時(shí)間：2023-06-04 10:47:36
開(kāi)篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇印花稅條例，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過(guò)程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進(jìn)步。
納稅義務(wù)人。在中華人民共和國(guó)境內(nèi)書立、領(lǐng)受本條例所列舉憑證的單位和個(gè)人，都是印花稅的納稅義務(wù)人，應(yīng)當(dāng)按照本條例規(guī)定繳納印花稅。
應(yīng)納稅憑證。(一)購(gòu)銷、加工承攬、建設(shè)工程承包、財(cái)產(chǎn)租賃、貨物運(yùn)輸、倉(cāng)儲(chǔ)保管、借款、財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)、技術(shù)合同或者具有合同性質(zhì)的憑證;(二)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù);(三)營(yíng)業(yè)賬簿;(四)權(quán)利、許可證照;(五)經(jīng)財(cái)政部確定征稅的其他憑證。
納稅人根據(jù)應(yīng)納稅憑證的性質(zhì)，分別按比例稅率或者按件定額計(jì)算應(yīng)納稅額。具體稅率、稅額的確定，依照本條例所附《印花稅稅目稅率表》執(zhí)行。應(yīng)納稅額不足1角的，免納印花稅。應(yīng)納稅額在1角以上的，其稅額尾數(shù)不滿5分的不計(jì)，滿5分的按1角計(jì)算繳納。
免納印花稅憑證。(一)已繳納印花稅的憑證的副本或者抄本;(二)財(cái)產(chǎn)所有人將財(cái)產(chǎn)贈(zèng)給政府、社會(huì)福利單位、學(xué)校所立的書據(jù);(三)經(jīng)財(cái)政部批準(zhǔn)免稅的其他憑證。
印花稅實(shí)行由納稅人根據(jù)規(guī)定自行計(jì)算應(yīng)納稅額，購(gòu)買并一次貼足印花稅票(以下簡(jiǎn)稱貼花)的繳納辦法。為簡(jiǎn)化貼花手續(xù)，應(yīng)納稅額較大或者貼花次數(shù)頻繁的，納稅人可向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出申請(qǐng)，采取以繳款書代替貼花或者按期匯總繳納的辦法。
印花稅票應(yīng)當(dāng)粘貼在應(yīng)納稅憑證上，并由納稅人在每枚稅票的騎縫處蓋戳注銷或者畫銷。已貼用的印花稅票不得重用。
應(yīng)納稅憑證應(yīng)當(dāng)于書立或者領(lǐng)受時(shí)貼花。
同一憑證，由兩方或者兩方以上當(dāng)事人簽訂并各執(zhí)一份的，應(yīng)當(dāng)由各方就所執(zhí)的一份各自全額貼花。
已貼花的憑證，修改后所載金額增加的，其增加部分應(yīng)當(dāng)補(bǔ)貼印花稅票。
附：
華人民共和國(guó)印花稅暫行條例
1988年8月6日中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令第11號(hào)
根據(jù)20xx年1月8日《國(guó)務(wù)院關(guān)于廢止和修改部分行政法規(guī)的決定》修訂
第一條 在中華人民共和國(guó)境內(nèi)書立、領(lǐng)受本條例所列舉憑證的單位和個(gè)人，都是印花稅的納稅義務(wù)人(以下簡(jiǎn)稱納稅人)，應(yīng)當(dāng)按照本條例規(guī)定繳納印花稅。
第二條 下列憑證為應(yīng)納稅憑證:
(一)購(gòu)銷、加工承攬、建設(shè)工程承包、財(cái)產(chǎn)租賃、貨物運(yùn)輸、倉(cāng)儲(chǔ)保管、借款、財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)、技術(shù)合同或者具有合同性質(zhì)的憑證;
(二)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù);
(三)營(yíng)業(yè)賬簿;
(四)權(quán)利、許可證照;
(五)經(jīng)財(cái)政部確定征稅的其他憑證。
第三條 納稅人根據(jù)應(yīng)納稅憑證的性質(zhì)，分別按比例稅率或者按件定額計(jì)算應(yīng)納稅額。具體稅率、稅額的確定，依照本條例所附《印花稅稅目稅率表》執(zhí)行。
應(yīng)納稅額不足1角的，免納印花稅。
應(yīng)納稅額在1角以上的，其稅額尾數(shù)不滿5分的不計(jì)，滿5分的按1角計(jì)算繳納。
第四條 下列憑證免納印花稅:
(一)已繳納印花稅的憑證的副本或者抄本;
(二)財(cái)產(chǎn)所有人將財(cái)產(chǎn)贈(zèng)給政府、社會(huì)福利單位、學(xué)校所立的書據(jù);
(三)經(jīng)財(cái)政部批準(zhǔn)免稅的其他憑證。
第五條 印花稅實(shí)行由納稅人根據(jù)規(guī)定自行計(jì)算應(yīng)納稅額，購(gòu)買并一次貼足印花稅票(以下簡(jiǎn)稱貼花)的繳納辦法。
為簡(jiǎn)化貼花手續(xù)，應(yīng)納稅額較大或者貼花次數(shù)頻繁的，納稅人可向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出申請(qǐng)，采取以繳款書代替貼花或者按期匯總繳納的辦法。
第六條 印花稅票應(yīng)當(dāng)粘貼在應(yīng)納稅憑證上，并由納稅人在每枚稅票的騎縫處蓋戳注銷或者畫銷。
已貼用的印花稅票不得重用。
第七條 應(yīng)納稅憑證應(yīng)當(dāng)于書立或者領(lǐng)受時(shí)貼花。
第八條 同一憑證，由兩方或者兩方以上當(dāng)事人簽訂并各執(zhí)一份的，應(yīng)當(dāng)由各方就所執(zhí)的一份各自全額貼花。
第九條 已貼花的憑證，修改后所載金額增加的，其增加部分應(yīng)當(dāng)補(bǔ)貼印花稅票。
第十條 印花稅由稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)征收管理。
第十一條 印花稅票由國(guó)家稅務(wù)局監(jiān)制。票面金額以人民幣為單位。
第十二條 發(fā)放或者辦理應(yīng)納稅憑證的單位，負(fù)有監(jiān)督納稅人依法納稅的義務(wù)。
第十三條 納稅人有下列行為之一的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)情節(jié)輕重，予以處罰:
(一)在應(yīng)納稅憑證上未貼或者少貼印花稅票的，稅務(wù)機(jī)關(guān)除責(zé)令其補(bǔ)貼印花稅票外，可處以應(yīng)補(bǔ)貼印花稅票金額20倍以下的罰款;
(二)違反本條例第六條第一款規(guī)定的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可處以未注銷或者畫銷印花稅票金額10倍以下的罰款;
(三)違反本條例第六條第二款規(guī)定的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可處以重用印花稅票金額30倍以下的罰款。
偽造印花稅票的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)提請(qǐng)司法機(jī)關(guān)依法追究刑事責(zé)任。
第十四條 印花稅的征收管理，除本條例規(guī)定者外，依照《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。
證券交易印花稅是2008年證券市場(chǎng)熱議的話題，當(dāng)它成為本屆人大一次會(huì)議最受關(guān)注的議題之一時(shí)，有關(guān)提高、降低、維持、取消它的討論在會(huì)場(chǎng)內(nèi)外和媒體上下持續(xù)不斷。但是，我國(guó)的證券交易印花稅究竟從何而來(lái)？為何而引起爭(zhēng)議？卻在眾多討論中不甚了了，有必要在此仔細(xì)追根溯源。
1．印花稅和證券交易印花稅
印花稅在稅收定義中最基本的含義是對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和經(jīng)濟(jì)交往中書立的憑證加貼印花而征收的稅收。
我國(guó)1988年頒布的《中華人民共和國(guó)印花稅暫行條例》（國(guó)務(wù)院令〔1988〕第11號(hào)）就規(guī)定了：“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”為應(yīng)納稅憑證。在《中華人民共和國(guó)印花稅暫行條例施行細(xì)則》（財(cái)稅字〔1988〕第225號(hào)）中，解釋為：“條例第二條所說(shuō)的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，是指單位和個(gè)人產(chǎn)權(quán)的買賣、繼承、贈(zèng)與、交換、分割等所立的書據(jù)”
這說(shuō)明，印花稅是一種憑證稅，憑證是一種紙質(zhì)載體，即法規(guī)中所說(shuō)的“書據(jù)”。而《中華人民共和國(guó)印花稅暫行條例》所附的“印花稅稅目稅率表”中所列舉的13類稅目，稅率都在萬(wàn)分之零點(diǎn)三至千分之一之間（絕大多數(shù)在萬(wàn)分之三到萬(wàn)分之五之間）。
印花稅是憑證稅，用其代替證券交易環(huán)節(jié)的行為稅，顯然并不十分科學(xué)。而我國(guó)卻從一開(kāi)始把有價(jià)證券作為一種法定權(quán)益證書列入印花稅的征稅對(duì)象，并長(zhǎng)期用征收印花稅來(lái)取代證券交易稅。因此就我國(guó)目前證券印花稅而言，其實(shí)質(zhì)是就交易行為課稅，因此，應(yīng)該將它歸為證券交易稅的范疇，或逐漸將它改革為證券交易稅。
2．我國(guó)的證券交易印花稅的由來(lái)
我國(guó)證券交易印花稅最初是由證券交易所所在地的地方政府開(kāi)征的，證券交易印花稅的課征始于1990年。
1990年6月28日深圳市頒布的《關(guān)于對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓和個(gè)人持有股票收益征稅的暫行規(guī)定》和1992年6月12日國(guó)家稅務(wù)總局和國(guó)家體改委《關(guān)于股份制試點(diǎn)企業(yè)有關(guān)稅收問(wèn)題的暫行規(guī)定》是迄今為止有關(guān)證券交易印花稅可以查到的最早的官方公開(kāi)的行政規(guī)章。深圳開(kāi)始征收證券交易印花稅時(shí)，我國(guó)稅法中有關(guān)印花稅的法規(guī)只有1988年國(guó)務(wù)院（而非立法機(jī)構(gòu)）頒布的《中華人民共和國(guó)印花稅暫行條例》，而其中并無(wú)證券交易印花稅這一稅目。
隨著90年代初滬市和深市證券交易所的建立，證券市場(chǎng)日益活躍。證券市場(chǎng)上的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)必然產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益，而經(jīng)濟(jì)利益必然包含有一定量的稅收。其時(shí)我國(guó)稅收立法滯后，沒(méi)有任何一個(gè)現(xiàn)存的稅收能夠覆蓋這項(xiàng)稅源，鑒于印花稅于1998年恢復(fù)征收，90年代初成為一個(gè)日益成熟的稅種，國(guó)家稅務(wù)總局授權(quán)上海、深圳二市對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓書據(jù)征收印花稅。證券交易印花稅最先于1990年7月1日在深圳證券市場(chǎng)課征，1990年6月28日,深圳市政府參照香港證券市場(chǎng)，頒布了《關(guān)于對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓和個(gè)人持有股票收益征稅的規(guī)定》。當(dāng)時(shí)主要是為了穩(wěn)定初創(chuàng)的股市及適度調(diào)節(jié)炒股收益，從7月1日起由賣出股票者按成交金額的6‰交納。同年11月，深圳市對(duì)股票買方也開(kāi)征6‰的印花稅，內(nèi)地雙邊征收印花稅的歷史開(kāi)始。1991年10月，深圳市將印花稅率調(diào)整到3‰，上海在深圳試征證券交易印花稅取得經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，也開(kāi)始對(duì)股票買賣實(shí)行雙向征收，稅率為3‰。
1992年6月12日，國(guó)家稅務(wù)總局和國(guó)家體改委聯(lián)合下發(fā)《關(guān)于股份制試點(diǎn)企業(yè)有關(guān)稅收問(wèn)題的暫行規(guī)定》，明確規(guī)定了股份制試點(diǎn)企業(yè)向社會(huì)發(fā)行的股票，因購(gòu)買、繼承、贈(zèng)與所書立的股權(quán)轉(zhuǎn)讓書據(jù)，均依書立時(shí)成交金額，由立據(jù)雙方當(dāng)事人分別按3‰的稅率繳納印花稅。1994年，我國(guó)開(kāi)始進(jìn)行稅制改革，提出了將證券市場(chǎng)上的印花稅改造成證券交易稅獨(dú)立征收的設(shè)想，并規(guī)定買賣雙方各征3‰，最高可上浮1%，同時(shí)規(guī)定在證券交易稅未出臺(tái)之前，仍按原辦法征收證券交易印花稅，鑒于當(dāng)時(shí)條件不夠成熟，《工商稅制改革方案》做出“緩一步出臺(tái)”的決定。其后，我國(guó)股票交易印花稅稅率幾經(jīng)變更，延續(xù)到今天。
證券交易印花稅率歷年變動(dòng)表
調(diào)整時(shí)間 調(diào)整幅度
資料來(lái)源：國(guó)家稅務(wù)總局、中國(guó)證監(jiān)會(huì)
3．莫讓證券交易印花稅成為政府創(chuàng)收的財(cái)源
證券交易印花稅是1990年為抑制股票過(guò)熱而設(shè)立的，它實(shí)際上更像是證券交易稅。
（一）《條例》與《合同法》不銜接，對(duì)應(yīng)納稅憑證確認(rèn)易產(chǎn)生爭(zhēng)議，從而加大征管難度。
《條例》對(duì)應(yīng)納稅憑證采用正列舉法，合同名稱基本是根據(jù)原來(lái)的《經(jīng)濟(jì)合同法》中的10類合同確定。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和法制的健全，1999年10月1日我國(guó)開(kāi)始實(shí)施新的《合同法》。新《合同法》按照市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要，共計(jì)列舉了15類合同，與舊的《經(jīng)濟(jì)合同法》相比較，新增了6種合同，變更了合同名稱5種。《條例》與新《合同法》所列舉的合同之間有差異，與社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中簽定的各類經(jīng)濟(jì)合同名稱也不一致，導(dǎo)致就合同是否為應(yīng)稅憑證問(wèn)題，征納雙方易形成爭(zhēng)議，加大了征管難度。如中介服務(wù)中簽定的合同、專業(yè)保養(yǎng)服務(wù)中簽定的保養(yǎng)合同等，在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中出現(xiàn)頻繁，但由于無(wú)法與《條例》中已列舉的合同對(duì)號(hào)入座，征收依據(jù)不充分，造成了稅款的流失。
（二）征管難度大，合同等憑證應(yīng)納印花稅的繳納和征收不到位。
印花稅征收面廣，情況比較復(fù)雜。在一些企業(yè)中，由于合同所反映的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)不同，不同業(yè)務(wù)的合同分散在不同的管理部門，銷售合同一般由銷售部門保管，原料采購(gòu)合同由采購(gòu)部門保管，等等。作為應(yīng)納稅憑證的合同其計(jì)稅依據(jù)是合同所記載的金額，并不反映在納稅人財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)帳簿、報(bào)表等會(huì)計(jì)核算資料當(dāng)中。這樣，客觀上容易造成企業(yè)的辦稅人員不能全面掌握企業(yè)簽定的全部合同，而導(dǎo)致不能準(zhǔn)確計(jì)算印花稅計(jì)稅依據(jù)。在稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施稅務(wù)檢查過(guò)程中，要求納稅人提供有關(guān)合同時(shí)，有些納稅人往往借故不提供或者不全部提供合同；而稅務(wù)機(jī)關(guān)現(xiàn)有的管理手段也不能有效監(jiān)控企業(yè)的合同簽定行為，依靠稅務(wù)檢查人員在企業(yè)不同管理部門之間轉(zhuǎn)，一個(gè)部門一個(gè)部門地檢查，一份合同一份合同地計(jì)算、匯總，工作效率不高。
二、實(shí)行新的印花稅計(jì)征辦法及取得的成效
（一）按收入成本比例計(jì)征印花稅辦法的產(chǎn)生
在實(shí)際征管工作中，有些企業(yè)提出了以銷售收入和成本的一定比例為計(jì)稅依據(jù)繳納印花稅的辦法。為不斷完善印花稅征收管理辦法，**地稅局高度重視納稅人的意見(jiàn)、建議，在廣泛開(kāi)展調(diào)查研究的基礎(chǔ)上，肯定了在部分企業(yè)中實(shí)行按收入、成本的一定比例計(jì)征印花稅辦法的必要性。通過(guò)到100多戶企業(yè)、規(guī)劃局招投標(biāo)辦公室、外經(jīng)委等相關(guān)單位了解合同簽定情況及行業(yè)特點(diǎn)，及時(shí)召開(kāi)企業(yè)財(cái)務(wù)人員代表座談會(huì)，深入了解納稅人的具體想法和需求，確定了新的印花稅計(jì)征辦法，并從2003年8月份開(kāi)始在部分企業(yè)中進(jìn)行試點(diǎn)。
1、基本原則：以加強(qiáng)印花稅征收管理為目的，本著企業(yè)自愿、逐級(jí)審批、簡(jiǎn)化程序、方便納稅人的原則確定按收入成本比例計(jì)征印花稅的辦法。
2、適用范圍及計(jì)稅依據(jù)：凡合同簽定頻繁，貼花不便的納稅人，可以按銷售收入和成本的一定比例，確定計(jì)稅依據(jù)計(jì)算繳納印花稅（以下簡(jiǎn)稱印花稅計(jì)征辦法）。采用印花稅計(jì)征辦法的納稅人，對(duì)其工業(yè)、商業(yè)企業(yè)的購(gòu)銷合同、建筑安裝業(yè)的建筑安裝工程承包合同，原則上按照本辦法的征收比例和計(jì)算公式計(jì)算繳納印花稅。
3、征收比例的確定：工業(yè)企業(yè)的購(gòu)銷合同，按照銷售收入70%以上及材料采購(gòu)成本50%以上的比例合并計(jì)算繳納；商業(yè)企業(yè)的購(gòu)銷合同，按照銷售收入20%以上及商品進(jìn)貨成本20%以上的比例合并計(jì)算繳納；建筑安裝企業(yè)的建筑安裝工程承包合同，按照銷售收入80%以上及材料采購(gòu)成本的60%以上的比例合并計(jì)算繳納。
4、計(jì)算公式：應(yīng)納印花稅稅額=收入×一定比例×適用稅率+成本×一定比例×適用稅率
5、申請(qǐng)審批程序：采用印花稅計(jì)征辦法的納稅人應(yīng)填制《印花稅計(jì)算繳納申請(qǐng)表》（一式三份）——報(bào)經(jīng)主管稅務(wù)所——報(bào)局地方稅管理科審核——報(bào)主管局長(zhǎng)審批并加蓋公章——地方稅管理科返給主管稅務(wù)所——送達(dá)納稅人執(zhí)行。
6、審批時(shí)限：采用新辦法的納稅人應(yīng)于每年三月底前報(bào)請(qǐng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批，一年審批一次。
7、繳納方法及時(shí)限：采用印花稅計(jì)征辦法的納稅人，應(yīng)于次月10日內(nèi)繳納上月稅款，并使用原印花稅申報(bào)表，于次年1月10日前申報(bào)。
（二）實(shí)行新辦法取得的成效
新的印花稅計(jì)征辦法進(jìn)一步簡(jiǎn)化了工作程序，方便了納稅人依法履行納稅義務(wù)，保證了稅款及時(shí)足額入庫(kù)，通過(guò)五個(gè)月的試點(diǎn)實(shí)施，取得了顯著的成效。
1、理順了征納關(guān)系，促進(jìn)了稅收收入的較大幅度增長(zhǎng)。2003年，**地稅局共有116戶納稅企業(yè)（其中：制造業(yè)67戶，建筑安裝業(yè)34戶，商貿(mào)業(yè)15戶）自愿提出申請(qǐng)按收入、成本的一定比例方法計(jì)算繳納印花稅，僅8、9兩個(gè)月就入庫(kù)印花稅52萬(wàn)元，比去年同期的16萬(wàn)元增加了36萬(wàn)元，稅款增收明顯，同時(shí)也受到了企業(yè)的好評(píng)。
2、進(jìn)一步簡(jiǎn)化了工作程序，極大地方便了企業(yè)財(cái)務(wù)人員計(jì)算繳納稅款。部分企業(yè)合同簽訂非常頻繁，甚至每天有幾十份訂單，財(cái)務(wù)人員計(jì)算印花稅工作量很大；有的企業(yè)合同不在財(cái)務(wù)部門管理，財(cái)務(wù)人員不掌握簽訂合同的情況，給印花稅的完稅帶來(lái)很大不便。新辦法的實(shí)行，從程序上堵塞了印花稅征管漏洞，財(cái)務(wù)人員按自己掌握的數(shù)據(jù)就可以完成印花稅的計(jì)算和繳納工作，計(jì)算簡(jiǎn)單方便，工作量小，也有效避免了企業(yè)不按實(shí)際合同計(jì)算繳納印花稅和因企業(yè)財(cái)務(wù)人員工作疏忽造成企業(yè)罰款現(xiàn)象的發(fā)生。
3、印花稅收入進(jìn)度趨于穩(wěn)定，收入預(yù)測(cè)有據(jù)可依。按照新辦法計(jì)算印花稅，稅款與企業(yè)的收入和成本成對(duì)應(yīng)關(guān)系，這樣印花稅的稅基穩(wěn)定，稅收收入的穩(wěn)定性有了一定的保證。同時(shí)，在進(jìn)行收入預(yù)測(cè)時(shí)，也可以從企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況中找到依據(jù)，提高了預(yù)測(cè)的準(zhǔn)確性。
4、提高了印花稅檢查工作的效率。以前到納稅單位檢查印花稅，經(jīng)常要與企業(yè)的幾個(gè)部門接觸，工作難度較大，實(shí)行新辦法后，不用再到企業(yè)的采購(gòu)、銷售等部門去查找合同，避免了在稅務(wù)檢查過(guò)程中企業(yè)有些部門不提供合同等問(wèn)題，使印花稅的檢查更方便，提高了檢查工作的效率。
三、進(jìn)一步完善印花稅計(jì)征辦法的建議
（一）制定完善的印花稅計(jì)征辦法。
通過(guò)總結(jié)試點(diǎn)階段的經(jīng)驗(yàn)，應(yīng)盡快制定完善的印花稅計(jì)征辦法，充分考慮納稅人的各種需求和制度的可操作性。對(duì)有的企業(yè)在簽訂合同時(shí)由對(duì)方扣繳了印花稅的問(wèn)題，應(yīng)盡快明確規(guī)定以避免重復(fù)征稅；與合同的登記相結(jié)合，要求企業(yè)將全部合同在登記薄中進(jìn)行序時(shí)登記；與稅源監(jiān)控及信息交換相結(jié)合，與有關(guān)單位建立定期信息交換制度，全面把握區(qū)域合同簽定情況。同時(shí)，通過(guò)制度增強(qiáng)對(duì)個(gè)別不繳或遲繳稅款企業(yè)的約束力和震懾作用。
（二）計(jì)征比例的確定還需進(jìn)一步科學(xué)化、合理化。
目前，印花稅新辦法計(jì)征比例的確定還有欠缺，在以后的工作中需要進(jìn)一步加強(qiáng)調(diào)研，把握行業(yè)合同簽定的特點(diǎn)和規(guī)律，使比例的確定更加科學(xué)、合理。應(yīng)進(jìn)一步放寬計(jì)征比例上下浮動(dòng)的范圍，使更多的企業(yè)可以實(shí)行這一辦法。同時(shí)，企業(yè)適用比例不能一成不變，稅務(wù)機(jī)關(guān)要經(jīng)常了解企業(yè)納稅情況和合同簽訂情況，定期調(diào)整適用比例，以使新辦法的納稅情況更接近于實(shí)際合同簽訂情況。
（三）逐步擴(kuò)大新辦法的適用范圍。
目前使用印花稅計(jì)征辦法需要在納稅人自愿申請(qǐng)的原則上進(jìn)行，適用對(duì)象有一定的局限性，今后應(yīng)逐步擴(kuò)大新辦法的適用范圍。對(duì)不能按要求序時(shí)登記全部合同的企業(yè)，及稅務(wù)檢查中發(fā)現(xiàn)印花稅繳納存在問(wèn)題的企業(yè)，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)在進(jìn)行充分調(diào)查的基礎(chǔ)上，根據(jù)結(jié)果核定其按新辦法計(jì)算繳納印花稅。
[關(guān)鍵詞]印花稅 管理 籌劃
印花稅創(chuàng)始于1624年的荷蘭,因繳稅時(shí)是在憑證上用刻花滾筒推出“印花”戳記,以示完稅,從而被命名為“印花稅”;1854年,奧地利政府印制發(fā)售了形似郵票的印花稅票,由納稅人自行購(gòu)買貼在應(yīng)納稅憑證上,并規(guī)定完成納稅義務(wù)是以在票上蓋戳注銷為標(biāo)準(zhǔn),世界上由此誕生了印花稅票。
一、印花稅的概念及特點(diǎn)
印花稅:是對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和經(jīng)濟(jì)交往中書立、使用、領(lǐng)受具有法律效力憑證的單位和個(gè)人征收的一種稅,是具有行為稅性質(zhì)的憑證稅,凡發(fā)生書立、使用、領(lǐng)受應(yīng)稅憑證的行為,就必須依照印花稅法的有關(guān)規(guī)定履行納稅義務(wù)。
印花稅稅負(fù)很輕,但征收面廣,可以積少成多,取微用宏,利于社會(huì)建設(shè)積累資金;通過(guò)對(duì)各種應(yīng)稅憑證貼花和檢查,可以及時(shí)掌握經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的情況和問(wèn)題,利于加強(qiáng)對(duì)其他稅種的征管,并配合推行各種經(jīng)濟(jì)法規(guī),逐步提高各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)合同的兌現(xiàn)率;印花稅由納稅人自行貼花完稅,并實(shí)行輕稅重罰的措施,利用提高納稅人自覺(jué)納稅的法制觀念。
印花稅的納稅義務(wù)人是指在中華人民共和國(guó)境內(nèi)書立、領(lǐng)受印花稅條例所列舉憑證的單位和個(gè)人。所指單位是國(guó)內(nèi)各類企業(yè)、事業(yè)、機(jī)關(guān)、團(tuán)體、部隊(duì)以及中外合資企業(yè)、合作企業(yè)、外資企業(yè)、外國(guó)公司和其他經(jīng)濟(jì)組織及其在華機(jī)構(gòu)等。
二、印花稅的日常管理與籌劃分析
由于應(yīng)稅憑證反映的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)不同,一般企業(yè)的應(yīng)稅憑證屬于分散管理,即便是統(tǒng)一管理,管理職能也不在財(cái)務(wù)部。作為應(yīng)稅憑證的計(jì)稅依據(jù)是該憑證所記載的金額,應(yīng)稅憑證管理的現(xiàn)狀直接造成單位的辦稅人員不能全面掌握單位所簽訂的全部合同,因而不能準(zhǔn)確計(jì)算印花稅。單位納稅義務(wù)人除了需要加強(qiáng)應(yīng)稅憑證的統(tǒng)一管理以外,辦稅人員還應(yīng)當(dāng)結(jié)合印稅稅稅目的特質(zhì),做到以下幾點(diǎn)。
(一)分清征免界限
經(jīng)濟(jì)生活中的各種商事憑證、權(quán)利證照、資金賬簿種類繁多,究竟對(duì)哪些憑證征稅,《印花稅暫行條例》中已明確作了列舉,沒(méi)有列舉的不征稅;同時(shí),納稅人應(yīng)當(dāng)熟悉《印花稅實(shí)施細(xì)則》當(dāng)中有關(guān)免稅的條款,并及時(shí)掌握稅務(wù)機(jī)關(guān)的免稅規(guī)定。
目前,《印花稅暫行條例》與1999年10月1日起實(shí)施的《合同法》所列舉的合同之間存在差異,《合同法》共列舉了15類合同,較《經(jīng)濟(jì)合同法》新增6種合同,變更5種合同名稱。納稅人在計(jì)算完稅時(shí),要注意是否有屬于征稅范圍的憑證而沒(méi)有貼花或不屬于征稅范圍的憑證而誤貼印花的情況。
免稅范圍的憑證誤貼印花是不得申請(qǐng)退稅或者抵用的。比如:已繳納印花稅的憑證的副本或抄本,財(cái)產(chǎn)所有人將財(cái)產(chǎn)贈(zèng)給政府、社會(huì)福利單位、學(xué)校所立的書據(jù),非金融部門與借款人簽訂的借款合同等均屬于免稅的憑證,該類憑證不需要貼花完稅。
錯(cuò)、漏的金額,稅務(wù)機(jī)關(guān)會(huì)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金,并處不繳或者少繳稅款20倍以下的罰款。要注意應(yīng)稅憑證與《印花稅暫行條例》中列舉的名稱不符,而其性質(zhì)屬于列舉征稅范圍的憑證,有無(wú)漏貼印花。財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)合同當(dāng)中列舉的“機(jī)動(dòng)車輛保險(xiǎn)”,金額小的也就一、兩千元,金額大的一般也不會(huì)超過(guò)萬(wàn)元,所需納稅金額也就1-10元,金額不大,卻十有八九被遺漏;工商營(yíng)業(yè)執(zhí)照變更換新的,納稅義務(wù)人需要在正本粘貼5元定額印花稅票劃銷完稅。
(二)核對(duì)適用稅率、核實(shí)計(jì)稅依據(jù)
由于印花稅有十三個(gè)稅目,而各稅適用的稅率高低不同,加上有的應(yīng)稅憑證性質(zhì)相似,很容易發(fā)生錯(cuò)用稅率的情況。
現(xiàn)行的稅率分為比例稅率和定額稅率兩種形式。比例稅為分為4個(gè)檔次,分別是0.5%00、3%00、5%00、1‰;定額稅率的稅額統(tǒng)一為5元。
納稅人應(yīng)當(dāng)掌握各稅目所適用的稅率:適用0.5%00稅率的只有“借款合同”稅目;適用3%00稅率的為最常見(jiàn)的“購(gòu)銷合同”、“建筑安裝工程承包合同”、“技術(shù)合同”三個(gè)稅目;適用5%00稅率的五個(gè)稅目分別是“加工承攬合同”、“建筑工程勘察設(shè)計(jì)合同”、“貨物運(yùn)輸合同”、“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”、“營(yíng)業(yè)賬簿”稅目中記載資金的賬簿;適用1‰稅率的有“財(cái)產(chǎn)租賃合同”、“倉(cāng)儲(chǔ)保管合同”、“財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)合同”以及新近調(diào)整的“股票交易印花稅”;“權(quán)利、許可證照”、“營(yíng)業(yè)賬簿”稅目中的其他賬簿適用定額稅率,一律按每件5元貼印花。
各類應(yīng)稅憑證的計(jì)稅依據(jù)是不同的,如購(gòu)銷合同按購(gòu)銷金額貼花;財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)合同按交納的保費(fèi)金額貼花。計(jì)稅依據(jù)的正確與否,直接影響到稅款計(jì)算的是否正確。
一份由受托方包工包料的加工、定做合同,合同中分別記載加工費(fèi)金額與原材料金額的,應(yīng)當(dāng)分別按“加工承攬合同”的5%00稅率及“購(gòu)銷合同”的3%00稅率分別計(jì)稅貼花,但合同中未劃分加工費(fèi)及原材料金額的,則全部按 “加工承攬合同”的5%00稅率計(jì)稅貼花;由委托方提供主要原材料的,受托方只提供輔助材料的加工合同,無(wú)論加工費(fèi)和輔助材料金額是否分別記載,均以加工費(fèi)與輔助材料的合計(jì)數(shù),依照“加工承攬合同”的5%00稅率計(jì)稅貼花,對(duì)委托方提供的主要原材料不計(jì)稅貼花。
例1:兩企業(yè)簽訂一份由受托方提供原材料,總金額為1200萬(wàn)元,其中原材料金額1000萬(wàn)元,加工費(fèi)200萬(wàn)元。雙方就該合同應(yīng)繳納的印花稅為1000×3%00+200×5%00=0.4(萬(wàn)元);
例2:兩企業(yè)簽訂一份由受托方提供原材料,總金額為1200萬(wàn)元,合同當(dāng)中未對(duì)原材料、加工費(fèi)金額分別記載。雙方就該合同應(yīng)繳納的印花稅為1200×5%00=0.6(萬(wàn)元);
例3:兩企業(yè)簽訂一份由委托方提供原材料,總金額為1200萬(wàn)元,合同約定委托方提供原材料價(jià)值1000萬(wàn)元,受托方按委托方的要求對(duì)原材料進(jìn)行加工,加工費(fèi)200萬(wàn)元。雙方就該合同應(yīng)繳納的印花稅為200×5%00=0.1(萬(wàn)元)。
(三)完成納稅的重要環(huán)節(jié)
印花稅票粘貼在應(yīng)納稅憑證上,或是通過(guò)銀行完稅的,并不代表印花稅納稅完成。自行貼花的納稅人,應(yīng)當(dāng)由納稅人在每枚稅票的騎縫處蓋戳記或畫線注銷或者畫銷。未注銷或者未劃銷的,由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳稅款及滯納金,并處該稅款的50%以上5倍以下的罰款。
采用匯貼或匯繳方法的納稅人,使用繳款書的,應(yīng)將完稅后的其中一聯(lián)粘貼在憑證上或者由稅務(wù)機(jī)關(guān)在憑證上加注完稅標(biāo)記代替貼花;匯總交納印花稅的憑證,應(yīng)加注稅務(wù)機(jī)關(guān)指定的匯繳戳記,編號(hào)并裝訂成冊(cè),將已貼印花或者繳款書的一聯(lián)粘附冊(cè)后,蓋章注銷妥善保存?zhèn)洳椤＿@一流程做不好,稅務(wù)機(jī)關(guān)會(huì)責(zé)令限期改正,可對(duì)納稅人處以2000元以下罰款;情節(jié)嚴(yán)重的,處以2000元以上1萬(wàn)元以下的罰款。
(四)合理運(yùn)用納稅籌劃
印花稅只占企業(yè)繳納稅金的很小一部分,企業(yè)財(cái)務(wù)人員一般很少會(huì)對(duì)印花稅進(jìn)行納稅籌劃,如果籌劃不當(dāng),在一定程度上也會(huì)增加企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。作為印花稅納稅義務(wù)人的企業(yè),在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的過(guò)程中,總是頻繁地訂立各類合同,涉及到固定資產(chǎn)等大型設(shè)備的采購(gòu)合同,金額之巨也會(huì)令人瞠目,納稅義務(wù)人可以綜合考慮全面因素,合理運(yùn)用籌劃方式,以求達(dá)到安全節(jié)稅的效果。
引用技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同中按受讓方銷售收入的一定比例收取或者實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)分成所得的轉(zhuǎn)讓收入、財(cái)產(chǎn)租賃合同只規(guī)定了月(天)租金標(biāo)準(zhǔn)而無(wú)租賃期限的特殊計(jì)稅依據(jù)在簽訂時(shí)先按定額5元貼花,以后結(jié)算時(shí)再按實(shí)際金額計(jì)稅,補(bǔ)貼印花的相關(guān)規(guī)定,籌劃出“金額暫不確定法”,使用該方法時(shí)需要注意規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)。比如說(shuō)一份有固定期限的財(cái)產(chǎn)租賃合同,如果只確定金額,不確定租賃期限,從表面看,在簽訂時(shí)無(wú)法確定計(jì)稅金額,故在簽訂時(shí)先按定額5元貼花,以后結(jié)算時(shí)再按實(shí)際金額計(jì)稅,補(bǔ)貼印花。從資金的時(shí)間價(jià)值來(lái)看,利用此方法確能為企業(yè)省下不少資金時(shí)間價(jià)值;但是,無(wú)固定期限的租賃合同不是長(zhǎng)期合同,承租方一旦單方終止合同,出租方很難以合同維護(hù)自身的利益,從而導(dǎo)致企業(yè)因小失大。
“保守金額籌劃法”,是指合同簽訂后有可能不能兌現(xiàn)或不能按期兌現(xiàn)的合同節(jié)稅的一種節(jié)稅方法。運(yùn)用此方法的納稅義務(wù)人應(yīng)當(dāng)充分考慮履約過(guò)程中可能遇到的各種影響因素,確定合理且保守的金額,在合同簽訂時(shí)貼花完稅,一旦合同不能兌現(xiàn),也不會(huì)有超預(yù)計(jì)的損失;而合同完成后,實(shí)際履約金額大于合同金額的,只要納稅義務(wù)人未修改合同金額,一般不再辦理完稅手續(xù)。
諸如“金額壓縮籌劃法”、“減少參與人數(shù)籌劃法”、“企業(yè)相互拆借資金籌劃法”、“工程轉(zhuǎn)包籌劃法”等方法,均需要納稅人結(jié)合經(jīng)營(yíng)實(shí)際,多方面考慮,不能因?yàn)榛I劃少交不多的印花稅而給生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)埋下糾紛的隱患。
印花稅是對(duì)經(jīng)濟(jì)交往中書立、領(lǐng)受應(yīng)稅憑證征收的一種稅，其課稅對(duì)象就是指應(yīng)稅憑證。應(yīng)稅憑證是指以書面形式訂立的合同或者具有合同性質(zhì)的憑證、產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)、營(yíng)業(yè)賬簿、權(quán)利、許可證照等。在電子商務(wù)中，由于信息是以電子形式產(chǎn)生與傳遞的，傳統(tǒng)的應(yīng)稅憑證由紙介質(zhì)變成了以電子化、無(wú)形化的磁介質(zhì)形式存在。
（一）電子合同
電子商務(wù)中由于交易方式的變化，為提高業(yè)務(wù)洽談的效率，在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中改變了傳統(tǒng)做法，以互聯(lián)網(wǎng)為平臺(tái)，通過(guò)數(shù)據(jù)電文來(lái)訂立合同。電子合同因其載體和操作過(guò)程與傳統(tǒng)書面合同不同，具有以下特點(diǎn)：一是書立合同的雙方或多方在網(wǎng)絡(luò)上運(yùn)作，可以互不見(jiàn)面。合同內(nèi)容等信息記錄在計(jì)算機(jī)或磁盤中介載體中，其修改、流轉(zhuǎn)、儲(chǔ)存等過(guò)程均在計(jì)算機(jī)內(nèi)進(jìn)行。二是表示合同生效的傳統(tǒng)簽字蓋章方式被數(shù)字簽名（及電子簽名）所代替。三是電子合同的生效地點(diǎn)為收件人的主營(yíng)業(yè)地；沒(méi)有營(yíng)業(yè)地的，其經(jīng)常居住地為合同成立的地點(diǎn)。四是電子合同所依靠的電子數(shù)據(jù)具有易消失性和易改動(dòng)性。電子數(shù)據(jù)以磁性介質(zhì)保存，是無(wú)形物，改動(dòng)、偽造不易留痕跡。電子合同雖然形式上具有不同于傳統(tǒng)紙質(zhì)書面合同的特點(diǎn)，但其性質(zhì)和意義并沒(méi)有發(fā)生改變，仍然是為了規(guī)范交易，確定交易方各自的權(quán)利和義務(wù)，以保證經(jīng)濟(jì)交往迅捷正常地進(jìn)行，功能仍等同于書面憑證。
（二）電子營(yíng)業(yè)賬簿
隨著企業(yè)中ERP（企業(yè)資源計(jì)劃）的不斷推進(jìn)和會(huì)計(jì)電算化的日益成熟，財(cái)務(wù)網(wǎng)上處理已經(jīng)成為必然趨勢(shì)。在電子商務(wù)中主要采取的是會(huì)計(jì)軟件記賬、核算收入，產(chǎn)生的賬簿和憑證是以網(wǎng)絡(luò)數(shù)字信息的形式存在，沒(méi)有傳統(tǒng)的紙質(zhì)賬本。
（三）網(wǎng)絡(luò)營(yíng)業(yè)執(zhí)照、許可證
隨著電子商務(wù)的不斷發(fā)展，網(wǎng)上開(kāi)店已經(jīng)成為商家首選。為了保證交易的真實(shí)性與合法性，網(wǎng)上經(jīng)營(yíng)者必須取得由工商部門頒發(fā)的營(yíng)業(yè)執(zhí)照或經(jīng)營(yíng)特許權(quán)證照。電子執(zhí)照是指各類經(jīng)濟(jì)組織的營(yíng)業(yè)執(zhí)照副本（網(wǎng)絡(luò)版），是根據(jù)《中華人民共和國(guó)公司法》、《中華人民共和國(guó)企業(yè)登記管理?xiàng)l例》、《中華人民共和國(guó)公司登記管理?xiàng)l例》等有關(guān)登記注冊(cè)法律、法規(guī)，由依法成立的具有認(rèn)證資格的認(rèn)證機(jī)構(gòu)認(rèn)證，以數(shù)字證書為基礎(chǔ)，由工商行政管理部門制作、核發(fā)、載有企業(yè)注冊(cè)登記信息的電子信息證書。
總之，電子商務(wù)的數(shù)字化、無(wú)紙化交易將傳統(tǒng)交易方式下的合同、憑證隱匿于無(wú)形，印花稅原有的課稅對(duì)象——合同、賬簿、產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)、結(jié)算憑證等不復(fù)存在。電子商務(wù)的出現(xiàn)使印花稅的征收由于法律的缺失，造成稅款的大量流失。
電子商務(wù)對(duì)印花稅的影響
電子商務(wù)對(duì)印花稅的影響主要表現(xiàn)在傳統(tǒng)的應(yīng)稅憑證由紙質(zhì)變成了電子化形式。電子商務(wù)的數(shù)字化、無(wú)紙化交易將傳統(tǒng)交易方式下的合同、憑證隱匿于無(wú)形，印花稅原有的課稅對(duì)象書面合同、賬簿、產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)、結(jié)算憑證等的存在形式發(fā)生了重大變化。具體表現(xiàn)為以下方面：
（一）造成印花稅課稅對(duì)象的不確定
按照《中華人民共和國(guó)合同法》規(guī)定，合同的書面形式是指合同書、信件和數(shù)據(jù)電文（包括電報(bào)、電傳、傳真、電子數(shù)據(jù)交換和電子郵件）等可以有形地表現(xiàn)所載內(nèi)容的形式。《中華人民共和國(guó)電子簽名法》進(jìn)一步確認(rèn)了電子合同的法律效力：民事活動(dòng)中的合同或者其他文件、單證等文書，當(dāng)事人可以約定使用或者不使用電子簽名、數(shù)據(jù)電文。當(dāng)事人約定使用電子簽名、數(shù)據(jù)電文的文書，不得僅因?yàn)槠洳捎秒娮雍灻?、?shù)據(jù)電文的形式而否定其法律效力。電子商務(wù)交易雙方簽訂電子合同均以數(shù)據(jù)電文和電子簽名方式完成。而印花稅的征收對(duì)象為經(jīng)濟(jì)交往中書立、領(lǐng)受應(yīng)稅憑證，而電子合同、電子營(yíng)業(yè)賬簿和網(wǎng)絡(luò)營(yíng)業(yè)執(zhí)照、許可證的出現(xiàn)導(dǎo)致完稅憑證的無(wú)紙化和隱匿性，使完稅憑證失去書面意義，導(dǎo)致傳統(tǒng)的貼花完稅的納稅方式無(wú)法進(jìn)行。
轉(zhuǎn)貼于
（二）對(duì)印花稅申報(bào)征收和稅務(wù)稽查有沖擊
電子商務(wù)中印花稅申報(bào)征收面臨的問(wèn)題。印花稅要求應(yīng)納稅憑證應(yīng)當(dāng)于書立或者領(lǐng)受時(shí)貼花。書立或者領(lǐng)受時(shí)貼花，是指在合同的簽訂時(shí)、書據(jù)的立據(jù)時(shí)、帳簿的啟用時(shí)和證照的領(lǐng)受時(shí)貼花。稅收征收管理法中規(guī)定，納稅人必須依照法律、行政法規(guī)規(guī)定或者稅務(wù)機(jī)關(guān)依法確定的申報(bào)期限、申報(bào)內(nèi)容如實(shí)辦理納稅申報(bào)，這里所強(qiáng)調(diào)的是，申報(bào)要合法、及時(shí)、真實(shí)。在電子商務(wù)環(huán)境下，納稅人和扣繳義務(wù)人的準(zhǔn)確確認(rèn)變得困難，從而導(dǎo)致納稅申報(bào)受到影響。而且，電子商務(wù)的發(fā)展對(duì)傳統(tǒng)的上門手工申報(bào)方式也提出了新的挑戰(zhàn)。新的征管法實(shí)施細(xì)則規(guī)定“數(shù)據(jù)電文申報(bào)方式是指稅務(wù)機(jī)關(guān)確定的電話語(yǔ)音、電子數(shù)據(jù)交換和網(wǎng)絡(luò)傳輸?shù)入娮由陥?bào)方式”、“納稅人采用電子方式辦理納稅申報(bào)的，應(yīng)當(dāng)按照稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的期限和要求保存有關(guān)資料，并定期報(bào)送主管稅務(wù)機(jī)關(guān)”。可以說(shuō)，新的稅收征管法對(duì)電子化的申報(bào)方式雖然做出相應(yīng)規(guī)定，但仍不能徹底放棄紙質(zhì)文件，對(duì)電子信息的法律效力并沒(méi)有給出明確定位。
電子商務(wù)中印花稅稅務(wù)稽查面臨的問(wèn)題。在電子商務(wù)模式下，稅務(wù)稽查面臨著嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。在電子商務(wù)交易的條件下，所有交易與支付過(guò)程均在網(wǎng)上完成，流動(dòng)性與隱蔽性造成稅務(wù)稽查的難度加大。盡管財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局在2006年《關(guān)于印花稅若干政策的通知》中明確了“對(duì)納稅人以電子形式簽訂的各類應(yīng)稅憑證按規(guī)定征收印花稅”，并要求“納稅人應(yīng)自行編制明細(xì)匯總表，明細(xì)匯總表的內(nèi)容應(yīng)包括：合同編號(hào)、合同名稱、簽訂日期、適用稅目、合同所載計(jì)稅金額、應(yīng)納稅額等。納稅人依據(jù)匯總明細(xì)表的匯總應(yīng)納稅額，按月以稅收繳款書的方式繳納印花稅，不再貼花完稅。繳納期限為次月的10日內(nèi)，稅收繳款書的復(fù)印件應(yīng)與明細(xì)匯總表一同保存，以備稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查”。該通知雖然要求以電子形式簽訂的各類應(yīng)稅憑證按規(guī)定征收印花稅，但在征收技術(shù)手段過(guò)于落后的情況下，只是要求納稅人應(yīng)自行編制明細(xì)匯總表完稅，比原有的傳統(tǒng)書面完稅憑證自行貼花還要繁瑣，無(wú)法體現(xiàn)電子商務(wù)帶給稅收征收的方便快捷性，更無(wú)法實(shí)現(xiàn)在電子商務(wù)模式下納稅人自行完稅的目標(biāo)。
電子商務(wù)下印花稅征收的實(shí)施策略
（一）構(gòu)建電子商務(wù)印花稅征管的誠(chéng)信基礎(chǔ)和技術(shù)基礎(chǔ)
電子商務(wù)以其虛擬化、無(wú)形化、無(wú)紙化的特點(diǎn)對(duì)以實(shí)務(wù)交易為基礎(chǔ)的現(xiàn)行稅收法律制度和原則造成了沖擊，突顯出了許多法律的空白和漏洞，傳統(tǒng)的稅法體系對(duì)其無(wú)法適從。而良好的誠(chéng)信基礎(chǔ)、技術(shù)基礎(chǔ)則是構(gòu)建完善的電子商務(wù)印花稅征收管理法律體系的基本前提。
1.誠(chéng)信基礎(chǔ)。誠(chéng)信是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的基石。我國(guó)電子商務(wù)誠(chéng)信體系已初具規(guī)模，但仍存在諸多問(wèn)題，如信用評(píng)價(jià)和監(jiān)管機(jī)制不健全，全社會(huì)的誠(chéng)信意識(shí)還沒(méi)有建立等。由于失信成本較小，所以給商業(yè)交易帶來(lái)了很高的交易成本，也制約了傳統(tǒng)商業(yè)走向電子商務(wù)的步伐。為此，完善的電子商務(wù)稅收法律體系應(yīng)建立完善的電子商務(wù)誠(chéng)信體系。
構(gòu)建電子商務(wù)誠(chéng)信體系是實(shí)現(xiàn)電子商務(wù)印花稅有效征管的重要前提之一，其內(nèi)容具體包括：構(gòu)建電子商務(wù)誠(chéng)信評(píng)估機(jī)制、中介機(jī)制，培養(yǎng)電子商務(wù)企業(yè)誠(chéng)信經(jīng)營(yíng)與納稅意識(shí)，建立完善的電子商務(wù)稅收信用評(píng)價(jià)體系，建立完善的電子商務(wù)稅收信用監(jiān)督體系。
2.技術(shù)基礎(chǔ)。在技術(shù)上，應(yīng)改進(jìn)稅收征收模式，設(shè)計(jì)“電子印花稅”系統(tǒng)?！半娮佑』ǘ悺毕到y(tǒng)主要由數(shù)據(jù)庫(kù)、銷售、備份、證明于一身，由交易雙方登陸指定系統(tǒng)，選擇相應(yīng)的憑證列舉類型，可利用指定模板制定電子合同，并由簽訂各方進(jìn)行電子簽名，也可將雙方已簽訂好的合同以數(shù)據(jù)電文形式發(fā)到指定系統(tǒng)。系統(tǒng)根據(jù)合同類型和合同金額計(jì)算出應(yīng)納金額，由納稅人進(jìn)行網(wǎng)上支付后，系統(tǒng)自動(dòng)在合同指定位置生成電子印花，該印花是由合同編號(hào)、合同名稱、簽訂日期、圖案、序號(hào)和密碼組成的數(shù)據(jù)電文組成?；蛟诂F(xiàn)行稅制中補(bǔ)充有關(guān)電子記錄保存和加密的條款，要求納稅人必須保證以可閱讀方式保存記錄一段時(shí)間，并將加密密碼報(bào)送稅務(wù)機(jī)關(guān)的密碼庫(kù)備案，使稅務(wù)機(jī)關(guān)可追蹤、驗(yàn)證納稅人的交易性質(zhì)、金額，確定計(jì)稅依據(jù)。尤其應(yīng)重點(diǎn)解決以下技術(shù)問(wèn)題：納稅人報(bào)送電子數(shù)據(jù)的規(guī)范格式；電子簽名法生效后，如何確認(rèn)納稅人的電子身份；納稅人報(bào)送電子報(bào)表，稅務(wù)機(jī)關(guān)如何給予電子回執(zhí)等。
（二）修訂和完善有關(guān)電子商務(wù)印花稅的法律法規(guī)
1.強(qiáng)化印花稅電子完稅憑證的法律效力。修訂《印花稅暫行條例》及相關(guān)法律，強(qiáng)調(diào)印花稅電子完稅憑證與傳統(tǒng)的書面完稅憑證“功能等同”。凡符合書面形式要求的數(shù)據(jù)電文及電子簽名，如果能夠可靠地保證所載信息自首次以最終形式生成時(shí)起，始終保持了完整、未作改變，該數(shù)據(jù)電文與電子簽名即具有法律規(guī)定的原件效力。同時(shí)，借鑒國(guó)外成功經(jīng)驗(yàn)，修改印花稅條例和合同法，強(qiáng)調(diào)規(guī)定未完稅的電子憑證不具有法律效力，不能在法庭、公證等政府部門、社團(tuán)、企業(yè)的有關(guān)環(huán)節(jié)使用。這樣可提高納稅人遵從度，降低征收成本。
關(guān)鍵詞：
房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)對(duì)于地下車位通常采取銷售、出租、按購(gòu)房面積比例贈(zèng)與業(yè)主使用等形式獲取利益回報(bào)。不同的處理方式導(dǎo)致不同的稅收。只有明確各經(jīng)濟(jì)行為下的權(quán)利歸屬，掌握正確的會(huì)計(jì)處理，明確自身的納稅義務(wù)，才能規(guī)避涉稅風(fēng)險(xiǎn)。 以下就此問(wèn)題展開(kāi)分析：
一、地下車位的構(gòu)成以及權(quán)屬
1、非人防地下車位：根據(jù)《物權(quán)法》及法律規(guī)定，項(xiàng)目建筑工程規(guī)劃許可證標(biāo)識(shí)的不屬于人防設(shè)施的地上或地下面積。由開(kāi)發(fā)商投資修建的地下車位，開(kāi)發(fā)商可享有占用、使用、收益和處分的權(quán)利。
2、人防地下車位：項(xiàng)目建筑工程規(guī)劃許可證標(biāo)識(shí)的屬于人防面積的，該人防地下面積的權(quán)屬單位為政府或市、縣（區(qū)）人防辦公室。開(kāi)發(fā)商在和平時(shí)期有管理和使用的權(quán)利，開(kāi)發(fā)商無(wú)權(quán)出售。
二、不同處置方式下的會(huì)計(jì)處理及涉稅分析
1、銷售非人防地下車位永久使用權(quán)
⑴會(huì)計(jì)處理：收入與成本單獨(dú)設(shè)帳，計(jì)入“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”、“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”等科目。
⑵稅務(wù)處理：主要涉及營(yíng)業(yè)稅及附加、企業(yè)所得稅、土地增值稅、印花稅。
①營(yíng)業(yè)稅及附加：按銷售不動(dòng)產(chǎn)對(duì)待?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干政策的批復(fù)》國(guó)稅函[2005]83號(hào)已作廢，雖然新修改的《營(yíng)業(yè)稅條例》和《細(xì)則》沒(méi)有談到“永久使用權(quán)”這幾個(gè)字，但是，總局的《營(yíng)業(yè)稅釋義》中說(shuō)：取消原條例中的“永久使用權(quán)”是因?yàn)樵?49號(hào)文件《營(yíng)業(yè)稅稅目注釋》中就已經(jīng)明確——銷售永久使用權(quán)屬于“銷售不動(dòng)產(chǎn)的子目”所以，此行為按銷售不動(dòng)產(chǎn)繳納營(yíng)業(yè)稅。稅率為5%。
②企業(yè)所得稅：根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，中華人民共和國(guó)境內(nèi)的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)就其生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得和其他所得，按適用稅率計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。稅率25%。
③土地增值稅：對(duì)土地增值稅清算前取得的銷售非人防車位使用權(quán)收益，納入房地產(chǎn)銷售收入，預(yù)征土地增值稅。納入土地增值稅清算范疇的非人防地下車位收益與其對(duì)應(yīng)的成本應(yīng)遵循配比原則。
④印花稅：根據(jù)《中華人民共和國(guó)印花稅暫行條例》及實(shí)施細(xì)則規(guī)定，所簽署的房地產(chǎn)交易合同，屬于“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”征稅名目，按合同所載金額萬(wàn)分之五計(jì)稅貼花。
2、分期租賃
⑴會(huì)計(jì)處理：租金收入與出租成本應(yīng)單獨(dú)設(shè)帳，計(jì)入“其他業(yè)務(wù)收入”、“其他業(yè)務(wù)支出”科目。
⑵稅務(wù)處理：主要涉及營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅、房產(chǎn)稅、印花稅。
①營(yíng)業(yè)稅：根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅條例》及實(shí)施細(xì)則，對(duì)于經(jīng)營(yíng)租賃取得的租金收入，按稅率5%計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅。
②企業(yè)所得稅：企業(yè)應(yīng)按取得的實(shí)際租金凈利按25%繳納。
③房產(chǎn)稅：根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于具備房屋功能的地下建筑征收房產(chǎn)稅的通知》（財(cái)稅[2005]181 號(hào)）的規(guī)定，以租金收入為計(jì)稅依據(jù)按12%從租計(jì)征房產(chǎn)稅，并實(shí)行按年征收分期繳納。
④印花稅：房屋租賃合同屬于印花稅納稅規(guī)模，應(yīng)按合同總金額的千分之一繳納印花稅。
3、按購(gòu)房面積比例贈(zèng)給業(yè)主使用
⑴會(huì)計(jì)處理：如果將地下車位在銷售房屋時(shí)按購(gòu)房面積贈(zèng)與業(yè)主使用，則此部分成本作為公共配套設(shè)置處理。計(jì)入“開(kāi)發(fā)成本—公共配套設(shè)施”等科目。
⑵稅務(wù)處理：主要涉及土地增值稅、企業(yè)所得稅、房產(chǎn)稅。
①土地增值稅：《關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)（2006）187號(hào)）第四條第三款的規(guī)定，.建成后產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主所有的，其成本、費(fèi)用可以扣除；建成后無(wú)償移交給政府、公用事業(yè)單位用于非營(yíng)利性社會(huì)公共事業(yè)的，其成本、費(fèi)用可以扣除。
②企業(yè)所得稅：根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知》國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)文第三十三條規(guī)定，利用地下基礎(chǔ)設(shè)施形成的停車場(chǎng)所，在開(kāi)發(fā)項(xiàng)目?jī)?nèi)發(fā)生的、獨(dú)立的、非營(yíng)利性的，且產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主的，或無(wú)償贈(zèng)與地方政府、政府公用事業(yè)單位的公共配套設(shè)施支出?！?/p>
1.政策缺陷。在當(dāng)時(shí)特定的情況下,借鑒香港對(duì)證券交易征收印花稅的做法及時(shí)推出我國(guó)的證券市場(chǎng)稅收政策很有必要,但具有明顯的臨時(shí)性特征。政策實(shí)施后,在不同時(shí)期還根據(jù)實(shí)際情況作了相應(yīng)的調(diào)整和完善。如《股份制試點(diǎn)企業(yè)有關(guān)稅收問(wèn)題的暫行辦法》未能涉及股票之外的證券品種,因而對(duì)于1997年之后按照《證券投資基金管理暫行辦法》批準(zhǔn)成立的新基金交易是否征收印花稅,就缺乏明確的政策規(guī)定。為此財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局不得不了《關(guān)于證券投資基金稅收問(wèn)題的通知》(財(cái)稅字[1998]55號(hào)文)進(jìn)行補(bǔ)救,規(guī)定對(duì)投資者、買賣基金單位在1999年底前暫不征收印花稅。2000年財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局又以補(bǔ)充規(guī)定的形式對(duì)基金單位是否征收印花稅作了說(shuō)明。因此,我國(guó)以證券交易印花稅為代表的證券市場(chǎng)稅收政策,從總體而言,不具有完整性,尚處在探索階段。
2.證券交易過(guò)程中存在的稅收缺陷。我國(guó)在證券交易過(guò)程中開(kāi)征的是印花稅,從當(dāng)前實(shí)際來(lái)看,證券交易印花稅存在以下幾個(gè)方面的缺陷:第一,稅種缺乏獨(dú)立性。證券交易印花稅從收入歸屬、征收管理方面來(lái)看,是一個(gè)獨(dú)立的稅種。但是,從有關(guān)該稅種的制度規(guī)定來(lái)看,由于當(dāng)前并不存在一個(gè)統(tǒng)一的行政法規(guī)或法律,而主要是分散在一些部門規(guī)章、國(guó)務(wù)院通知等政策規(guī)定之中,存在政策代替法律規(guī)定的缺陷,因而證券交易稅不具有獨(dú)立性。第二,征稅范圍過(guò)窄。我國(guó)現(xiàn)行的證券交易印花稅只對(duì)二級(jí)市場(chǎng)上個(gè)人交易的A股、B股課征,對(duì)國(guó)債、金融債券、企業(yè)債券、投資基金等交易不征稅,對(duì)國(guó)家股和法人股免稅,對(duì)二級(jí)市場(chǎng)以外的股票轉(zhuǎn)讓和交易,稅收的約束幾乎處在空白狀態(tài)。第三,對(duì)買賣雙方課征,不利于資本的自由流動(dòng)。第四,稅率設(shè)置不合理。我國(guó)現(xiàn)行證券印花稅對(duì)股票交易雙方實(shí)行按交易額的0.2%的固定比例稅率征收,既沒(méi)有考慮交易額大小和證券持有期長(zhǎng)短等因素,也沒(méi)有適當(dāng)?shù)臏p免稅規(guī)定,容易造成中小投資者的實(shí)際稅負(fù)較重,而機(jī)構(gòu)和大戶投資者稅負(fù)較輕,不能體現(xiàn)“鼓勵(lì)長(zhǎng)期投資,抑制過(guò)度投機(jī)”的原則。
3.證券投資收益分配過(guò)程中存在的稅收問(wèn)題。一是稅收負(fù)擔(dān)不均等。一方面是各上市公司之間的稅收負(fù)擔(dān)不平等,相比較而言,特區(qū)企業(yè)比內(nèi)地企業(yè)在稅率上更低些,既不統(tǒng)一,又不公平;另一方面,同一上市公司內(nèi)部的各股東之間稅負(fù)也不平等,我國(guó)只對(duì)個(gè)人股而不對(duì)國(guó)家股和法人股的股利征稅,違背公平原則。二是缺乏避免對(duì)公司和股東個(gè)人股息、紅利重復(fù)征稅的機(jī)制。我國(guó)現(xiàn)行的《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定將企業(yè)獲得的股息、紅利作為企業(yè)所得一并征收企業(yè)所得稅,而我國(guó)《個(gè)人所得稅法》則規(guī)定個(gè)人取得的上述收入按20%繳納個(gè)人所得稅,不作任何費(fèi)用扣除。這種做法實(shí)際形成了重復(fù)征稅,增加了企業(yè)和個(gè)人的負(fù)擔(dān),不僅違背了稅收公平原則,對(duì)股息、紅利收入產(chǎn)生稅收歧視,而且會(huì)妨礙股東將分得的股息收入投資到更有效的公司中去,不利于高效益企業(yè)的發(fā)展,進(jìn)而從總體上降低了資源的配置效率,同時(shí)也誘使股份公司通過(guò)少分紅而拉升股價(jià)的方式幫助股東避稅。
4.對(duì)證券交易的凈收益即資本利得的稅務(wù)處理不明確。資本利得指股票、土地、房屋、機(jī)器設(shè)備等資產(chǎn)的增值或出售而得到的凈收益,證券市場(chǎng)中習(xí)慣上被看作是證券交易過(guò)程中因差價(jià)而取得的收益。目前,我國(guó)對(duì)資本利得征稅不是很明確。《個(gè)人所得稅實(shí)施細(xì)則》中規(guī)定“對(duì)股票轉(zhuǎn)讓所得征收個(gè)人所得稅的辦法,由財(cái)政部另行制定”,現(xiàn)行的辦法是,對(duì)股票轉(zhuǎn)讓不征個(gè)人所得稅。這種優(yōu)惠在證券市場(chǎng)發(fā)展的初期的確有很大的促進(jìn)作用,但隨著證券市場(chǎng)的不斷規(guī)范,它的負(fù)面效應(yīng)也越來(lái)越明顯,它會(huì)促使股票投資者注重短期炒作,增加了股票的投機(jī)成分,不利于中長(zhǎng)期投資,容易引發(fā)股市的震蕩。同時(shí),國(guó)家對(duì)企業(yè)的資本利得規(guī)定也不盡相同,對(duì)內(nèi)資企業(yè)的資本利得納入企業(yè)所得稅的應(yīng)稅所得中,其資本損失不沖減當(dāng)期所得,而對(duì)外資企業(yè)轉(zhuǎn)讓不是其設(shè)在中國(guó)境內(nèi)的機(jī)構(gòu)場(chǎng)所所持有的B股取得的資本利得卻暫免征稅,并且資本損失可以沖減當(dāng)期所得,導(dǎo)致內(nèi)外資企業(yè)的不公平競(jìng)爭(zhēng)。
二、我國(guó)證券市場(chǎng)的稅種設(shè)置現(xiàn)狀
1.證券發(fā)行環(huán)節(jié)。對(duì)于一級(jí)市場(chǎng)證券發(fā)行如何征稅,《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)證券交易印花稅征收管理工作的通知》中沒(méi)有明確規(guī)定。而實(shí)際上,對(duì)于股票發(fā)行并不是不征稅,我國(guó)的《印花稅暫行條例》中有關(guān)的稅目對(duì)此已作出了征稅規(guī)定。例如對(duì)溢價(jià)發(fā)行股票的稅務(wù)處理,按照有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)制度規(guī)定,企業(yè)在一級(jí)市場(chǎng)溢價(jià)發(fā)行有價(jià)證券,由此取得的溢價(jià)收入在企業(yè)財(cái)務(wù)上列入“資本公積”科目,不征收所得稅。但該筆收入作為企業(yè)自有資金,應(yīng)按“營(yíng)業(yè)賬簿”稅目課征萬(wàn)分之五的印花稅。對(duì)國(guó)家發(fā)行的公債免征印花稅,對(duì)溢價(jià)發(fā)行股票的購(gòu)買者,則沒(méi)有征稅規(guī)定;針對(duì)各省的柜臺(tái)交易市場(chǎng),交易雙方應(yīng)按產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)分別交納萬(wàn)分之五的印花稅。
2.證券交易環(huán)節(jié)。開(kāi)征了股票交易印花稅。對(duì)二級(jí)市場(chǎng)交易的股票(包括A股和B股),按證券市場(chǎng)當(dāng)日實(shí)際成交價(jià)格計(jì)算的金額,由交易雙方當(dāng)事人分別按一定的稅率繳納印花稅。自1999年6月1日起,B股印花稅稅率下調(diào)為0.3%,2001年11月16日起,A股印花稅下調(diào)為0.2%,同時(shí)規(guī)定對(duì)債券買賣免征印花稅。對(duì)于在上海、深圳證券公司集中托管的股票,在辦理法人協(xié)議轉(zhuǎn)讓和個(gè)人繼承、贈(zèng)與等,作交易轉(zhuǎn)讓時(shí),其證券交易印花稅統(tǒng)一由上海、深圳證券登記公司代扣代繳。
3.證券所得環(huán)節(jié)。國(guó)際上有關(guān)證券所得的稅收設(shè)置,針對(duì)投資所得(利息、股息和紅利)和資本所得(證券買賣的價(jià)差增益),分別開(kāi)征證券投資所得稅和資本利得稅。到目前為止,我國(guó)尚未開(kāi)征證券交易所得稅和資本利得稅,但開(kāi)征了證券投資所得稅,其規(guī)定主要體現(xiàn)在《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》、《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》和《中華人民共和國(guó)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》等有關(guān)規(guī)定中。證券投資所得稅是對(duì)從事證券投資所獲得的利息、股息、紅利收入征收的稅額,按納稅人的不同,可分為對(duì)個(gè)人證券投資者征稅和對(duì)企業(yè)證券投資者征稅。現(xiàn)行規(guī)定如下:一是對(duì)個(gè)人投資者的股息、利息和紅利所得征稅,采取20%的比例稅率,計(jì)稅依據(jù)為每次所得的利息、股息和紅利收入。為合理稅負(fù),從1991年起,計(jì)稅依據(jù)改為每年股息、利息和紅利收入超過(guò)銀行定期存款利息的部分,并由證券交易所代扣代繳。另外,對(duì)投資于國(guó)債、金融債券及重點(diǎn)企業(yè)債券所獲得的投資收益均免征證券投資所得稅。二是對(duì)企業(yè)投資獲取的股息、利息和紅利收入采取33%的比例稅率。對(duì)于在中國(guó)境內(nèi)設(shè)有機(jī)構(gòu)場(chǎng)所從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的外國(guó)企業(yè),其取得的上述收入按30%的稅率納稅,并附征3%的地方所得稅。其他外國(guó)企業(yè)有來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的上述收入,按20%的稅率繳納所得稅。
4.征收其他稅。我國(guó)對(duì)證券行業(yè)內(nèi)的金融機(jī)構(gòu)還征收其他稅,如營(yíng)業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅以及教育費(fèi)附加。證券營(yíng)業(yè)稅是指對(duì)從事證券發(fā)行、交易活動(dòng)的證券公司、證券交易機(jī)構(gòu),就其營(yíng)業(yè)收入按“金融保險(xiǎn)業(yè)”稅目課征的營(yíng)業(yè)稅。按照1993年11月26日國(guó)務(wù)院頒布的《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》,我國(guó)證券營(yíng)業(yè)稅的征稅對(duì)象是金融證券業(yè)的營(yíng)業(yè)收入,納稅義務(wù)人是在我國(guó)境內(nèi)從事證券業(yè)務(wù)的法人,稅率為5%,而非金融機(jī)構(gòu)和個(gè)人買賣有價(jià)證券或期貨,不征相關(guān)的證券營(yíng)業(yè)稅。
三、完善我國(guó)證券市場(chǎng)稅收政策的相關(guān)建議
1.建立系統(tǒng)和健全的證券稅收制度。盡管我國(guó)目前證券稅收政策目標(biāo)是多重的,但政策工具卻是單一的,主要是證券交易印花稅,代替其他稅種實(shí)現(xiàn)特定的政策目標(biāo)。隨著證券市場(chǎng)規(guī)模的日益擴(kuò)張,有必要建立相對(duì)獨(dú)立的證券稅種和稅制,實(shí)現(xiàn)政策工具的多元化。這是因?yàn)?一是為了實(shí)現(xiàn)政府在證券市場(chǎng)中的多重政策目標(biāo)?，F(xiàn)行證券交易印花稅在籌集財(cái)政收入方面能有效地發(fā)揮作用,但在調(diào)控市場(chǎng)及調(diào)節(jié)收入分配方面作用不大。二是我國(guó)稅制結(jié)構(gòu)變遷的必然選擇。隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,我國(guó)的稅制結(jié)構(gòu)將實(shí)現(xiàn)由現(xiàn)行的以流轉(zhuǎn)稅和所得稅為主,逐步轉(zhuǎn)向以所得稅為主。此時(shí),所得稅無(wú)論在收入總量,還是調(diào)控作用方面都將發(fā)揮更大的作用。與此相適應(yīng),證券市場(chǎng)的稅收政策工具也將由現(xiàn)行的主要依靠證券交易印花稅轉(zhuǎn)變?yōu)橥瑫r(shí)依靠印花稅和資本利得稅、遺產(chǎn)和贈(zèng)與稅等多稅種,因此,我國(guó)稅制結(jié)構(gòu)的變遷也要求構(gòu)建系統(tǒng)和健全的證券市場(chǎng)稅收制度。
2.調(diào)整證券交易印花稅的征收辦法。一是將證券交易印花稅確立為獨(dú)立的稅種。雖然就實(shí)質(zhì)而言,我國(guó)當(dāng)前的證券交易印花稅是一個(gè)獨(dú)立的稅種,但其法律依據(jù)不足,而只是作為印花稅的特別稅目得以確立其法律依據(jù)僅僅是國(guó)家稅務(wù)總局和體改委聯(lián)合的公文,這與我國(guó)制定稅法的法律程序不符。因此,有必要通過(guò)授權(quán),由國(guó)務(wù)院頒布一些補(bǔ)充規(guī)定,以此來(lái)提高證券交易印花稅的法律級(jí)次,將其真正確立為獨(dú)立的稅種。二是按證券品種和持有時(shí)間長(zhǎng)短實(shí)行差別稅率。對(duì)不同的證券品種實(shí)行差別稅率,能有效地對(duì)某些券種加以扶植,體現(xiàn)國(guó)家的投資結(jié)構(gòu)政策。至于各應(yīng)稅品種稅率的高低,應(yīng)根據(jù)其預(yù)期收益率和流動(dòng)性來(lái)確定。同時(shí)還應(yīng)根據(jù)投資者持有證券品種時(shí)間的長(zhǎng)短,分別設(shè)計(jì)不同的稅率,持有時(shí)間越長(zhǎng),適用的稅率越高,這樣有利于提高證券品種的流動(dòng)性,推動(dòng)證券市場(chǎng)的發(fā)展。三是實(shí)行單向征收,將納稅人確定為證券交易的賣方。當(dāng)前的雙向征收,提高了有價(jià)證券的交易成本,在我國(guó)未開(kāi)征證券交易所得稅的情況下,對(duì)組織財(cái)政收入、打擊投機(jī)行為確實(shí)起到了一定的作用,但從實(shí)際來(lái)看,這種作用的有效性是有限的。從理論上分析,僅對(duì)賣方征稅有利于鼓勵(lì)長(zhǎng)期投資,抑制投機(jī),這也是實(shí)踐中多數(shù)國(guó)家的一般做法。
3.消除對(duì)公司和股東個(gè)人股息、紅利的重復(fù)征稅。世界上許多國(guó)家和地區(qū)都在力爭(zhēng)避免重復(fù)征稅,有許多經(jīng)驗(yàn)值得我國(guó)借鑒。西方國(guó)家主要采取兩種方式來(lái)消除或緩解重復(fù)征稅:一是實(shí)行扣除制或雙稅率制?？鄢频淖龇ㄊ窃试S公司從應(yīng)稅所得中扣除部分或全部的股息。比如美國(guó)為了減輕重復(fù)征稅,規(guī)定股東每年取得的第一個(gè)200美元股息可以免征所得稅。雙稅率制又稱分率制,即對(duì)公司分配的股息按低稅率征稅,對(duì)留存收益按高稅率征稅。這樣做也部分減輕了重復(fù)征稅,但公司的額外負(fù)擔(dān)并未減輕,因此很少采用。二是實(shí)行抵免制和免征制。抵免制的核心是當(dāng)股東個(gè)人獲得股息或紅利,在計(jì)征個(gè)人所得稅時(shí),應(yīng)扣除這筆收入在公司繳納企業(yè)所得稅時(shí)已支付的稅款,這一方法為西方大多數(shù)國(guó)家采用。免征制是指股東個(gè)人所得的股息或紅利收入不作為個(gè)人的一項(xiàng)所得,免除繳納個(gè)人所得稅。如希臘和我國(guó)的香港特別行政區(qū)都采用這一做法,它可以比較徹底地消除重復(fù)征稅。在我國(guó),比較理想的選擇是采用抵免制和扣除制,既可以保證國(guó)家財(cái)政收入。又能比較徹底地消除重復(fù)征稅,還能與國(guó)際常規(guī)接軌。免稅制雖然可以做到徹底消除重復(fù)征稅,但勢(shì)必減少財(cái)政收入,在目前我國(guó)財(cái)政拮據(jù)的情況下不宜采用。
4.統(tǒng)一上市公司企業(yè)所得稅政策。我國(guó)股份制企業(yè)間的稅負(fù)不公平,其實(shí)質(zhì)就是對(duì)上市公司實(shí)行稅收優(yōu)惠。一般來(lái)講,上市公司具有一定的生產(chǎn)規(guī)模和良好的經(jīng)營(yíng)管理基礎(chǔ),而且能通過(guò)發(fā)行股票募集到資金,因此,理應(yīng)成為國(guó)家稅收的重要來(lái)源,對(duì)其減免所得稅的優(yōu)惠,勢(shì)必減少國(guó)家財(cái)政收入。這種以減少國(guó)家收入為代價(jià)來(lái)?yè)Q取企業(yè)內(nèi)部轉(zhuǎn)機(jī)建制的政策,可能使這些企業(yè)缺乏加強(qiáng)管理和提高效益的內(nèi)在壓力,實(shí)際情況也證實(shí)了這一點(diǎn)。同時(shí)對(duì)上市公司減免稅,對(duì)非上市公司是極不公平的。上市公司原有的良好經(jīng)營(yíng)基礎(chǔ)和上市融資已經(jīng)為這些公司提供了市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的優(yōu)勢(shì),若再加上稅收優(yōu)惠,就會(huì)使非上市公司在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中的處境更加艱難。從國(guó)家宏觀政策角度考慮,優(yōu)勝劣汰只能通過(guò)促使企業(yè)內(nèi)部的優(yōu)勢(shì)得到真正發(fā)揮來(lái)實(shí)現(xiàn),而不是通過(guò)“殺富濟(jì)貧”的政策來(lái)實(shí)現(xiàn)。因此,國(guó)家應(yīng)該執(zhí)行規(guī)范、統(tǒng)一的法人所得稅,改變上市公司和非上市公司之間及各上市公司之間稅負(fù)不公的局面,這樣才能促進(jìn)證券市場(chǎng)的正常發(fā)展和公司間的公平競(jìng)爭(zhēng)。
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ASuperficialAnalysisontheTaxPolicyofOurStockMarket
OUYANGHua-sheng
(FinanceDepartment,NanjingAuditInstitute,Nanjing210029,China)
Abstract:Ourpresentstockmarketbeingasthestamptaxofthestockexchangehasplayedacertainroleinorganizingfinancialrevenue,regulatingthestockmarketandcontrolinganexcessiveinvestment.Buttherearesomeweaknesses.Therefore,collectionwaysofthestamptaxofthestockexchangeshouldberegulatedfurther,asetofsystematicandsoundstocksystemshouldbeestamblished,doubletaxationofpersonaldividendanddividendfromthebusinessandstockholdersshouldbeclearedup,andthepolicyofbusinessincometaxofthequotedcompanyshouldbeintegrated.
【摘要】我國(guó)現(xiàn)行以證券交易印花稅為主體的證券稅制,在組織財(cái)政收入、調(diào)節(jié)證券市場(chǎng)、抑制過(guò)度投機(jī)等方面發(fā)揮了一定作用,但還存在一些不足之處。建議:進(jìn)一步調(diào)整證券交易印花稅的征收辦法;建立一套系統(tǒng)、健全的證券稅制;消除對(duì)公司和股東個(gè)人股、紅利的重復(fù)征稅;統(tǒng)一上市公司的企業(yè)所得稅政策。
【關(guān)鍵字】證券市場(chǎng);稅收政策;證券交易印花稅
一、我國(guó)證券市場(chǎng)的稅種設(shè)置現(xiàn)狀
1.證券發(fā)行環(huán)節(jié)。對(duì)于一級(jí)市場(chǎng)證券發(fā)行如何征稅,《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)證券交易印花稅征收管理工作的通知》中沒(méi)有明確規(guī)定。而實(shí)際上,對(duì)于股票發(fā)行并不是不征稅,我國(guó)的《印花稅暫行條例》中有關(guān)的稅目對(duì)此已作出了征稅規(guī)定。例如對(duì)溢價(jià)發(fā)行股票的稅務(wù)處理,按照有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)制度規(guī)定,企業(yè)在一級(jí)市場(chǎng)溢價(jià)發(fā)行有價(jià)證券,由此取得的溢價(jià)收入在企業(yè)財(cái)務(wù)上列入“資本公積”科目,不征收所得稅。但該筆收入作為企業(yè)自有資金,應(yīng)按“營(yíng)業(yè)賬簿”稅目課征萬(wàn)分之五的印花稅。對(duì)國(guó)家發(fā)行的公債免征印花稅,對(duì)溢價(jià)發(fā)行股票的購(gòu)買者,則沒(méi)有征稅規(guī)定;針對(duì)各省的柜臺(tái)交易市場(chǎng),交易雙方應(yīng)按產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)分別交納萬(wàn)分之五的印花稅。
2.證券交易環(huán)節(jié)。開(kāi)征了股票交易印花稅。對(duì)二級(jí)市場(chǎng)交易的股票(包括A股和B股),按證券市場(chǎng)當(dāng)日實(shí)際成交價(jià)格計(jì)算的金額,由交易雙方當(dāng)事人分別按一定的稅率繳納印花稅。自1999年6月1日起,B股印花稅稅率下調(diào)為0.3%,2001年11月16日起,A股印花稅下調(diào)為0.2%,同時(shí)規(guī)定對(duì)債券買賣免征印花稅。對(duì)于在上海、深圳證券公司集中托管的股票,在辦理法人協(xié)議轉(zhuǎn)讓和個(gè)人繼承、贈(zèng)與等,作交易轉(zhuǎn)讓時(shí),其證券交易印花稅統(tǒng)一由上海、深圳證券登記公司代扣代繳。
3.證券所得環(huán)節(jié)。國(guó)際上有關(guān)證券所得的稅收設(shè)置,針對(duì)投資所得(利息、股息和紅利)和資本所得(證券買賣的價(jià)差增益),分別開(kāi)征證券投資所得稅和資本利得稅。到目前為止,我國(guó)尚未開(kāi)征證券交易所得稅和資本利得稅,但開(kāi)征了證券投資所得稅,其規(guī)定主要體現(xiàn)在《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》、《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》和《中華人民共和國(guó)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》等有關(guān)規(guī)定中。證券投資所得稅是對(duì)從事證券投資所獲得的利息、股息、紅利收入征收的稅額,按納稅人的不同,可分為對(duì)個(gè)人證券投資者征稅和對(duì)企業(yè)證券投資者征稅?，F(xiàn)行規(guī)定如下:一是對(duì)個(gè)人投資者的股息、利息和紅利所得征稅,采取20%的比例稅率,計(jì)稅依據(jù)為每次所得的利息、股息和紅利收入。為合理稅負(fù),從1991年起,計(jì)稅依據(jù)改為每年股息、利息和紅利收入超過(guò)銀行定期存款利息的部分,并由證券交易所代扣代繳。另外,對(duì)投資于國(guó)債、金融債券及重點(diǎn)企業(yè)債券所獲得的投資收益均免征證券投資所得稅。二是對(duì)企業(yè)投資獲取的股息、利息和紅利收入采取33%的比例稅率。對(duì)于在中國(guó)境內(nèi)設(shè)有機(jī)構(gòu)場(chǎng)所從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的外國(guó)企業(yè),其取得的上述收入按30%的稅率納稅,并附征3%的地方所得稅。其他外國(guó)企業(yè)有來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的上述收入,按20%的稅率繳納所得稅。
4.征收其他稅。我國(guó)對(duì)證券行業(yè)內(nèi)的金融機(jī)構(gòu)還征收其他稅,如營(yíng)業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅以及教育費(fèi)附加。證券營(yíng)業(yè)稅是指對(duì)從事證券發(fā)行、交易活動(dòng)的證券公司、證券交易機(jī)構(gòu),就其營(yíng)業(yè)收入按“金融保險(xiǎn)業(yè)”稅目課征的營(yíng)業(yè)稅。按照1993年11月26日國(guó)務(wù)院頒布的《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》,我國(guó)證券營(yíng)業(yè)稅的征稅對(duì)象是金融證券業(yè)的營(yíng)業(yè)收入,納稅義務(wù)人是在我國(guó)境內(nèi)從事證券業(yè)務(wù)的法人,稅率為5%,而非金融機(jī)構(gòu)和個(gè)人買賣有價(jià)證券或期貨,不征相關(guān)的證券營(yíng)業(yè)稅。
二、我國(guó)證券市場(chǎng)稅收制度的缺陷
1.政策缺陷。在當(dāng)時(shí)特定的情況下,借鑒香港對(duì)證券交易征收印花稅的做法及時(shí)推出我國(guó)的證券市場(chǎng)稅收政策很有必要,但具有明顯的臨時(shí)性特征。政策實(shí)施后,在不同時(shí)期還根據(jù)實(shí)際情況作了相應(yīng)的調(diào)整和完善。如《股份制試點(diǎn)企業(yè)有關(guān)稅收問(wèn)題的暫行辦法》未能涉及股票之外的證券品種,因而對(duì)于1997年之后按照《證券投資基金管理暫行辦法》批準(zhǔn)成立的新基金交易是否征收印花稅,就缺乏明確的政策規(guī)定。為此財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局不得不了《關(guān)于證券投資基金稅收問(wèn)題的通知》(財(cái)稅字[1998]55號(hào)文)進(jìn)行補(bǔ)救,規(guī)定對(duì)投資者、買賣基金單位在1999年底前暫不征收印花稅。2000年財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局又以補(bǔ)充規(guī)定的形式對(duì)基金單位是否征收印花稅作了說(shuō)明。因此,我國(guó)以證券交易印花稅為代表的證券市場(chǎng)稅收政策,從總體而言,不具有完整性,尚處在探索階段。
2.證券交易過(guò)程中存在的稅收缺陷。我國(guó)在證券交易過(guò)程中開(kāi)征的是印花稅,從當(dāng)前實(shí)際來(lái)看,證券交易印花稅存在以下幾個(gè)方面的缺陷:第一,稅種缺乏獨(dú)立性。證券交易印花稅從收入歸屬、征收管理方面來(lái)看,是一個(gè)獨(dú)立的稅種。但是,從有關(guān)該稅種的制度規(guī)定來(lái)看,由于當(dāng)前并不存在一個(gè)統(tǒng)一的行政法規(guī)或法律,而主要是分散在一些部門規(guī)章、國(guó)務(wù)院通知等政策規(guī)定之中,存在政策代替法律規(guī)定的缺陷,因而證券交易稅不具有獨(dú)立性。第二,征稅范圍過(guò)窄。我國(guó)現(xiàn)行的證券交易印花稅只對(duì)二級(jí)市場(chǎng)上個(gè)人交易的A股、B股課征,對(duì)國(guó)債、金融債券、企業(yè)債券、投資基金等交易不征稅,對(duì)國(guó)家股和法人股免稅,對(duì)二級(jí)市場(chǎng)以外的股票轉(zhuǎn)讓和交易,稅收的約束幾乎處在空白狀態(tài)。第三,對(duì)買賣雙方課征,不利于資本的自由流動(dòng)。第四,稅率設(shè)置不合理。我國(guó)現(xiàn)行證券印花稅對(duì)股票交易雙方實(shí)行按交易額的0.2%的固定比例稅率征收,既沒(méi)有考慮交易額大小和證券持有期長(zhǎng)短等因素,也沒(méi)有適當(dāng)?shù)臏p免稅規(guī)定,容易造成中小投資者的實(shí)際稅負(fù)較重,而機(jī)構(gòu)和大戶投資者稅負(fù)較輕,不能體現(xiàn)“鼓勵(lì)長(zhǎng)期投資,抑制過(guò)度投機(jī)”的原則。
3.證券投資收益分配過(guò)程中存在的稅收問(wèn)題。一是稅收負(fù)擔(dān)不均等。一方面是各上市公司之間的稅收負(fù)擔(dān)不平等,相比較而言,特區(qū)企業(yè)比內(nèi)地企業(yè)在稅率上更低些,既不統(tǒng)一,又不公平;另一方面,同一上市公司內(nèi)部的各股東之間稅負(fù)也不平等,我國(guó)只對(duì)個(gè)人股而不對(duì)國(guó)家股和法人股的股利征稅,違背公平原則。二是缺乏避免對(duì)公司和股東個(gè)人股息、紅利重復(fù)征稅的機(jī)制。我國(guó)現(xiàn)行的《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定將企業(yè)獲得的股息、紅利作為企業(yè)所得一并征收企業(yè)所得稅,而我國(guó)《個(gè)人所得稅法》則規(guī)定個(gè)人取得的上述收入按20%繳納個(gè)人所得稅,不作任何費(fèi)用扣除。這種做法實(shí)際形成了重復(fù)征稅,增加了企業(yè)和個(gè)人的負(fù)擔(dān),不僅違背了稅收公平原則,對(duì)股息、紅利收入產(chǎn)生稅收歧視,而且會(huì)妨礙股東將分得的股息收入投資到更有效的公司中去,不利于高效益企業(yè)的發(fā)展,進(jìn)而從總體上降低了資源的配置效率,同時(shí)也誘使股份公司通過(guò)少分紅而拉升股價(jià)的方式幫助股東避稅。
4.對(duì)證券交易的凈收益即資本利得的稅務(wù)處理不明確。資本利得指股票、土地、房屋、機(jī)器設(shè)備等資產(chǎn)的增值或出售而得到的凈收益,證券市場(chǎng)中習(xí)慣上被看作是證券交易過(guò)程中因差價(jià)而取得的收益。目前,我國(guó)對(duì)資本利得征稅不是很明確?！秱€(gè)人所得稅實(shí)施細(xì)則》中規(guī)定“對(duì)股票轉(zhuǎn)讓所得征收個(gè)人所得稅的辦法,由財(cái)政部另行制定”,現(xiàn)行的辦法是,對(duì)股票轉(zhuǎn)讓不征個(gè)人所得稅。這種優(yōu)惠在證券市場(chǎng)發(fā)展的初期的確有很大的促進(jìn)作用,但隨著證券市場(chǎng)的不斷規(guī)范,它的負(fù)面效應(yīng)也越來(lái)越明顯,它會(huì)促使股票投資者注重短期炒作,增加了股票的投機(jī)成分,不利于中長(zhǎng)期投資,容易引發(fā)股市的震蕩。同時(shí),國(guó)家對(duì)企業(yè)的資本利得規(guī)定也不盡相同,對(duì)內(nèi)資企業(yè)的資本利得納入企業(yè)所得稅的應(yīng)稅所得中,其資本損失不沖減當(dāng)期所得,而對(duì)外資企業(yè)轉(zhuǎn)讓不是其設(shè)在中國(guó)境內(nèi)的機(jī)構(gòu)場(chǎng)所所持有的B股取得的資本利得卻暫免征稅,并且資本損失可以沖減當(dāng)期所得,導(dǎo)致內(nèi)外資企業(yè)的不公平競(jìng)爭(zhēng)。
三、完善我國(guó)證券市場(chǎng)稅收政策的相關(guān)建議
1.建立系統(tǒng)和健全的證券稅收制度。盡管我國(guó)目前證券稅收政策目標(biāo)是多重的,但政策工具卻是單一的,主要是證券交易印花稅,代替其他稅種實(shí)現(xiàn)特定的政策目標(biāo)。隨著證券市場(chǎng)規(guī)模的日益擴(kuò)張,有必要建立相對(duì)獨(dú)立的證券稅種和稅制,實(shí)現(xiàn)政策工具的多元化。這是因?yàn)?一是為了實(shí)現(xiàn)政府在證券市場(chǎng)中的多重政策目標(biāo)。現(xiàn)行證券交易印花稅在籌集財(cái)政收入方面能有效地發(fā)揮作用,但在調(diào)控市場(chǎng)及調(diào)節(jié)收入分配方面作用不大。二是我國(guó)稅制結(jié)構(gòu)變遷的必然選擇。隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,我國(guó)的稅制結(jié)構(gòu)將實(shí)現(xiàn)由現(xiàn)行的以流轉(zhuǎn)稅和所得稅為主,逐步轉(zhuǎn)向以所得稅為主。此時(shí),所得稅無(wú)論在收入總量,還是調(diào)控作用方面都將發(fā)揮更大的作用。與此相適應(yīng),證券市場(chǎng)的稅收政策工具也將由現(xiàn)行的主要依靠證券交易印花稅轉(zhuǎn)變?yōu)橥瑫r(shí)依靠印花稅和資本利得稅、遺產(chǎn)和贈(zèng)與稅等多稅種,因此,我國(guó)稅制結(jié)構(gòu)的變遷也要求構(gòu)建系統(tǒng)和健全的證券市場(chǎng)稅收制度。
2.調(diào)整證券交易印花稅的征收辦法。一是將證券交易印花稅確立為獨(dú)立的稅種。雖然就實(shí)質(zhì)而言,我國(guó)當(dāng)前的證券交易印花稅是一個(gè)獨(dú)立的稅種,但其法律依據(jù)不足,而只是作為印花稅的特別稅目得以確立其法律依據(jù)僅僅是國(guó)家稅務(wù)總局和體改委聯(lián)合的公文,這與我國(guó)制定稅法的法律程序不符。因此,有必要通過(guò)授權(quán),由國(guó)務(wù)院頒布一些補(bǔ)充規(guī)定,以此來(lái)提高證券交易印花稅的法律級(jí)次,將其真正確立為獨(dú)立的稅種。二是按證券品種和持有時(shí)間長(zhǎng)短實(shí)行差別稅率。對(duì)不同的證券品種實(shí)行差別稅率,能有效地對(duì)某些券種加以扶植,體現(xiàn)國(guó)家的投資結(jié)構(gòu)政策。至于各應(yīng)稅品種稅率的高低,應(yīng)根據(jù)其預(yù)期收益率和流動(dòng)性來(lái)確定。同時(shí)還應(yīng)根據(jù)投資者持有證券品種時(shí)間的長(zhǎng)短,分別設(shè)計(jì)不同的稅率,持有時(shí)間越長(zhǎng),適用的稅率越高,這樣有利于提高證券品種的流動(dòng)性,推動(dòng)證券市場(chǎng)的發(fā)展。三是實(shí)行單向征收,將納稅人確定為證券交易的賣方。當(dāng)前的雙向征收,提高了有價(jià)證券的交易成本,在我國(guó)未開(kāi)征證券交易所得稅的情況下,對(duì)組織財(cái)政收入、打擊投機(jī)行為確實(shí)起到了一定的作用,但從實(shí)際來(lái)看,這種作用的有效性是有限的。從理論上分析,僅對(duì)賣方征稅有利于鼓勵(lì)長(zhǎng)期投資,抑制投機(jī),這也是實(shí)踐中多數(shù)國(guó)家的一般做法。
3.消除對(duì)公司和股東個(gè)人股息、紅利的重復(fù)征稅。世界上許多國(guó)家和地區(qū)都在力爭(zhēng)避免重復(fù)征稅,有許多經(jīng)驗(yàn)值得我國(guó)借鑒。西方國(guó)家主要采取兩種方式來(lái)消除或緩解重復(fù)征稅:一是實(shí)行扣除制或雙稅率制?？鄢频淖龇ㄊ窃试S公司從應(yīng)稅所得中扣除部分或全部的股息。比如美國(guó)為了減輕重復(fù)征稅,規(guī)定股東每年取得的第一個(gè)200美元股息可以免征所得稅。雙稅率制又稱分率制,即對(duì)公司分配的股息按低稅率征稅,對(duì)留存收益按高稅率征稅。這樣做也部分減輕了重復(fù)征稅,但公司的額外負(fù)擔(dān)并未減輕,因此很少采用。二是實(shí)行抵免制和免征制。抵免制的核心是當(dāng)股東個(gè)人獲得股息或紅利,在計(jì)征個(gè)人所得稅時(shí),應(yīng)扣除這筆收入在公司繳納企業(yè)所得稅時(shí)已支付的稅款,這一方法為西方大多數(shù)國(guó)家采用。免征制是指股東個(gè)人所得的股息或紅利收入不作為個(gè)人的一項(xiàng)所得,免除繳納個(gè)人所得稅。如希臘和我國(guó)的香港特別行政區(qū)都采用這一做法,它可以比較徹底地消除重復(fù)征稅。在我國(guó),比較理想的選擇是采用抵免制和扣除制,既可以保證國(guó)家財(cái)政收入。又能比較徹底地消除重復(fù)征稅,還能與國(guó)際常規(guī)接軌。免稅制雖然可以做到徹底消除重復(fù)征稅,但勢(shì)必減少財(cái)政收入,在目前我國(guó)財(cái)政拮據(jù)的情況下不宜采用。
4.統(tǒng)一上市公司企業(yè)所得稅政策。我國(guó)股份制企業(yè)間的稅負(fù)不公平,其實(shí)質(zhì)就是對(duì)上市公司實(shí)行稅收優(yōu)惠。一般來(lái)講,上市公司具有一定的生產(chǎn)規(guī)模和良好的經(jīng)營(yíng)管理基礎(chǔ),而且能通過(guò)發(fā)行股票募集到資金,因此,理應(yīng)成為國(guó)家稅收的重要來(lái)源,對(duì)其減免所得稅的優(yōu)惠,勢(shì)必減少國(guó)家財(cái)政收入。這種以減少國(guó)家收入為代價(jià)來(lái)?yè)Q取企業(yè)內(nèi)部轉(zhuǎn)機(jī)建制的政策,可能使這些企業(yè)缺乏加強(qiáng)管理和提高效益的內(nèi)在壓力,實(shí)際情況也證實(shí)了這一點(diǎn)。同時(shí)對(duì)上市公司減免稅,對(duì)非上市公司是極不公平的。上市公司原有的良好經(jīng)營(yíng)基礎(chǔ)和上市融資已經(jīng)為這些公司提供了市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的優(yōu)勢(shì),若再加上稅收優(yōu)惠,就會(huì)使非上市公司在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中的處境更加艱難。從國(guó)家宏觀政策角度考慮,優(yōu)勝劣汰只能通過(guò)促使企業(yè)內(nèi)部的優(yōu)勢(shì)得到真正發(fā)揮來(lái)實(shí)現(xiàn),而不是通過(guò)“殺富濟(jì)貧”的政策來(lái)實(shí)現(xiàn)。因此,國(guó)家應(yīng)該執(zhí)行規(guī)范、統(tǒng)一的法人所得稅,改變上市公司和非上市公司之間及各上市公司之間稅負(fù)不公的局面,這樣才能促進(jìn)證券市場(chǎng)的正常發(fā)展和公司間的公平競(jìng)爭(zhēng)。
[參考文獻(xiàn)]
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關(guān)鍵詞：國(guó)有資產(chǎn) 無(wú)償劃轉(zhuǎn) 稅務(wù)處理
國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)作為一種特殊的資源整合方式，對(duì)合理配置經(jīng)濟(jì)資源，調(diào)整國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)布局和結(jié)構(gòu)起著重要的作用。在實(shí)際工作中，國(guó)有集團(tuán)的母子公司之間以及所屬的子公司之間經(jīng)常發(fā)生無(wú)償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)的現(xiàn)象。但是在目前的稅收法規(guī)中，對(duì)無(wú)償劃轉(zhuǎn)的稅務(wù)處理并沒(méi)有具體的規(guī)定，從而導(dǎo)致相關(guān)主體在稅務(wù)處理上存在較大困惑，本文擬對(duì)此問(wèn)題進(jìn)行探討。
一、國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)和資產(chǎn)重組的區(qū)別
企業(yè)國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)是指企業(yè)因管理體制改革、組織形式調(diào)整和資產(chǎn)重組等原因引起的整體或部分國(guó)有資產(chǎn)在不同國(guó)有產(chǎn)權(quán)主體之間的無(wú)償轉(zhuǎn)移。而資產(chǎn)重組，是指企業(yè)資產(chǎn)的擁有者、控制者與企業(yè)外部的經(jīng)濟(jì)主體進(jìn)行的，對(duì)企業(yè)資產(chǎn)的分布狀態(tài)進(jìn)行重新組合、調(diào)整、配置的過(guò)程，包括企業(yè)合并和分立、資產(chǎn)剝離或所擁有股權(quán)出售、資產(chǎn)置換等公司資產(chǎn)與公司外部資產(chǎn)或股權(quán)互換的活動(dòng)?；诖硕x，筆者認(rèn)為國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)和資產(chǎn)重組的主要區(qū)別在于是否“無(wú)償”。只有弄清楚二者的區(qū)別后，在分析國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)的稅務(wù)處理時(shí)，才可以避免將有關(guān)資產(chǎn)重組的稅收政策適用于國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)，從而出現(xiàn)稅務(wù)處理上的錯(cuò)誤。
二、國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)的稅務(wù)處理
國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)主要涉及到企業(yè)所得稅、增值稅、營(yíng)業(yè)稅、土地增值稅、印花稅和契稅。目前，針對(duì)國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)的稅務(wù)處理，因沒(méi)有具體的稅收政策和法規(guī)，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)相關(guān)政策的理解和執(zhí)行程度千差萬(wàn)別，導(dǎo)致涉稅主體對(duì)于是否繳納、如何繳納上述稅種存在著較大的爭(zhēng)議。下面，結(jié)合我國(guó)現(xiàn)有的稅收政策和法規(guī)，就不同稅種處理逐一進(jìn)行分析。
（一）企業(yè)所得稅
國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)時(shí)接收方和轉(zhuǎn)讓方均應(yīng)當(dāng)依照稅法規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。
首先對(duì)于接收方來(lái)說(shuō)，根據(jù)企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)接受的來(lái)自其他企業(yè)、組織或者個(gè)人無(wú)償給予的貨幣性資產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)為接受捐贈(zèng)收入，屬于企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入。由此可見(jiàn)，無(wú)償劃轉(zhuǎn)中接收方接受到的資產(chǎn)應(yīng)視同接受捐贈(zèng)，按照接受資產(chǎn)的公允價(jià)值確認(rèn)捐贈(zèng)收入，并入當(dāng)期應(yīng)納稅所得，依法計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。
其次對(duì)于轉(zhuǎn)讓方來(lái)說(shuō)，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問(wèn)題的通知》的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)將資產(chǎn)用于對(duì)外捐贈(zèng)，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入。因此，國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)中的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓方應(yīng)視同銷售相關(guān)資產(chǎn)，按劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)公允價(jià)值和賬面價(jià)值的差額確定應(yīng)稅收入，計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。
（二）增值稅
國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)時(shí)，如涉及貨物和固定資產(chǎn)（不包括不動(dòng)產(chǎn)）的轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓方應(yīng)繳納增值稅。根據(jù)增值稅暫行條例的相關(guān)規(guī)定，單位將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物無(wú)償贈(zèng)送其他單位，視同銷售貨物，繳納增值稅。由此可見(jiàn)，國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)應(yīng)視同銷售，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅。具體確定資產(chǎn)銷售收入時(shí)可依據(jù)國(guó)稅函[2008]828號(hào)第三條的相關(guān)規(guī)定，屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對(duì)外銷售價(jià)格確定銷售收入；屬于外購(gòu)的資產(chǎn)，可按照購(gòu)入時(shí)的價(jià)格確定銷售收入。
（三）營(yíng)業(yè)稅
通常情況下，國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)時(shí)若涉及不動(dòng)產(chǎn)或土地使用權(quán)劃轉(zhuǎn)，轉(zhuǎn)讓方應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅。根據(jù)2008年修訂后的營(yíng)業(yè)稅暫行條例的相關(guān)規(guī)定，單位將不動(dòng)產(chǎn)或土地使用權(quán)無(wú)償贈(zèng)送其他單位，視同發(fā)生應(yīng)稅行為。因此，國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)中如涉及到廠房、房屋等不動(dòng)產(chǎn)及土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓時(shí)，資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓方應(yīng)視同發(fā)生應(yīng)稅行為，按照規(guī)定繳納5%的營(yíng)業(yè)稅。
但在實(shí)務(wù)操作中，出于稅收籌劃目的，可將無(wú)償劃轉(zhuǎn)變?yōu)橐詿o(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股，再轉(zhuǎn)讓相應(yīng)股權(quán)，則可免征營(yíng)業(yè)稅。其依據(jù)是《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知》的相關(guān)規(guī)定，自2003年1月1日 起，以無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤(rùn)分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征收營(yíng)業(yè)稅。在投資后轉(zhuǎn)讓其股權(quán)的也不征收營(yíng)業(yè)稅。
（四）土地增值稅
國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)時(shí)若涉及到國(guó)有土地使有權(quán)、地上建筑物及其附著物轉(zhuǎn)讓時(shí)，轉(zhuǎn)讓方應(yīng)繳納土地增值稅。雖然，根據(jù)土地增值稅暫行條例的相關(guān)規(guī)定，以出售或者其他方式有償轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物的單位，為土地增值稅的納稅義務(wù)人，這其中不包括以繼承、贈(zèng)與方式無(wú)償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。但是，在《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問(wèn)題規(guī)定的通知》（財(cái)稅[1995]48號(hào)）中對(duì)“贈(zèng)與”進(jìn)行了明確，主要指如下情況：（1）房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈(zèng)與直系親屬或承擔(dān)直接贍養(yǎng)義務(wù)人的；（2）房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人通過(guò)中國(guó)境內(nèi)非營(yíng)利的社會(huì)團(tuán)體、國(guó)家機(jī)關(guān)將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈(zèng)與教育、民政和其他社會(huì)福利、公益事業(yè)的。從以上法規(guī)來(lái)看，國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)中涉及到的土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物的轉(zhuǎn)讓，因不屬于上述兩種“贈(zèng)與”情況，所以資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓方應(yīng)按規(guī)定繳納土地增值稅。
（五）印花稅
國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)時(shí)，若轉(zhuǎn)讓雙方簽訂了產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，則轉(zhuǎn)讓方和接收方均應(yīng)繳納印花稅。根據(jù)印花稅暫行條例的相關(guān)規(guī)定，產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，是指單位和個(gè)人產(chǎn)權(quán)的買賣、繼承、贈(zèng)與、交換、分割等所立的書據(jù)。產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)為印花稅應(yīng)納稅憑證，按所載金額萬(wàn)分之五貼花。由此可見(jiàn)，國(guó)有資產(chǎn)的無(wú)償劃轉(zhuǎn)中，如果涉及到相關(guān)產(chǎn)權(quán)過(guò)戶登記，轉(zhuǎn)讓雙方簽訂了產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)的，則轉(zhuǎn)讓方和接收方均應(yīng)當(dāng)按所載金額的萬(wàn)分之五繳納印花稅。
此外，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于辦理上市公司國(guó)有股權(quán)無(wú)償轉(zhuǎn)讓暫不征收證券（股票）交易印花稅有關(guān)審批事項(xiàng)的通知》（國(guó)稅[2004]941號(hào)），對(duì)經(jīng)國(guó)務(wù)院和省級(jí)人民政府決定或批準(zhǔn)進(jìn)行的國(guó)有（含國(guó)有控股）企業(yè)改組改制而發(fā)生的上市公司國(guó)有股權(quán)無(wú)償轉(zhuǎn)讓行為，暫不征收證券（股票）交易印花稅。
（六）契稅
國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)時(shí)若涉及到土地使用權(quán)、房屋權(quán)屬的轉(zhuǎn)移時(shí)，資產(chǎn)接收方應(yīng)繳納契稅。根據(jù)契稅暫行條例及其實(shí)施細(xì)則的相關(guān)規(guī)定，在中國(guó)境內(nèi)轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬，承受的單位為契稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照規(guī)定繳納契稅。同時(shí)條例規(guī)定，轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬的行為包括土地使用權(quán)的贈(zèng)與和房屋贈(zèng)與。由此可見(jiàn)，國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)時(shí)若涉及到土地使用權(quán)、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移時(shí)，資產(chǎn)接收方應(yīng)繳納契稅。且根據(jù)條例的相關(guān)規(guī)定，土地使用權(quán)贈(zèng)與、房屋贈(zèng)與的契稅計(jì)稅依據(jù)，由征收機(jī)關(guān)參照土地使用權(quán)出售、房屋買賣的市場(chǎng)價(jià)格核定。
三、針對(duì)國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)稅務(wù)處理的建議
從以上分析可以看出，按照目前稅收政策和法規(guī)，國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)中所涉及到的各個(gè)稅種，轉(zhuǎn)讓方和接收方均應(yīng)根據(jù)具體情況，明確納稅主體后據(jù)實(shí)繳納稅費(fèi)。但在實(shí)務(wù)操作中，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局近年來(lái)針對(duì)一些單個(gè)大型國(guó)有企業(yè)資產(chǎn)的無(wú)償劃轉(zhuǎn)，了很多稅收優(yōu)惠通知。例如《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于中國(guó)建銀投資有限責(zé)任公司有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[ 2005]160號(hào)）等等，這些通知的被大多數(shù)國(guó)有企業(yè)當(dāng)作范例，因“有例可循”而認(rèn)為國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)不需交納相關(guān)稅金，由此給企業(yè)的稅務(wù)處理埋下了很多隱患。
黨的十八屆三中全會(huì)中指出要進(jìn)一步深化國(guó)有企業(yè)改革，推動(dòng)國(guó)有企業(yè)完善現(xiàn)代企業(yè)制度，支持各種非公有制經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)。首先要做到的是國(guó)有企業(yè)和非公有制經(jīng)濟(jì)的公平競(jìng)爭(zhēng)，堅(jiān)持權(quán)利平等、機(jī)會(huì)平等、規(guī)則平等。針對(duì)單個(gè)國(guó)有企業(yè)無(wú)償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)的稅收優(yōu)惠通知，顯然與以上精神嚴(yán)重不符。為此，筆者提出以下建議：
（一）國(guó)家應(yīng)該出臺(tái)針對(duì)國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)統(tǒng)一的政策與法規(guī)，杜絕一事一議和個(gè)案審批，不再就單個(gè)國(guó)有企業(yè)的無(wú)償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)任何稅收優(yōu)惠通知，減少企業(yè)各種尋租的可能。
（二）稅務(wù)部門要進(jìn)一步規(guī)范國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)的稅務(wù)處理，明確無(wú)償劃轉(zhuǎn)中涉及的稅種、納稅主體、計(jì)稅依據(jù)、納稅期限等內(nèi)容，真正做到尺度統(tǒng)一，防止各種越權(quán)自定章法，隨意減免稅收現(xiàn)象的發(fā)生。
（三）從企業(yè)層面來(lái)說(shuō)，財(cái)務(wù)人員應(yīng)合理進(jìn)行稅收籌劃，通過(guò)某種安排，轉(zhuǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)為資產(chǎn)重組或特殊資產(chǎn)重組，盡量使用已有的稅收優(yōu)惠政策，化解潛在的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
參考資料：
[1]陳曉紅.無(wú)償劃轉(zhuǎn)模式下的財(cái)稅處理[J].財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2011；09
[2]藍(lán)泗方.股權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)要考量稅收成本[Z].中國(guó)稅務(wù)報(bào)，2013.1.14
【關(guān)鍵詞】程管理單位；收入項(xiàng)目；涉稅種項(xiàng)目；納稅分析；合理納稅
1 水利工程單位情況簡(jiǎn)介
東臺(tái)市堤閘管理處在上級(jí)財(cái)政部門未實(shí)施全額撥款的情況下，全面履行工作職能，努力提高工程管理水平，為堤?hào)|地區(qū)提供良好的水環(huán)境作出了應(yīng)有的努力。但是，工程管理達(dá)標(biāo)晉級(jí)的更高要求、人員經(jīng)費(fèi)大幅度的增長(zhǎng)等因素導(dǎo)致經(jīng)費(fèi)缺口問(wèn)題日益突出。該處利用水利工程及其水土資源優(yōu)勢(shì)開(kāi)展多種經(jīng)營(yíng)，一定程度上緩解了經(jīng)費(fèi)缺口問(wèn)題。
該處地處東臺(tái)沿海，主要水利工程有涵閘、堤壩、河岸、河道等。主要的水土資源是涵閘兩邊的閘口市場(chǎng)門面房、堤壩兩邊的護(hù)堤壩土地、河道等。主要經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目有土地、水面（水塘）發(fā)包，防護(hù)林更新采伐樹(shù)木的銷售、果品銷售、苗木銷售、門面房出租等。這些經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的開(kāi)展，涉及到納稅問(wèn)題、具體關(guān)系到的稅種有增值稅、營(yíng)業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、房產(chǎn)稅、印花稅、企業(yè)所得稅等。因涉及稅種繁多，如何合理納稅成為一個(gè)值得探討的問(wèn)題。具體來(lái)說(shuō)，需納稅的項(xiàng)目、可免稅的項(xiàng)目以及納稅項(xiàng)目的相關(guān)稅率，都影響到經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的開(kāi)展，影響到水管單位的自身利益。這就要求我們必須熟知國(guó)家的稅法規(guī)定，對(duì)影響納稅的因素進(jìn)行綜合分析，從而實(shí)現(xiàn)合理納稅?，F(xiàn)以東臺(tái)市堤閘管理處（以下簡(jiǎn)稱堤閘管理處）為例，對(duì)水管單位涉稅情況作淺顯分析。
2 涉及增值稅分析
堤閘管理處以銷售樹(shù)木、果品、苗木、竹子等作為主要收入來(lái)源。根據(jù)國(guó)家稅法規(guī)定，銷售商品屬于增值稅納稅范圍。
增值稅的優(yōu)惠條款中免征增值稅第（一）條為農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品；所稱農(nóng)業(yè)，是指種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、林業(yè)、牧業(yè)、水產(chǎn)業(yè)。農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者，包括從事農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的單位和個(gè)人。農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品，是指直接從事植物的種植、收割和動(dòng)物的飼養(yǎng)、捕撈的單位和個(gè)人銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品。
對(duì)照相關(guān)稅法，堤閘管理處屬于從事農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的單位，那么銷售的自產(chǎn)樹(shù)木、果品、苗木、竹子屬于免稅商品，故不需要繳納增值稅。
3 涉及營(yíng)業(yè)稅分析
堤閘管理處轉(zhuǎn)讓土地、水面（水塘）土地、水面使用權(quán)、出租閘口市場(chǎng)門面房的發(fā)包收入，作為第二大收入，全年發(fā)包收入在300萬(wàn)元左右，根據(jù)營(yíng)業(yè)稅法規(guī)定應(yīng)作為出租土地使用權(quán)繳納營(yíng)業(yè)稅，稅率為5%，同時(shí)還需要繳納城市維護(hù)建設(shè)稅0.25%，教育費(fèi)附加為0.01%，三項(xiàng)合計(jì)需繳納稅費(fèi)為15.78萬(wàn)元。（5.26%*300萬(wàn)）
細(xì)讀《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》的規(guī)定免稅項(xiàng)目第四條規(guī)定，將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者用于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)，免征營(yíng)業(yè)稅（《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于對(duì)若干項(xiàng)目免征營(yíng)業(yè)稅的通知》財(cái)稅字[1994]002號(hào)），堤閘管理處發(fā)包的土地、水面給農(nóng)戶、養(yǎng)殖戶都是種植農(nóng)作物或養(yǎng)殖水產(chǎn)品，根據(jù)規(guī)定是直接用于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)，可見(jiàn)應(yīng)屬于免稅范圍，不需要繳納營(yíng)業(yè)稅。
4 涉及房產(chǎn)稅分析
房產(chǎn)稅是以房屋為征稅對(duì)象，按照房屋的計(jì)稅余值或租金收入向產(chǎn)權(quán)所有人征收的一種財(cái)產(chǎn)稅。
堤閘管理處因管轄段面長(zhǎng)，管理分支機(jī)構(gòu)多，房屋計(jì)稅余值達(dá)數(shù)百萬(wàn)元，外加閘口門面房出租收入需按12%的高稅率納稅，房產(chǎn)稅納稅數(shù)額較大。
根據(jù)房產(chǎn)稅優(yōu)惠政策第二條規(guī)定由國(guó)家財(cái)政部門撥付事業(yè)經(jīng)費(fèi)（全額或差額）的單位本身業(yè)務(wù)范圍內(nèi)使用的房產(chǎn)免征房產(chǎn)稅，堤閘管理處大部分房產(chǎn)都為本身業(yè)務(wù)范圍內(nèi)使用，應(yīng)免征房產(chǎn)稅，只有閘口市場(chǎng)的出租房需繳納。根據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定，門面房出租涉及的稅種有營(yíng)業(yè)稅，房產(chǎn)稅、印花稅、城市維護(hù)建設(shè)稅，每年門面房出租收入按10萬(wàn)元計(jì)算，根據(jù)相關(guān)稅率計(jì)算為營(yíng)業(yè)稅為5%，房產(chǎn)稅12%，印花稅0.1%，城市維護(hù)建設(shè)稅0.25%，教育費(fèi)附加為0.01%，應(yīng)繳納稅費(fèi)合計(jì)為1.736萬(wàn)元[10萬(wàn)*（5%+12%+0.1%+0.25%+ 0.01%）]。
出租閘口門面房涉及稅費(fèi)項(xiàng)目多，繳納稅費(fèi)比例高，是堤閘管理處的主要稅負(fù)，就要求我們仔細(xì)研究稅法相關(guān)優(yōu)惠條款，通過(guò)合理的方法避免過(guò)多納稅。經(jīng)過(guò)分析，可以對(duì)房租收入作出調(diào)整，對(duì)門面出租收取一定的房租，收取一定的垃圾處理費(fèi)（垃圾處理都是由堤閘管理處負(fù)責(zé)），再收取一定的場(chǎng)地使用費(fèi)。根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》規(guī)定單位和個(gè)人提供的垃圾處置勞務(wù)不屬于營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)，對(duì)其處置垃圾取得的垃圾處置費(fèi)，不征收營(yíng)業(yè)稅（《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于垃圾處置費(fèi)征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的批復(fù)》國(guó)稅函[2005]1128號(hào)）。場(chǎng)地使用費(fèi)收取應(yīng)以河道占用費(fèi)收取。
堤閘管理處還有過(guò)閘費(fèi)收入、上級(jí)財(cái)政補(bǔ)助收入、河道占用費(fèi)收入，根據(jù)營(yíng)業(yè)稅優(yōu)惠規(guī)定，凡經(jīng)中央及省級(jí)財(cái)政部門批準(zhǔn)納入預(yù)算管理或財(cái)政專戶管理的行政事業(yè)性收費(fèi)、上級(jí)財(cái)政補(bǔ)助收入均不征收營(yíng)業(yè)稅。
5 涉及印花稅分析
印花稅是以經(jīng)濟(jì)活動(dòng)各經(jīng)濟(jì)交往中書立、領(lǐng)受應(yīng)稅憑證的行為為征稅對(duì)象的一種稅。
堤閘管理處有訂立合同印花稅、賬簿印花稅，訂立合同包括樹(shù)木銷售、土地水面發(fā)包、房屋出租、工程施工等，其中樹(shù)木銷售、土地水面發(fā)包免征增值稅和營(yíng)業(yè)稅，根據(jù)稅法規(guī)定同樣免征印花稅，需繳納房屋出租、工程施工合同印花稅和賬簿印花稅，根據(jù)稅法規(guī)定，凡屬由國(guó)家財(cái)政撥付事業(yè)經(jīng)費(fèi)，實(shí)行差額預(yù)算管理的單位，其記載經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的賬簿，按其他賬簿定額貼花，不記載經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的賬簿不貼花。
6 涉及所得稅分析
企業(yè)所得稅是對(duì)我國(guó)境內(nèi)的企業(yè)和其他取得收入的組織的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得征收的所得稅。堤閘管理處雖然是工程管理性質(zhì)的事業(yè)單位，因有經(jīng)營(yíng)所得，自然也是所得稅納稅人，按稅法規(guī)定稅率應(yīng)為應(yīng)納稅所得額的25%，是高稅率，是單位高負(fù)擔(dān)。
根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，企業(yè)從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目的所得，可以免征、減征企業(yè)所得稅。按照《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第八十六條的解釋，從事下列項(xiàng)目的所得，免征企業(yè)所得稅：蔬菜、谷物、薯類、油料、豆類、棉花、麻類、糖料、水果、堅(jiān)果的種植；農(nóng)作物新品種的選育；中藥材的種植；林木的培育和種植；牲畜、家禽的飼養(yǎng)；林產(chǎn)品的采集；灌溉、農(nóng)產(chǎn)品初加工、獸醫(yī)、農(nóng)技推廣、農(nóng)機(jī)作業(yè)和維修等農(nóng)、林、牧、漁服務(wù)業(yè)項(xiàng)目；
以上項(xiàng)目可見(jiàn)堤閘管理處銷售樹(shù)木、果品、苗木、竹子等主要收入應(yīng)免所得稅項(xiàng)目，如果剔除林業(yè)收入上述三年所得稅前利潤(rùn)總額就為負(fù)數(shù)，也就不需要繳納所得稅了。
7 合理納稅對(duì)單位的影響
通過(guò)以上涉及稅種及稅率的簡(jiǎn)單分析，我們發(fā)現(xiàn)，在正常開(kāi)展經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)時(shí)，首先要吃透稅法的相關(guān)規(guī)定，做到既遵守國(guó)家稅法的規(guī)定，承擔(dān)一般納稅人的納稅義務(wù)，又要根據(jù)單位自身實(shí)際情況，合理節(jié)稅，從而達(dá)到真正意義上的合理納稅。
在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)大潮中，堤閘管理處作為水利工程管理單位，目前收入少，單位運(yùn)行經(jīng)費(fèi)、工程養(yǎng)護(hù)經(jīng)費(fèi)和上級(jí)工程經(jīng)費(fèi)的缺口嚴(yán)重制約著單位的建設(shè)和發(fā)展。全面掌握國(guó)家稅收政策，合理進(jìn)行各項(xiàng)收入納稅，將有限的資金用在水利工程建設(shè)上，從而為更好地發(fā)揮水利工程設(shè)施的綜合效益奠定基礎(chǔ)。
參考文獻(xiàn)：
商業(yè)房產(chǎn)過(guò)戶需要繳納稅費(fèi)。事實(shí)上，只要是用于經(jīng)營(yíng)性的房屋都需要按照相關(guān)規(guī)定繳納稅費(fèi)。
需要交的稅費(fèi)具體包括契稅，90平方米及以下普通住房，且該住房屬于家庭少有住房的，減按1％稅率征收契稅，90-144平米普通住宅1.5％，超過(guò)144平米3％，非住宅3％。印花稅，稅率為總房款的0.05％。大修基金，稅率為購(gòu)房款的2％-3％。銀行按揭費(fèi)用。抵押登記費(fèi)，80元／戶。權(quán)證印花稅，5元／戶。保險(xiǎn)費(fèi)，財(cái)險(xiǎn)保險(xiǎn)費(fèi)＝總房款×年費(fèi)率×年限系數(shù)。
根據(jù)《中華人民共和國(guó)房產(chǎn)稅暫行條例》第七條明確規(guī)定：“房產(chǎn)稅按年征收、分期繳納?！币蚨慨a(chǎn)稅是需要每年繳納的。但納稅期限由省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定，就有各城市、地區(qū)的征稅時(shí)間并不一致的說(shuō)法。
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【關(guān)鍵詞】房地產(chǎn)；估價(jià)；稅費(fèi)；體系；核算
在應(yīng)用不動(dòng)產(chǎn)估價(jià)三大方法――比較法、收益法、成本法對(duì)房地產(chǎn)進(jìn)行估價(jià)時(shí)，經(jīng)常遇到與估價(jià)對(duì)象密切相關(guān)的一些稅費(fèi)問(wèn)題，這其中尤以收益法和成本法最為突出。因此，有關(guān)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)、經(jīng)營(yíng)、轉(zhuǎn)讓等經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的稅費(fèi)問(wèn)題也就成為房地產(chǎn)估價(jià)師在應(yīng)用收益法和成本法進(jìn)行估價(jià)時(shí)的一個(gè)突出問(wèn)題。
一、稅費(fèi)與房地產(chǎn)估價(jià)的關(guān)系
我們這里所討論的稅費(fèi)與房地產(chǎn)估價(jià)兩種主要方法――收益法和成本法密切相關(guān)。如果把估價(jià)對(duì)象理解是一種權(quán)利，而不僅僅是估價(jià)對(duì)象實(shí)體自身，那么這里所述的稅費(fèi)就是權(quán)利人擁有該項(xiàng)權(quán)利或利用該權(quán)利創(chuàng)造收益所必須或者應(yīng)當(dāng)支出的成本和費(fèi)用。
所以，如果不能全面掌握房地產(chǎn)估價(jià)中的有關(guān)稅費(fèi)并恰當(dāng)運(yùn)用，那么可能會(huì)造成估價(jià)結(jié)論的聯(lián)疵。
二、與房地產(chǎn)估價(jià)相關(guān)的稅法體系
稅法是稅收的法律表現(xiàn)形式，稅收則是稅法所確定的具體內(nèi)容。我國(guó)現(xiàn)行稅法體系有七大類：包括流轉(zhuǎn)稅、資源稅、所得稅、特定目的稅、財(cái)產(chǎn)和行為稅、農(nóng)業(yè)稅、關(guān)稅。在這七大類稅法中，與房地產(chǎn)估價(jià)直接相關(guān)的有：流轉(zhuǎn)稅類：營(yíng)業(yè)稅。
資源稅類：城鎮(zhèn)土地使用稅。
所得稅類：企業(yè)所得稅、外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅。
特定目的稅類：固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、土地增值稅、耕地占用稅。
財(cái)產(chǎn)和行為稅類：房產(chǎn)稅、城市房地產(chǎn)稅、印花稅、契稅。
三、收益法房地產(chǎn)估價(jià)涉及稅費(fèi)的核算
采用收益法對(duì)房地產(chǎn)進(jìn)行估價(jià)時(shí)，概括地講，所涉及的稅費(fèi)有：營(yíng)業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加、房產(chǎn)稅、土地使用稅（費(fèi)）、土地增值稅、印花稅。租賃管理費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、土地收益金和所得稅。
在房地產(chǎn)估價(jià)中如何確定上述稅費(fèi)，主要根據(jù)估價(jià)對(duì)象、收益途徑以及價(jià)值定義來(lái)判斷。
1、出租性收益應(yīng)當(dāng)考慮的稅費(fèi)及其確定方法
（1）營(yíng)業(yè)稅：其法律依據(jù)是1994年1月 l日起施行的《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》和 2001年 1月 1日起施行的財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局通知，前者適用于單位出租房地產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)行為，后者適用于個(gè)人出租房地產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)行為。兩者的稅基均為租金收入，納稅義務(wù)人也均為取得租金收入的出租人，所不同的是稅率有所差別：前者為5%，后者為3%。
（2）城市維護(hù)建設(shè)稅：其法律依據(jù)是《城市維護(hù)建設(shè)稅暫行條例》，稅基為營(yíng)業(yè)稅額，稅率為：城市市區(qū)7%、郊縣城鎮(zhèn)5%、農(nóng)村1%。
（3）教育費(fèi)附加：其法律依據(jù)是《征收教育費(fèi)附加的暫行規(guī)定》，稅基為營(yíng)業(yè)稅額，稅率不分城市市區(qū)。郊縣城鎮(zhèn)和農(nóng)村統(tǒng)一為3%。
（4）房產(chǎn)稅：其法律依據(jù)是《房地產(chǎn)稅暫行條例》和221年1月1日起施行的財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局通知，前者適用于單位出租房地產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)行為，后者適用于個(gè)人出租居民住房的經(jīng)濟(jì)行為。兩者稅基均為租金收入，稅率分別為12%和4%。
（5）土地使用稅（費(fèi)）：其法律依據(jù)是《城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》，其計(jì)稅（費(fèi)）的基準(zhǔn)為實(shí)際使用土地的面積，稅率由土地所在地的省級(jí)或市級(jí)人民政府規(guī)定。
（6）印花稅：其法律依據(jù)為《印花稅暫行條例》，其稅基為租金收N，稅率為 0. l%。
（7）所得稅：其法律依據(jù)為《企業(yè)所得稅暫行條例》和《個(gè)人所得稅法》，其稅基均為應(yīng)稅所得，對(duì)于企業(yè)單位有33%、27%、18%、15%等多檔比例稅率，個(gè)人出租適用的稅率為10%。
2、產(chǎn)權(quán)售讓性收益應(yīng)當(dāng)考慮的稅費(fèi)及其確定方法
（1）營(yíng)業(yè)稅：其法律依據(jù)是《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》，稅基為銷售房地產(chǎn)的銷售收入，稅率為5%。
（2）城市維護(hù)建設(shè)稅：其法律依據(jù)是《城市維護(hù)建設(shè)稅暫行條例》，稅基為營(yíng)業(yè)稅額，稅率為：城市市區(qū)7%、郊縣城鎮(zhèn)5%、農(nóng)村1%。
（3）教育費(fèi)附加：其法律依據(jù)是《征收教育費(fèi)附加的暫行規(guī)定》，稅基為營(yíng)業(yè)稅額，稅率不分城市市區(qū)。郊縣城鎮(zhèn)和農(nóng)村統(tǒng)一為3%。
（4）印花稅：其法律依據(jù)為《印花稅暫行條例》，其稅基為銷售合同金額即銷售收入，稅率為0.03%。
（5）土地增值稅：其法律依據(jù)為《土地增值稅暫行條例》，稅基為售讓取得的增值額。稅率為差額累進(jìn)稅率，分別為30%、的院、50%和60%四個(gè)檔次。
（6）土地收益金：其法律依據(jù)為《城市房地產(chǎn)管理法》，計(jì)算范圍僅限于劃拔土地上的房屋出售和轉(zhuǎn)讓。通常情況下是房地合一進(jìn)行估價(jià)，估價(jià)結(jié)果再扣減“補(bǔ)交地價(jià)”。
（7）所得稅：其法律依據(jù)為《企業(yè)所得稅暫行條例》，其稅基均為應(yīng)稅所得，對(duì)于企業(yè)單位有33%。27%、18%、15%等多檔比例稅率。
所得稅應(yīng)當(dāng)作為收益法（包括由收益法演變的其他方法）在計(jì)算凈現(xiàn)金流量或凈收益的扣除項(xiàng)目，理由簡(jiǎn)述如下：首先，所得稅是國(guó)家以“法”的形式載明經(jīng)濟(jì)行為發(fā)生的主體之一必須向國(guó)家盡的義務(wù)，因此，從現(xiàn)金流量的概念來(lái)講，必定是現(xiàn)金的流出。其次，無(wú)論是“出租房地產(chǎn)取得租金收入”途徑，還是“售讓房地產(chǎn)取得銷售收入”途徑，從收益法估價(jià)理論的角度看，不僅僅是房地產(chǎn)的自然屬性，更重要的是一種“權(quán)利”，前者是分期讓渡房地產(chǎn)的使用權(quán)，后者是一次性讓渡房地產(chǎn)的所有權(quán)。
由于所得稅對(duì)不同納稅主體，可能會(huì)出現(xiàn)稅率上的差別，因而，同一宗房地產(chǎn)、不同的人或單位擁有它，導(dǎo)致估價(jià)結(jié)果會(huì)不同。這不是說(shuō)收益法本身有不嚴(yán)謹(jǐn)?shù)牡胤?，只能說(shuō)應(yīng)用收益法進(jìn)行估價(jià)時(shí)的復(fù)雜性不像應(yīng)用市場(chǎng)法那么直觀。
四、用成本法估價(jià)所涉及到的有關(guān)稅費(fèi)
1、與取得土地使用權(quán)有關(guān)的稅費(fèi)
（1）通過(guò)征用農(nóng)地取得的土地使用權(quán)，有農(nóng)地征用費(fèi)，其法律依據(jù)為《土地管理法》?！锻恋毓芾矸ā返谒氖邨l規(guī)定：第一款“征用土地的，按照被征用土地的原用途給予補(bǔ)償?！钡诙睢罢饔酶氐难a(bǔ)償費(fèi)用包括土地補(bǔ)償費(fèi)、安置補(bǔ)助費(fèi)以及地上附著物和青苗的補(bǔ)償費(fèi)。第三款“被征用土地上的附著物和青苗的補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)，由省、自治區(qū)、直轄市規(guī)定。”第四款“征用城市郊區(qū)的菜地，用地單位應(yīng)當(dāng)按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定繳納新菜地開(kāi)發(fā)建設(shè)基金?！钡谖蹇睢耙勒毡緱l第二款的規(guī)定支付土地補(bǔ)償費(fèi)和安置補(bǔ)助費(fèi)，尚不能使需要安置的農(nóng)民保持原有生活水平的，經(jīng)省、自治區(qū)、直轄市人民政府批準(zhǔn)，可以增加安置補(bǔ)助費(fèi)。但是，土地補(bǔ)償費(fèi)和安置補(bǔ)助費(fèi)的總和不得超過(guò)土地被征用前三年平均年產(chǎn)值的三十倍。”第六款“國(guó)務(wù)院根據(jù)社會(huì)、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平，在特殊情況下，可以提高征用耕地的土地補(bǔ)償費(fèi)和安置補(bǔ)助費(fèi)的標(biāo)準(zhǔn)。”
（2）通過(guò)在城市中進(jìn)行房屋拆遷取得的土地使用權(quán)，有城市房屋拆遷安置補(bǔ)償費(fèi)，其法律依據(jù)為《城市房屋拆遷管理?xiàng)l例》。該條例第二十。條規(guī)定：“貨幣補(bǔ)償?shù)慕痤~，根據(jù)被拆遷房屋的區(qū)位、用途、建筑面積等因素，以房地產(chǎn)市場(chǎng)評(píng)估價(jià)格確定。具體辦法由省、自治區(qū)、直轄市人民政府制定?！?/p>
（3）通過(guò)向政府或市場(chǎng)購(gòu)買取得的土地使用權(quán)，由購(gòu)地者承擔(dān)的稅費(fèi)有交易手續(xù)費(fèi)和契稅，前者由當(dāng)?shù)赜嘘P(guān)部門制定標(biāo)準(zhǔn)，后者根據(jù)《契稅暫行條例》。稅基為成交金額，稅率為3-5%。
2、與房地產(chǎn)建設(shè)有關(guān)的稅費(fèi)分成兩個(gè)部分
