時間：2022-11-05 08:02:36
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇新會計準則，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
（一）借款費用資本化范圍擴大
由原來僅限于“為購建固定資產的專門借款所發生的借款費用”擴大到“為需要經過相當長的時間的購建或者生產活動才能達到預定可使用或可銷售狀態的固定資產、存貨、投資性房地產等的專門借款和一般借款的借款費用”。由于企業的借入資金借入后是混合使用的，企業上述符合資本化條件的資產到底占用了多少一般借款，為符合資本化條件的資產而借入的專門借款到底有多少被用于短期投資性運作、產生了多少投資收益，企業外部人很難準確了解，因此借款費用是費用化還是資本化，數量上如何分配，企業管理層選擇的空間有所增大。
（二）公允價值運用范圍的拓展
新準則在金融工具、投資性房地產、非共同控制下的企業合并、債務重組和非貨幣性資產交換等方面的確認與計量中引入了公允價值計量屬性。公允價值如能在上述經濟業務事項中得到正確運用，將有效提高會計信息的相關性，但不能排除公允價值不被濫用。公允價值與企業盈余關系密切，其可驗證性相對較差，加之存在信息不對稱，審計部門和監管機構的審計、監管手段、方法等又不盡完善，所以企業管理層有意識地借助公允價值計量進行盈余管理的可能性極大。
（三）資產減值中會計選擇與職業判斷增多
資產減值準則中的“可收回金額的計量”、“資產未來現金流量的預計”、“折現率的選擇”，“資產組的認定”等都存在不確定因素和主觀判斷，若企業管理層利用公允價值進行盈余管理，將更難查證。
（四）研發支出的非完全費用化處理
企業的研究與開發費用支出過去一直是全部計入當期損益。新無形資產準則則將企業的研發費用分成兩個階段，并允許部分“符合條件”的開發階段的支出資本化計入無形資產的價值，然后分期攤銷。由于允許開發支出資本化大大降低了開發費用對發生當期利潤的沖擊，對調動企業科技創新的積極性有利。但由于新產品、新設計和新技術的研發難度大，風險高，且其研究階段和開發階段的界限也較難準確劃分，因而可能被企業管理層用于盈余管理。
（五）預計負債計量的新規定
新或有事項準則對預計負債的初始計量增加了“……如果貨幣時間價值影響重大，應當通過對相關未來現金流出折現后確定最佳估計數”；同時還增加了后續計量的規定：“企業應在資產負債表日對預計的賬面價值進行檢查，如有客觀證據表明該賬面價值不能真實反映當前最佳估計數，應作相應的調整，差額計入當期損益。”這些新規定也為企業進行盈余管理增加了余地。
（六）新債務重組的三大變化
一是債務重組利得的會計處理由“資本公積”科目回歸到“營業外收入”科目，而且由此增加的利潤只需在附注中披露，勿需在計算每股收益指標時扣除；
二是以非現金資產抵償債務時，既確認債務重組利得又確認轉讓非現金資產損益，而且用以抵債的資產的轉讓損益應根據資產的性質確認為正常情形下的出售損益，如主營業務收入（成本）、投資收益等；
三是以修改其他債務條件進行債務重組時未來應收金額或應付金額由過去以協議中規定的未來的本利和確定，改為按未來現金流量的公允價值確定。新債務重組準則的這三大重要變化也給企業盈余管理留有一定空間。
此外，非貨幣性資產交換準則的交易類別劃分和不同類別相關損益的不同處理規定，存貨準則有關存貨與投資性房地產之間重分類的會計處理規定，企業合并準則中有關同一控制和非同一控制下企業合并的界定及不同的會計處理規定等，都存在盈余管理的空間。
二、新會計準則對盈余管理進行了有意識的反制
一是降低了利用資產減值準備調節盈余的可能。過去我國會計準則、制度均規定資產應建立減值準備（資產發生減值時計提，資產升值轉回）。但事實表明資產減值準備的這一核算規定被用來進行盈余管理的頻度及深度均很大。如何有效遏制企業利用減值準備進行盈余管理，新“企業會計準則——資產減值”舍棄了過去與IASB趨同，即允許轉回長期資產減值的做法，轉而向FASB靠攏，采取了在長期資產存續期間只計提不允許轉回的做法，這樣就使資產減值的調節功能大大降低，從而反制公司濫用資產減值調節利潤。另外，對流動資產計提的準備（如壞賬準備、存貨跌價準備等），新會計準則雖然允許計提和沖回，但對其計提和沖回也進行了嚴格限制，如應收賬款作為一項金融工具，要求必須有“客觀證據（如債務人發生嚴重災害、財務困難、即將倒閉或財務重組等）”表明發生減值才能計提，減值準備的大額沖回也必須提出證明原計提的減值準備的適當性和資產價值于本期確實大幅回升的充分適當的證據，否則視為調節利潤而建立的秘密準備，必須按“重大會計差錯”來處理。
二是對公允價值的運用過程進行了適當限制。相對于國際會計準則而言，我國公允價值使用的前提、范圍及具體方法上更加謹慎，這既是對我國過去曾使用公允價值計量屬性出現問題的總結和改進，也是基于我國國情，確保公允價值不被濫用的現實選擇。如在基本準則第43條中就明確指出采用重置成本、可變現凈值、現值、公允價值計量的，應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量。投資性房地產準則第10條明確規定只有在有確鑿證據表明投資性房地產的公允價值能夠持續可靠取得的情況下，才可以對投資性房地產采用公允價值計量模式進行后續計量。在非貨幣換準則中規定了以公允價值作為計量基礎確定換人資產入賬價值和換出資產價值損益的首要條件是交換必須具有商業實質，同時還明確指出：“關聯方關系的存在可能導致發生的非貨幣性資產交換不具有商業實質”。此外，公允價值使用的限制性規定還在金融工具的確認與計量、股份支付、套期保值等會計準則中得到體現。新會計準則的這些規定向企業傳達的信息是嚴肅而鮮明的，只有在具有一定的可靠性基礎上才能使用公允價值計量模式，禁止含有較多假設的估值技術的應用。
三是消除了死角。過去有不少經濟業務，要么會計準則、制度未作規范，要么準則、制度雖作規范，但規范粗糙、模糊，針對性和可操作性差，成為企業進行盈余操控的最佳選擇。新會計準則基本上消除這些會計規范的“盲區”，一定程度上牽制了企業盈余管理。如企業合并業務，過去各企業在如何確定合并成本及其分配、如何確定作為對價付出的相關資產的相關損益、發生或承擔的負債等方面一直很混亂，影響了盈余的核算口徑。新會計準則第20號對此作了專門規范，要求企業將企業合并區分為同一控制和非同一控制下的合并兩大類，并分別采用不同的規則進行處理。又如，對傳統金融企業出現的創新金融業務和一般企業的套期保證、衍生金融工具、年金基金等新業務的確認、計量和列報進行了統一規范，減少了企業會計處理上的隨意性。
四是完善了會計披露的要求，增強了企業經常性和非經常性損益信息的透明度。新準則對損益披露的要求隨處可見，除“財務報告列報”準則外，各具體準則幾乎都有要求，如非貨幣性資產交換準則要求在會計報表附注中披露非貨幣性資產交換而換入換出資產的公允價值及確認的損益金額；債務重組準則要求在附注中披露債務重組雙方的重組利得或損失的金額；投資性房地產準則要求在附注中披露公允價值確定的依據和方法、公允價值變動對損益的影響、房地產轉讓的情況和理由、當期處置的投資性房地產及其對損益的影響等；關聯方披露準則要求在附注中披露關聯方交易的金額、定價政策等；分部報告準則要求在附注中將企業的損益按地區分部或業務分部進行分部披露等。這些會計報表列報要求使財務報告使用者能較好判斷企業損益的構成、風險幣Ⅱ報酬的主要來源，增強了決策科學性。
三、新會計準則盈余管理差異分析
（一）對上市公司和非上市公司的影響不同
由于新會計準則主要是以上市公司為平臺進行調查研究后設計的，而且出臺后其實施范圍又暫定于上市公司，所以新會計準則對上市公司的影響必然大于非上市公司。但新會計準則的實施范圍隨時都可能擴大，因此其對非上市公司的影響在1—2年后也會逐漸顯現。
（二）對境內公司和境外公司的影響不同
新會計準則對設立在我國境內的公司影響較大，而對設立在境外或設立在香港、澳門、臺灣地區的公司，由于其必須遵守所在國或地區的會計準則體系，所以新會計準則對其影響也小。但是，對于內地企業設立在境外或港、澳、臺等地的子公司，因其財務會計報告要與大陸的母公司合并，其會計信息需要遵從新會計準則進行折算、調整和合并，所以新準則對其的影響也不亞于境內公司。
（三）對不同行業的影響不同
就上市公司而言，不同行業板塊公司執行新會計準則對其會計確認、計量、記錄和報告的沖擊是不同的，對其盈余管理所產生的沖擊也不盡相同。如經營投資性房地產的企業執行新會計準則后，其持有的投資性房地產的后續計量模式不再為單純的成本計量模式，而可能完全采用公允價值計量模式。在采用公允價值模式的情況下，投資性房地產的價值將隨其公允價值的變動而調整，調整的金額要計人當期損益。這意味著過去市價大幅上升或下降帶來的資產價值和潛在利潤波動不予反映的情況將不復存在。總體上講，新準則對石油、天然氣、金融、保險、農業、房地產、特許經營服務等行業的會計要素的確認、計量、記錄和報告會產生較大影響，其盈余管理的空間也隨之變大。
新會計準則對企業盈余管理的影響是客觀存在的。面對新會計準則對盈余管理的這些影響，應采取正確態度和方略。
第一，不能將新的盈余管理行為完全歸咎于新會計準則。因為盈余管理的存在有其深層的社會政治、經濟原因，會計準則與盈余管理不存在因果關系。會計準則只不過是盈余管理在特定時期和特定環境下加以利用的工具，而不是唯一可資利用的工具。實際上，早在會計準則產生之前，盈余管理即已存在。會計準則并不影響盈余管理的存在，影響的只是盈余管理的具體手段。
新會計準則的核心要素在于讓公司財務會計數據更真實。
目前證券市場上有不少上市公司都在利用八項減值準備調節利潤，特別是一些ST公司，往往在第一年大幅計提各項減值準備，而在第二年卻以各種理由轉回，造成公司賬面盈利的假象，但實際上公司的主要經營狀況沒有絲毫起色。隨著新準則的實施，這種情況已經不容易再發生了。
日前，財政部正式了39項新會計準則，要求2007年1月1日起在上市公司執行。這39項新會計準則的重要條款的變化，不但將對上市公司2007年年報業績產生較大影響，有些甚至會提前影響到上市公司2005年的年報，值得投資者密切關注。
新企業會計準則中變動較為明顯的有以下幾個方面：
變化之一：新準則明確，計提的資產減值準備在轉回后不得計入損益，而應計入公積金。這就說明上市公司因為調節利潤計提的準備將無法轉回，也就不能體現為利潤，以上調節利潤的手段無疑將失效。由于新準則2007年1月1日才執行，所以2006年則成為關鍵的一年，今年上市公司會對這方面有較大的動作，提醒投資者注意。
變化之二：新準則規定，公司在存貨的處理上取消原先采用的存貨準則中的“后進先出”法，只能運用“先進先出”法核算存貨成本。所謂“后進先出”法，即企業在核算成本時，參考的是最近購入的原材料存貨的價格；而“先進先出”法，則是參考最早購入的原材料存貨價格。在原材料價格一路下跌時，采用“后進先出”法，看似好像公司的利潤率在提高，然而這只是會計存貨政策的變化導致的;而用“先進先出”法，在原材料價格下跌時則減小了公司的利潤率;原材料價格上升時則正好相反。可以說，“先進先出”法更側重于反映公司長期的經營情況。但對于原先采用“后進先出”法計算、存貨量較大、存貨周轉率也較低的公司，新準則的規定會造成毛利率和利潤的不正常波動。
變化之三： 新準則合并報表范圍的確定更關注實質性原則，母公司對所有能控制的子公司均需納入合并范圍，而不一定考慮股權比例。所有者權益為負數的子公司，只要是持續經營的，也應納入合并范圍。新準則的實施將會使得母公司必須承擔所有者權益為負數公司的債務，并會顯現出一些隱藏的或有負債。新準則的規定，無疑可以防止一些通過關聯交易調節利潤的手段。
變化之四：新準則改變了債務重組“一刀切”的規定，將原先因債權人讓步而導致債務人被豁免或者少償還的負債計入資本公積的做法，改為將債務重組收益計入營業外收入，對于實物抵債業務，引進公允價值作為計量屬性。這部分規定將會使一些無力清償債務的公司，一旦獲得全部或者部分債務豁免，其收益將會直接反映在當期利潤表中，可能極大地提高每股盈余。
變化之五：新準則要求，交易性證券投資價格期末應按交易所市價（視為公允價值）計價，公允價值的前后期變動值則應計入當期損益。在會計準則修改之前，上市公司的證券類投資如市價低于成本，則在當期必須計提減值準備；但如市價高于成本價，此時公司也并沒有拋出證券類投資的實現收益，那么賬面的盈利數額不能計入當期損益。新準則這一條款的實施，使得證券投資的賬面盈利也能成為凈利潤的一個組成部分。
對于新會計準則，會計準則的變更必將對公司當期業績產生影響，例如以上提到的新會計準則對A股凈利潤可能產生直接影響的主要內容涉及投資性房地產價格重估損益、資產減值、外幣折算損益、遞延稅項、企業兼并收購、金融工具減值、衍生工具表內化和套期保值價值等方面。新會計準則通過會計處理讓這些影響定量地表現出來，因此新會計準則的核心要素在于讓公司財務會計數據更真實。
新的39項新會計準則的內容遠不止以上這些內容，隨著會計制度的不斷完善，新會計準則的實施，財務方面的改革將不斷加重公司財務總監的工作量，并且意味著各大公司花費在會計和審計上的成本也將大大提高。并且這還不是一次性的結果，那么公司就應該隨時準備付出額外成本為會計部門的員工提供培訓，讓他們盡快熟悉新制度的運作，越領先做好各項培訓工作，就越能降低企業成本，也就越能適應各個時期的制度并找到解決問題的對策。
一、執行新會計準則的意義
（一）執行新會計準則意味著競爭優勢。執行新會計準則不僅僅是由一套會計準則向另一套會計準則的轉變。在新會計準則中有許多與以往會計準則和規定截然不同的確認、計量和披露要求，將導致財務報告的重大差異。執行新會計準則也不僅僅是財務會計方面的技術轉換。這一過程也為企業管理層提供了機會以改變投資者、其他利益擁有者和競爭者看待并評估企業的方式。企業做出的重大經營決策可能會受到新會計準則的影響，而管理層必須能夠預期這些影響以及市場認知的變化。
（二）執行新會計準則還可能為企業提供以下機會。1、重塑內部管理報告系統，以便在新體系下對財務會計以及財務報表的生成進行有效地管理，并提供必要的管理信息。2、改進衡量企業和管理層業績的指標體系。3、增強并改進與市場人士、投資者和其他利益擁有者就企業經營成果、財務狀況及其他業績指標進行的溝通。4、新會計準則體現了與國際財務報告準則的趨同，因此可以將企業與其全球同業競爭者進行比較，從而對企業的相對情況取得更為廣泛和深刻的理解。5、可能降低企業籌集資金的成本。
（三）執行新會計準則會導致以下指標的變化
1、主要業績指標：由于新會計準則的變化，可能使企業的主要業績指標發生變化，財務報表上所報告的利潤可能不同于商業上的業績表現，管理層必須了解公司內部和外部市場對公司業績評價方式的變化。
2、公司股價及信用評級變化：公司主要業績指標的變化以及盈利的波動，可能會影響上市公司的股價表現以及信用評級的變化。
3、股利政策：由于企業凈利潤發生變化，也將影響企業派發現金股利的能力。某些新會計準則的調整可能減少企業的可分配利潤，從而使企業改變其股利政策。
4、投資者關系：企業應與投資者以及市場人士積極有效地溝通，使之盡早了解有關影響。
5、貸款合約條件：貸款合約中的財務指標可能因為新會計準則的執行而發生變化，使得企業不再符合貸款合約的有關條件，而造成融資的不確定性。企業需要重新審閱相關的合約條款，必要時及時與銀行商討修訂合約條件。
6、盈利和凈資產波動：新會計準則在很多領域采用公允價值計量，可能會增加經營成果的不穩定性。企業的盈利可能會隨著投資性房地產、金融工具等市價的變化而變化。
7、風險管理和套期策略：新會計準則要求對金融風險管理的政策進行披露，企業可能也需要考慮目前的套期和文件記錄是否符合新會計準則套期會計的要求。
8、計價模型：主要是針對資產減值、金融工具、企業合并、股份支付等方面，需要考慮如何確定公允價值，可能需要選擇適當的計價模型以計量公允價值，也可能需要聘請專業評估師。
9、內部控制政策和程序：企業在內部控制系統方面，也要做出相應調整和完善。例如，針對金融衍生工具交易建立內部控制。但這不僅僅針對企業的日常交易，也包括某些重要的會計估計事項。
10、職工激勵計劃：新會計準則可能使企業的主要業績指標發生變化，需要重新考慮評價管理層和員工的考核指標。另外，也需要考慮“股份支付”準則對于企業利潤可能產生的影響。
11、購并計劃和交易合約條款：未來的購并是否會對企業的業績產生很大影響，企業需要事先考慮和評估影響。此外，在簽訂交易合約時，企業也可能需要考慮合約條款對財務報表的影響。
12、信息和財務系統：信息和財務系統可能需要修訂，以獲取新會計準則所需要的數據。
二、新舊會計準則比較
新會計準則與現行準則和規定相比，影響較大的變化主要體現在以下八個方面：
（一）計量基礎有較大的變化。在會計基本原則和會計要素的計量方面，新基本準則出現較大變化。新基本準則中的會計基本原則，繼續保留了重要性原則、謹慎性原則、實質重于形式原則等，也強調了可比性、一致性、明晰性等原則，但權責發生制和歷史成本不再作為會計核算的基本原則。
由于公允價值的應用，計量成為此次準則修改中的一大亮點，美國會計準則和國際財務報告準則比較側重公允價值的應用，以體現會計信息的相關性。新會計準則體系對公允價值的運用比較謹慎。
（二）存貨管理辦法發生變革。新存貨準則下，取消了“后進先出”法，一律使用“先進先出”法記賬，這對生產周期較長的公司將產生一定影響。原先采用“后進先出”法，存貨較多、周轉率較低的公司，采用新的存貨記賬方法后，其毛利率和利潤將出現不正常的波動。
（三）資產減值準備計提發生變革。針對資產減值準備的計提和轉回操縱利潤的問題，新資產減值準則明確規定，計提的減值準備不得轉回。這也是新會計準則與國際財務報告準則的實質性差異之一。
（四）債務重組方法發生變革。新債務重組準則將原先因債權人讓步而導致債務人豁免或者少償還的負債計入資本公積的作法，改為將債務重組收益計入營業外收入。對于實物抵債業務，引進公允價值作為計量屬性。
（五)企業合并報表會計處理方法發生變革。1、企業合并會計處理方法的變革。目前，我國的企業合并大部分是同一控制下的企業合并，這不一定是合并方和被合并方雙方完全出于自愿的交易行為，不代表公允價值，因此，以賬面價值作為會計處理的基礎，以避免利潤操縱。非同一控制下的企業合并，是雙方自愿交易的結果，因此有雙方認可的公允價值，并可確認購買商譽。2、合并報表基本理論的變革。與《合并會計報表暫行規定》相比，新的合并財務報表準則所依據的基本合并理論已發生變化。從側重母公司理論轉為側重實體理論。合并報表范圍的確定更關注實質性控制，母公司對所有能控制的子公司均需納入合并范圍，而不一定考慮股權比例。所有者權益為負數的子公司，只要是持續經營的，也應納入合并范圍。這一變革，對上市公司合并報表利潤將產生較大影響。
（六）金融工具發生變革。關于金融工具的4項具體會計準則主要適用于金融企業。這些準則對金融企業的影響廣泛而深刻，上市或擬上市的金融機構則首當其沖。企業不但要考慮現金流等經濟因素，還要考慮衍生金融工具對報表的影響，以避免給報表帶來過大的波動。
（七）費用資本化發生變革。1、開發費用準予資本化。新《企業會計準則第6號――無形資產》將企業的研究與開發費用區別對待，允許開發費用資本化，將大幅增加科技及創新類企業的利潤。新準則將無形資產的開發分為兩個階段：研究階段和開發階段。研究階段的支出應當計入當期損益，即費用化；而開發階段的支出，如果滿足一定的條件可進行資本化處理，計入無形資產。2、借款費用資本化范圍擴大。在新《借款費用》準則中，擴大了借款費用可以資本化的資產范圍，準則規定借款費用如果可直接歸屬于符合資本化條件的資產，其購建或者生產應當予以資本化；需要經過相當長時間購建或者生產活動才能達到可使用或者可銷售狀態的資產，可以作為符合資本化條件的資產。并且，如果相關資產的購建或生產占用了專項借款之外的一般借款的，被占用的一般借款的利息費用也允許資本化。
(八)所得稅處理方法發生變革。《所得稅》準則是本次企業會計準則體系中修訂的一項重要內容。本準則沒有按照原《企業所得稅會計處理暫行規定》那樣，將稅前會計利潤與納稅所得之間的差異分為永久性差異和時間性差異，而是直接借鑒《國際會計準則第12號――所得稅》，采用暫時性差異的概念，據此計算遞延所得稅資產或遞延所得稅負債。由此確認的所得稅費用包括了當期所得稅費用和遞延所得稅費用，然后根據利潤總額扣除所得稅費用，得出稅后利潤即凈利潤。
關鍵詞：新會計準則 國際趨同
一、新會計準則的頒布
2006年2月15日，中國財政部與國際會計準則委員會在京召開聯合新聞會，正式宣布中國會計準則將從2007年1月起與國際財務報告準則趨同。新準則體系將從2007年1月1日起首先在上市公司中施行，以后逐步向非上市公司推行。本次修改的重中之重是會計核算采用“公允價值”作為會計計量，從而更好地體現了會計信息對于投資決策的實用性。這就意味著從2007年起，中國企業將使用國際通用的商業語言與國際企業對話。
二、新會計準則頒布的動因分析
（一）國際
1、經濟全球化
隨著世界各國經濟飛速發展，國際貿易與投資呈現良好態勢，各國公司和投資者也在全球范圍內尋找合適的投資機會，這必然要求有通用的商業語言，而會計準則作為世界通用的商業語言已然成為一種趨勢。面對經濟全球化的要求，會計準則的趨同勢在必行。
2、資本市場全球化
經濟全球化的發展促進了全球資本市場的加速形成，國際間流動著大量資本。越來越多的公司在國際資本市場上進行資本籌集，近年來發生的跨國兼并數量不斷增加，金額日益增大。而各國均不同程度地要求在其資本市場上融資的公司遵循信息有效披露的規定，由于不同國家按照不同的會計準則編制的財務報告有著很大差異，資本市場的全球化客觀上要求各國會計準則的趨同。
3、 跨國公司日益發展
從全球戰略出發安排經營活動、在世界范圍內尋求市場和合理市場部局的跨國公司對會計準則趨同功不可沒。一方面跨國公司的東道國和母國的政府旨在通過會計準則國際化來加強對跨國公司經營活動的控制；另一方面，跨國公司其本身需要按照國際上提供的會計信息和國際公認的原則進行投資選擇和經濟業務的處理。
（二）國內
1、企業實施“走出去”戰略
改革開放以來，在吸引國外企業來華投資的同時，大量中國企業正通過海外并購謀求擴張機會。但由于以往會計準則與國際會計準則存在較大差異，對引進外資和實施“走出去”戰略造成了一定的障礙。會計準則的國際趨同可以提高會計信息的透明度和可理解性，提升效率，降低風險，是我國企業確保“走出去”戰略的順利開展的需要。
2、我國應對貿易摩擦的長效機制
加入WTO期間，我國面臨的關稅壁壘和市場準入門檻大大降低，但是，貿易摩擦事件卻頻頻發生。應對反傾銷的核心工作是會計工作，離開會計，反傾銷應訴將寸步難行。傾銷是否成立，企業能否獲市場經濟地位都是調查機構通過對被訴企業會計資料的審核來判定的。因此，我國需要一整套與國際會計準則趨同的新準則。
三、新會計準則國際趨同化的分析
（一）內容架構趨同
我國企業會計準則體系，由基本準則、具體準則和應用指南構成。其中，基本準則是綱，在整個準則體系中起統馭作用，基本相當于國際財務報告準則中的《編報財務報表的框架》；具體準則是目，是依據基本準則原則要求對有關業務或報告做出的具體規定，應用指南類似于與各項國際財務報告準則一并的應用指南和實施指南以及相關的解釋公告。新會計準則體系基本實現了與國際財務報告準則的趨同。
（二）要素計量趨同
公允價值應用于會計要素計量方面是新會計準則的一大亮點。其原則為：以歷史成本為基礎，同時引入公允價值，但是公允價值在什么情況下可以用，限制比較多。總體原則要把握兩點：一是要運行活躍的市場；二是交易雙方在完全自愿的情況下，沒有第三方干擾，討價還價形成的價格，也可以說是公允的。總體上說，新會計準則體系對公允價值的運用還是比較謹慎的。
（三） 具體準則趨同
1、將公允價值引入新會計準則體系
我國原有會計準則都幾乎不涉及公允價值但國際財務報告準則中比較側重于公允價值的應用。修訂后的準則體系中主要在金融工具、投資性房地產、非共同控制下的企業合并、債務重組和非貨幣易等方面采用了公允價值。總體上說，會計準則體系對公允價值的運用較為謹慎。
2、合并財務報表的合并范圍以控制為基礎確定
《企業會計準則第33號——合并財務表》第6條規定：“合并財務表的合并范圍應當以控制為基礎加以確定。控制是指一個企業能夠決定另一個企業的財務和經營政策，并能據以從另一個的經營活動中獲取利益的權力”。這些規定與《國際會計準則第27號——合并財務表和單獨財務表》的規定一樣都強調了實質控制。
3、非同一控制下的企業合并采用購買法
在準則體系的《企業會計準則第20 號——企業合并》中規定，在非同一控制下，“購買方在購買日作企業合并對價付出的資產、發生或承擔的負債應當按照公允價值計量，公允價值與其賬面價值的差額，記入當期損益”，從而將非同一控制下的企業合并的會計處理方法規定為購買法。
4、金融工具會計準則的制定
我國在全面借鑒IAS32、IAS39的基礎上，結合我國實際，出臺了《金融工具確認和計量》、《金融資產轉移》、《套期保值》和《金融工具列》等金融工具會計準則。這四項準則各有側重、相互關聯、邏輯一致，形成一個有機整體。新會計準則的建立，標志著我國金融工具會計處理與國際會計準則全面接軌，有利于規范金融工具特別是衍生工具會計預警系統，及時揭示和披露交易決策的相關信息，引導衍生工具的有效運作，提高金融信息可比性和透明度。
四、結語
隨著我國改革開發步伐的不斷加快，深層次的經濟問題不斷得到解決，可以預見，我國與國際財務報告準則完全接軌的制約因素會逐步消失，我國會計國際化的條件日益成熟。我國現行的法律法規將逐步修改、調整、完善。各方面的完善和發展，將為進一步的會計改革減少各種障礙，從而為中國會計國際化創造更加有利的會計環境。會計準則的國際趨同牽涉到各個利益集團，最終將更多地體現強勢集團的利益。因此，會計準則的國際趨同不可能做到一蹴而就，而是一個漸進的過程。
參考文獻：
[1]宋翠莉.論我國新會計準則的國際趨同[J].科技風，2009
一、新準則在上市公司的實施情況
按照財政部要求，1400余家上市公司已于2007年1月1日起率先實施新企業會計準則(2007年1月1日后新上市的公司自上市之日起統一執行新準則)。新準則實施以來，運行良好，目前已基本實現了新舊準則的平穩過渡。
(一)新準則實施中企業的認識及反映調查結果顯示：(1)新準則比原有制度和準則更為科學、進步。調查中有93％的人認為新準則比原有準則更科學、進步，而沒有人認為新準則不科學和不進步。(2)新準則比原有制度和準則更復雜。調查中有60％的人認為新準則的復雜度更高，有21％的人認為和原來基本相同，19％的人認為沒有原來復雜。(3)新準則比原有制度和準則更靈活。調查中有65％的人認為新準則的靈活度更大，28％的人認為與原來基本相同，7％的人認為靈活性更低。(4)新準則的操作難度較大。調查中有71％的人認為新準則的操作難度較大，9％的人認為難度一般，10％的人認為沒有什么難度。(5)新準則對企業的盈利影響不大。調查中有89％的人認為新準則對企業的盈利影響不大(包括沒有影響和只有很小的影響)，11％的人認為影響較大甚至很大。(6)新準則對企業財務運作體系的影響較大。調查中有71％的人認為新準則較大程度上影響了企業財務的原有運作體系，包括一些會計政策的調整；有29％的人認為沒有影響或影響很小。(7)新準則對財務人員的挑戰更大。調查中有83％的人認為新準則對財務人員的要求更高，挑戰更大；17％的人認為一般。
上述調查結果雖然可能由于個別企業的自身原因或被調查者的個人認識而有一些不真實的或偏差的信息，但總體上基本反映了企業的真實情況。
(二)新準則實施對企業的影響為進一步了解新準則對企業盈利的影響，筆者收集了2007年我國上市公司中報的相關財務信息。經統計，滬深兩市共計1480家A股上市公司2007年上半年主營業務收入共計35088.36億元，較去年同期增長22.51％；主營業務利潤9802.12億元，同比增長97.95％凈利潤3253.5億元，同比增長75.11％。同時值得關注的是，投資收益同比出現238％的大幅增長(剔除其間新上市公司)，占利潤總額的17.9％。這說明新準則中公允價值的運用對A股上市公司的影響整體而言是較大的，但并非對每個企業的影響都很大，可能只是對個別企業影響巨大，而對大多數企業而言，影響并不是很大。
調查還顯示，新準則對企業影響較大的變化，除了公允價值外，還有債務重組、金融工具的確認與計量、無形資產和研發費用的確認與計量、合并報表、存貨的計量等。2007年表現尤其突出的是債務重組以及資產減值準備的處理兩項。截至2007年6月30日，兩市共有115家公司存在債務重組收益，46家公司存在債務重組損失。債務重組平均收益為1349.867萬元，占稅前利潤的比例平均為23.90％；債務重組平均損失為166.2794萬元，占稅前利潤的平均比例為0.77％。其中ST浪莎2007年第一季度因債務重組，獲得2.8億多元的收益，從而成為2007年上市市盈率最低的股票。
二、新會計準則實施中的問題
結合實踐調查及對滬深兩市上市公司執行新準則情況的總體分析，筆者認為，新會計準則實施中主要存在以下問題：
(一)新準則中部分內容可操作性較差調查顯示，絕大多數企業認為新準則的可操作性較差，在具體操作過程中，有些問題不知該如何處理。新會計準則雖然實現了與國際的趨同，但原則性的規定太多，難以具體操作。而被很多人寄予很大希望的《企業會計準則――應用指南》仍然是一些粗線條的規定，沒有具體的實施辦法。從而，使得不少企業認為新準則“看不懂”、“悟不透”，真正執行起來沒有具體的依據。如《股份支付準則》規定，以權益結算的股份支付換取職工提供服務的，應當以授予職工權益工具的公允價值計量。而究竟公允價值如何計量卻沒有具體說明，《應用指南》中雖然對此有一些說明，但不夠細致。而公允價值本身也存在計量上的缺陷，因為公允價值沒有統一的嚴格的標準，多是參考價或估計價，很多數據、資料也難以獲得。因此，在很多時候，只能根據操作人員的主觀判斷來確定。從而造成公允價值計量過程中主觀隨意性較強以及得出的信息不夠可靠等問題。
(二)會計人員專業技術能力制約了新準則的實施新會計準則引入了許多新的會計理念，很多會計核算方法也發生了變化，同時還強化了為投資者和社會公眾提供決策有用會計信息的思想。這對當前我國廣大的會計人員而言，是一個很大的挑戰。調查結果也顯示，相當多的企業認為新準則對會計人員的挑戰更大，新準則要求會計人員要在準確理解準則的基礎上擁有更強的職業判斷能力，而我國目前的會計人員素質參差不齊，職業判斷相差很大。從近年的一個案例可以看出會計人員職業判斷的差異：對南方證券的投資，首創股份提取了15％的減值準備，路橋建設提取了20％的減值準備，邯鄲鋼鐵提取了62％的減值準備，而上海汽車則提取了100％的減值準備。對同樣一家公司的職業判斷，差異竟然如此之大。同時，從上市公司2007年的季報、中報、年報來看，錯報、漏報、機械套用的現象仍然較多，特別是存在公允價值使用不當的情況。而被媒體廣泛報道的中孚實業等三家上市公司因不懂新會計準則而多算2007年第三季度業績的事件，更是說明了我國當前部分會計人員專業技術能力的不足。會計人員缺乏新準則所要求的專業職業能力，在一定程度上制約了會計信息質量的提高和新準則的實施效果。
(三)企業內部管理還不能完全適應新會計準則的要求我國的上市公司基本上可以說都是我國的優秀企業，但就目前來看，不少企業雖然表面上已實行了現代企業制度，引入了現代法人治理結構等，
但實際上，企業管理理念、方法和手段仍然不到位，突出表現在內部控制不到位。如2007杭蕭鋼構大單泄漏事件就是上市公司內部控制失效的―個典型。同時，內部監管質量較差。企業內部審計直接受單位領導的管轄，獨立性差。而內部審計人員自身也對內審的重要性認識不夠，存在應付差事的問題。同時，內部審計人往往專業知識結構不合理，在實務操作中易出現對政策理解的偏差，要深入了解和領悟新準則還有一定的難度，需要一個過程。因而，當前內部審計在新準則的實施過程中還很難充分發揮自身的作用。
(四)企業外部環境制約新會計準則的實施首先，我國的市場體系不夠完善，企業間的交易行為還不十分規范，企業間的競爭不夠充分，公允價值不易形成。而新會計準則中最大的變化就是引入了公允價值計量，市場體系的不完善可能導致公允價值不公允，并形成錯誤的財務報告信息。其次，我國當前的法律制度還不夠完善和健全。如現行的公司法及證券法規，在公司配股和增發、暫停上市和終止上市以及對公司的評價監督等方面都過于偏重利潤指標，從而使得一些上市公司不惜鋌而走險，弄虛作假，最終不僅損害了投資者的利益，還造成了整個市場的混亂。再次，我國資本市場還不夠成熟。當前雖然每年都有不少新的企業上市，創業板也即將推出，但上市公司總體數量仍然較少；國有控股企業仍然較多，且內部治理薄弱，缺乏有效的監督機制；中小股東投機思想嚴重，短期行為普遍存在，缺乏長期投資意識。
(五)新會計準則實施的工作量過大調查顯示，大多數公司認為新會計準則更為復雜，其工作量也更大，主要表現在三個方面：第一，目前只是要求上市公司實施新會計準則，而很多上市公司或者是某集團的子公司，或者下屬有其他子公司，或者既是子公司又是母公司，因此在合并會計報表時就存在兩種形式的報表，是按照新準則進行調整還是重新調回會計制度，這要根據上市公司的不同情況具體決定，這無疑增加了很大的工作量。第二，按照新會計準則的規定，長期股權投資、合并報表準則要求對被投資單位(包括子公司)在會計政策和會計期間上實現統一，如果不統一，要進行調整。而許多被投資單位都是非上市公司，沒有執行新會計準則，因此，該項工作的工作量也很大。第三，新會計準則中很多事項要求設置備查簿，這也增加了不小的工作量。
三、新準則實施的相關思考
新會計準則可以更真實地反映企業的資產負債狀況和經營成果，提高企業會計信息的透明度，實現與國際會計準則的趨同。因此，實施新會計準則是大勢所趨，是不容置疑的，當前，最重要的工作就是要做好新會計準則實施工作的總結，解決存在的問題，為進一步完善新會計準則和促進新會計準則在更多企業中實施做出努力。通過調查分析，筆者認為，應著重從以下幾個方面做好新會計準則的健全、完善工作：
(一)出臺新會計準則解釋細則，提高新準則的可操作性新會計準則體系實現了與國際的趨同，其方向和目的都是正確的，但新會計準則跨度過大，部分隨容規定過于含糊，而《企業會計準則應用指南》也比較籠統，不易操作。我國尚處在市場經濟的初始階段，會計人員已經習慣了規定十分詳細的會計制度，并形成了一定的思維定式，即凡事都要嚴格按照制度的規定來做，很少有自由的空間。而新會計準則除了減值準備、關聯方交易、企業合并等項外，基本上實現了與國際準則的完全趨同，這與我國市場經濟的發展是不同步的，最重要的是對廣大會計人員而言，不知道該如何操作。盡管新準則是先進的，是未來努力的方向，但目前與我國的國情還有一定的差距。因此，建議在《企業會計準則》之外，另行更為詳盡的解釋細則，在實踐中不斷擴展新準則的深度和廣度，提高其可操作性。
(二)加強培訓，培養高素質的會計人員新會計準則對會計人員提出了更高的要求，必須進一步加強培訓，切實提高廣大會計人員的綜合素質。雖然在新會計準則實施前以及實施后的相當長的一段時間內，財政部門以及社會培訓機構已組織了較多的培訓學習，但從目前的情況看，效果并不理想，主要原因如下：一是培訓不夠深入，沒有使會計人員真正領會到新會計準則的精神，甚至部分培訓老師本身對新會計準則就沒有完全理解；二是相當部分會計人員本身知識面較窄，業務能力較低，對新準則的一些內容不能理解或在實踐工作中缺乏職業判斷能力從而不會操作。因此，加強培訓并不是簡單的多辦班就行，而是要深入培訓，全面提高。筆者認為，應從以下幾個方面加強培訓工作：第一，要培訓、選拔一批高水平、高素質的培訓老師。選好培訓老師是關鍵，不好的老師非但起不到指導教育的作用，反而可能誤導學員，教育片面的甚至錯誤的知識。培訓老師要對我國會計制度、準則的變革歷史了解，要真正領會新會計準則實施的目的及精神，真正掌握新準則的具體規定，最好還要有一定的實務工作能力。第二，要深入地進行培訓。要使會計人員了解我國實施新準則的背景及目的，從而使會計人員理解并樂于接受新準則；結合企業實際操作中的具體情況進行解釋說明，使會計人員能真正領悟并準確掌握。第三，要做好新會計準則外的培訓工作。新會計準則更多地要求會計人員進行職業判斷，而我國的會計人員普遍缺少這方面的能力。因此，可通過理論與案例相結合的方式，訓練、提高會計人員的職業斷能力。第四，要加強會計人員職業道德的教育。新會計準則更強調為信息使用者提供有用的會計信息，同時也賦予了會計人員更大的操作空間，因此，要求會計人員要有較強的職業道德觀念。通過以上幾個方面的培訓，要切實提高會計人員的綜合素質，使其徹底拋棄以過去為重點的理論體系和觀念，建立面向未來的會計觀念和理論體系，以適應新經濟發展的需要。
(三)健全并切實落實企業內控制度，充分發揮內部審計作用建立健全企業內部控制制度是近年來會計界關注的熱點，財政部近年也將企業內部控制作為一項重要的工作來抓。2006年7月15日，財政部成立了內部控制標準委員會，專門研究企業內部控制制度的制定、完善問題。筆者認為，建立、完善企業內部控制制度是基本，但更重要的在于落實。當前，很多公司不是缺乏內控制度，而是內控制度落實不到位。究其原因，一方面在于一些公司的部分高級管理人員出于各種個人利益，不愿落實內控制度；另一方面在于一些公司的管理者不了解內控的重要性和不知道該如何嚴格內控制度。因此，為進一步加強企業內部控制，對于上市公司，財政部和證監會應出臺和完善相應的制度，來監督內控制度的執行；對于非上市公司，有關部門應做好宣傳、推動工作，促使企業健全并切實落實內控制度。同時，應充分發揮企業內部審計部門的作用，督促企業自覺執行內控制度，以提高企業的會計信息質量和經營管理水平。
(四)加快改進新會計準則實施的外部環境首先，要盡快制定、完善相關經濟法律法規，為企業發展保駕護航的同時規范企業的一些不當行為。其次，應盡快完善公司治理結構，規范企業財務行為，進一步增強企業管理層及時、客觀、充分地披露會計信息的意識，促使企業規范管理。再次，要進一步完善資本市場。適時加快資本市場的發展，健全上市公司內部管理，促使資本市場健康穩健發展。
[關鍵詞]會計準則；會計制度；實施
一、我國新會計準則體系出臺的背景介紹
90年代初，財政部提出了建立中國會計準則體系這一會計核算制度改革的總體目標，并制定了實現總體目標兩步走的戰略。1993年7月1日開始，我國施行《企業會計準則——基本準則》以及與其相配套的行業會計制度，標志著第一步戰略目標的實現。同時，具體準則的研究草擬工作也逐步推進。到1996年初，財政部共了30多項具體準則征求意見稿，并從1997年開始陸續定稿，截止2001年底，共了具體會計準則16項。2005年，我國會計準則的制定和修訂工作步入快車道，1項基本會計準則和38項具體會計準則的制定或修訂工作都在此年內完成。2006年2月15日，財政部在京舉行會計審計準則體系會，了39項企業會計準則和48項注冊會計師審計準則，標志著適應我國市場經濟發展要求、與國際慣例趨同的企業會計準則體系和注冊會計師審計準則體系正式建立，同時也意味著我國會計核算制度改革的總體目標有望得以實現。
然而，我國一直是會計制度與會計準則兩個會計核算標準共存的局面，前者以規則為基礎，后者以原則為基礎。理論界一直存在以會計準則取代會計制度的看法。實際上，兩種會計核算標準所規范的內容既有區別也有聯系。會計準則主要規定確認、計量和披露標準，而會計制度則主要提供會計記錄指南（陳毓圭，1999）。通常情況下，記錄以確認和計量為前提，而披露又以記錄為基礎。從新頒布的準則內容和形式看，我國的新會計準則已盡可能地把制度的優點結合在一起，揚長避短。但在具體操作過程中，我們還必須清醒地看到實際中存在的問題，切實地解決好它們。
二、實施新會計準則體系將給會計工作帶來的問題
我國財政部2000年12月的《企業會計制度》，不僅對會計核算做出了總體規定，還就有關會計要素和一些特殊會計領域的會計確認、計量、記錄和報告做出了具體規定，《企業會計制度》于2001年1月1日起暫在股份有限公司范圍內實施，2005年在工業企業全面實施。而財政部本次的會計準則，大多是針對《企業會計制度》中沒有處理的問題所做出的具體規范，如企業合并、合并企業報表、企業年金、職工薪酬、保險合同等。因此，我國的新會計準則體系的出臺是否意味著企業會計制度即將完成歷史使命？新會計準則的實施將給會計實務工作帶來哪些問題和困難？筆者將從以下幾個方面進行分析：
（一）新會計準則的運用仍然具有較大的局限性，會計信息的橫向可比性可能進一步降低
財政部在會上稱新會計準則將于2007年1月1日起在上市公司中執行，其他企業鼓勵執行。換言之，除了上市公司必須執行新會計準則外，對于新會計準則和會計制度中存在差異的地方，其他企業仍然有較大的選擇空間。由此可見，新會計準則的運用僅限于上市公司，與同行業的非上市公司相比較，二者提供的會計信息可能基于不同的核算標準，導致其可比性進一步降低。如《金融企業會計制度》已于2001年11月27日，自2002年1月1日起暫在上市的金融企業范圍內實施，而與金融工具有關的金融資產確認與計量、金融資產轉移、套期保值和金融工具的列報與披露等數項會計準則后，上市金融企業2007年1月1日起必須采用新準則。上市金融企業在采用新準則的同時，非上市金融企業仍然可以沿用原來的《金融企業會計制度》，同樣作為指導金融企業的會計核算標準，二者所導致的會計信息質量與數量差距增大，會計信息的橫向可比性可能進一步降低。
（二）新會計準則的實施對會計信息質量提出了更高的要求，會計人員的素質和工作能力將面臨極大挑戰
由于社會發展的大量需要，我國在過去的十幾年中培養了數量眾多的會計人員，目前全國有1000萬會計人員。新會計準則強化了為投資者和社會公眾提供決策有用會計信息的新理念（樓繼偉，2006），然而我國會計人員由于素質參差不齊，對準則和制度理解上的差異以及不同的會計職業判斷能力，在一定程度上制約著會計信息質量的提高和會計準則的運用效果。一個廣為流傳的例子是對南方證券的投資，首創股份提取了15％的減值準備，邯鄲鋼鐵提取的比例為62％，路橋建設提取的比例是20％，上海汽車則提取了100％。如果不計提該項減值準備，上海汽車的利潤增長率將從該年的42％提高到79％，同樣是職業判斷，究竟哪一個企業計提的比例是適當的呢？每個企業都會找出理由來論證自己的職業判斷是正確的（聶興凱；高永國，2004）。但是，計提比例的差別竟有如此之大，也會令人對會計準則能否提高會計信息質量產生疑慮。
因此，會計人員是否具有較高水平的職業操守和恰當的職業判斷成為企業和會計信息使用者極為關心的問題。因為會計目標的實質就是要客觀地反映經濟現實，會計準則本身不可能提供具體答案，對于如何確認、計量、會計信息是否披露等問題都需要會計師自己進行職業判斷，這使得會計人員的素質和工作能力面臨極大挑戰。
（三）新會計準則的實施導致會計的監管成本提高
不難看出，強化和規范企業信息披露是本次會計準則改革的重要目標之一，然而如何強化和規范企業信息披露又是會計工作的難點。目前我國在準則的執行方面存在著不少問題：除了限于本身的專業水準，對準則本身理解不夠外，有的是出于自身動機的需要，甚至某些政府部門出于自身的利益，也會指使企業做一些違反會計準則的處理。由于新會計準則賦予企業在會計處理上更多的職業判斷，相應地會計監督的水平也必須相應提高，財政部同時48項注冊會計師審計準則的目的不言而喻：為提高事務所審計質量，進一步強化專業監督提供有力支持。然而，由于新會計準則給予企業更多的“會計空間”，提高會計監督水平必然要求更多的人力和物力的投入，監督成本相應也會增加。此外，中國證監會宣稱已開始著手研究和制定相應的措施，近期將選擇部分上市公司進行現場調查，測算實施企業會計和審計準則體系可能對資本市場產生的影響，研究制定切實可行的銜接辦法。因此，會計準則的高效運用還必須有其他相關部門的監督和配和，這樣一來無疑會進一步提高監管成本。
（四）會計準則的學習成本增加，會計教育的浪費與不足并存
我國會計準則自90年布以來，已經成為會計專業學生的必修內容，此次發行新準則，學生又需要花費大量的時間精力學習，會計的學習成本明顯增加。但在實際工作中，為中小企業服務的會計人員占了絕大多數。目前，我國中小企業的數量已占全國企業總量的99.3%，我國GDP的55.6%、工業新增產值的74.7%、社會銷售額的58.9%、稅收的46.2%以及出口總額的62.3%均是由中小企業創造的，而且，全國75%左右的城鎮就業崗位也是由中小企業提供的。（2005年中國成長型中小企業發展報告，國家發展改革委中小企業司）
由于新會計準則并非面向全部企業，中小企業仍然適用《小企業會計制度》（2004年4月27日，自2005年1月1日起在小企業范圍內執行）。因此，一方面絕大多數會計人員在進行業務處理時不需要使用新準則，工作一段時間之后，所學知識大多被遺忘，造成會計教育的浪費；另一方面，現有的會計人員在實際工作中缺乏后續教育，對于一部分想要提高專業水準的會計人員來說，如果無法系統學習新會計準則，很難提升他們的會計專業水平，也無法適應未來自身職業發展的需要。
綜上所述，我國新會計準則體系雖已出臺，但在實施過程中還會遇到很多困難。同時也并不意味著企業會計制度已經完成歷史使命，企業會計制度仍將在一定時期一定范圍內發揮作用。
三、有效執行新會計準則的對策思考
一個制定得再完美的會計標準，如果難以執行或者得不到有效執行，那就是形同虛設。因此，我們要積極做好新會計準則實施的有關配套和完善工作。
（一）完善新會計準則的各項配套
1、法律配套
我國當前尚缺乏有效地使用以原則為基礎的會計準則氛圍，更加不能奢望會計準則可從技術上徹底禁絕各類舞弊造假行為。因此，必須進一步健全和完善相關的法律法規制度，加強市場環境和市場秩序的治理與整頓，既保持會計準則良好的靈活性，又防止會計政策被濫用。相關的法律配套可使我國制定的會計準則具有更高層次的公正性和可操作性。
2、準則與制度的配套
據介紹，新會計準則體系主要包括：1項基本準則、38項具體會計準則和相關應用指南。準則的配套不僅僅是足夠的會計準則，還必須對準則有權威的解釋。2006年8月的會計準則應用指南和相關解釋即是新會計準則運用最好的注解。此外，從現階段來看，我國暫時還無法取消企業會計制度，絕大多數的企業仍將在一定時期內實施會計制度。為了避免準則與制度中存在的矛盾和沖突，還應加快修訂《企業會計制度》、和《小企業會計制度》，使之部分內容與會計準則盡可能匹配。
（二）加快建設運用會計準則的內外部環境
1、加強企業的內部控制
從某種意義上說，建立健全企業的內部控制是貫徹會計法律法規，加強會計核算，提高會計信息質量的必然要求，也是從源頭上遏制企業會計造假的最好辦法。加強企業的內部監控主要包括：加快現代企業產權制度改革，建立優化的組織結構和高效的運作程序；建立先進可靠的管理信息系統，使獲取實時信息成為可能，提高企業的快速反應能力；加強內部控制的監督與評審，確保內控制度被切實地執行且執行的效果良好。
2、加強企業外部監管
企業行為的不規范，市場交易的不真實，都給會計信息失真創造生存的土壤。會計準則執行中的問題有一部分是由于外部監管不力造成的，解決這些問題需要多管齊下：如加強證券監管的程序化、規范化和公開化，對企業信息披露加強管理與監督；加強外部審計監督，提高審計質量；對于企業不軌行為加大處罰力度，要讓任何人都清楚地意識到被懲罰的后果將超出自己的承受能力。
（三）完善會計專業技能教育和職業道德教育
1、會計人員的后續專業技能教育
會計人員的職業判斷不僅僅依靠在學校的專業學習，更多的是在實際工作中逐步確立起來的。因此，需要建立體系完整的會計人員素質和后續專業技能教育機制，并使這一機制更加有效地運行。如針對上市公司、股份有限公司、有限責任公司、合伙企業、獨資企業會計的不同核算要求，提供相應對口的后續教育，并將后續教育成為一種職業的終身化教育，使得會計人員的職業素質和水平能夠持續有效地提高。
2、會計人員的職業道德教育
盡管專業技能教育是對會計準則高效率實施的有力保證，但是職業道德教育同樣不容忽視。由于我國會計職業界的法律風險相對較低，導致會計人員的職業道德水平也較低。因此需要強化職業道德觀念和行業自律意識，嚴格執行與遵守有關規范。職業道德教育應盡早開始，并和專業教育同時開展。
總之，頒布新的準則體系只是會計改革重要的一步，如果僅僅片面追求與國際會計準則的一致性，出現與我國會計環境不相適應的情況，導致會計信息的混亂或失控，由此產生的成本和風險都是巨大的。目前當務之急就是盡快切實理解新會計準則的內涵，發揮新會計準則對會計工作的規范作用，進而提高會計職業界的整體實務水平，增強會計信息的透明度和公信力。
參考文獻
[1]陳毓圭.論財務制度、會計準則、會計制度和稅法諸關系[J].會計研究，1999，（2）
[2]陳毓圭.原則導向還是規則導向—關于會計準則制定方法的思考[J].中國注冊會計師，2005，（6）
[3]聶興凱，高永國.對執行具體會計準則若干問題的探討[J].財會月刊（A會計），2004，（12）
[4]王君彩，余應敏.會計準則制定基礎研究[J].財會月刊（A會計），2004，（6）
為了能夠滿足經濟發展的需要，同時又能適應我國國情的具體情況，我們有必要建立一套與國際慣例趨同，同時又有中國特色的會計體系，以提高我國的會計透明度。
當前，財政部按照深化改革的要求，全面推進會計準則的國際趨同，完成了新的會計準則體系的構建工作，建立起一套較為科學完善的會計要素確認、計量和報告標準體系。新會計準則將于2007年1月1日起首先在上市公司中執行，其他企業鼓勵執行。新會計準則的頒布將是我國會計發展史上一個新的里程碑。
此次頒布的新企業會計準則包含1項基本會計準則和38項具體會計準則。新準則體系不但在宏觀上，像準則的適用范圍，財務報告的目標做了調整，同時在微觀方面也做了重大修改和調整。其中在會計基本原則和會計要素的計量這兩個方面，同原準則相比有了巨大的調整和變化。在會計基本原則方面，除繼續保留了重要性原則、謹慎原則、實質重于形式原則等，也強調了可比性、一致性、明晰性等原則。本文就新、舊會計準則的某些變化做一些闡述。
一、新準則中，權責發生制已不再作為會計核算的基本原則，而是作為會計假設定義的。根據湯云為的《會計理論》一書的解釋，可以歸納為兩個原因：其一，配比，實現及其他確認原則都是在權責發生制這一前提下提出的；其二，無論是美國財務會計準則委員會，還是國際會計準則委員會，在其提出的概念框架結構體系中，都假定采用權責發生制會計所得的企業收益方面的信息比只依靠現金收付說明的財務情況更有用。
二、會計計量方面，在堅持歷史成本基礎的前提下，適當地引入了公允價值。正是由于公允價值的應用，計量成為此次準則修改中的一大突出點。美國會計準則和國際財務報告準則都比較側重公允價值的應用，以體現會計信息的相關性。但考慮到我國市場發展的現狀，財政部多次與國際會計準則理事會商討相關問題，以尋求建立一套適合我國具體情況而又滿足國際要求的準則體系。最終，本次準則體系在《投資性房地產》、《非貨幣性資產交換》、《債務重組》、《金融工具的確認和計量》等具體準則中，適當地引入了公允價值的計量模式。總體上說，新會計準則對公允價值的運用是比較謹慎的。由于公允價值的判斷具有一定的專業性，運用不當，會引起一系列的問題。因此，新準則要求公允價值要“持續可靠取得”而不是“估估而已”。公允價值不再是橡皮尺子，而是要充分發揮其作為一個標準衡量價值工具的作用。同時，我國還頒布了一系列監管規章，相信公允價值一定能做到真正的公允。
三、在存貨管理辦法中，新準則取消了“后進先出”法，一律使用“先進先出”法記賬，這對生產周期較長的公司將產生一定影響。在存貨成本變化比較大時，由于其周期較長，公司毛利率和利潤會出現不正常的波動。
四、在資產減值準備計提方面，新準則規定，計提的無形資產、固定資產等減值準備一經確認，不得轉回。從而解決了借減值準備的計提和轉回操縱利潤的問題。財政部會計司司長劉玉廷在一次研討會上曾一針見血地指出，明確所計提的減值準備不得轉回，是考慮到目前借減值準備的計提和轉回操縱利潤的問題很大。因此，此條準則的頒布有力的遏制了利用減值操縱利潤的行為。同時，這也是新會計準則與國際財務報告準則實質性差異之一。
資產減值會計是以決策有用觀為理論基礎的。通過向投資者提供真實的資產價值，以幫助他們做出正確的決策。如果從提供資產真實價值角度來說，計提的資產減值是應該可以回升的，國際會計準則也是允許資產減值恢復的。但由于我國特殊的情況，迫使我們當前必須選擇這一方法。同時，這一做法也符合我國上市公司監管現狀。對證券監管部門而言，減值不得轉回更利于監管。
五、在債務重組方法上，新準則改變了“一刀切”的規定。針對不同的情況采取不同的處理方法。主要體現有二：1、對于因債權人讓步導致債務人豁免或少償還的債務，由原先計入資本公積的做法改為計入營業外收入；2、對于用實物或股權抵債的，引入公允價值作為計量屬性。這一準則的使用，將可能使受豁免的債務人因豁免債務而增加企業當期利潤。但這種做法體現了債務人與債權人之間會計處理的對稱性，實現了與國際會計準則的趨同。同時新準則在債務重組的定義中，明確規定只有在“債務人發生財務困難的情況下”，才可以確認重組利得。這個規定在一定程度上防止了對新準則的濫用，防范了不恰當確認債務重組利得，以此操縱利潤的行為。
六、在交易性金融資產計量方面，引入了公允價值。新準則規定，對于交易性金融資產，取得時以成本計量，期末按照公允價值進行后續計量，公允價值的變動計入當期損益。也就是說，按照舊準則，上市公司進行短期投資時，即使期末市價比賬面價值高，只要公司不打算處置此項投資，那么，其差額就不需進行賬務處理。但依照新準則規定，期末市價若比賬面價值高，無論投資項目處置與否都要進行會計處理，其差額計入當期收益。由此可以看出，新準則在短期投資方面將不再采用原先的成本與市價孰低法計量，而只采用市價法。因此，這種新做法將會使上市公司的短期投資的部分利潤浮出水面，使得公司業績有所提升。
新的投資準則，修訂了投資的分類方式。其中交易性證券投資類似于原先的短期證券投資，期末按公允價值（交易所市價）計價。公允價值的變動計入當期損益，不再采用成本與市價孰低法。但對于上市公司持有的法人股，新會計準則一般不把它認定為交易性金融資產，而是劃分為可供出售金融資產。對于該類資產的計量，新會計準則規定，取得時按照成本計量，期末按照公允價值計量，對于公允價值與賬面價值之間的差額計入所有者權益。
七、在非貨幣性資產交換方面，再次運用了公允價值來計量。新準則規定，非貨幣性資產交換同時滿足如下兩個條件，應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，公允價值與換出資產賬面價值的差額計入當期損益：第一，交換具有商業實質；第二，換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠計量。如果上述兩個條件不能同時滿足，則仍以換出資產的賬面價值作為換入成本，不確定損益。同時還特別指出，若交易雙方存在關聯關系，可能導致發生的交換不具有商業實質。
在舊準則中，非貨幣易換入資產的入賬價值是根據換出資產的賬面價值、相關稅費及補價（如果有的話）確定的，不涉及損益。因此，新準則與舊準則相比，在滿足新會計準則的兩點要求的情況下，這一交換將產生利潤。
八、對無形資產的調整。舊會計準則規定：企業在研究與開發過程中發生的材料費用、直接參與開發人員的工資及福利費、開發過程中發生的租金及借款費用等，直接計入當期損益。新會計準則規定，企業內部研究開發項目的支出，應當區分研究階段支出與開發階段支出。對于研究階段的支出，應當于發生時計入當期損益。對于開發階段的支出，同時滿足新會計準則的四點條件，才能確認為無形資產。
關鍵詞:新會計準則;趨同
2006年2月15日,中華人民共和國財政部頒布了39項新企業會計準則(ASBE), 新企業會計準則體系包括1項基本準則和38項具體準則,基本上涵蓋了目前國際財務報告準則(IFRS)的大部分內容,基本上實現了與國際財務報告準則的趨同(Convergence),新會計準則體系的建立是我國會計發展上新的里程碑,對于完善我國社會主義市場經濟體制,提高對外開放水平和加速中國融入全球經濟都具有重要意義。
一、中國會計準則國際趨同的必然性
1、國內生產總值(GDP)高速增長的需要
“世界邁一步,中國跨三步”,這是對中國經濟增長形象的描述。2003-2006年,我國國內生產總值年平均增長10.4%,大大超過了世界經濟平均增長4.9%的水平。2006年國際貨幣基金組織統計的180個國家和地區中,我國經濟增長速度居第11位。中國的經濟已經逐步融入到全球經濟血脈中,這就要求我國的會計制度也必須跟上國際步伐。
2、應對貿易摩擦需建立長效機制
中國加入世界貿易組織(WTO)5年來,對外貿易摩擦不斷,2005年就有18個國家對我國發起發傾銷、反補貼、保障措施及特保調查63起,其中很重要的原因就是某些成員國拒絕接受運用我國會計準則所計算的成本資料,并要求采用國際會計準則或者第三國的生產成本資料作為依據。因此,我國需要一整套與國際會計準則趨同的新準則,這將為我國應對國際反傾銷提供有利支持。
3、符合成本效益原則
經濟全球化的發展趨勢,促進了區域或全球資本市場的加速形成,導致了全球企業兼并步伐的加快,同時我國大量的企業也開始走向國際,正通過海外并購謀求擴張機會或到國外上市。這就需要分別按照不同國家或地區的會計標準編制財務報告,造成大量的編報或轉換成本,因此采用全球統一的會計標準更符合成本效益原則,也將會提高會計信息的適用性、透明度和可理解性。
4、國際大環境的需要
國際會計準則委員會及國際財務報告準則的地位已得到國際的公認。歐盟已經決定完全采納國際會計準則并宣布從2005年起,所有上市公司都要提供按照國際會計準則編制的合并報表;而美國自從2001年國際會計準則委員會改組以來特別是安然事件爆發后,全方位積極介入國際會計準則委員會的改組,決心在控制國際會計準則的發展上發揮主導作用。1997年的亞洲金融風暴爆發,全世界的投資者對跨國投資,尤其對亞洲、非洲和拉丁美洲等發展中國家的投資變得更為慎重,同時,世界銀行等一些國際開發銀行也相繼對貸款國家和企業提出了按國際會計準則提供財務信息的要求。中國作為最大的發展中國家,為了本國經濟的利益,應該積極主動的跟上國際化的步伐。
二、新會計準則的特點
1、新準則確立了基本準則的主導地位
新準則較好地解決了長期困擾我國的會計準則與會計制度、基本準則與具體準則、企業會計制度及其有關專業核算辦法等之間的關系問題。確立了以基本準則為主導、具體準則和應用指南為具體規范的企業會計標準體系,奠定了我國統一的會計核算平臺,有效避免我國會計核算標準之間的不一致問題。
2、新會計準則強調了會計信息的決策有用性
為了提高社會經濟資源的配置效率,在財務報告目標方面,新會計準則體系強化了會計信息決策的有用性。修訂后的基本準則強調企業提供的會計信息應當與財務報告使用者的經濟決策需要相關,財務報告的目標也側重于資本市場的投資者、債權人,有助于財務會計報告使用者對企業過去、現在或者未來的情況作出評價或者預測,減少信息不對稱,提高投資和信貸決策的有效性;也就是在會計信息的質量要求中,增強了相關性,歷史成本不再是惟一的主要計量屬性,比較全面地在準則體系中導入公允價值的計量屬性。
3、新會計準則也特別地強調會計信息的可靠性
科學和藝術有許多不同點,但“真實才是美麗的”。在這次新頒布的39個會計準則中86次出現“可靠”二字,表明基于我國目前現時環境構建的新企業會計準則體系對會計信息可靠性的倚重。
4、新準則確立了資產負債表的核心地位
利潤反映的是企業某一期間的經營成果,財務報表體系如果側重于利潤表,容易為一些企業追逐短期利益留下托詞和利潤操縱空間,局限性較大。新準則體系凸顯了資產負債表在報表體系中的核心地位,要求企業提升資產負債信息質量,及時計提資產減值準備,這樣,企業只有在資產減去負債后的余額,即所有者權益(凈資產)增加的情況下,才能表明企業價值增加了,股東財富增長了,突破了傳統的單純的利潤考核概念,有助于促使企業改善資產負債管理,優化資產和資本結構,避免眼前利益和收益超前分配,提高決策水平,著眼于企業長期戰略和可持續發展。
5、新會計準則具有中國特色
考慮到我國自身的環境與發展特點,我國對國際會計準則采取繼承并發展的原則,與國際會計準則相比,在以下幾方面不同:一是同受國家控制的企業應否確認為關聯方的規定不同,二是計提的資產減值在以后的會計期間能否轉回,三是對政府補助的會計處理不同,四是對物價變動、通貨膨脹、農業等我國尚未涉及會計事項的處理。
6、新會計準則國際趨同是一個雙向互動的過程
在我國積極向國際財務報告準則趨同的同時,我國部分基于國情的準則的制定得到國際會計準則理事會的肯定和認同,例如新準則中同一控制下企業合并的規定、關聯方交易披露界定、公允價值運用等將成為國際財務報告準則下一階段的借鑒。
三、新會計準則與國際準則趨同性比較
(一)內容架構趨同
我國企業會計準則體系由基本準則、具體準則和應用指南三部分構成。其中,基本準則是綱,在整個準則體系中起統馭作用,基本類似于國際會計準則理事會的《編報財務報表的框架》和美國財務會計準則委員會的《財務會計概念公告》;具體準則是目,是依據基本準則原則要求對有關業務或報告做出的具體規定,現有具體準則已經基本涵蓋了所有的業務內容;應用指南是對具體準則的一些重點難點問題作出的操作性規定。應用指南相當于與各項國際財務報告準則一并的應用指南和實施指南以及相關的解釋公告。可見,我國企業會計準則體系在內容架構上已基本實現了與國際財務報告準則的趨同。
(二)基本準則趨同
1、適用范圍和目標趨同。新會計準則首先對適用范圍的修改,調整為:本準則適用于在中華人民共和國境內設立的企業;其次是對財務報告的目標的修改,調整為:是向財務會計報告使用者提供企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息,反映企業管理層受托責任履行情況,有助于財務會計報告使用者做出經濟決策。新準則的主要思想是“決策有用觀”,完全貼近了國際準則,以市場為導向,站在債權人、投資者乃至社會公眾的角度來提供有用的信息,實現了與國際慣例的趨同。
2、會計原則趨同。新會計準則體系中對會計核算的一般準則進行了補充、調整和完善,改為“會計信息質量要求”,這更強調了會計信息的相關性。同時新準則體系中的會計具體準則,繼續保留了重要性原則、謹慎性原則、實質重于形式原則等,也強調了可比性、可靠性、及時性等原則。但權責發生制和歷史成本計價不再作為會計信息質量要求中的基本原則,而是將權責發生制作為會計核算的基本假設體現在準則中。
(三)具體準則內容趨同
1、將公允價值(Fair Value)引入新會計準則體系。國際財務報告準則中比較側重于公允價值的應用,我國原有會計準則都幾乎不涉及公允價值。考慮到我國市場發展的現狀,修訂后的準則體系中主要在金融工具、投資性房地產、非共同控制下的企業合并、債務重組和非貨幣易等方面采用了公允價值。新會計準則在應用公允價值時把握了這樣一個原則:以歷史成本為基礎同時引入公允價值,但是公允價值在什么情況下使用限制比較多,總體原則把握兩點,一是要運行于活躍的市場,二是交易雙方在完全自愿的情況下。因此說,會計準則體系對公允價值的運用較為謹慎。
2、合并財務報表的合并范圍以控制為基礎確定。《企業會計準則第33號――合并財務報表》第6條規定,“合并財務報表的合并范圍應當以控制為基礎加以確定。控制是指一個企業能夠決定另一個企業的財務和經營政策,并能據以從另一個的經營活動中獲取利益的權力”。這些規定與《國際會計準則第27號――合并財務報表和單獨財務報表》的規定一樣都強調了實質控制。另外,新的合并財務報表準則所依據的基本合并理論于側重母公司理論轉向側重實體理論。
3、非同一控制下的企業合并采用購買法。國際財務報告準則中是禁止采用權益結合法的。在新準則體系的《企業會計準則第20號――企業合并》中規定,在非同一控制下,“購買方在購買日作為企業合并對價付出的資產、發生或承擔的負債應當按照公允價值計量,公允價值與其賬面價值的差額,記入當期損益”,從而將非同一控制下的企業合并的會計處理方法規定為購買法。
4、我國在全面借鑒IAS32、IAS39的基礎上,結合我國實際,出臺了《金融工具確認和計量》、《金融資產轉移》、《套期保值》和《金融工具列報》等金融工具會計準則。這四項準則核心是將金融衍生工具納入表內核算并按公允價值計量,相關公允價值變動計入當期損益或所有者權益。同時規定,企業如開展套期保值業務可以選擇使用套期會計方法,但必須符合嚴格的條件,對公允價值套期、現金流量套期和境外經營凈投資套期等區分進行會計處理,以揭示金融工具的潛在風險。
(四)會計要素趨同
1、分類國際趨同
IASB在其概念框架中同時兼顧了“經濟決策”和“受托責任”兩個方面,但將“經濟決策”作為主要目標,而將“受托責任”作為為“經濟決策”服務的次要目標。我國的會計目標同樣兼顧了兩者,但不同的是把反映企業管理層的受托責任放在目標的第一位。在會計目標的指導下,我國會計準則和國際會計準則一致認為會計信息使用者至少需要兩類會計信息資產負債表所反映的靜態信息和損益表所反映的動態信息。
2、定義國際趨同
我國新企業會計準則按照國際通行規則,嚴格界定了會計要素的定義,并明確規定了有關會計要素的確認條件,基本實現了與國際會計慣例的趨同。
3、確認條件的國際趨同
無論是我國還是IASB在會計要素的確認上均要符合三條標準:一是滿足要素定義的項目;二是與該項目有關的任何未來經濟利益很可能會流入或流出企業;三是該項目具有能夠可靠計量的成本或價值。
四、新會計準則趨同的意義
1、趨同可提高國際貿易的效率,減少對外貿易的損失。
新會計準則的國際趨同充分發揮了會計作為國際通用商業語言的作用,減少了經濟交流的障礙,使得不同地域的企業可順利地交流信息(包括財務信息),評估客戶的實力,促使資源在全球范圍內的優化配置,從而提高國際貿易的效率。2007年5月,省政府常務會正式確定,我省首個專門面向歐洲投資者的工業園-歐洲工業園落戶國家級的株洲高新區,作為株洲高新區開發者的株洲高科集團有限公司將責無旁貸的承擔起引進歐洲企業的重任,什么樣企業能入園,怎樣的公司有利于株洲高新區的發展等一系列問題擺在了眼前,這就要求我們通過客戶提供的財務報告來分析、評價客戶的資產實力、資信狀況和風險狀況,確保引進高效、優質的外資企業,帶動株洲經濟的騰飛。
2、趨同可促進國際資本市場的發展,降低企業融資成本
在國際市場上,企業融資范圍擴展、融資方式優化,融資速度提高、難度相對減小、認購倍率擴大、效率將得到明顯提高,這些改善能夠直接降低融資成本,提高財務信息的透明度和可比性,有利于海外投資者更深入地了解企業的財務狀況,增強其進入我國資本市場的信心,進一步吸引國際資本。株洲高科集團有限公司是株洲高新區的土地開發和基礎設施建設的主體,一方面要投入大量的資金進行征地拆遷和七通一平,引進外來企業;一方面又要支持和參與企業的發展,這就要求我公司在前期需要墊資大量的資金,對于中部地區的一個不太發達的城市,可以說是壓力很大,特別是在國家銀根緊縮的現在,對外融資顯得格外重要。
3、趨同可以規范企業會計行為,提高會計信息質量
新準則體系對于各類企業、各項經濟業務都做出了統一的會計處理規范,使企業在對經濟業務進行確認、計量和報告時有章可循。隨著我國金融市場的發展,涌現了大量的衍生金融工具,新準則及時規范了衍生金融工具的確認、計量和報告的相關問題,對防范和控制企業財務風險起到了很好的作用,這將有利于提高會計信息質量和透明度,加強會計信息的可靠性、相關性和可比性,有利于財務報告使用者對企業資產質量進行真實判斷。
4、趨同可以解決我國完全市場經濟地位問題,提升我國會計的國際地位
2008年4月22日,歐盟委員會接受中國會計準則的正式報告;2008年4月30日,我國與美國達成備忘錄。標志著歐美國家開始對我國完全市場經濟地位的認定,改善了我國企業的出口環境,促進我國對外經貿的發展,促進全球會計領域的交流與合作,增強我國在國際會計領域的影響力,從而進一步提高我國會計的國際地位。
五、新會計準則趨同的思考
1、借鑒國際慣例與立足國情的關系相結合
我們提倡與國際規則接軌,并不是地把西方的東西簡單地采取“拿來主義”時,應當充分借鑒國際財務報告準則及其他得到廣泛認可的準則的規定,同時也要立足國情,有取有舍,充分考慮到我國目前的政治、經濟、文化等環境,因此,我國會計準則體系從項目名稱、體例到內容上,不一定與國際財務報告準則項目一一對應,也就是說趨同只代表進步方向,而不等于相同,只能努力使會計準則與國際財務報告準則相協調或一致,真正做到洋為中用。
2、趨同需要一個過程
為了適應國際上發達國家經濟發展的需求,國際會計標準對發達國家已經比較普遍的經濟交易事項做出了規范,作為一個經濟接軌的發展中國家,我國目前還沒有相同或類似的經濟交易事項,或者我國相同和類似經濟交易事項才剛剛起步,經驗還很少,還沒有制定相應的會計標準,比如各種形式的衍生金融工具、退休金與養老金會計。對于這類差異,應積極開展研究,做好相關準備工作,待這些交易事項實際發生或者較為成熟時,在符合我國國情的情況下,可以考慮全面引入國際會計標準和國際慣例。
3、加大了對企業利潤操縱的可能
由于我國社會主義市場經濟尚不完善,資本市場不發達,沒有活躍的交易市場,公允價值的數據、資料不易取得,新準則在和實施過程中,將會出現難以把握、職業判斷增加,這就導致了在計量過程中主觀隨意性較大,得出的信息不夠可靠,公允性難以保證,甚至可能導致對會計利潤和資產價值的人為操縱。因為公允價值變動損益是沒有現金流作為支撐的,當資產、負債的公允價值變動計入當期損益后,很可能出現企業損益表上增加了利潤,但無現金流。此外,權益法下,收益的確認以權責發生制為基礎,而不考慮現金流的支撐,這又為進行利潤操縱提供了方便。特別是在上市公司中,由于公司每股收益、凈資產收益率和市盈率等影響公司股價和市值的財務指標,無不是以利潤為基礎計算而得出。因此,在中國資本市場,借助權益法,通過聯營公司虛增銷售、重組等各種虛增利潤的現象時有發生,如銀廣廈、鄭百文等就是最好的證明。
參考文獻:
[1]章衛紅、潘美芬.新會計準則國際趨同的背景分析與現實意義,《中國管理信息化(行業版)》,2006.8.21
[2]劉玉廷.中國會計準則建設、趨同、實施與等效――在2008年國際財務報告準則大會上的發言,2008.10.11
[3]柴慧.財政部副部長王軍解讀新企業會計準則體系特點,中國財經報,2006.8.11
[4]胡思虎.新準則:特點、變化與意義,理論月刊,2007(5)
[5]高志宏.我國新會計準則中會計要素的國際趨同,山西高等學校社會科學學報,2007(5)
新會計準則更加趨同國際化。引入了國際會計準則通用的資產負債觀，更加注重反映公司資產狀況。新會計準則在修訂部分現行準則基礎上，增加了有關投資性房地產、生物資產、企業年金基金、股份支付、所得稅等新的規定，同時引入了公允價值概念，要求充分反映公司資產狀況及經營成果，與原準則有較大的變化，存在的影響主要表現在以下幾個方面：
1 投資性房地產計量方法選用的影響
投資性房地產，是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產，包括已出租的土地使用權、持有并準備增值后轉讓的土地使用權、已出租的建筑物。原制度不要求單獨核算投資性房地產，相關資產作為固定資產或無形資產核算，新準則將投資性房地產單獨作為一項資產核算和反映，與自用房地產和作為存貨的房地產加以區別，從而更加清晰地反映企業所持有房地產的構成情況和盈利能力，按新準則規定，符合投資性房地產核算要求，可選用成本模式或公允價值模式計量，若采用公允價值模式計量，當公允價值變動時會對企業當期損益產生影響：當公允價值上升時，其增值部分將增加當期利潤。但沒有產生現金流入；當公允價值下降時，其所貶值部分將在當年一次性進入當期收益，出于謹慎性考慮，企業通常應當不用成本模式對投資性房地產進行后續計量，按月計提折舊。與原準則比較對利潤的影響不大，所不同的是折舊費用在其他業務成本列支，租金收入計人其他業務收入，而原來的折舊費用基本上是進的期間費用。資產負債表中這一部分資產不再在固定資產反映，而單列在投資性房地產反映。
2 資產減值的影響
新準則要求以市場公允價值觀和謹慎原則出發，擴大資產減值范圍，不限于原有的八項減值。要求公司在資產負債表日，應對公司資產進行減值測試，且長期資產減值準備不允許沖回，但存貨等流動資產的減值仍可以沖回。新準則對減值計提要求更嚴，按照新準則的規定計提減值準備后，將會大大減少資產總額和稅前利潤，新準則規定，長期資產計提減值以后。當以后資產價值回升時不得轉回，主要是為了防止企業利用減值準備的計提和沖回來調節利潤。這就改變了原準則可以轉回的做法，這也要求企業在計提減值時更加謹慎。
3 借款費用資本化范圍擴大的影響
新準則放寬了允許借款費用資本化的范圍。主要體現在：
(1)固定資產借款費用資本化取消了“專門借款發生的借款費用才能資本化”的限制。即一般借款用于購建資產的借款費用也可資本化：
(2)擴大了專門借款的利息費用資本化的范圍，即凡用于購建資產的專門借款所產生的借款費用均可資本化：
(3)擴大了符合資本化條件的資產范圍，即需要相當長時間的購建或者生產活動才能達到可使用或者可銷售狀態的資產所發生的借款費用均可資本化，包括固定資產和需要相當長時間的購建或者生產活動才能達到可使用或者可銷售狀態的存貨、投資性房地產等。
由于借款費用資本化政策的變化采用未來適用法，故對企業已竣工或已使用的固定資產沒影響，該政策企業的影響在于：新的建設工程中可以將部分非專項借款即流動資金借款的利息費用予以資本化。從而增加資產，增加利潤。
4 所得稅準則采用資產負債表債務法核算的影響
新準則規定，所得稅應采用資產負債表債務法核算，取消了原來的應付稅款法。企業在取得資產或發生負債時，應當確定其計稅基礎，資產、負債的賬面價值與其計稅基礎存在差異的，應當確認所產生的遞延所得稅資產或遞延所得稅負債，分別作為非流動資產或非流動負債在資產負債表中列示。
對于原來采用應付稅款法核算所得稅的企業，執行新會計準則后，將會產生一定的暫時性差異計人所得稅資產或所得稅負債，從而使得所得稅費用的核算與以前有所差異。對凈利潤產生一定的影響。
5 新增金融資產概念的影響
新的會計準則引入了金融資產概念，將原來的短期投資、部分長期股權投資、長期債權投資及貸款和應收款項劃分到此類。企業可結合自身業務特點、投資策略和風險管理要求。將取得的金融資產在初始確認時劃分為交易性金融資產、持有至到期投資、貸款和應收款項、可供出售金融資產四類，這也意味著企業將有一部分投資從長期股權投資和短期投資科目進行重分類，并按照公允價值進行初始計量，當分類為以公允價值計量且其變動計人當期損益的金融資產應當以公允價值進行后續計量，且將其公允價值變動計入當期損益。當分類為持有至到期投資或貸款和應收賬款時則按攤余成本進行后續計量，當分類為可供出售金額資產也按公允價值后續計量。所不同的是公允價值變動計人資本公積。采用新的準則也意味著部分資產的公允價值變動將直接影響企業的利潤。
6 固定資產準則定義變化的影響
新固定資產準則與原準則比較實質性差異不大，不會對企業財務狀況造成重大影響。有可能產生影響的有：
原準則固定資產定義有“單位價值較高”這一標準。新準則固定資產定義中未包括單位價值標準的原則性限制。這一規定可能使得企業改變資產結構。這將影響當期損益及今后的折舊費用。
7 職工薪酬準則形式多樣化帶來的影響
1、準則的新規定
新頒布的《職工薪酬》準則的制定旨在規范企業為獲取職工提供服務而給予各種形式的報酬以及其他相關支出的會計處理和信息披露，職工薪酬包括工資獎金津貼、職工福利費、各類社會保險費用、住房公積金、工會經費、職工教育經費、未參加社會統籌的退休人員退休金和醫療費用以及辭退福利、帶薪休假等其他與薪酬相關的支出。但此準則不涉及對于以股份為基礎的薪酬和企業年金的規范。
可以看出此準則所規范的職工薪酬較以往相比內涵大為增加，既有傳統意義上的工資、獎金、津貼和補貼，也包括以往包含在福利費和期間費用中的職工福利費、工會經費、職工教育經費、各類社會保險（包括養老、醫療、失業、工傷、生育保險等），更是增加了諸如辭退福利、帶薪休假等新增的職工薪酬形式，以適應我國社會主義市場經濟的發展和變化。
而從會計核算來看，此準則統一了各類職工薪酬的會計處理原則：在職工提供服務的會計期間確認為負債，根據受益對象計入資產成本或當期費用。應由生產產品負擔的職工薪酬，計入存貨成本；應由在建工程負擔的職工薪酬，計入建造固定資產成本；應由產品和在建工程負擔以外的其他職工薪酬，計入當期費用。而以往則是除了工資津貼和福利費按受益對象計入資產、成本或當期費用外，其他職工薪酬則全部計入當期費用。
在信息披露方面，準則統一了關于職工薪酬的披露原則，首次明確規范了披露的范圍和內容，即因在財務報表附注中披露支付給職工的工資獎金津貼、各類社會保險福利費、住房公積金、支付因解除勞動關系所給予的補償以及其他職工薪酬等項目的金額。同時規范了對于因接受企業解除勞動關系補償計劃建議的職工數量不確定而產生的或有負債，應根據《或有事項》準則規定進行披露。
2、準則對軍品成本構成的影響
因為新準則將原統一在管理費用中核算的各類社會保險費用、住房公積金、工會經費、職工教育經費、未參加社會統籌的退休人員退休金和醫療費用以及辭退福利、帶薪休假等其他與薪酬相關的支出按受益對象分別計入資產、成本或費用。所以，企業直接生產人員和車間管理人員的上述各項費用勢必要從管理費用中轉移至直接工資或制造費用中核算，從而加大了軍品制造成本的比重，減少了期間費用的比重。從軍品小時費用率來看，則是降低了管理費用小時費用率，提高了直接工資小時費用率和制造費用小時費用率。
二、《借款費用》和《存貨》準則對軍品成本構成的影響
1、準則的新規定
修訂后的《借款費用》準則與原準則的差異，主要在于：一是擴大了借款費用資本化的資產范圍，原準則僅為固定資產，新準則包括固定資產和需要相當長時間才能達到可銷售狀態的存貨以及投資性房地產等。二是擴大了可予資本化的借款范圍，原準則僅為專門借款，新準則包括專門借款和一般借款。由于借款費用資本化的范圍將擴大到某些存貨項目，如需要相當長時間才能夠達到可銷售狀態的存貨。
對應資本化計入存貨的會計分錄，準則規定如下：
借：生產成本
貸：銀行存款（輔助費用）
預提費用（一般借款利息）長期借款（專門借款利息、外匯借款利息及匯兌差額）應付債券（應付債券利息及溢價折價的攤銷）
在存貨達到預定可使用狀態后：借：存貨
貸：生產成本
2、對軍品成本構成的影響在原會計準則規定下，除固定資產的專門借款費用符合條件的可以資本化外，其他借款費用均要計入當期財務費用。所以，在軍品生產企業為保證及時交付產品的情況下，在未簽訂產品銷售合同、未收到預付款時，需要借入資金進行原材料、元器件、外購外協件的提前采購，所發生的借款費用只能計入財務費用。
在新會計準則規定下，上述這些借款費用在生產成本中核算，資本化進入存貨成本，增加了軍品成本中直接材料的金額，減少了財務費用的金額，從軍品小時費用率來看，則是降低了財務費用小時費用率。
在上述幾個準則的綜合影響下，將使軍品生產企業的產品成本結構呈現出制造成本比重大幅提高（因社保基金和公積金等數額巨大），期間費用的比重顯著下降，增加了成本歸集的相關性。但企業新會計準則在企業實施的同時，各事業單位實行的仍是《軍工科研事業單位會計制度》，其生產的產品成本結構沒有變化。這樣一來，就導致企、事業的各項費用歸集口徑不一致，計算出的成本結構和各項費用率也缺乏橫向的可比性，在進行成本分析時，需要按同一口徑進行相應調整。
一、盈余管理概述
（一）盈余管理概念界定
盈余管理也稱利潤管理，是近來會計學界研究的熱點問題之一，但關于盈余管理的概念，會計學界一直存有諸多不同意見。權威的定義有美國會計學家雪普（KatherineSchipper,1989）曾在著名的“盈余管理的評論”文章中提出：盈余管理實際上是旨在有目的地干預對外財務報告的過程，以獲取某些私人利益的“披露管理”。該定義突出了盈余管理的出發點是私人利益的滿足。美國會計學家斯可特（Scott，2000）認為“盈余管理是在GAAP許可范圍內，通過會計政策選擇使經營者自身效用或企業市場價值最大化的行為”。但該定義是狹義的，將盈余管理限定在公認會計原則的約束范圍內，采取的方法僅包括會計政策選擇。此外，美國前證監會主席萊維特（ArthurLevitt，1998）對盈余管理現象表示擔憂，認為盈余管理已成為美國證券市場參與者之間違背市場原則的游戲，將給美國財務報告系統造成很壞的影響。管理當局濫用“巨額沖銷”的方式來調整費用正在威脅著財務報告的可靠性。將盈余管理與財務舞弊之間不易區分的地帶稱之為“灰色地帶”。該定義是廣義的盈余管理概念。本研究將盈余管理界定在狹義的盈余管理。
（二）盈余管理方法概述
縱觀國內外學者對盈余管理的方法主要歸類為以下幾種：
第一，對會計原則的選擇與運用。比如:（1）謹慎性原則的運用。即企業在進行會計核算時不得多計資產或收益、少計負債或費用。(2)重要性原則的運用。重要性原則認為，對微不足道的項目則不值得對其進行精確計量和報告。企業可以運用會計職業判斷中的重要性原則通過增加或減少認為不重要的會計數據來進行盈余管理。
第二，會計政策和方法的選用。在選擇會計政策時，企業一般要處于盈余管理的角度，站在有利于企業管理當局的角度進行選擇，但是會計政策一旦選用不得隨意更改。
第三，會計估計的時點和數量以及關聯方交易的判斷也給盈余管理提供了空間。
實務界在具體操作中，往往結合管理層的意圖和公司發展所處的客觀環境，從做大盈余、均衡盈余、做小盈余以及除垢之中選擇合適的盈余管理方式。
二、盈余管理與會計職業判斷
會計職業判斷對盈余管理產生著重要的影響，根據國內外的各種表述，本文將會計職業判斷定義為“具有會計專業技能知識和經驗的會計人員，基于客觀的、謹慎的、正直的態度，本著為會計信息使用者高度負責并為之提供高質量信息的職業精神，在會計職業標準的框架內或是會計職業標準制定機構的意思指引下，通過識別、計算、分析、比較或是咨詢等方法，對不確定性的會計事項所做的裁決與斷定的思維過程”。雖然盈余管理與會計職業判斷都是對不確定性的會計事項所做的判斷，但是會計職業判斷與盈余管理之間還是存在著顯著的差異：
第一，主體不同。盈余管理的主體是企業管理當局，而會計職業判斷的主體是從事會計工作的會計人員。
第二，目的不同。盈余管理的目的是為了獲取管理當局的私人利益，但受益者和利益表現非常復雜，通常有報酬計劃、債務契約、政治成本三大動機，也有我國現階段公開上市發行股票、配股、避免處罰、炒作股票等動機。而會計職業判斷要求會計人員必須尊重客觀事實，如實反映經濟事項對企業財務狀況和經營成果造成的實際影響，在做判斷時，要保持客觀中立。
第三，客體不同。盈余管理的客體有兩類：一是公認會計原則、會計方法和會計估計；二是交易事項的規劃和時點的選擇。由于會計職業判斷一般是在經濟事項發生后進行，因此它只包括前類事項在內。即盈余管理研究將總體應計部分拆分為非主觀應計部分和主觀應計部分。非主觀應計部分不需要用到太多的會計職業判斷，而涉及到主觀應計部分就需要會計人員謹慎合理地運用會計職業判斷。
第四，研究目的不同。盈余管理主要采用實證研究方法，研究目的在于揭示盈余管理行為的存在，并對其進行解釋，研究涉及一系列的管理和經濟問題。會計職業判斷研究的重點在于探討會計人員進行職業判斷的規律，目的在于幫助會計人員提高職業判斷水平，減少判斷偏誤，以更好地為合法的盈余管理服務。
財政部在2006年2月實施新準則以來，我國的會計標準體系才真正實現了與國際趨同。施行的新準則給了我國會計實務工作者更大的職業判斷空間，同時也對會計人員提出了更大的挑戰。如公允價值的合理計價、投資性房地產、生物資產、金融工具等都需要會計人員合理運用職業判斷。也就是說，目前的新準則模式完全采用國際會計準則的“原則導向模式”，會計職業判斷被提到了一個前所未有的高度，給會計人員對公司的盈余管理提供了更大的平臺。
三、新準則下盈余管理空間研究
會計的不確定性是會計本身所固有的，它使得同一個企業的經濟業務或經濟事項運用不同的計量方法，或由不同的會計師進行計量，會產生不一致的結果，這就給合法的盈余管理提供了機會。在會計標準的框架內，如果企業能夠合理地運用會計職業判斷進行合法的盈余管理，那么會計監管機構就會鼓勵會計人員大膽地進行更多的判斷，使會計人員的職業判斷水平有所提高。反之，如果大部分企業都是出于不合法的盈余管理目的而濫用會計職業判斷，那么會計監管機構勢必會通過修訂會計標準而縮減會計職業判斷的空間，以堵住企業管理當局運用會計職業判斷進行盈余管理可鉆的漏洞。因此，本文結合新準則中會計人員職業判斷對盈余管理的空間進行以下歸納：
（一）關于會計核算原則、核算條件及時間的判斷
1.企業會計準則——基本準則
（1）會計核算原則的要求
①相關性。新準則第13條規定，企業提供的會計信息應當與財務會計報告使用者的經濟決策相關。對相關性的判斷也就是要求企業出于經營決策需要的盈余管理存在。
②實質重于形式。這里要求會計人員進行職業判斷的是，實質重于形式原則在具體準則中的運用。新準則中涉及到經濟實質判斷的有非貨幣資產交換準則中商業實質的判斷、融資租賃的判斷、債務重組中債務人做出實質性讓步、金融資產控制權轉移的判斷、納入合并財務報表范圍的子公司的確定、合同的拆分與合并、資產或資產組的劃分等等。
③重要性。新準則第17條規定企業的會計信息所有重要交易或者事項。至于“重要性的程度”，新準則沒有規定，本文認為可以參照注冊會計師審計的重要性的量度來判斷。
④謹慎性。新準則第18條要求企業不應高估資產或者收益、低估負債或者費用，這也是對企業盈余管理的客觀要求。
（2）資產、負債、所有者權益、收入、費用、利潤各要素的確認
確認為資產或負債要求準確判斷三項內容：“企業過去的交易或者事項形成的”、“由企業擁有或者控制的”、“預期會帶來企業經濟利益流入或者流出的”。確認為收入或費用要求判斷以下三項內容：“企業日常活動中發生的”、“會導致所有者權益增加或減少的”、“會導致與向所有者分配利潤無關的經濟利益的流入或流出”。
2.企業會計準則——具體準則
（1）企業會計準則第3號——投資性房地產
①投資性房地產的初始確認和后續支出的確認。新準則規定，為賺取租金或資本增值的投資性房地產包括：已出租的土地使用權、持有并準備增值后轉讓的土地使用權、已出租的建筑物，不包括自用或作為存貨的房地產。
②投資性房地產轉換的確認條件：投資性房地產開始自用；作為存貨的房地產開始出租；自用土地使用權停止自用，用于賺取租金或資本增值；自用建筑物停止自用改為出租；這里要求判斷的是“時間問題”。（2）企業會計準則第6號——無形資產
①無形資產的確認。新準則要求判斷的是，無形資產是“沒有實物形態的”和“可辨認性標準”，其中“可辨認性標準”要求判斷“能夠從企業中分離或劃分出來用于出售等”或“源自合同性權利或其他法定權利”。
②研究費用和開發費用的不同處理的確認。要進行開發階段的費用資本化，必須判斷是否符合“有技術可行性”、“有使用或出售意圖”、“有市場或對企業有用”、“有能力支持完成開發或出售”、“支出能可靠計量”。五個條件要同時符合才能進行資本化。
（3）企業會計準則第8號——資產減值
關于資產和資產組的認定，以及總部資產的概念。資產和資產組的劃分主要是判斷“是否獨立產生現金流量”，能獨立產生現金流的歸為一項資產。與其他資產一起產生現金流的，歸為一個資產組。判斷總部資產主要看其特征“難以脫離其他資產或資產組產生獨立的現金流，而且其賬面價值難以歸屬于某一資產”。
（4）企業會計準則第21號——租賃
租賃分類的判斷。租賃分為經營租賃和融資租賃。要求會計人員根據實質重于形式原則來判斷“經營租賃”和“融資租賃”，在判斷為“融資租賃”時尤其要謹慎，看是否符合準則所規定的條件（滿足一條既可）：所有權轉移；承租人擁有低價購買選擇權（5%以下）；租賃期占使用壽命大部分（75%以上）；承租人最低付款額現值幾乎相當于租賃開始日租賃資產的公允價值（90%以上）；性質特殊，只有承租人可以使用。這為盈余管理提供了比較大的空間。
（5）企業會計準則第23號——金融資產轉移
金融資產轉移的確認。會計人員應當比較金融資產轉移前后未來現金流量凈現值及時間分布的波動使其所面臨的風險，判斷是否已將該金融資產所有權上幾乎所有的風險和報酬轉移給了轉入方。需要按照實質重于形式原則的要求，通過計算來判斷是否已將金融資產所有權上幾乎所有的風險和報酬轉移給了轉入方，在計算金融資產未來現金流量凈現值時，應當考慮所有合理、可能的現金流量波動，并采用適當的現行市場利率作為折現率。
（二）關于會計計量和核算方法的判斷和選擇
1.初始計量及核算方法的選擇
企業會計準則——基本準則中明確會計計量屬性的選擇：一般應當采用歷史成本；采用重置成本、可變現凈值、現值、公允價值的，應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量。
2.后續計量及核算方法的選擇
（1）企業會計準則第2號——長期股權投資
母公司對具有控制權的投資由權益法改為成本法，將大大減少母公司尤其是自身沒有主營業務的控股型母公司的利潤總額。這里要求會計人員判斷的是“轉換條件”是否滿足。
（2）企業會計準則第3號——投資性房地產
投資性房地產后續計量模式選擇，采用公允價值模式必須能夠對投資性房地產的公允價值做出合理的估計。就我國目前房地產市場的現狀來看，企業的會計人員應當判斷為采用公允價值模式。我國房地產市場總體來說有持續穩定的增勢潛力，執行新準則將會給企業帶來額外的利潤增長。
（3）企業會計準則第4號——固定資產
①固定資產后續計量。累計折舊計提的范圍和方法要求會計人員作出合理判斷；固定資產使用壽命和預計凈殘值也要求會計人員根據具體情況做出合理判斷。②預計棄置費用計入固定資產成本。其中預計“固定資產棄置費用”也是會計人員判斷的內容。
（4）企業會計準則第6號——無形資產
無形資產的后續計量中需要區分，使用壽命有限的無形資產，使用壽命不確定的無形資產。企業會計人員應當在判斷和復核無形資產的使用壽命時，根據使用壽命是否有限來確定無形資產的后續計量方法和相應的攤銷期。
（5）企業會計準則第22號——金融工具的確認和計量
金融資產和金融負債的后續計量分別采用公允價值和攤余成本計量。采用公允價值計量的金融資產和金融負債，公允價值的變動計入當期損益；采用攤余成本計量的金融資產和金融負債，按實際利率法計算攤余成本。
3.公允價值計量
公允價值是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或債務清償的金額。在38項具體準則中涉及到公允價值計量的具體準則有17項之多，為了顯示公允價值在新準則體系中的重要性，引起企業會計人員的重視，本文將公允價值從后續計量中分離出來。涉及到的具體會計準則有：存貨、長期股權投資、投資性房地產、固定資產、生物資產、無形資產、非貨幣資產交換、資產減值、股份支付、債務重組、收入、建造合同、政府補助、企業合并、金融工具的確認和計量、金融資產轉移、套期保值等17個。下面就從上面這些具體準則中選取幾個重要的作分析。
（1）企業會計準則第3號——投資性房地產
在有確鑿證據表明投資性房地產的公允價值能夠持續可靠取得的情況下，可以對投資性房地產采用公允價值模式進行后續計量。采用公允價值模式計量的，不對投資性房地產計提折舊或進行攤銷，應當以資產負債表日投資性房地產的公允價值為基礎調整其賬面價值，公允價值與賬面價值之間的差額計入當期損益。
（2）企業會計準則第11號——股份支付
新準則要求企業在行權前的等待期間，以對可行權益工具數量的最佳估計為基礎，按照權益工具授予日的公允價值，將當期取得的服務計入相關成本和資本公積；或者以對可行權情況的最佳估計為基礎，按照企業承擔負債的公允價值金額，將當期取得的服務計入成本或費用和相應的負債。這里要求判斷的還有“最佳估計數”。在保證職工獲得相等的對價的條件下，如果企業在以“權益結算”和以“現金結算”這兩種支付方式中選擇不同的方式，則可以記錄不同的成本和費用。前一種方式下按照授予日的公允價值計量，這就給企業帶來了盈余管理的空間。
（3）企業會計準則第12號——債務重組
新準則第5條規定，債務人以非現金資產清償債務的，債務人應當將重組債務的賬面價值與轉讓的非現金資產的公允價值之間的差額，計入當期損益。
新準則第6條規定，債務人將債務轉為資本的，債務人應當將債權人放棄債權而享有的股份的面值總額確認為股本或者實收資本，股份的公允價值總額與股本之間的差額確認為資本公積。重組債務賬面價值與股份的公允價值總額之間的差額，計入當期損益。
（4）企業會計準則第22號——金融工具的確認和計量
企業初始確認金融資產或金融負債，應當按照公允價值計量，同時應當按照公允價值對金融資產進行后續計量。對按照本準則規定應當以公允價值計量，但以前公允價值不能可靠計量的金融資產或金融負債，企業應當在其公允價值能夠可靠計量時改按公允價值計量。金融資產或金融負債公允價值變動形成的利得或損失，除與套期保值有關外，按下列規定處理：以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或金融負債公允價值變動形成的利得或損失，應當計入當期損益；可供出售金融資產公允價值變動形成的利得或損失，應當直接計入所有者權益，在該金融資產終止確認時轉出，計入當期損益。
4.資產減值準備
資產減值準備由《企業會計準則第8號——資產減值》進行規范。資產減值，是指資產的可收回金額低于其賬面價值。新準則中的資產，除了特別規定之外，包括單項資產和資產組。資產組，是指企業可以認定的最小資產組合，其產生的現金流入應當基本上獨立于其他資產或者資產組產生的現金流入。企業會計人員要判斷“資產和資產組”、“減值跡象”、“減值金額的估計”。
5.會計政策、會計估計的變更
由《企業會計準則第28號——會計政策、會計估計變更和差錯更正》規范。
①應當嚴格區分會計政策變更和會計估計變更。②原來劃分為會計政策的，只有發生的交易或事項與以前相比具有本質性的差別并且重要程度高時，才可以判斷為會計政策變更等。
四、新會計準則下盈余管理的具體方法應用研究
（一）新會計準則關于會計確認方面盈余管理的主要方法
1.投資性房地產轉換的確認
在成本模式下的會計處理，是將房地產轉換前的賬面價值作為轉換后的入賬價值，進行盈余管理的空間幾乎沒有。但在新準則下，投資性房地產一旦選用了公允價值核算模式，進行盈余管理的空間就較大。按新準則規定，采用公允價值模式計量的投資性房地產，是不需要計提折舊或進行攤銷的，轉換為自用房地產時，應當以其轉換當日的公允價值作為自用房地產的賬面價值，公允價值與原賬面價值的差額進入當期損益，并且按賬面價值計價后計提折舊或進行攤銷，企業的費用就會增加。自用房地產或存貨轉換為采用公允價值計量模式計量的投資性房地產時，投資性房地產按照轉換當日的公允價值計價，轉換當日的公允價值小于原賬面價值的，其差額計入當期損益；轉換當日的公允價值大于原賬面價值的，其差額計入所有者權益。需要強調的是，運用投資性房地產轉換進行盈余管理的目的不是為了追求公允價值與賬面價值之間的轉換而調整收益，因為按新準則的要求，房地產轉換公允價值與賬面價值之間的差額必須詳細地在報表附注中披露，而是為了追求在公允價值模式下不需要計提折舊與成本模式狀態下要計提折舊的區別來進行盈余管理。
2.關于資產和資產組的認定
研究資產和資產組的劃分認定是為了能夠合理地通過計提資產減值準備進行適度的盈余管理。新準則規定，有跡象表明一項資產可能發生減值的，企業應當以單項資產為基礎估計其可收回金額。企業難以對單項資產的可收回金額進行估計的，應當以該資產所屬的資產組為基礎的可收回金額。企業資產的可收回金額低于賬面價值時，要計提資產減值準備，而按單項計提和按資產組計提的減值準備的數額顯然不一樣。也就是說，企業在購建或生產企業的資產時，就應當考慮未來幾年內企業的盈余管理要朝什么方向努力。以盈余管理所要達到的目標為指導，合理地劃分資產和資產組。
3.金融資產轉移確認：主要風險和報酬、控制權轉移的判斷
新準則強調判斷金融資產轉移要遵循實質重于形式的原則，要看所出售的金融資產是否從實質上發生轉移，全部轉移的要終止確認該金融資產；部分轉移的就已轉移的部分終止確認；轉移部分金融資產的公允價值變動計入當期損益。而判斷金融資產是否發生實質性轉移主要是看控制權是否轉移，控制權轉移的確認在復雜的金融資產轉移交易過程中是關鍵之所在，需要會計人員進行合理的職業判斷。企業會計人員在判斷是否已放棄對所轉移金融資產的控制時，應當注重轉入方出售該金融資產的實際能力，從而合理地確定金融資產銷售的公允價值以及所確認的利得或損失。需要強調的是，在國外的金融資產轉讓交易中，交易者通常會設計出復雜的金融合約結構，通過保留部分合約權利與義務來掩蓋交易的真實意圖或經濟實質，從而造成會計確認界限的模糊，以此規避準則所管制的范圍，來進行盈余管理。
4.合并財務報表范圍的確定
合并財務報表的確定，遵循實質重于形式的原則。新準則在確定合并范圍時不再強調重要性原則，無論是小規模的子公司還是經營業務性質特殊的子公司均納入合并范圍。合并財務報表范圍的確定留出的盈余管理的空間不僅限于此，更多的是在準則允許的范圍內，通過合理的規劃和安排，將原本應該納入合并報表的子公司轉換成不納入合并報表核算的公司，或將本不應納入合并報表的公司轉換成應該納入合并報表核算的子公司。根據子公司的盈利情況的不同，編制合并報表的總公司可以決定該“子公司”是去還是留。但是值得注意的是，要合理掌握時間，要做到編制合并報表時，這些“子公司”已經在新準則規定的范圍內做好了去還是留的問題。
（二）新會計準則關于會計計量方面盈余管理的主要方法
1.投資性房地產的公允價值
目前我國的房地產市場的公允價值基本上已經完善化，大部分企業都可以采用公允價值模式進行投資性房地產的初始計量和后續計量。新準則下，采用公允價值模式計量的，不對投資性房地產計提折舊或進行攤銷，而以資產負債表日投資性房地產的公允價值為基礎調整其賬面價值，公允價值與賬面價值之間的差額即入當期損益，將使費用減少，利潤增加。為企業進行盈余提供了新的空間。
2.非貨幣資產交換中的公允價值
新準則規定，在非貨幣性資產交換同時一定的條件下，當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，公允價值與換入資產賬面價值的差額計入當期損益。產生的結果是，這一交換將產生利潤，如果換出資產賬面價值與換出資產公允價值差距大，則差額對當期損益的影響也大，對當期資產結構、所得稅費用、凈利潤及凈資產會產生很大影響。也就是說要在非貨幣資產交換中運用公允價值進行適度盈余管理操作，就必須根據會計人員的職業判斷確定交換是否具有商業實質。
3.債務重組中的公允價值
新準則對于實物抵債業務，引進公允價值作為計量屬性。采用了公允價值以后，將產生的債務重組收益計入當期損益。進行債務重組將增加債務人的利潤。一些無力清償債務的公司，一旦獲得債務重組，其重組收益可以直接反映在當期利潤表中。
4.非同一控制下的企業合并中的公允價值
新準則規定，非同一控制下的企業合并，購買方在購買日對作為企業合并對價付出的資產、發生或承擔的負債應當按照公允價值計量，公允價值與其賬面價值的差額，計入當期損益。根據企業會計制度，按賬面價值進行計量不產生損益。在新準則下，非同一控制下的企業合并，由于資產按公允價值計量，很可能產生商譽，而商譽按照資產減值準備的規定，期末進行減值測試，不允許攤銷，這樣的做法可使企業的資產增加。但是，我國目前仍未對商譽的會計處理專門的具體準則，也就是說，在商譽會計處理這個點上還是存在著一定的盈余管理空間的。
（三）新會計準則關于會計政策選擇中的盈余管理
1.長期股權投資核算方法的選擇
新準則規定①能夠控制——成本法；②共同控制、重大影響——權益法；③不具有共同控制、重大影響，且在活躍市場中沒有報價，公允價值不能可靠計量——成本法。權益法核算的有關規定——凈資產的公允價值。這里要求會計人員作出職業判斷的是：控制、共同控制和重大影響的概念。基于盈余管理的角度，這里就要求會計人員在判斷對其他企業是否就有控制、共同控制或重大影響時，應該聯系每種狀態下所要運用的核算方法。一般來說，把其他的關聯企業轉換成符合權益法核算狀態下為宜，因為權益法核算可以按照凈資產的公允價值計價，存在較大的盈余管理空間。當然這不能一概而論，需要看企業進行適度盈余管理的方向，是做大還是做小，以此來決定對聯營企業采用的核算方法。但是實務操作中，也不能僅僅只從盈余管理的角度來考慮，要決定對聯營企業是應該控制、共同控制還是有重大影響，一般還要考慮企業的經營管理的戰略等。
2.投資性房地產等后續計量模式的選擇
投資性房地產可以采用成本模式和公允價值模式兩種。但是，采用公允價值模式必須滿足兩個條件：①投資性房地產所在地有活躍的房地產交易市場；②企業能夠從房地產交易市場上取得同類或類似房地產的市場價格及其他相關信息，從而對投資性房地產的公允價值做出合理的估計。要強調的是，凡是涉及到在成本模式與公允價值模式選擇、賬面價值計價模式和公允價值計價模式選擇時，一般來說企業會計人員應會同企業的其他經營管理人員為實施或選擇公允價值模式計量創造條件，因為公允價值模式相對于成本模式給會計人員留下了更大的盈余管理空間。
（四）新會計準則關于會計估計方面的盈余管理
1.資產可收回金額的估計
新準則明確可收回金額的確認包括公允價值扣減處置費用后的凈值及資產預計未來現金流量現值的兩種方法；預計未來現金流量現值分別從現金流量、使用壽命和折現率三個角度對資產預計未來現金流量現值進行規定，強調企業在預算或者預測基礎上的預計現金流量，折現率采用能反映當前活躍市場貨幣時間價值和資產特定風險的稅前利率，而且是企業購置或投資資產時所要求的必要報酬率。資產可收回金額的估計采用第一種方法相對來說比較簡單，由于涉及到公允價值，可以在公允價值運用的范疇內進行盈余管理操作。而第二種方法中，要預計未來現金流量的現值，對于我國的企業的大部分會計人員來說，要做出準確的預計難度較大，但也是企業可以進行適度盈余管理的空間。
2.按實際利率法攤銷的估計數確定
按實際利率法進行攤銷是新準則的又一亮點。涉及到的具體準則有：①借款費用中涉及折價或溢價的攤銷；②融資租賃下，為確認融資費用、收益才用實際利率法進行分攤；③采用攤余成本計量的金融資產和金融負債，按實際利率法計算攤余成本。在按實際利率法攤銷時，決定攤銷額的有市場利率和攤銷期限兩個因素，但是有一點可以肯定的就是，攤銷期限越長，前期的攤銷金額越少；攤銷期限越短，前期的攤銷金額越大。我們企業的會計人員可以利用這一點進行適度的盈余管理的操作。但是要注意，由于實務中碰到的問題會千變萬化，顧及到盈余管理的問題而去規劃攤銷期限，有的時候會得不償失。這就要求企業會計人員權衡各方面利弊，最后選擇最有利于企業的做法。
五、研究結論
由于新準則的實施加大了會計職業判斷的空間，理所當然也就加大了企業進行適度盈余管理的空間。但是新準則從很多方面來講也提高了會計信息的質量，改變了企業進行適度盈余管理的模式。在施行新準則以后，要求企業的會計人員和其他經營管理人員一起做好以下幾個方面的工作：
1．研究掌握新準則尚未明確指出或者模棱兩可的地方，往往新準則最薄弱的地方也是我們企業進行盈余管理最好的地方。企業在這方面要對會計人員加強培訓和指導。
摘要:2006年隨著新會計準則的頒布,職工福利費的核算方法發生了很大的變化,本文擬從職工福利費的計提標準、開支范圍及辭退福利、非貨幣利支出規定四個關鍵點闡述職工福利費核算處理。
關鍵詞:會計準則職工薪酬開支范圍規定
2006年新修定的《企業會計準則第九號—職工薪酬》明確將企業職工福利費納入職工薪酬的范圍,并且新的《財務通則》以及新《企業所得稅法》都對職工福利費的列支等問題作出了新的規定,使運行多年的職工福利費核算方法發生了實質性變革。因此在新準則下正確理解和核算職工福利費,個人認為必須把握以下幾個要點。
1取消了職工福利費的計提標準
根據新《企業會計準則》(2006)和修訂后的《企業財務通則》(2006)的有關規定,對職工福利費的提取取消了原制度按工資總額14%的規定,對于“應付福利費”,明確指出屬于職工薪酬的范圍,除醫療保險以外的其他福利性費用,由企業自主決定提取福利費或是據實列支。企業可以根據實際情況采用先提取后使用的方法,但提取比例由企業根據自身實際情況合理確定。年末,如果當年提取的福利費大于支用數的,應予沖回,反之應當補提,同時修訂次年度福利費的提取比例;也可以按福利費實際發生額據實列支,直接計入相關成本、費用中,與稅法規定不一致時,應作納稅調整,對于企業原有的福利費余額,無需進行調整,可繼續使用,在首次執行日后的第一會計期間,發生的福利費支出先將以前年度結余的應付福利費進行抵扣,直至賬戶余額清零。可見,新《企業會計準則》和修訂后的《財務通則》,賦予了企業更大的自。這意味著將對企業財務狀況中的流動負債、存貨成本和經營成果中的期間費用等產生一定的影響。在會計處理上,取消了原來的“應付福利費”一級科目,增設“應付職工薪酬-職工福利”科目核算職工福利費。發生的福利費按照計算對象列入相關成本、費用科目。
2明確規范了職工福利費的開支范圍
由于職工福利性質費用支用得越多,可在國家與股東之間分配的利益就越少,所以需要一定的配套政策,來規范職工福利性質費用的開支范圍。新《企業財務通則》(2006)中對此作了明確規定:企業不得承擔屬于個人的娛樂、健身、旅游、招待、購物、饋贈等支出;購買商業保險、證券、股權、收藏品等支出;個人行為導致的罰款、賠償等支出;購買住房、支付物業費等支出;應由個人承擔的其他支出。此外,對于惠及全部或部分職工的一些福利性費用,如職工旅游費、節日慰問費、職工困難補助等,由于是用于職工個人,所以也是禁止企業承擔的。這些規定有助于杜絕公款私用、的現象,避免因個別人不當行為危及企業、國家和股東利益,而不是真正降低職工收入水平。企業可以通過適當提高職工工資水平的方式,將暗補變為明補。
3對非貨幣利支出作出新的規定
根據新《企業會計準則》(2006)和修訂后的《企業財務通則》(2006)的有關規定,企業向職工提供的非貨幣利,應當分情況處理:
(1)以自產產品或外購商品作為非貨幣利發放給職工的,應當根據受益對象,按照該產品或商品的公允價值,計入相關資產成本或當期損益,同時確認應付職工薪酬。企業決定發放非貨幣利時:借:生產成本管理費用等貸:應付職工薪酬——非貨幣利,實際發放非貨幣利時,確認收入并計算相關稅費:借:應付職工薪酬——非貨幣利貸:主營業務收入應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)同時結轉用作非貨幣利的自產產品或外購商品的成本:借:主營業務成本貸:庫存商品
(2)將企業擁有的住房等資產無償提供給職工使用的,應當根據受益對象,將該住房每期應計提的折舊計入相關資產成本或當期損益,同時確認應付職工薪酬。租賃住房等資產提供給職工無償使用的,應當根據受益對象,將每期應付的租金計入相關資產成本或當期損益,并確認應付職工薪酬。難以認定受益對象的,直接計入管理費用,并確認應付職工薪酬。
4規范了辭退福利的會計處理方法
對于提前解除勞動合同而可能發生的補償,新準則要求:企業在職工勞動合同到期之前解除與職工的勞動關系,或者為鼓勵職工自愿接受裁減而提出給予補償的建議,同時滿足下列條件的,應當確認因解除與職工的勞動關系給予補償而產生的預計負債,同時計入當期費用:
(1)企業已經制訂正式的解除勞動關系計劃或提出自愿裁減建議,并即將實施。該計劃或建議應當包括擬解除勞動關系或裁減的職工所在部門、職位及數量;按工作類別或職位確定的解除勞動關系或裁減補償金額;擬解除勞動關系或裁減的時間。
(2)企業不能單方面撤回解除勞動關系計劃或裁減建議。
例:將滿足辭退條件的車間員工的辭退補償費用1萬元作為預計負債計入當期損益。賬務處理如下:
借:管理費用10000
貸:應付職工薪酬——辭退福利10000
當上述職工薪酬以銀行存款或現金實際支付時,沖回預計負債:
