，公司向會計師事務所支付的審計費用較低；相反民營企業一般不存在所有者缺位現象，高質量的審計服務可以減少信息不對稱所帶來的沖突，因此所支付的審計費用較高。但蔡吉普（2007）運用上市公司2004年滬深兩市1 339家A股上市公司橫截面數據，在控制了公司規模、審計意見等因素的影響下，研究發現董事會規模較大的公司被收取較高的審計費用，而董事長兩職合一或管理層適度持股的非國有控股公司則審計收費相對較低。這說明審計收費的確定要結合公司控制權的性質并考慮公司治理結構對審計風險的影響。他還認為如果一個公司能保持合理的公司治理結構，就能對管理者進行約束，一方面可以減少管理層對利潤的操作行為。另一方面可以提高會計報表的公信力，降低會計師事務的的審計風險。
4.會計師事務所規模方面。高品牌的會計師事務所更能被公眾所接受，所出具的審計意見具有相當的公信力，“四大”的高收費就是一個典型的例子。漆江娜（2004）用2002年滬深A股1 191家上市公司建立模型進行了實證分析，結果表明“四大”審計收費顯著高于其他本土會計師事務所。王小華（2005）和錢華（2006）采用研究發現事務所規模與審計費用成正比關系。陳平、戴志燕（2008）選取2005年100家上市公司審計報告中披露的國內外事務所的審計費用數據，通過比較發現國外事務所，尤其是“四大”的收費遠高于國內的事務所。吳應宇等（2008）以2001―2004年滬市上市公司公布的數據，結合修正的Simunic模型對不同規模的客戶支付給國內“五大”的收費溢價進行實證研究分析，結果表明大規模的上市公司需要向國內“五大”支付審計費用溢價，而小規模被審單位則不用支付。這說明大型的事務所能提供高質量的審計服務，審計人員素質較高，使得審計成本也較高，即使審計失敗，也可以得到足夠的賠償，投資者不會受到較大的損失，因此，上市公司傾向于選擇大型會計師事務所并支付較高的審計費用。
三、國內外研究評述
對以上的文獻與研究加以分析和總結后，我們可以看到，與國外對于審計收費影響因素的實證研究相比，中國國內的研究在深度和廣度方面還存在著一定的差距，在已提高的基礎上還有待進一步的發展。
首先，相對于國外的研究相比，中國在審計收費方面的研究起步較晚，現在也仍處于一個初步發展時期。這是由于中國資本市場建立較晚，尚不具備實現市場半強式有效的條件。眾多西方國家，其資本市場發展成熟，經過長時間歷史的演練，資本市場已經基本實現半強式有效，能有大量的數據與市場信息供給到學者的實證研究之中，而會計實證研究的基石就是有效市場假說。在國內，還未出臺有關審計收費支付報酬的統一性具體規定，導致各上市公司在披露時有的按實際支付的報酬加以披露，而有的是按年度匯總加以披露。這些不利因素都會導致在中國相關研究的文獻數量不高，且質量與國外相比略顯遜色。其次，從實證研究模型的選擇來看，針對中國國內的研究并沒有跳出或者超越國外學者的已成型的研究成果，只是考慮了市場因素對于審計收費服務定價的影響，而作為在國內另一個很重要的政府因素卻沒有被大多數論文作者所考慮在內。政府因素作為審計質量的保證，相對于市場因素對發揮審計收費的激勵機制的有利作用而言，其也是可以作為一項重要的影響變量進行合理化的因素，在實證研究中有必要納入審計服務定價模型之中。除了模型的選擇和變量的參考因素以外，中國學者所建立的針對審計費用的模型，可能是由于不夠完善，遺漏了某些重要變量，而導致其可決系數較低，模型的解釋力度不強。另外，更多的學者在衡量審計質量的高低時，由于沒有明確的替代變量，通常傾向于選擇是否聘請“四大”會計師事務所進行審計來作為衡量的依據，雖然審計市場與經濟學理論中影響價格的重要因素是產品或服務的質量的高低相一致，但是就事務所審計質量來說，中國國內的事務所的審計質量是否真的低于“四大”會計師事務所的審計質量，并沒有合理性定論，所以在變量的選擇上，沒有切實的參考依據。
四、未來的研究方向
綜上所述，在現有的關于審計收費問題的研究中，中國雖然已經取得了較大進步，但是與國外同類文獻研究相比，在一些問題的研究上還沒有進行深入研究，且在某些問題上中國還處于研究的空白。故而，我們今后的研究可著手于以下幾個方面因素的考慮。
在業務需求方面，隨著企業管理內容與方向的日趨改進，事務所在對企業進行業務服務的事項中，如管理咨詢等非審計業務所占比重有所提升，審計費用被非審計業務影響也隨之加深，所以我們在研究中可以加入審計收費與非審計業務與事務所、企業之間的關系等因素進行研究。在企業等被審計單位的內部管理方面，內部控制作為公司治理的重要的組成部分，其內部完善程度是發展不均的，內部控制在國有企業和私營企業之間會有很大的分化，我們的關鍵在于尋找其替代變量，全面反映被審計單位的內部管理情況，尋找對審計費用影響的關鍵點，開辟新的研究道路。
參考文獻：
[1] 張繼勛，劉成立.審計收費研究綜述及啟示[J].當代財經，2006，（7）.
[2] 王振林.審計費用的決定與審計質量――中國上市公司的證據[D].上海：上海財經大學博士論文，2002.
[3] 毛鐘紅.中國審計收費影響因素的經驗分析[J].財會通訊，2008，（4）.
[4] 姚可.關于中國審計費用支付方式的理性思考[J].時代金融，2007，（5）.
[5] Simunic D A：The pricing of audit services：Theory and evidence[J].Journal of Accounting Research，1980（3）.
[6] DANIEL T SIMON：The Audit Services Market：Additional Empirical Evidence[J].Auditing，1985.
[7] Michael Firth：An Analysis of Audit Fees and Their Determinants in New Zealand[J].A Journal of Practice &Theory（Spring）.
[8] 錢華.審計費用的決定因素――來自中國B股上市公司的數據分析[J].廣東商學院學報，2006，（3）.
[9] 張海安.審計收費影響因素分析 [J].中國注冊會計師，2007，（1）.
[10] 焦瑩芳.不變更會計師事務所條件下審計費用變化的影響因素研究――基于中國深市 A 股市場的實證研究[D].北京：北京交通
根據《市人民政府辦公室關于全面開展內部審計工作的通知》和《區審計局關于印發〈區2014年內部審計工作〉的通知》的文件精神，結合《區教育系統第二輪內部審計三年輪審工作計劃》及校長（園長）和直屬事業單位負責人離任經濟責任審計的工作安排，制定2015年內部審計工作計劃如下：
一、加強內部審計人員業務培訓和審計廉政建設。加強區教育局內審人員的內部審計業務提升，積極參加省、市、區組織的審計業務培訓，同時采用“請進來走出去”的培訓模式，繼續提高內部審計人員的業務素質，進一步提高內部審計的工作質量。內部審計人員嚴格執行《省教育審計工作廉政規定》的內容，保持嚴謹細致的工作作風，做到依法審計、規范審計、精細化審計，確保審計工作的客觀公正和審計人員的廉潔從審。
二、重點實施公辦中小學（幼兒園）固定資產管理的專項審計調查。加強學校固定資產的科學管理，維護學校固定資產的安全和完整，合理配置和有效利用固定資產，提高國有資產使用效益，保證教育教學工作的順利進行。通過實施中小學（幼兒園）固定資產管理的專項審計調查，進一步規范中小學（幼兒園）固定資產的增加、使用、維護和變動、處置等財務活動，嚴肅財經紀律，有效預防國有資產的流失等行為發生，促進勤儉節約和廉政建設，充分體現固定資產的使用價值。
三、常態化實施教育系統三年輪審工作。《區教育系統第二輪內部審計三年輪審工作計劃》中明確規定輪審對象、范圍、方式、內容、重點以及組織實施方法，按照學校單位內部管理情況、預決算管理、收支管理及結余情況、“三公經費”使用情況、專項資金使用情況、往來款情況、單位固定資產管理情況、單位收費情況、學校食堂管理情況、工會賬務管理情況等十個方面的審計內容進行審計，在規定時間內完成三年輪查計劃中的開始第二年的審計任務，是教育局審計室落實審計監督的具體工作要求，應當充分發揮教育系統內部審計的監督、評價和服務功能。通過審計，深入了解單位內控制度建立及執行情況、財務收支狀況和財務管理情況，規范經費收支行為，提高教育資金使用效益；進一步增強單位領導和后勤管理人員的財經意識，提高風險防范能力，預防和遏制違規行為發生，確保教育經費和財產安全。
四、實施下屬單位負責人離任經濟責任審計工作。根據教育局下屬單位負責人的人動情況，及時組織完成校長（園長）和直屬事業單位負責人離任經濟責任審計的任務。通過審計，核實單位財務收支及賬內、外負債情況，以澄清家底。全面掌握財務收支及相關經濟活動真實性、合法性及重大經濟項目的決策、實施和內控制度的執行情況。并根據審計情況提出合理化建議，促進學校進一步加強財務管理和增強遵紀守法意識；并對校長（園長）和直屬事業單位負責人在其任期內經濟責任進行客觀、公正的鑒證和評價，為干部管理部門考核使用干部提供依據。
五、認真執行內部審計聯席會議制度，強化內部審計結果運用。根據《區教育審計工作聯席會議議事規則》文件要求，構建“緊密合作、各司其職、各負其責、相互配合”的審計工作聯動協作機制，發揮各有關部門監管合力，提升教育審計工作成效。并定期組織召開審計工作聯席會議，進一步發揮內部審計聯席會議的功能，剖析問題根源，分解督促相關部門整改落實任務；積極開展審計回訪，督促被審計單位不折不扣地做到及時整改，并組織審計人員實地檢查審計整改落實情況。建立健全落實整改、面上通報、跟蹤回訪、完善績效考核與管理等各項制度，切實加強內部審計的預防預警機制建設，努力發揮“免疫”功能，提升審計成效。
六、認真完成歸檔等審計工作。區教育局審計室繼續做好審計檔案的規范管理工作，建立健全全年審計案例的相關材料歸檔制度，發揮審計檔案應有的功能。組織內部審計人員多動手、多動腦，及時完成信息宣傳報到、論文撰寫、優秀案例上報評比等工作。
一、研究上市公司盈余管理對審計意見影響的意義
自資本市場誕生以來，盈余管理問題就成為理論界和實務界共同關注的熱點問題。與西方國家相比，我國上市公司在盈余管理方面有自己的特點：我國資本市場還處于發展階段，制度相對不夠健全和完善，在較強利益動機的促使下，企業往往會采取各種方式進行盈余管理。盈余管理可能會導致嚴重的經濟后果：例如導致會計信息失真，誤導投資者的決策，損害廣大投資者的利益，長期來看盈余管理會加大市場風險，損害證券市場的穩定有序發展。
審計意見作為審計工作的成果，是注冊會計師對企業財務報告信息整體質量的評價，審計質量就是通過審計意見體現出來的。與其他財務信息相同，盈余管理的結果最終反映在公司的財務報告中，而審計對財務報告具有重要的審核作用，這就需要注冊會計師在審計過程中發揮更大的作用。因此，研究上市公司盈余管理對審計意見的影響具有理論和現實意義，這將有助于提高注冊會計師的審計質量，滿足廣大投資者對企業真實財務信息的需求，促進我國證券市場和資本市場的穩定健康發展。
二、盈余管理的相關內容
（一）盈余管理的含義
盈余管理從本質上講是一種利潤操縱行為，會計界關于盈余管理的概念一直以來沒有統一的定論。比較權威的概念有兩種，一種由美國會計學家斯考特（William. K. Scott）提出，認為盈余管理是指在一般公認會計原則GAAP允許的范圍內， 通過對會計政策的選擇使經營者自身利益或企業市場價值達到最大化的行為。另一種由美國會計學家凱瑟琳·雪普（Katherine Schipper）提出，認為盈余管理實際上是企業管理人員通過有目的地控制對外財務報告過程，以獲取某些私人利益的“披露管理”。
（二）盈余管理的動機
第一，股票發行和上市動機。根據有關規定，首次公開發行股票的公司，必須在最近三年內連續盈利，且公司預期利潤率要達到銀行同期存款利率，這一限制性條件是許多企業無法達到的。為了達到這一目的，籌備上市和發行股票的公司往往采用各種盈余管理手段對財務信息進行包裝，以騙得上市資格。
第二，配股動機。在我國資本市場中，由于股東對上市公司管理層的約束機制尚不健全，上市公司沒有分紅派現的壓力，股權融資成本較低，因此我國上市公司的配股意愿大多十分強烈，多數公司以配股作為上市后的最佳融資渠道。但是配股需要具備一定的條件，盡管證監會制定的配股政策幾經改變，但始終都以凈資產收益率為標準。
第三，避免停牌、退市動機。按照有關規定，如果上市公司最近三年連續虧損，將由國務院證監會決定暫停其股票上市，并限期消除虧損，如果在期限內未能消除虧損，證監會將決定終止其股票上市。對公司來說，股票上市后又被停牌或退市都是一項巨大的損失。因此，為了保住上市資格，業績較差的上市公司，尤其是已處于ST、PT行列的上市公司，為了實現賬面上的扭虧為盈以保住上市資格，具有強烈的盈余管理動機與傾向。
除此之外，企業的管理者總希望自己的公司能夠有優良的業績，這也是盈余管理的動機之一。
（三）盈余管理的手段
第一，通過交易進行盈余管理。企業管理層對生產經營活動做出不同安排，如通過資產和重組、債務重組等手段進行盈余管理，也包括關聯方的資產注入和非公平交易行為。通過改變交易方式和時間來操縱盈余的上市公司不斷涌現，一些對外投資較多的上市公司經常根據被投資企業的盈虧狀況來調節持股比例，以改變對外投資的核算方法，達到盈余管理的目的。
第二，調整會計方法和會計估計。企業管理者運用職業判斷調整會計方法和會計估計進行盈余管理，如公司通過變更會計方法進行盈余管理，包括存貨計價方法、固定資產折舊方法以及計提減值準備、壞賬準備等會計方法調整。在不違反會計準則的前提下進行的盈余管理，如預提費用、待攤費用和應計項目的調整，提前確認收入或延遲確認費用的方式進行正向的盈余管理。
第三，借助地方政府支持。由于爭取上市資格的難度較大，“殼資源”依然稀缺，地方政府作為本地上市公司的行政領導和直接或間接的所有者，往往不愿當地企業失去寶貴的上市資格，所以一旦出現無法配股或面臨終止上市的狀況，地方政府常常予以資金支持等。
三、上市公司盈余管理對審計意見的影響
上市公司的財務報告中，盈余管理的存在無疑會影響到財務信息的客觀性和公允性，從而制約財務信息的使用者做出合理的決策。注冊會計師審計，作為控制財務信息真實性、合法性和公允性的一個有效手段，對財務信息的審計和評價具有非常重要的作用。審計意見作為審計鑒證的工作成果，應該與財務報表信息所反映的公司盈余管理等情況相關。
大量研究表明我國上市公司圍繞上市資格和配股資格等稀缺資源展開了較多的盈余管理活動，注冊會計師能否識別出企業的盈余管理行為，能否遵照監管部門的規章制度對較多盈余管理活動的企業出具非標準審計意見，并體現在審計報告中，成為檢驗我國審計市場獨立審計質量高低的重要標準之一。通過對國內外專家學者在盈余管理對審計意見影響方面的研究，不難發現二者存在一定的相關性。
Ferdinand和Judy （1998）將盈余管理與審計意見聯系起來考察，首先檢驗了應計利潤分離法的各種模型計量盈余管理的效果，然后將其與審計意見類型聯系起來。他們發現企業盈余管理程度越高越有可能被出示保留意見。其潛在邏輯是盈余管理扭曲了會計信息，增加了企業的投資風險。
李越冬，倪婕（2008）選取滬市制造行業2004-2005年的財務數據，通過截面修正的Jones模型和多元回歸方法，對審計意見識別盈余管理水平的能力進行了實證研究，研究結果表明，審計意見具有一定的信息含量，能在一定程度上揭示出上市公司的盈余管理現象。
綜上所述，一定程度上，盈余管理程度越高的公司，被出具非標準無保留審計意見的可能性越大。當然，受制于研究樣本的選擇、盈余管理計量模型的選擇和財務數據來源的可靠性等因素的影響，研究上市公司盈余管理對審計意見的影響并不總能得到一致的結論和觀點，只有不斷完善研究條件、豐富研究假設和拓展研究方法，才能使今后的研究得出更加精細和準確的結論。
四、識別盈余管理、提高審計質量的對策建議
高質量的審計更易發現和制約企業財務報告中的錯誤和違規信息，更有效地制約盈余管理行為。審計質量的高低可具體反映在已審財務報告中注冊會計師容許的盈余管理程度上，審計質量與盈余管理之間存在反向關系，較高的審計質量會容忍較少的盈余管理，從而可提高財務報告中會計盈余的可靠性及信息含量。因此，通過下列方法識別盈余管理、提高審計質量是十分必要的。
（一）提高注冊會計師的職業判斷能力
盈余管理是企業精心策劃的結果，為注冊會計師的審計工作增加了一定的難度。一方面，注冊會計師協會應加強注冊會計師的知識培訓，不斷提高其專業勝任能力，特別要提高識別盈余管理的能力。另一方面，注冊會計師要強化職業謹慎和職業懷疑的審計理念，對盈余管理保持高度的警惕性和執業敏感度，強化審計力度，提高不同盈余管理手段下的審計質量，重視重大錯報風險的識別和評估，認真實施對重大錯報風險的審計程序；同時要不斷提高相關的技術知識、環境知識和執業判斷能力，努力做到在不同盈余管理手段下都能出具高質量的審計報告。
（二）完善相關法規和準則，加強審計監督
企業的盈余管理行為實質上是對現有準則漏洞的利用，因此想從制度上規范企業盈余管理行為， 就要加快準則完善的步伐。只有從制度上嚴格規范，才能讓企圖通過盈余管理操縱利潤的企業沒有可乘之機。完善會計與審計工作的相關法律，加大對會計信息失真責任的認定和懲處力度，強化對審計造假行為的處罰力度，關注上市公司變更會計師事務所的行為，都將有助于從多角度加強審計監督。
（三）創造良好的執業環境
為注冊會計師提供良好的執業環境，一方面需要逐步改善上市公司的治理結構，為注冊會計師獨立完成審計工作創造良好的企業機制；另一方面，需要遏制外部審計行業的惡性競爭，尤其要加大對隨意解聘審計主體的公司的監管力度。此外，為提高審計市場的集中度，需要大力推動我國審計行業的重組和改造。隨著執業環境的不斷優化和改善，審計行業將為我國證券市場發展提供持續穩定的基礎。
五、結語
關鍵詞:對外擔保;掏空;治理效應
中圖分類號:F239.43 文獻標識碼:A 文章編號:1001-6260(2010)03-0131-08
一、問題提出
對外提供擔保作為公司的一種經濟行為,是信用社會正常的經濟現象。但自2001年sT猴王的控股股東猴王集團宣告破產,sT猴王因向猴王集團提供了3個億的貸款擔保而導致重大虧損以來,上市公司對外擔保引發的各種問題引起了社會的廣泛關注。針對這種情況,證監會等有關部門分別于2000年6月、2003年9月、2005年12月先后了“關于上市公司為他人擔保有關問題的通知”、“關于規范上市公司與關聯方資金往來及上市公司對外擔保若干問題的通知”及“關于規范上市公司對外擔保行為的通知”。2009年3月,上海證券交易所和深圳證券交易所又聯合了“關于對存在資金占用或違規擔保情形的上市公司股票交易實行其他特別處理若干問題的通知”。然而上市公司對外擔保并沒有就此消失,反而愈演愈烈(高雷等,2007a)。對外擔保的公司數量多,且逐年增加,保證擔保偏好凸現;擔保金額大,風險高,許多公司存在惡意擔保行為;擔保頻率高,擔保行為具有連續性(馮根福等,2005)。上市公司對外擔保即是向被擔保方提供或讓渡了信譽資產,但與此同時,上市公司并沒有取得相應的回報,即風險與收益的配置不平衡,擔保減損了上市公司的價值(劉小年等,2005)。擔保是一種最為惡劣的掏空形式,大股東利用擔保獲取資金,轉移貸款風險,極大地損害了中小投資者的利益(高雷等,2007a),擔保成為大股東掠奪上市公司資源的手段。上市公司對外擔保與上市公司業績存在顯著負相關關系,與資產負債率存在顯著正相關關系(劉小年等,2005)。對外擔保與財務困境正相關,對外擔保具有價值減損性(王克敏等,2006)。
在股權高度集中的公司里,主要的問題并不在管理者和股東之間,而是在大股東與小股東及債權人之間,大小股東問的沖突成為降低公司價值的不可忽視的因素(La Porta,et al,1999)。因此,外部投資者能夠根據實際控制人的控制能力來預測企業的成本,并因此降低對企業的評價,所以內部人就有動力引入外部監督機制以降低成本,提升企業價值,獨立審計就是可以利用的有效外部監督機制(Jensen,et al,1976)。有關的研究表明,無論海外還是中國上市公司,都已經將外部審計作為公司治理的重要工具之一(丁庭選等,2008)。獨立審計在上市公司治理結構中可發揮的作用包括:(1)保護股東利益;(2)降低信息風險;(3)增加人的利益;(4)約束控股股東的行為(余玉苗,2001)。獨立審計有助于約束控股股東侵占、轉移上市公司資產的行為,至少可以促使公司充分披露控股股東長期大量占用上市公司資金、上市公司為控股股東提供巨額擔保等嚴重危害上市公司持續經營的行為。對中小股東和公司其他利益相關者來說,注冊會計師的這種審計是一個很好的風險預警機制。外部審計作為上市公司治理機制不可或缺的重要組成部分,是否真正對大股東利用擔保對上市公司進行掏空的行為發揮了應有的治理作用值得我們深入探討。外部審計是否對不同類型的擔保(如為股東、實際控制人及其關聯方提供的擔保、直接或間接為資產負債率超過70%的被擔保對象提供的債務擔保、控股子公司擔保等)作出不同的反應是本文研究的主要內容。
二、文獻回顧
對于上市公司對外擔保問題,自2001年開始已有較多的文獻對此進行了較為深入的研究,主要體現在三個方面:
第一方面的研究主要體現在我國上市公司擔保行為的特征分析。薛萬祥等(2002)認為,大約有四成上市公司涉足對外擔保,呈現出一些新的特點:擔保金額大,集中程度高;擔保對象的結構出現“兩多一少”的變化,即為子公司的擔保多了,為其他上市公司的擔保多了,為控股股東的擔保則變少了;績差公司成為對外擔保的主力軍;互擔保壓倒反擔保;形成縱橫交錯的“擔保鏈”。馮根福等(2005)認為,中國上市公司擔保行為的主要特征包括以下幾點:上市公司具有保證擔保偏好和連續性特征;涉及擔保的上市公司整體收益水平低,對自身風險的敏感性差;上市公司提供擔保的行為使上市公司和銀行之間同時存在嚴重的道德風險和逆向選擇問題,相互擔保行為使上市公司之間存在嚴重的逆向選擇問題。
第二方面的研究主要體現在影響上市公司對外擔保的因素。資產負債率越高,業績越差,越有可能發生擔保(劉小年等,2005)。有學者研究認為:公司的收益水平對上市公司提供擔保有顯著正影響;抵押和質押能力對上市公司提供擔保具有顯著負影響;收益風險、財務風險和擔保風險指標對提供擔保均有顯著的正影響;控股股東的控制能力對上市公司提供擔保有顯著負影響;2003年的通知政策效果明顯,使得上市公司提供擔保的風險顯著降低;2000年通知的實行則產生了負面政策效果,使得提供擔保的風險趨于擴大(馮根福等,2005)。國際“四大”審計的上市公司對外提供擔保的可能性比由非國際“四大”審計的公司要小;審計費用與總資產的比值越大,上市公司對外提供擔保的可能性越小(高雷等,2007b)。公司的控股股東持股比例、流通股比例和國有股比例都會對擔保行為的某些特征產生影響,同時,公司的資產規模、負債情況以及盈利能力也會對擔保行為產生影響(王立彥等,2007)。隨著上市公司控股股東持股比例的增加,上市公司為關聯方擔保發生的概率呈現出先顯著上升、其后不顯著、最后顯著下降的變化趨勢(王琨等,2007)。每股現金流越大、ST狀態的上市公司以及流動比率越低,上市公司越可能向控股股東提供關聯擔保(宋力等,2009)。有研究發現:董事會規模與上市公司對外擔保行為呈u型關系;獨立董事比例對我國上市公司對外擔保行為的影響不顯著;持股董事比例與上市公司發生過度擔保行為可能性的大小、對外擔保比例均呈負相關關系;董事長兼任總經理的公司,發生過度擔保的可能性比較大,發生的對外擔保比例也越大;國有控股的上市公司、第一大股東持股比例越高的上市公司,發生過度擔保行為的可能性越小,發生對外擔保的比例也越小(龔凱頌等,2009)。
第三方面的研究主要體現在上市公司對外擔保的后果。上市公司提供關聯擔保,財務杠桿明顯較高(Berkman,et al,2006)。關聯擔保程度與企業價值顯著負相關,關聯擔保程度越大,對企業的價值侵
害程度越高。不同類型的關聯擔保對企業價值的影響程度是有差異的,上市公司向控股股東提供關聯擔保對企業價值的損害程度最大(鄭建明等,2006;Jian,et al,2006)。有關聯擔保的上市公司的Tobin-Q比無關聯擔保的公司平均低0.2,關聯擔保每增加一次,Tobin-Q下降0.09,關聯擔保率每增加一個百分點,Tobin-Q下降0.省略ino.省略)。其中,巨潮資迅網提供了2006年度上市公司重大擔保的有關信息,如“公司對外擔保情況(不包括對控股子公司的擔保)”、“公司對控股子公司的擔保情況”、“報告期末公司擔保總額情況”、“擔保總額占公司凈資產的比例”、“為股東、實際控制人及其關聯方提供擔保的金額”、“直接或間接為資產負債率超過70%的被擔保對象提供的債務擔保金額”、“擔保總額超過凈資產50%部分的金額”等。樣本的財務數據、審計意見等有關數據則來自CCER數據庫。
(二)變量
本文的變量定義見表1。因變量為審計意見類型OPINION,我們通過注冊會計師發表審計意見的類型來衡量審計是否發揮了監督治理作用。根據研究假設以及數據可得性,我們設置了七個解釋變量,以檢驗注冊會計師對不同類型擔保的治理。我們選取的控制變量主要參考了有關的研究論文(岳衡,2006;李春濤等,2006),主要包括資產規模、是否是四大事務所、是否虧損、是否變更事務所、上一年度審計意見、非營業利潤率、總資產凈利率、資產負債率、應收賬款和其他應收款占總資產的比例等變量。
五、實證結果分析與穩健性檢驗
(一)變量描述性統計
表2列出了實證分析所用變量的一些簡單統計特征。在我們的樣本中,只有79家上市公司的審計意見為非標準無保留意見,所占的比例為6%,顯著低于其他類型的研究(李春濤等,2006),這可能與我們刪除了凈資產為負的上市公司有關,因為在所刪除的63家上市公司中,有57家的審計意見為非標準無保留意見,在敏感性分析部分我們將該類上市公司納入。2006年上市公司擔保總額占公司凈資產的比例平均為32.8%,最高達到了107倍。上市公司對控股子公司提供擔保占公司凈資產的比例為13.2%,對除控股子公司外的公司提供擔保占公司凈資產的比例為19.6%。上市公司為股東、實際控制人及其關聯方提供擔保的金額占公司凈資產的比例為12.4%,直接或間接為資產負債率超過70%的被擔保對象提供的債務擔保金額占公司凈資產的比例為7.4%,擔保總額超過凈資產50%部分的金額占公司凈資產的比例為8.4%,高風險擔保金額累計占公司凈資產的比例為12.7%。資產負債率平均為55.15%,總資產凈利率為2.4%,虧損的上市公司占15%,四大事務所審計的上市公司占6%,更換事務所的比例為11%,上年度非標準無保留意見的比例為8.45%,應收款項占總資產的比例為12.5%。
(二)回歸結果
按照不同的上市公司對外擔保指標,表3列出了4個不同的對審計意見的回歸結果。從模型1的回歸結果可以看出,在控制了其他控制變量以后,上市公司對外擔保對審計意見有非常顯著的影響(P=0.007)。這說明注冊會計師對上市公司對外擔保有相當強的反應,對外擔保越多的公司越可能被出具非標準審計意見,支持了假設1。在控制變量中,總資產凈利率越高,越可能被出具標準審計意見;上一年度為非標準審計意見的公司,今年被出具非標準審計意見的可能性更大;非營業利潤率越高,越可能被出具非標準審計意見;應收款項比例越高,越可能被出具非標準審計意見,與有關的研究成果一
在模型2中,我們把上市公司的擔保分為兩類:對控股子公司提供的擔保和對除控股子公司外的公司提供的擔保。回歸結果表明,注冊會計師對上市公司為除控股子公司以外的其他公司提供的擔保反應更敏感(P=0.027),支持了假設1b,顯著高于對控股子公司提供的擔保(P=0.144)。模型3分別報告了注冊會計師對上市公司直接或間接為資產負債率超過70%的被擔保對象提供債務擔保以及上市公司擔保總額超過凈資產50%部分的金額的反應,研究發現,注冊會計師對上述擔保反應并不敏感,沒有支持假設3和假設4。但注冊會計師對上市公司為股東、實際控制人及其關聯方提供擔保反應顯著,擔保比例越高,上市公司被出具非標準審計意見的可能性越大,支持了假設2,對大股東的直接“掏空”行為起到了監督作用。模型4是注冊會計師對高風險擔保金額的反應,研究發現,高風險擔保金額越大,上市公司被出具非標準審計意見的概率越高,支持了假設5。也就是說,注冊會計師對擔保總額的反應敏感。其他的控制變量與模型1的回歸結果基本一致。因此從以上的回歸結果可以看出,注冊會計師對上市公司對外擔保發揮了一定的治理作用。
(三)穩健性分析
在前面的分析中,為了計算擔保占凈資產的比例,我們刪除了凈資產為負的上市公司。而通過對凈資產為負的上市公司分析可以看出,他們提供的對外擔保額更大,得到的非標準審計意見的比例更高,因此在本部分我們把上述公司加入。我們的處理方式有兩種:一是通過計算對外擔保額占總資產的比例來衡量上市公司的擔保風險;二是通過把凈資產為負的上市公司擔保比例求絕對值再加凈資產為正的上市公司擔保比例的最高值來衡量凈資產為負的上市公司的擔保風險。研究結果表明,注冊會計師對上市公司對外提供擔保風險的反應更敏感,顯著程度明顯提高,擔保風險越大,上市公司越容易被出具非標準審計意見。
我們對審計意見的類型作了不同的分類。把標準審計意見定義為標準無保留意見或者有解釋段的無保留意見,而將有保留意見或者更強烈意見(包括保留意見、無法表示意見以及否定意見)定義為非標準意見,研究結果基本與以上結果相同。
在研究中,我們發現不同上市公司擔保額占凈資產的比例差別很大,如最高的達到了107倍,因而研究結果可能受異常值的影響,因此我們刪除了擔保比例最高的5%的上市公司。研究結果基本一致,但顯著程度出現明顯下降。
六、結論
