時間：2023-08-29 16:42:21
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇會計行業的市場需求，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
關鍵詞：高職會計；課程設置；問題；對策
一、目前高職會計課程設置存在的問題
1.以“考證”為導向，重證書，輕能力
我國高職院校實施職業資格證書制度已有十多年歷史，這一制度的推行，在很大程度上為解決高職院校畢業生就業提供了強有力的政策支持，促進了高等職業教育與市場需求的接軌，但從實際執行情況來看，仍存在一些問題。主要表現在：一是有的高職院校完全以“考證”為導向，“重考證，輕技能”現象較普遍。為了提高學生考證過級率，大多數高職院校以“考證”為教學目標，改革現有課程體系，整合課程內容，使專業課程內容與考證內容完全對接。事實上，有的職業資格證的考試還存在很多問題，與實際要求的職業資格標準相差甚遠，因而雖然提高了學生的考證過級率，但學生的專業技能和專業素質的培養受到了很大影響。有的學生一門心思考證，忽視了其他課程的學習，導致“會考”但“不會用”，會“做題”但“不會做事”的現實情況，嚴重影響了學生獲得證書的“含金量”，使部分畢業生達不到就業準入制度的要求，導致其適應市場的能力減弱。近年來出現了“會計證熱”、“會計師熱”，“證多不壓身”已成為會計人員的共識。但筆者以為會計從業資格證的考試制度還有待完善，一是應實行全國統一考試，提高會計從業資格證的含金量；二是考證時間應安排在下半年，使學生能夠在第三或第五學期學完一定的專業知識后再參加考試，以有利于高職院校會計專業教學與考證的銜接；三是考試內容應加強理論與實踐的銜接，多考些體現職業技能方面的知識，少考些死記硬背的偏題難題，從而實現真正的“雙證融合”。
2.專業課程設置趨同化
近些年來，國內高職院校大多采用了“寬基礎、活模塊”、“工作過程導向”、“學習領域”等課程模式，力圖改變傳統的學科型課程體系，并取得了豐碩的課程改革成果。但根據調查顯示，目前我國大多數高職院校會計專業的課程設置實質上并未完全突破學科課程模式。大多數高職院校的會計課程設置大同小異，主要由基礎會計、財務會計、電算會計、成本會計、稅務會計、財務管理、審計學等專業骨干課構成，課程設置與本科院校差別不大，沒有高職特色。雖然有的院校采用了模塊式課程，但只是課程形式上的變化，實質上是“萬變不離其宗”，缺乏高等職業教育特色，還不能適應會計人才市場的發展變化。
3.專業課程內容準則化
2006年財政部頒布了新《企業會計準則》，這是我國會計核算制度的一項重大改革，使我國會計準則與國際會計準則基本趨同，標志著我國會計事業改革進入了一個全新的階段。會計理論的巨大變革和會計實踐的變化，要求會計理論與實踐教學必須順應時代潮流?；诖?，各會計院校相繼取消了行業會計課程，如《商業會計》、《工業會計》等，統一代之以《財務會計》。由于會計理論與實踐教學都要遵循統一的《企業會計準則》，因此，所有的會計專業課程及教材內容基本一致，課程內容統一化，無行業特色。如何根據高職教育特點，創新高職會計課程設置，改革會計課程內涵，以特色求發展，這也是目前各高職院校會計專業課程改革所面臨的難題。
二、對高職會計課程設置的建議與思考
1.課程設置要以就業為導向，考證與就業相融合
高職會計課程設置應以就業為導向，以培養學生職業能力為目標，不能僅僅以“考證過級率”為教學評價指標，同時還應不斷完善現有的會計職業資格證書制度。一方面，充實會計職業資格證書的內涵，使職業資格證書內涵能夠反映相對應的職業崗位所要求的職業文化素質與職業技能素質要求；另一方面，加強高職會計教育與會計職業資格證書制度的銜接，使學生在獲得會計職業資格證書的同時就能獲得相應的會計職業能力，增強就業競爭力。因此，高職院校的會計課程設置要以就業為導向，以職業能力的形成為依據，構建體現會計職業教育本質特征的會計專業課程體系，為培養適應各行業第一線需要的高技能會計人才提供保障。
2.課程設置應體現地區行業特色
高等職業教育是為社會各行各業生產、建設、管理和服務第一線培養高技能型人才，具有明顯的職業性、地區性和行業性。因此，高職院校會計專業的課程設置應按照職業群體、地區行業或企業的特點與需要并根據社會變革對財會人員的知識、技能及品質要求，及時進行課程調整，既著眼于學生會計通用能力的培養，同時還要兼顧某地區和行業能力的需要。如，沿海地區外貿企業較多，應設置《外貿會計》課程；針對商業企業連鎖經營方式特點開設《連鎖企業會計》、《商品流通企業會計》等。高職院校一般由地方或行業主辦，主要面向地區經濟和行業需要，高職課程設置不能一刀切，而應采用多方向模式培養，使學生既要有專業方向和就業方向，又要有持續發展的能力，使其具有一定的就業彈性，具有較強的應變、生存和發展能力。
3.應根據市場人才需求變化及時調整課程內容
隨著社會的進步和經濟的快速發展，對各類會計人才的需求越來越大。高職院校要根據市場人才需求變化及時調整課程內容。例如，從2009年年底起，隨著我國長三角、珠三角等地部分外貿企業的復蘇，一批具有信用證、國際匯率、出口退稅等操作經驗的外貿會計成為外貿企業的緊缺人才。隨著外部環境的改變，企業對外貿會計人才的要求提高了，外貿會計通常負責企業進出口業務的核算、分析、預測和控制工作，要求會計人員在具備會計知識的基礎上，具備外匯業務核算、出口商品收購核算、出口貨物退（免）稅核算，進出口業務會計，加工貿易會計，樣品、展品、包裝物、物料用品和低值易耗品核算，工業企業成本會計，進出口企業會計報表編制等業務能力。這就要求高職院校會計專業應在《外貿會計》課程中增設這些內容。因此，高職院校在課程設置時要具有一定的前瞻性，應及早對人才市場需求進行調研，根據調查結果選擇最優課程設置方案。為了提高人才培養的針對性、適應性，應去掉一些不是十分實用的課程，而根據社會需求變化及時增開相關課程。另外，學生可根據自己的愛好，在完成主修專業課的前提下，選修其他專業知識，以使自己不僅具有專業的財會知識和技能，而且具有一定的業務知識和能力，力求一專多能，每種相關知識都學一些，同時，高職課程內容的選擇與確定，必須緊緊圍繞人才培養目標的要求進行，為使學生能適應以后的工作變化，滿足轉換不同職業崗位的需要，應該建立以伸縮性、綜合性、實用性為特征，以多種課程模塊為形態的課程內容體系，不求知識的系統性、完整性，而強調課程的綜合效應和實用效應，形成具有高職教育特色的會計人才培養體系。
三、高職會計課程設置應遵循的原則
1.市場性原則
以市場需求為根本，以就業為導向是高職院校課程設置最根本、最核心的特征。高職課程設置的重要依據就是就業市場需求。因此，高職院校會計課程設置首先應堅持以市場需求為原則，根據市場對會計職業崗位人才的需求情況，動態修改、增減會計專業課程設置。就業市場需求的發展總是伴隨著新興產業的出現，一般情況下，課程設置的實施往往要滯后于就業市場的需要。因此，課程設置是充分建立在市場調研的前提下進行，其目的就是要使我們的專業培養計劃更好地適應就業市場的需要，使我們培養的學生具備較強的市場就業能力。
2.針對性原則
所謂針對性原則，一是指行業針對性，二是崗位針對性。高職院校一般由地方或行業主辦，主要面向地區經濟和行業需要，擔負著為當地經濟和社會培養生產一線技術應用型人才的重大任務，服務區域定向比較明確。因此，高職專業人才培養目標與行業領域需求要基本一致，通過行業領域人才需求的調研、能力與職業崗位的分析來構建課程內容與體系，使政府統一規定的國家課程與學校根據地方經濟發展需要而制定的校本課程有機地結合。另一方面，高職課程設置要以職業所需的知識和能力為依據，課程體系要強調應用性、針對性，有明顯的職業特征，使學生一旦就業便能很快進入角色，并能適應該職業崗位的能力需求。
3.靈活性原則
高職課程設置應具有靈活性，即要緊緊圍繞學生的就業需要選擇課程內容。在課程內容上，應根據就業市場需求進行調整，基礎課以“必須、夠用”為度，注重課程的縱橫銜接，使課程內容綜合化，處理好基礎知識和專業技能發展的關系，精選終身學習必備的基礎知識和技能，培養科學的思維方法，以利于學生對知識和技能的追求和創新。和人才密切相關的課程設置不能一成不變，而是要緊抓時展的脈搏，根據社會需求適時調整課程內容，使課程設置更具有靈活性。
4.前瞻性原則
高職課程設置應適度超前。高職院校在課程設置方面要有計劃、有步驟地進行“超前”試點，敢于創新，要有足夠的前瞻性，使學生能順應時展的潮流而不落伍，適應以后工作的變化，滿足職業崗位工作升級換代的需要；課程內容要根據社會的發展、職業崗位需求的變化不斷加以調整，引進最新知識，能激起學生探求新知識的欲望，使學生的潛能和個性得到進一步發掘；要施行“通專多能”，觸類旁通，在課程設置時盡量擴大學生知識面，拓寬學生視野，以利于學生將來會計職業生涯的發展。
參考文獻：
［1］ 牛金峰，牟應華.談高等職業教育課程設置［J］.中國職業技術教育，2009，（8）.
［2］ 羅三桂.高職院校實施職業資格證書制度的問題研究［J］.中國職業技術教育，2008，（33）.
【關鍵詞】 會計專業 調研 人才需求趨勢 教學改革 人才培養
【中圖分類號】 G47 【文獻標識碼】 A 【文章編號】 1006-5962（2012）08（b）-0024-02
會計專業歷年來都是就業領域的熱門專業之一，多年來各大院校均紛紛開設并大力發展會計專業，向社會輸送了大量會計人才。然而，隨著社會經濟的不斷發展，特別是自從2008年全球金融危機以來，近幾年市場經濟情況持續惡化，給大學畢業生的就業帶來了巨大的沖擊，會計專業畢業生未來的職業發展也已成為嚴峻的現實問題。同時，現代企業管理思想的快速發展也對會計專業人才培養提出了新的要求，傳統的人才培養模式和市場人才需求也已開始出現不對口的情況。因此，會計專業教學必須根據市場經濟和企業管理的現實情況相應進行調整和改革，才能培養出適應社會發展的專業人才。而作為以職業教育為主要目的的高職院校，其會計專業人才培養更是應該緊密貼合市場的發展。
1 開展此次高職院校會計專業調研的目的
本次調研于2012年暑假在珠三角地區展開，選取深圳、東莞和廣州三個城市作為重點調查地點，在每個城市分別選取不同行業的2-3家企業作為重點調查對象，同時還對這些企業中我院經貿系09級畢業生進行抽樣調查和回訪。此次調研的目的主要是為了考察用人單位對高職會計人才的需求數量和對人才知識、能力、素質等方面的要求，進而培養出符合目前社會實際需要的會計專業人才。同時，與用人單位建立聯系，為開展校企合作、保持學校教學與社會發展同步和持續輸出高質量的會計專業人才做準備。
2 此次調研采用的主要方法和形式
本次調研主要采用抽樣調查的方法，調查形式主要為與企業專家座談和實地考察相結合。旨在通過對企業深入的了解獲得最真實的市場信息和企業最新的人才需求信息，向企業宣傳本院的會計專業，建立起與企業直接溝通的橋梁；通過與企業專家的口頭交談，以了解用人單位的真實想法，獲得第一手資料；深入企業進行實地考察，能夠及時更新專業發展方向的信息，同時也能夠得到企業相關負責人的反饋信息。希望通過此次調研，今后本院會計人才的培養方面能夠更加適應企業需求，在實務操作教學的過程中具有一定的針對性。
3 此次調研的具體情況
此次為期三天的調研從2012年8月6日開始至2012年8月8日結束，調研企業有零售行業的蘇寧電器股份有限公司和遠華電信科技股份有限公司，物業行業的萬科物業有限公司和彩生活有限公司，通信客服行業的鴻聯九五信息產業有限公司，物流行業的新邦物流有限公司和城市之星物流有限公司。調研過程中，通過與七家企業的相關負責人和專家進行溝通，筆者了解到，當前高職院校會計專業畢業生就業市場呈現出以往沒有的新特點。
3.1 目前會計行業處于低端人才不缺，高級人才告急的階段
各大企業有關負責人也向筆者多次反映，目前人才市場上初級會計人才已出現相對飽和的趨勢，相反中高級會計人員一直是企業人力資源競爭的對象，缺口很大。蘇寧電器股份有限公司有關負責人表示，高職院校會計專業畢業生進入企業后均需從最基層的門店收銀工作做起，這類工作對專業知識要求并不高，甚至不需要相應的資格證書，換言之，企業也同樣接受非會計專業畢業生擔任此工作，因此這類人才從來都是供不應求。但是進入企業的高職會計專業畢業生每年只有為數不多者能夠通過公司的考核得到晉升，取得高級職業資格的更是屈指可數。在珠三角地區走訪期間，筆者還發現中國加入WTO后，隨著對外開放的力度不斷加大，跨國企業及一些外國企業家紛紛在我國沿海城市設立公司，這就需要大量熟悉國際會計準則的本土高級財務人才。因此高職會計教學應該充分看清市場需求的變化方向，不斷地調整人才培養方案，完善課程設置，以適應市場的變化。
3.2 零售行業對高職會計專業人才需求量保持穩定，人員流動比率小
盡管當前市場經濟形勢不甚理想，但是為了不在激烈的行業競爭中被淘汰，零售行業需要大力擴展銷售網絡，因此對于人才的需求并未減少，其中對會計專業畢業生的需求也保持穩定。近年來零售行業大量新設門店需要配備相應數量的會計專業人員。調研過程中蘇寧電器股份有限公司負責人表示，由于新業務樂購士百貨商場的開展，計劃在未來3-5年內新開150家門店，每個門店平均配備1-2個會計人員；而遠華電信科技股份有限公司的負責人也表明就廣東省而言，未來每年新增門店數量將以平均100家的速度增長，并且每個門店將配備少量會計人員。另外，兩家公司相關負責人也表示，相比其他職位會計崗位人才流動比率較小，相對穩定。以蘇寧股份公司為例，高職會計專業畢業生首先必須進入門店擔任為期一年的收銀兼前臺的職務，期滿后經考核通過后方可升任總收銀，在此期間若表現出色，并通過自身學習取得相應的專業資格證書，達到專業會計工作人員的標準，可以進入企業財務部和結算部工作。由于會計工作的性質決定了畢業生必須要在長期的工作中學習和加強專業技能，所以會計專業人才跳槽率普遍偏低，這也對企業的管理和發展起到促進作用。
3.3 服務行業更注重綜合型人才的儲備，而非專業人才的招聘
此次調研走訪了多家服務行業企業，包括物業公司，客服公司和物流公司。各大公司均表示，服務行業人才招聘門檻普遍較低，對優秀的高職院校畢業生比較青睞，特別傾向于綜合素質較高的人才，進入公司后根據每個公司的作業程序進行統一的培訓，經過多次崗位輪換最終進行個人職業定位和發展方向。因此在招聘過程中，會計專業的畢業生與其他專業畢業生平臺相同，機會均等，專業知識特別扎實的人才在進入企業后也能夠發揮所長。
3.4 各行業對會計專業人才的自身素質和職業道德尤為重視
在與企業專家的交流過程中，各個行業的各大企業紛紛表示，吃苦耐勞的心態，抗壓能力和心理健康已經成為各大企業人才招聘過程中非常重視的問題。由于會計崗位涉及到企業的資金活動和商業機密，會計專業人員自身的職業操守和素質直接影響到會計信息的質量，對于企業的科學管理和高層決策的正確性起決定性作用，同時也關乎企業、所有者和投資者的利益。因此近年來各行各業的企業家越來越重視會計專業人才的素質和職業道德。
4 對于此次調研情況的分析及思考
通過對以上調研情況進行分析，筆者認為把握好當前新形勢下高職院校會計專業人才市場的需求趨勢，并且結合調研中了解的實際情況，將用人單位的想法和需求融入到學校教學中，是當前高職會計人才培養的正確道路。
4.1 高職院校會計專業人才市場需求趨勢
第一，扎實的專業基礎，較強的實踐能力。企業普遍認為財務人員要有牢固的財務基礎知識和專業知識，能夠在實踐中摸索和不斷提高，并從嚴要求自己，做到記賬、算賬、報賬手續完備，內容真實，賬目清楚，這些都是財務工作的基礎。同時，扎實的基本功也是畢業生完成從基層會計人員到中高級會計人才轉變的必要條件，只有這樣才能夠在激烈的人才競爭中把握住機會，填補企業需求缺口。
第二，較強的綜合素質。由于當前儲備干部這一招聘方式的大力推廣，很多企業面向高職院校招聘都沒有專業的限制，這就要求會計專業的畢業生不僅要具備過硬的專業技能和實踐能力，還應該有一定的組織管理才能，不僅能夠在會計專業工作上有突出表現，更應該上升到企業科學管理和正確決策的水平。這樣的專業人才也是此次調研中許多企業，特別是服務業所急需的。
第三，熟練掌握會計電算化。當前計算機已廣泛地運用到財務系統的賬務處理等方面，此次調研表明，各大企業均已采用財務軟件進行會計核算，部分企業甚至已經開始使用ERP進行資源管理，例如蘇寧電器股份有限公司已經開始利用SAP對公司全面業務進行資源優化管理，以適應龐大的銷售網絡和電子商務的迅猛發展。所以高職院校會計專業畢業生必須掌握計算機應用這一能力，才能勝任會計崗位的相關工作。
4.2 高職院校會計專業教學改革和人才培養的思考
第一，加強與企業聯系，制定適應社會發展的人才培養方案。改善會計專業學生就業形勢的根本在于及時更新企業的需求信息，培養能夠適應社會發展和企業管理的優秀人才。作為職業教育基地，高職院校應該積極開展實地調研工作，及時收集人才市場需求信息，定期邀請企業專家進行指導，針對社會對會計專業人才所需的職業技能和綜合素質的要求，聽取企業專家對專業建設、人才培養方案的意見，并進行相應的調整和完善。
第二，重視專業基礎知識教學，并注重相關能力的延伸。針對目前會計人才市場的現狀和企業的人才需求趨勢，應該加強會計專業基礎知識的教學工作，確保畢業生具有扎實的功底，為取得更多工作機會，以及職業道路上的進一步提升提供先決條件。同時，人才的培養不能拘泥于本專業的能力培養，而應該在教學中注重全面素質的提升和綜合能力的提高。
第三，積極開展職業道德教育和心理健康教育。通過與企業負責人的溝通和本校畢業生的反饋，筆者得知由于時代的發展和社會的影響，職業道德教育和心理健康教育已經成為會計專業人才的培養中不容忽視的一部分。當前的高職院校學生在走出校門時普遍存在心理脆弱敏感，孤獨感強烈，抗壓力弱等現象，同時對于職業道德的意識并不強烈，這些都是在畢業生在職業發展道路上的隱患。因此高職院校人才培養不應只是停留在教學改革和解決就業問題的層面，還應該在人才內在素質提升，心理建設和職業道德教育方面多下功夫。
參考文獻
關鍵詞：高職院校；會計專業；建設；措施
中圖分類號： G475 文獻標識碼： A 文章編號： 1673-1069（2017）06-119-2
引言
隨著國家經濟的快速發展，對于實用性專業人才的需求量也在不斷增加，高職院校作為培養實用型人才的地方，在高等教育中也扮演著越來越重要的角色。會計專業作為高職院校眾多專業中實用性更強，就業前景較高的一門專業，基本存在于高職教育的每一所高職院校中。高職院校會計專業的教學應以培養實用性人才為目標，并應與于本科會計專業的教學工作有所區別，有自己的特色。因此，如何加強高職院校會計專業建設工作，展現會計專業的高職特色和實用性，是高職院校會計專業需要思考的問題。
1 會計專業發展現狀
隨著會計行業就業率的不斷提高，國家各大院?；径荚O立了會計專業教學工作；此外對與非會計專業的學生，為進一步提高自己就業率，也會選擇考取會計資格證書，以獲得更多的機會。雖然國家每年都有大批量的會計專業畢業生進入社會，但由于高校對于會計專業的教學工作更多的集中理論基礎方面，而較少關注社會的發展需要，甚至說，高校的會計教學工作已經遠遠落后于國家的經濟發展的步伐。對于培養出來的學生，雖然理論知識比較強，但實用性較差，一般只能從事一些比較簡單的會計工作。
國家過度重視會計資格證書，以至于各個專業的學生都會嘗試去考取會計資格證書。相對其他證書來說，會計資格證書的獲取比較容易，對于獲得會計資格證書的學生，他們雖然具有了從事會計行業的資格，但他們不僅缺乏理論基礎，而且不具有實際經驗，發展受到限制。因此雖然國家會計人數眾多，但真正能適應就業市場需求的專業人才較少。
2 高職院校會計專業建設存在的不足
2.1 課程改革不夠徹底
高職院校會計教學工作應以培養市場需求的專業人才為目標，在教學過程中應更多地培養學生的應用能力和實踐能力。在目前的會計專業高職教育中，隨著已經開始重視學生實踐能力的培養，但是力度還不夠大，還是以理論教學為主，實踐教學為輔的教學方式，沒有突破傳統教學模式的影響。還沒有擺脫學科教學的理念，對于學生的職業素質和專業能力的培養還沒有融合完全。
2.2 師資力量明顯不足
雖然教學工作的主體是學生，但教師在教學工作中的作用是不可忽視的，師資力量的建設直接影響到高職院校專業建設以及可能改革方面的問題。主要表現在以下兩個方面：具有較高專業素質的教師數量較少；能夠真正滿足實踐教學工作的教師較少，高職院校的教師大多以本科生為主，碩士生為輔的模式，高學歷專業人才和實踐經驗豐富的會計工程師較少，導致師資力量薄弱。在高職教學工作中真正具備理論和實踐雙佳的教師基本沒有，很難做到理論與實踐的結合，很難保證會計專業課程的全面實施。
2.3 實訓基地的建設工作還不完善
會計專業高職院校的教學工作最具特色的地方就是重視學生實訓，注重實踐能力的、適應市場需求能力的培養。實訓基地的不完善主要體現以下贅齜矯媯
一是能夠適應高職教育的一體化設備、教學場地不完善，在綜合模擬實訓條件方面有待進一步提高和完善。二是校外實訓基地較少，實訓企業比較單一，沒有形成一體化的教學模式。三是沒有充分發揮社會服務功能，高職教學可以借助政府的力量，為會計高職教學工作創造更好的校外實訓條件。
2.4 專業課程沒有特色體現
目前，我國大多數高職院校對于會計專業的課程設計還是采用原有的教學模式，沒有展現出專業的特色性。會計課程的教學高職基本還是按照本科教學模式進行設計，只有一些形式上的改變，實質上相似的，沒有高職特色。
3 對高職院校會計專業建設的建議
3.1 對課程體系和教學內容徹底的改革
高職院校之所以與本科院校有所不同，是因為兩者對學生的培養方式和培養目的是不同的，高職教學更重視學生實踐能力的培養。對于會計專業的教學工作，專業基礎理論的教學應以“必須”、“夠用”為原則，堅持理論教學與實踐教學并重的教學理念，確保培養出的畢業生具備直接從事相關工作的能力，實現高職院校學生培養工作與企業需求無縫對接。
利用對教學課程體系和內容的設計，可以采取分段設計的方式，對學生三年的教學工作分為三個階段。第一階段，遵循社會發展需求，以確保讓學生取得會計從業資格證書為教學目標；在教學課程內容的設計上，可以安排與會計從業資格證書開始相關的課程，例如，會計基礎學、會計電算化等一些基礎性的課程。大概用一年的時間完成學生第一階段的培養計劃，可以進行第二階段的培養，即培養學生取得助理會計師的資格。這一階段的學習就比較傾向于專業的教學內容，在有了第一階段的基礎上，可以開設以下課程：經濟法基礎學、財務管理學、初級會計實務以及財務報表分析等相關課程。在學生完成了上述兩個階段的培養計劃后，基本具備了從事會計行業相關的資格，第三階段的培訓就是以實訓為基礎，以培養學生能具備直接從事會計相關工作為目標，主要開設納稅申報、稅收實務以及出納實務等實用性課程，培養學生的實際操作能力，通過模擬企業實際工作流程，實現對學生這一目標的培養，確保高職院校會計專業畢業生具有直接從事相關工作的能力。
3.2 優化校內實訓資源，完善校外實訓建設
會計專業高職教學的難點和重點就在于如何完善實訓教學設施，加強學生的實訓教學。會計專業實訓教學主要分兩個部分，一是校內實訓教學；二是校外實訓教學。
優化校內實訓教學可以在高職院校建設一整套智能實驗室，集財務、業務和稅務為一體，通過案例系統、考試系統和管理系統等教學輔助功能，豐富課堂教學手段和教學資源，讓課堂教學工作與社會發展緊密連接，避免教育工作與社會的脫節。將會計專業教學與財務系統相結合，培養學生財務一體化處理能力。通過智能實驗室，可以對企業會計實際工作流程進行模擬，讓教學工作更貼近實際，加強對學生實踐能力的培養。
校外實訓教學，其目的就是進一步加大學生職業能力的培養，以便更適應社會需求。作為高職院校，一定要加強對學生的校外實訓教學的力度，有效地將所學的理論知識用于實踐中去。高職院校應加強與企業之間的聯系，針對企業的選擇也要慎重，應多選擇優秀的企業以及具有代表性的企業進行合作。
3.3 根據市場需求及時調整課程內容
經濟和科技水平的不斷發展，其他行業也是日新月異，處于快速發展的階段。作為會計行業也是如此，隨著各種財務軟件的不斷更新，為保證會計人員適應市場發展的需求，會計專業人才的培養工作也必須跟隨市場需要即使調整。近年來，隨著我國外貿企業越來越多，外貿會計人才成為市場需求的對象，傳統的會計培訓模式顯然不能滿足市場的需求。作為培養實用性會計人才的高職院校，應及時調整培養課程內容，加強學生外匯業務核算、出口商品稅率核算等，使培養出的會計人才能夠適應市場需求。同時，高職院校的培養工作也應圍繞國家緊缺人才培養為目標。
4 結論與展望
高職院校作為國家高等教育學校一個重要組成部分，其主要作用是為國家培養實用性的專業人才，高職院校會計專業的建設工作也應以培養實用性人才為目的。目前，我們國家對于會計專業的高職教育工作還存在各種各樣的不足，如何進一步完善高職院校會計專業假設工作是確保實現高職教育目的的關鍵。針對現有不足，本位提出了對課程體系和教學內容徹底的改革、優化校內實訓資源，完善校外實訓建設以及根據市場需求及時調整課程內容的措施。筆者相信，隨著國家的重視和高職教育的不斷完善，會計專業高職教育也會越來越適用社會需求。
參 考 文 獻
[1] 苗翠萍.對高職會計專業實踐性教學改革的探討[J].中國外資，2013（10）.
[2] 楊亦民.李繼志.我校會計學專業特色人才培養研究[J].教育教學論壇，2013（10）.
關鍵詞：非審計業務 中小會計師事務所 核心競爭力
隨著我國經濟的發展，會計行業的對外開放，法定審計業務范圍的變化，我國注冊會計師行業已經面臨可持續發展的重要瓶頸問題。由于大部分中小會計師事務所還是停留在單一的傳統審計業務，從而導致法定業務競爭日趨激烈，事務所發展舉步維艱。同時，隨著經濟轉型，中小企業快速發展，中小所需要的管理咨詢、法律咨詢、稅務、工商等多品種的個性化服務得不到滿足。注冊會計師協會啟動實施新業務拓展戰略，積極引導中小會計師事務所增強服務經濟的綜合能力。然而，規模小、人才缺乏等因素給中小所拓展非審計業務帶來一定的思考。
一、中小型會計師事務所開展非審計業務必要性
2014年國務院出臺注冊資本登記制度改革方案，對中小事務所帶來巨大的打擊，大量依靠驗資、年檢的會計師事務所步入困境。中小會計師事務所為走出困境，必須開展非審計業務，而中小會計師事務所開展非審計業務也存在自己的優勢。
（1）地域優勢，中小所熟悉當地的政策法規、發展規劃，有著與當地企業、政府更多的交流機會，在提供審計業務的過程中，更了解客戶成長中的服務需求。
（2）服務快捷、溝通及時，中小所一般在當地市縣，管理層次較少，與客戶溝通及時順暢，能夠在第一時間響應客戶所需服務。
（3）低成本優勢，中小事務所管理成本較低，因此收費較為低廉，適合中小企業的需求。
（4）政府、行業協會支持，國務院、財政部、注冊會計師協會近年來出臺了多種會計事務所開展非審計業務的有關政策制度，支持中小事務所開展非審計業務，拓展業務范圍，更好的為中小企業服務，為地方企業服務。
我國中小會計師事務所服務的主要對象是中小企業，而作為中小會計師事務所主要服務對象的中小企業，近年來迅猛發展。在政府和中注協的支持下，中小所正面臨著業務發展的變革。中小會計事務所發展重點在于根據市場發展差異化的需求，打造自己的核心競爭力，突出服務特色，深化專項領域服務，開拓非審計業務，通過實施“做專做精做穩”策略，以實現可持續的健康發展。
二、中小型會計師事務所拓展非審計業務的問題
中小所有著更多的缺陷，事務所規模小、處理問題綜合能力差，業務單一，員工缺乏成長通道，制約著非審計業務的發展。
（一）缺乏創新精神
創新精神對中小所來說，就是提出新方法，運用新技術，開發市場上的新產品，發現和滿足用戶需求或潛在需求。許多中小事務所已經感受到市場的變化，在事務所轉型過程中感受到非審計業務有很大的發展空間，但缺乏開拓精神，缺乏創新意識，對開展非審計業務的投入不夠。傳統審計業務和驗資業務對事務所來說，業務成熟，不需要做太多研究，市場份額基本固定。而非審計業務千差萬別，需要花費很大氣力去研究學習，需要充分調研市場，新市場的開拓充滿了機遇，也充滿了風險，中小事務所缺乏這種創新精神和勇氣，不能充分了解非審計業務的市場需求，失去很多發展機遇。
（二）人才缺乏，難以開展非審計業務
中小所人員較少，一般以注冊會計師為主，助理人員也大多是會計人員，缺少綜合性人才。非審計業務涉及面廣，不僅需要財務人員，更需要懂管理，有某一行業特長的人員，能提供非審計業務的人才，要求知識面寬，綜合能力強，與客戶能更好的交流。這種復合型人才的缺乏限制中了小所非審計服務的拓展。中小所人才流動大，人員缺乏歸屬感，難以留住關鍵人才，也是難以開展非審計業務的原因之一。
（三）專業化程度不夠，缺乏核心競爭力
中小會計師事務所執業范圍單一，大部分事務所只能從事審計、驗資業務，事務所之間只有規模差異，缺乏服務特色，不能在某一行業或細分市場取得絕對優勢，競爭的主要手段是價格競爭。在這種環境下，事務所不能形成自己的核心競爭力，事務所發展缺乏后勁，開展非審計業務也無從下手。
三、中小型會計師事務所拓展非審計業務對策
（一）轉變事務所主任會計師的工作思路
許多注冊會計師事務所已經意識到審計業務存在的發展問題，也知道非審計業務有很的大潛力與發展空間，但對于如何了解市場、開發市場、組建團隊、進入市場存在顧慮，不能展開拳腳。主任會計師的思路是關鍵的，必須有前瞻的眼光，通過市場調查、客戶交流確定非審計業務方向與定位，加大投入，大力開拓非審計業務。市場的開發不是一蹴而就，必須打開一個缺口，不能在開發初期因為業務較少而放棄，必須堅定信念。
（二）加強事務所的核心競爭力
中小所必需明確自己的優勢或潛在優勢，確定自己的經營戰略，圍繞自己的優勢，加強核心競爭力，所拓展的非審計業務圍繞提高核心競爭力進行，合理配置現有資源，將人、財、物等資源集中在某一特定領域，運用現代化管理手段，提高業務水平和服務質量，了解和滿足顧客需求。在某一行業或細分市場取得相對優勢，樹立自己的品牌形象。
（三）服務地區經濟，發揮地區優勢
事務所所在區域不同，區域經濟發展不同，客戶需求不同，服務對象不同。中小所應該分析自己所處的地區性優勢，分析客戶的類別與真實需求。服務重點放在當地客戶，放在自己熟悉的行業，才能發揮中小所擁有充足的本地人力資源、服務快速反應能力強、交流方便的特點。中小所完全可以在服務上特別是對中小企業上做文章，細分這一市場，避開其他方面的欠缺，做強做細這一市場，提供中小企業個性化的非審計服務，并且這一市場有著廣大的市場需求。
（四）加強專業人才培養和引進
核心人才是事務所發展的關鍵力量，事務所的競爭就是關鍵人才的競爭。事務所產品的創新，需要優秀的有激情的團隊來完成，而組成這樣的團隊就需要優秀的專業人才。中小所應該注重人才的培養和引進。一方面在事務所內部培養優秀人才，利用制度、文化留住人才，使人才具有歸屬感和成就感，另一方面可以引進各種專業人才，組建復合型團隊。
參考文獻：
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關鍵詞：注冊會計師；機遇；挑戰；對策
一、注冊會計師面臨的機遇與挑戰
（一）經濟發展迅速
改革開放以后，隨著我國經濟實力的不斷提升，外國企業和投資者都紛紛把目光放在了我國的經濟“大蛋糕”上，外資投入大幅增長，對外貿易日益繁榮，眾多企業發展迅速。而會計師事務所是由注冊會計師組成，受當事人委托承辦有關審計、會計、咨詢、稅務等方面業務，為企業提供鑒證、管理咨詢、內部控制、投資決策等各種服務的中介機構，經濟大發展，勢必為注冊會計師行業提供了大量的業務需求。
（二）政治關注增加
前幾年，財政部頒布的《關于加快發展我國注冊會計師行業若干意見的通知》文件中第一次提出了“加快發展我國注冊會計師行業，對于提高經濟發展質量，維護國家經濟信息安全具有重要意義”。注冊會計師行業引起國家的重視，行業發展站在了一個新的歷史起點上。
（三）會計準則與國際趨同
我國會計準則是在借鑒國際會計準則的基礎上頒布的，基本與國際通用的會計準則趨同，這為會計師事務所“走出去”提供了很好的技術支撐，減少了因會計準則的差異而產生的“壁壘”。但會計師事務國際化人才和國際業務的實踐經驗欠缺，拓展國際業務，需要會計師事務所不斷進步，為能夠“走出去”提供綜合服務而積累實力。
（四）市場需求多元
隨著改革開放的深入進行，我國的各級政府轉變職能以適應時代的變遷，許多政府原有的服務職能被會計師事務所等中介機構承擔；公共事業對注冊會計師的需求不斷增多；企業、事業單位也需要注冊會計師全方位、多層次、高標準的服務。新增的服務對象群體龐大，這無疑為注冊會計師行業的發展注入了一劑“強心劑”。但是，很多國內的會計師事務所還是以提供審計相關業務為主，沒有及時實現業務拓展和升級從而適應新的市場需求。因此，市場需求多元化是我國大部分的會計師事務所目前面臨的一大機遇與挑戰。
（五）經營機制逐漸完善
隨著企業經營方式的轉變，我國的注冊會計師機構不斷調整經營機制來滿足企業的需求，通過積極進行市場營銷、努力提高服務質量、強調自律管理、加強內部控制、定時組織人員培訓、健全人事管理制度等，增強了會計事務所的核心競爭力，贏得了在競爭激烈的環境中保全和發展自身的機遇。
二、注冊會計師行業自身存在的問題
1. 審計風險加劇
目前我國資本市場相關規范并不完善，籌資的企業良莠不齊，中小投資者的風險意識和自我保護意識不斷強化，當他們把資金投入企業，潛在的投資風險轉化為了現實風險，就會尋求經濟利益補償以求轉嫁風險。許多上市公司利用母子公司的關聯方交易、資產重組、托管等手段來粉飾財務狀況和經營成果，扭虧為盈。更為嚴峻的是許多公司的治理結構不完善，內部控制不健全，注冊會計師很難掌握真實、可靠、完整的企業內部情況和會計信息，審計風險增加。
2. 組織形式不合理
按照《公司法》和相關法律的規定，我國會計事務所只有少部分是合伙制，大多數為有限責任公司，注冊資金一般為30萬元。根據經濟法的定義，有限責任制會計師事務所的股東以出資額為限對事務所的債務承擔有限責任，最高賠償限額以事務所的凈資產為限，事務所及注冊會計師個人的違法違紀行為很少承擔刑事或民事責任?，F行組織結構使很多有限責任制事務所的股東不顧行業協會的執業檢查和法律的制裁，以業務最大化、個人財富最大化為目標，將利潤分給每一股東，事務所凈資產盈余很少甚至為負，忽視質量管理，這極大的損害了社會公眾的利益。
3. 風險意識薄弱
我國注冊會計師行業處于發展階段，注冊資本低、無需購置生產線、不需要投入大筆資金，運營成本低、收益高、國家法律監管體系又不盡完善，許多會計事務所以業務最大化為首要目標，執業風險意識不強，合伙人對事務所的日常管理更多考慮收益問題，缺乏重視風險管理體系的認識，從根本上忽視審計風險。
4. 質量控制不到位
審計業務委托人與被審單位的同一性決定了如果在重大問題上會計師的意見與委托人的意見向左，意味著將得不到審計業務或是得不到續聘，事務所出于生存需要，在執業時可能妥協，審計獨立性受影響，報告質量難以保證；以項目經理、審計部門經理、主任會計師為復核人的三級復核制度在審計旺季，因審計底稿較多，為了趕進度而落不到實處；質量控制制度雖有，但不深入，而且不被重視，許多會計師事務所不愿意也沒有太多的能力去深入細致的處理質量問題；缺乏質量責任追究制度；從業人員流動快，有經驗的業務人員普遍缺乏，優秀人才留不住。以上因素造成不少會計事務所缺乏從審計客戶評估到審計工作完成，全方位、全過程的審計質量控制體系，質量控制流于形式。
5. 職業素養不高
有些會計師事務所可能受到審計對象的利益誘惑順應公司意圖出具報告，或者由于自身執業能力不足在審計過程中沒能發現重大的錯報和漏報，這對于事務所和注冊會計師自身都是潛在風險，若東窗事發，注冊會計師及會計師事務所就難辭其咎。
6. 社會認知差異
目前社會公眾的普遍認知是注冊會計師出具的審計報告能夠保證財務報表的真實可靠。這一認識也極大地影響了法律界，對注冊會計師行業構成了無形而巨大的壓力，但事實上由于審計方法、審計成本限制以及企業內部控制的不健全等，注冊會計師出具的審計意見僅能幫助報表使用者合理確定財務報表的可靠性，不能對其經營能力及未來盈利能力做出保證。
三、注冊會計師行業面對挑戰的對策
（一）事務所自身應對策略
1. 健全內部控制和治理結構
會計師事務所應健全內部治理結構，加強內部控制，形成自我約束、自我發展的經營機制，時時對運營情況進行監控，保證治理機制的有效運行。
（1）建立健全統一的執業標準，執行統一的質量控制制度。
建立明確質量控制的組織架構，明確各級質量控制人員的責任，加強三級復核制度的執行力度；建立審計質量控制外派人員復核制度，重大項目的質量復核實行條例管理；制定重大項目的評判標準，對重大項目和一般項目分別適用不同的復核機制；建立審計工作底稿的檢查制度；對重點審計領域和重要審計項目執行更為嚴格的質量控制措施。
（2）對注冊會計師和會計事務所建立誠信檔案和誠信考核機制，追究責任。
（3）建立技術支持委員會，提高業務能力。
（4）建立風險管理體系，對審計項目進行風險評估。
（5）建立完善的人力資源管理制度。以人為本，重視人力資源管理，做好人才的選拔與培養，將注冊會計師與事務所的發展目標相結合，凝聚成合力；通過與執業質量掛鉤的分配制度，采取多種激勵手段，建設隊伍，提高審計質量。
2. 對內提供多元化服務
注冊會計師業務拓展不僅是注冊會計師行業本身穩定發展的需要，也是注冊會計師行業更好地服務于我國經濟體制改革深化、服務于市場在資源中基礎作用發揮的必要條件。事務所應跟進《注冊會計師業務指導目錄（2014）》，拓展如下的業務范圍：
（1）研究各級政府（部門）、行業商會（協會）等出臺的新業務相關法律法規、規章制度，開展與財政預算資金相關的鑒證業務。
（2）研究出臺的行業鼓勵扶持性政策。如行業“十三五”發展規劃，提出業務拓展目標、領域、途徑等，推動事務所的服務轉型。
（3）研究制定的新業務指引，拓展業務范圍。如《商業銀行審計指引》、《外商投資企業外方權益確認表審核指導意見》、《外匯收支情況表審核指導意見》等，將審計業務拓展的企業鑒證、管理咨詢、會計、稅務和信息服務等各個方面，尤其是高附加值的管理咨詢業務。
（4）研究注冊會計師協會與國家有關部門簽訂的“行業服務政府（部門）經濟社會管理合作協議”，開發承接區域經濟發展要求的特殊領域、高端需求、高技術含量和高附加值的新業務。
3. 對外加強國際合作
（1），研究當地政策，熟悉掌握國際商業慣例、國際會計準則、國際資本市場運行規則以及各國社會、政治、經濟、法律、文化環境等，尋求突破目標國家政策壁壘和地方政策壁壘的方法，開拓國際市場。
（2）建立品牌策略，打造行業品牌。事務所應打造品牌理念，通過高質量的會計服務，保護投資者利益，贏得客戶信賴，逐漸樹立自己的良好品牌，逐步走向國際化。
（3）加強行業改革的頂層設計及戰略部署，重點把握注冊會計師行業國際化路線、時間、規模、市場需求等，審時度勢的把握好國際化合作的時機。
4. 提高注冊會計師職業素養
為領先于競爭對手，保證可持續性發展，事務所需要擁有與業務相匹配的專業人員（即精通相關知識和技能的注冊會計師），建立學習型會計事務所。
（1）對新進員工進行包括職業道德、職場禮儀、審計程序等相關培訓，并組織考評。
（2）對老員工進行會計準則、審計準則和審計行業新知識培訓，分析審計失敗案例，通過邊工作邊學習，從工作中總結、反思、重新運用，加強職業道德誠信建設，提高職業關注度和判斷能力。
（3）積累國際化的專業人才，為他們提供廣闊的成長空間，加強人才儲備。
（4）在事務所內部培養學習與交流的氛圍，使每位員工樹立努力學習、終身教育的理念，形成持續學習的習慣，提高全體員工的整體職業素質。
（二）相關監管部門的對策
1. 設立嚴格的進出機制
設立會計師事務所時，相關監管部門應對其嚴格審核，合理控制會計師事務所的數量，避免惡性競爭；事務所設立后，建立對考核評價系統，對違反法律法規、發生舞弊或過失行為并給有關方面造成經濟損害的，有關政府部門對會計事務所及注冊會計師本人追究責任，完善相應的退出機制。
2. 實行責任連帶承擔機制，加快有限合伙制推廣
引進國際大型跨國會計事務所的組織形式，通過限制或取消有限責任制會計師事務所、健全個人財產登記制度、引進財務報表保險制度，改革審計委托權等手段，積極推進有限責任制向有限合伙制的轉變，使有限合伙會計師事務所以其全部財產對事務所的債務承擔有限責任，各合伙人以各自的財產對其負責的審計項目所導致的債務承擔無限責任，對其他合伙人負責的審計項目所導致的債務承擔有限責任。為審計的獨立性提供環境保障。
3. 拓寬政府監督渠道
財政及相關政府部門對企業及事務所的監督管理能夠讓其時刻保持警醒，對其會計信息造假的行為有一定的約束力和震懾，并且能夠提供事務所執業質量的信息，這直接關系到事務所的未來盈利。
（1）加強法律法規建設。增加關于因過失提供重大遺漏審計報告或出具虛假審計報告等承擔法律責任的規定。對有嚴重違規行為或者不遵守職業道德的注冊會計師個人，要承擔更重的責任，實行終生禁入的處罰。提高注冊會計師的違規成本，加大作假懲罰力度，對審計獨立性進行約束。
（2）加強監管力度。政府或相關監管機構應對審計過程進行復核和監督，對會計師事務所出具的審計報告隨機抽樣核查。
（3）規范政府法定業務需求，終止企業自行聘任事務所的做法，改由政府監管部門委托方式進行審計，保證客觀公正性。
4. 正確引導社會認知
公眾及法律界人士對注冊會計師的期望值與實際有的差距，需要加強與會計信息使用者和法律界人士的有效溝通，使其了解審計目標、手段及其局限性，正確樹立行業形象，糾正有偏差的社會認知和輿論導向。
參考文獻：
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[關鍵詞]注冊會計師行業;內部控制審計;內部控制咨詢
一、注冊會計師行業新業務領域拓展的背景
(一)事務所業務結構單一,使行業競爭激烈,事務所的運營難度加大
目前,我國會計師事務所總體上仍以財務報表審計等傳統審計業務為主。從統計數據看,國內事務所的審計業務收入超過70%。由于傳統審計業務不僅范圍有限,季節性強,有些企業對事務所還設置了各種準入門檻,導致市場進一步縮小。造成過度競爭,執業質量和誠信水平受到威脅。而且很多企業對法定審計需求的積極性不高,也不愿因此支付太多費用,使事務所以期通過審計業務獲得收益增加了障礙。
過于偏重傳統審計業務,收入結構單一。使事務所自身抗風險能力較弱,不利于行業健康、穩定、全面發展;也不能很好滿足日趨多樣化的市場需求和完全達到為國民經濟全面服務的使命要求。因此,拓展新業務,增加市場容量是解決當前會計服務市場過度競爭,培植行業新的業務增長點的有效途徑。注會行業要做大做強,迫切需要改變傳統的單一審計業務為主的市場格局,不斷創新服務品種。提高非審計業務的質量和范圍,實現業務結構合理化。
(二)金融危機既對注會行業產生了重大影響。也給行業的發展帶來了諸多市場機遇
2008年爆發的國際金融危機從金融業向實體經濟蔓延,對我國注會行業也產生了重大沖擊和影響。據中注協的調研和分析。由于一些外向型企業關停導致會計服務對象減少、新上市企業減少、行業服務的高端客戶增長放緩、以及企業受財務狀況困擾、自發需求減少,使得事務所非年審業務量減少。并且,由于金融危機造成企業經營困難,使一部分企業把削減審計費用作為企業控制費用預算的手段之一,導致事務所審計收費下降、收入減少。而與此同時,隨著一些企業財務狀況惡化。經營效益下滑,企業業績壓力增大。致使注冊會計師執業風險增加。為此,事務所不得不增加審計程序,這又加大了事務所的審計成本。
但是,危機的蔓延讓社會各界進一步認識到注會行業在市場經濟中的重要性。以及在應對金融危機中的作用。為此,中注協在2009年4月了《關于當前經濟形勢下服務經濟發展大局促進行業平穩發展的意見》,要求會計師事務所要抓住行業發展的市場機遇,積極開拓新的服務領域,推進業務轉型升級。充分發揮專業優勢,為幫助企業加強風險管理和改善內部控制、應對和化解危機提供相應的專業服務,為服務國家宏觀經濟政策的落實和市場信心的提振、促進經濟復蘇發揮更大的作用。
因此,大力拓展新業務領域,全面優化業務結構,既是國際國內形勢發展的現實需要,也是注會行業克服金融危機不利影響、進一步做大做強、做精做優的現實需要。
二、我國注冊會計師行業發展的新契機
注會制度作為我國市場經濟體系重要的制度安排,注會行業作為服務改革開放和經濟發展的重要審計監督和專業服務力量,應當隨著改革開放和社會主義市場經濟的深入發展,提供全方位、多元化的綜合服務,以更好地服務社會經濟結構轉型和經濟發展方式的轉變。
2009年10月3日,國務院辦公廳轉發了財政部《關于加快發展我國注冊會計師行業的若干意見》([2009]56號,以下簡稱“國辦56號文”),系統提出了當前加快注會行業發展的指導思想、基本原則、主要目標以及具體要求,指出要大幅度拓展會計師事務所執業領域,推動事務所業務轉變和升級。
2010年2月10日。中注協為貫徹落實國辦56號文、推動行業科學發展,出臺了《會計師事務所服務經濟社會發展新領域業務拓展工作方案》,要求圍繞行業服務經濟社會發展的總體要求。在鞏固傳統領域審計業務的基礎上,大力開拓新型鑒證業務,積極開發非審計業務品種和市場,使全行業的業務領域和收入結構得到優化。
這些文件的頒布,以及我國目前的醫藥衛生體制改革、文化教育出版機構改革、中國企業應對反傾銷、高新企業資質認定、企業內部控制規范體系的實施等一系列政策的研究和出臺,都為事務所開拓新業務領域提供了前所未有的良好機遇和環境。
特別是自2008年6月,財政部、證監會、審計署、銀監會、保監會聯合了我國《企業內部控制基本規范》后。企業內控建設咨詢成為政府鼓勵、企業需求的新業務。2010年4月26日,五部委又聯合了《企業內部控制配套指引》,其中的《企業內部控制審計指引》明確了“執行企業內控規范體系的企業,必須披露年度自我評價報告,同時聘請具有證券期貨業務資格的會計師事務所對其財務報告內部控制的有效性進行審計,出具審計報告?！边@將使企業內控審計與咨詢業務成為注會行業發展的新的業務增長點。
三、會計師事務所拓展內部控制審計與咨詢業務的優勢
企業內控規范體系的建立和實施,需要會計師事務所提供內控審計、設計與咨詢等綜合性配套服務。
所謂內部控制審計,是指會計師事務所接受委托,對特定基準日內部控制設計與運行的有效性進行審計。由于對內控進行了解和評價是財務報表審計中風險評估的重要內容。因此,會計師事務所可以將財務報告相關內部控制審計與傳統財務報表審計整合在一起實施(這被稱為一體化或整合審計)。通過執行內控審計發現,可以提高注冊會計師風險評估的可靠性,從而更好地計劃和實施審計程序,以確定財務報表是否公允地表達;而在財務報表審計過程中,通過對企業會計處理的審查,也有助于審計人員了解企業內控可能存在的風險領域(即內控存在漏洞而不能預防或及時發現錯報的領域),以檢查內控是否有效,從而有助于內控審計目標的實現。所以,整合審計既可以統籌進行審計計劃和測試,避免重復,節約成本、減少審計收費;又可以產生協同效應,相互促進,改進兩種審計的質量和公正性。提高效率。
內部控制設計是一個專業性很強的業務。因此,企業要建立健全內控,其聘請專業機構咨詢的業務肯定會大增。由于會計師事務所匯聚了會計、審計、金融、稅務、法律、財務管理、風險控制、戰略規劃等各方面的專家,在各專業領域相互融合、相互滲透的趨勢下,可以更低的成本提供同樣甚至更好的專家型服務,并可產生規模經濟效果。
因此,盡管目前我國沒有在相關規范中明確要求內控審計與財務報表審計必須整合在一起進行。也沒有限定執行內控設計與咨詢業務的主體。但筆者認為,會計師事務所應當將內控審計與財務報表審計整合進行,并以專業特長和人才儲備為天然優勢,積極開展內控咨詢服務。
四、會計師事務所拓展內部控制審計與咨詢業務的路徑
會計師事務所應當結合自身的發展戰略、市場定位和服務能力。研究確定發展路徑,明確業務拓展方向,以促進形成與市場需求相匹配的大、中、小型事務所在執業領域各有側重、市場定位各有特色、服務對象各有傾斜、地域分布較為合理。且不同規模的會計師事務所有序競爭、接續發展的格局。
因此。筆者認為,具有證券期貨業務資格的大型會計師事務所可利用其業務規模、人才儲備、事務所聲望等方面的優勢。積極開展內控審計,為大型企業和上市公司提供綜合;而中小型事務所,應在規范管理運作、嚴格質量控制的基礎上,不斷挖掘市場需求,深化專項領域服務,為占據我國企業主體的廣大中小企業積極提供內控設計與咨詢等非審計服務。
五、拓展內部控制審計與咨詢業務的舉措
為推動和支持事務所開拓新業務領域,中注協、地方注協和各會計師事務所要加強協調溝通,形成以中注協為統領、地方注協為主要推動力、事務所為主體,因地制宜、因所制宜,以點帶面,逐步推開的新業務拓展開發工作機制。
(一)行業協會的推動
為支持企業內控建設,大力推行內控審計制度,在《企業內部控制審計指引》的背景下,中注協首先應進一步加強與相關政策制定部門的溝通與協調,研究推動鼓勵扶持內控審計與咨詢業務拓展的配套政策;推出《企業內部控制審計指引講解》,制訂內控審計與咨詢業務的相關執業準則或技術指南,組織專家進行專項課題研究、編寫案例,并通過開展業務培訓、專家研討、經驗交流、事務所座談等形式。不斷總結和推廣實踐經驗。為事務所開展內控審計與咨詢業務提供政策、理論和技術支持,從而保證內控審計與咨詢業務的執業水平和服務質量。同時,各地注協還可通過積極組織開展內控審計與咨詢業務的試點工作,實現整體推進。其次,中注協應大力幫助事務所解決開展內控審計與咨詢業務所需要的人才建設問題,應根據內控審計與咨詢業務對注冊會計師專業勝任能力和執業技術規范的要求,有針對性地開展人才培養和專業培訓,為事務所開展內控審計與咨詢業務提供人才智力支持,以提高注冊會計師對內控審計與咨詢業務的執行能力。再次,中注協還應根據內控審計與咨詢業務的專業特點和屬性,調整和完善監管方式,以加強執業質量的監管,確保內控審計與咨詢業務的有序開展。最后,還應以行業名義在公共媒體上,大力開展對內控審計與咨詢業務的宣傳與推廣,為事務所開展內控審計與咨詢業務營造良好的執業環境。
為提高注冊會計師對企業內控規范體系的理解,掌握內控審計指引的工作要求及操作技能。2009年5月和6月,中注協已經先后舉辦了企業內控審計研討班和遠程教育(視頻)培訓班,就企業內控基本規范解讀、內控審計業務、內控測試方法與實務、內控設計實務與案例、內控缺陷評價等方面的內容進行了培訓。體現了中注協大力支持事務所拓展新業務的工作重點。
(二)事務所的舉措
拓展新業務,事務所首先應自覺發揮主體作用,轉變自身發展和業務增長理念,深化對業務結構調整重要性的認識,積極參與新業務拓展試點和示范基地創建工作。在進行正確市場定位的基礎上,樹立營銷理念,大型事務所不必拴死在大型企業的法定審計業務上,中小事務所也可以不斷挖掘市場需求,“獨辟蹊徑”尋找新的業務空間,培育專業優勢,注重品牌建設,以最終形成市場優勢和核心競爭力。其次,事務所應積極開展內控審計與咨詢業務的專業研究,加緊建立和完善內控相關服務的業務流程和質量控制體系,規范服務標準。建立與企業行業專家的專業合作機制,以保障內控審計與咨詢業務的順利開展。再次。內控審計與咨詢業務的拓展對注冊會計師的執業能力提出了挑戰。因此,事務所要制定相關業務人才培養和儲備方案,加強注冊會計師核心能力的培育和發展,加大培訓投入,逐步改善注冊會計師知識、能力結構不合理的現狀,以適應內控審計與咨詢等新業務拓展的需要。具備一定規模的事務所還可以通過與有關院校的合作,開展訂單式人才培養,建立產學研一條龍的人才教育培養機制。
此外,內控審計與咨詢業務在為注會行業帶來新的業務機會的同時。也意味著注冊會計師執業風險的提高。因此,事務所應嚴格遵守《中國注冊會計師職業道德守則》,正確處理好內控審計與內控咨詢的關系,確保執業過程的獨立性。
總之,國辦文件的出臺和內控審計制度的確立,為注會行業開拓新業務領域提供了良好的機遇和新的業務增長點。事務所應抓住機遇,實現業務的轉型和升級,規劃好即將開展的內控審計和咨詢業務。
[參考文獻]
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【關鍵詞】證券審計市場;制度變遷;競爭性市場結構;審計質量
要把握我國證券審計市場的基本特征,就必須對我國經濟發展的宏觀制度背景有一個深入的了解。任何拋開我國特殊制度背景及其現狀而對我國證券審計市場特征的認識都只具有階段性,隨著時間的推移和市場的發展必將喪失其適用性和原有意義。由于我國證券審計市場的形成和發展植根于我國經濟轉型和新興市場的總體背景之下,因此,理解我國證券審計市場的基本特征必須由此入手。將經濟轉型理解為一個制度變遷的過程,新興市場的基本特征決定了制度的匱乏是一種普遍現象,因此,我國證券審計市場最為顯著的基本特征在于其發展必然伴隨著更為迅速的制度變更,這也是理解我國證券審計市場需求和供給等相關問題的出發點。
一、政府主導的改革路徑與制度變遷條件下的市場發展
盡管我國注冊會計師制度恢復于20世紀80年代初期,但是早期注冊會計師的業務主要以三資企業為主,業務范圍涉及驗資、查賬、所得稅申報以及外匯收支報告等(楊時展,1995)。直到1990年和1991年上海和深圳證券交易所相繼成立,在創造了公眾投資者對于上市公司會計信息需求的同時,我國證券審計市場才開始形成。顯然,這與西方發達國家證券審計市場近百年的發展歷史無法相提并論。與我國大多數行業的市場化發展軌跡類似,政府主導型的經濟改革過程決定了我國證券審計市場在發展初期其主導力量也必然來自于政府的行政力量(謝德仁和陳武朝,1999;易琮,2002;韓洪靈,2006)。
謝德仁和陳武朝(1999)較早對我國注冊會計師制度恢復以來至20世紀90年代中期注冊會計師職業服務市場狀況進行了考察,他們認為,我國審計市場發展早期所面臨的最大挑戰之一就是審計市場的非市場自然細分(行政細分)所導致的無序化問題。這種無序化的行政細分則是經濟體制和意識形態的慣性使然,中央政府、地方政府及其有關職能部門在注冊會計師服務市場的行政細分中都扮演了一定的角色,由于職業服務需求本身就是由政府創造出來的,因而政府也就是最重要的需求者。盡管他們觀察到市場的自然細分一定程度上在當時我國注冊會計師職業服務市場是存在的,一些具有較好的自我約束機制的會計師事務所建立起了自己的職業聲譽并有較高的市場占有率,但是無疑市場的行政細分抑制了競爭并造成了審計市場的無序化發展。在該研究的基礎上,陳武朝和鄭軍(2001)指出在我國審計市場中,政府部門是審計市場的最大需求者,但這種非市場化的需求和行政細分的結果決定了其不存在對高質量審計的需求。而多數會計報表使用者尚未真正關心審計質量,因而亦不存在高質量審計需求。由此帶來的消極影響是會計師事務所較少或基本不靠質量而是靠其他手段去爭取客戶,同時亦助長了地方保護和行業壟斷。以上研究結論對我國審計市場問題的后續研究產生了較大的影響。
盡管路徑依賴決定了上述影響在一定程度上一定范圍內會繼續存在,但是,筆者認為上述研究結論顯然不能應用于當前與審計市場有關問題的分析?？紤]我國轉型經濟的基本特征,無疑我國審計市場的行政性細分是市場化發展初期過渡性制度安排的結果,而實踐證明這種制度安排顯然是缺乏效率的。1995年6月中國注冊會計師協會和中國注冊審計師協會實現聯合。1997年8月全行業開展了大規模的清理整頓工作,到1999年底,共依法撤銷事務所638家,撤銷濫設的分支機構1474家。1998年啟動的脫鉤改制工作則使會計師事務所成為真正獨立的公司法人,從體制上保證了注冊會計師職業的獨立性,1998年年底首批具有證券執業資格的103家會計師事務所完成了脫鉤工作。2000年,中國資產評估協會、中國稅務管理中心和中國注冊會計師協會合并,最終由中國注冊會計師協會統一管理。從制度變遷的角度來看,以上注冊會計師行業的發展過程可以理解為市場化發展初期制度的匱乏以及過渡性制度安排在市場發展過程中向規范的制度安排迅速演進的過程,也正是謝德仁和陳武朝(1999)研究中所謂的“基礎設施”從缺乏或者不完善到逐步完善的過程。
我國的經濟轉型主要是政府主導的強制性制度變遷過程,在這一過程中,行政力量主導應當指的是政府是規則或者制度的制定者,他既非“運動員”亦非“裁判員”,而是基礎設施的提供者。從這一層意義上講,在我國經濟轉型背景下證券審計市場發展的初期,行政力量主導并沒有問題。據此,筆者并不認同如果存在大量、有效的市場需求,我國注冊會計師制度的發展將會自動選擇獨立化、職業化的發展道路,并將事務所脫鉤改制理解為政府無奈選擇結果的觀點(如劉峰和林斌,2000)。因為本質上講獨立審計是市場經濟的產物(Watts & Zimmerman,1986),而我國從計劃經濟體制向市場經濟體制轉型的事實就已經決定了,在我國經濟轉型的初期,在相關市場還沒有形成或者有效運轉的情況下,不可能存在大量、有效的對獨立審計的市場需求。因此脫鉤改制不是政府的無奈選擇,而是其培育市場微觀主體,創造公平市場環境的必然之舉。
二、制度變遷與競爭性市場結構:從無序向有序的轉變
與發達成熟證券審計市場所普遍具有的寡占特征不同,我國證券審計市場具有較高程度的競爭性,這可以視作我國區別于發達證券審計市場的又一基本特征。李樹華(2000)最早對此進行了研究,他發現我國證券市場的集中度與國際趨勢存在著巨大反差,1993年至1996年按客戶家數計算“十大”的市場份額分別為51%、48%、44%和35%,市場集中度較低并呈現出顯著的逐年下降趨勢,此外我國“十大”會計師事務所在各年間的排名很不穩定,研究結論認為我國證券審計市場仍然是一個過度競爭和不穩定的市場。此后的研究者從制度變遷的角度對后期我國審計市場的結構變化進行了考察。
吳溪(2001)對我國1997年至1999年的證券審計市場進行了考察,三年間按照股本總額計算的“十大”市場份額分別為44.41%、38.75%和34.93%,仍然呈現出逐年下降的趨勢。不過對于審計意見的考察結果研究表明,在這三年間注冊會計師的獨立性在總體上是逐年提高的,并且規模越大的事務所獨立性越強。研究結論指出2000年我國證券審計市場發生的政府誘致性合并重組有利于我國審計市場的良性發展。易琮(2002)直接使用業務收入數據對1998年至2000年具有證券從業資格的事務所的市場集中度進行了考察,研究發現全行業前“”事務所的各年市場份額分別為42.35%、48.07%和53.47%,表現出逐年上升的趨勢。她認為行業集中度的提高正說明行業制度變遷(脫鉤改制和全行業規模化)對市場結構的變化發揮了作用。余玉苗(2001)、夏冬林和林震昃(2003)則同時對我國證券審計市場2000年的市場集中情況進行了考察,前者按照客戶家數計算的“十大”市場份額為31%,后者按照事務所業務收入計算的“十大”市場份額則達到了49.46%,差異來自于比較基準的不同。
筆者對股權分置改革前我國證券審計市場2002年至2004年的市場集中情況進行了統計,如表1 Panel A所示,美國、英國等發達國家證券審計市場幾乎全部為“(或五大、四大)”會計師事務所壟斷,英國的審計市場集中度最高,達到了100%,日本為最低也達到了80%以上。與此相反,如Panel B所示,在2002年至2004年期間我國審計市場中前“十大”(前“四大”)會計師事務所的市場集中度,按客戶家數計算僅為25%(11%),按照客戶資產總額計算則為48%(33%),按照客戶銷售收入總額計算則為53%(39%)。Herfindahl指數也顯示我國證券審計市場具有較高的競爭性程度,根據客戶家數計算,我國證券審計市場約有50家同等規模的會計師事務所,而按照客戶資產總額、銷售收入總額計算,則分別為22家和15家。Panel C反映了國際“四大”中國所的市場份額情況。在2002年至2004年期間國際“四大”所審計的A股上市公司仍不足10%并有下降的趨勢。不過按照客戶資產總額、客戶銷售收入總額計算,國際在“四大”的市場份額有較大程度的提高,分別達到34%和38%,表明國際“四大”在大客戶市場具有競爭優勢。
表1的統計結果表明,與發達國家(或地區)成熟審計市場相比,在2002年至2004年,我國證券審計市場仍然表現出較強的競爭性。不過,與上文所提到的相關研究結果比較,這三年間的市場集中度在一定程度上有所提高,并且時間序列上相對平穩并未出現明顯下降的趨勢。盡管競爭程度仍然較高,但是以上結果可以說明,我國證券審計市場的發展開始步入相對穩定階段,市場競爭開始向著較為有序的方向發展。
三、競爭性市場結構與審計質量供給:一個爭論
鑒于發達證券審計市場寡占型的市場結構,國內部分研究者將市場集中度的高低與審計質量供給聯系起來(如余玉苗,2001;夏冬林和林震昃,2003;劉明輝等,2003),認為我國審計質量不高的原因在于市場較高的競爭程度。但是,筆者認為該觀點首先忽略了一個基本事實:即使是發達市場國家如美國,寡占型的審計市場結構的形成亦經歷了一個較為漫長的過程,總的來說是市場競爭和選擇的結果。而我國目前的審計市場結構的形成有其歷史原因,從1997年深圳會計師事務所脫鉤改制試點算起,到1999年底全行業完成改制,審計市場才真正走出了行政壟斷,開始逐步轉向市場化的自由競爭階段,市場集中度不高是歷史造成的現狀,是情理之中的事情(易琮,2002),并非市場自然演進的結果。
從理論上來講,國外研究者對于市場集中現象給出了三種解釋。其一,Dopuch & Simunic(1980)和DeAngelo(1981)認為大規模事務所的審計質量差異化以及產品高質量的聲譽能夠解釋普遍存在的市場集中現象,我國部分研究者的觀點正是基于此。其二,Dopuch & Simunic(1980)以及Danos & Eichenseher(1986)認為是由于審計服務生產的規模經濟使得大型會計公司在市場中獲得優勢地位,從而導致了市場集中現象。其三,Doogar & Easley(1998)通過構建了一個無差異化、純價格競爭的理論模型考察了市場集中問題,研究結果表明,既不是審計質量差異化也不是規模經濟,而是訂約活動(Contracting practices) 、客戶規模分布(client size distributions)以及事務所生產效率的差異(differences in auditor productivity)聯合決定了會計師事務所的市場份額。結合上述解釋,筆者認為,若將審計質量高低與當前的競爭性市場結構相聯系恐難有說服力,同樣,若將審計質量差異化與此相聯系一樣難以得出正確結論。
那么競爭性的審計市場結構對審計質量研究來說究竟意味著什么呢?在西方研究者看來(如Krishnan & Schauer,
2000;Niemi,2004),由于絕大多數關于審計質量的研究均聚焦于寡占型審計市場,在競爭性市場中是否存在審計質量差異化、審計質量差異化沿著何種維度分割、事務所規模是否如寡占型市場一樣與審計質量保持正相關的關系,這些都是未有定論的研究課題。此外,Simunic(1980)以及Gist & Michaels
(1995)均認為在寡占型市場中,大型事務所收取更高的審計費用可能并不必然與提供了更高的審計質量相聯系,原因在于費用溢價亦可能代表了大型事務所依靠市場勢力所獲取的經濟租。這使得從供給方考察審計質量陷入尷尬境地,而一個競爭性的市場結構應能夠較好地避免該問題。
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【關鍵詞】 CPA 審計收費 探討
獨立審計不同于政府審計與內部審計，它是一種有償服務。審計收費作為委托人與注冊會計師之間重要的聯系，不再被看作的前提，而被當作研究的主要對象（廖洪2001）。從經濟學角度講，在完全競爭的市場環境下，產品或服務的價格完全由供給和需求自發調節決定；在不完全競爭的市場環境下，決定產品或服務價格的因素除了市場外，還包括一定程度的政府管制。而在注冊會計師行業中，審計收費就是審計服務價格的直接體現。因此，審計收費也成了注冊會計師行業所關注的焦點。為此，本文擬對我國CPA審計收費問題作一探討。
一、我國CPA審計收費的現狀
（一）審計委托人虛擬化
審計是在財產所有權與經營權相分離時形成受托經濟責任關系的前提下產生的，審計關系源于公司的委托關系。上典型的審計關系應該是CPA接受審計委托人的委托對被審計單位進行審計，并向審計委托人報告工作和收取審計費用。此時委托人是現實存在的，審計人員的審計收費獨立于被審計人。我國審計關系中存在的主要問題是審計委托人虛擬化，主要表現在兩個方面：一是股東過度分散導致的委托人虛擬化；二是在國有中由于產權不清而導致的委托人虛擬化。委托人的虛擬化使得審計委托人與被審計人合二為一，審計委托關系也扭曲為CPA接受經營管理者的委托對自身進行審計，并接受經營管理者支付的審計報酬，審計過程中穩固的三方關系發生了扭曲。
（二）審計收費標準差異懸殊
根據目前我國《價格法》和《中介服務收費管理辦法》規定，會計師事務所審計業務收費實行政府指導價，CPA的審計收費標準是由各省級財政部門會同物價管理部門制定。目前，我國并沒有統一的審計計費標準，有計時收費標準和計件收費標準，也有些會計師事務所按被審計單位總資產金額或營業收入收費，更多的則是通過與被審計單位的討價還價來確定具體收費金額。
（三）審計收費金額偏低
與CPA制度較為成熟的英、美等國家相比，我國CPA審計收費標準明顯偏低，且即便如此CPA審計也很難按照這些標準收到審計報酬。作為理性的經濟人，CPA在過低的審計收費的壓力下，就可能會減少審計程序以降低審計成本，這無疑會加大CPA的審計風險。高風險、低收費成為我國CPA審計收費的一個突出表現。
二、影響我國CPA審計收費的原因
在我國，注冊會計師行業起源于壟斷，但隨著經濟的高速發展，會計師事務所和審計師事務所多了起來，出現了壟斷與競爭共存的局面。近兩年隨著“脫鉤改制”的完成，更形成了審計內部激烈競爭的局面，我國會計市場基本具備了完全競爭市場的特征。從經濟學角度分析，在完全競爭市場條件下，價格是由市場供求決定的，企業對價格的控制力很弱。因此筆者認為，作為會計市場價格的審計收費偏低的根本原因是會計市場需求不足。在市場需求不足的情況下，注冊會計師就很難按收費標準收費。與會計市場需求不足相反的是，會計市場供給相對過剩，我國會計市場必然處于買方市場狀態，其交易的主動權掌握在委托人一方，具體表現為：
1、 選擇交易對象的主動權掌握在委托人一方
在一個公平的、有效的市場中，交易雙方均有自由選擇交易對象的主動權。然而，在當前的會計市場中，由于會計師事務所發展過快，執業范圍又相對集中在審計、驗資、資產評估等傳統領域，而委托人對于事務所的服務需求并未同步有效放大。僅以上市公司與事務所的關系分析，我們經常可以看到上市公司因種種理由變更為其服務的會計師事務所，而很少看到事務所變更其所服務的上市公司。
2、 決定交易價格的主動權掌握在委托人一方
在一個公平、有效率的市場中，交易價格取決于賣方的產品質量與買方對產品質量的滿意度。即使會計師事務所履行法定程序，提供了公正、客觀的服務，其交易價格卻很少能按照注冊會計師協會及物價部門制定的標準執行。決定交易價格的不是服務質量，而是與能否滿足委托人的要求（其中有好多是不合理甚至是非法的要求）、與委托人的親疏度等非市場因素有關。同時，事務所之間為招攬業務而采取的競相降價等手段，進一步將事務所置于價格談判的不利地位。
3、 確定交易標準的權限在很大程度上掌握在委托人一方
在一個公平、有效率的市場中，交易雙方按照公認的、權威的、唯一的標準進行交易。然而，在當前的會計市場中，獨立審計準則及其他由財政部門和中注協頒發的規范并不總是唯一的標準，委托人的意志或多或少地影響著交易的結果。有些委托人甚至將能否滿足自己的要求（大多為非法要求）作為選擇事務所的先決條件。由于一些事務所內部管理不完善，個別注冊會計師缺乏起碼的職業道德素質和執業風險意識，加之外部監督不力，結果導致這種極端危險的行徑暢通無阻。以上種種情況，均使事務所在價格談判中處于不利地位，大大增加了其按照標準收費的難度。
三、規范我國CPA審計收費的措施
（一）制定合理的審計收費標準，適當提高審計收費金額
我國審計市場本身對高質量審計服務缺乏內在需求，過度競爭有可能會使審計市場出現“劣幣驅逐良幣”的現象，提供低質量審計報告的師事務所將提供高質量審計報告的會計師事務所擠出審計市場。為了避免這種現象的出現，必須制定的審計收費標準。西方國家公認的審計收費標準為審計項目所需的審計工作小時。一般而言，公司規模、業務復雜程度、審計風險等都與審計工作小時密切相關，因此，我國財政監管部門可以考慮借鑒國際慣例，以審計工作小時為基本依據來制定全國統一的審計收費標準，并要求會計師事務所根據公司的規模、銷售收人、財務狀況和所處行業會計處理的復雜程度等多方面因素，事先預測出工作量和不同級別審計人員的配備需要，并根據不同級別人員的小時收費標準，來決定最終的審計費用。這樣，就可以解決收費標準不統一、收費水平高低懸殊的。鑒于我國地域廣闊及各地區政策的差異，各地區之間經濟發展水平客觀上存在一定的差別。因此，在統一收費標準的前提下還應體現出合理的地區差價、質量差價、人員層次。
針對審計業務的特殊性和目前的現狀，我國應適當提高現行的審計收費金額，使會計師事務所的邊際收益有所提高。安然事件后，審計收費相對較低的現象更加引起美國證券交易委員會的關注，并且大力改革。在強制分離了審計業務與咨詢業務之后，允許會計師事務所適當提高審計收費標準。英國的會計基金會也正在醞釀一個激進的計劃來糾正會計師事務所因為審計工作收費偏低而導致審計工作力度不夠的現象。我國也應當充分借鑒其經驗教訓，為我國注冊會計師行業的發展創造一個良好的環境。
（二）設立審計收費監管機構，根據審計質量收取審計費用
要建立有效的審計收費監管制度，首先應該理順審計關系。針對目前審計委托人和被審計人合一的現象，我們主張按照經濟學的原理建立新型的審計關系，設立審計收費監管機構?？紤]到在此過程中，可能會涉及到必要的強制性執行措施，因此，該機構可作為地方財稅部門的一個隸屬單位，由財稅部門分撥出一定量人員來運行操作。一方面具有一定的行政權力，同時也可解決機構成員的工資費用問題。
這樣，三方審計關系中虛擬化的委托人轉化為真實的審計委托人—審計收費監管機構。由原來的委托人直接付費給會計師事務所改為由需要審計的公司將審計費用預先付給審計收費監管機構，然后由行業主管部門或注冊會計師協會對審計質量進行鑒定，之后再根據審計質量決定是否支付費用給會計師事務所。業務的委托仍然是雙向自由選擇。當年度會計報表審計結束后，現有行業主管部門隨即抽取一部分會計師事務所的審計業務，檢查審計質量的好壞，對抽查到的嚴重失實的審計報告，審計收費監管機構可拒絕支付費用，將這部分拒絕支付的費用作為獎勵基金。這樣，審計關系主體三方從形式上和實質上都保持了獨立性，注冊會計師避免了來自被審計單位由于審計收費金額而產生的壓力，可以有效解決或有收費問題，并在一定程度上提高了審計質量。在這種新型的審計關系框架下構建了一個審計收費與審計質量相關性較高的審計收費模式。
（三）建立審計收費披露制度，增強審計收費的透明度。
我國從2002年起，要求上市公司公開披露支付會計師事務所的審計和非審計服務費用的金額。一般而言，審計收費信息作為重要的審計信息之一，公開披露有助于公眾對會計師事務所審計收費的合理性進行監督，減少審計收費環節的不正當行為，遏制利用價格進行的不正當競爭。目前，我國現有的審計收費信息披露制度只局限于上市公司，且較分散、相對粗略、執行力度較弱，無法讓利益相關者取得有用信息。我們認為，應重新制定條文或修訂原有規定，務求完善、堅持集中性、詳細性和強制性披露，只有集中、詳細和強制三者結合才能保證對會計師事務所報酬披露的信息質量。信息披露形式可以是指定網站，或指定報紙，也可以是二者結合。就目前資本市場信息的傳輸環境，可同時指定網站和報紙，關鍵在于存放的文本及位置要能夠讓廣大信息使用者方便查閱。應推行會計師事務所對公司披露信息的確認制度。
（四）促進會計師事務所之間的兼并聯合，提升市場競爭力。
目前，我國家會計師事務所普遍呈現數量多、規模小、水平低、業務范圍窄的現象，有些事務所甚至僅依靠驗資生存。針對目前的現狀，事務所間的合并、重組顯得尤為重要。這不僅有利于審計質量的提高，也有利于在會計服務業進一步開放后增強與實力雄厚的國際注冊會計師事務所進行競爭的能力。與此同時，為了提高對審計質量的長期監督，有必要在注冊會計師行業大力推廣誠信制度，樹立優秀會計師事務所、注冊會計師品牌意識，信譽好的事務所可以執行級別高的審計收費標準，實行優質優價。誠信建設是持久、系統的過程，一個有信譽的事務所必須能經得起時間的考驗，信譽評估機構應經常對全行業的誠信狀況展開調查，適時的公布各事務所的信譽等級。從而通過誠信制度與經濟利益掛鉤的機制，促進注冊會計師行業的良性發展。
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1、會計師事務所審計收費監管問題課題組 1、會計師事務所審計收費監管問題研究課題組 會計研究2005年第3 期
2、周 萍 2、周 萍 完善現行審計收費制度的建議 財會通訊 2005年第 8期
1.1市場需求與技術創新
“需求拉動論”認為是需求引致技術創新，技術創新源自市場需求，需求導向、需求規模的變化是促使企業進行技術創新最有效的內在激勵機制，技術創新從研究分析當前以及預測未來的市場需求出發，同時也要考慮其最終產品能否被消費者和市場所接受，市場對技術和產品提出了明確的要求，通過技術創新來創造出適合市場需求的適銷產品。同時，技術創新的平均成本隨著市場需求的增大而不斷減少,較大的市場需求能有效分攤研發投入成本,同時降低研發失敗的風險，最重要的是能夠提高創新成功所帶來的收益，促使企業有更大的動機來增加R&D投入。據此提出研究假設：假設1：市場需求與技術創新投入顯著正相關。假設2：市場需求與技術創新產出顯著正相關。
1.2政府補貼與技術創新
無論是發達國家還是發展中國家，對技術創新進行補貼是通行的做法。盡管有研究表明，政府補貼對企業創新投入存在擠出效應或無效應，但是，更多的研究發現政府補貼對企業創新投入存在激勵效應，政府補貼能有效彌補企業研發投入不足以及融資短缺問題，并兼有信號傳遞效應；不僅能促使企業增加創新投入，對專利產出也有顯著的激勵效應。我國政府補貼每增加1%，專利創新量就相應增加0.72%。基于以上分析以及政府補貼的政策期望效應我們提出以下假設：假設3：政府補貼與技術創新投入顯著正相關。假設4：政府補貼與技術創新產出顯著正相關。
1.3政府補貼與市場需求
市場需求的變化是多方面因素綜合影響的結果，政府也可以通過制定政策來影響市場需求，如制定強制性標準、實施政府采購、直接補貼、稅收優惠等措施創造和擴大對相關產品的需求。通過對產品制定強制性標準，迫使消費者使用標準性產品，會擴大特定產品的市場需求，也會迫使企業不斷的采用新技術。政府采購一方面占據新產品市場的一定份額和影響力,另一方面通過引導社會其他主體的采購行為，擴大了市場需求。新產品或技術被消費者認識與接受需要一個過程，政府補貼表明了一種政府政策傾向，具有社會導向作用，指引產品市場的發展方向，引導公眾接受和支持新產品，創造并刺激產品市場需求，使市場需求規模得以擴容。因此提出下面的假設：假設5：政府補貼與市場需求顯著正相關。為了建設創新型國家，政府會制定一系列政策來影響企業的技術創新。因此提出以下假設：假設6：市場需求在政府補貼和技術創新投入之間具有中介效應。假設7：市場需求在政府補貼和技術創新產出之間具有中介效應。
2研究設計
2.1樣本與數據來源
本文選取我國中藥上市公司為研究對象，以2007~2012年的數據為樣本觀測值來考察政府補貼、市場需求與技術創新的關系。剔除ST股以及研究數據不全的樣本后，最終獲取172個有效樣本觀測值。本文的公司報表數據來自巨潮資訊網，專利數據來源于國家知識產權局網站，其他數據來源于相關統計年鑒。
2.2變量選取
（1）政府補貼（Subsidy）。政府補貼數據采用合并報表下營業外收入明細中與技術創新相關的政府補貼總額來表示。政府補助明細項目很多，我們僅選取與技術創新相關的直接補貼，主要包括：科技三項經費、新產品研發的直接資助，新產品研發的補助與獎勵，產品研發的貸款貼息，技術研發與技術改造項目的補貼，專利申請補助與獎勵，以及與技術創新相關的專項發展資金等。
（2）創新投入(R&D)。國內外的相關研究中常用的指標是R&D投入、R&D強度、R&D人員。本文選取研發投入費用作為創新投入變量。對于研發費用披露，我國會計準則沒有強制性的規定，使得上市公司對于研發費用披露的科目也不盡一致。但主要是披露在“開發支出”、“管理費用”以及“與經營活動相關的現金流量”中，本文的研發費用主要是對這些科目下的研發費、技術研究與開發費、科研費、咨詢及技術開發費等費用進行計算獲得。
（3）創新產出(Patent)。創新產出是技術創新行為的最終結果。創新產出有直接產出和間接產出之分。直接產出主要有專利和新產品產量，間接產出可以表現為成本的降低以及生產率的提高。而由于間接產出以及新產品銷售數據難以取得，我們采用專利來衡量創新產出。專利主要有專利申請數和專利授權數，從專利申請到授權的時間間隔較長，專利授權與否還存在較大的不確定性，因而專利授權量在反映當前技術創新水平時可能存在缺陷；而由于我國專利保護制度在不斷的健全與完善，普遍的都會選擇申請專利來保護其研究成果，因而專利申請有一定的代表性，并且專利申請數據也相對比較容易取得，故選擇專利申請量來衡量創新產出。
（4）市場需求(Demand)。市場需求主要從內、外部兩方面來衡量，外部市場需求參照范紅忠（2007）方法，選取上市公司注冊地的人均GDP的對數來衡量。內部需求(In-demand)采用Smith（2005），Piva,Vivarell（i2006）的方法利用銷售收入來表示企業需求規模，因為對主營業務的需求能驅使企業不斷進行技術創新來達到其盈利目標,而對非主營業務的需求并不能直接驅動創新。
（5）控制變量（Conteol）。本研究控制了其他一些可能影響政府補貼發揮作用的因素。Area表示企業所在區域，采用虛擬變量表示。由于不同地區的技術創新能力會有顯著的差異，經濟相對發達地區的政府R&D補貼對技術創新產出促進作用高于相對落后地區，且不同地區取得的政府補貼也有很大的差異，因此設置區域虛擬變量進行控制，并將比較發達的東部地區設為1，其他地區設為0。Cull，Xu(2005)表明政府在決定對企業提供補貼時，通常會考慮企業的贏利能力。因而把企業的盈利性也作為控制變量，即選擇凈資產收益率（ROE）作為控制變量。
3實證結果與分析
3.1描述性統計
表1反映了主要變量的描述性統計特征。從研發投入來看，最小值為18萬元，最大值為41970萬元，均值為3456萬元，表明中醫藥行業上市公司的研發投入平均水平還較高，但兩級差異比較嚴峻。從專利申請來看，最小值為1，最大值為115，均值為19，說明創新產出整體水平不高，且兩級差異也較大。政府補貼的最小值為1萬元，最大值為7195萬元，均值為643萬元，這表明中藥行業技術創新獲取的政府補貼整體水平較高，但獲取政府補貼數的差異很大。
3.2相關分析
內部需求、外部需求與創新投入的相關系數均顯著為正，表明了市場需求擴大能顯著激勵企業R&D投入，驗證了假設1。內部需求和外部需求與專利申請量的相關系數均顯著為正，表明了市場需求規模擴大能促進創新產出，驗證了假設2。政府補貼與創新投入的系數顯著為正，表明政府補貼顯著促進R&D投入的增加，初步驗證了假設3。政府補貼與創新產出的系數顯著為正，初步表明政府補貼對專利產出存在顯著正向影響，假設4得以初步驗證。政府補貼與內部需求的系數顯著為正，表明政府補貼對內部需求有顯著的正向影響。政府補貼與外部需求的相關系數為正相關但不顯著，表明政府補貼對外部市場需求的正向影響不顯著。
3.3多變量回歸分析
在進行多變量回歸分析前，我們進行了共線性檢驗，方差膨脹因子VIF值都小于2（限于篇幅未將表格列出），而表2表明了各變量間的相關系數均較小，因此不存在明顯共線性。
4結論與啟示
引言
“互聯網+”是把互聯網的創新成果與經濟社會各領域深度融合，推動技術進步、效率提升，提升實體經濟的創造力。近年來，隨著會計工作的許多方面與互聯網開始深入融合。使財務會計面臨著越來越多的挑戰。我國的會計業務也必須進行創新，即實現會計業務的網絡化。因此，解決會計網絡化中出現的各種問題就成為目前的重中之重。本文主要探討在“互聯網+”時代下的財務會計新發展。
一、互聯網對會計發展的影響
（一）“互聯網 +”促進了會計職能的轉變
伴隨著互聯網技術的快速發展，日常會計處理自動化程度越來越高。面對信息技術帶來的變化，一些會計人員已經意識到會計職能需要從傳統的信息處理轉變為信息分析和決策。通過對大數據的分析，逐步實現由“事后算賬”向“事前估測、事中控制”的轉變，進一步與“互聯網 +”大環境相互融合，充分發揮出會計應有的計劃、控制、分析、決策等職能，提高會計工作的實用性和有效性。
（二）會計理論需進一步完善，以滿足“互聯網 +”的客觀要求
會計主體假設、持續經營假設、會計分期假設、貨幣計量假設是傳統會計理論的運行基礎。隨著互聯網的崛起和發展，上述會計假設的內涵與外延都受到了來自市場的沖擊和挑戰，客觀上要求會計理論、準則、制度及時跟上時代步伐，不斷適應市場需求。
（三）“互聯網 +”對會計信息技術的影響。
隨著互聯網的發展、會計信息化的創新，使得會計信息系統面臨更嚴峻的風險隱患，主要體現在以下幾個方面：人工錄入差錯可能導致基礎數據的錯誤或缺失；計算機病毒的存在也可能威脅網絡安全，導致會計信息被仿冒破壞，嚴重時還會導致整個會計信息系統的癱瘓，嚴重影響工作效率，給企業帶來難以估量的損失。
二、“互聯網 +”下會計行業發展的不足
（一）互聯網與財務會計體系結合較差
一是企業沒有通過互聯網建立財務分析控制系統和風險評估體系，沒有定期對財務數據進行核算監督，沒有及時發現其中不合理的財務指標，更沒有對可能存在的財務風險進行評估，從而無法高效率為企業的經營決策作出指導；二是沒有很好的運用大數據對企業的市場潛在風險、市場需求、潛在客戶群進行分析，以及沒有將大數據的理念運用于會計的核算和監督過程，沒有很好的發揮互聯網為企業內部管理服務的作用。
（二）缺乏相應的內部控制體系
首先，缺乏完善的會計信息核準體系和追責制度，會計操作與會計監督人員未實現分離，難以發現財務數據中存在的問題，導致會計信息不準確，會計人員徇私舞弊篡改財務數據的行為也難以得到防范。其次，缺乏相應的追責制度，對于信息錄入錯誤的人員，沒有建立責任追究的制度，使得會計人員缺乏嚴謹性。
（三）與會計相關的法規政策較為滯后
互聯網 +”信息化的會計操作方式層出不窮，與之相關的法規政策的滯后使得對于會計系統的監管變得較為困難。由于缺少法律監督，使得網絡經濟活動沒有權威性的保障，造成企業財務管理上的混亂不清。在互聯網的普及作用下，大量的 O2O、P2P、B2C 應運而生，我國的法規政策很難適應對這些公司的監管，造成會計管理質量的下降，導致難以控制潛在的網絡會計風險，無法維護會計系統的安全性。
三、促進“互聯網 +”下會計行業的改革與發展對策
（一）完善財務會計信息系統建設
第一，建立適合企業發展的財務數據分析評估系統和風險評估體系，通過不定期對企業已經核對準確的財務數據進行分析評估，對企業可能面對的財務風險及經營風險進行評估，對于可控的風險采取相應的措施進行控制；第二，充分利用“互聯網+”帶來的龐大數據，通過這些數據輔助企業進行會計核算以及會計監督，以發現企業的潛在市場需求、潛在風險等關鍵經營指標，促進會計體系不斷完善和企業管理的優化。
（二）健全內部控制體系
首先，建立完善的會計監督核準體系，將會計核算和監督的權利分離，防止會計人員私自篡改財務數據，充分發揮監督的作用，保證會計信息的準確；其次，建立權責分明的會計審核制度，對于財務數據不準確或者是會計信息失真的情況，嚴格追究會計核算人員和會計監督人員的責任，以保證會計信息的真實性；三是建立適合企業發展的內網系統，對于財務數據的傳輸只通過內網進行，對于核心財務數據的獲得必須由企業高層授權才能獲得，并通過建立防火墻等措施，以防止病毒的侵入和黑客的攻擊，防止會計信息的泄露。
（三）更新財務會計理論，加強法律建設
及時完善相關的會計準則、會計制度。更新會計理論，使其更適應發展的需要。同時，為網絡會計立法，制定出一套符合我國國情的網絡會計法規。對于一些新興的網絡公司或者是網絡虛擬平臺所產生的會計信息，通過完善網絡會計體系以實現網絡的監管，確保新興互聯網公司的會計質量，防范“互聯網+”可能帶來的網絡會計風險，促進整個會計行業的健康發展。
關鍵詞：高等職業教育；會計教學；改革
高等職業教育是我國高等教育的重要組成部分，如今，全國獨立設置高職（?？疲┰盒Ｒ颜计胀ǜ叩葘W校總數的60.9%，我國高等職業教育已成為高等教育的半壁江山。但是，我國高等職業教育在培養目標、培養方式、課程體系和教學安排等諸多方面都存在著一些不足，如高等職業教育會計類的改革起步較晚，以前我國對高職高專教育工科類人才的培養研究較多，但對文科類特別是會計類人才的培養研究較少等。以下針對這些問題及今后的發展方向進行闡述。
一、高等職業院校會計教學中存在的問題
（一）會計人才培養沒有突出時代特色和行業特色
會計行業特別強調職業道德，良好的會計職業道德不僅有利于塑造會計人員的優良品質，提高會計職業在社會中的地位，也有利于會計人員規避會計行為中所面臨的道德風險，減少敗德行為。而目前高等職業院校在會計教學中對學生會計職業道德的教育和培養方面還比較欠缺。
（二）傳統會計教育觀念仍然普遍存在
即重知識，輕能力，重教輕學，片面強調以教師為中心，以課堂為中心，以書本為中心，忽視學生的主體地位，采取注入式、滿堂灌的教學方法，不僅不利于調動學生的學習積極性和主動性，更不利于培養學生的開拓精神和創造能力。
二、會計教學的改革措施
（一）高等職業教育會計教學改革關鍵在于明確培養目標，轉變教學觀念，樹立教師的主導作用與學生的主體地位相兼顧的共振教學觀
高等職業教育會計教學的目的是為了培養應用型會計專門人才?，F代會計人才不僅要有豐富的知識，更重要的是要有良好的綜合素質和較強的實踐綜合能力。特別是隨著社會主義市場經濟的發展和會計改革的不斷深化，社會的用人標準發生了深刻的變化，對會計人才的素質和能力要求不斷提高。
職業院校的會計教學工作者應該認清職業教育的形勢，根據會計職業的特點，進一步轉變會計教學觀念，從思想上真正認識到會計實踐性教學的重要性，使會計實踐操作能力的培養體現于會計教材、課堂教學、課后訓練及教學考核的全過程。
在教學過程中，只有把教師的主導作用與學生的主體地位兩者有機地結合起來，發揮其共振效應，才能使教學達到最佳效果。
（二）重視學生的會計職業道德教育
會計行業的職業道德教育非常重要，要時時貫穿于教學中，對學生進行反復教育，逐步讓學生真正理解，主要讓學生從以下幾個方面來學習：
1.要求學生處理好“德”與“才”的關系。一個人的道德素質并不是先天就有的，要靠自我修養和督促教育相結合而生成?！暗隆笔菚嬋藛T搞好會計工作的根本，“才”是會計人員搞好會計工作的重要條件，二者缺一不可。為此．要把育才與育德緊密地結合起來，滲透到會計教育的各個環節中去，培養德才兼備的會計人員。
2.要求學生處理好“情”與“法”的關系。盡管現實中會計環境不樂觀，但通過反面典型與正面典型案例教育學生，實施正確引導，使那些有錯誤觀點和模糊認識者充分認識到“誠信為本，操守為重，堅持準則，不做假賬”的重要性和必要性，以及“手莫伸、伸手必被捉”的道理，正確處理“情”與“法”的關系，切實增強法律意識，徹底摒棄僥幸心理，增強學生今后恪守會計職業道德的信心和決心。要求學生今后在處理會計事務中，做到客觀公正，廉潔自律，秉公理財。
3.素質教育與會計職業道德教育有機結合。高職會計教學必須重視和加強素質教育，堅持知識、能力和素質的辯證統一與協調發展，在傳授知識和培養能力的同時，全面提高學生的思想道德、科學文化、業務、身體和心理素質，促進學生全面發展。
（三）加強學生的會計專業的實踐性教學
1.加大實踐教學與理論教學的比重，使學生有足夠的實驗和社會實踐時間，把書本知識變為實際工作能力。
2.專業課理論教學就在校內會計模擬實訓室授課，盡量在教學中做到仿真模擬，要讓學生有一種現場感，以增加學生的理解。
3.經常參加校外會計教學實習基地，讓學生的會計實踐教學直接面向社會，直接了解企事業單位的財務核算、稅務策劃、成本控制、報表分析等工作，逐步做到會計的實踐教學與學生將來的崗位工作零距離。
4.在教學方法上推行“情景導入，案例教學”。在教學中采用啟發式、發現式、案例分析式、情景式教學以及計算機輔助教學等多種教學方法，通過模擬某種真實的企業環境，例舉大量的案例提高學生對會計的感性認識和領悟能力，從而提高學生的實踐能力和適應工作的綜合素質。
三、結束語
高等職業教育作為高等教育的一部分，它的發展必須以人才市場需求為導向，走培養實用型人才的路子，讓高職院校的學生在接受較完整的高等教育的同時具備高超的職業技能，這就需要廣大教育工作者在高等職業教育會計專業教學方面作出更大的努力。總之，高等職業教育作為高等教育的一部分，它的發展必須走培養實用型人才的路子，以人才市場需求為導向，突出辦學特色，以使學生在接受較完整的高等教育的同時具備高超的職業技能。
（一）問題的提出
進入21世紀后，我國經濟建設取得飛速發展，證券市場也正不斷發展。在這樣的背景之下，注冊會計師行業作為市場經濟中的一個重要中介行業也得到了充分發展。然而，超速發展的背后，往往也會存在一系列隱患，我國證券市場上頻發的“假賬事件”即暴露出了許多隱藏的問題。
（二）制度背景
應對各界對于審計師誠信問題的質疑，除了靠審計師自身加強自我約束外，政府的監管也必須起到作用。在我國，執行這一監管行為的即是中國證監會。
1999年出臺的《證券法》和2005年修訂的《證券法》從法律高度規定了證監會依法對全國證券市場實行集中統一監督與管理。根據筆者對2001～2010年證監會處罰的會計師事務所樣本來看，行政處罰的處罰事由往往針對審計存在如下主要問題：注冊會計師專業勝任能力不足，職業道德缺失，會計師事務所對風險控制存在疏漏等。
二、理論依據
（一）行政處罰的懲罰功能
根據法律責任功能論，法律的目的就在于保障法律上的權利、義務及權力得以生效，在它們受到阻礙，使得法律所保護的利益受到侵害時，通過適當的救濟，使對侵害的發生負有責任的人承擔責任，消除侵害并盡量減少未來發生侵害的可能性。這一目的主要通過它的三個功能得以實現：懲罰功能、救濟功能和預防功能。其中，懲罰功能指的是通過對違法者和違約人的懲罰，以達到維護社會安全和秩序的目的。
根據該理論，支持行政處罰機制存在并不斷實施的一個重要假設就是：違規審計師受到行政處罰后，審計質量顯著高于受處罰前。若根據研究，其結果與之相符，則說明行政處罰的對于審計師行為的約束效果顯著。
（二）行政處罰的信號作用
正如前文所言，有必要研究行政處罰在市場上的信號效果，倘若行政處罰所釋放出的負面信號足以使得審計需求方改變原先選擇，棄暗投明，那么可以認定，現行的行政處罰措施起到了一定的作用。以此也能警告審計學術參考網提供論文寫作和寫作服務lunwen. 1KEJI AN. COM,歡迎您的光臨師，督促其保持良好的審計獨立性。這一點即是對審計市場客體選擇行為的分析。
我們可以預期，經過那些被處罰過的會計師事務所審計的IP0公司的財務報告將被證監會認為可靠性較低，因此，經過這些會計師事務所審計的IPO公司將更難通過發行審核；而在二級市場上，這些受處罰的會計師事務所，其年報審計服務的市場份額，也勢必受到負面信號的影響而有所下降。
三、行政處罰對會計師事務所行為的影響
筆者以2001年至2010年受到證監會行政處罰的會計師事務所為樣本框。選取被處罰會計師事務所在這10年間于二級市場出具的A股上市公司審計年報作為樣本（共1643條記錄）。剔除數據缺省公司（10家）。剔除合并或改制的會計師事務所（620所）。最終樣本量為1013條記錄。
研究中使用到的上市公司財務數據、會計師事務所信息來自于“國泰安數據庫”。數據的處理使用SPSS10.0統計軟件進行（下同）。
筆者從單變量角度對會計師事務所在受到處罰前后的行為進行對比，以“非標準意見占比”作為對會計師事務所審計質量的衡量指標。
筆者將所有樣本按照受罰前與受罰后進行分類，計算出每一個會計師事務所的對應非標比例數（出具非標準意見的審計報告數占總數的比例）。最后對40條記錄進行描述性統計分析，結果由表3-1給出。
表3-1 處罰前后非標比例
可以看到，處罰前后會計師事務所的審計質量并沒有明顯的上升趨勢。這可能是由于用“非標比例”代表審計質量有一定局限性。一些研究認為，中國證券市場上存在“審計意見變通行為”，比如在應當出具“保留意見”時，會計師事務所出具“無保留加說明段審計意見”等，因而通過審計意見來衡量審計質量存在一些問題（陳信元、夏立軍2004）。所以筆者進行了進一步的穩健性測試，尋求代替審計質量的指標。
當審計師為某公司出具標準意見時，若該上市公司存在“微利”現象，則認為會計師事務所審計質量存疑。因此，可以考查會計師事務所某年度出具的標準意見審計報告，分析其中微利公司與微虧公司數量之比，若該比例趨高，則說明審計質量低，反之則反。
筆者依照該思路，以微利微虧公司比為指標，反應會計師事務所審計質量。這里以每股收益（EPS）作為衡量指標，認為ROE在[0，0.1]為微利公司，在（-0.1，0）為微虧公司。并用同樣的方式對樣本進行描述性統計，結果由表3-2給出。
表3-2 處罰前后微利微虧比
可以發現，會計師事務所受到行政處罰后，微利微虧比的均值有了明顯的下降，證明審計質量有所上升。
可見，在我國審計市場上，行政處罰機制無法幫助改善會計師事務所審計質量，這一點值得監管者引起重視。
四、行政處罰對客戶選擇行為的影響
筆者以2002年至2010年證監會對會計師事務所行政處罰的披露為依據。選取2002～2010年A股上市公司審計年報，篩選其中未被取消或合并的具有證券期貨業務資格的會計師事務所。剔除缺失數據，最后得到566條會計師事務所觀察記錄。
在二級市場上，筆者用“客戶流失比例”對客戶選擇行為進行衡量?？蛻袅魇П壤扔谀硶嫀熓聞账?ldquo;本年較上年年報審計客戶減少數”與“上年年報審計客戶總數”的比值。
而后，學術參考網提供論文寫作和寫作服務lunwen. 1KEJI AN. COM,歡迎您的光臨筆者篩選了樣本框中，所有受過處罰的會計師事務所，并將它們按照受罰前與受罰后進行分類，計算出每一個會計師事務所的客戶丟失比例。最后對這些記錄進行描述性統計分析，結果由表4-1給出。
從表4-1中可以看出，二級市場上的行政處罰對客戶選擇行為的影響強烈。
表4-1 處罰前后二級市場客戶丟失比例
我們可以得出如下針對客戶選擇行為層面的結論：審計客戶在選擇年報審計會計師事務所時，會傾向于選擇未被行政處罰過的會計師事務所。監管者應當綜合考慮審計市場主客體的特性，來加強處罰力度，力求更有效地達到行政處罰的懲罰功能。
五、結論
在一個競爭的市場上，市場主體與客體的 相互作用，均會給彼此帶來重大的影響。審計市場自然也不例外。根據“法律責任功能論”，筆者推斷行政處罰的懲罰功能將對審計市場主體產生影響，進而促使其嚴謹執業，提高審計質量?；?ldquo;信號理論”及對審計市場需求特征的分析，筆者認為行政處罰的信號作用將對審計市場客體產生影響，促使客戶在選擇會計師事務所時，考慮行政處罰所釋放的負向激勵信號，由此影響其偏好，不傾向于選擇“信譽不好”的會計師事務所。
