時(shí)間：2023-08-04 17:25:59
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇單位預(yù)算會(huì)計(jì)要素，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進(jìn)步。
一、新會(huì)計(jì)制度改革的主要內(nèi)容
1、改革記帳方法。原預(yù)算會(huì)計(jì)是收付、增減、借貸等記帳方式并存，新會(huì)計(jì)制度則統(tǒng)一為借貸記帳法。這既符合《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》的要求，又符合會(huì)計(jì)核算的需要；既符合國(guó)際慣例，又與企業(yè)會(huì)計(jì)制度相吻合。
2、改革資金平衡方式。原預(yù)算會(huì)計(jì)制度把會(huì)計(jì)要素分為三大類：資金來源類、資金運(yùn)用類、資金結(jié)存類。資金平衡方式是以收支余為原理進(jìn)行試算平衡。其試算平衡難度大，反映不直接。新會(huì)計(jì)制度把原預(yù)算會(huì)計(jì)三大會(huì)計(jì)要素改為五大要素：即資產(chǎn)類、負(fù)債類、凈資產(chǎn)類、支出類、收入類。資金平衡方式是以借貸記帳法為基礎(chǔ)，以“有借必有貸，借貸必相等”為平衡原理，每一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)借方金額等于貸方金額，本期發(fā)生額借方總額等于貸方總額，期末結(jié)存借方總額等于貸方總額。實(shí)行這種平衡原理，無論在什么情況下，都能直接反映平衡關(guān)系，便于查找錯(cuò)帳。
3、重新劃分會(huì)計(jì)體系。為更有效地實(shí)行分類管理，改革后的預(yù)算會(huì)計(jì)體系由各級(jí)人民政府財(cái)政會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)、事業(yè)單位會(huì)計(jì)、國(guó)庫(kù)會(huì)計(jì)和收入征解會(huì)計(jì)共同構(gòu)成。
4、對(duì)事業(yè)單位實(shí)行收支統(tǒng)管。新會(huì)計(jì)制度規(guī)定，事業(yè)單位取得的財(cái)政補(bǔ)助收入要納入單位預(yù)算；取得的屬于預(yù)算外資金性質(zhì)的收入要首先上繳財(cái)政專戶，從財(cái)政專戶核撥回來的預(yù)算資金要納入單位預(yù)算；事業(yè)單位其他不屬于預(yù)算外資金性質(zhì)的事業(yè)和經(jīng)營(yíng)收入等，直接納入單位預(yù)算。事業(yè)單位實(shí)行這種“大收入”預(yù)算后，單位的支出預(yù)算也與過去不同了，變成了一種“大支出”的預(yù)算。單位將取得的各項(xiàng)收入納入單位預(yù)算后，支出則根據(jù)收入的情況進(jìn)行統(tǒng)籌安排，即包括原來預(yù)算內(nèi)、外的開支項(xiàng)目。
5、統(tǒng)一和規(guī)范會(huì)計(jì)報(bào)表。統(tǒng)一和規(guī)范會(huì)計(jì)報(bào)表是提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，加強(qiáng)宏觀經(jīng)濟(jì)管理的前提條件。事業(yè)單位報(bào)表主要由資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表等組成。通過改革，使各表的指標(biāo)及口徑滿足國(guó)家對(duì)經(jīng)濟(jì)宏觀管理的需要，滿足財(cái)政、稅務(wù)、審計(jì)、金融等部門對(duì)事業(yè)單位進(jìn)行經(jīng)濟(jì)監(jiān)督、管理的需要。
6、調(diào)整會(huì)計(jì)科目。新會(huì)計(jì)制度統(tǒng)一了行政事業(yè)單位的會(huì)計(jì)科目。原預(yù)算會(huì)計(jì)按金額、差額、自收自支單位的不同性質(zhì)設(shè)置會(huì)計(jì)科目，新會(huì)計(jì)制度的會(huì)計(jì)科目是按資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、支出五類設(shè)置的。
①資產(chǎn)類科目。該類科目與工業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度反映流動(dòng)資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)科目基本相同，便于事業(yè)單位、企業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的相互銜接及經(jīng)濟(jì)信息的匯總。
②負(fù)債類科目。該類科目是參照工業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度中反映流動(dòng)負(fù)債的會(huì)計(jì)科目，結(jié)合預(yù)算會(huì)計(jì)制度的特點(diǎn)而設(shè)置的。
③凈資產(chǎn)類科目。新會(huì)計(jì)制度設(shè)有“事業(yè)結(jié)余”、“經(jīng)營(yíng)結(jié)余”、“結(jié)余分配”科目，代替原預(yù)算會(huì)計(jì)制度中的“經(jīng)費(fèi)包干結(jié)余”、“結(jié)余”、“住房基金結(jié)余”科目。
④收入類科目。將原預(yù)算會(huì)計(jì)制度中的“撥入經(jīng)費(fèi)”、“撥入差額補(bǔ)助費(fèi)”、“撥入事業(yè)費(fèi)”統(tǒng)一為“財(cái)政補(bǔ)助收入”；將“抵支收入”、“預(yù)算外收入”、“業(yè)務(wù)收入”統(tǒng)一為“事業(yè)收入”；將“撥入專項(xiàng)資金”改為“撥入經(jīng)費(fèi)”；并補(bǔ)充了“經(jīng)營(yíng)收入”科目，以便于考核單位經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所取得的成果。
⑤支出類科目。將原預(yù)算會(huì)計(jì)制度中的“經(jīng)費(fèi)支出”、“業(yè)務(wù)支出”、“事業(yè)支出”合并為“事業(yè)支出”；將“撥出專項(xiàng)資金”改為“撥出專款”；將“專項(xiàng)資金支出”改為“專款支出”；將“調(diào)劑支出”改為“對(duì)附屬單位補(bǔ)助”。新會(huì)計(jì)制度還增加了“成本費(fèi)用”、“經(jīng)營(yíng)支出”、“銷售稅金”等科目。同時(shí)保留了“撥出經(jīng)費(fèi)”、“上繳上級(jí)支出”等科目。
二、新會(huì)計(jì)制度尚需探討的問題
新的會(huì)計(jì)制度對(duì)原預(yù)算會(huì)計(jì)制度進(jìn)行了比較徹底的改革，但仍然存在一些值得探討的問題。主要有以下方面：
1、 核算制度尚需完善。新會(huì)計(jì)制度對(duì)于應(yīng)付未付或雖已付但應(yīng)由各期分?jǐn)偟馁M(fèi)用，還未象工業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度那樣設(shè)置“預(yù)提費(fèi)用”、“待攤費(fèi)用”等科目進(jìn)行核算。
2、 費(fèi)用支出范圍和標(biāo)準(zhǔn)不明確。如招待費(fèi)支出范圍和標(biāo)準(zhǔn)不明確；福利、獎(jiǎng)勵(lì)和修購(gòu)基金的提取比例不明確，不便于實(shí)務(wù)操作。
3、 固定資產(chǎn)不提折舊。新會(huì)計(jì)制度未參照工業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度核算的要求對(duì)固定資產(chǎn)提取折舊，難以保證固定資產(chǎn)及時(shí)得到更新。
關(guān)鍵詞：事業(yè)單位會(huì)計(jì)；企業(yè)會(huì)計(jì)；預(yù)算會(huì)計(jì)；區(qū)別
一、我國(guó)會(huì)計(jì)中的兩大分支
隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，會(huì)計(jì)的體系及其分支也在這一過程中隨之形成，其主要作用是幫助人們管理日常的財(cái)務(wù)活動(dòng)。會(huì)計(jì)按照具體的適用范圍和核算對(duì)象可以分為兩類：一類是企業(yè)會(huì)計(jì)，另一類是非企業(yè)會(huì)計(jì)，即預(yù)算會(huì)計(jì)。企業(yè)會(huì)計(jì)主要適用的范圍包括：農(nóng)、工、商、交和金融等企業(yè)單位，并用以監(jiān)督和反映社會(huì)再生產(chǎn)過程中的流通領(lǐng)域、生產(chǎn)領(lǐng)域的企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)資金的活動(dòng)情況。預(yù)算會(huì)計(jì)其具體適用范圍包括：政府的財(cái)政機(jī)關(guān)、行政單位、事業(yè)單位等，用以監(jiān)督和反映社會(huì)再生產(chǎn)過程中社會(huì)福利領(lǐng)域、分配領(lǐng)域、精神生產(chǎn)領(lǐng)域等的政府財(cái)政資金和事業(yè)單位業(yè)務(wù)資金的情況。事業(yè)單位一般不直接提供物質(zhì)產(chǎn)品，屬于非物質(zhì)生產(chǎn)部門，位于上層建筑領(lǐng)域，其主要是從事各種為人民生活和社會(huì)生產(chǎn)服務(wù)的業(yè)務(wù)活動(dòng)，在社會(huì)的再生產(chǎn)過程中具有相當(dāng)重要的作用。企業(yè)單位和事業(yè)單位最主要的區(qū)別在于是否具有物質(zhì)生產(chǎn)及經(jīng)營(yíng)方面的職能。事業(yè)單位在進(jìn)行各種社會(huì)性、公益性活動(dòng)時(shí)，一般都是由單位或個(gè)人進(jìn)行出資，并且投入的這部分資金是不要求回報(bào)的，就算個(gè)別單位或個(gè)人終止時(shí)，資金基本上也不會(huì)收回，他們?cè)跇I(yè)務(wù)活動(dòng)中大部分都是無償提供服務(wù)的，雖然也有收費(fèi)的，但卻并不是足額補(bǔ)償，其中的大部分資金通常都是由國(guó)家財(cái)政部門提供的。所以說事業(yè)單位會(huì)計(jì)主要是以社會(huì)效益為目的，所有的會(huì)計(jì)工作也都是圍繞著社會(huì)效益展開的，如計(jì)量、記錄、報(bào)告等。
二、事業(yè)單位會(huì)計(jì)與企業(yè)會(huì)計(jì)的區(qū)別
基于上述對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)兩大分支的簡(jiǎn)要介紹，可以看出事業(yè)單位會(huì)計(jì)作為預(yù)算會(huì)計(jì)的分支，具有預(yù)算會(huì)計(jì)非營(yíng)利性質(zhì)這一共同性，這與企業(yè)會(huì)計(jì)有著本質(zhì)的區(qū)別，加之部分事業(yè)單位具有一定生產(chǎn)性、營(yíng)利性，所以，只有在理解和掌握事業(yè)單位會(huì)計(jì)總體特征的基礎(chǔ)上，才能讓我們正確認(rèn)識(shí)其與企業(yè)會(huì)計(jì)的之間區(qū)別。
(一)會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的區(qū)別
我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)可以采用不同的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，事業(yè)單位作為預(yù)算會(huì)計(jì)的分支可以根據(jù)單位的實(shí)際情況，采用收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制。由于我國(guó)事業(yè)單位可以在進(jìn)行專業(yè)業(yè)務(wù)活動(dòng)和輔助活動(dòng)之外，允許開展非獨(dú)立核算經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，所以，在大部分非營(yíng)利性的事業(yè)單位會(huì)計(jì)中均采用收付實(shí)現(xiàn)制，而對(duì)于具有一定營(yíng)利性的事業(yè)單位，其非營(yíng)利收支采用收付實(shí)現(xiàn)制，營(yíng)利性收支則可以采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。
企業(yè)會(huì)計(jì)只能以權(quán)責(zé)發(fā)生制為會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告。
(二)會(huì)計(jì)要素構(gòu)成的區(qū)別
由于事業(yè)單位與企業(yè)在運(yùn)行方式、運(yùn)行結(jié)果上存在本質(zhì)區(qū)別，所以兩者在會(huì)計(jì)要素的構(gòu)成上也存在差異。事業(yè)單位會(huì)計(jì)要素主要分為資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、所有者權(quán)益、收入、支出五大類，而企業(yè)會(huì)計(jì)要素則分為資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤(rùn)六大類。由于兩者的資產(chǎn)和負(fù)債在本質(zhì)上基本趨同，所以，下面僅對(duì)其他要素的區(qū)別進(jìn)行分析。
1.凈資產(chǎn)與所有者權(quán)益。事業(yè)單位凈資產(chǎn)是指預(yù)算會(huì)計(jì)所特有的、產(chǎn)權(quán)單一的政府與非盈利組織擁有的資產(chǎn)凈值。與事業(yè)單位凈資產(chǎn)所相對(duì)應(yīng)的企業(yè)會(huì)計(jì)要素是所有者權(quán)益，它是指投資者對(duì)企業(yè)凈資產(chǎn)所享有的權(quán)益。
2.收入、支出(費(fèi)用)。事業(yè)單位的收入是指本單位依法從國(guó)家財(cái)政部門、上級(jí)單位或其他單位取得的非償還性資金，其資金的主要來源為財(cái)政撥款；而企業(yè)的收入是指在企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中形成的、能夠?qū)е滤姓邫?quán)益增加且與所有者資本投入無關(guān)的資金流入，其資金的主要來源為企業(yè)在銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)過程中而產(chǎn)生的。
事業(yè)單位的支出是指用于開展業(yè)務(wù)活動(dòng)和基本建設(shè)項(xiàng)目所發(fā)生的資金消耗，其目的是為了耗費(fèi)。而企業(yè)的費(fèi)用是指企業(yè)為了日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)而發(fā)生的資金流出，其目的是為了取得收入，獲取更大的經(jīng)濟(jì)利益。
3.利潤(rùn)。利潤(rùn)是企業(yè)在一定會(huì)計(jì)期間內(nèi)所取得的經(jīng)營(yíng)成果。利潤(rùn)是企業(yè)特有的會(huì)計(jì)要素，是根據(jù)企業(yè)自身具有營(yíng)利性質(zhì)而設(shè)置的要素，而事業(yè)單位屬于非盈利組織，所有沒有這一會(huì)計(jì)要素。
摘 要：現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的實(shí)施對(duì)于事業(yè)單位財(cái)會(huì)工作有重大的影響，事業(yè)單位財(cái)會(huì)工作不能像原會(huì)計(jì)制度下那樣，僅僅是單純的記帳、算帳、報(bào)帳和簡(jiǎn)單的比較分析，而應(yīng)更加注重資金的"效益性"、"靈活性"和"流向性"。
關(guān)鍵詞：事業(yè)單位 現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度 改變
事I單位會(huì)計(jì)，是以事業(yè)單位實(shí)際發(fā)生的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)為對(duì)象，記錄、反映和監(jiān)督事業(yè)單位預(yù)算執(zhí)行過程和結(jié)果的專業(yè)會(huì)計(jì)，是預(yù)算會(huì)計(jì)的重要組成部分。它對(duì)于促進(jìn)國(guó)家預(yù)算收支任務(wù)的完成，保護(hù)事業(yè)單位財(cái)產(chǎn)安全，提高社會(huì)效益和經(jīng)濟(jì)效益都具有重要的意義。財(cái)政部于1997年5月份和7月份分別了《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》，并規(guī)定該準(zhǔn)則和制度于1998年1月1日起在全國(guó)范圍內(nèi)實(shí)行。新的事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度在會(huì)計(jì)分類、會(huì)計(jì)要素、核算方式、記賬基礎(chǔ)、會(huì)計(jì)報(bào)表等方面都有質(zhì)的突破。它不僅吸取了企業(yè)會(huì)計(jì)制度改革的成功經(jīng)驗(yàn)，而且還借鑒了國(guó)際公共會(huì)計(jì)的習(xí)慣做法。因此，這次事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度改革與以往相比，可以說是一次會(huì)計(jì)管理模式的變革，對(duì)于事業(yè)單位財(cái)會(huì)工作也有重大影響，主要體現(xiàn)在會(huì)計(jì)主體、預(yù)算資金核算方式和管理方法、會(huì)計(jì)要素、會(huì)計(jì)等式和記賬方法以及會(huì)計(jì)報(bào)表體系的改變方面。
一、會(huì)計(jì)主體的改變
在原會(huì)計(jì)制度中，將事業(yè)單位的會(huì)計(jì)主體認(rèn)為是預(yù)算資金活動(dòng)，即“以預(yù)算資金活動(dòng)作為記賬主體”。這使得事業(yè)單位變成了國(guó)家財(cái)政的一個(gè)報(bào)銷單位，事業(yè)單位加強(qiáng)自身經(jīng)濟(jì)管理的觀念淡薄。新會(huì)計(jì)制度則明確規(guī)定：“會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)以事業(yè)單位自身發(fā)生的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)為對(duì)象，記錄和反映事業(yè)單位自身的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。”這就從概念上明確了事業(yè)單位是一個(gè)會(huì)計(jì)主體。事業(yè)單位會(huì)計(jì)主體的確立，有利于事業(yè)單位加強(qiáng)自身的經(jīng)濟(jì)管理，提高資金使用效益，同時(shí)也有利于事業(yè)單位以主體身份參與市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，謀求自身發(fā)展。
因此，這就要求事業(yè)單位財(cái)會(huì)工作不能像原會(huì)計(jì)制度下那樣，僅僅是單純的記帳、算帳、報(bào)帳和簡(jiǎn)單的比較分析，而應(yīng)更加注重資金的“效益性”、“靈活性”和“流向性”。事業(yè)單位財(cái)會(huì)工作應(yīng)當(dāng)是依法籌集和運(yùn)用資金，對(duì)事業(yè)單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行綜合管理，包括：合理編制單位預(yù)算；積極組織收入，努力節(jié)約支出；加強(qiáng)資產(chǎn)管理，防止國(guó)有資產(chǎn)流失；建立健全的財(cái)務(wù)制度，如實(shí)反映單位財(cái)務(wù)狀況，加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)核算，提高資金使用效益等等，其內(nèi)容要全面涉及到事業(yè)單位的預(yù)算管理、收入管理、支出管理、資產(chǎn)管理、成本費(fèi)用管理和負(fù)債管理等各個(gè)方面。
二、預(yù)算資金核算方式和管理方法的改變
在原會(huì)計(jì)制度下，預(yù)算內(nèi)資金、預(yù)算外資金分別核算，這是在過去計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下實(shí)行的一種有效辦法。但隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，政府支持和鼓勵(lì)事業(yè)單位合理組織業(yè)務(wù)收入，增強(qiáng)了單位自我發(fā)展的能力。由此，預(yù)算外收入大幅度上升，并直接影響到了事業(yè)單位的生存和發(fā)展。當(dāng)前，在事業(yè)單位資金來源多渠道，同一種業(yè)務(wù)支出有多種資金來源的情況下，再采用預(yù)算內(nèi)外資金分別核算的辦法就顯得不相適應(yīng)了，會(huì)帶來很多問題。這是因?yàn)椋A(yù)算內(nèi)外資金分別核算，各自平衡，就好像是一個(gè)單位有兩套賬，各自分別記賬、算賬和報(bào)賬，不利于資金的統(tǒng)籌使用和合理調(diào)度，從而影響資金的使用效果和會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。因此，在實(shí)際業(yè)務(wù)運(yùn)營(yíng)中，事業(yè)單位需要的是充分利用各項(xiàng)資金在取得和使用方面的時(shí)間差，以調(diào)劑余缺，統(tǒng)籌兼顧。新的事業(yè)單位會(huì)計(jì)正是從這點(diǎn)出發(fā)，在核算內(nèi)容上取消了預(yù)算的內(nèi)外分設(shè)賬戶、分別核算并專戶儲(chǔ)存等方面的規(guī)定，成為核算內(nèi)容統(tǒng)一的會(huì)計(jì)主體單位。新會(huì)計(jì)制度明確規(guī)定“國(guó)家對(duì)事業(yè)單位實(shí)行核定收支、定額或定項(xiàng)補(bǔ)助、超支不補(bǔ)、結(jié)余留用的預(yù)算管理辦法”，取消了原有全額預(yù)算管理、差額預(yù)算管理和自收自支管理三種預(yù)算管理方式。“核定收支”，就是事業(yè)單位要將全部收入與各項(xiàng)支出統(tǒng)一編制預(yù)算，報(bào)經(jīng)主管部門和財(cái)政部門核定。各單位的預(yù)算內(nèi)外撥款和預(yù)算外收入，統(tǒng)一納入單位財(cái)務(wù)收支計(jì)劃，統(tǒng)一管理，統(tǒng)一核算。“定額或定項(xiàng)補(bǔ)助”，是對(duì)非財(cái)政補(bǔ)助收入不能滿足支出的事業(yè)單位實(shí)行的辦法。其中“定額補(bǔ)助”，是根據(jù)事業(yè)單位的收支情況，按相應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)確定一個(gè)總的補(bǔ)助數(shù)額，“定項(xiàng)補(bǔ)助”則是對(duì)某些支出項(xiàng)目進(jìn)行的補(bǔ)助。“超支不補(bǔ)，結(jié)余留用”，是事業(yè)單位預(yù)算在經(jīng)主管部門和財(cái)政部門核定后，預(yù)算由事業(yè)單位自求平衡。這種新的預(yù)算管理形式要求事業(yè)單位必須對(duì)其預(yù)算內(nèi)、外資金實(shí)行統(tǒng)一核算、綜合平衡。事業(yè)單位在政府的支持下，可以合理組織業(yè)務(wù)收入，以增強(qiáng)單位自身發(fā)展的能力；同時(shí)事業(yè)單位可以根據(jù)實(shí)際需要統(tǒng)籌安排和合理調(diào)度預(yù)算內(nèi)、外資金，事業(yè)單位實(shí)行預(yù)算內(nèi)外資金統(tǒng)一核算，將有利于提高事業(yè)單位各項(xiàng)資金的綜合使用效益。
三、會(huì)計(jì)要素的改變
在過去的預(yù)算會(huì)計(jì)體系下，沒有明確提出會(huì)計(jì)要素問題，但會(huì)計(jì)科目分為資金來源、資金運(yùn)用和資金結(jié)存三類，故可理解為三個(gè)會(huì)計(jì)要素。資金來源類科目反映的是資金收入的來源情況，資金運(yùn)用類科目反映的是資金付出的情況，而資金結(jié)存類科目反映的則是貨幣資金和財(cái)產(chǎn)物資的結(jié)存情況。這種分類是由采用資金收付記賬法決定的，同時(shí)也不甚科學(xué)、合理。在新的事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度下，會(huì)計(jì)要素分為資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出五類。資產(chǎn)表示事業(yè)單位現(xiàn)有的各類財(cái)產(chǎn)和可動(dòng)用的經(jīng)濟(jì)資源，負(fù)債表示事業(yè)單位從銀行、財(cái)政部門或其他單位借入的各類款項(xiàng)和應(yīng)向財(cái)政部門等單位上繳的款項(xiàng)，凈資產(chǎn)表示國(guó)家或其他出資者對(duì)事業(yè)單位的產(chǎn)權(quán)凈值，收入表示事業(yè)單位累計(jì)從各方取得的各種財(cái)產(chǎn)物資，支出表示事業(yè)單位為進(jìn)行業(yè)務(wù)活動(dòng)的累計(jì)耗費(fèi)。進(jìn)行這樣的變動(dòng)，對(duì)事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算將產(chǎn)生積極的作用。改革后的會(huì)計(jì)要素比原有的三個(gè)要素提供了更為豐富的內(nèi)容，有利于事業(yè)單位改善管理狀況，同時(shí)易于與企業(yè)會(huì)計(jì)和國(guó)際會(huì)計(jì)接軌，解決原有體系不能處理，但已成為客觀實(shí)際事務(wù)的問題，促使事業(yè)單位提高核算水平，積極吸取國(guó)外的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，洋為中用，更主動(dòng)地將事業(yè)單位會(huì)計(jì)工作做好。
采用新的會(huì)計(jì)等式和借貸記賬法，可適應(yīng)現(xiàn)代會(huì)計(jì)的發(fā)展要求，使事業(yè)單位摒棄其他類型的記賬方法，求得在整個(gè)事業(yè)單位范圍內(nèi)會(huì)計(jì)基本處理方式的一致性，使事業(yè)單位會(huì)計(jì)在全國(guó)范圍內(nèi)、在各行業(yè)之間具有更大的可比性，同時(shí)使事業(yè)單位會(huì)計(jì)人員融各業(yè)會(huì)計(jì)之長(zhǎng)，促進(jìn)本身業(yè)務(wù)素質(zhì)的提高，同時(shí)也有利于事業(yè)單位會(huì)計(jì)被社會(huì)公眾所認(rèn)識(shí)、了解，使事業(yè)單位更有效地利用資金，更好地完成其業(yè)務(wù)活動(dòng)，取得更大的經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益，并能夠促進(jìn)加強(qiáng)事業(yè)單位內(nèi)部和外部管理，從而有效考核單位資金使用效果，監(jiān)督單位資金的使用情況。
關(guān)鍵詞：政府預(yù)算會(huì)計(jì)：政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)；公共財(cái)政；公共管理；財(cái)政預(yù)算
中圖分類號(hào)：F230 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1672-3104(2011)04-0098-06
一、現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)存在的主要問題
現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)由財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)以及事業(yè)單位會(huì)計(jì)組成。目前的預(yù)算會(huì)計(jì)是極不完善的預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的混合體，既不是真正意義的政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，不能全面反映政府的財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)營(yíng)結(jié)果和現(xiàn)金流量，也非真正意義上的政府預(yù)算會(huì)計(jì)，難以完全發(fā)揮預(yù)算管理的作用。這主要是由于現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)在確認(rèn)、計(jì)量、核算和報(bào)告方面存在不足，例如現(xiàn)金制、單一歷史成本模式、會(huì)計(jì)科目不健全、會(huì)計(jì)核算方法不足、會(huì)計(jì)報(bào)表體系不科學(xué)等。
(一) 不能滿足政府財(cái)務(wù)管理的需要
一是無法準(zhǔn)確反映政府的資產(chǎn)狀況。政府的資產(chǎn)始終是以其初始實(shí)際成本計(jì)量和反映的，在資產(chǎn)持有期間不確認(rèn)減值損失，資產(chǎn)價(jià)值可能被高估。在單一歷史成本模式下，貨幣的時(shí)間價(jià)值得不到反映，資產(chǎn)反映的價(jià)值不準(zhǔn)確。具體如下。
(1)部分存貨沒有作為資產(chǎn)確認(rèn)。現(xiàn)行制度規(guī)定，行政事業(yè)單位庫(kù)存材料是大宗購(gòu)入進(jìn)入庫(kù)存的并陸續(xù)耗用的物資。對(duì)于數(shù)量不大的辦公用品，隨買隨用的，按購(gòu)入價(jià)值直接列為支出。
(2)無形資產(chǎn)沒有作為資產(chǎn)確認(rèn)。行政單位會(huì)計(jì)制度沒有無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)科目。在歷史成本模式下，軟件技術(shù)、知識(shí)產(chǎn)權(quán)等無形資產(chǎn)由于沒有歷史成本而無法計(jì)量。
(3)對(duì)固定資產(chǎn)的核算和反映不全面。主要是固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，不能反映固定資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值。
(4)結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建科目存在的問題。
二是無法準(zhǔn)確反映政府的負(fù)債狀況。在現(xiàn)金制上，當(dāng)期已經(jīng)發(fā)生，但尚未用現(xiàn)金支付的政府債務(wù)不確認(rèn)，形成隱性債務(wù)和或有債務(wù)，這可能夸大政府真正可支配的財(cái)政資源，掩蓋當(dāng)前財(cái)政困難，加大政府未來的財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)。
三是行政運(yùn)行成本無法進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告。
(1)政府部門核算的支出不能涵蓋其全部的成本信息。在現(xiàn)金制下，資產(chǎn)按照取得時(shí)的費(fèi)用作為支出，不能客觀反映政府部門運(yùn)轉(zhuǎn)過程中的實(shí)際耗費(fèi)成本。政府部門在現(xiàn)金制基礎(chǔ)上確認(rèn)支出，支出項(xiàng)目基本上只反映行政單位流動(dòng)資產(chǎn)的耗費(fèi)，對(duì)固定資產(chǎn)的耗費(fèi)反映不足；只反映有償取得實(shí)物的耗費(fèi)。
(2)沒有為專項(xiàng)資金設(shè)立支出類一級(jí)科目。專項(xiàng)資金支出目前是在撥出經(jīng)費(fèi)和經(jīng)費(fèi)支出的明細(xì)科目核算，導(dǎo)致明細(xì)核算相當(dāng)復(fù)雜。
(3)缺乏行政運(yùn)行成本科目，不能準(zhǔn)確地計(jì)量機(jī)關(guān)運(yùn)行成本。
四是政府的財(cái)務(wù)績(jī)效無法確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告。由于現(xiàn)金制、資產(chǎn)占用不實(shí)、缺乏成本核算等，政府財(cái)務(wù)績(jī)效評(píng)價(jià)不準(zhǔn)確。
(1)不能客觀公正地反映政府各期提供公共產(chǎn)品和服務(wù)的實(shí)際耗費(fèi)與效率水平，不利于對(duì)政府活動(dòng)的效率效果進(jìn)行評(píng)價(jià)和監(jiān)督，也不利于政府內(nèi)部的效率改進(jìn)。
(2)預(yù)算會(huì)計(jì)只反映國(guó)家財(cái)政預(yù)算的收支活動(dòng)和收支情況，至于這些收入是否合理，有無遺漏流失，支出是否合規(guī)、是否有效益、效果等，則得不到反映。
(3)預(yù)算會(huì)計(jì)僅核算和反映財(cái)政預(yù)算收支情況，對(duì)于基本建設(shè)投資以及來自這些投資所產(chǎn)生的權(quán)益等，則未包含在預(yù)算會(huì)計(jì)的核算范圍。對(duì)用于資本性支出的基本建設(shè)投資的效果、經(jīng)常性開支的成本效益等，也沒從會(huì)計(jì)角度進(jìn)行評(píng)價(jià)。
五是提供的預(yù)決算報(bào)告難以滿足政府財(cái)務(wù)管理的需求。
(1)預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表體系設(shè)計(jì)存在缺陷。從總體上看，財(cái)務(wù)報(bào)表的內(nèi)容過于簡(jiǎn)單，沒有披露國(guó)有資產(chǎn)預(yù)算、社會(huì)保障預(yù)算和債務(wù)收支預(yù)算等會(huì)計(jì)信息，也沒有提供反映政府績(jī)效與成本的信息。從報(bào)表結(jié)構(gòu)上看，財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目設(shè)置不科學(xué)。例如，行政事業(yè)單位的收入和支出項(xiàng)目既在收入支出表中列示，又在資產(chǎn)負(fù)債表中列示。
(2)提供的財(cái)務(wù)信息存在明顯的缺陷。預(yù)算會(huì)計(jì)過分強(qiáng)調(diào)以預(yù)算管理為中心，忽視了政府部門作為一個(gè)獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體所應(yīng)反映的必要信息，只側(cè)重披露預(yù)算執(zhí)行情況信息，對(duì)報(bào)告使用者范圍適用過于狹窄，未能提供政府績(jī)效和成本報(bào)告，對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債報(bào)告也不充分。
(二) 不能滿足政府預(yù)算管理的需要
一是預(yù)算資金計(jì)量不準(zhǔn)確，分配預(yù)算的依據(jù)不科學(xué)。政府部門的預(yù)算資金來源多樣化，除財(cái)政撥款外，還有預(yù)算外資金。而預(yù)算外資金的確認(rèn)與計(jì)量存在一些問題，例如有些預(yù)算外資金沒有按照收支兩條線管理。預(yù)算內(nèi)資金也沒有計(jì)量清楚，例如基本支出與項(xiàng)目支出被人為的用于調(diào)節(jié)收支。基本建設(shè)投資被反映在預(yù)算會(huì)計(jì)外。
二是預(yù)算執(zhí)行方面的問題。現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)主要披露財(cái)政部門的預(yù)算分配信息，沒在統(tǒng)一系統(tǒng)中反映預(yù)算單位的實(shí)際執(zhí)行信息，難以反映預(yù)算資金運(yùn)動(dòng)全貌，也難以真實(shí)、完整地核算國(guó)庫(kù)集中收付制度和政府采購(gòu)制度，無法為編制部門預(yù)算、實(shí)施零基預(yù)算提供信息，不能客觀反映財(cái)政實(shí)際結(jié)余和預(yù)算執(zhí)行結(jié)果。
三是預(yù)算執(zhí)行結(jié)果不準(zhǔn)確，不利于正確年終結(jié)轉(zhuǎn)。在年度預(yù)算執(zhí)行過程中，各級(jí)財(cái)政部門經(jīng)常會(huì)遇到預(yù)算已經(jīng)安排，由于各種原因當(dāng)年無法支出，如果按照現(xiàn)金制的要求處理，容易造成當(dāng)年結(jié)余不實(shí)，給人為調(diào)節(jié)財(cái)政平衡提供技術(shù)缺口，造成財(cái)政虛假平衡。
四是單位財(cái)務(wù)決算敞口以及部門決算對(duì)預(yù)算調(diào)整問題。由于諸多方面的局限，使財(cái)政部門對(duì)行政事業(yè)單位的決算審批與監(jiān)督檢查工作一直難以深入進(jìn)行，絕大多數(shù)部門單位的年度財(cái)務(wù)決算長(zhǎng)期敞口。重預(yù)算、輕決算，財(cái)政決算審批權(quán)限形同虛設(shè)，財(cái)政監(jiān)管缺位。
二、目前政府預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相結(jié)合的兩種觀點(diǎn)
針對(duì)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)面臨的諸多問題，將現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)拆分為政府預(yù)算會(huì)計(jì)和政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)已被理論界和實(shí)務(wù)界廣泛接受，但新的政府預(yù)算會(huì)計(jì)和政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)究竟該如何結(jié)合存在不同看法。實(shí)務(wù)界主要贊同通過修補(bǔ)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度來提供兩套信息，即方式一；理論界主要贊同新設(shè)統(tǒng)一的政府預(yù)算會(huì)計(jì)制度和政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度，即方式二。
筆者認(rèn)為方式一和方式二并不沖突，在某些事項(xiàng)上可以選擇方式一，在其他事項(xiàng)上可以選擇方式二。以方式二為主，以方式一為補(bǔ)充。具體而言，在會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)上選擇方式二，按總預(yù)算、行政單位、事業(yè)單位分別構(gòu)建政府預(yù)算會(huì)計(jì)和政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)兩套制度：在報(bào)告環(huán)節(jié)選擇方式二，分別提供政府預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)告和政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告，分別滿足內(nèi)外使用者的不同信息需求；在日常會(huì)計(jì)核算時(shí)選擇方式一，通過設(shè)計(jì)一整套包括預(yù)算會(huì)計(jì)科目和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)科目的科目體系，一套人馬，一套核算系統(tǒng)，一次錄入數(shù)據(jù)，一次
編制分錄，通過計(jì)算機(jī)實(shí)現(xiàn)兩套賬自動(dòng)生成；在會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的上選擇方式二，政府預(yù)算會(huì)計(jì)仍采用現(xiàn)金制，政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)則采用修正的應(yīng)計(jì)制，以提供成本、績(jī)效等信息。方式一和方式二的整合運(yùn)用要求政府預(yù)算會(huì)計(jì)和政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要適度分離和整合(制度上分離，核算上融合，報(bào)告上分離)，以最低的改革成本，滿足實(shí)際工作的需要。
選擇分設(shè)政府預(yù)算會(huì)計(jì)制度和政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度主要是為了滿足預(yù)算管理和財(cái)務(wù)管理雙重需要，選擇維持目前總預(yù)算、行政單位和事業(yè)單位的劃分來設(shè)計(jì)新會(huì)計(jì)制度是為了不增加工作量和與行政管理體制相銜接。
三、政府預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相結(jié)合的新思考
(一) 整體思路
筆者構(gòu)建的政府會(huì)計(jì)體系由財(cái)政總預(yù)算預(yù)算會(huì)計(jì)制度和財(cái)政總預(yù)算財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度、行政單位預(yù)算會(huì)計(jì)制度和行政單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度、事業(yè)單位預(yù)算會(huì)計(jì)制度和事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度組成。
一是建立專門用于追蹤整個(gè)預(yù)算執(zhí)行過程的政府預(yù)算會(huì)計(jì)系統(tǒng)，支持國(guó)庫(kù)集中支付等財(cái)政支出管理改革，防范政府部門和預(yù)算單位在預(yù)算執(zhí)行過程對(duì)預(yù)算資金的擠占、截留、挪用、超支等道德風(fēng)險(xiǎn)行為，以強(qiáng)化財(cái)政支出過程對(duì)合規(guī)受托責(zé)任的履行。政府預(yù)算會(huì)計(jì)的建立應(yīng)和國(guó)庫(kù)集中支付、政府集中采購(gòu)制度密切結(jié)合起來，明細(xì)賬戶的設(shè)置應(yīng)和政府收支分類改革相匹配；在具有較大財(cái)務(wù)自的支出機(jī)構(gòu)中，應(yīng)根據(jù)部門預(yù)算的內(nèi)容和預(yù)算執(zhí)行的各環(huán)節(jié)，建立擁有一套自我平衡賬戶體系的機(jī)構(gòu)預(yù)算會(huì)計(jì)。
二是建立獨(dú)立于政府預(yù)算的政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系，關(guān)注和追蹤政府活動(dòng)的長(zhǎng)期結(jié)果和影響，客觀反映政府財(cái)務(wù)狀況和財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)情況，促進(jìn)和完善政府財(cái)務(wù)管理。在此基礎(chǔ)之上，適時(shí)建立政府成本會(huì)計(jì)，對(duì)政府履責(zé)所耗費(fèi)的公共資源進(jìn)行歸集、分?jǐn)偱c核算，它不但能為成本管理與控制提供支持，而且能為外部績(jī)效審計(jì)、評(píng)價(jià)以及績(jī)效預(yù)算撥款等提供相關(guān)成本信息，最終促進(jìn)政府績(jī)效性公共受托責(zé)任的履行。新公共管理的績(jī)效管理要求政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)能夠全面、完整、系統(tǒng)地反映政府公共部門的財(cái)務(wù)狀況和財(cái)務(wù)活動(dòng)結(jié)果，全面、客觀、真實(shí)地反映政府公共部門的成本費(fèi)用，全面、客觀地反映政府公共部門的受托業(yè)績(jī)。構(gòu)建滿足這一要求的政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)需要解決會(huì)計(jì)模式選擇、應(yīng)計(jì)制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)引入、會(huì)計(jì)對(duì)象確定、會(huì)計(jì)信息披露方式與形式、政府財(cái)務(wù)報(bào)告體系構(gòu)建等問題。
(二) 具體措施
建立以預(yù)算收支為核心的政府預(yù)算會(huì)計(jì)和以政府及其單位的整個(gè)財(cái)務(wù)活動(dòng)為核心的政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，從政府會(huì)計(jì)的組成體系、會(huì)計(jì)核算模式、會(huì)計(jì)核算要素和會(huì)計(jì)科目、財(cái)務(wù)報(bào)告體系等整個(gè)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、核算與報(bào)告方面進(jìn)行規(guī)范。政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)側(cè)重反映政府及其部門一切財(cái)務(wù)活動(dòng)情況及其結(jié)果的會(huì)計(jì)分支，服務(wù)于財(cái)務(wù)管理。政府預(yù)算會(huì)計(jì)側(cè)重核算和報(bào)告預(yù)算收支情況和結(jié)果，服務(wù)于預(yù)算管理。
1.重構(gòu)政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)
一是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量的改進(jìn)。
(1)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)應(yīng)采用修正應(yīng)計(jì)制，采用與企業(yè)會(huì)計(jì)相似的確認(rèn)原則與計(jì)量方法，反映政府財(cái)務(wù)狀況與運(yùn)營(yíng)業(yè)績(jī)。應(yīng)計(jì)制應(yīng)逐步引入，先短期項(xiàng)目再長(zhǎng)期項(xiàng)目，先會(huì)計(jì)、后財(cái)務(wù)報(bào)告、再預(yù)算，先修正應(yīng)計(jì)制再完全應(yīng)計(jì)制。需要注意的是，我國(guó)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)主要還是依賴現(xiàn)金制信息，至少是修正現(xiàn)金制信息，如何克服現(xiàn)金制的不足，是需要解決的現(xiàn)實(shí)難題。
(2)綜合運(yùn)用多種計(jì)量屬性。例如固定資產(chǎn)計(jì)量引入重置成本，以衡量政府持有資產(chǎn)當(dāng)前的市場(chǎng)價(jià)格水平，較準(zhǔn)確地反映維持資產(chǎn)再生產(chǎn)能力所需的物質(zhì)補(bǔ)償。無形資產(chǎn)計(jì)量引入可變現(xiàn)凈值，以實(shí)物資本保持概念為基礎(chǔ)，日常會(huì)計(jì)處理采用現(xiàn)行售價(jià)計(jì)量屬性，能使計(jì)價(jià)在時(shí)間和方法上保證一致性，會(huì)計(jì)信息對(duì)各利益方更相關(guān)、更有利于財(cái)務(wù)決策。政府投資引入現(xiàn)值，側(cè)重于計(jì)量未來，考慮貨幣時(shí)間價(jià)值，充分反映資產(chǎn)的未來經(jīng)濟(jì)價(jià)值。自然資源和或有負(fù)債適度引入公允價(jià)值，有助于反應(yīng)其真實(shí)價(jià)值。
(3)各會(huì)計(jì)要素確認(rèn)的關(guān)注點(diǎn)各不相同。①政府資產(chǎn)的確認(rèn)主要關(guān)注非金融資產(chǎn)。絕大部分國(guó)家在政府財(cái)務(wù)報(bào)告中僅要求確認(rèn)金融資產(chǎn)，以反映政府清償負(fù)債或承諾、或者為未來活動(dòng)提供資金的能力。但金融資產(chǎn)僅是政府受托管理國(guó)家資源中的極小部分，大量政府資產(chǎn)以非金融資產(chǎn)的形式存在。非金融資產(chǎn)源于各屆政府項(xiàng)目的產(chǎn)出積累，以及祖先遺留或戰(zhàn)爭(zhēng)巾獲取，對(duì)其合理披露是評(píng)價(jià)政府資源管理績(jī)效和產(chǎn)出效率的前提。在不影響國(guó)家安全的前提下，盡可能地在財(cái)務(wù)報(bào)告中確認(rèn)并披露更廣泛的政府資產(chǎn)，以反映政府控制資源的整體情況。需計(jì)提折舊的資產(chǎn)還須考慮折舊。②政府負(fù)債的確認(rèn)主要關(guān)注推定義務(wù)。目前多數(shù)國(guó)家僅確認(rèn)法定義務(wù)，如應(yīng)付工資等。而社會(huì)福利引致的巨額未來支出承諾、政治承諾事項(xiàng)、環(huán)境負(fù)債等導(dǎo)致的推定義務(wù)，因其產(chǎn)生時(shí)尚未發(fā)生法定義務(wù)，往往未在政府財(cái)務(wù)報(bào)告中確認(rèn)為負(fù)債。推定義務(wù)的處理可以考慮披露成本和績(jī)效評(píng)價(jià)的需求，采用適當(dāng)方式在表內(nèi)或表外確認(rèn)或披露政府推定義務(wù)。③政府凈資產(chǎn)主要關(guān)注政府履責(zé)能力的持續(xù)性。政府凈資產(chǎn)為負(fù)表示政府現(xiàn)有資源無法履行當(dāng)前和未來的義務(wù)與責(zé)任，需要通過征稅等方式補(bǔ)充額外的經(jīng)濟(jì)資源。而凈資產(chǎn)能否真實(shí)反映政府履行責(zé)任的持續(xù)能力，有賴于政府資產(chǎn)與負(fù)債確認(rèn)的合理性與對(duì)稱性。④政府收入是政府履行職責(zé)資源耗費(fèi)的補(bǔ)充，它表示能實(shí)際為政府帶來的可支配經(jīng)濟(jì)資源。政府不能采用應(yīng)計(jì)制確認(rèn)收入，政府收入的可支配特性決定了政府只有在其有權(quán)動(dòng)用該項(xiàng)資源時(shí)才能確認(rèn)為收入，而不是取得收款權(quán)利就應(yīng)確認(rèn)收入。⑤政府費(fèi)用應(yīng)與政府履行職責(zé)的情況配比，其合理地確認(rèn)與計(jì)量是正確評(píng)價(jià)政府履責(zé)成本、政府行為效率和效果的前提。為了全面反映政府資源的總耗費(fèi)，應(yīng)按照應(yīng)計(jì)制的要求，將政府所有的付現(xiàn)成本和非付現(xiàn)成本都確認(rèn)為費(fèi)用。增設(shè)運(yùn)營(yíng)成本科目，反映成本核算情況。
二是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的改進(jìn)。
(1)為了規(guī)范會(huì)計(jì)核算和報(bào)告行為，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算應(yīng)遵循客觀性、相關(guān)性、可比性、一貫性、及時(shí)性、明晰性、專款專用、滿足財(cái)務(wù)管理和全面性等一般原則。
(2)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核算對(duì)象，應(yīng)涵蓋財(cái)政部門、主管部門及所屬單位、參與預(yù)算執(zhí)行的國(guó)庫(kù)和稅務(wù)部門、承擔(dān)政府資產(chǎn)負(fù)債的管理部門的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)，包括政府收支預(yù)算、部門預(yù)算收支和納入部門預(yù)算管理的單位預(yù)算，具體包括財(cái)政支出形成的資本金、政府債務(wù)的發(fā)生和償還、政府債券的發(fā)生和收回、預(yù)算單位的全部收支和財(cái)務(wù)活動(dòng)、與政府預(yù)算緊密相連的稅收征繳、國(guó)庫(kù)繳撥、政府代管性質(zhì)的社會(huì)保障基金及住房公積金等。
三是財(cái)務(wù)報(bào)告的改進(jìn)。
(1)明確財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)。財(cái)務(wù)報(bào)告是對(duì)行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)狀況和財(cái)務(wù)收支結(jié)果的總結(jié)，是進(jìn)行財(cái)務(wù)管理和業(yè)務(wù)管理的重要依據(jù)。新的財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)應(yīng)符合宏觀經(jīng)濟(jì)管理的要求，適應(yīng)業(yè)務(wù)管理和有關(guān)方面了解財(cái)務(wù)狀況和收支結(jié)果的需要，有利于加強(qiáng)部門財(cái)務(wù)管理。
(2)新設(shè)會(huì)計(jì)報(bào)表體系。目前會(huì)計(jì)報(bào)表體系基本由資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表及相關(guān)的明細(xì)表、附表和附
注組成，已不能適應(yīng)政府部門財(cái)務(wù)管理和業(yè)務(wù)管理的需要，應(yīng)新增一些內(nèi)部會(huì)計(jì)報(bào)表，例如成本明細(xì)表、績(jī)效相關(guān)報(bào)表、統(tǒng)計(jì)報(bào)表等。通過通用目的財(cái)務(wù)報(bào)告披露政府財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的主要目標(biāo)是披露有關(guān)政府提供公共服務(wù)的水平、履行到期債務(wù)的能力，以及政府運(yùn)營(yíng)成果等方面的信息。凡是引起政府資源存量發(fā)生變化的事項(xiàng)或交易都應(yīng)包括在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)中。政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)需通過資產(chǎn)負(fù)債表、運(yùn)營(yíng)業(yè)績(jī)表和現(xiàn)金流量表等通用財(cái)務(wù)報(bào)表實(shí)現(xiàn)上述目標(biāo)。行政事業(yè)單位可以編制部門財(cái)務(wù)報(bào)告，根據(jù)需要，可以編制各級(jí)政府合并財(cái)務(wù)報(bào)告，乃至國(guó)家主體政府財(cái)務(wù)報(bào)告。
2.重構(gòu)政府預(yù)算會(huì)計(jì)
一是預(yù)算會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量的改進(jìn)。
(1)分階段選擇會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。政府預(yù)算會(huì)計(jì)仍應(yīng)以現(xiàn)金制或修正現(xiàn)金制為主，反映政府預(yù)算收支的執(zhí)行情況。當(dāng)預(yù)算系統(tǒng)以保證預(yù)算資金使用的合規(guī)性為目標(biāo)時(shí)，它將側(cè)重于資金的過程控制。在該目標(biāo)要求下，由于現(xiàn)金制下的現(xiàn)金信息將比應(yīng)計(jì)制下的資產(chǎn)與負(fù)債信息更能方便信息使用者理解，預(yù)算系統(tǒng)往往采用現(xiàn)金制。當(dāng)預(yù)算系統(tǒng)以控制政府全部資源的使用績(jī)效為目標(biāo)時(shí)，它將側(cè)重于對(duì)政府資產(chǎn)與負(fù)債的存量、結(jié)構(gòu)與流量的反映，應(yīng)計(jì)制將彌補(bǔ)現(xiàn)金制在資產(chǎn)與負(fù)債信息披露方面的不足。當(dāng)預(yù)算系統(tǒng)處于過渡狀態(tài)時(shí)，它可能采用修正現(xiàn)金制或修正應(yīng)計(jì)制，預(yù)算系統(tǒng)主要報(bào)告流動(dòng)資產(chǎn)與流動(dòng)負(fù)債，以反映政府財(cái)務(wù)資源的使用情況。
(2)預(yù)算的計(jì)量。預(yù)算會(huì)計(jì)旨在追蹤撥款及其使用，即追蹤和記錄涉及財(cái)政撥款及其使用的營(yíng)運(yùn)事項(xiàng)，它覆蓋撥款、撥款分配、撥款增減變動(dòng)、承諾、核實(shí)服務(wù)交付階段的支付義務(wù)，以及現(xiàn)金撥付。各國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)模式存在很大差異。多數(shù)發(fā)達(dá)國(guó)家通過預(yù)算會(huì)計(jì)對(duì)支出周期各個(gè)階段的交易進(jìn)行會(huì)計(jì)記錄，至少在承諾和付款階段有此記錄，要么由支出機(jī)構(gòu)，要么通過集中控制程序進(jìn)行會(huì)計(jì)記錄，這兩種預(yù)算會(huì)計(jì)都是不充分的。
二是預(yù)算會(huì)計(jì)核算的改進(jìn)。
(1)預(yù)算會(huì)計(jì)的核算對(duì)象是預(yù)算資金流轉(zhuǎn)的全過程。實(shí)施國(guó)庫(kù)集中支付制度后，各級(jí)財(cái)政部門的國(guó)庫(kù)管理機(jī)構(gòu)直接對(duì)用款單位預(yù)算資金的使用情況進(jìn)行控制。新的預(yù)算會(huì)計(jì)系統(tǒng)可由各級(jí)財(cái)政部門代表本級(jí)政府預(yù)算會(huì)計(jì)主體，核算本級(jí)預(yù)算資金的取得、分配與實(shí)際使用等資金流轉(zhuǎn)過程。政府預(yù)算會(huì)計(jì)制度與政府收支分類改革密切相關(guān)，政府預(yù)算科目的設(shè)置應(yīng)按照政府預(yù)算收支科目口徑反映政府預(yù)算執(zhí)行情況。當(dāng)然，政府預(yù)算科目的設(shè)置，也要考慮到會(huì)計(jì)技術(shù)和方法的內(nèi)在規(guī)律。預(yù)算收支執(zhí)行核算要素包括預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)算結(jié)余。
(2)加強(qiáng)非稅收入的管理，合理制定日常公用經(jīng)費(fèi)定額。要求將非稅收入納入各級(jí)政府財(cái)政預(yù)算或事業(yè)單位預(yù)算，實(shí)行統(tǒng)一收支、統(tǒng)一核算和統(tǒng)一管理。首先，要求預(yù)算會(huì)計(jì)的收支計(jì)劃，必然根據(jù)綜合預(yù)算的要求，全面反映本部門收支活動(dòng)的完整情況，不能是有的收支反映，有的收支不反映。改進(jìn)各個(gè)部門的支出預(yù)算按“兩類三塊”的支出結(jié)構(gòu)編制方法，兩類是指基本支出預(yù)算與項(xiàng)目支出預(yù)算，可以采用新的分類標(biāo)準(zhǔn)，例如經(jīng)濟(jì)分類。三塊是指人員經(jīng)費(fèi)、日常公用經(jīng)費(fèi)和項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)。在一定的人員編制與工資性收入政策下，人員經(jīng)費(fèi)是固定成本與不可控成本，而日常公用經(jīng)費(fèi)與項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)是可控成本。實(shí)際工作中應(yīng)將內(nèi)容完整作為規(guī)范部門預(yù)算的前置條件。合理制定日常公用經(jīng)費(fèi)定額是規(guī)范部門預(yù)算的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，核心是與日常公用經(jīng)費(fèi)相對(duì)應(yīng)的工作任務(wù)的確定。大多數(shù)財(cái)政部門在制定日常公用經(jīng)費(fèi)定額時(shí)，往往將注意力集中在定額本身，而對(duì)與定額所對(duì)應(yīng)的日常工作任務(wù)的劃分則重視不夠，進(jìn)而與完成特定工作任務(wù)的項(xiàng)目支出相互混淆。
(3)實(shí)施項(xiàng)目績(jī)效評(píng)價(jià)是規(guī)范預(yù)算會(huì)計(jì)的努力目標(biāo)。項(xiàng)目績(jī)效評(píng)價(jià)是指公共支出項(xiàng)目決策時(shí)，必然按照項(xiàng)目績(jī)效評(píng)價(jià)的要求對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行全面分析。公共部門的主要任務(wù)是為社會(huì)提供公共服務(wù)。由于社會(huì)對(duì)公共服務(wù)的需求與政府提供公共服務(wù)財(cái)力的矛盾的，項(xiàng)目的選擇只能按先急后緩，優(yōu)先安排急需的公共服務(wù)項(xiàng)目。編制項(xiàng)目支出預(yù)算時(shí)，堅(jiān)持以結(jié)果為導(dǎo)向，以項(xiàng)目成本為衡量標(biāo)準(zhǔn)，以項(xiàng)目績(jī)效為目標(biāo)，將分配財(cái)政資金與提高預(yù)算績(jī)效有機(jī)結(jié)合起來。
三是預(yù)算報(bào)告的改進(jìn)。預(yù)算報(bào)告是在財(cái)政年度結(jié)束時(shí)的實(shí)際與預(yù)算的比較財(cái)務(wù)報(bào)表。報(bào)告期間實(shí)際預(yù)算執(zhí)行情況和該期間預(yù)算的比較時(shí)政府受托責(zé)任的組成部分。預(yù)算報(bào)告可按兩種方式編制和提供：將法定年度預(yù)算的會(huì)計(jì)主體按預(yù)算基礎(chǔ)編制收入、支出和基金余額變動(dòng)表，作為基本財(cái)務(wù)報(bào)表對(duì)外提供；將預(yù)算比較表作為必要的補(bǔ)充信息對(duì)外提供。考慮到我國(guó)目前預(yù)算弱化、預(yù)算的核算和報(bào)告不充分等，將預(yù)算比較表作為基本財(cái)務(wù)報(bào)表提供是一種更為可取的辦法。預(yù)算執(zhí)行情況主要通過預(yù)算與實(shí)際對(duì)比表實(shí)現(xiàn)。該表按照與預(yù)算相同的確認(rèn)基礎(chǔ)來確認(rèn)實(shí)際收支，并與預(yù)算收支相比較。
3.政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)的協(xié)調(diào)
政府預(yù)算會(huì)計(jì)和政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在履行政府財(cái)務(wù)受托責(zé)任時(shí)相互補(bǔ)充，盡管研究時(shí)分開，但它們是政府會(huì)計(jì)整體的有機(jī)組成部分。兩者通過信息的協(xié)同，實(shí)現(xiàn)功能的協(xié)同。兩者協(xié)調(diào)的取向包括會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的協(xié)調(diào)、會(huì)計(jì)要素的協(xié)調(diào)、會(huì)計(jì)科目的協(xié)調(diào)和會(huì)計(jì)報(bào)告的協(xié)調(diào)等。
一是會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的協(xié)調(diào)。根據(jù)政府會(huì)計(jì)的目標(biāo)，政府會(huì)計(jì)應(yīng)提供以財(cái)政資金收支信息為主，同時(shí)提供財(cái)務(wù)活動(dòng)和結(jié)果方面的信息。通常，預(yù)算會(huì)計(jì)以現(xiàn)金制為基礎(chǔ)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)以應(yīng)計(jì)制為宜，兩者的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)不一致。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)采用現(xiàn)金制時(shí)，預(yù)算會(huì)計(jì)可以采用承諾制+現(xiàn)金制，使用承諾制旨在對(duì)預(yù)算的執(zhí)行加以控制，防止預(yù)算超支，而使用現(xiàn)金制旨在反映預(yù)算執(zhí)行的完畢。事實(shí)上，如果采用現(xiàn)金制，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)將完全融入到預(yù)算會(huì)計(jì)之中；財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)采用修正現(xiàn)金制時(shí)，預(yù)算會(huì)計(jì)應(yīng)采用承諾制+修正的現(xiàn)金制；財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)采用修正應(yīng)計(jì)制時(shí)，預(yù)算會(huì)計(jì)應(yīng)采用承諾制+修正的應(yīng)計(jì)制；財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)采用完全應(yīng)計(jì)制時(shí)，預(yù)算會(huì)計(jì)仍應(yīng)采用承諾制+修正的應(yīng)計(jì)制，因?yàn)轭A(yù)算資源主要是財(cái)務(wù)資源，而完全應(yīng)計(jì)制對(duì)應(yīng)經(jīng)濟(jì)資源流動(dòng)觀念，預(yù)算會(huì)計(jì)主要關(guān)注預(yù)算資源的流量，不需要對(duì)實(shí)物資產(chǎn)加以確認(rèn)和反映，因此，預(yù)算會(huì)計(jì)沒必要采用完全應(yīng)計(jì)制。為了降低改革成本，大部分會(huì)計(jì)賬戶可仍采用現(xiàn)金制，期末通過數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換或調(diào)整方法編制部分事項(xiàng)應(yīng)計(jì)制的財(cái)務(wù)報(bào)告；對(duì)部分會(huì)計(jì)事項(xiàng)，例如折舊，采用應(yīng)計(jì)制核算。
二是會(huì)計(jì)要素的協(xié)調(diào)。由于政府財(cái)務(wù)會(huì)討。和政府預(yù)算會(huì)計(jì)的基本原理不同，兩者會(huì)計(jì)要素的設(shè)置也不同。原有預(yù)算會(huì)計(jì)要素劃分為資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出五類，以提供預(yù)算執(zhí)行情況的會(huì)計(jì)信息為目標(biāo)，服務(wù)于政府預(yù)算管理。而政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)需要提供政府部門所有的公共財(cái)務(wù)資源的交易或事項(xiàng)，其會(huì)計(jì)要素設(shè)置應(yīng)有區(qū)別，它不但關(guān)注資源流量，更關(guān)注資源的存量及其狀態(tài)，而政府預(yù)算會(huì)計(jì)主要關(guān)注預(yù)算資源流量，對(duì)兩者共同部分加以協(xié)調(diào)。
關(guān)鍵詞 ：財(cái)政；總預(yù)算；會(huì)計(jì)；改革
一、我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)體系現(xiàn)狀
我國(guó)當(dāng)前的預(yù)算會(huì)計(jì)體系主要由財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)，事業(yè)單位會(huì)計(jì)，行政單位會(huì)計(jì)構(gòu)成，其中以財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)為核心，事業(yè)單位和行政單位會(huì)計(jì)屬于總預(yù)算會(huì)計(jì)的外延。此外，還有參與預(yù)算的稅收征收會(huì)計(jì)，基本建設(shè)會(huì)計(jì)和國(guó)庫(kù)會(huì)計(jì)等都是我國(guó)當(dāng)前預(yù)算會(huì)計(jì)體系中的構(gòu)成部分。財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)是各級(jí)財(cái)政機(jī)關(guān)代表各級(jí)人民政府核算，監(jiān)督和反映總預(yù)算執(zhí)行和財(cái)政性資金活動(dòng)的專業(yè)會(huì)計(jì)，財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)的主要責(zé)任就是辦理財(cái)政收支，核算日常業(yè)務(wù)，調(diào)度資金，上下級(jí)進(jìn)行年終報(bào)告等。
二、當(dāng)前財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度的特點(diǎn)
財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)指各級(jí)政府財(cái)政部門核算，監(jiān)督，反映政府各項(xiàng)資金流轉(zhuǎn)活動(dòng)的會(huì)計(jì)。隨著經(jīng)濟(jì)的逐步開放，財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)為適應(yīng)不斷變化的經(jīng)濟(jì)局勢(shì)，進(jìn)行了多次的修改。最為重大的改革是1997 年的財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)改革，其中涉及了會(huì)計(jì)等式，會(huì)計(jì)報(bào)表，會(huì)計(jì)要素，記賬等多個(gè)層面。政府財(cái)政預(yù)算和新會(huì)計(jì)體系相一致，共分設(shè)5 級(jí)財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)，包括中央，省，市，縣，鄉(xiāng)。該體系以政府的財(cái)政預(yù)算管理為中心，進(jìn)行會(huì)計(jì)的核算，監(jiān)督和反映，合理調(diào)度資金，參與日常預(yù)算管理，以社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展為主要目的。和行政事業(yè)相比，總預(yù)算會(huì)計(jì)主要以管理預(yù)算為核心，有很強(qiáng)的社會(huì)性，統(tǒng)一性，政策性和宏觀性。新制度規(guī)范了各級(jí)財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)核算，適應(yīng)我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，對(duì)提高我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)管理水平起到了積極的作用。但隨著政治管理和經(jīng)濟(jì)體制改革的深入，財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)也暴露出了許多新的問題，亟待解決。
三、財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)存在的問題
（一）會(huì)計(jì)核算范圍過窄
當(dāng)前的總預(yù)算會(huì)計(jì)制度中缺少對(duì)政府固定資產(chǎn)的核算，財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)局限在當(dāng)期的支出中，難以適應(yīng)當(dāng)前政府的要求。當(dāng)前的財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度是以預(yù)算資金運(yùn)動(dòng)為對(duì)象，反映預(yù)算執(zhí)行情況和結(jié)果，預(yù)算的編制為年度，其計(jì)量，記錄，確認(rèn)和報(bào)告的重點(diǎn)在于當(dāng)年的預(yù)算執(zhí)行和結(jié)果。但是在市場(chǎng)體制下，政府投資變得多元化，除了無償撥款還有政府參股等形勢(shì)，而且政府在基礎(chǔ)建設(shè)方面的參股和對(duì)外合作投資也越來越多，逐步實(shí)行資本化運(yùn)營(yíng)。
（二）會(huì)計(jì)報(bào)告的信息不夠完整
在會(huì)計(jì)報(bào)告方面，當(dāng)前我國(guó)的決算報(bào)告只反映政府的收支情況，缺少對(duì)政府債務(wù)，債權(quán)，資產(chǎn)等財(cái)務(wù)情況的報(bào)告，不利于外界對(duì)政府財(cái)政的了解。如果缺少了完整的政府資產(chǎn)負(fù)債報(bào)告，就難以對(duì)政府財(cái)務(wù)情況進(jìn)行統(tǒng)籌分析，使得預(yù)算編制缺乏實(shí)效性，容易出現(xiàn)錯(cuò)誤。此外，會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的列示也不夠科學(xué)，對(duì)于分賬核算的非稅收入資金和社保資金等沒有合并會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行反映。在當(dāng)前的資產(chǎn)負(fù)債表中包括收支項(xiàng)目，且還在支出收入報(bào)表中再次單獨(dú)反映，導(dǎo)致重復(fù)。
（三）收付實(shí)現(xiàn)制的局限性
在收付實(shí)現(xiàn)制下，財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)之反映當(dāng)期的政府財(cái)政收支情況，對(duì)應(yīng)該由本期負(fù)擔(dān)的后期項(xiàng)目支出難以進(jìn)行反映。所以采用收付實(shí)現(xiàn)制難以實(shí)現(xiàn)財(cái)政部門之間債務(wù)的清算，總預(yù)算會(huì)計(jì)對(duì)未來年度發(fā)生且必須由本年度負(fù)擔(dān)的債務(wù)無法核算，不能夠全面反映該政府需要承擔(dān)的債務(wù)總額，導(dǎo)致很大的隱形赤字。
四、財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)改革設(shè)想
（一）對(duì)現(xiàn)行財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)上進(jìn)行完善由于近些年我國(guó)財(cái)政管理制度的一系列改革，要求總預(yù)算會(huì)計(jì)不僅要監(jiān)督反映政府的預(yù)算執(zhí)行情況，還要反映政府整體財(cái)務(wù)運(yùn)轉(zhuǎn)情況。立足于當(dāng)前局勢(shì)，按照謹(jǐn)慎性原則，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。就是在當(dāng)前的收付實(shí)現(xiàn)制上，依照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，對(duì)預(yù)算事項(xiàng)有步驟，有選擇的采用權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行計(jì)量及確認(rèn)。對(duì)那些需要年度終結(jié)后根據(jù)收入結(jié)算地方購(gòu)入的有價(jià)證券及相關(guān)收入等采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。在支出核算中，應(yīng)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制確定政府預(yù)算指出的范圍和數(shù)量，在所屬會(huì)計(jì)期間進(jìn)行分別確認(rèn)。在該預(yù)算年度終結(jié)后，對(duì)財(cái)政預(yù)算已經(jīng)安排還未支出的部分，實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制，列出報(bào)表后轉(zhuǎn)入負(fù)債類科目。
（二）建立科學(xué)的報(bào)表體系
建立科學(xué)的報(bào)表體系有助于了解政府的整體財(cái)務(wù)情況，所以：一是應(yīng)擴(kuò)大當(dāng)前的總預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表體系，編制可以系統(tǒng)，全面反映政府財(cái)政情況的報(bào)表體系，除了反映預(yù)算執(zhí)行信息，還要能真實(shí)反映政府采購(gòu)資金等全部財(cái)務(wù)信息。二是對(duì)重大會(huì)計(jì)事項(xiàng)和政府應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)告的附注中進(jìn)行說明。三是逐步合并預(yù)算內(nèi)外資金表，和預(yù)算管理改革相匹配。
（三）擴(kuò)大財(cái)政總預(yù)算的對(duì)象
財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)核算的對(duì)象不能再局限于當(dāng)期的預(yù)算收支，除了要反映當(dāng)期政府資金運(yùn)轉(zhuǎn)情況和結(jié)果外，還要系統(tǒng)，完整，全面的反映預(yù)算資金過程和累積的結(jié)果。
（四）預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位合并，成為政府會(huì)計(jì)由于預(yù)算管理制度的改革，就要求財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位合并。這樣可以避免單位預(yù)算脫節(jié)，交叉，層層代編的情況，進(jìn)一步完善財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)體系。由于部門預(yù)算的編制，行政單位會(huì)計(jì)和財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)逐漸走向以一級(jí)政府為中心，從而能夠客觀準(zhǔn)確的反映整個(gè)政府的財(cái)務(wù)情況，所以客觀上要求兩者合并。合并后，能夠更加全面準(zhǔn)確的反映政府資金運(yùn)動(dòng)和考察政府資金運(yùn)用的效率。
五、當(dāng)前財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)改革的有利條件
（一）國(guó)庫(kù)集中支付改革的順利推進(jìn)
僅以江西永修為例，一方面改革實(shí)現(xiàn)縱向到底橫向到邊的單位全覆蓋，另一方面《江西省省級(jí)財(cái)政國(guó)庫(kù)管理制度改革試點(diǎn)預(yù)算結(jié)余資金處理的有關(guān)規(guī)定》，要求各行政事業(yè)單位預(yù)算年終預(yù)算指標(biāo)和用款計(jì)劃結(jié)余統(tǒng)一按權(quán)責(zé)發(fā)生制調(diào)賬。
（二）新版《行政（事業(yè)）單位會(huì)計(jì)制度》的實(shí)施2012 版《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》和2013 版《行政單位會(huì)計(jì)制度》均增設(shè)了累計(jì)折舊和累計(jì)攤銷科目，破解了固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)在收付實(shí)現(xiàn)制下賬實(shí)不符的難題。2013 版《行政單位會(huì)計(jì)制度》還增設(shè)了在權(quán)責(zé)發(fā)生制下運(yùn)用的政府儲(chǔ)備物資、公共基礎(chǔ)設(shè)施和受托資產(chǎn)等資產(chǎn)類科目，受托負(fù)債等負(fù)債類科目和待償債凈資產(chǎn)等凈資產(chǎn)類科目。
六、總結(jié)
財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)在新時(shí)期的改革是必然的。當(dāng)然，改革還有很長(zhǎng)的路要走，這之間需要依靠政府的積極推動(dòng)，需要合適的時(shí)機(jī)，政府應(yīng)該看清問題，對(duì)癥下藥，不可盲目走西方的道路，要根據(jù)國(guó)情，實(shí)事求是。
參考文獻(xiàn)：
[1]財(cái)政部.事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度，2012年12月19日.
[2]財(cái)政部.行政單位會(huì)計(jì)制度，2013年12月18日.
部門預(yù)算，是編制政府預(yù)算的一種具體制度和方法，它由各級(jí)政府的多個(gè)部門編制，反映各個(gè)政府部門所有的收入和支出。行政事業(yè)單位部門預(yù)算改革對(duì)于財(cái)政全額核撥行政事業(yè)單位資金使用效率的提升和管理水平的提高具有重大意義，而會(huì)計(jì)核算是行政事業(yè)單位部門預(yù)算改革中的關(guān)鍵一環(huán)。理論上講，行政事業(yè)單位部門預(yù)算改革與會(huì)計(jì)核算二者之間應(yīng)相互協(xié)調(diào)、相互配合，但在實(shí)際執(zhí)行過程中行政事業(yè)單位部門預(yù)算改革和會(huì)計(jì)核算并不完全協(xié)調(diào)。本文通過分析現(xiàn)階段行政事業(yè)單位部門預(yù)算改革和會(huì)計(jì)核算之間存在的問題，提出如何加強(qiáng)單位部門預(yù)算改革和會(huì)計(jì)核算協(xié)調(diào)工作的對(duì)策建議，最終促進(jìn)行政事業(yè)單位的部門預(yù)算改革和會(huì)計(jì)核算的協(xié)調(diào)發(fā)展。
關(guān)鍵詞
行政事業(yè)單位；部門預(yù)算改革；會(huì)計(jì)核算；協(xié)調(diào)
為進(jìn)一步完善我國(guó)預(yù)算管理制度改革，提高行政事業(yè)單位財(cái)政資金使用效率，實(shí)現(xiàn)預(yù)算管理的科學(xué)化，我國(guó)財(cái)政部在2000年對(duì)行政事業(yè)單位部門預(yù)算制定了相關(guān)制度。伴隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，對(duì)于行政事業(yè)單位進(jìn)一步改革的呼聲也隨之加大。2013年財(cái)政部頒布的新事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中新增了和行政事業(yè)單位部門預(yù)算改革相關(guān)的會(huì)計(jì)核算科目，為二者的相互配合和協(xié)調(diào)打下基礎(chǔ)。但在實(shí)務(wù)操作過程中，行政事業(yè)單位部門預(yù)算改革和會(huì)計(jì)核算之間的協(xié)調(diào)并不容易，嚴(yán)重影響著行政事業(yè)單位財(cái)政資金的使用效率和管理水平的提升。因此，有必要對(duì)目前行政事業(yè)單位部門預(yù)算改革和會(huì)計(jì)核算之間不相協(xié)調(diào)的問題進(jìn)行研究與探討，并提出相應(yīng)的可行性對(duì)策建議供業(yè)內(nèi)人士參考。
1部門預(yù)算和會(huì)計(jì)核算概述
1.1部門預(yù)算改革綜述部門預(yù)算是指單位部門根據(jù)國(guó)家有關(guān)政策及自身單位職責(zé)，由基層單位進(jìn)行預(yù)算編制，上報(bào)上級(jí)匯總和審核，由財(cái)政部審核之后提交立法機(jī)關(guān)批準(zhǔn)的行政事業(yè)單位年度財(cái)政收支計(jì)劃。2000年我國(guó)財(cái)政開展部門預(yù)算的改革試點(diǎn)，2001年推廣到國(guó)務(wù)院26個(gè)部門。至今，部門預(yù)算改革已經(jīng)有超過十年的歷程，編制的范圍和支出結(jié)構(gòu)漸趨完善，部門預(yù)算管理的信息化水平逐步提高，預(yù)算信息也具備一定的公開透明度。但是，部門預(yù)算的改革思路和措施仍然需要不斷探索和完善。總的來說，預(yù)算編制必須遵循以下原則：(1)政策性原則，行政事業(yè)單位必須依據(jù)有關(guān)國(guó)家方針政策，實(shí)事求是地進(jìn)行預(yù)算編制、合理分配和使用財(cái)政資金；(2)可靠性原則，從事公共管理和服務(wù)的行政事業(yè)單位在進(jìn)行預(yù)算編制時(shí)要運(yùn)用科學(xué)的方法，根據(jù)可靠的資料和部門往年的收支情況，認(rèn)真進(jìn)行測(cè)算，確保單位預(yù)算收支平衡；(3)合理性原則，預(yù)算編制就是要保證有限財(cái)政資金發(fā)揮最大效益，所以行政事業(yè)單位部門要合理的安排各項(xiàng)財(cái)政資金；(4)績(jī)效性原則，預(yù)算編制要建立績(jī)效考評(píng)制度，對(duì)預(yù)算編制過程、執(zhí)行結(jié)果進(jìn)行全面追蹤和階段性考核。
1.2會(huì)計(jì)核算綜述行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算也稱預(yù)算會(huì)計(jì)，具體是指依據(jù)行政事業(yè)單位非營(yíng)利性質(zhì)和財(cái)務(wù)收支情況，為會(huì)計(jì)主體提供會(huì)計(jì)信息，從而科學(xué)地做出經(jīng)濟(jì)和社會(huì)決策。行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算對(duì)象主要是預(yù)算執(zhí)行過程中產(chǎn)生的收支及資金營(yíng)運(yùn)過程中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債。相對(duì)于企業(yè)會(huì)計(jì)來說，行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的主要特點(diǎn)表現(xiàn)為：(1)在會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)方面，行政事業(yè)單位預(yù)算會(huì)計(jì)是以收付實(shí)現(xiàn)制為主要核算基礎(chǔ)；而企業(yè)會(huì)計(jì)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制為核算基礎(chǔ)；(2)在會(huì)計(jì)要素構(gòu)成方面，行政事業(yè)單位預(yù)算會(huì)計(jì)要素分別有資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、支出；而企業(yè)的會(huì)計(jì)要素分別是資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤(rùn)；(3)在會(huì)計(jì)等式方面，行政事業(yè)單位預(yù)算會(huì)計(jì)等式的組成是負(fù)債和凈資產(chǎn)；而企業(yè)會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)等式是資產(chǎn)＝負(fù)債+所有者權(quán)益；(4)在會(huì)計(jì)核算內(nèi)容方面，行政事業(yè)單位預(yù)算會(huì)計(jì)中固定資產(chǎn)一般不計(jì)提折舊，只實(shí)行內(nèi)部成本核算以及利潤(rùn)分配核算[1]；而企業(yè)會(huì)計(jì)中的固定資產(chǎn)是要進(jìn)行包括計(jì)提折舊在內(nèi)的后續(xù)計(jì)量工作的。
1.3行政事業(yè)單位部門預(yù)算改革和會(huì)計(jì)核算協(xié)調(diào)的意義行政事業(yè)單位部門預(yù)算改革和會(huì)計(jì)核算協(xié)調(diào)的意義主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：(1)有利于提升行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理水平。單位部門預(yù)算改革可以反映各項(xiàng)財(cái)務(wù)收支情況，行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員可以根據(jù)相關(guān)規(guī)定和單位資金營(yíng)運(yùn)情況，有計(jì)劃、有目的地加強(qiáng)預(yù)算會(huì)計(jì)核算工作，促進(jìn)行政事業(yè)單位使用好各項(xiàng)經(jīng)費(fèi)，提高財(cái)政資金使用效益；(2)確保財(cái)政收支平衡和國(guó)家宏觀調(diào)控。例如：廈門市招商中心作為全額撥款的事業(yè)單位，所需的經(jīng)費(fèi)支出全部來源于國(guó)家的財(cái)政資金，做好本單位預(yù)算改革和會(huì)計(jì)核算協(xié)調(diào)工作，有利于保證預(yù)算編制真實(shí)可靠，合理安排各項(xiàng)資金，保證單位收支預(yù)算平衡；(3)有利于提高行政事業(yè)單位公共管理能力和服務(wù)水平。行政事業(yè)單位從事著我國(guó)行政管理與公益性事業(yè)，協(xié)調(diào)好單位部門預(yù)算改革和會(huì)計(jì)核算，有利于財(cái)政資金得到合理使用和工作的順利開展，保證單位認(rèn)真履行自身職能[2]，從而不斷提高其公共管理能力和服務(wù)水平。
2目前我國(guó)行政事業(yè)單位部門預(yù)算改革與會(huì)計(jì)核算存在的問題
2.1部門預(yù)算存在的主要問題根據(jù)目前我國(guó)行政事業(yè)單位現(xiàn)狀，部門預(yù)算管理還存在著一些不足，主要表現(xiàn)有：(1)編制的預(yù)算無法反映真實(shí)情況。對(duì)于單位預(yù)算來說，它是對(duì)行政事業(yè)單位所有部門下一年度收支的整體估算，不僅涉及面廣、工作量大，在預(yù)算編制過程中，更需要各個(gè)部門之間的相互配合與支持。然而現(xiàn)實(shí)的情況是：大多數(shù)行政事業(yè)單位內(nèi)的相關(guān)職能部門并沒有給予財(cái)務(wù)部門預(yù)算工作以積極配合和支持，甚至在有些基層單位出現(xiàn)了部門預(yù)算工作是財(cái)務(wù)人員單方面的事，本應(yīng)是全員參與的預(yù)算編制工作未能得到有效執(zhí)行，導(dǎo)致在進(jìn)行預(yù)算編制過程中，無法掌握單位各層面的業(yè)務(wù)情況。這種情況下編制出的預(yù)算表也就很難反映行政事業(yè)單位的實(shí)際情況；(2)部門預(yù)算管理不夠精細(xì)化。我國(guó)行政事業(yè)單位預(yù)算編制過程中，由于給參與預(yù)算編制工作人員的時(shí)間太短，通常為期一個(gè)月左右，再加上目前行政事業(yè)單位采取的是“定期預(yù)算法”，這樣導(dǎo)致的結(jié)果就是單位預(yù)算編制的質(zhì)量不夠高，數(shù)據(jù)不夠精確，很難保證預(yù)算編制的可靠性，從而也就無法保證行政事業(yè)單位部門預(yù)算與會(huì)計(jì)核算之間的協(xié)調(diào)性；(3)行政事業(yè)單位內(nèi)部財(cái)會(huì)監(jiān)督制度不到位。在年初編制預(yù)算表時(shí)，行政事業(yè)單位各部門由于先考慮自身既得利益，通常預(yù)算都會(huì)較上一年度略微增長(zhǎng)，并且有些預(yù)算單位在財(cái)政資金使用上存在超支浪費(fèi)的現(xiàn)象，對(duì)于基本支出和項(xiàng)目支出之間的界定關(guān)系沒有明確的概念，經(jīng)常將項(xiàng)目支出的經(jīng)費(fèi)作為基本支出之用，從而來填補(bǔ)行政事業(yè)單位基本支出的不足；再者，對(duì)于單位專項(xiàng)資金的使用，也是存在輕管理、重?fù)芸睿瑳]有進(jìn)行實(shí)際有效的監(jiān)督和考核[3]。
2.2會(huì)計(jì)核算存在的主要問題為了適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，我國(guó)財(cái)政部于2013年在新的事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中新增了和部門預(yù)算改革相關(guān)的會(huì)計(jì)核算科目的規(guī)定，將部門預(yù)算改革和會(huì)計(jì)核算工作有效結(jié)合起來，以保證財(cái)政資金能夠得到有效和規(guī)范運(yùn)用。但在單位會(huì)計(jì)核算中仍存在一些問題，主要表現(xiàn)為：(1)行政事業(yè)單位以收付實(shí)現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)，難以反映真實(shí)的資產(chǎn)情況，不利于成本核算。收付實(shí)現(xiàn)制是指單位現(xiàn)金收支行為在其發(fā)生的期間都將其記為收入和費(fèi)用，而不管與現(xiàn)金收支行為連接的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)是否發(fā)生，相對(duì)于權(quán)責(zé)發(fā)生制而言，這種方法的好處就是核算相對(duì)簡(jiǎn)單，易于被使用者理解，數(shù)據(jù)處理較為廉價(jià)。顯然，行政事業(yè)單位僅以實(shí)際收到或支出的費(fèi)用來進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)，很容易導(dǎo)致行政事業(yè)單位資產(chǎn)虛增，不利于單位成本核算，不能真實(shí)反映行政事業(yè)單位的實(shí)際財(cái)務(wù)狀況，也不能夠真實(shí)反映行政事業(yè)單位當(dāng)年收支結(jié)余和資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值，也就更不利于行政事業(yè)單位防范財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)；(2)行政事業(yè)單位科目設(shè)置存在著一定的局限性。隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，行政事業(yè)單位所涉及的業(yè)務(wù)層面逐漸增廣，原本行政事業(yè)單位所使用的會(huì)計(jì)核算科目并不夠完全滿足當(dāng)前業(yè)務(wù)開展和會(huì)計(jì)核算的需要；(3)行政事業(yè)單位財(cái)會(huì)人員素質(zhì)有待提高。行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)從業(yè)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)的高低，嚴(yán)重影響到單位預(yù)算改革及會(huì)計(jì)核算的質(zhì)量。不管是年初的單位預(yù)算編制，還是平時(shí)單位經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)開展發(fā)生的現(xiàn)金收支行為，主要是由單位會(huì)計(jì)人員來完成，所以單位會(huì)計(jì)人員如果業(yè)務(wù)素質(zhì)不高，那么在處理財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算工作時(shí)，就很難將會(huì)計(jì)核算的作用充分發(fā)揮出來，嚴(yán)重影響到會(huì)計(jì)核算的質(zhì)量和效率，也就很難保證為單位領(lǐng)導(dǎo)提供真實(shí)可靠的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息。加之有些單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德水平不高，利用職位之便謀取不當(dāng)利益，在單位內(nèi)部產(chǎn)生一股不正之風(fēng)，嚴(yán)重影響著我國(guó)行政事業(yè)單位健康穩(wěn)定地發(fā)展[4]。
2.3行政事業(yè)單位部門預(yù)算和會(huì)計(jì)核算之間不協(xié)調(diào)導(dǎo)致的主要問題行政事業(yè)單位在公共財(cái)政體制改革和發(fā)展中有著重要作用，因此行政事業(yè)單位的部門預(yù)算改革早已成為公共財(cái)政體制的關(guān)鍵一環(huán)。為了完善和規(guī)范我國(guó)行政事業(yè)單位部門預(yù)算的會(huì)計(jì)核算，財(cái)政部于2013年在新的事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中新增了和部門預(yù)算改革相關(guān)的會(huì)計(jì)核算科目，并以此來協(xié)調(diào)兩者之間的關(guān)系。但現(xiàn)實(shí)中二者之間仍存在著一些問題：(1)行政事業(yè)單位部門預(yù)算的會(huì)計(jì)核算方法模糊。在單位部門預(yù)算改革中，要求預(yù)算編制應(yīng)全面反映行政事業(yè)單位的資金運(yùn)用和負(fù)債情況。因此，在會(huì)計(jì)核算中也應(yīng)當(dāng)全面反映部門資金和負(fù)債情況，但是在實(shí)際執(zhí)行過程中，行政事業(yè)單位卻并未按此處理，例如，財(cái)政部在事業(yè)單位修改事業(yè)支出核算內(nèi)容的通知中要求事業(yè)單位要在“事業(yè)支出”科目下設(shè)置二級(jí)明細(xì)科目，分別為“基本支出”和“項(xiàng)目支出”，明確“基本支出”是作為完成事業(yè)單位日常工作任務(wù)的保障性支出，而“項(xiàng)目支出”是為完成事業(yè)單位特定工作任務(wù)發(fā)生的支出。然而從事業(yè)單位實(shí)際經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生的情況來看，事業(yè)單位項(xiàng)目支出應(yīng)當(dāng)分為基本建設(shè)類、行政事業(yè)類、其他類來進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，這與財(cái)政部要求的會(huì)計(jì)核算方法不同，二者會(huì)計(jì)科目設(shè)置未形成統(tǒng)一[5]；(2)行政事業(yè)單位部門項(xiàng)目支出和會(huì)計(jì)制度的規(guī)定不協(xié)調(diào)。按照財(cái)政部關(guān)于修改事業(yè)單位事業(yè)支出核算內(nèi)容的通知來看，事業(yè)單位的“項(xiàng)目支出”科目應(yīng)該將其作為單位為完成某個(gè)特定工作任務(wù)而產(chǎn)生的項(xiàng)目支出。然而在事業(yè)單位基本會(huì)計(jì)制度中規(guī)定將2013年后撥出專款記為事業(yè)支出下的項(xiàng)目支出科目，二者雖然都是核算相同的款項(xiàng)，表面上沒有不相協(xié)調(diào)的地方，但是二者仍存在一定的差異，不利于事業(yè)單位部門預(yù)算和會(huì)計(jì)核算的操作統(tǒng)一[6]；(3)行政事業(yè)單位部門基本建設(shè)支出的預(yù)算和會(huì)計(jì)制度不相協(xié)調(diào)。自財(cái)政部規(guī)定行政事業(yè)單位應(yīng)實(shí)施單位預(yù)算之后，行政事業(yè)單位的預(yù)算編制應(yīng)該包括單位的一切支出，含行政事業(yè)單位的基本建設(shè)支出；然而在事業(yè)單位的會(huì)計(jì)制度中的“結(jié)轉(zhuǎn)自籌基礎(chǔ)建設(shè)”這一會(huì)計(jì)科目卻要求對(duì)其進(jìn)行單獨(dú)核算，事業(yè)單位部門預(yù)算要求統(tǒng)一編制與會(huì)計(jì)制度要求單獨(dú)核算發(fā)生沖突，二者之間互不協(xié)調(diào)；(4)財(cái)政資金不充裕地區(qū)的行政事業(yè)單位預(yù)算無法滿足單位日常支出資金的需求。一般情況下，財(cái)政資金不充裕地區(qū)會(huì)將單位經(jīng)常性專項(xiàng)業(yè)務(wù)費(fèi)記為基本支出項(xiàng)目，而不是按照我國(guó)財(cái)政部規(guī)定的將其列入單位的項(xiàng)目支出。原因在于財(cái)政資金不充裕地區(qū)的行政事業(yè)單位為完成日常任務(wù)所需的預(yù)算經(jīng)費(fèi)非常低，根本無法滿足其基本運(yùn)作，只能通過項(xiàng)目支出的結(jié)余來補(bǔ)充單位的日常支出，以保證單位工作的正常開展。
3推進(jìn)行政事業(yè)單位部門預(yù)算與會(huì)計(jì)核算相互協(xié)調(diào)的對(duì)策建議
3.1明確行政事業(yè)單位部門預(yù)算會(huì)計(jì)核算方法財(cái)政部應(yīng)當(dāng)針對(duì)行政事業(yè)單位部門預(yù)算改革和會(huì)計(jì)核算的不協(xié)調(diào)之處加緊修訂行政事業(yè)單位部門預(yù)算的會(huì)計(jì)核算方法。對(duì)于單位經(jīng)營(yíng)事項(xiàng)要采取會(huì)計(jì)集中核算，并注意與財(cái)政部要求的行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算新規(guī)定之間的協(xié)調(diào)性。行政事業(yè)單位應(yīng)結(jié)合新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來規(guī)范會(huì)計(jì)科目設(shè)置，將會(huì)計(jì)科目的涉及范圍擴(kuò)大，保證行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)預(yù)算的完整性。同時(shí)應(yīng)明確事業(yè)支出下基本支出和項(xiàng)目支出界定范圍，加強(qiáng)會(huì)計(jì)考核和監(jiān)督，規(guī)范行政事業(yè)單位財(cái)政資金使用，使用統(tǒng)一劃分口徑[7]。
3.2科學(xué)地進(jìn)行預(yù)算編制，提高會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性首先，在編制預(yù)算方法上應(yīng)對(duì)預(yù)算編制工作進(jìn)行細(xì)化，清晰各部門權(quán)責(zé)，對(duì)于預(yù)算編制工作的時(shí)間要適當(dāng)?shù)难娱L(zhǎng)，采用先進(jìn)的編制預(yù)算方法并結(jié)合行政事業(yè)單位部門實(shí)際情況進(jìn)行預(yù)算編制，同時(shí)要構(gòu)建一套完整的財(cái)務(wù)報(bào)表制度和反饋機(jī)制，加大行政事業(yè)單位部門的預(yù)算執(zhí)行力度，定期做好單位部門工作總結(jié)和信息共享機(jī)制。其次，要科學(xué)合理地運(yùn)用權(quán)責(zé)發(fā)生制，確定行政事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)實(shí)用的范圍，調(diào)整單位會(huì)計(jì)核算的程序，對(duì)單位部門發(fā)生的現(xiàn)金收支行為進(jìn)行真實(shí)準(zhǔn)確的反映，提高會(huì)計(jì)核算信息的準(zhǔn)確度。最后，要完善單位內(nèi)部控制制度，建立專門監(jiān)督部門，對(duì)會(huì)計(jì)核算工作和會(huì)計(jì)信息進(jìn)行監(jiān)督約束，保證財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員提供的會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確度[8]。
3.3合理設(shè)置和調(diào)整行政事業(yè)單位預(yù)算核算科目為了能夠在進(jìn)行預(yù)算編制的時(shí)候更加精細(xì)化和全面化，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員應(yīng)該對(duì)行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則熟知，對(duì)行政事業(yè)單位的會(huì)計(jì)科目的劃分要統(tǒng)一口徑。同時(shí)，根據(jù)新的預(yù)算法將預(yù)算外資金列入單位的會(huì)計(jì)核算當(dāng)中去，并加強(qiáng)國(guó)庫(kù)集中支付制度和單位的資產(chǎn)管理。行政事業(yè)單位要對(duì)現(xiàn)有的會(huì)計(jì)核算資源進(jìn)行充分、合理的利用，以此調(diào)整好單位的會(huì)計(jì)科目。除此之外，行政事業(yè)單位還應(yīng)該加強(qiáng)部門預(yù)算和會(huì)計(jì)核算工作之間的協(xié)調(diào)性，加強(qiáng)財(cái)務(wù)部門與其他部門之間的信息溝通交流，加大對(duì)單位財(cái)務(wù)工作的監(jiān)督，提高單位部門預(yù)算的透明度、完整性，促進(jìn)行政事業(yè)單位的良性發(fā)展。
3.4提高單位財(cái)會(huì)人員的素質(zhì)和領(lǐng)導(dǎo)的重視程度首先，在進(jìn)行部門預(yù)算和會(huì)計(jì)核算過程中，單位應(yīng)該努力提高會(huì)計(jì)工作人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)道德水準(zhǔn)，加大對(duì)其培訓(xùn)力度和專業(yè)技能提升工作，幫助財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作人員掌握新行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及預(yù)算法。在條件允許的情況下多邀請(qǐng)相關(guān)專家對(duì)工作中遇到的疑惑進(jìn)行詳細(xì)解答。其次，對(duì)于單位非財(cái)會(huì)工作人員，應(yīng)建立獎(jiǎng)懲制度，對(duì)其工作進(jìn)行定期考核，提高其與財(cái)會(huì)部門積極交流程度[9]。最后，應(yīng)該提高單位領(lǐng)導(dǎo)和管理層對(duì)部門預(yù)算和會(huì)計(jì)核算的重視程度。只有這二者相互協(xié)調(diào)、相互配合，才能減少因預(yù)算編制不當(dāng)而導(dǎo)致的一些風(fēng)險(xiǎn)。
4結(jié)語
綜上所述，本文對(duì)行政事業(yè)單位部門預(yù)算存在的問題、會(huì)計(jì)核算存在的問題以及單位部門預(yù)算改革和會(huì)計(jì)核算之間的不協(xié)調(diào)三個(gè)方面進(jìn)行了詳細(xì)分析，通過分析發(fā)現(xiàn)了我國(guó)行政事業(yè)單位部門預(yù)算的會(huì)計(jì)核算方法模糊、行政事業(yè)單位部門項(xiàng)目支出和會(huì)計(jì)制度的規(guī)定不協(xié)調(diào)、行政事業(yè)單位部門基本建設(shè)支出的預(yù)算和會(huì)計(jì)制度不相協(xié)調(diào)等問題，并有針對(duì)性地提出相應(yīng)的對(duì)策建議。由此可見，行政事業(yè)單位部門預(yù)算改革和會(huì)計(jì)核算工作之間的協(xié)調(diào)與否關(guān)系到行政事業(yè)單位內(nèi)部管理和對(duì)外服務(wù)效率。總之，協(xié)調(diào)好單位部門預(yù)算改革和會(huì)計(jì)核算之間的關(guān)系，有利于行政事業(yè)單位的長(zhǎng)久健康發(fā)展。
參考文獻(xiàn)
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關(guān)鍵詞：事業(yè)單位 會(huì)計(jì)制度 改革
事業(yè)單位會(huì)計(jì)指的是以事業(yè)單位實(shí)際發(fā)生的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)為核算對(duì)象，以財(cái)務(wù)人員記錄、反映、監(jiān)督事業(yè)單位預(yù)算執(zhí)行過程和結(jié)果的專業(yè)會(huì)計(jì)，它是預(yù)算會(huì)計(jì)的重要組成部分。它對(duì)于促進(jìn)國(guó)家預(yù)算收支任務(wù)的完成，保護(hù)事業(yè)單位財(cái)產(chǎn)安全，提高社會(huì)效益和經(jīng)濟(jì)效益都具有重要的意義。一方面隨著財(cái)政體制的不斷改革進(jìn)行過一些調(diào)整，如針對(duì)國(guó)庫(kù)集中支付制度的改革，增加了相關(guān)的會(huì)計(jì)科目，調(diào)整了相應(yīng)賬務(wù)處理方式，事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算制度有了較大程度的改進(jìn)；另一方面，改變了改革前事業(yè)單位會(huì)計(jì)只規(guī)定的三個(gè)會(huì)計(jì)要素，即資金來源、資金運(yùn)用和資金結(jié)存。確定了資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出五個(gè)會(huì)計(jì)要素。會(huì)計(jì)平衡等式也由原來的“資金來源=資金運(yùn)用+資金結(jié)存”，變?yōu)楝F(xiàn)今的“資產(chǎn)=負(fù)債+凈資產(chǎn)”。此外，會(huì)計(jì)主體觀念的變化也極大地促進(jìn)了事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的改進(jìn)，會(huì)計(jì)主體得以確立改革前，事業(yè)單位的會(huì)計(jì)主體被認(rèn)為是預(yù)算資金活動(dòng)，而《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第四條明確規(guī)定了事業(yè)單位應(yīng)是一個(gè)會(huì)計(jì)主體，這有助于事業(yè)單位加強(qiáng)自身的經(jīng)營(yíng)管理，促進(jìn)提高其財(cái)務(wù)的管理效益。
然而，目前事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度仍然還存在著一些不合理、不規(guī)范的地方，例如，以收付實(shí)現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)的事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度存在一定程度的問題；會(huì)計(jì)科目的設(shè)置不夠準(zhǔn)確；固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算不能夠準(zhǔn)確真實(shí)地反映事業(yè)單位的資產(chǎn)管理狀況；會(huì)計(jì)報(bào)表反映的信息不夠準(zhǔn)確到位，不能全面反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，等等。因此，作者結(jié)合自身的工作實(shí)際，對(duì)現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的改進(jìn)對(duì)策做如下探討。
一、現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度存在的問題
我國(guó)事業(yè)單位過去在會(huì)計(jì)核算上一直采用的是收付實(shí)現(xiàn)制原則，但在新的形勢(shì)下，事業(yè)單位會(huì)計(jì)以收付實(shí)現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息不符合實(shí)際，缺乏真實(shí)有效性。雖然事業(yè)單位會(huì)計(jì)采用收付實(shí)現(xiàn)制能客觀地反映事業(yè)單位的現(xiàn)金流量，將本期全部現(xiàn)金收入作為本期的收入，本期的全部現(xiàn)金支出作為本期的耗費(fèi)，但這并不能真實(shí)反映當(dāng)期成本費(fèi)用，單位的資產(chǎn)和負(fù)債反映亦既不全面，又不真實(shí)。
現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度以收付實(shí)現(xiàn)制為會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，不能充分、完整地核算和反映事業(yè)單位的所有資產(chǎn)、負(fù)債，對(duì)事業(yè)單位的風(fēng)險(xiǎn)管理和控制、各項(xiàng)業(yè)務(wù)和管理活動(dòng)的績(jī)效評(píng)估造成了不利的影響，嚴(yán)重影響了事業(yè)單位的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。
會(huì)計(jì)科目體系不完善。主要表現(xiàn)在事業(yè)單位接受的投資無法客觀、真實(shí)地得到反映。目前，事業(yè)單位接受其他企事業(yè)單位對(duì)其投資的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)越來越頻繁，既有貨幣投資，又有技術(shù)、設(shè)備、材料等投資。
會(huì)計(jì)報(bào)表披露問題。目前事業(yè)單位會(huì)計(jì)報(bào)表附注中，對(duì)各項(xiàng)收支只反映實(shí)際發(fā)生數(shù)，而沒有反映實(shí)際發(fā)生數(shù)與預(yù)算數(shù)之間的差異。雖然部分事業(yè)單位在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中對(duì)本單位的預(yù)算執(zhí)行情況及差異產(chǎn)生的原因有所分析，但由于并非強(qiáng)制性要求，各事業(yè)單位在是否對(duì)本單位預(yù)算執(zhí)行情況進(jìn)行分析、如何分析及分析哪些內(nèi)容方面差異較大，這勢(shì)必對(duì)信息使用者了解事業(yè)單位的預(yù)算執(zhí)行情況極為不利，甚至造成誤導(dǎo)。
資產(chǎn)負(fù)債表的結(jié)構(gòu)問題。資產(chǎn)負(fù)債表是靜態(tài)的時(shí)點(diǎn)報(bào)表，反映的是某一特定日期的財(cái)務(wù)資料，它所表示的必然是一個(gè)時(shí)點(diǎn)而非時(shí)期。但是，事業(yè)單位資產(chǎn)負(fù)債表中卻包含了“收入、支出”這類屬于特定時(shí)期的動(dòng)態(tài)項(xiàng)目，從而使這張表失去了原來的含義。
二、現(xiàn)行事業(yè)單位現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度的改進(jìn)
1.科學(xué)實(shí)現(xiàn)全面成本核算
現(xiàn)行制度下，事業(yè)單位對(duì)非經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)采用收付實(shí)現(xiàn)制，不進(jìn)行成本核算。由于不計(jì)算成本，難以對(duì)非經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)進(jìn)行正確的資金使用績(jī)效評(píng)價(jià)與考核。這不僅不利于事業(yè)單位的內(nèi)部管理和國(guó)家預(yù)算資金的有效使用，而且容易造成國(guó)有資產(chǎn)的流失。另外，由于對(duì)非經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)和經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)缺乏統(tǒng)一的要求和規(guī)則，成本核算的方法和標(biāo)準(zhǔn)隨意性較大，即使部分單位進(jìn)行了內(nèi)部成本核算，成本信息也不具有可比性，難以反映各項(xiàng)業(yè)務(wù)實(shí)際成本的發(fā)生情況。因此，應(yīng)考慮在事業(yè)單位會(huì)計(jì)中進(jìn)行全面的成本核算。
2.建立完整的會(huì)計(jì)報(bào)告體系
事業(yè)單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告可借鑒企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告體系，至少應(yīng)包括會(huì)計(jì)報(bào)表和會(huì)計(jì)報(bào)表附注，強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)報(bào)表附注的作用，對(duì)關(guān)鍵項(xiàng)目作出說明。對(duì)外報(bào)送的會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)包括資產(chǎn)負(fù)債表、業(yè)務(wù)活動(dòng)表、預(yù)算收支總表、基本建設(shè)投資表、國(guó)有資產(chǎn)情況表。這樣，事業(yè)單位會(huì)計(jì)報(bào)告形成一個(gè)完整的系統(tǒng)，能更好地滿足會(huì)計(jì)信息使用者的需要，也有助于事業(yè)單位會(huì)計(jì)人員建立資產(chǎn)負(fù)債表觀的會(huì)計(jì)理念。將現(xiàn)金流量表納入事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)表體系，以動(dòng)態(tài)地反映其未來的現(xiàn)金流量，這是國(guó)際通行的慣例，也是與企業(yè)會(huì)計(jì)制度和民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度統(tǒng)一的需要。同時(shí)建議，將資產(chǎn)負(fù)債表中的收入與支出項(xiàng)目刪除，以“資產(chǎn)=負(fù)債+凈資產(chǎn)”為編制依據(jù)，以全面反映事業(yè)單位的財(cái)務(wù)狀況，維護(hù)債權(quán)人利益，防止國(guó)有資產(chǎn)流失。
3.適當(dāng)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制
這是因?yàn)椋L(zhǎng)期以來，我國(guó)收付實(shí)現(xiàn)制下的預(yù)算會(huì)計(jì)核算內(nèi)容主要是財(cái)政收支活動(dòng)，沒有覆蓋全部會(huì)計(jì)要素。而權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)信息包括主體控制的經(jīng)濟(jì)資源信息、從事經(jīng)營(yíng)的成本或提品和服務(wù)成本的相關(guān)信息、用于評(píng)價(jià)經(jīng)濟(jì)主體財(cái)務(wù)狀況及其變化以及經(jīng)濟(jì)主體經(jīng)營(yíng)活動(dòng)及效率性的有用信息。因此，適當(dāng)引入修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制，能更好地反映政府部門受托責(zé)任的改選履行情況，大大提高事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量和決策相關(guān)性。
4.對(duì)事業(yè)單位結(jié)余進(jìn)行改進(jìn)
關(guān)鍵詞：行政事業(yè)單位；部門預(yù)算；會(huì)計(jì)核算；改革與協(xié)調(diào)
為使我國(guó)財(cái)政制度進(jìn)行有效改革，并使行政事業(yè)單位的資金利用率得到有效提升，我國(guó)于2000年頒布了對(duì)行政事業(yè)單位部門預(yù)算的相關(guān)制度。但是隨著之后的幾年，我國(guó)經(jīng)濟(jì)的飛速增長(zhǎng)，使得國(guó)內(nèi)對(duì)行政事業(yè)單位的改革的呼聲越來越大。于是，我國(guó)于2013年頒布的新事業(yè)單位的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中便增加了行政事業(yè)單位部門預(yù)算相關(guān)的會(huì)計(jì)核算項(xiàng)目，使得這兩者之間具有了基礎(chǔ)的協(xié)調(diào)性。
一、部門預(yù)算及會(huì)計(jì)核算
(一)部門預(yù)算改革
1.部門預(yù)算的定義
部門預(yù)算是指單位各個(gè)部門根據(jù)我國(guó)有關(guān)的規(guī)定以及政策，并與自身的職責(zé)相結(jié)合，由各底層單位進(jìn)行資源整合進(jìn)行預(yù)算，再上報(bào)上級(jí)，上級(jí)單位對(duì)各低層單位的上報(bào)預(yù)算進(jìn)行整理及審核，再交由財(cái)政部交由提交到立法機(jī)關(guān)進(jìn)行批準(zhǔn)的年度財(cái)政收支計(jì)劃[1]。
2.部門預(yù)算改革
我國(guó)自2000年頒布行政事業(yè)單位部門預(yù)算相關(guān)制度，至今已有近20年了。在推行部門預(yù)算體系最開始的一年，試點(diǎn)單位只有26個(gè)部門。而隨著時(shí)間的推移以及制度的逐漸完善，我國(guó)部門預(yù)算體制在具體應(yīng)用中已經(jīng)優(yōu)化了編制范圍及支出結(jié)構(gòu)，并且隨著社會(huì)信息化的普及，使得其管理機(jī)制以及預(yù)算信息都得到了較為良好的公開化、透明化。但是，從長(zhǎng)遠(yuǎn)來說，我國(guó)部門預(yù)算的改革仍有著較大的提升空間，所以有關(guān)人員應(yīng)不斷完善部門預(yù)算改革相關(guān)的方式及方法。同時(shí)部門預(yù)算的改革具有一定的原則性，具體表現(xiàn)為：第一，政策原則，行政事業(yè)型單位在規(guī)劃財(cái)政資金的使用方式時(shí)，必須以國(guó)家的有關(guān)政策及法律法規(guī)進(jìn)行實(shí)事求是的進(jìn)行編制；第二，可靠原則，行政事業(yè)型單位在對(duì)預(yù)算進(jìn)行編制時(shí)，須嚴(yán)格遵循科學(xué)有效的方法，以可靠的資料以及對(duì)應(yīng)部門往年的收支情況作為基礎(chǔ)，認(rèn)真編制，確保財(cái)政資金的劃撥平衡；第三，合理原則，政府推行部門預(yù)算體系，究其目的，就是為了保證國(guó)家下發(fā)的每一分財(cái)政資金都能得到合理的使用，從而發(fā)揮最大功用。所以，相關(guān)人員在進(jìn)行部門預(yù)算的編制時(shí)，要對(duì)各項(xiàng)資金進(jìn)行合理安排；第四，績(jī)效原則，對(duì)部門預(yù)算的編制工作需要建立對(duì)應(yīng)的績(jī)效考評(píng)制度，從而達(dá)到對(duì)編制過程、下發(fā)結(jié)果以及具體執(zhí)行情況的全面追蹤。
(二)會(huì)計(jì)核算
1.會(huì)計(jì)核算的定義
行政事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算也可以稱為預(yù)算會(huì)計(jì)，其主要工作為會(huì)計(jì)主體提供行政事業(yè)單位非營(yíng)利性質(zhì)及財(cái)務(wù)收支情況等重要信息，從而使會(huì)計(jì)主體能夠更科學(xué)的對(duì)行政事業(yè)單位的發(fā)展做出經(jīng)濟(jì)及社會(huì)方面的決策。行政事業(yè)單位中的會(huì)計(jì)核算主要核算對(duì)象為：在預(yù)算進(jìn)行的過程中，所產(chǎn)生的收入、支出以及資金運(yùn)營(yíng)過程中所產(chǎn)生的資金、負(fù)債等等。
2.會(huì)計(jì)核算特點(diǎn)
相對(duì)于企業(yè)中的普通會(huì)計(jì)來說，行政事業(yè)單位中的會(huì)計(jì)核算的特點(diǎn)主要表現(xiàn)為以下幾點(diǎn)：第一，基于會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)來說，行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)是收付現(xiàn)實(shí)制，而企業(yè)會(huì)計(jì)則會(huì)以權(quán)責(zé)發(fā)生制作為核算基礎(chǔ)；第二，基于會(huì)計(jì)要素構(gòu)成來說，行政事業(yè)單位預(yù)算會(huì)計(jì)主要有五要素，即資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入以及支出；而企業(yè)會(huì)計(jì)的要素構(gòu)成則有六項(xiàng)，與行政事業(yè)單位預(yù)算會(huì)計(jì)相比較，除資產(chǎn)、負(fù)債以及收入相同外，還有所有者權(quán)益、費(fèi)用以及利潤(rùn)的要素特點(diǎn)；第三，基于會(huì)計(jì)等式來說，行政事業(yè)單位預(yù)算會(huì)計(jì)的等式主要是由負(fù)債以及凈資產(chǎn)組成，而企業(yè)會(huì)計(jì)的等式則是，資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益；第四基于會(huì)計(jì)的核算內(nèi)容，行政事業(yè)單位預(yù)算會(huì)計(jì)的核算內(nèi)容中一般不包括計(jì)提折舊，只是對(duì)成本及利潤(rùn)進(jìn)行分配核算；而企業(yè)會(huì)計(jì)則需要對(duì)包括計(jì)提折舊在內(nèi)的所有固定資產(chǎn)進(jìn)行核算工作的。
二、目前我國(guó)行政事業(yè)單位中部門預(yù)算改革與會(huì)計(jì)核算間存在的問題
(一)部門預(yù)算主要存在的問題
結(jié)合當(dāng)今行政事業(yè)單位中部門運(yùn)算方面的不足，可將其存在的問題分成以下兩點(diǎn)。1.各部門對(duì)預(yù)算編制工作的認(rèn)識(shí)不夠從理論上來說，部門預(yù)算關(guān)系著一個(gè)部門下一年所有可支配金額的多少。正是由于這個(gè)原因，導(dǎo)致預(yù)算編制工作往往會(huì)存在信息廣、工作量大、信息難以綜合處理等特點(diǎn)，所以更加需要各個(gè)部門有效的相互協(xié)調(diào)、配合。但現(xiàn)實(shí)情況并非如此，現(xiàn)如今大多的行政事業(yè)單位中，各部門并沒有給與財(cái)政部門預(yù)算編制工作提供積極的幫助，反而在有些單位中，認(rèn)為預(yù)算編制工作只是財(cái)務(wù)人員個(gè)人的工作。這樣一來，本該是全員參與的預(yù)算編制工作無法有效的開展，也使得財(cái)務(wù)人員編制出來的預(yù)算表無法準(zhǔn)確的反映真實(shí)情況，缺少可靠性。2.預(yù)算管理不精細(xì)首先，我國(guó)目前行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)工作人員對(duì)部門預(yù)算的統(tǒng)計(jì)編制工作的工作時(shí)間一般為一個(gè)月左右，導(dǎo)致工作時(shí)間過短；其次，這部分財(cái)務(wù)人員在進(jìn)行工作時(shí)往往采用的是“定期預(yù)算法”，這也導(dǎo)致了預(yù)算表的信息不夠精確、質(zhì)量不夠高等問。這樣一來，財(cái)務(wù)人員也很難保證部門預(yù)算與財(cái)務(wù)核算形成有效的協(xié)調(diào)。
(二)會(huì)計(jì)核算主要存在的問題
在當(dāng)今行政事業(yè)單位中，會(huì)計(jì)核算所表現(xiàn)出來的問題，具體主要有以下幾點(diǎn)：1.收付實(shí)現(xiàn)制導(dǎo)致資金難以核算所謂收付實(shí)現(xiàn)制，就是行政事業(yè)單位將每一筆資金收支都記為收入或費(fèi)用，而不管實(shí)際的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)是否已經(jīng)發(fā)生。相對(duì)于普通企業(yè)所使用的權(quán)責(zé)發(fā)生制來說，收付實(shí)現(xiàn)制具有核算簡(jiǎn)單、信息處理方便等等優(yōu)勢(shì)。但是，在行政事業(yè)單位的業(yè)務(wù)中，收付實(shí)現(xiàn)制的使用容易導(dǎo)致出現(xiàn)資產(chǎn)虛增的弊端，從而加大單位成本核算的難度，不能有效地反應(yīng)真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況[2]。2.行政事業(yè)單位科室建設(shè)不健全隨著近些年來市場(chǎng)的飛速發(fā)展，我國(guó)行政事業(yè)單位的業(yè)務(wù)種類也逐漸則加，但是現(xiàn)如今使用的科室分類往往還是十幾二十年前的制度，從而導(dǎo)致科室的分類已經(jīng)無法滿足市場(chǎng)的變換以及會(huì)計(jì)核算的需要。
(三)二者不協(xié)調(diào)形成的主要問題
導(dǎo)致二者之間不協(xié)調(diào)的主要問題包括：第一，會(huì)計(jì)核算方法模糊，在行政事業(yè)單位中，對(duì)預(yù)算編制的具體要求為，需要能具體反映出單位的實(shí)際資金運(yùn)用以及負(fù)債情況。但是在實(shí)際應(yīng)用過程中，行政事業(yè)單位的項(xiàng)目支出應(yīng)主要分為基本建設(shè)類、行政事業(yè)類以及其他類來進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，導(dǎo)致規(guī)定與實(shí)際使用的方法并不一致；第二，項(xiàng)目支出預(yù)算與會(huì)計(jì)規(guī)定不協(xié)調(diào)，在我國(guó)財(cái)政部的規(guī)定中，行政事業(yè)單位的預(yù)算編制需要包括單位的一切支出，而在會(huì)計(jì)核算中則要求“結(jié)轉(zhuǎn)自籌基礎(chǔ)建設(shè)”這一項(xiàng)需要單獨(dú)進(jìn)行核算，這樣一來，也導(dǎo)致兩者之間無法做出很好的協(xié)調(diào)；第三，對(duì)于財(cái)政資金不充裕的地區(qū)預(yù)算資金不足以填補(bǔ)支出，在多數(shù)情況下，對(duì)于參政資金不充裕的地區(qū)來說，他們往往會(huì)將專項(xiàng)業(yè)務(wù)費(fèi)列入基本支出，而不是規(guī)定的項(xiàng)目支出。這種情況之所以會(huì)發(fā)生，主要是因?yàn)樵谠摰貐^(qū)完成日常任務(wù)的經(jīng)費(fèi)往往非常低，甚至已經(jīng)無法滿足日常任務(wù)的正常開銷，所以只能通過項(xiàng)目支出的基金來補(bǔ)充日常任務(wù)的開資，從而維持單位的基本工作運(yùn)作。
三、針對(duì)我國(guó)行政事業(yè)單位中部門預(yù)算
改革與會(huì)計(jì)核算間存在的問題的建議針對(duì)上述問題，為了解決行政事業(yè)單位部門預(yù)算與會(huì)計(jì)核算協(xié)調(diào)間產(chǎn)生的問題，可用如下四種方法進(jìn)行解決：第一，明確會(huì)計(jì)核算方法，使財(cái)政部與會(huì)計(jì)的核算方法相一致；第二，優(yōu)化預(yù)算編制，提高信息準(zhǔn)確性，動(dòng)員全員參與，這樣才能對(duì)部門預(yù)算做出更好的編制；第三，優(yōu)化預(yù)算核算科目，提升會(huì)計(jì)核算工作效率；最后，還要在加強(qiáng)領(lǐng)導(dǎo)重視的同時(shí)，提高相關(guān)人員素質(zhì)[3]。
四、結(jié)論
綜上所述，現(xiàn)在我國(guó)行政職業(yè)單位中部門預(yù)算的改革已經(jīng)有了較為良好的效果，但是在實(shí)際應(yīng)用中還是難免會(huì)與會(huì)計(jì)核算之前出現(xiàn)這樣或那樣的問題。所以，有關(guān)部門必須重視起這些問題，并盡快完善。這樣，才可以使我國(guó)的行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)工作走向正規(guī)化。
作者:陳慧 單位:菏澤市水文局
參考文獻(xiàn)：
[1]黃彩琴.淺析行政事業(yè)單位部門預(yù)算改革與會(huì)計(jì)核算協(xié)調(diào)[J].電大理工，2015(04)：54-57.
一、支出會(huì)計(jì)要素定義的缺陷
會(huì)計(jì)要素是會(huì)計(jì)對(duì)象的具體化，又稱財(cái)務(wù)報(bào)表要素，其定義是否準(zhǔn)確，關(guān)系到事業(yè)單位提供會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。會(huì)計(jì)要素確認(rèn)就是把符合會(huì)計(jì)要素定義和確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的項(xiàng)目作為一項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、支出，正式記錄會(huì)計(jì)記錄以及財(cái)務(wù)報(bào)表的過程。美國(guó)FASB認(rèn)為確認(rèn)一個(gè)項(xiàng)目及有關(guān)的信息，應(yīng)符合可定義性、可計(jì)量性、相關(guān)性、可靠性的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，而且應(yīng)該在效益大于成本和重要性兩個(gè)前提下予以確認(rèn)。按照事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：支出是指事業(yè)單位為開展業(yè)務(wù)活動(dòng)和其他活動(dòng)發(fā)生的各項(xiàng)資金耗費(fèi)及損失以及用于基本建設(shè)的支出。包括事業(yè)支出、經(jīng)營(yíng)支出、對(duì)附屬單位補(bǔ)助、上繳上級(jí)支出、基本建設(shè)支出等。這個(gè)定義是基于收付實(shí)現(xiàn)制記賬基礎(chǔ)的。在事業(yè)單位籌資渠道多元化，業(yè)務(wù)復(fù)雜化的現(xiàn)在，原有支出要素定義不論是從內(nèi)涵還是外延都不能適應(yīng)新形勢(shì)的，遇到了很大的挑戰(zhàn)。
（一）不利于資源的合理配置
事業(yè)單位除了國(guó)家財(cái)政補(bǔ)助收入外，為自身的發(fā)展，必然從其他渠道籌措資金，而這部分籌集的資金作為社會(huì)資源的一部分，必然受到市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，市場(chǎng)對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的資源配置起基礎(chǔ)性作用。資源的稀缺性和需求的無限性，促使事業(yè)單位必須按照成本-效益原則來配置和管理有限的資源，由于收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)下會(huì)計(jì)信息不夠全面、準(zhǔn)確、真實(shí)和透明，無法適應(yīng)以產(chǎn)出和結(jié)果為導(dǎo)向的管理體制，必然影響外部資本的進(jìn)入，也不利于事業(yè)單位內(nèi)部資源的合理配置。
（二）造成信息的不對(duì)稱，不利于利益主體進(jìn)行決策
《國(guó)際公立單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》認(rèn)為通用財(cái)務(wù)報(bào)表目的尤其應(yīng)該提供決策有用的信息，并且從不同方面表現(xiàn)主體對(duì)其受托資源的經(jīng)管責(zé)任。由于事業(yè)單位非現(xiàn)金交易不作為支出納入核算，不能及時(shí)、完整地反映營(yíng)運(yùn)業(yè)績(jī)，相應(yīng)的債權(quán)與債務(wù)也不確認(rèn)，導(dǎo)致資產(chǎn)負(fù)債表和收入支出表不真實(shí)，使許多對(duì)決策有較大影響的信息無法提供給信息使用者。在收付實(shí)現(xiàn)制記賬基礎(chǔ)下，事業(yè)單位會(huì)計(jì)報(bào)表不能真實(shí)反映單位的財(cái)務(wù)狀況，夸大了可支配的經(jīng)濟(jì)資源，導(dǎo)致一些利益主體在制定有關(guān)資源配置的經(jīng)濟(jì)決策和評(píng)估決策時(shí)，從決策有用的觀點(diǎn)來看，會(huì)導(dǎo)致決策失誤。
（三）無法客觀地進(jìn)行支出與收入在會(huì)計(jì)期間的配比
由于事業(yè)單位支出按收付實(shí)現(xiàn)制為記賬基礎(chǔ)，沒有劃分資本性支出和收益性支出，造成年度之間收支規(guī)模波動(dòng)較大，不利于評(píng)價(jià)收支結(jié)余的性質(zhì)，且其反映的財(cái)務(wù)成果易于被管理當(dāng)局操縱，使財(cái)務(wù)信息缺乏可靠性和一貫性。
（四）無法反映事業(yè)單位債務(wù)利息及效益的“代際公平”。
由于事業(yè)單位自身籌資能力有限，為滿足自身的發(fā)展，向銀行融資，但是由于事業(yè)單位采取的是收付實(shí)現(xiàn)制原則，無法記錄和確認(rèn)“隱性債務(wù)”和債務(wù)所產(chǎn)生的效益的問題，造成了相同會(huì)計(jì)期間的權(quán)力與責(zé)任的不相匹配，即本屆領(lǐng)導(dǎo)班子舉借的債務(wù)或已經(jīng)發(fā)生的支出可能并不由本屆領(lǐng)導(dǎo)償還或支付，而是轉(zhuǎn)嫁給了以后的領(lǐng)導(dǎo)班子，從而不能客觀、全面、綜合的評(píng)價(jià)和考核領(lǐng)導(dǎo)班子的績(jī)效，違反了“代際公平”原則，不利于防范財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
（五）不能真實(shí)地評(píng)價(jià)和考核事業(yè)單位的財(cái)務(wù)受托責(zé)任。
事業(yè)單位側(cè)重于預(yù)算資金的收入、支出及結(jié)存的核算，對(duì)于使用財(cái)政性資金形成的龐大的固定資產(chǎn)及使用情況、舉借債務(wù)的使用及還本付息情況、專項(xiàng)資金的使用效果披露較少。收付實(shí)現(xiàn)制以資金的耗費(fèi)和損失來確認(rèn)支出，造成成本核算的不完整，不利與對(duì)事業(yè)單位的運(yùn)行績(jī)效進(jìn)行考評(píng)。
（六）不利于行業(yè)之間的橫向比較。
事業(yè)單位采用的事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度，民間非營(yíng)利組織采取的卻是民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度，由于會(huì)計(jì)要素的定義和記賬基礎(chǔ)不同，使行業(yè)之間的比較失去可比性。
（七）不利于會(huì)計(jì)學(xué)科的發(fā)展
會(huì)計(jì)學(xué)科的發(fā)展是一個(gè)動(dòng)態(tài)的過程，作為會(huì)計(jì)體系中會(huì)計(jì)要素定義也是一個(gè)不斷發(fā)展的過程。隨著事業(yè)單位的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的復(fù)雜化，債務(wù)重組、非貨幣交易、折舊會(huì)計(jì)、人力資源核算、衍生工具的產(chǎn)生都對(duì)事業(yè)單位的收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)和支出要素的定義提出了挑戰(zhàn)。
（八）與會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)之間存在矛盾
1、計(jì)提專用基金的問題。按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、FASB、IASC關(guān)于費(fèi)用及損失要素的特征是：一是形式上表現(xiàn)為資產(chǎn)流出或流失，最終導(dǎo)致資源的減少；二是最終導(dǎo)致凈資產(chǎn)/權(quán)益的減少。而事業(yè)單位計(jì)提修購(gòu)基金、勤工助學(xué)基金、獎(jiǎng)貸基金，既沒有資金的流出或流失，凈資產(chǎn)/權(quán)益也沒有減少，只不過是一方面在支出增加的同時(shí)，同時(shí)增加事業(yè)單位的凈資產(chǎn)。只有在事業(yè)單位的專用基金發(fā)生耗費(fèi)時(shí)，才會(huì)導(dǎo)致資金的流出或損失。提取專用基金并沒有發(fā)生資金的耗費(fèi)及損失，也不符合收付實(shí)現(xiàn)制原則，因此不能構(gòu)成事業(yè)單位的支出。
2、基本建設(shè)支出的問題。事業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在支出要素定義將用于基本建設(shè)的支出單獨(dú)列出并明確本建設(shè)支出是指事業(yè)單位列入基本建設(shè)計(jì)劃，用國(guó)家建設(shè)資金或自籌資金安排的固定資產(chǎn)新建、擴(kuò)建和改建形成的支出，這主要是由于事業(yè)單位作為一個(gè)會(huì)計(jì)主體實(shí)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度和建設(shè)單位會(huì)計(jì)制度兩套賬的原因。事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則支出管理中卻沒有將基本建設(shè)支出納入支出范圍，事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度只將除財(cái)政補(bǔ)助收入以外的資金安排自籌基本建設(shè)，其所籌集并轉(zhuǎn)存建設(shè)銀行的資金納入結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建支出中進(jìn)行核算。定義口徑的不一致造成事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則、事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的不統(tǒng)一。從另一種含義上看：結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建只不過是將財(cái)政補(bǔ)助收入以外的資金轉(zhuǎn)存建設(shè)銀行而已，完全是貨幣資金在不同的賬務(wù)體系中循環(huán)，并沒有發(fā)生資金耗費(fèi)或損失，應(yīng)該說不符合確認(rèn)支出要素的定義，并不是真正的支出。
3、與財(cái)政體制改革的有關(guān)規(guī)定不相符。1998年我國(guó)實(shí)行新的預(yù)算會(huì)計(jì)制度以來，以公共財(cái)政體制框架為目標(biāo)的財(cái)政體制領(lǐng)域進(jìn)行了一系列改革，包括部門預(yù)算、國(guó)庫(kù)集中收付制度、政府采購(gòu)及政府收支分類改革。上述財(cái)政體制的改革也使事業(yè)會(huì)計(jì)制度核算的發(fā)生了新的變化，原有的會(huì)計(jì)要素定義及會(huì)計(jì)記賬基礎(chǔ)面臨新的挑戰(zhàn)。國(guó)庫(kù)集中收付制度的實(shí)施，事業(yè)單位預(yù)算內(nèi)的資金支付只是一種額度的減少或者說是虛擬價(jià)值的流動(dòng)，并沒有資產(chǎn)流出或流失。此外，政府采購(gòu)和國(guó)庫(kù)集中支付制度的實(shí)施，出現(xiàn)了采購(gòu)環(huán)節(jié)與付款環(huán)節(jié)的脫節(jié)，導(dǎo)致貨物已經(jīng)到達(dá)但是發(fā)票賬單還沒有到達(dá)的情況或貨款已經(jīng)支付但貨物尚未到達(dá)的情況，在付款方式也存在一次付款、分期付款、預(yù)留保修金等尾款，如果按傳統(tǒng)的支出要素定義和收付實(shí)現(xiàn)制來確認(rèn)支出的話，根本無法處理。
4、接受捐贈(zèng)資產(chǎn)處理的。按照事業(yè)單位準(zhǔn)則規(guī)定：其他收入反映事業(yè)單位接受捐贈(zèng)未限定用途的財(cái)物。事業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定在接受固定資產(chǎn)捐贈(zèng)，借記：固定資產(chǎn)，貸記：固定基金。這樣處理的話是不完整的，因?yàn)闆]有反映事業(yè)單位接受的捐贈(zèng)收入。此外在高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度規(guī)定：高等學(xué)校在收到固定資產(chǎn)捐贈(zèng)時(shí)借記：事業(yè)支出，貸記：其他收入-捐贈(zèng)收入，同時(shí)借記：固定資產(chǎn)，貸記：固定基金。這樣處理的話，雖然事業(yè)單位的接受捐贈(zèng)的收入完整反映出來，但是支出卻是虛增的，因?yàn)椴]有發(fā)生資金耗費(fèi)及損失，不符合支出要素的可定義性。
5、經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)的問題。事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：會(huì)計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，但經(jīng)營(yíng)性收支業(yè)務(wù)核算可采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。按照財(cái)政部對(duì)《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)》的解釋是：在權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)下，不存在收付實(shí)現(xiàn)制的“支出”問題，故沒有設(shè)置預(yù)算會(huì)計(jì)中的“支出”要素。但是事業(yè)單位由于業(yè)務(wù)活動(dòng)的多樣化、復(fù)雜化，非獨(dú)立核算單位的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)際上與的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)沒有實(shí)質(zhì)區(qū)別，應(yīng)進(jìn)行成本核算，為準(zhǔn)確反映和考核當(dāng)期經(jīng)營(yíng)活動(dòng)成果，應(yīng)參照企業(yè)財(cái)務(wù)制度，按收入與成本匹配的原則，將當(dāng)期經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的收支項(xiàng)目進(jìn)行配比。但是現(xiàn)行事業(yè)單位經(jīng)營(yíng)支出核算也是按照事業(yè)支出的口徑列報(bào)，而且事業(yè)單位支出會(huì)計(jì)要素僅對(duì)收付實(shí)現(xiàn)制的支出要素進(jìn)行了定義，而權(quán)責(zé)發(fā)生制的經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)支出還是套用收付實(shí)現(xiàn)制的支出要素。此外由于事業(yè)單位需要交納事業(yè)單位企業(yè)所得稅，如果用現(xiàn)行支出要素定義，那么事業(yè)單位的納稅調(diào)整工作量相當(dāng)大。
6、投資虧損問題。事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度規(guī)定轉(zhuǎn)讓債券投資以及到期兌付債券本息，按實(shí)際收到的金額，實(shí)收金額與賬面金額的差額，借記或貸記“其他收入”科目。實(shí)際上投資虧損應(yīng)該屬于事業(yè)單位開展其他活動(dòng)所發(fā)生的資金損失，將其作為沖減其他收入處理應(yīng)該是不適當(dāng)?shù)摹?/p>
7、利息支出的問題。事業(yè)單位的利息支出只有在實(shí)際發(fā)生時(shí)列為支出，但是在事業(yè)賬上反映的利息支出費(fèi)用化處理，而在建設(shè)單位反映的借款利息卻可以資本化處理，同樣用于固定資產(chǎn)建設(shè)的利息因?yàn)闀?huì)計(jì)處理的不同導(dǎo)致不同的結(jié)果。
8、固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的核算問題。事業(yè)單位固定資產(chǎn)購(gòu)置支出費(fèi)用化處理同時(shí)增加固定資產(chǎn)和固定基金，不計(jì)提折舊，事業(yè)單位固定資產(chǎn)反映事業(yè)單位固定資產(chǎn)的初始價(jià)值，無法反映事業(yè)單位的固定資產(chǎn)凈值，無法反映受托事業(yè)單位的資產(chǎn)保全責(zé)任，其存在的弊端是：一是價(jià)值背離。固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值與實(shí)際價(jià)值隨著時(shí)間的推移越來越遠(yuǎn)。二是虛增資產(chǎn)。在資產(chǎn)負(fù)債表上固定資產(chǎn)按原值反映，沒有體現(xiàn)固定資產(chǎn)的磨損程度，虛增了資產(chǎn)總量。三是成本不完整。事業(yè)單位在購(gòu)置無形資產(chǎn)時(shí)，借記“無形資產(chǎn)”，貸記“銀行存款”等科目，不實(shí)行內(nèi)部成本核算的事業(yè)單位，應(yīng)一次記入“事業(yè)支出”，貸級(jí)“無形資產(chǎn)”科目，事業(yè)單位購(gòu)入或自行開發(fā)的無形資產(chǎn)在投入使用的月份一次性攤銷記入事業(yè)支出科目，從投入使用的月份起資產(chǎn)負(fù)債表無形資產(chǎn)金額為零，但實(shí)際情況是無形資產(chǎn)的價(jià)值較大，使用期限較長(zhǎng)，則會(huì)造成嚴(yán)重的賬實(shí)不符。這種核算應(yīng)該是與收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)實(shí)行內(nèi)部成本核算的事業(yè)單位，其無形資產(chǎn)應(yīng)在收益期內(nèi)分期攤銷，攤銷借記“經(jīng)營(yíng)支出”，貸記“無形資產(chǎn)”科目。不利于會(huì)計(jì)報(bào)表使用者了解事業(yè)單位真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況，同時(shí)導(dǎo)致賬外資產(chǎn)的形成，不利于無形資產(chǎn)的管理。實(shí)行內(nèi)部成本管理的事業(yè)單位，資產(chǎn)負(fù)債表無形資產(chǎn)僅僅反映其攤余價(jià)值。無形資產(chǎn)和固定資產(chǎn)同屬于長(zhǎng)期資產(chǎn)，但是無形資產(chǎn)的核算卻相差較大。而且2007年即將實(shí)行的政府收支分類改革，將著作權(quán)、商標(biāo)權(quán)、專利權(quán)等無形資產(chǎn)的購(gòu)置支出在基本建設(shè)支出類下的其他基本建設(shè)支出款和其他資本性支出類下的其他資本性支出中核算，攤銷應(yīng)該如何處理也是值得考慮的問題。
9、年終負(fù)結(jié)余的問題。按照事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，收入減去支出的不足部分由事業(yè)單位的事業(yè)基金進(jìn)行彌補(bǔ)，但是事業(yè)基金不夠彌補(bǔ)的情況下，由于事業(yè)基金一般不允許出現(xiàn)負(fù)數(shù)，因此很多事業(yè)單位將部分已經(jīng)發(fā)生資金耗費(fèi)和損失的支出轉(zhuǎn)為掛帳處理，但是這樣不符合收付實(shí)現(xiàn)制的記賬原則和支出要素定義的。
二、支出會(huì)計(jì)要素定義的修正
從上述論述可以看出，事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的會(huì)計(jì)要素?zé)o論是從外延還是內(nèi)涵來看，都無法滿足現(xiàn)有事業(yè)單位日益復(fù)雜的業(yè)務(wù)需求，因此，應(yīng)該對(duì)事業(yè)會(huì)計(jì)支出要素進(jìn)行修正。
（一）將決策有用觀和受托責(zé)任觀融合到事業(yè)會(huì)計(jì)要素的定義中去。
1997年新修訂的第一號(hào)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》認(rèn)為：“通用財(cái)務(wù)報(bào)表的目的是提供有助于廣大使用者進(jìn)行決策的有關(guān)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的信息。財(cái)務(wù)報(bào)表還應(yīng)反映企業(yè)管理部門對(duì)受托資源保管工作的結(jié)果。”事業(yè)會(huì)計(jì)支出要素定義應(yīng)突破原來傳統(tǒng)的受托責(zé)任觀和收付實(shí)現(xiàn)制的記賬基礎(chǔ)，適當(dāng)引進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)，這樣的話，才能為事業(yè)會(huì)計(jì)的提供進(jìn)一步的支持，既可以滿足事業(yè)單位受托責(zé)任，也可以提供決策有關(guān)的信息。
（二）對(duì)支出要素進(jìn)行修正
美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）1996年發(fā)表的第六號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告《財(cái)務(wù)報(bào)表的要素》、澳大利亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（AASB）1987年年的《會(huì)計(jì)概念公告》、加拿大特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（CICA）1998年的《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念》確認(rèn)的費(fèi)用要素同時(shí)適用于企業(yè)和非盈利組織。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)《編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》對(duì)費(fèi)用要素的定義：費(fèi)用是指會(huì)計(jì)期間內(nèi)經(jīng)濟(jì)利益的減少，表現(xiàn)為因資產(chǎn)的流出、資產(chǎn)消耗或是發(fā)生負(fù)債而引起權(quán)益的減少，但不包括與權(quán)益參與者的分配有關(guān)的權(quán)益減少。因此，應(yīng)將支出會(huì)計(jì)要素改為費(fèi)用會(huì)計(jì)要素，并將其定義為：特定單位在報(bào)告期內(nèi)經(jīng)濟(jì)利益或服務(wù)潛力的減少，表現(xiàn)為導(dǎo)致凈資產(chǎn)的減少的資產(chǎn)流出、耗費(fèi)或負(fù)債的增加，但不包括與分配給所有者有關(guān)權(quán)益的減少。
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1、李玉菊．張秋生．以企業(yè)資源為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)要素．會(huì)計(jì)研究2006（1）
【關(guān)鍵詞】 預(yù)算會(huì)計(jì)； 政府會(huì)計(jì)； 特點(diǎn)； 改革
一、我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)的現(xiàn)狀及特點(diǎn)
社會(huì)會(huì)計(jì)通常分為企業(yè)會(huì)計(jì)（營(yíng)利組織會(huì)計(jì)）和非企業(yè)會(huì)計(jì)（非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)）兩大體系，其中非企業(yè)會(huì)計(jì)在我國(guó)通常稱為預(yù)算會(huì)計(jì)。預(yù)算會(huì)計(jì)是核算各級(jí)政府財(cái)政部門、行政事業(yè)單位預(yù)算資金運(yùn)動(dòng)過程和結(jié)果的專業(yè)會(huì)計(jì)。我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)，是不以營(yíng)利為目的的，相當(dāng)于國(guó)外的政府與非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)。我國(guó)現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)制度是1998年1月1日起開始執(zhí)行的，主要包括《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》、《行政單位會(huì)計(jì)制度》、《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》等。與企業(yè)會(huì)計(jì)的核算成本費(fèi)用、以經(jīng)營(yíng)盈虧為核算中心的特征相比較，目前我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)體系所具有的特點(diǎn)主要有：一是組織目標(biāo)不以營(yíng)利為目的，具有非營(yíng)利性；二是適應(yīng)國(guó)家預(yù)算管理的要求，核算內(nèi)容主要包括預(yù)算資金的收、支、余超，反映國(guó)家預(yù)算的執(zhí)行情況，向同級(jí)財(cái)政部門和主管單位報(bào)告相關(guān)有用的財(cái)務(wù)信息；三是為了如實(shí)反映各期預(yù)算收支及平衡貨幣收支，會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)基本上采用收付實(shí)現(xiàn)制作為收支確認(rèn)原則，但對(duì)于事業(yè)單位的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，可按權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行核算；四是為了保證各項(xiàng)財(cái)政資金按照法律規(guī)定用途使用，要求在會(huì)計(jì)核算時(shí)，必須堅(jiān)持專款專用，即要求各類資金使用時(shí)遵循限制性原則。
二、我國(guó)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度存在的主要問題
隨著我國(guó)近些年“財(cái)政三大改革”即部門預(yù)算、政府采購(gòu)、國(guó)庫(kù)集中支付制度等的不斷實(shí)施，要求預(yù)算會(huì)計(jì)進(jìn)行根本性的變革和發(fā)展，但是由于各種原因，現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)制度未能進(jìn)行較大改革，其存在的問題和不足之處日益突顯出來。
（一）會(huì)計(jì)體系不規(guī)范，難以提供豐富的政府財(cái)務(wù)信息資料
我國(guó)現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)體系主要包括財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)和事業(yè)單位會(huì)計(jì)三部分。在體系方面存在的主要問題是，將預(yù)算會(huì)計(jì)體系等同于政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系，在核算預(yù)算資金運(yùn)動(dòng)過程和結(jié)果的同時(shí)，在一定程度上（非全面性地）反映資產(chǎn)和負(fù)債的有關(guān)情況，其結(jié)果是一方面難以提供財(cái)政預(yù)算管理所需全部信息，另一方面又難以滿足各個(gè)方面對(duì)政府財(cái)務(wù)信息的各種需求。在當(dāng)前的政治經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，單一的預(yù)算會(huì)計(jì)體系已不能充分滿足政府多重性的會(huì)計(jì)目標(biāo)。政府運(yùn)營(yíng)的目的不同于企業(yè)，不是追逐利潤(rùn)的最大化，而是向社會(huì)提供公共產(chǎn)品和服務(wù)；同時(shí)，政府還要使預(yù)算執(zhí)行合規(guī)，對(duì)政府與部門的成本和效益進(jìn)行績(jī)效評(píng)價(jià)。隨著社會(huì)的不斷發(fā)展、政府職能的不斷完善，單一的預(yù)算會(huì)計(jì)體系和單一的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系都難以滿足各方面管理的需要，應(yīng)建立政府預(yù)算會(huì)計(jì)體系和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系來分別承擔(dān)預(yù)算管理和財(cái)務(wù)管理各自的職責(zé)。
（二）核算內(nèi)容不全面，不利于防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)
一是對(duì)于政府、行政事業(yè)單位的資產(chǎn)狀況不能全面真實(shí)體現(xiàn)。按現(xiàn)行制度的規(guī)定，政府部門增加的各項(xiàng)資產(chǎn)均列入當(dāng)年支出，尤其是固定資產(chǎn)在使用過程中，僅按原值進(jìn)行反映，沒有折舊提取的核算，不利于對(duì)國(guó)有資產(chǎn)的全面監(jiān)督管理。二是對(duì)于政府的負(fù)債情況無法全面準(zhǔn)確記錄、反映。在收付實(shí)現(xiàn)制核算基礎(chǔ)下，對(duì)于實(shí)際已發(fā)生，但尚未支付的政府債券、社保基金缺口以及由于各種情況下政府提供擔(dān)保產(chǎn)生的或有負(fù)債等內(nèi)容，沒有辦法在報(bào)表中全面體現(xiàn)出來，其結(jié)果是，一方面夸大了財(cái)政資源，不能客觀、公正地考核各級(jí)政府的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，另一方面也不利于強(qiáng)化政府的財(cái)政及財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，給財(cái)政的可持續(xù)發(fā)展埋下許多隱患。
（三）核算基礎(chǔ)較落后，阻礙了財(cái)政相關(guān)改革的進(jìn)行
我國(guó)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)的記賬基礎(chǔ)基本上采用收付實(shí)現(xiàn)制。收付實(shí)現(xiàn)制比較簡(jiǎn)單，通常只對(duì)貨幣收支及時(shí)記錄，優(yōu)點(diǎn)突出：有利于加強(qiáng)現(xiàn)金的管理、防止預(yù)算超支。但其不足之處也十分明顯：一是難以對(duì)預(yù)算資金運(yùn)用效果進(jìn)行有效分析，不能滿足當(dāng)前國(guó)庫(kù)集中支付和政府采購(gòu)改革的需要；二是財(cái)務(wù)成果容易被人為操縱，采用收付實(shí)現(xiàn)制，難以將收支配比，有關(guān)人員可將款項(xiàng)的收付時(shí)間任意在各期調(diào)整，使得賬面數(shù)與實(shí)際數(shù)不一致，在為相應(yīng)支出機(jī)構(gòu)的機(jī)會(huì)主義行為提供相應(yīng)方便條件的同時(shí)，也不利于國(guó)家對(duì)財(cái)政信息的分析和進(jìn)行決策。
三、我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)改革的對(duì)策
目前，我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)改革設(shè)想主要有：建立新的政府與非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)體系；改革預(yù)算會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)；增加預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表的編制種類等等。但是，很多的設(shè)想只是停留在理論層面，相關(guān)改革內(nèi)容還必須進(jìn)行必要的專題研究，以便提出具體的改革方案。在此，筆者僅就以下三個(gè)主要方面，結(jié)合實(shí)際運(yùn)作，提出一些具有可行性的操作構(gòu)想。
（一）構(gòu)建“三位一體”政府會(huì)計(jì)體系，滿足政府及部門財(cái)務(wù)管理和績(jī)效評(píng)價(jià)的需要
在西方會(huì)計(jì)中，政府會(huì)計(jì)通常包括預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)兩個(gè)子系統(tǒng)。預(yù)算會(huì)計(jì)體系和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系雙軌運(yùn)行模式是當(dāng)前西方國(guó)家在政府會(huì)計(jì)體系建設(shè)方面的普遍做法，是國(guó)際政府會(huì)計(jì)發(fā)展的趨勢(shì)。兩個(gè)會(huì)計(jì)體系既相互協(xié)調(diào)，又涇渭分明，可各自按照自身規(guī)律設(shè)置會(huì)計(jì)要素和會(huì)計(jì)系統(tǒng)，通過各自系統(tǒng)對(duì)政府財(cái)政資金等內(nèi)容進(jìn)行核算、反映，發(fā)揮各自的優(yōu)勢(shì)，提供政府管理所需的不同方面會(huì)計(jì)信息，滿足各方面的分析和決策需要。
具體來看，政府會(huì)計(jì)系統(tǒng)中的預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)應(yīng)是互為補(bǔ)充的關(guān)系，兩者各具功能，既不能混為一體，也不能相互替代。針對(duì)我國(guó)當(dāng)前的國(guó)情，預(yù)算會(huì)計(jì)體系可以采用修正的收付實(shí)現(xiàn)制，對(duì)各級(jí)政府的預(yù)算收支和結(jié)余情況進(jìn)行核算、反映和監(jiān)督，以滿足預(yù)算管理和決策的需要。預(yù)算會(huì)計(jì)在核算時(shí)，首先在總賬上可設(shè)置預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)算結(jié)余三個(gè)總分類科目，其次在明細(xì)分類賬上可按支出功能分類、支出經(jīng)濟(jì)分類科目設(shè)置。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系則應(yīng)根據(jù)情況采用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制，借鑒企業(yè)會(huì)計(jì)的一些理念、方式，對(duì)政府和部門的各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、費(fèi)用、現(xiàn)金流量等財(cái)務(wù)狀況和績(jī)效水平進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，以滿足政府及部門財(cái)務(wù)管理和績(jī)效評(píng)價(jià)的需要。
另外，為了進(jìn)行政府會(huì)計(jì)的成本核算和分析（目前，預(yù)算會(huì)計(jì)中只有事業(yè)單位進(jìn)行了簡(jiǎn)單的、不完整的內(nèi)部成本核算），反映政府耗用資源的情況以及提供政府運(yùn)營(yíng)活動(dòng)相關(guān)成本費(fèi)用的信息，我國(guó)政府會(huì)計(jì)體系除包括預(yù)算會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)兩個(gè)子系統(tǒng)外，還應(yīng)加上成本會(huì)計(jì)子系統(tǒng)，最終構(gòu)建較為完善的“三位一體”政府會(huì)計(jì)體系，三者各司其職，共同完成政府會(huì)計(jì)有關(guān)的核算、監(jiān)督和控制任務(wù)，為建立良好的公共治理環(huán)境提供支持。
（二）制定和實(shí)施政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，約束政府會(huì)計(jì)行為
按照國(guó)際慣例，沿用企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的框架，我國(guó)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系應(yīng)該包括一個(gè)基本準(zhǔn)則、若干個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和應(yīng)用指南三個(gè)層次。首先，制定統(tǒng)一的政府會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則，適用于所有的政府部門及政府單位。基本準(zhǔn)則主要用來規(guī)范政府會(huì)計(jì)目標(biāo)、基本假設(shè)、基本原則、會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)與計(jì)量等方面。政府基本準(zhǔn)則是“準(zhǔn)則的準(zhǔn)則”，地位高于政府具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，在整個(gè)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，處于統(tǒng)領(lǐng)位置，對(duì)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有指引、提供理論依據(jù)的作用。其次，制定具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，具體又可分為一般業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、特殊業(yè)務(wù)準(zhǔn)則和財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則三部分。基本準(zhǔn)則所確定的概念框架，應(yīng)該貫穿于具體準(zhǔn)則中，具體準(zhǔn)則要服從于基本準(zhǔn)則。針對(duì)中國(guó)的國(guó)情，結(jié)合國(guó)際公立單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，借鑒企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則框架，政府基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則只能有一個(gè)，而具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則可有多個(gè)，具體準(zhǔn)則主要應(yīng)包括以下四方面的內(nèi)容：一是投資；二是債權(quán)債務(wù)；三是其他非現(xiàn)金財(cái)務(wù)資源；四是會(huì)計(jì)報(bào)告等。另外，還應(yīng)研究制定部分體現(xiàn)行業(yè)特色的相關(guān)特殊業(yè)務(wù)或特殊行業(yè)的具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，如預(yù)算業(yè)務(wù)調(diào)整準(zhǔn)則、貸款轉(zhuǎn)貸業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、成本核算業(yè)務(wù)準(zhǔn)則等。再次，要分析我國(guó)的國(guó)情和習(xí)慣性做法，借鑒企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的設(shè)立模式，政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中還要制定應(yīng)用指南，主要是對(duì)相應(yīng)的具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行細(xì)化和說明，從而對(duì)一些操作性層面的內(nèi)容作出示范性指導(dǎo)，主要包括會(huì)計(jì)科目設(shè)置、會(huì)計(jì)分錄的編制和報(bào)表填制等。
我國(guó)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)是“基本準(zhǔn)則+具體準(zhǔn)則+應(yīng)用指南”的三層結(jié)構(gòu)，這既符合我國(guó)的國(guó)情，同時(shí)也便于準(zhǔn)則的實(shí)施和推廣。政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在約束政府會(huì)計(jì)行為的同時(shí)，也為建立政府會(huì)計(jì)體系提供了相應(yīng)的法律保證。
（三）采用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制，為我國(guó)新的政府會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的建立奠定良好基礎(chǔ)
政府會(huì)計(jì)中的預(yù)算會(huì)計(jì)采用修正的收付實(shí)現(xiàn)制，這種做法目前在我國(guó)較為成熟，現(xiàn)在主要探討政府會(huì)計(jì)中財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核算基礎(chǔ)問題。從國(guó)外的相關(guān)政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)改革經(jīng)驗(yàn)看，在核算基礎(chǔ)方面，大致有兩種情況：一是完全采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，如澳大利亞和新西蘭。其在會(huì)計(jì)核算中既進(jìn)行成本核算又對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，會(huì)計(jì)報(bào)告也以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)進(jìn)行編報(bào)，如編制“政府損益表”、“財(cái)務(wù)情況表”等，以全面反映政府的資源以及資源的利用效率等情況。二是部分采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，如美國(guó)、英國(guó)。具體的做法是一般業(yè)務(wù)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，而對(duì)一些特殊業(yè)務(wù)采用收付實(shí)現(xiàn)制。
當(dāng)前我國(guó)正在推進(jìn)新的醫(yī)院、高校會(huì)計(jì)制度改革措施，其會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)一般采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。我國(guó)改革后的政府會(huì)計(jì)體系中的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)也應(yīng)主要采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，考慮到我國(guó)的國(guó)情，直接采用完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制，可能有些難度，可先將修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制（即主要業(yè)務(wù)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制）作為會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，引入企業(yè)會(huì)計(jì)的有關(guān)原則和核算方法。一方面，加強(qiáng)對(duì)政府資產(chǎn)的核算管理，提高政府資產(chǎn)的使用效率。要在對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊和減值準(zhǔn)備的同時(shí)，確認(rèn)和計(jì)量政府的其他長(zhǎng)期資產(chǎn)如公路、橋梁等基礎(chǔ)設(shè)施，進(jìn)行相應(yīng)的政府運(yùn)營(yíng)成本的核算。另一方面，要全面確認(rèn)和計(jì)量政府的各種顯性和隱性負(fù)債，減少政府財(cái)政、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，要對(duì)政府工作人員的養(yǎng)老金、貸款擔(dān)保所形成的或有負(fù)債以及其他中長(zhǎng)期負(fù)債進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。
權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的引入，可以對(duì)政府會(huì)計(jì)的資產(chǎn)、負(fù)債進(jìn)行全面確認(rèn)和計(jì)量，對(duì)政府受托責(zé)任、財(cái)務(wù)狀況以及運(yùn)營(yíng)成本進(jìn)行準(zhǔn)確反映。這也是目前經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（OECD）的普遍做法，可為我國(guó)新的政府會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的建立奠定良好基礎(chǔ)。
總之，推行政府會(huì)計(jì)改革是當(dāng)前我國(guó)財(cái)政、會(huì)計(jì)領(lǐng)域的一項(xiàng)重大變革，是一項(xiàng)系統(tǒng)、復(fù)雜的工程，面臨的挑戰(zhàn)是多方面的，既要研究理論層面問題，又要解決技術(shù)方面的難題，還要更新管理理念。要高度重視發(fā)達(dá)國(guó)家政府會(huì)計(jì)發(fā)展改革動(dòng)態(tài)，在學(xué)習(xí)和借鑒其成功經(jīng)驗(yàn)和做法的同時(shí)，認(rèn)真研究我國(guó)的國(guó)情，建立起具有中國(guó)特色的政府會(huì)計(jì)體系。另外，還要做好相關(guān)改革配套措施的研究和制定工作，如政府會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的開發(fā)和運(yùn)用等，以保障改革順利推進(jìn)。在改革的具體步驟上，要考慮政府會(huì)計(jì)改革可能帶來的政治和社會(huì)等方面的影響，可先進(jìn)行試點(diǎn)，在總結(jié)完善的基礎(chǔ)上，再采取漸進(jìn)的方式穩(wěn)步推開。
【參考文獻(xiàn)】
［1］ Earl R.Wilson.政府與非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)［M］.北京：中國(guó)人民大學(xué)出版社，2007：128-136.
Abstract： From the beginning of January 1， 1998， China formally implemented since the accounting system of public institution， accounting institution has overall improved. The accounting system of our country's institution change has important value for China's reform of the financial management system. This paper combined with the implementation of the accounting system of current institution background， reveals the present accounting system and institutions exist in the accounting principles， accounting， accounting statements and other aspects， and puts forward the relevant suggestions and countermeasures.
Key words： Institution accounting； Problems； Countermeasures
一、引言
事業(yè)單位會(huì)計(jì)[1]能夠全面、系統(tǒng)、連續(xù)、準(zhǔn)確地記錄事業(yè)單位資金收支過程，并對(duì)事業(yè)單位執(zhí)行國(guó)家預(yù)算的情況進(jìn)行監(jiān)督。我國(guó)的事業(yè)單位會(huì)計(jì)由行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)[2]與事業(yè)單位會(huì)計(jì)兩大體系構(gòu)成，完成對(duì)各級(jí)行政機(jī)關(guān)、事業(yè)單位和其他類似組織的單位預(yù)算執(zhí)行情況和各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行核算、監(jiān)督的職能，單位預(yù)算執(zhí)行及各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)的會(huì)計(jì)專業(yè)，事業(yè)單位會(huì)計(jì)是預(yù)算會(huì)計(jì)的重要組成部分[3]。行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)與事業(yè)單位會(huì)計(jì)雖然是兩個(gè)不同的體系的會(huì)計(jì)類別，但都是預(yù)算會(huì)計(jì)的重要組成部分，且會(huì)計(jì)要素分類和主要賬務(wù)處理方法基本相同，會(huì)計(jì)報(bào)表種類及主要項(xiàng)目也基本相同。
當(dāng)前，伴隨著我國(guó)財(cái)政體系改革的進(jìn)一步深入，我國(guó)會(huì)計(jì)集中核算制度正發(fā)生著深刻變革。特別是隨著會(huì)計(jì)集中核算制度的解體和國(guó)庫(kù)集中收付制度的實(shí)施，當(dāng)前事業(yè)單位內(nèi)部所實(shí)行的會(huì)計(jì)制度在很多方面已經(jīng)不能適應(yīng)事業(yè)單位發(fā)展的需要，事業(yè)單位會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作面臨新的考驗(yàn)和挑戰(zhàn)[4]。如果不及時(shí)對(duì)這些問題加以改進(jìn)就會(huì)影響會(huì)計(jì)核算質(zhì)量，弱化會(huì)計(jì)的監(jiān)督職能，也會(huì)造成國(guó)家稅收的損失。怎樣強(qiáng)化事業(yè)單位的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作，維護(hù)正常的會(huì)計(jì)工作秩序，保證會(huì)計(jì)核算體系的穩(wěn)固實(shí)施，為經(jīng)濟(jì)發(fā)展夯實(shí)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，提供強(qiáng)有力的基礎(chǔ)支撐，就此問題本文進(jìn)行了深入調(diào)研和思考。
二、事業(yè)單位會(huì)計(jì)問題及原因分析
1.事業(yè)單位會(huì)計(jì)存在的問題
事業(yè)單位會(huì)計(jì)存在的問題主要包括內(nèi)部控制中存在的問題、會(huì)計(jì)集中核算存在的問題、會(huì)計(jì)信息化存在的問題和現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度存在的問題四方面。
在內(nèi)部控制[5，6]方面存在的問題主要包括：內(nèi)部控制意識(shí)相對(duì)薄弱；會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作較為薄弱，財(cái)務(wù)人員素質(zhì)有待提高；財(cái)務(wù)管理制度很不健全；會(huì)計(jì)內(nèi)外監(jiān)督機(jī)制不到位，考核獎(jiǎng)懲乏力；尚未建立配套的追究問責(zé)制。
在集中核算[7，8]方面存在的問題主要包括：集中核算中心的職能與財(cái)政改革措施的銜接亟待完善；核算基礎(chǔ)存在的問題；不能完全堵塞經(jīng)費(fèi)支出漏洞；核算缺乏科學(xué)性與規(guī)范性。
在會(huì)計(jì)信息化[9，10]方面存在的問題主要包括：事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息化思路不清晰，管理關(guān)系不順暢；事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息化制度不健全，缺乏系統(tǒng)性；事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息化管理手段落后，管理信息不充分；對(duì)事業(yè)單位的會(huì)計(jì)信息化人才建設(shè)沒有提出明確的要求。
現(xiàn)行事業(yè)單位在制度[11，12]方面存在的問題主要包括：事業(yè)單位會(huì)計(jì)目標(biāo)的定位模糊、會(huì)計(jì)科目設(shè)置混亂、會(huì)計(jì)報(bào)告體系不健全。
2.事業(yè)單位會(huì)計(jì)存在問題原因分析
對(duì)現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)存在的問題進(jìn)行綜合分析后發(fā)現(xiàn)，其存在問題的原因主要由內(nèi)外兩部分因素組成。
在內(nèi)部因素方面存在問題的主要原因在于其內(nèi)控制度不健全、不完善、缺乏有效約束力；存在以個(gè)人利益和小集體利益為驅(qū)動(dòng)的會(huì)計(jì)行為；單位內(nèi)部缺乏適當(dāng)?shù)姆ㄖ平逃?/p>
在外部因素方面存在問題的原因主要在于外部監(jiān)督機(jī)構(gòu)和制度不健全，缺乏有效的監(jiān)督；存在部分地方政府干預(yù)事業(yè)單位會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的現(xiàn)象，影響事業(yè)單位會(huì)計(jì)工作的正常開展；存在不良的社會(huì)風(fēng)氣的影響，導(dǎo)致部分事業(yè)單位會(huì)計(jì)從業(yè)人員被腐化；另外還存在政策性和體制性方面的原因。
三、事業(yè)單位會(huì)計(jì)改進(jìn)措施
國(guó)內(nèi)外環(huán)境的變化，對(duì)事業(yè)單位會(huì)計(jì)基本框架中的會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)主體、核算基礎(chǔ)和財(cái)務(wù)報(bào)告等產(chǎn)生了重要的影響。為了使我國(guó)事業(yè)單位會(huì)計(jì)既能有效支持單位預(yù)算與財(cái)政管理又可在較高程度上符合國(guó)際慣例要求， 我國(guó)必須對(duì)事業(yè)單位會(huì)計(jì)基本框架的一些內(nèi)容進(jìn)行改進(jìn)。
1.會(huì)計(jì)內(nèi)部控制方面改進(jìn)措施
會(huì)計(jì)內(nèi)部控制方面的改進(jìn)措施主要包括：加強(qiáng)及提高對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度的認(rèn)識(shí)；建立和健全事業(yè)單位的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度；提高會(huì)計(jì)從業(yè)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)，實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范化；完善外部監(jiān)管機(jī)制。
2.會(huì)計(jì)集中核算方面改進(jìn)措施
會(huì)計(jì)集中核算方面的改進(jìn)措施主要包括：轉(zhuǎn)變事業(yè)會(huì)計(jì)職能，實(shí)現(xiàn)從核算型向管理型轉(zhuǎn)化；正確處理現(xiàn)行開支標(biāo)準(zhǔn)與實(shí)際支出之間的關(guān)系；完善預(yù)算編制與管理；加強(qiáng)審計(jì)，明確責(zé)任；加快推進(jìn)電算化管理。
3.會(huì)計(jì)制度方面改進(jìn)措施
會(huì)計(jì)制度方面的改進(jìn)措施主要包括：漸進(jìn)式引進(jìn)修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制；明確定位事業(yè)會(huì)計(jì)的目標(biāo)；完善財(cái)務(wù)報(bào)告體系；重新界定事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則適用范圍。
4.會(huì)計(jì)信息化方面改進(jìn)措施
會(huì)計(jì)信息化方面的改進(jìn)措施主要包括：合理規(guī)劃會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)的建設(shè)；加強(qiáng)會(huì)計(jì)信息化方面人才的培訓(xùn)和培養(yǎng)；建立健全管理制度，并與技術(shù)平臺(tái)相輔相承。
5.其他方面改進(jìn)措施
其他方面的改進(jìn)措施主要包括：實(shí)行財(cái)務(wù)公開；完善固定資產(chǎn)的管理；實(shí)施財(cái)務(wù)集中統(tǒng)一管理等。
（一）權(quán)責(zé)發(fā)生制是一項(xiàng)會(huì)計(jì)核算的基本原則或一種假設(shè)
權(quán)責(zé)發(fā)生制以權(quán)利義務(wù)的發(fā)生作為基準(zhǔn)確認(rèn)收入和費(fèi)用，其優(yōu)點(diǎn)是有助于使用者更加客觀地評(píng)價(jià)報(bào)告主體的運(yùn)營(yíng)業(yè)績(jī)、財(cái)務(wù)狀況和現(xiàn)金流量以及全面評(píng)價(jià)報(bào)告主體遵循預(yù)算的情況，為使用者的決策提供更充分的依據(jù)。但權(quán)責(zé)發(fā)生制要求會(huì)計(jì)處理中運(yùn)用估計(jì)、判斷等多種方法，核算相對(duì)復(fù)雜。將權(quán)責(zé)發(fā)生制引入到財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)核算后，會(huì)計(jì)確認(rèn)的范圍擴(kuò)大到全部會(huì)計(jì)要素，不僅包括對(duì)收入和費(fèi)用的確認(rèn)，而且還包括對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)，這樣，財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)就可以客觀全面地核算政府提供公共產(chǎn)品和服務(wù)的成本費(fèi)用，正確評(píng)價(jià)政府活動(dòng)的成本，強(qiáng)化政府資產(chǎn)和負(fù)債管理。財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)核算對(duì)象除了反映當(dāng)期財(cái)政預(yù)算收支情況，還將全面地反映預(yù)算資金連續(xù)的過程和積累的結(jié)果，包括對(duì)國(guó)有資產(chǎn)收益和政府性債務(wù)的反映。
（二）預(yù)算會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)倒逼財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度改革
我國(guó)的政府會(huì)計(jì)改革目前已列入國(guó)家發(fā)展戰(zhàn)略規(guī)劃之中，《國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展第十一個(gè)五年規(guī)劃綱要》明確提出，“進(jìn)一步推進(jìn)政府會(huì)計(jì)改革，逐步建立政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度”。政府會(huì)計(jì)制度的構(gòu)建成為政府會(huì)計(jì)改革的當(dāng)務(wù)之急，而預(yù)算會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的優(yōu)化則是政府會(huì)計(jì)改革的關(guān)注重點(diǎn)。近年來，隨著縣級(jí)政府預(yù)算會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)改革步伐加快，事業(yè)單位的會(huì)計(jì)改革與分類推進(jìn)事業(yè)單位體制改革同步推進(jìn)，縣級(jí)醫(yī)院和學(xué)校先后施行《基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)制度》和《中小學(xué)校財(cái)務(wù)制度》，其他事業(yè)單位也在2013年全面施行新《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》。行政單位的會(huì)計(jì)改革在2014年拉開大幕，新修訂的《行政單位會(huì)計(jì)制度》不僅反映行政單位預(yù)算執(zhí)行情況，同時(shí)也要反映行政單位財(cái)務(wù)狀況。而處于整個(gè)預(yù)算會(huì)計(jì)體系頂層的財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)改革卻進(jìn)展遲緩，總預(yù)算會(huì)計(jì)核算與引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的行政、事業(yè)會(huì)計(jì)在業(yè)務(wù)處理方面分岐加大，財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度滯后于預(yù)算會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的情況倒逼加快改革進(jìn)程。
（三）權(quán)責(zé)發(fā)生制為政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度奠定了基石
建立權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度是現(xiàn)代公共財(cái)政制度的重要組成部分。它從根本上突破了傳統(tǒng)財(cái)政決算報(bào)告制度僅報(bào)告當(dāng)年財(cái)政收支、財(cái)政盈余或赤字的框架，完整反映各級(jí)政府所擁有的各類資產(chǎn)和承擔(dān)的各類負(fù)債，全面反映各級(jí)政府真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況，即政府的財(cái)務(wù)“家底”。它要求財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)從制度機(jī)制上，按照科學(xué)、公認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)確定政府報(bào)告主體的范圍，深度分析政府財(cái)務(wù)狀況以及政府資本與市場(chǎng)資本的合理比例，為分清政府與市場(chǎng)的關(guān)系，發(fā)揮市場(chǎng)配置資源的決定作用提供制度保障基礎(chǔ)。它要求財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)合理、恰當(dāng)?shù)匾霗?quán)責(zé)發(fā)生制核算方法，正確評(píng)價(jià)政府活動(dòng)的成本費(fèi)用，解決收付實(shí)現(xiàn)制存在的缺陷問題，為全面編制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。
二、幾點(diǎn)建議與思考
縣級(jí)政府財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)向政府總會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)變，收付實(shí)現(xiàn)制向權(quán)責(zé)發(fā)生制轉(zhuǎn)變，不僅是改變名稱的問題，更重要的是轉(zhuǎn)變整個(gè)預(yù)算會(huì)計(jì)觀念和預(yù)算方法，是一個(gè)漸進(jìn)式的改革過程。
（一）循序漸進(jìn)地引入權(quán)責(zé)發(fā)生制
目前縣級(jí)財(cái)政正處于發(fā)展轉(zhuǎn)型時(shí)期，縣級(jí)財(cái)政的運(yùn)行狀況不僅直接影響縣域經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，而且關(guān)系到整個(gè)城鄉(xiāng)統(tǒng)籌發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)施。所以，縣級(jí)政府財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)改革的總體原則是：循序漸進(jìn)地引入權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，由易到難，由淺及深，先支出后收入，先非稅后預(yù)算。改革初期采用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)，即預(yù)算內(nèi)財(cái)政收入核算原則上采用收付實(shí)現(xiàn)制，對(duì)非稅收入及特定的財(cái)政支出則優(yōu)先采用權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)。隨著政府會(huì)計(jì)制度的完善和配套法律法規(guī)的不斷健全、規(guī)范，逐步擴(kuò)大權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)范圍，直到最后實(shí)行完全統(tǒng)一的權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。
（二）逐步擴(kuò)展與分步到位相結(jié)合
在改革方法和步驟上，宜采取逐步擴(kuò)展的方式，從財(cái)政總預(yù)算執(zhí)行的會(huì)計(jì)處理采用權(quán)責(zé)發(fā)生制開始，進(jìn)而到政府財(cái)務(wù)報(bào)告的權(quán)責(zé)發(fā)生制應(yīng)用，最終在政府預(yù)算編制中實(shí)現(xiàn)權(quán)責(zé)發(fā)生制的全面應(yīng)用；在實(shí)施的部門范圍上，采取分步到位的方式，對(duì)以縣級(jí)公立醫(yī)院和中小學(xué)為代表的事業(yè)單位先行編制權(quán)責(zé)發(fā)生制的資產(chǎn)負(fù)債表，對(duì)執(zhí)行行政單位會(huì)計(jì)制度的機(jī)關(guān)單位試點(diǎn)編制權(quán)責(zé)發(fā)生制的資產(chǎn)負(fù)債表，財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)按“修正的收付實(shí)現(xiàn)制修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制”的軌跡逐步實(shí)施改革，試編包括所有政府組成部門的預(yù)算收支、資產(chǎn)負(fù)債及收入費(fèi)用等信息的權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告。
（三）財(cái)政收支的權(quán)責(zé)發(fā)生制核算
財(cái)政收入權(quán)責(zé)發(fā)生制核算：對(duì)稅收收入，暫時(shí)保持收付實(shí)現(xiàn)制，待國(guó)庫(kù)會(huì)計(jì)核算作相應(yīng)調(diào)整后，逐漸實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制核算；對(duì)非稅收入等其他財(cái)政收入，合理確定各項(xiàng)政府非稅收入的性質(zhì)和范圍，按收支配比原則及所屬年度來確認(rèn)收入；對(duì)社會(huì)保險(xiǎn)基金收入，應(yīng)在權(quán)責(zé)發(fā)生制原則的指導(dǎo)下，兼顧收付實(shí)現(xiàn)制核算，以適應(yīng)“統(tǒng)賬分離”籌資模式，準(zhǔn)確地反映社會(huì)保險(xiǎn)特定會(huì)計(jì)期間的實(shí)際財(cái)務(wù)狀況；對(duì)轉(zhuǎn)移支付收入，按照財(cái)政精細(xì)化管理的要求，對(duì)省財(cái)政轉(zhuǎn)移支付收入或預(yù)算單位的上級(jí)補(bǔ)助收入實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制核算，科學(xué)、合理地確定支付基數(shù)及其權(quán)重，加大省財(cái)政對(duì)欠發(fā)達(dá)縣級(jí)財(cái)力性轉(zhuǎn)移支付力度。財(cái)政支出權(quán)責(zé)發(fā)生制核算：對(duì)工資福利支出及商品和服務(wù)支出等基本支出，按照國(guó)庫(kù)集中支付改革要求，仍保持收付實(shí)現(xiàn)制核算；對(duì)政府采購(gòu)中跨年度資本性支出，實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制核算；對(duì)基本建設(shè)支出等項(xiàng)目支出，從跨年度撥付資金的項(xiàng)目開始應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算，解決現(xiàn)行收付實(shí)現(xiàn)制形成項(xiàng)目支出跨年度支付會(huì)計(jì)核算無依據(jù)的問題；對(duì)社會(huì)保險(xiǎn)基金支出，全面應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)，以適應(yīng)社會(huì)保險(xiǎn)復(fù)雜多變的交易事項(xiàng)和會(huì)計(jì)信息需求。
（四）政府債務(wù)的權(quán)責(zé)發(fā)生制
長(zhǎng)期債務(wù)權(quán)責(zé)發(fā)生制核算：縣級(jí)政府依據(jù)同級(jí)人大批準(zhǔn)發(fā)行的政府債券及舉借的長(zhǎng)期借款，屬顯性債務(wù)。從財(cái)政可持續(xù)發(fā)展行為出發(fā)，對(duì)縣級(jí)政府會(huì)計(jì)主體所擔(dān)負(fù)的債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行合理的估值和計(jì)量，引入現(xiàn)值估值計(jì)量，建立長(zhǎng)期償債基金制度，合理分?jǐn)傞L(zhǎng)期債務(wù)，并按權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則，對(duì)利息進(jìn)行分期核算，從而防范和化解財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)，全面反映縣級(jí)政府財(cái)政債務(wù)的真實(shí)情況。隱性債務(wù)權(quán)責(zé)發(fā)生制核算：縣級(jí)政府以往年度欠發(fā)工資、社會(huì)保險(xiǎn)基金缺口及國(guó)企改制虧損掛賬等，屬隱性債務(wù)。按照權(quán)責(zé)發(fā)生制要求，將縣級(jí)政府本期應(yīng)分擔(dān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任列入年度支出預(yù)算，在撥付補(bǔ)發(fā)工資、社保基金及彌補(bǔ)虧損時(shí)，列報(bào)當(dāng)年財(cái)政支出，從而使影響政府可持續(xù)發(fā)展的社會(huì)保障等支出需求在各會(huì)計(jì)期間得以均衡負(fù)擔(dān)，避免在以后年度因工資政策改革、人口老化和經(jīng)濟(jì)環(huán)境通縮等因素而帶來過重的支出壓力。或有債務(wù)權(quán)責(zé)發(fā)生制核算：縣級(jí)政府通過行政命令或擔(dān)保舉借的各類借款、政府未決訴訟及農(nóng)村信用社或農(nóng)村合作基金兌付風(fēng)險(xiǎn)，屬不可預(yù)計(jì)的或有負(fù)債。按謹(jǐn)慎性處理原則，增設(shè)“預(yù)計(jì)負(fù)債”科目核算，在負(fù)債發(fā)生時(shí)以實(shí)際成本作為長(zhǎng)期負(fù)債的增加，沖減“預(yù)計(jì)負(fù)債”，同時(shí)按權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則確認(rèn)各期應(yīng)攤的本金和負(fù)擔(dān)的利息，并計(jì)入當(dāng)期支出和轉(zhuǎn)入償債基金，歸還時(shí)減少償債基金和長(zhǎng)期借款。這樣可以使或有債務(wù)顯性化，有利于加強(qiáng)預(yù)算政策的前瞻性，合理地安排預(yù)算支出，以防范和化解現(xiàn)實(shí)和未來的償債風(fēng)險(xiǎn)。
（五）固定資產(chǎn)的權(quán)責(zé)發(fā)生制核算
對(duì)縣級(jí)政府及其組成部門正常運(yùn)轉(zhuǎn)過程中所占用的辦公樓房、車輛和設(shè)備等固定資產(chǎn)，引入歷史成本估值計(jì)量和“虛提”折舊制度，準(zhǔn)確反映政府資源投入和消耗情況。設(shè)置“累計(jì)折舊”科目，作為“固定資產(chǎn)”的備抵科目，在資產(chǎn)負(fù)債表中的“固定資產(chǎn)”項(xiàng)目下，增設(shè)“固定資產(chǎn)原值”和“累計(jì)折舊”明細(xì)科目，以反映固定資產(chǎn)的原值和損耗程度，同時(shí)，增設(shè)“非流動(dòng)資產(chǎn)基金—固定資產(chǎn)”科目，以反映固定資產(chǎn)凈值變動(dòng)。建立固定資產(chǎn)臺(tái)賬登記制度，設(shè)置固定資產(chǎn)卡片檔案，全面反映固定資產(chǎn)購(gòu)建、調(diào)撥、報(bào)廢、封存、啟用等事項(xiàng)，以確保固定資產(chǎn)賬實(shí)相符。
（六）國(guó)有資本收益的權(quán)責(zé)發(fā)生制核算
對(duì)縣級(jí)政府及國(guó)有資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)部門（含投融資平臺(tái)）運(yùn)轉(zhuǎn)過程中所耗費(fèi)的固定資產(chǎn)（含土地）進(jìn)行資本化，引入重置成本和公允價(jià)值估值計(jì)量，并按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)對(duì)國(guó)有資產(chǎn)權(quán)益的變動(dòng)情況進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。完善國(guó)有資產(chǎn)動(dòng)態(tài)監(jiān)管體系，建立“財(cái)政部門（代表縣政府出資人）—國(guó)資監(jiān)督部門—行政事業(yè)單位”三級(jí)資產(chǎn)管理平臺(tái)，在清產(chǎn)核資的基礎(chǔ)上，實(shí)現(xiàn)國(guó)有資產(chǎn)管理動(dòng)態(tài)數(shù)據(jù)庫(kù)與“金財(cái)工程”有效對(duì)接，防止國(guó)有資產(chǎn)流失，確保國(guó)有資產(chǎn)保值增值。嚴(yán)格執(zhí)行國(guó)有資本金經(jīng)營(yíng)預(yù)算，完善國(guó)有資產(chǎn)收益收繳制度，對(duì)應(yīng)上繳的國(guó)有資產(chǎn)收益按照權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行核算，積極創(chuàng)造條件將縣級(jí)政府國(guó)有資產(chǎn)權(quán)益的變動(dòng)情況納入政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告當(dāng)中。
（七）試編縣級(jí)政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告
1.綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的編制基礎(chǔ)與主要內(nèi)容
縣級(jí)政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確定會(huì)計(jì)期間所實(shí)現(xiàn)的收入以及為實(shí)現(xiàn)收入所應(yīng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用和成本，正確反映縣級(jí)政府所擁有的全部資產(chǎn)和承擔(dān)的各類負(fù)債。凡屬本期的收入，不管其款項(xiàng)是否收到，都應(yīng)作為本期的收入；凡屬本期應(yīng)當(dāng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用，不管其款項(xiàng)是否付出，都應(yīng)作為本期費(fèi)用。反之，凡不應(yīng)歸屬本期的收入，即使款項(xiàng)在本期收到，也不作為本期收入；凡不應(yīng)歸屬本期的費(fèi)用，即使款項(xiàng)已經(jīng)付出，也不能作為本期費(fèi)用。縣級(jí)政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告主要內(nèi)容應(yīng)包括：（1）反映縣級(jí)政府年末財(cái)務(wù)狀況的資產(chǎn)負(fù)債表和當(dāng)年運(yùn)營(yíng)情況的收入費(fèi)用表等政府財(cái)務(wù)報(bào)表；（2）反映縣級(jí)政府財(cái)政財(cái)務(wù)運(yùn)行和財(cái)政中長(zhǎng)期可持續(xù)性發(fā)展的政府財(cái)政經(jīng)濟(jì)狀況分析；（3）反映縣級(jí)政府財(cái)政財(cái)務(wù)管理政策、主要措施和取得成效的政府財(cái)政財(cái)務(wù)管理情況分析；（4）財(cái)政決算與人大批準(zhǔn)預(yù)算的比較附注。
2.綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的基本主體與編報(bào)流程
