時間：2023-06-21 08:56:21
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇法院審計存在的問題，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
1.注重執行款的收支核算的審計。一要關注是否每個案件的執行款收支情況都進行了記錄。審計人員應將執行款明細賬和各執行庭和有關科室審理的案件仔細核對，看看是否存在漏記、少計執行款的情況。二要關注執行款的退還情況。應重點關注執行款金額大、退款次數多、結余金額大的案件，進行重點審計。在審計中，我們發現，有的法院將幾個案件的執行款的退還情況列在一個案件執行款退還之中，另幾個案件不登明細賬，乍一看，還以為這個案件的執行款都已退還給了申請人，其實沒有。法院就是通過這種方法，來逃避有關部門的檢查。
2.加強對案卷的審計。在對案件的審計中，我們重點關注兩點：辦案經費的開支和退款手續。一是抽查了部分案件的審理情況，尤其是外地辦案的，注意其辦案經費是否在財務賬上有反映，如果沒有，則追問有關辦案人員，辦案經費從何而來。二是重點關注執行款領取情況，執行款是被誰領走的，有無辦案人員領用執行款的行為，領用手續是否規范等等。通過審計，我們發現存在辦案人員現金領用執行款，截留執行款的行為。
1.內部控制制度不健全。一是執行款的收繳未嚴格做到票款分離。法院業務庭有的工作人員開具執行款票據后直接收取現金，未上繳院財務管理，直接用于各項開支。二是執行款的領取手續不規范。部分執行款由案件經辦人代領，未全部退還申請人，而是從中截留了部分執行款。三是執行款票據管理不規范。多數法院未使用正規的執行款專用票據，而是使用自制票據，票據的領用和核銷也不嚴格。
2.執行款核算不清晰。一是財務上未分案件登記執行款收支明細，很難查清個案執行款的收支結余情況。二是往來賬未結轉。執行款明細賬只登記當年案件的收支情況，以往年度的執行款余額未結轉下年，審計時必須查閱以往年度的明細賬。
3.清退不及時，執行款結余較大。執行款屬于代管資金，法院在案件審理結束后，應及時將執行款退還給申請人。但在審計中發現，部分執行款長期滯留，未及時退還當事人。主要原因有：一是相當數量的案件比較復雜，案件審理時間長，或案件涉及多個申請人，執行款分割難度大，不能將執行款及時退還申請人。二是案件雖然執行完畢，但法院出于自身利益的考慮，遲遲未將執行款退還給當事人，導致執行款一直滯留賬上。
4.截留、擠占執行款。法院在收取執行款后，未將全部執行款退還給申請人，而是截留、擠占部分執行款，用于法院辦案經費、法院建設等。
三、規范執行款管理的建議
1.健全內部控制制度。建立健全執行款的收繳、登記、核算、分解、支付以及票據管理等環節相互制約的措施辦法，使內部管理能夠有章可循。執行部門和財務部門明確責任，做到相互配合、相互監督、相互制約，共同做好執行款的管理工作。
2.加強執行款的核算工作。法院執行款存在數量多，金額大、收付頻繁、執行時間長等特點，財務人員應加強工作責任心，認真做好執行款的核算工作，做到清晰、準確。
3.加強執行款的清退工作。法院應給當事人設置一個可供查詢執行款到戶、數量的平臺，讓當事人知道執行款的執行情況，及時做好執行款清退工作。
完善審計強制措施的理論依據
審計強制措施的設定必須符合權利與義務相統一的法律原則。任何一種法律關系的主體，都是權利與義務的結合體，行政法律關系也相同。與其他法律關系略有區別的是：行政權利在行政主體上轉化為行政職權，行政義務在行政主體上轉化為行政職責和行政責任。行政法律關系表現為行政職權與行政職責的對應統一關系。即：一個行政機關有多大的行政職權，也應該承擔多大行政職責，反之亦然。法律不應該也不允許存在無行政職權的行政職責。審計法明確了國家審計機關具有對被審計單位財政收支，財務收支真實性、合法性、效益性的監督職責，也同樣應賦予依法履行其職責的權限和法律手段，審計機關的職責與職權同樣應建立在對應統一的前提下。權限大于職責必將導致權利的擴大化和濫用，相反縮小和不必要的限制也難以保證審計機關職責的履行。這應是完善現行審計法律法規中審計職責與審計職權關系的理論依據。
完善審計強制措施的主要方面一、應設定財產查封的強制措施。查封財產，是指對被審計單位違法取得的動產或者不動產就地封存，防止被審計單位進行處分的強制措施。現行審計法律法規中只規定了審計機關對被審計單位違反國家規定的財政收支或財務收支行為可以采取封存賬冊資料的措施。雖然這一措施保證了審計機關在實施審計過程中的監督權，但從審計監督全過程看，僅僅查封賬冊資料并不能有效控制被審計單位非法取得的資產，而審計法實施條例中規定的“登記保存”措施與查封措施的法律含義和法律適用條件完全不同，嚴格意義上講不可相互替代。因此，應明確設定審計機關對被審計單位非法取得財產的查封措施。
二、應明確對被審計單位銀行存款凍結的強制措施。審計實踐表明，一些被審計單位的違法違規行為往往通過銀行賬戶進行。有的被審計單位以正常業務活動為由，混淆、轉移違紀資金，隱瞞違紀違規事實；有的違法違規取得的資產也以銀行存款形式存在。審計中如何對以上問題進行有效的控制仍然是審計機關需要解決的問題。其一，實施部門的含義要明確。雖然審計法規定審計機關對被審計單位正在進行的違反財政收支、財務收支的行為在制止無效時，可以通知財政部門和有關主管部門暫停撥付和暫停使用直接有關款項。但是暫停撥付并不能對已經撥付款項構成實際控制，同時“有關主管部門”的含義也不確切。其二，“暫停使用”的法律概念沒有明確解釋。現行商業銀行法中有查詢、凍結、扣劃的法律概念，而沒有“暫停使用”一詞。針對銀行存款如何實施“暫停使用”這一措施，審計機關難以向商業銀行作出解釋，而除商業銀行以外的“有關主管部門”又沒有控制被審計單位暫停使用存款的措施，審計機關難以實施對被審計單位違法違紀資金的強制措施。因此，審計法律中應明確審計機關對被審計單位違法違紀資金凍結銀行賬戶的強制措施，保證審計機關從資金源頭上制止和查處違法違紀問題。
審計執行階段強制措施的完善行政處罰法對當事人逾期不履行行政處罰決定的行為規定了三種強制執行措施：第一，按日加收百分之三罰款；第二，將查封、扣押的財物拍賣或者將凍結的存款劃撥抵繳罰款；第三，申請人民法院強制執行。行政訴訟法第66條規定：“公民、法人或者其他組織對具體行政行為在法定期限內不提起訴訟又不履行的，行政機關可以申請法院強制執行，或者依法強制執行。”由此可以得出以下結論：第一，在執行權的劃分上，法律可以規定行政機關自行執行，也可以規定申請人民法院執行或者兩者并行；第二，行政強制執行的形式或措施應符合法律的規定。
現行審計法律法規只在執行權的劃分上，規定了申請人民法院強制執行，而沒有規定審計機關自行執行。實踐表明，這一規定客觀上給審計機關履行職責帶來一定困難，無論在法律理論和法律實踐上都應進一步完善。其一，按行政責權統一的原則。作為經濟監督部門，審計機關對財政收支、財務收支具有再監督職責和依法處理權限。同時，作為審計機關處理、處罰依據的相關法律法規，如稅收、物價等法律法規相應的規定了自行執行權，而具有再監督職責的審計機關卻沒有自行執行權，顯然這是審計法律法規方面存在的缺陷。其二，從審計實踐方面看，一些本由審計機關就可以直接采取強制措施執行的審計決定，由于受到法律規定的制約而只能申請人民法院強制執行，受執行程序方面的限制，執行期限較長，也增加了審計機關的工作量，不利于提高工作效率。因此，在審計決定執行階段應設定審計機關強制執行權及其應有的強制執行措施，對那些逾期不執行審計決定，又不提出行政復議的被審計單位首先由審計機關采取強制措施；對不具備強制執行條件或采取強制執行措施后仍不能完全執行審計決定的被審計單位，再申請人民法院強制執行。
綜上所述，完善審計強制措施是依法審計的客觀要求，但在實際操作過程中，審計機關對審計強制措施的設定應規定嚴格的法律適用條件和明確的法律解釋，真正做到既要保證審計機關依法履行職責，又能夠維護被審計單位應有的合法權益，促進審計法制建設水平的不斷提高。
【關鍵詞】企業；破產清算；內控問題；完善建議
一、前言
市場經濟背景下，企業面臨著越發激烈的競爭，如果在經營管理方面存在問題或者漏洞，就可能逐漸被市場淘汰，最終導致破產。在企業破產清算程序中，炔靠刂品⒒幼歐淺9丶的作用，對于保障資產的完整性、安全性，提升管理效率意義重大。但是從目前來看，在企業破產清算程序中，內部控制暴露出一些問題，影響了控制的效果。
二、企業破產清算內部控制問題
1.缺乏明確的控制主體
有關規范指出，在企業內部控制中，企業是內控制度制定和實施的主體，而對于破產清算企業而言，債務人企業實際上已經喪失了企業的控制權，而債權人和股東同樣沒有權利去主持企業的內部控制事務，加上作為審判機關的法院也不會介入其中，導致破產清算程序缺乏明確的控制主體。
2.缺乏完善的治理結構
當人民法院受理企業的破產申請后，需要對企業進行接收，同時設置相應的管理人，當宣布破產后，債務人的財產即為破產財產，其性質和所屬發生了轉變。在受理破產申請時，人民法院對于債務人享有債權，即破產債權，對于其特定財產，享有擔保權的權利人可以優先受償。雖然在有關法律法規中，規定債權人會議可以在破產清算期間設立9人以下的債權人委員會，但是其在實際執行中存在著較多的漏洞，導致治理結構缺乏完善性和全面性。
3.缺乏有力的內部監督
我國破產法明確規定，債權人會議可以依照相關要求，設置債權人委員會，對破產清算工作進行監督，以確保各項工作的順利開展。但是這種針對管理人員的專項監督實際上屬于外部監督，是否需要建立內部審計監督機構，機構該如何建立，是相關部門需要深入研究和考慮的問題。
4.缺乏可靠的信息溝通
一是在破產法中，建立了信息溝通制度，但是并沒有對溝通的方式、時間以及具體內容進行明確界定；二是沒有形成管理人員內部職能部門及人員之間的信息溝通機制；三是缺乏相應的反舞弊機制，對于反舞弊工作中有關機構的職責權限缺乏明確規定，也沒有對舞弊案件的舉報、處理等程序進行完善和規范，影響了內部控制的實際效果。
三、企業破產清算內部控制的完善措施
1.明確相關主體
一是內部控制制度的制定主體，在進入破產清算程序后，債務人企業移交給管理人，其本身失去了對于企業的控制權，不能制定內控制度，債權人可以參與破產清算工作，但是需要在管理人和人民法院的監督下進行。在這種情況下，管理人應該作為內部控制制度的制定主體，負責破產清算內部控制制度的設計與規范；二是內部控制制度的實施主體，相比較持續經營企業，破產清算企業內部控制的實施主體不再是企業自身，而應該是管理人，不過在實施過程中，管理人的各項管理工作都必須在人民法院、債務人以及債權人的監督下進行，避免隨意性和盲目性；三是監督主體，在我國新企業破產法中，人民法院、債權人、企業職工等都被賦予了相應的監督權力，可以對破產清算內部控制制度的實施進行監督。從當前破產清算企業管理機構的設置分析，實際上并不存在類似審計機構的設置。因此，為了確保破產清算內部控制的有效性，對于一些大中型企業或者國有企業，在破產清算程序中，應該設置專門的內部審計機構，也可以交由債權人委員會代行其職。
2.明確控制對象
在企業破產清算程序中，內部控制的對象包括了人員和資源，在不同的階段會出現一定的變化，需要做好分析。一是接管階段，當人民法院受理企業的破產申請后，需要設置相應的管理人員，做好各項工作的接管，開展內部控制和管理。該階段是管理人、債務人和債權人行使權利的主要階段，債務人需要對企業資產進行全面清理，統計后交給管理人；二是實施階段，關鍵的工作包括財產變價和財產分配，前者主要是制定相應的財產變價方案，對其進行評估拍賣，需要做好評估機構和拍賣機構的選擇，后者則是依照債權人的債權比例，做好財產的合理分配，保障其合法權益；三是終結階段，在這個階段，管理人會通過注銷登記，終止自身執行的職務，同時由相關機構免除破產企業的債務，消除債權人的債權。
3.做好績效評價
在我國新企業破產法中，對管理人的報酬進行了規定，但是并沒有關于績效評價或者激勵方面的條款。事實上，在預算的約束下，可以對管理人的報酬進行相應調整。例如，在最高法實施的《關于審理企業破產案件確定管理人報酬的規定》中明確指出，根據債務人企業清償財產的具體價值，可以依照0.5%～12%的比例，對管理人的報酬進行明確，如果必要，也可以參照這個比例，在30%的范圍內上下浮動，具體的浮動數值需要符合區域實際情況，在上報最高人民法院備案的同時，還需要由媒體進行通告。
四、結語
總而言之，在日趨激烈的市場競爭環境下，企業不僅迎來了巨大的發展機遇，還面臨著異常嚴峻的挑戰，做好企業的破產清算工作，對于維持市場秩序，確保市場穩定可靠運行意義重大。有關部門必須重視起來，針對破產清算企業在內部控制方面存在的一些問題，采取相應的完善措施，保證內部控制的效果，保障破產清算工作的有序進行，推動市場經濟的穩定健康發展。
參考文獻：
[1]韓瑋.破產清算程序中的內部控制問題研究――以華飛公司為例[D].云南財經大學，2016.
關鍵詞：陪審權利；普通法；衡平法
中圖分類號：DF7（712） 文獻標識碼：A 文章編號：1673-8330（2012）04-0113-07
當事人享有陪審權利作為英美法系中的特色制度，雖然在其發源地英國已日漸式微，但在美國的民事訴訟中仍占有非常重要的地位。美國聯邦法院民事案件的陪審權利規定在1791年通過的美國憲法第七修正案中，①該條規定：“在普通法的訴訟中，爭執價額超過20美元，由陪審團審判的權利應受到保護。由陪審團裁決的事實，合眾國的任何法院除非按照普通法規則，不得重新審查。”1938年通過的美國聯邦民事程序規則對第七修正案所規定的民事陪審權利的呼應體現在第38條a款，其規定：“當事人享有的憲法第七修正案或聯邦成文法規定的由陪審團審理的權利不受侵犯。”需要注意的是，第七修正案是沒有為第十四修正案吸收而不能適用于州的權利法案中的條款之一，因而僅適用于聯邦法院的民事訴訟，并不適用于州法院。各州可以自由決定是否在民事訴訟中賦予當事人陪審權利以及何時賦予。當然，絕大部分州的憲法或成文法都有保證當事人享有陪審權利的相關規定。②
自1791年開始，美國聯邦法院在訴訟實踐中必然要面臨的一個問題就是根據什么標準來判斷何種民事案件中的當事人可以享受由陪審團審理的權利。1938年以后，這一問題變得更加復雜，原因在于美國國會于1938年廢止了普通法院和衡平法院，同年通過的美國聯邦民事程序規則也廢止了歷史上的兩大訴訟形式——普通法訴訟與衡平法訴訟，改而規定聯邦法院所有的民事案件都適用一種民事訴訟形式，也就是說，第七修正案中所述的“普通法訴訟”自20世紀30年代末期開始在美國已經不復存在了。聯邦民事程序規則同時對訴訟程序也作了很大改革，增加了很多新內容，如允許當事人合并訴訟請求、提出交叉訴訟等。這些變化對判斷當事人應否享有陪審權利的標準是否會產生影響以及會產生什么樣的影響？筆者以1938年作為分水嶺，對該問題進行探討。
一、1938年之前：歷史標準
由于第七修正案于1791年通過時正處于普通法與衡平法分立時期。因此，美國學者認為對于第七修正案的理解，一定要注意兩點：其一是該修正案中的措詞沒有使用“創設”或“賦予”，而是“保護”；其二是該修正案并不適用于所有的民事案件，僅限于那些“普通法上的訴訟”。③還有學者認為，第七修正案的前半部分實際上是對“普通法訴訟”和“應當保護”加以調和的結果，第七修正案本想只規定“保護”陪審權利而不規定被“保護”權利的范圍。但美國獨立革命之前的司法體制模仿的是英國的司法體制，即普通法法院與衡平法法院并立。在英國普通法法院可以由陪審團審理，衡平法法院不可以。最后權利法案只好規定在普通法訴訟中，當事人享有陪審團審理的權利應當受到保護。④
根據第七修正案的措詞，聯邦法院在判斷某一訴訟是否享有陪審權利時，適用的必然是歷史標準，即要判斷如果該訴訟在1791年提起是否可以由陪審團進行審理。由于只有普通法訴訟才能由陪審團審理，該問題也就進一步具體化為：在1791年時，該訴訟能否在普通法法院提起？普通法指的是哪國普通法？聯邦最高法院的斯托里（Story）大法官在1812年對該問題給與了明確回答：“首先問題是，這里提及的普通法不是各州的普通法（因為它們可能完全不同），而是作為我們法學主要源泉的英格蘭普通法。我沒有必要詳述這一觀點的理由，因為這對每一位非常熟悉法律歷史的人來說極其明顯。”⑤
由此一來，當事人能否享有由陪審團審理的權利就取決于根據英格蘭的普通法，原告能否在普通法法院提訟。當時，英格蘭區分衡平法訴訟與普通法訴訟的主要方法就是看當事人尋求的是什么性質的救濟形式。尋求的是普通法上的救濟就可以到普通法法院，進而享有由陪審團審理的權利。普通法上的典型救濟形式就是損害賠償——包括補償性損害賠償和懲罰性損害賠償兩大類，以及其他可以由法院強制執行的救濟形式，如收回不動產（ejectment）、返還原物（replvin）。但并不是所有要求支付金錢的訴訟都屬于普通法上的訴訟，比如返還不當得利的訴訟就不屬于普通法上的訴訟，而屬于衡平法上的訴訟。衡平法是作為普通法的補充而發展起來的，當事人尋求的如果是衡平法上的救濟則不享有陪審權利。典型的衡平法救濟的性質有：禁令救濟（injunction）、特定履行(specific performance)、撤銷合同(rescission of a contract)、變更合同(reformation of a contract)。
如果一個案件既涉及普通法問題又涉及衡平法問題，法院如何處理取決于他們對案件核心請求的認識。如果案件的核心請求，即當事人尋求的主要救濟是衡平法上的救濟，那么，整個案件就應當由衡平法法院審理，當事人就不享有由陪審團審理的權利。英國的衡平法院同時發展了“清理原則”（clean-up doctrine），該原則允許衡平法院在給予某些特定種類的案件以衡平法上特有的救濟的同時，也可以給予有限的、附屬的普通法上的救濟，如金錢賠償。這一原則可以避免當事人在衡平法院和普通法院分別提起兩次訴訟。但由于案件是在衡平法院訴訟，衡平法院所給予有限的、附屬的普通法上的救濟也就不享有由陪審團審理的權利。因此，該原則的存在會導致原告的某些普通法救濟不能享有由陪審團審理的權利。但是，由于普通法法院沒有清理原則，不能在給予普通法上救濟的同時給與衡平救濟，也就不會出現本不應享有陪審權利的衡平法救濟卻享有了陪審權利的現象。因此，如果當事人尋求的救濟既有普通法上的，又有衡平法上的，且不想放棄陪審權利的話，就只能分別在普通法院和衡平法院提起訴訟。
由此可見，歷史的標準實際上就是救濟性質標準。當事人尋求救濟之性質會決定受理案件的法院，進而決定該民事案件是否適用陪審團審理。
二、1938年之后的新標準
在普通法與衡平法合并后，普通法訴訟不復存在，如何判斷某一民事案件是否享有陪審權利的問題實際上還可以進一步細化為兩個層面的問題。第一個層面的問題是當事人尋求的救濟在1791年時就已存在，在二者合并之后應根據什么標準判斷其是否適用陪審團審理？依然像過去一樣根據當事人尋求的救濟之性質來決定還是有新的標準？第二個層面的問題是當事人尋求的救濟如在1791年時不存在，在二者合并之后應根據什么標準來判斷是否適用陪審團審理？
（一）1938年之后的傳統案件
1959年的貝肯劇院公司訴維斯塔維（Beacon Theatres, Inc. v. Westover）案對第一層面問題作出了回答。⑥基本案情是：福克斯（Fox）在加州圣貝納迪諾（San Bernardino）經營電影院。根據與發行人簽訂的合同，他享有在與圣貝納迪諾存在競爭的地區首先放映的權利和在一定時間內獨家放映的權利。當貝肯劇院在離圣貝納迪諾11公里遠的地方建立一家電影院后，通知福克斯說其與發行人所簽合同禁止其他電影院同時放映同一部影片顯然違背反壟斷法。福克斯針對貝肯劇院的該通知以及要求三倍賠償的威脅率先，認為這會導致自己喪失預期收入。如不對貝肯施加限制，會給自己造成不可彌補的損失。進而要求宣告自己在一定時間內享有獨家放映影片的權利完全合理，并不違背反壟斷法，并要求禁令，禁止貝肯依據反壟斷法自己。該訴訟被定性為要求宣告性救濟的訴訟。貝肯在答辯的同時提出反訴，對發行人提出交叉訴訟。否認自己威脅福克斯并稱二者之間不存在實質性的競爭，認為給予福克斯獨占的放映期不合理，福克斯與發行人合謀操縱合同和獨占的放映期以反壟斷法禁止的方式限制交易，壟斷首輪放映，并要求三倍賠償。貝肯要求由陪審團審理。但初審法院以原告尋求的是禁令救濟和二者之間競爭問題系衡平問題為由予以駁回。貝肯提起上訴，上訴法院維持了初審法院的決定。該案于是上訴至最高法院。
最高法院首先認為歷史的標準不是一成不變的。判斷的標準不再完全看1791年時英國應當怎么處理這個案件，而應當考慮包括聯邦民事程序規則在內的現代程序改革。歷史上，衡平法救濟僅在普通法救濟不足時才可提起。與普通法規則相比，現代訴訟程序則允許當事人在一個案件中提出多個訴訟請求，當然允許在尋求普通法救濟的同時尋求衡平法救濟。其次，這一重新考慮導致了核心請求理論與清理原則的壽終正寢。“必須根據聯邦民事程序規則中的自由合并規則重新審視這些原則，自由合并規則允許在一個民事訴訟中合并提起普通法和衡平法訴因”。⑦自該案之后，聯邦法院不再根據案件的主要請求是衡平法還是普通法來決定應否由陪審團審理，而是在分析爭點的基礎上來決定應否采用陪審團審理。最高法院提出了以下規則：1．如果事實爭點招致的是普通法之救濟請求，無論案件的核心請求或主旨是否具有衡平法性質，享有由陪審團審理的權利。2．如果事實爭點招致的是普通法和衡平法之救濟請求，也享有由陪審團審理的權利。3．只有事實爭點招致的是純粹的衡平法上的救濟請求時，才不享有由陪審團審理的權利。4．根據聯邦民事程序規則規定的靈活性程序，如無不能預見的重要情形，應當先審理構成普通法上救濟請求之基礎的事實爭點，這種審理順序是為了確保陪審團認定的事實能夠約束法官。
自貝肯案后，第七修正案賦予的陪審權利不再取決于當事人提出的請求，而是取決于案件的事實爭點。這一變化對訴訟實踐的影響非常大。比如，乙經常穿越甲的土地，甲要求乙停止穿越土地并賠償損失。在貝肯案之前，沒有任何救濟請求可以要求陪審團審理。因為案件當事人尋求的核心救濟是衡平法救濟，停止穿越土地不能由陪審團審理。根據清理原則，損害賠償由衡平法院一并審理，這一救濟也就不能獲得陪審團的審理。但在貝肯案之后，法院需要對事實爭點進行判斷。有關乙是否穿越土地的爭議構成了請求損害賠償的基礎，該事實爭點需由陪審團進行審理。穿越行為造成的損害又是普通法請求的基礎，也需由陪審團進行審理。只有甲是否有權要求乙停止穿越土地的請求才由法官進行審理。⑧
普通法上的爭點與衡平法上的爭點提出的先后順序并不影響對陪審權利的分析。比如，甲以欺詐為由乙要求撤銷合同，這是一個典型的衡平法上的救濟。乙則提起反訴，認為合同有效，甲違約，要求賠償。反訴的請求顯然是一個普通法上的請求。在貝肯案之前，甲援引的是衡平救濟，不能由陪審團審理，根據清理原則，乙的反訴也不能由陪審團審理。但在貝肯案之后，是否由陪審團審理需根據事實爭點逐一確定，且與提出的先后沒有關系。鑒于合同是否有效以及是否違約都是賠償請求的事實基礎，故都應當由陪審團審理。
最高法院在1962年的戴爾利皇后公司訴伍德（Dairy Queen Inc., v. Wood）一案中，⑨進一步強化了貝肯案所確立的標準。該案中的原告要求被告停止使用其商號并對其過去的不當使用行為進行審計。后一請求的目的是要求賠償，但用的術語是“審計”。在歷史上，審計屬于衡平法上的訴訟。原告這樣做的目的就是希望排除陪審團的審理。在過去，這兩個問題都不由陪審團審理。下級法院置貝肯案于不顧，依然根據清理原則，駁回了被告要求由陪審團審理的請求。
最高法院利用這一機會進一步闡明了其在貝肯案中提出的觀點：第一，一個普通法救濟請求即使附屬于衡平法救濟請求也無關緊要——無論衡平法上的救濟請求多么重要，構成普通法救濟請求基礎的事實爭點所享有的由陪審團審理的權利并不會因為其存在于含有衡平法上救濟請求的案件中而受到剝奪。第二，如無法院不能預見的例外情形，需由陪審團認定的事實爭點應先行審理。剩下的一個問題就是審計請求到底屬于普通法上的救濟還是衡平法上的救濟。歷史上，審計請求作為衡平法上的救濟不由陪審團審理。理由是審計是非常復雜的計算問題，外行的陪審員無法勝任，因此該類訴訟放在衡平法院而不是普通法法院。但最高法院在該案中指出，聯邦民事程序規則第53（b）允許聯邦地區法院任命特別專家（special master）以幫助陪審團處理復雜的計算問題。鑒于這一規定，原告就難以說明普通法上的損害賠償救濟不夠充分，進而也就無法證明在審計這個問題上需要衡平法上的救濟。最后，被告在所有的問題上都享受了由陪審團審理的權利。
（二）1938年之后的新型案件
美國的很多實體法制定于18世紀之后，如勞動法、證券法、反壟斷法等，這些法律提出了很多新的請求權，如證券欺詐、精神損害賠償等。那么，聯邦法院該如何判斷這些在1791年時根本就不存在的請求權是否應當享有第七修正案規定的陪審團審理的權利呢？從聯邦法院已經判決的案件來看，主要涉及以下新型權利。
1工會權利。典型案例是切夫、泰姆斯和赫爾珀斯、第391分會訴泰瑞（Chauffeurs, Teamsters & Helpers, Local No. 391 v. Terry）案。⑩該案是一個眾多工人地方分工會的訴訟。受雇于汽車運輸公司的原告們均系地方分工會的會員，該公司與地方分工會簽訂有集體勞動合同。原告們因為汽車運輸公司縮小規模而被解聘，于是向地方工會投訴。地方分工會就前兩次投訴向冤情委員會（grievance committee）控告了汽車運輸公司。B11當原告們第三次提出申訴時，地方分工會拒絕向冤情委員會，認為冤情委員會前兩次的決定已經解決了這些問題。他們就了汽車運輸公司和地方分工會。由于汽車運輸公司破產，訴訟就剩下地方分工會一個被告。原告們認為地方分工會沒有履行公平代表職責，要求恢復工作，賠償欠薪損失和健康福利，并請求由陪審團審理。被告則反對由陪審團審理。需要特別注意的是，原告們提出的工會違反公平交易的訴訟請求在1791年根本就不存在。實際上，工會組織在當時不合法。B12
最高法院在該案中提出一個兩階段標準：既要參照1791年的普通法也要參照當事人尋求的救濟的性質。第一，聯邦法院需要判斷當事人提出的請求在18世紀的普通法中是否存在類似請求。如果顯然沒有類似請求，就不享有第七修正案規定的由陪審團審理的權利。如果有類似請求，就需進一步適用標準的第二部分，審查所尋求的救濟并判斷該救濟在性質上屬于普通法救濟還是衡平法救濟。最高法院明確表示第二步更為重要。
要求由陪審團審理的當事人希望能從1791年的普通法實踐中找到類似請求，而反對方則希望從1791年的衡平法實踐中找到類似請求。工會認為違反公平代表義務的訴訟與撤銷仲裁裁決的訴訟有些類似，后者在18世紀時只能到衡平法院。最高法院并不認同，因為冤情委員會審查的是汽車運輸公司是否違反集體合同，并沒有審查工會是否違反公平代表職責。工會隨后又提出該訴訟與受益人以違反信托義務為由受托人的訴訟比較類似。在18世紀，信托訴訟屬于衡平法訴訟，不享有陪審權利。但原告方則主張該案與人失職訴訟類似。這種訴訟在18世紀屬于普通法上的訴訟。最高法院認為原告的類比不合適，因為在中，被人可以解雇人，而工人卻無法解雇工會代表。兩類法律關系完全相異，最后認定與本案最相類似的是信托訴訟。
但是最高法院關注的是事實爭點，而不是全部請求。最高法院認為原告應當證明兩個問題：一是汽車運輸公司違反了集體協商合同；二是工會違背了公平代表義務。第二個爭點與屬于衡平法訴訟的信托訴訟比較類似，但是第一個爭點更像普通法上的違反合同。最高法院大部分法官都覺得處于兩難之中，無法確定該案件在1791年應屬于衡平法訴訟還是普通法訴訟。
最高法院接下來適用標準的第二部分，分析當事人所尋求救濟之性質。鑒于原告請求的是賠償欠薪損失和健康福利，最高法院非常輕松地認定該請求屬于普通法上的損害賠償請求，并最終認定原告在所有爭點上都享有由陪審團審理的權利。
在該案中，也有法官對最高法院的兩階段標準持有不同意見，布倫南法官雖然同意判決的結論但認為應當拋棄標準的第一部分，理由是無法為現代請求準確地找到一個歷史的對應物且會增加不必要的麻煩，另外，法官們也沒有接受這方面的歷史訓練。
2民事懲罰。典型案例是撻爾訴美國（Tull v. United States）案。B13聯邦政府根據清潔水域法（Clean Water Act）以被告向濕地傾倒垃圾為由提訟，要求對被告處以每日1萬美元的民事處罰，共計2200萬美元。被告主張此案類似于普通法上的債務訴訟，享有陪審權利。原告則主張類似于衡平法上的公共損害訴訟，不享有陪審權利。最高法院一方面認為第七修正案要求由陪審團決定的是被告的民事責任，因而在政府提起的要求懲罰被告的民事訴訟中，有關被告責任部分享有陪審權利；另一方面認為在確定民事懲罰的數額方面不享有陪審權利。理由是懲罰數額不涉及普通法權利，完全不是陪審權利的基本要件。
3宣告性救濟。此乃成文法創設的救濟形式，即不具有普通法性質也不具有衡平法性質。典型案例是特瑞爾訴德克納（Terrell v. Deconna）案。B14特瑞爾德克納和德克納冰淇淋有限公司要求賠償，理由是二者對其丈夫造成了傷害，進而損害了密蘇里州法規定的配偶權。同時她還了美國誠信擔保公司（United States Fidelity & Guaranty Co.），要求確認保險責任涵蓋德克納和德克納冰淇淋有限公司。在先前特瑞爾的丈夫兩個被告的訴訟中，法院已經認定德克納冰淇淋有限公司沒有責任，德克納有過失責任但不是重大過失。初審法院根據爭點排除規則，判決德克納賠償原告35000美元。在保險責任涵蓋范圍的訴訟中，原告提出陪審要求，但未獲允許。經法官審理后認定保險公司已經支付了全部保險金，駁回了原告的訴訟請求。原告對兩個判決均不服，提起上訴。在對保險判決的上訴中，提出初審法院剝奪了她的陪審權利。第五巡回上訴法院認為需根據根本的非宣告性請求權是什么來決定原告的陪審權利。由于密蘇里最高法院禁止第三人直接保險公司，因此，特瑞爾只能根據密蘇里扣押法提出非宣告性請求權。根據扣押法提起的訴訟只能由法官審理，不享有陪審權利。既然宣告訴訟的訴因不享有陪審權利，宣告訴訟也就不享有陪審權利。
三、影響陪審權利的其他因素
雖然前文所述兩個標準是美國聯邦法院判斷案件是否享有陪審權利的主要標準，但還有一些其他因素也會影響到當事人的陪審權利，至少這些因素曾引起過爭論，具體如下：
（一）案件的極端復雜
陪審員都是普通民眾，并無專業的法律知識。如果案件過于復雜，已經超出了陪審團的處理能力，是否還需要保留由陪審團審理的權利呢？最高法院時不時也提到過陪審團的能力和局限是第七修正案必須考慮的因素之一。B15盡管1791年的普通法認可陪審權利的“復雜性例外”原則，B16但基層法院不大愿意適用該例外。比如在In re U.S. Financial Securities Litigation案中，B17初審法院以案件過于復雜，需耽擱陪審團兩年之久為由不同意由陪審團審理。但第九巡回法院以最高法院從未接受復雜性例外為由否定初審法院的決定，并指出面對復雜的電子或經濟問題，法官的背景知識并不比陪審員強。但最高法院在Markman v. Westview Instruments, Inc.一案中對第九巡回法院的意見提出了些許不同意見。B18該案是一個專利侵權案件。專利文件描述的范圍將決定專利人的權利范圍。最高法院的法官一致認為應當是法官而不是陪審員來解釋專利文件中的術語，即決定專利的范圍，并認為這是一個法律問題。也就是說，盡管專利侵權案件享有由陪審團審理的權利，但怎樣解釋專利的問題由法官決定，陪審員不能解釋專利術語。盡管如此，該案依然沒有支持復雜性例外，一是最高法院并沒有使用擴展性術語，而是明確將其法律意見限定于解釋“專利案件的專門術語”。B19其二是它沒有提到任何以前關于陪審員實踐能力的腳注。其三是專利解釋問題到底由法官還是由陪審員負責，以往的實踐并不清楚。
（二）陪審權利與爭點排除
根據爭點排除規則（issue preclusion），如果一個爭點在前一個訴訟中已經作出裁決，該爭點在隨后的訴訟中再次出現，當事人可以主張該爭點無需再訴。假設爭點在第一次訴訟沒有享受陪審權利，在第二次訴訟中，一方當事人主張該爭點應當由陪審團審理。如何解決爭點排除規則與第七修正案規定的陪審權利之間的沖突，最高法院在帕克雷恩?霍謝瑞有限責任公司訴肖爾（Parklane Hosiery Co. v. Shore）案中給予了回答。B20該案是有關公司及其經理與股東違反聯邦證券法的案件。在第一個案件中，證券交易委員會（the Securities and Exchange Commission）以前述被告在一次兼并中出具了虛假和具有誤導性的委托聲明書（proxy statement）為由提訟，尋求禁令性救濟。法院在認定被告確實出具了虛假和具有誤導性的委托聲明書后作出了證券交易委員會勝訴的終局判決。由于禁令性救濟系衡平法上的救濟，因此第一個案件不享有陪審權利。在第二個案件中，私人原告就同一事實案件一中的被告，要求損害賠償，并主張爭點排除，即案件一已經認定被告出具了虛假和具有誤導性的委托聲明書，本案無需再訴訟該爭點。由于案件二中的原告尋求的是普通法上的損害賠償，根據第七修正案的規定應享有陪審權利，但根據爭點排除規則，則不享有陪審權利。初審法院駁回了原告適用爭點排除的申請，理由是會剝奪被告依據第七修正案享有的由陪審團審理的權利。第二巡回上訴法院否定了初審法院的意見，理由是第七修正案只是在事實方面保留陪審團審判的權利，一旦這些爭議已在前一訴訟中得到了全面公平的解決，就沒有什么事實留待陪審團來處理。最高法院肯定了上訴法院的觀點。也就是說，即使爭點在第一個訴訟中沒有享有陪審權利，根據爭點排除規則，在第二次訴訟中也不再享有陪審權利。
（三）衡平程序訴訟中的普通法救濟
歷史上，衡平訴訟是一個解決復雜糾紛的程序機制，股東派生訴訟、互爭訴訟、集團訴訟等都是衡平法的產物。那么，這些從衡平法中發展起來的訴訟是否享有陪審權利呢？聯邦法院在實踐中關注的是基礎請求權的性質而不是審理案件的程序機制。
互爭訴訟（interpleader）分為兩個階段。陪審權利跟訴訟的階段相關。第一階段是判斷案件是否符合互爭訴訟的條件，可否提起互爭訴訟，由法官審理，不享有陪審權利。第二階段是解決誰可以合法擁有財產，是否享有陪審權利。聯邦法院在Hyde Properties v. McCoy案中指出，B21如果同一爭點在常規民事訴訟中享有陪審權利，那么在互爭訴訟中就享有陪審權利。
股東派生訴訟(shareholder derivative suit)的陪審權利。最高法院在羅斯訴本哈德（Ross v. Bernhard）案中指出，B22股東派生訴訟也應當分為兩部分，判定股東是否有權代表公司應視為衡平請求，由法官處理，不享有陪審權利。一旦案件進入訴訟，就是普通法上的請求，如果公司自己享有陪審權利的話，股東派生訴訟也享有陪審權利。
（四）法定賠償
在費爾特納訴哥倫比亞電影電視公司（Feltner v. Columbia Pictures Television, Inc.）一案中，B23最高法院認為當被告違反版權法時，原告若選擇了法定賠償，賠償額則是一個可由陪審團決定的問題。理由是有充分的證據證明在普通法上一貫的做法就是由陪審團決定。
從前述考察可以看出，在普通法與衡平法合并前，陪審權利根據當事人尋求的救濟之性質即歷史標準來決定，該標準隨著普通法與衡平法合并而終結。此后判斷標準發生了重大變化。對在1791年就已存在的權利，判斷標準已從當事人尋求的救濟之性質演變為事實爭點之性質。對在1791年尚不存在、其后才創設的權利，則首先需要判斷當事人提出的請求在1791年是否存在類似請求。如果沒有則不享有陪審權利；如果有，則需要繼續審查所尋求的救濟并判斷其系普通法上還是衡平法上的救濟。如系普通法上的救濟，則享有陪審權利。這種做法表明當事人尋求的救濟之性質在判斷當事人能否享有陪審權利方面的作用并沒有完全消除。由此可見，普通法與衡平法在形式上雖已合并，但其對現在訴訟實踐的影響并沒有立即終止，仍在以各種方式潛移默化地影響民事訴訟中的陪審權利。歷史對法律制度的深遠影響由此可見一斑。
On the Application of the Right to Jury Trial in US Civil Lawsuits
WANG Xue-mian
Abstract: The right to jury trial in civil cases was formulated in the Seventh Amendment ratified in 1791, which provided that in suits at common law, where the value in controversy shall exceed twenty dollars, the right to jury trial shall be preserved. While with the merge of Common Law and Equity Law and the rise of new civil cases, how to apply this right to jury trial in civil cases is at issue. Standards vary with different types of civil cases.
Key words: the right to jury trial; merge of Common Law ； Equity Law
① 刑事訴訟的陪審權利規定在憲法第六修正案中。
② 如加利福尼亞州憲法第1條第十六款就規定當事人享有陪審權利。原文為：Trial by jury is an inviolate right and shall be secured to all, but in a civil cause three-fourths of the jury may render a verdict.
③ Richard D. Freer,Civil Procedure,Aspen Publishers, 2009 edition，p.417.
④ Stephen C. Yeazell,Civil Procedure,Aspen Publishers, 2008 edition, p.558.
⑤ United States v. Wonson, 28 F. Cas. 745, 750(No.16,750)(C.C.D. Mass. 1812).
⑥ 359 U.S. 500(1959).
⑦ 359 U.S. 500(1959).
⑧ 此處和下一自然段中的假設案例均來自前引③，p.422.
⑨ 369 U.S. 469(1962).
⑩ 494 U.S. 558(1990).
B11 根據集體合同對投訴作出裁斷的部門。
B12 N. Citrine,Trade Union Law,4-7, 2nd 1960.
B13 481 U.S. 412 (1987).
B14 877 F. 2d 1267(5th Cir. 1989).
B15 參見泰瑞案的腳注4。
B16 Roger Kirst,The Jury’s Historical Domain in Complex Cases,58 Wash. L.Rev. 1 (1982).
B17 609 F. 2d 411(9th Cir.), cert. denied 446 U.S. 929 (1979).
B18 517 U.S. 370 (1996).
B19 參見Markman v. Westview Instruments, Inc.，第384頁腳注9。
B20 439 U.S. 322 (1979).
B21 507 F.2d 301,305 (6th Cir.1974).
一、我國注冊會計師法律責任現狀分析
自20世紀80年代，我國恢復注冊會計師法律制度以來，注冊會計師職業的發展已經歷了30年。在這一過程中適應市場經濟，特別是證券市場的建立和完善的要求，注冊會計師行業得到了快速、持續的發展。但近年來，因為企業經營失敗或者因管理當局舞弊造成破產倒閉的事件劇增，投資人和貸款人蒙受很大損失，從而指控注冊會計師未能及時揭示或報告這些問題，并要求其賠償有關的損失，迫于社會的壓力，許多國家的法院判決逐漸傾向于增加注冊會計師在這方面的法律責任。
在我國，注冊會計師、會計師事務所被追究法律責任的情況時有發生。各方利益相關者起訴注冊會計師的案件逐漸增多，注冊會計師敗訴的案例也日益增多。據統計，1996年至2005年這10年時間里，受證監會處罰的注冊會計師有378人次，受到處罰的會計師事務所有46家次。從2006年至2011年，111家會計師事務所因不符合本文由收集整理設立條件而被予以撤銷，其中，78家因執業質量問題而受到處罰。由此可見，如今我國注冊會計師面臨的法律責任也日漸拓展，履行責任的對象也隨之拓寬，這些都使得注冊會計師很容易被指控為民事侵權，“訴訟爆炸”也由此產生。
二、注冊會計師法律責任的成因分析
首先，被審計單位方面的責任。在經濟利益的驅動下，企業管理當局往往會采取編造、編造和偽造等手段編造虛假財務報表，而且方法也越來越復雜隱蔽。本來審計人員只要嚴格遵守專業標準的要求，保持執業中應有的審計程序，是可以將會計報表中存在的重大錯誤、舞弊和違法行為檢查出來的。但是由于審計測試及被審計單位內部控制的固有限制，不能苛求審計人員發現和披露出會計報表中所有的錯誤和遺漏情況。這就是說，不能要求審計人員對所以的錯誤或遺漏情況負責。
其次，法律環境因素。審計責任認定的重要依據是執業準則，而中國注冊會計師執業準則是由中國注冊會計師協會擬定的。因此，審計準則被許多法官視為純粹的行業標準，不足以作為注冊會計師的辯護依據。而在中國，審計準則的地位在法律上卻沒有得到明確認可。目前，中國關于民事責任和刑事責任的裁定和執行權歸屬于人民法院，關于注冊會計師法律責任的確定依據和界定機構尚不明確 。一方面，注冊會計師過失程度的大小沒有特別嚴格的界限，在實務中也往往很難界定；另一方面，涉及注冊會計師行業的訴訟案件，往往專業性很強、技術復雜程度很高，法院難以獨立對案件做出合理裁定。
三、我國有關注冊會計師法律責任立法方面存在的問題
一是相關法律規定比較抽象，缺乏可操作性。如《注冊會計師法》第四十二條：“會計師事務所違反本法的規定，給委托人、其他利害關系人造成損失的，應當依法承擔賠償責任。”這里只是粗略地從原則上規定“依法承擔賠償責任”，對其承擔責任的歸責原則、責任的構成要件及責任的范圍沒有做出明確的規定。該條要求注冊會計師對“其他利害關系人”負責，那么何為“其他利害關系人”？注冊會計師事務所又怎樣承擔責任，是連帶責任還是補充責任？這里列舉的僅是其中有
問題的一條規定，類似抽象的規定還很多，所以說我國相關法律規定太抽象，缺乏可操作性。
二是民事法律責任體系不完善。注冊會計師在執行審計業務中具備獨立的審計權利，因而應當承擔相應的審計責任，特別是民事責任。而我國現行的相關法律法規中，本來就是重行政而輕民事，而且只規定由會計師事務所承擔民事賠償責任，未涉及到注冊會計師承擔民事責任的問題。尤其是在有限責任會計師事務所中，事務所的民事責任幾乎與注冊會計師本人無關。這里不管是歸責主體，還是重行輕民的相關規定都不太完善還有待繼續研究探討。
四、我國注冊會計師法律責任的發展趨勢及各方應對策略
隨著我國加入wto及執業環境的變化，我國注冊會計師職業的發展在未來將面臨巨大挑戰，而注冊會計師承擔的法律責任也將發生巨大變化。注冊會計師對第三方的責任范圍可能不斷擴大，法律責任內涵也將進一步深化。而我國的相關法律研究方面一定會進一步規范市場經濟體制和注冊會計師法律責任。同時，注冊會計師行業也將采取各種對策，在社會經濟結構中扮演重要角色之時，也將運用不同合法有效措施保護好自己。通過國家、協會、注冊會計師和事務所等各界的共同努力，努力營造和諧的注冊會計師執業環境。
對于注冊會計師而言，應加強注冊會計師職業道德建設。良好的職業道德是注冊會計師行業立足于社會的根本，也是注冊會計師能夠真正獨立、客觀、公正地從事審計工作的前提。完善注冊會計師職業道德規范體系、加強注冊會計師職業道德監管，建立注冊會計師職業道德水平追蹤制度，加強職業道德準則的案例研究，以保持注冊會計師提高職業道德水準的外在驅動力。嚴格遵循注冊會計師執業準則，不斷加 強執業能力的學習，提高職業素質，提高專業判斷能力。
防止經濟增長由偏快轉向過熱
今年以來，經濟繼續保持平穩快速發展，農業生產基本穩定，工業結構有所改善，財政收入持續大幅增長，市場銷售更加旺盛，改革開放有序推進，城鄉居民收入明顯增加，就業人員增多，社會事業加快發展。實踐證明，中央實行的方針政策和一系列調控措施是正確的、有效的。當前經濟運行中存在的突出問題主要是：工業增長偏快，外貿順差過大，投資增速繼續在高位運行，流動性過剩問題依然突出，價格上漲壓力加大，節能減排形勢嚴峻。對這些問題必須高度重視，繼續加強和改善宏觀調控，有效防止經濟增長由偏快轉向過熱。繼續加強和改善宏觀調控；財政政策要加大對結構調整的支持力度，貨幣政策要穩中適度從緊；當前要著力抓好防止固定資產投資反彈、控制對外貿易順差過快增長、努力緩解流動性過剩矛盾、保持價格總水平基本穩定等8項重點工作。
來源：新華社
取消利息稅時機成熟
觀察家認為，取消利息稅時機已經成熟。從調控政策效果來看，取消利息稅的明顯好處在于，它對經濟各層面的震動要小得多。取消利息稅并不改變名義利率水平，僅影響居民存款實際所得，改善儲蓄存款負利率的局面。而且，取消利息稅可以減少央行加息頻率，這在人民幣升值的大背景下可以為貨幣政策騰出更大空間。由于社會保障體系不完善等深層次原因，我國儲蓄傾向一直比較高，利息稅在促進居民消費方面效果不明顯，近幾年來居民儲蓄接連跨越萬億元大關便是明證。相反，一旦CPI高漲，扣除利息稅后銀行實際存款利率反而為負。也就是說，存得越多老百姓虧得越多，這在客觀上促使一些沒有太高風險承受能力的居民將儲蓄從銀行中拿出來，轉向購買不動產和股票等。專家認為，目前取消利息稅是可行的。證券交易印花稅率日前從千分之一提高至千分之三，預計可帶來約2800億元的新增財政收入。而去年利息稅收入僅為459億元，取消利息稅不會給財政收入造成太大影響。
來源：中國證券報
會計師事務所造假賬要賠償
《最高人民法院關于審理涉及會計師事務所在審計業務活動中民事侵權賠償案件的若干規定》6月15日施行，會計師事務所要對所有合理信賴或使用其出具的不實審計報告而受損的利害關系人承擔賠償責任。一份虛構業績、嚴重失實的上市公司審計報告，將會給眾多股民帶來噩夢。為此，該司法解釋明確規定，因合理信賴或者使用會計師事務所出具的不實報告，與被審計單位進行交易或者從事與被審計單位的股票、債券等有關的交易活動而遭受損失的自然人、法人或者其他組織，應認定為“利害關系人”，有權提起民事侵權賠償訴訟。利害關系人直接對會計師事務所的，法院應告知其對被審計單位一并。最高人民法院負責人表示，與利害關系人發生交易的被審計單位應當承擔第一位的責任；會計師事務所僅應按其過錯大小承擔賠償責任。為減輕舉證負擔，該司法解釋規定了統一適用過錯推定原則和舉證責任倒置分配模式。惡意串通或明知故犯事務所承擔連帶責任，因過失導致報告不實，事務所承擔補充責任。來源：人民日報
穩中適度從緊成為當前貨幣政策取向
當前要堅持實施穩健的財政政策和貨幣政策，貨幣政策要穩中適度從緊。這是近年來我國在堅持穩健貨幣政策的前提下，首次提出“穩中適度從緊”的貨幣政策取向。‘穩中適度從緊’是個新說法。”今年以來，央行數次上調存款準備金率和存貸款基準利率，都表明了當前貨幣政策適當從緊的意圖。“穩”字與“適度從緊”并列，是要保持政策的連續性和穩定性，并與政府宏觀調控政策保持一致，以確保中國經濟又好又快的發展。國務院發展研究中心宏觀經濟研究部研究員張立群表示，這次提出“穩中適度從緊”的貨幣政策，是因為當前貨幣數量仍然偏多，貨幣流動性仍然較強，這些將從貨幣政策調控目標上會有所反映。他說，“穩”是當前貨幣政策的基調，是調控政策的“中位線”，“適度從緊”就是要在穩的基礎上適當把握政策的松緊度。張立群說，國務院常務會議如今提出貨幣政策要“穩中適度從緊”，這說明中央政府對當前貨幣金融總體形勢基本判斷的變化，進一步提高了對資金流動性過剩問題的重視程度。
來源：經濟參考報
今年“兩會”前夕，《法制日報》、《中國青年報》等媒體先后報道了哈爾濱市豐田純牌零件特約經銷中心（以下簡稱為豐田中心）與國務院國有資產監督管理委員會企業資產權屬界定行政爭議一案。與此案相關聯的另一案件日前也遭遇了同樣的命運，北京市第一中級人民法院也是與前一案件相同的理由作出不予以受理的行政裁定。
“兩會”期間，原告哈爾濱市廣進汽車配件經銷中心（以下簡稱廣進中心）、哈爾濱廣豐汽車維修有限公司（以下簡稱廣豐公司）不服北京市第一中級人民法院的一審行政裁定，以被告國務院國有資產監督管理委員會違法確權、侵害企業合法財產權、原審法院的裁定認定事實和適用法律錯誤為理由，向北京市高級人民法院提出了上訴。
2005年1月17日，黑龍江哈爾濱市南崗區法院對哈爾濱市廣來汽車配件公司（以下簡稱廣來公司）與豐田中心、廣進中心、廣豐公司之間的財產權民事爭議案件作出民事判決。該民事判決的主要依據是國務院國有資產監督管理委員會辦公廳于2003年12月6日所作的國資產權廳（2003）388號關于哈爾濱市廣來汽車配件公司與哈爾濱市豐田純牌零件特約經銷中心產權界定意見的函（以下簡稱《產權界定意見函》）。《產權界定意見函》的主要證據是一家不存在的會計師事務所出具的虛假《審計報告》和一家律師事務所在《審計報告》基礎上出具的《法律意見書》。律師事務所是根據廣來公司的委托，依照虛假的審計報告而提出法律意見的。國資委的《產權界定意見函》根據這兩個證據認定豐田中心的財產為廣來公司所有。哈爾濱市南崗區法院根據《產權界定意見函》，判決豐田中心的財產歸屬廣來公司所有。與此同時，法院認定豐田中心對廣進中心、廣豐公司兩家被告有投資參股，故認定廣來公司對另外兩家公司享有股權。被告豐田中心、廣進中心、廣豐公司不服一審法院的民事判決，上訴至哈爾濱市中級法院。
2005年6月10日，哈中院作出終審民事判決，維持原判。兩級法院的民事判決均認為，廣來公司與豐田中心的資產爭議已經有《產權界定意見函》所確定，對于國資委的《產權界定意見函》，被告應該通過行政訴訟程序解決。為此，豐田中心依據民事判決書的認定，向北京市第一中級人民法院提出行政訴訟，要求撤銷國務院國有資產監督管理委員會的《產權界定意見函》。豐田中心提出行政訴訟后，北京市第一中級人民法院沒有進入審理程序即作出（2005）一中行初字第195號不予以受理的行政裁定，法院認為：豐田中心的不符合行政訴訟的受理條件，國資委不具備行政訴訟被告主體資格，且國資委的《產權界定意見函》只是一份答復意見，不屬于具體行政行為。豐田中心拿到這份行政裁定后，向哈爾濱市中級人民法院要求再審，哈中院認為，《產權界定意見函》是屬于具體行政行為，應該通過行政程序解決，故駁回了豐田中心的再審申請。
2005年12月，與前述案件相關聯系的另外兩家企業即前述提到的廣進中心、廣豐公司委托北京市遼海律師事務所的黃大旺、陳科律師對國務院國有資產監督管理委員會違法制作的《產權界定意見函》提起行政訴訟。前，兩位律師專程到黑龍江省的相關部門進行了調查取證。
2005年12月27日，黑龍江省工商行政管理局向北京市遼海律師事務所出具書面證據證明：黑龍江益龍會計師事務所有限公司（即出具虛假會計師審計報告的公司，也就是國資委作出《產權界定意見函》的主要依據，以下簡稱益龍公司）于1999年10月26日注冊登記，未參加2000年至2003年度企業年檢，2004年6月23日被依法吊銷營業執照。呈現在眼前的證據，讓律師和其委托人怎么樣也沒有想到，益龍公司沒有主體資格的情況下，注冊會計師竟然會制造虛假證據。在無適格主體的情況下，益龍公司和注冊會計師在一年內連續出具兩份相同編號記載不同內容的《審計報告》，致使好端端的三家公司在一場財產權屬民事糾紛案件中接連敗北……
2006年新年伊始, 廣進中心、廣豐公司和其委托的律師在證據確鑿的情況下,以行政侵權為由，向北京市第一中級人民法院提起了訴訟,將國務院國有資產監督管理委員會推上了行政訴訟的被告席。然而，萬萬沒有想到，兩家完全獨立、合法生產經營的企業在無辜遭遇國資委行政侵權的情況下，竟然尋找不到任何救濟途徑。雖然廣進中心、廣豐公司日前在其律師的幫助下，已向北京高院提出上訴，但前景如何，尚不得而知。較有諷刺意味的是，原審法院下行政裁定時竟然未卜先知，告知兩家公司，上訴沒有用，北京高院肯定維持一審行政裁定。
筆者認為，行政行為以其對象是否特定為標準可分為抽象行政行為與具體行政行為。依據我國現行的行政訴訟法，公民、法人或者其它組織對于抽象行政行為還不能提起行政訴訟，即抽象行政行為不具有可訴性。當然未來法律修改的趨勢是抽象行政行為也具有可訴性。那么，國資委的具體行政行為是否具有可訴性呢？行政主體在行政管理過程中，針對特定的人或事所采取具體措施的行為，其行為的內容和結果將直接影響到某一個人或者企業的權益，當然具有可訴性。國資委的《產權界定函》屬于行政確認行為，是行政主體依法對相對方的法律地位、法律關系和法律事實進行甄別，給予確定、認可、證明并予以宣告的具體行政行為。《產權界定函》也是依申請的行政行為，是國資委在相對方的申請情況下實施的行政行為。從形式上來看，《產權界定意見書》是依一方當事人的申請做出的答復行為，但我們從該答復意見的標題和內容來看，顯然是對存在爭議的財產權法律關系和法律事實進行甄別，給予確定、認可的具體行政行為，也就是行政確認行為。國資委作為國有資產的監督管理組織，享有相應的公共資產管理的行政職權，當國資委的具體行政行為侵害到他人的合法財產權益時，就是可訴的具體行政行為。因此，我認為，公民、法人或者其他組織對具有國家行政職權的機關和組織及其工作人員的行政行為不服，依據我國行政訴訟法提訟的，當然屬于法院行政訴訟的受案范圍。此外，由于哈爾濱兩級法院的民事判決都已經發生法律效力，根據法院既判力的原則（即生效判決不論是對的還是錯的，都具有法律約束力，都可以作為有效證據使用），北京市第一中級法院不應該拒絕生效民事判決所認定的事實，也就是說，根據民事判決書這一證據，應該允許受到具體行政行為侵害的當事人提出行政訴訟。否則，受害人就沒有了任何的救濟途徑。
最后，談一下國資委可否擔當被告的問題。筆者認為，前面的兩個問題實際上已經回答這一個問題。作為被告的國資委行使法律法規賦予的行政職權，代為管理和履行公共資產的監督職能過程中，應該依法行使行政職權，不得侵犯他人的合法財產權益。哈爾濱兩級法院依照國資委的《產權界定意見函》，先后認定豐田中心的資產為國有資產，產權屬廣來公司；而對于《產權界定意見函》，哈爾濱市兩級法院建議原告通過行政訴訟程序予以解決，再審申請又是以同樣的理由被哈爾濱中院駁回。故生效民事判決是原告被告的事實根據。依照《行政訴訟法》第41條規定，提訟應當符合下列條件：原告是認為具體行政行為侵犯其合法權益的公民、法人或者其他組織；有明確的被告；有具體的訴訟請求和事實根據；屬于人民法院受案范圍和受訴人民法院管轄。由于原告合法財產權遭遇被告行政行為的侵害，事實根據就是《產權界定意見函》，是屬于人民法院受案范圍，受訴法院也就是被告行政侵權行為所在地的法院。《產權界定意見函》雖然從形式上看是一份答復意見，但其約束力已不僅僅限于被答復人，直接侵害到了其它企業的財產權益。法院據此作出的民事判決，進一步也證明了這一點。哈爾濱市兩級法院在認定《產權界定意見函》效力的同時，也在判決書中指出，如果對被告界定函的效力有疑義，應通過行政訴訟的途徑解決。由此可見，哈爾濱市法院已經對被告《產權界定意見函》的約束力進行了認可。如果豐田中心2005年提起的行政訴訟，訴訟請求能夠得到北京法院的支持，那么兩家公司今年也就不會提出訴訟。然而，兩省市之間的法院相互“踢皮球”，致使廣進中心、廣豐公司在非常無奈的情況也走進北京的法院。三家企業均系不同的主體，但遭遇同樣的侵權，北京法院如果對廣進中心、廣豐公司所享有的訴權不予以支持，等于是剝奪了法律賦予行政相對人的訴訟主體資格。這顯然是有悖于我國行政訴訟的立法宗旨。
一直以來，對賭條款似乎以一種模棱兩可的狀態在風險投資的投資活動中大行其道，被廣泛采用。正因如此，該判決才引起中國風險投資界的普遍關注。
何為對賭
“對賭條款”（或“對賭協議”）是個舶來名詞，英文為“Valuation Adjustment Mechanism”，中文的字面翻譯“估值調整機制”。由于風險投資往往基于對目標公司的高估值而以較高的溢價購買目標公司少量的股權，而目標公司未來盈利能力尚處于不確定狀態，為保護自身投資利益，也為對目標公司及其創始人進行激勵，投資人通常會采用這種估值調整機制，以便在目標公司出現與投資估值不符的事件時，對估值進行相應調整。因此估值調整機制實際上是一種財務工具，是帶有附加條件的價值評估方式，其目的是實現投資交易的公平合理。換個角度說，對賭條款也是一種期權的形式，由投資人和擁有控股權的企業創始人對企業未來業績不確定性進行約定。通過協議條款的設計，對賭條款可以有效保護投資人利益。正是由于這個原因，估值調整機制在國外的風險投資交易中被普遍采用。
隨著風險投資在中國的興起，估值調整機制也開始運用于對中國企業的投資項目中。但是不知什么原因，在國外大行其道的估值調整機制進入中國便獲得了“對賭條款”或“對賭協議”這樣一個賭性十足的名號。對于中國人而言，賭博總是與道德和違法聯系在一起的，因此在中國對賭條款似乎一開始就被染上了一種貶義的色彩，而實際上它和“賭”相去甚遠。
對賭方式
如前所述，對賭條款實際上是對被投資的目標公司進行估值調整的一種安排，在實踐中這種估值調整可以采取不同的評判標準。國外采用財務績效、非財務績效、贖回補償、企業行為、股票發行和管理層去向等多種評判標準，并分別根據各種標準的完成情況確定相應的股權調整方式。
在對國內企業的風險投資中，對賭條款則相對簡單直接，主要是以財務績效（如收入、利潤、增長率）為評判標準，并根據績效情況進行股權調整。一般而言，股權調整的基本原則是根據目標公司的財務績效對其估值進行相應調整，并按調整后的估值重新計算投資人的持股比例，如果估值降低，則投資可無償或低價獲得目標公司的相應股權（通常由創始人低價或無償轉讓），以彌補估值差異導致的股權差額。
在投資項目的投資意向書（Term Sheet）中，比較常用的一種對賭條款表述舉例如下：
業績承諾：
創始人承諾：投資完成后，公司2013年經審計后的凈利潤不少于人民幣2000萬元（“2013年業績承諾”），且2014年經審計后的凈利潤不少于人民幣2500萬元（“2014年業績承諾”）。2013年業績和2014年業績相互獨立衡量。本次投資后估值2億元是分別基于2013年業績承諾和2014年業績承諾計算得出。
凈利潤以經具有中國從業資格的會計師事務所審計的結果為準。經審計后，如果實際完成利潤和承諾的業績相差在10%的幅度內，可以視為該年度的業績承諾達到。
創始人承諾，如公司未達到上述業績承諾，投資人將根據該兩年所分別實現的凈利潤數額調整對公司的估值，公司及創始人應以股權比例調整的方式來補償投資人，即：
在我國，為大家所熟知的對賭案例是對蒙牛的投資。2004年5月，摩根士丹利、鼎暉、英聯投資聯合對蒙牛進行投資，并對蒙牛提出了2004年起三年銷售收入復合增長率不低于50%的高要求。如不能符合要求，蒙牛管理層須將一定股權轉讓給投資機構；如符合要求，投資機構則將按約定轉讓部分股權給蒙牛管理層。實際上，2004年蒙牛的銷售收入增幅高達77%，凈利潤更是增長超過90%。2005年4月，各方提前終止“對賭協議”，投資機構依約向蒙牛管理層轉讓了相應股權。
蒙牛案例被認為是中國第一例實現雙贏的“對賭”交易，投資人通過對賭條款激勵了管理層的業績，雖然支付了一部分股權，但因蒙牛業績高速增長帶來的收益提高足以保證其投資利益；而對于蒙牛來說，能夠在企業擴張需要資金的時刻引來大筆資金，可以有效搶占市場，增加業績。
當然有雙贏的案例，也就會有“單贏”和雙輸的案例。但從本質上說，對賭條款并不是投資雙方去分已做好的蛋糕，而是希望把蛋糕做大，從而使自己能分到的那塊更大。如果蛋糕不但沒有做大，反而縮小，即使投資人能拿到更多的份額，實際上還可能得不償失。因此，某種意義上，對賭雙方并不存在利益沖突，投資人希望從市場上而非創始人那里賺到錢，因為與業績推動下的資本增值相比，對賭條款中涉及的價值補償往往并不足以滿足投資人的期望。
法律障礙
涉及中國法律，首先要解決的是對賭條款的有效性問題。目前我國并沒有相關法律規定對對賭條款作出明確規定。一般而言，合同條款是否有效應根據《合同法》的規定進行判斷。根據《合同法》第五十二條的規定，有下列情形之一的，合同無效：（一）一方以欺詐、脅迫的手段訂立合同，損害國家利益；（二）惡意串通，損害國家、集體或者第三人利益；（三）以合法形式掩蓋非法目的；（四）損害社會公共利益；（五）違反法律、行政法規的強制性規定。應該說，對賭條款不適用于上述（一）、（二）和（四）項規定的情形，因其不存在欺詐、惡意串通或損害社會公共利益等行為。雖然對賭條款并不存在所謂“非法目的”，就目前來說也沒有明顯違反“法律、行政法規的強制性規定”，但該兩項規定似乎可以給予法院更大的裁量空間。因此，如果法院適用《合同法》第五十二條規定判決對賭條款無效，則最可能引用的是（三）和（五）項的規定。
實踐當中，對賭條款有效性的爭議并不妨礙投資人與目標公司及創始人在投資協議中約定對賭條款。因為通常雙方都不會用訴訟的方式解決問題，其原因在于，如果創始人和投資人對簿公堂，可能就會牽涉到誠信問題，也就是所謂的“契約精神”，以后就很難有投資人再去對創始人的企業進行投資了。
盡管如此，由于法律上有效性的不確定，對賭條款還是可能遇到來自于主管政府部門（如商務部門和工商部門）的挑戰。在缺乏明確法律規定的情況下，不同政府部門，甚至相同政府部門的不同工作人員對法律規定的理解可能不一樣，由此可能導致帶有對賭條款的投資協議可能被主管政府部門認定為非法而無法獲得批準和登記。
因此實踐操作中，對賭條款通常不會寫入需要經商務部門審批或工商部門登記的協議或章程中，而是以補充協議的形式進行約定，由此也在某種程度上導致其給人一種因為不符合法律規定而私下約定進行規避的印象。
除有效性的爭議及審批登記部的挑戰外，對賭條款在實踐操作中還可能發生稅務方面的問題。對賭條例一旦得以實施，則無論是投資人還是創始人以低價獲得股權都可能會面臨稅務機關對交易的干涉，從而產生巨額的所得稅負擔。
由此可見，對賭條款在中國的實施不僅需要解決有效性的問題，還需要考慮在審批、登記及稅務等各方面的問題。
總體而言，對賭存在的根本原因還是在于企業對融資的高估值和高溢價。通過風險投資，創始人可以用相對較低的對價獲得發展所需的資金。對于投資人來說，如果投資的溢價越低，則對賭必要性越小，但是創始人要付出的對價卻會大大提高，反而不利于企業融資。因此解決對賭條款的辦法不是完全禁止，而是進行規范，比如適當調整投資的溢價比例，并相應限制對賭幅度等。
延伸閱讀
案例分析
前述對賭案例雖然都涉及中國企業，但由于投資安排均發生在境外，因此并未直接遭受來自中國法律的挑戰，但是甘肅世恒和海富投資的案例則完全是根據中國法律進行的，以下我們將對此案進行簡要介紹和分析。
2007年11月1日前，甘肅眾星鋅業有限公司（后更名為“甘肅世恒有色資源再利用有限公司”，下稱“甘肅世恒”）與蘇州工業園區海富投資有限公司（下稱“海富投資”）及其他相關方，共同簽訂一份《甘肅眾星鋅業有限公司增資協議書》（下稱“增資協議”），約定各方同意海富投資以現金2000萬元人民幣對甘肅世恒進行增資，并持有甘肅世恒增資后3.85%的股權。增資協議還約定了對賭條款，即2008年甘肅世恒的凈利潤不得低于3000萬元人民幣，否則海富有權要求甘肅世恒及其控股股東進行補償，補償金額=（1-2008年實際凈利潤／3000萬元）×2000萬元。
由于2008年甘肅世恒的凈利潤僅為26858.13元，遠低于約定的3000萬元。2009年12 月，海富投資向蘭州市中級人民法院提訟，要求補償。蘭州市中級人民法院以對賭約定違反《中外合資經營企業法》第八條關于企業凈利潤根據合營各方注冊資本的比例進行分配的規定為由駁回海富投資的訴訟請求。海富投資上訴后，甘肅省高級人民法院認為對賭約定違反了投資領域風險共擔的原則，并參照最高人民法院《關于審理聯營合同糾紛案件若干問題的解答》的規定，將海富投資2000萬元投資款中除已計入甘肅世恒注冊資本的114.771萬元外的剩余1885.2283萬元投資款（通常作為溢價計入資本公積）認定為“名為投資，實為借貸”，并據此駁回海富投資的訴訟請求，但判決甘肅世恒及其控股股東按同期定期存款利率返還剩余投資款及利息。據悉該案已向最高人民法院提起申訴，而申訴人不是海富投資，而是甘肅世恒，大概投資變成一筆需要馬上償還的巨額貸款讓他們也很難接受。
一、注冊會計師侵權責任的概念及特點
注冊會計師侵權責任，是指注冊會計師對在執業過程中由于過錯，違反規定的義務，以作為或者不作為的方式，給委托人或第三人造成損害，由其所在的會計師事務所承擔的民事責任。其特點是：
（一）注冊會計師侵權責任限于注冊會計師執業范圍。注冊會計師執業以外的行為，以及非注冊會計師的行為，均不導致注冊會計師侵權責任。
（二）注冊會計師侵權責任歸責原則應為過錯責任原則，不應適用特別侵權的無過錯責任原則。
（三）注冊會計師侵權責任以注冊會計師未履行對委托人的應盡義務或造成委托人、第三人的利益損害為條件。
（四）注冊會計師侵權責任屬于民事責任。注冊會計師侵權責任具有了民事責任的一般特點，即具有以民事義務為前提，強制性、相對性、財產責任為主的特點。
（五）注冊會計師侵權責任的行為主體與責任主體相分離。《注冊會計師法》第16條第1款規定：“注冊會計師承辦業務，由其所在的會計師事務所統一受理并與委托人簽訂委托合同。”第2款規定：“會計師事務所對本所注冊會計師依照前款規定承辦的業務，承擔民事責任。”由此可見，注冊會計師侵權責任的行為主體是注冊會計師，責任主體是會計師事務所。
二、注冊會計師侵權責任的歸責原則
一般而言，法律上對于侵權的民事責任存在兩種歸責原則，即過錯責任原則和無過錯責任原則。在過錯責任原則下，當事人承擔民事責任以存在主觀過錯為前提。如果當事人主觀沒有過錯，即便造成了事實上的侵權行為，也不必承擔民事責任。過錯責任原則被廣泛適用于民事侵權行為的絕大多數領域，只有在法律有特別規定的特殊侵權行為中才適用無過錯責任原則。無過錯責任原則的特點是民事責任不必以當事人存在主觀過錯為前提，只要其他條件成立，不論當事人是否存在主觀過錯，都必須承擔相應的民事責任。
那么現行法律對于注冊會計師侵權責任又確立了何種歸責原則呢？
我國《民法通則》第106條第2款明確規定：“公民、法人由于過錯侵害國家和集體的財產，侵害他人財產、人身的，應當承擔民事責任。”該條第3款則指出：“沒有過錯，但法律規定應當承擔民事責任的，應當承擔民事責任。”該條確定我國民法在追究行為人侵權民事責任時，以過錯責任為普遍原則，只有在法律特別規定時才適用無過錯責任原則，凡是法律無特別規定的，民事侵權均應適用過錯責任原則。由于現行法律并未對注冊會計師民事責任特別做出相反規定，因而應當推定適用過錯責任原則。
《注冊會計師法》第21條特別強調注冊會計師在“明知”或“應當知道”的主觀狀態下不得從事法律禁止的行為，由此可見，注冊會計師侵權責任的歸責原則是過錯責任原則。
三、注冊會計師侵權責任的構成
一般認為，注冊會計師侵權責任的構成要件有四個，即：違法行為、損害事實、因果關系和主觀過錯。
（一）違法行為
違法行為，是指注冊會計師違反法定義務而實施的作為或不作為。通常包括：泄露其從執業活動中獲得的委托人或者利害關系人的商業秘密；出具虛假或不實的審計報告或其他證明性文件等行為。
注冊會計師的法定義務是什么呢？《注冊會計師法》第19條至第22條作出了具體規定。同時，《注冊會計師獨立審計基本準則》第8條規定：“按照獨立審計準則的具體要求出具審計報告，保證審計報告的真實性、合法性是注冊會計師的審計責任。”“真實性”要求注冊會計師出具的證明文件與委托人的客觀實際情況相符；“合法性”要求注冊會計師的審計程序應當遵循審計準則，它不僅指審計報告的編制和出具在形式上符合法律法規的要求，而且審計活動要嚴格按照審計準則規定的和程序進行，形成正確的審計意見。“真實性”與“合法性”共同構成注冊會計師在審計業務中必須遵守的法定要求，缺一不可。
（二）損害事實
損害事實，是指注冊會計師的違法行為致使委托人或其他利害關系人造成了或其他方面的損害。委托人是指委托會計師事務所進行審計、驗資、會計等專業服務的人。其他利害關系人是指與委托人進行交易或其他民事活動的人，而且此項交易或者民事活動應當與注冊會計師所承辦的委托事項具有直接或間接的聯系，因此有時也稱相關第三者。
損害事實作為注冊會計師侵權責任構成要件之一，是由兩個要素構成的，一是權利被侵害；二是權利被侵害而造成的利益受到損害的客觀結果。在實踐中常見的損害事實包括：買賣合同中的賣方或投資關系中的出資人因利用注冊會計師出具的虛假驗資報告而導致的經濟損失；股票購買者因利用注冊會計師出具的虛假審計報告而導致的經濟損失；虛假評估報告的利用人造成的經濟損失等。
（三）因果關系
因果關系，是指違法行為作為原因，損害事實作為結果，在它們之間存在的前者引起后者，后者被前者引起的客觀聯系。
在侵權行為中，因果關系表現為多種形態，包括“一因一果”、“一因多果”、“多因一果”和“多因多果”。，注冊師侵權責任中更為關注的，應為“多因一果”。在注冊會計師侵權行為中，其審計責任和委托人的會計責任及其他責任為多因，結果是虛假反映了當期的財務會計信息，應根據原因力大小確定其責任分擔。一般認為，委托人的會計責任為主要責任，而注冊會計師的審計責任為次要責任。
（四）主觀過錯
注冊會計師的主觀過錯分故意和過失兩種。所謂故意，是指注冊會計師明知自己違反、法規、職業道德或執業準則的行為會對委托人或其他利害關系人造成損害后果，仍然希望或者放任這種結果的發生。過失，是指注冊會計師在執業時未恪盡職守，未盡到應有的職業關注。要認定一個職業人士在執業過程中是否存在過失，應當根據“一個具有相同職業技能并且審慎盡職的第三人在同等條件下能否合理地做出或采納同樣的執業行為”進行判斷。而注冊會計師是否盡到“審慎盡職”義務，并采取“合理的”執業行為，最直接最適當的標準當然應以其是否遵守執業規范——獨立審計準則的規定為依據。
注冊會計師主觀過錯的程度可以分為一般過失、重大過失和欺詐三種。
1．一般過失，是指注冊會計師在執業中不能嚴格遵守審計準則和法定的注意義務，導致對審計事項的部分錯誤表達，但尚未對當事人造成損失危害，或雖造成損失危害，但損失和危害不大。
2．重大過失，即注冊會計師在執業中明顯違反法律法規、國家政策，或違反審計準則和法定的注意義務，違背職業道德，對審計事項的表述有根本性的錯誤，對當事人和社會造成了較大的損失和危害，在社會上造成較大的。
3．欺詐，是指注冊會計師在執業中明知財務報告、會計資料及有關材料不真實，故意作出虛假或失實的證明和結論的行為。
對注冊會計師執業過錯按程度不同和情節輕重作出區別，有助于分清責任的大小，從而作出恰當的處理。
四、注冊會計師侵權責任的對象范圍
注冊會計師侵權責任的對象既可能是委托人，也可能是委托人之外的其他利害關系人或稱第三人。對“其他利害關系人”的范圍一直是人們討論的熱點，也是司法實務中的難點。
隨著城市化進城和經濟發展,政府性投資從項目數量和投資額都比以往有很大的增加,用于政府投資項目的支出已占當地全部政府性資金的比重也較大,作為以全部政府性資金為籠頭的審計監督重點,對政府性投資項目的監督也是審計機關的重要職責,為此,必定要對工程項目價款的相關內容進行監督。但在審計中卻碰到“審計職責、審計的監督權、合同執行、法律法規的嚴肅性、國家利益的維護、建設管理的制度水平”等一系列的關系與矛盾。為此,就把價款結算管理中存在的問題、原因及審計的難點作一些探討。
1工程價款結算管理存在的主要問題
1.1施工單位高估冒算現象嚴重
現在部分施工企業受利益的驅動,抱有蒙混過關的僥幸心理,故意抬高工程造價,存有“審漏就賺”、“審出就減”的想法,施工單位就普遍存在著高估冒算的現象,這主要表現為重復計算、變更減少部分未扣除、未按招標規定比例下浮、甲供材料未剔除、高套定額或建設單位高價簽證等寫作論文。以＿＿市審價情況為例,據不完全統計＿年度,市本級政府性投資建設項目工各送審的結算額為＿萬元,經審定的結算額為＿萬元,核減結算價為＿萬元。從審價情況來看,某些工程虛假水分很多,核減率很高,如某一工程施工單位送審價＿萬元,經審計,審定價為＿＿萬元,凈核減＿＿萬元,凈核減率達到＿%;
2建設單位管理存在不足
2.1工程管理不夠到位,導致工程價款結算增加,建設資金造成損失。主要表現:
2.1.1事先考慮不周、設計深度不夠
某些領導對完工的具體裝飾不滿意等原因,出現了在施工期間多次變更施工圖,出現返工重裝,造成工程結算增加,建設資金損失。如某大樓及附屬用房在土建和裝飾工程的施工中,建設單位多次變更施工圖紙,調整部分房間的使用功能,由于變更不及時,管理不當,就直接增加了施工工程價款結算＿萬元,造成了損失浪費。
2.1.2對整個工程未能統籌合理安排
如＿公司籌建處既有邊坡爆破工程,同時又有塘渣回填項目,卻一邊爆破的塘渣未利用,一邊還要支付回填用的塘渣款,增加了工程價款結算,導致建設資金損失。
2.2建設單位違規出具簽證單和訂立補充合同,致使工程價款結算增加。主要表現在:
2.2.1簽證變相提高材料價格,彌補了施工單位低價中標的損失
如＿院校的主體安裝工程施工合同均采用固定單價或固定總價合同,招標文件規定施工所用材料由施工單位自主報價,中標后材料單價不得調整,說明材料價格的市場風險及投標讓利都由施工單位自身承擔,但在施工過程中,建設單位對材料指定了品牌,并通過工程簽證單對此材料價格進行了調整,直接增加了工程結算造價＿＿萬元,彌補了施工單位的低價中標的損失。
2.2.2簽證改變招標的主合同
現在普遍存在著通過訂立補充合同或簽證單的形式來改變工程價款結算。如:＿院校的樁基工程合同中明確價款采用“固定價格合同(綜合單價)方式確定,本合同價款不隨價格浮動和政策因素而調整”,但后在施工期又簽訂了樁基工程補充合同,把原合同的材料供應單價由＿元調整為每米＿元,建設單位的任意簽證直接導致工程價款結算的增加＿＿萬元。
2.3中介審價、質量有待于進一步提高
2.3.1中介審價力量有待加強,行業監管有待于加強
目前價款結算主要是委托中介審價機構審核,就從事審價的中介機構主要＿＿家,全部為乙級,各中介機構的力量與內部管理也存在一定的差異,審價人員的資質比較單一,基本上都有是城建類的資質,不利于水利、交通等專業工程的審核。且目前對中介機構審價中的公正、客觀、真實性,也基本上處于無人監管的狀態,會導致審價人員有意無意地錯算,造成多付給施工單位工程結算款。如:我局對某一大樓工程已經中介機構審核的一結算進行了抽審,發現由于重復計算、重復列支、應扣未扣等原因造成定案結算多計工程款計＿＿萬元,審計就直接為國家挽回損失。
2.4招標單位責任心不強,職能部門審查不力,導致建設資金損失浪費。
隨著招標制的推行,現在所有建設項目的招投標都采用了委托招標單位編制標底的做法,但由于招標單位內部復核機制形同虛設,而職能部門又未能對招標單位編制的工程量清單和標底進行審查,就容易出現工程量清單與實際不符,不僅會給結算審核帶來糾紛,而且容易造成結算價款的增加。如:＿院校的二幛樓工程施工承包合同采用固定總價合同形式,因招標單位在招標文件工程量清單中,將＿米Φ200鋼柱(實際工程量為＿噸)錯計成＿噸,有關職能部門及有關專家在評標、審標卻未能發現如此大的差錯,而導致合同總價虛增＿萬元(施工單位投標單價為＿/噸),也無人去追究該項相關的招標人及評標專家的過失責任。
3從審計調查情況看,產生上述問題的主要原因:
3.1監管權力存在欠缺
目前對涉及工程價款結算相關的建設單位、審價機構、招標機構、監理部門、設計部門的監督性尚不夠,會發生因上述部門的不當行為而導致工程價款結算增加,發現了問題對他們制約處理措施也基本上無。
3.2審計查出的問題重視性也不夠
許多結算中存在的問題,我們在審計報告中已經向建設單位書面指出,但是從審計回訪的情況看,上述部分應該由建設單位糾正的問題都沒有得到糾正,損失現在都由國家為其買單,茲長了建設單位的康國家之慨,有關部門也未引起重視,出臺相關制約制度。
3.3隨意變更簽證沒有得到控制
施工單位多數會以低價中標,通過建設單位的簽證形式來補償,從我們審計的情況看,現在工程結算中存在的問題,多數都是由建設單位隨意簽證而造成的,一是簽證違規,二是簽證數量多。建設單位的簽證也壓制了審計監督權,基本上建設單位簽證就是工程結算的依據,審計對其簽證監督的權力受其簽證享受合同條款同等權力的制約,建設單位簽證權力就過大。
3.4審計監督權與合同權力的矛盾
審計機關開展工程結算審計已多年,成效也比較明顯,但始終受所謂于享受合同同等權力的建設單位簽證的限制,工程價款結算中高估冒算都直接或間接地與建設單位的簽證有聯系,審計機關對違反招標、主合同、材料高簽、虛假的補充合同、簽證單不予認可,而目前許多施工單位對審計決定不服,不通過行政復議和行政訴訟途徑進行救濟,而往往以合同糾紛另行提起民事訴訟。人民法院在審理這類案件時也往往撇開審計機關所作的審計決定,一味強調要尊重合同雙方的平等自愿和意思自治,認為工程價款的確定應以當事人約定或人民法院委托中介機構鑒定的結論為準,訴訟案件因審計結果而起,訴訟結果又大多與審計結論相矛盾,挑戰了審計的權威性。
4對上述價款中存在的問題,為此提出如下審計建議
4.1建立變更簽證會審制度,加強對補充合同、簽證單的管理
針對簽證是工程結算存在問題的重要原因,就應該嚴格控制施工現場簽證,按投資額確定項目變更審批額度,對超過額度部分,要經黨政聯席會議或黨組集體討論審查確認,必要的簽證須經甲方、監理、設計、審計四位一體共同確認方可納入決算,以防止工程管理人員與施工單位通過變更簽證來增加投資情況的發生;確需進行的設計修改,引起工程量變化需要增加投資的,應當按程序報批。
4.2賦予審計部門工程結算的最終監督權
因為涉及合同的至高無上,特別是現在的環境下,審計部門對補充合同及簽證單監督權還不夠明確,建議在合同的條款中明確,后訂立的各種補充合同、簽證單位等結算依據必須由審計機關最終審定才可作為結算依據,以監督、糾正建設單位隨意違規簽證而出具違背主合同及招投標的任何條款,提高材料價格,促進加強工程管理,提高建設資金的使用效益。
4.3加強對中介機構的監管
我局對中介機構審核的工程結算進行了部分抽查,都不同程度地因審價人員應扣未扣、審核不清、聽從認可建設單位簽證等原因造成價款多算。因此首先應強化社會中介機構行業管理,建立健全統一的執業規范、職業道德準則,加強從業人員風險意識和責任意識,進一步還可建立信用市場,以信用記錄來強化道德威懾;通報工程審計中存在的問題和值得借鑒的做法,努力為中介機構提高工程審價質量創造良好的條件;最后還應建立有效的監督約束機制,審計機關應結合日常的建設項目審計,不定期對社會中介機構的審價工作進行檢查、監督,促進社會審價完善內部自律機制,強化其質量約束機制。
一、債務現狀
至2010年4月止，縣本級政府性債務總額為63 116.98萬元，其中：①直接債務25 700.22萬元；②間接債務（擔保債務）1 200萬元；③縣政府投資重點工程建設項目工程欠款36 216.76萬元。
直接債務構成情況：外債轉貸金額8 223.10萬元（其中：世行貸款債務余額2 851.57萬元，日本政府貸款債務余額5 371.53萬元），國債轉貸金額2 243萬元，地方債券轉貸金額3 800萬元，農業綜合開發借款2 494.12萬元，防洪堤建設借款8 940萬元。
間接債務主要是中小企業擔保中心1 200萬元擔保債務。
二、債務特點
1.從債務構成上分析，主要是應付有關企業及個人的資金39 119.90萬元，占61.98%；欠上級財政部門908.88萬元，占1.44%；欠外債（日元、世行貸款）8 224.14萬元，占13.03%；欠各銀行及金融機構12 623.40萬元，占20%；欠國債轉貸2 240.66萬元，占3.55%。從債務構成上看，主要是應付有關企業及個人的資金及欠各銀行及金融機構款兩項，占總債務的81.98%，尤其是應付有關企業及個人的資金達39 119.90萬元，一項就占總債務的61.98%。
2.從債務使用方向上分析，用于基礎設施建設（自來水工程、污水處理工程、垃圾處理工程、道路建設等）584 46.32萬元，占92.6%；用于林業2 650.91萬元，占4.2%；用于扶持中小企業946.75萬元，占1.5%；用于農業綜合開發項目694.29萬元，占1.1%；用于教育252.48萬元，占0.4%；用于衛生126.23萬元，占0.2%。從債務使用方向上看，主要是用于自來水工程、污水處理工程、垃圾處理工程、道路建設等基礎設施建設，金額達58 446.32萬元，占總債務的92.6%。
3.從債務償還能力上分析，至2010年4月止，縣本級政府性債務總額達63 116.98萬元，是2009年度縣本級一般預算收入的2.31倍，債務規模較大，對于政府性債務，財政未安排償債準備金，償債風險較高，由于縣級財力有限，償債來源存在不確定性和不穩定性，債務負擔較為沉重。
從上述債務情況看：一是債務規模大，總額達到63 116.98萬元；二是負債面寬，外債轉貸、國債轉貸、金融部門借款，涉及到較多縣直單位和企業；三是償債能力弱，政府償債壓力大。
三、債務資金的使用效益
調查結果表明，利用政府性債務，在一定程度上促進了經濟的發展，緩解了財政資金的不足，滿足了人民群眾日益增長的物質文化需求。一是改善了城市基礎設施，利用外債及國債資金所開展的道路建設、垃圾處理、污水處理工程等項目，有力的推動了環境治理，改善了縣交通條件和生態環境，提高了城市基礎設施服務能力；二是提高了縣文教衛生的整體水平，通過“世行貸款貧困二”、“衛Ⅵ”、“結核病控制”項目，提高了學校、醫院的軟硬件設施水平；三是促進了縣林業的發展，僅日元貸款造林一個項目已完成規模9 918.9公頃；四是促進了民營企業發展，通過政府擔保貸款，帶動、扶持并壯大了一批成型的民營企業，既為企業解決了資金的不足，又促進了縣域經濟發展。
四、存在的問題
從審計調查總體情況看，政府外債資金在管理上較為規范，資金在使用上基本做到了專款專用，但也存在一些問題，主要表現在：
1.債務管理較薄弱。一方面雖然縣財政部門每年都要統計政府性債務，但是審計調查發現，政府性債務由縣財政預算股兼管，負責填報政府性債務報表，這種管理局限于對各股室上報債務情況實施數字層面的匯總，由于人員變動，交接不到位，財務人員對2005年以前長期掛賬的債務底數不清，具體舉債內容、償債能力及償還情況不了解；另一方面，使用國債或外債項目單位對債務管理不到位，對已償還本金及利息情況不明確，債務余額不清；有的工程項目(含部分國債項目)早已完工交付使用，但一直未辦理竣工決算，仍掛“在建工程”科目，也未提取固定資產折舊準備。
2.償債能力較差。項目單位拖欠貸款本息，政府用財政資金為拖欠單位償還本息的情況存在，截止2009年底，林一、林二、林三項目，縣財政為拖欠單位累計墊還償還本金396.67萬元，自來水公司國債項目用財政資金累計償還28.18萬元。部分使用借款的項目單位已解體或經營情況不良，貸款無法收回，據審計調查，一些單位和企業所欠農業綜合開發借款總計138.74萬元已逾期，一直追收但未收回，其中縣飼料公司已不存在，所欠借款51.61萬元已成呆賬，雖上訴法院但無法找到法人代表。
3.部分資金閑置。大部分外債資金都是用于林業、教育、衛生、縣城的基礎設施建設。但經調查2004年開始使用世行貸款的“結核病控制項目”，協議金額為3萬美元，從項目開始實施至審計時只提款10.76萬元人民幣，提款金額還不到一半，造成資金閑置。
4.工程欠債隱患多。經審計調查發現，有的建設項目無立項審批手續、未進行招投標，工程超預算、超招標價現象較普遍，辦理工程決算不及時，建設管理費超限額等，都有可能增加工程成本，使工程欠款增加。
5.使用有償資金使債務膨脹。縣自來水公司國債項目屬有償資金，其配套資金236萬元來源于銀行貸款，每年都要支付銀行貸款利息，這些有償資金的使用加重了財力負擔，此貸款于2004年到期，自來水公司無力償還，已被到法院，要求償還本金及利息一共369萬元，中級人民法院裁定查封自來水公司部分房屋及房屋所占用地的土地使用權；另外，縣中小企業擔保中心為自來水公司擔保債務200萬元，這筆政府擔保形成的間接債務將很可能轉為政府直接債務。
五、加強政府性債務管理的幾點建議
1.及時清理沉淀債務。財政部門對以前年度沉淀的債務進行調查清理，該核銷的就核銷，使政府性債務統計報表反映實際負擔債務情況。
2.建立償債責任制和償債準備金制度。嚴格實行責任追究制度和償債資金準備金制度，將政府性債務管理工作作為考核單位的一個重要指標，以增強外債項目使用單位對政府性債務管理的責任感，達到強化政府性債務管理的目的。
一、《若干規定》的立法創新
(一)明確“第三人”的法律責任是侵權責任《若干規定》第5條明確審計業務的法律責任性質是侵權責任，會計師事務所承擔的是補充責任，當獨立審計存在與被審計單位惡意串通和推定有惡意審計的情形下承擔連帶責任是例外。《若干規定》第6條確定過失構成侵權，應承擔不實范圍內的有限補充責任，對獨立審計以補充責任的法理依據在于以下兩點：其一，被審計單位是信息源的控制人，最了解影響投資人投資決定或證券價格的信息。其二，提供不實的審計報告與被審計單位等其他責任主體并無聯絡，不構成共同侵權，可能成立“數個侵權行為偶然競合”而產生的補充責任。
(二)承認獨立審計準則部門規章的法律地位《若干規定》第2條規定會計師事務所違反法律法規、中國注冊會計師協會依法擬定并經國務院財政部門批準后施行的執業準則和規則以及誠信公允的原則，出具的具有虛假記載、誤導性陳述或者重大遺漏的審計業務報告，應認定為不實報告，并且在第6條中明確其為獨立審計是否過失的法律依據之一。《注冊會計師法》第21條第1款“注冊會計師執行審計業務，必須按照執業準則、規則確定的工作程序出具報告”，第2款“注冊會計師執行審計業務出具報告時，不得有下列行為……”，第3款“對委托人有前款所列行為，注冊會計師按照執業準則、規則應當知道的，適用前款規定”。以及第42條的“會計師事務所違反本法規定，給委托人、其他利害關系人造成損失的，應當依法承擔賠償責任”等規定中可看出，判定會計師事務所過錯的依據就是獨立審計準則。因此，《若干規定》中明確了獨立審計準則部門規章的法律地位。
(三)獨立審計侵權案件的歸責原則統一適用過錯推定原則，強調過失比例責任和責任順位我國現行法律均將注冊會計師對第三人責任視為侵權責任，但沒有明確歸責原則是無過錯責任原則、過錯責任原則還是公平責任原則。《若干規定》將獨立審計侵權責任的歸責原則適用過錯責任原則。首先遵循了獨立審計的規律性特征。由于審計本身固有的局限性，注冊會計師并不能保證已審財務報表不存在任何錯報或漏報。而根據審計的成本效益原則，注冊會計師對于已審會計報表也只能承擔合理的保證責任。其次，過錯推定原則為各國之通例。從各國實踐來看，獨立審計制度發展至今，尚未有國家適用無過錯責任原則。
(四)獨立審計侵權案件的舉證責任分配采用倒置模式在舉證責任的分擔上，《若干規定》明確了會計師事務所因在審計業務活動中對外出具不實報告給利害關系人造成損失的，應承擔侵權賠償責任，但能夠證明自己沒有過錯的除外。會計師事務所在證明自己沒有過錯時，可以向人民法院提交與該案件相關的執業準則、規則以及審計工作底稿等。最高人民法院制定的《關于民事訴訟證據的若干規定》第4條詳細列舉了舉證責任倒置的八種具體情況，是對《最高人民法院關于適用(中華人民共和國民事訴訟法)若干問題的意見》第74條6項規定的進一步完善。而《若干規定》又是對《關于民事訴訟證據的若干規定》的進一步完善。
從經濟學上看，舉證責任倒置包含一個“非對稱信息(asym－metticinformation)”理論，注冊會計師與第三人(公眾投資者)相比，在信息披露中處于相對主動的專業技術優勢地位，公眾投資者只是被動地了解、接納公開信息，會計師是否有過錯難以充分舉證。所以，對注冊會計師采取舉證責任倒置的過錯原則符合訴訟中的舉證距離原理，也有利于保護公眾投資者——尤其是中小股東的合法權益。從法學意義上看，舉證責任倒置是平衡特殊侵權方式下雙方當事人利益的需要，是相對于民事訴訟“誰主張，誰舉證”的原則而設立的，這是基于現代法制的正義和公平對傳統舉證規則的補充、更正。正確適用舉證責任倒置有利于保護弱勢群體，體現司法的公正與效率。
二、《若干規定》的謹慎理解
(一)獨立審計民事責任順位及責任有限性《若干規定》第10條確定了被審計單位、出資人及會計師事務所承擔賠償責任順位。一是應先由被審計單位賠償利害關系人的損失；二是若被審計單位的出資人虛假出資、不實出資或者抽逃出資，事后未補足，且依法強制執行被審計單位財產后仍不足以賠償損失的，出資人應在虛假出資、不實出資或者抽逃出資數額范圍內向利害關系人承擔補充賠償責任；三是對被審計單位、出資人的財產依法強制執行后仍不足賠償損失的，由會計師事務所在其不實審計金額范圍內承擔相應的賠償責任。在存在多個利害關系人且損失總額大于不實審計金額時，對會計師事務所執行賠償責任應采取參與分配制度，《民訴意見》及《執行規定》對參與分配提出申請的依據規定不同。
(二)過錯推定原則：和舉證責任倒置的相對性過錯推定原則和舉證責任倒置相對性的產生原因是獨立審計民事訴訟依然應當遵循誰主張誰舉證的一般訴訟規則，舉證責任倒置是特殊的規則，并不是在所有的證據環節中都能適用。獨立審計民事訴訟的舉證責任倒置具體有以下四方面內容：第一，實行過錯推定的相關審計行為。由已知審計報告、審計行為和因合理信賴或者使用該報告，與被審計單位進行交易或者從事與被審計單位的股票、債券等有關的交易活動而遭受損失的因果關系來推定會計師事務所的過錯，不要求原告來證明，這一事實的舉證責任由被告來承擔，被告主張會計師事務所應證明自己的審計行為遵循了相關的執業準則、規則并無過錯，有審計工作底稿等為證。第二，審計報告真實性由被告會計師事務所舉證，審計報告真實的含義是必要審計程序正確充分，這樣高度專業的舉證同實行過錯推定的相關審計行為同樣應由被告會計師事務所舉證。第三，關于因果關系推定的事實。由獨立審計引起的損害賠償訴訟中，因審計行為與損害事實之間的因果關系具有特殊的性質，需要高度專業知識加以判斷。因此，原告只要證明報告是被告會計師事務所出具的，損害事實客觀存在即可。第四，適用過錯推定責任時，受害人故意或重大過失引起損害的事實。是被告的免責減輕責任的條件。如果被告主張損害是由受害人的故意或重大過失引起的，應由被告舉證證明原告的故意或重大過失的事實，實行舉證責任倒置。證明成立則免其責，證明不能或證明不足，由其承擔責任。
(三)不實報告認定標準的謹慎性《若干規定》明確了審計報告真實性標準是《獨立審計準則》下的程序真實。一方面，“合理的保證責任”產生程序真實。根據審計成本效益理論，在委托關系中，由委托人支付，最終由社會公眾承擔的合理的審計費，是降低委托風險的最經濟的控制機制。“獨立審計準則”的程序規定既是注冊會計師職業的生命線，也是會計界和審計界防范職業法律風險的重要手段。另一方面，程序真實的審計報告的“真實性”只能是相對的，而不是絕對的。其一，被審計單位的財務會計報表真實的相對性。其二，現代審計理論和方法的固有局限性決定了審計報告的真實性只能是相對的。
(四)利害關系人范圍考量的科學性關于利害關系人(即第三人)的范圍問題，在學界存在較大分歧，爭論焦點主要集中在是否包括所有第三人，由此形成“已知第三人”和“可預見第三人”兩種學說。若采取“可預見第三人標準”，則意味著以公眾投資人的保護和會計師執業行為質量的改進為主要政策考量，容易忽視第三人采取自我保護措施的差別以及第三人范圍的擴大化導致的訴訟急劇增加的后果。確定第三人的范圍，用公平原則來分擔損失需要考量三個重要因素：其一，利害關系人損失產生的真正原因是被審計單位內部存在的錯弊或欺詐或經營失敗。其二，事務所的執業過錯在于其在進行審計活動時，沒有及時發現或者披露這些錯弊或欺詐或失敗等問題。其三，利害關系人的過錯問題是利害關系人明知或在損失的造成方面存在重大過失，那么應免除或者相應地減輕事務所的責任份額。
三、《若干規定》的疑惑與不足
(一)否定審計報告用途合理限制的正當性《若干規定》第2條解釋利害關系人時強調利害關系人對審計報告信賴或者使用的合理性，要求注冊會計師審計時應合理預見可能的報告使用人及報告用途。報告用途決定審計目的與目標，決定所實施的必要審計程序，進而決定審計報告真實性。企業申請銀行貸款的報表審計主要審計企業的長期或短期的償債能力。從報告用途與報告真實的相關性出發，審視《若干規定》第9條，會計師事務所的財務報表審計若在報告中注明“本報告僅供年檢使用”、“本報告僅供工商登記使用”，但《若干規定》加進“等類似內容”，作了擴大而絕對性解釋。事實上，審計報告存在客觀上的合理使用需要，不同報告的合理使用的具體范圍具有差異性，司法解釋基于審計報告用途合理限制的正當性，應允許會計師事務所對審計報告做合理限制，引導利害關系人對審計報告合理信賴或者科學使用，保證會計市場的健康發展。
(二)未明確界定審計業務范疇2006年財政部頒布的注冊會計師執業準則體系也稱新審計準則體系。它取代了1995年所制定的獨立審計準則，將注冊會計師業務分為鑒證業務和相關服務兩大類，并分別針對兩類業務制定不同的業務規范，鑒證業務準則又包含審計、審閱與其他鑒證業務準則，審計有廣義和狹義兩種指代，廣義審計泛指所有的注冊會計師業務，鑒證是審計的下位概念；狹義審計僅限于財務報表審計，鑒證是審計的上位概念。審閱業務準則目前僅限于財務報表審閱，通過實施審閱程序，包括詢問公司有關人員和對財務數據實施分析程序，提供有限的信息保證，這種審閱沒有實施審計程序，因而不發表審計意見。其他鑒證業務準則目前僅限于預測性財務信息的審核，注冊會計師不應對預測性財務信息的結果能否實現發表意見。當對管理層采用的假設的合理性發表意見時，注冊會計師僅提供有限保證而非合理保證。財務報表審計是傳統意義上的會計師事務所審計業務，新審計準則體系使用了鑒證概念，而鑒證包含審計、審閱和審核等極易混淆的業務，遵循的準則不同，實施的程序不同，保證程度不同。要求《若干規定》在解釋初應限定審計業務的范圍為財務報表的狹義審計。排除審閱和審核的法律責任的適用，避免司法中法律適用的歧義。
