時間：2023-06-12 14:44:35
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇財務(wù)會計報告的概念，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進(jìn)步。
財政部最近頒發(fā)《企業(yè)會計準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》，較諸《企業(yè)會計準(zhǔn)則》（1992）有巨大進(jìn)步，但仍然有些原則問題需要探討。
財務(wù)會計報告的使用者，是涉及財務(wù)會計目標(biāo)的重大問題。《基本準(zhǔn)則》第四條“財務(wù)會計報告的目標(biāo)是向財務(wù)會計報告使用者提供與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息、反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財務(wù)會計報告使用者作出經(jīng)濟決策。”這樣明確，很有必要。它兼具決策有用觀和經(jīng)管責(zé)任觀的優(yōu)點。該條接著規(guī)定：“財務(wù)會計報告使用者包括投資者、債權(quán)人、政府及其有關(guān)部門和社會公眾等。”筆者認(rèn)為此項規(guī)定不夠全面。
財務(wù)會計報告的目標(biāo)，在會計界流行著決策有用觀和經(jīng)管責(zé)任觀。經(jīng)管責(zé)任觀的提出者井尻雄士認(rèn)為：1.決策有用觀以決策者，即會計信息使用者為中心，而把會計信息提供者的意愿置之度外。經(jīng)管責(zé)任觀注重的是委托者和受托者，即會計信息使用者和提供者之間的相互關(guān)系。會計人員服務(wù)于委托者的需要，但并非委托者的仆從，應(yīng)注意協(xié)調(diào)兩者間的利害關(guān)系。2.根據(jù)決策有用觀，會計人員向決策者提供的信息是多多益善。根據(jù)經(jīng)管責(zé)任觀，會計人員必須把注意力集中于客觀的信息上，既不損害委托者，也不損害受托者。3.決策有用觀認(rèn)為會計的首要目標(biāo)是提供對使用者決策有用的信息；經(jīng)管責(zé)任觀認(rèn)為會計的首要目標(biāo)是計量受托業(yè)績。會計人員利用記錄與報告兩種工具來實現(xiàn)所追求的目標(biāo)。報告是匯總的記錄，記錄是報告的基礎(chǔ)。委托者有權(quán)獲得報告，并在必要時對記錄進(jìn)行核查。記錄使受托者對其行為負(fù)責(zé)，并實現(xiàn)了委托者的大部分利益。重要的是會計系統(tǒng)的整體有用性。井尻認(rèn)為提供決策有用信息與明確經(jīng)管責(zé)任實質(zhì)上是雞與蛋的關(guān)系，但不能混為一談。
筆者認(rèn)為決策有用觀和經(jīng)管責(zé)任觀只是側(cè)重點不同，兩者共同的而且是誰也不能否定的地方是：財務(wù)會計報告服務(wù)的對象，不僅是有關(guān)各方的經(jīng)濟管理，而且應(yīng)有本企業(yè)的經(jīng)濟決策和管理。明確經(jīng)管責(zé)任的主要內(nèi)容是業(yè)績評估，而業(yè)績評估旨在為決策提供依據(jù)。兩者是互相關(guān)聯(lián)的會計目標(biāo)，確定經(jīng)管責(zé)任構(gòu)成決策作用的一部分。
美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會1978年發(fā)表的《論財務(wù)會計概念》（SFAC）第一輯《企業(yè)編制財務(wù)報告的目標(biāo)》第24段指出：“許多人根據(jù)他們對企業(yè)的關(guān)系，根據(jù)他們所了解的企業(yè)情況作出經(jīng)濟決策，所以他們都是編制財務(wù)報告所提供信息的潛在用戶，其中有業(yè)主、貸款者、供應(yīng)者、潛在的投資人和貸款者、職工、管理人員、董事、客戶、財務(wù)分析和咨詢?nèi)藛T、經(jīng)紀(jì)人……”
美國著名會計學(xué)家A?C利特爾頓認(rèn)為“會計的首要目的是向管理當(dāng)局提供控制信息或報告受托責(zé)任的信息。”
1988年，聯(lián)合國經(jīng)社理事會跨國公司委員會國際會計和報告準(zhǔn)則政府間專家工作組提出《編制財務(wù)報告的目標(biāo)與概念》，認(rèn)為編送公司報告的首要目標(biāo)，是披露有關(guān)經(jīng)營、資源和義務(wù)等的財務(wù)和非財務(wù)信息，以幫助使用者控制公司，作出有關(guān)該公司的經(jīng)濟和社會決策。這里，信息“使用者控制公司”，最直接的應(yīng)當(dāng)是報告主體的決策、管理層。這樣說，并不否定“財務(wù)會計報告使用者包括投資者、債權(quán)人、政府及其有關(guān)部門和社會公眾等。”問題在于不應(yīng)當(dāng)否定直接“控制公司”的報告主體的決策、管理層，他們是最初的使用者。
很明顯，我國的新《基本準(zhǔn)則》主要借鑒了國際會計準(zhǔn)則委員會1989年正式公布的《編制和提供財務(wù)報表的框架》。該《框架》第9段“財務(wù)報表的使用者包括現(xiàn)有的和潛在的投資者、雇員、貸款人、供應(yīng)商和其他商業(yè)債權(quán)人、顧客、政府及其機關(guān)和公眾。”還必須注意該《框架》第11段“管理層關(guān)心財務(wù)報表中包括的信息，盡管它能夠取得有助于執(zhí)行計劃、決策和控制職責(zé)的額外的管理和財務(wù)資料。……公開的財務(wù)報表所依據(jù)的是，管理層使用的關(guān)于主體財務(wù)狀況、經(jīng)營業(yè)績和財務(wù)狀況變動的信息。”這里，充分說明《框架》明確提出管理層“關(guān)心”并“使用”財務(wù)報表中的信息。從我國的實際看，企業(yè)管理所需要的信息有三分之二來自于會計，已是眾人皆知的常識。管理層提供信息和利用信息的統(tǒng)一構(gòu)成了會計的具體目標(biāo)，怎能否定報告主體的決策管理層是財務(wù)會計報告信息的使用者呢！
IASB的突破之處：一是目標(biāo)的服務(wù)對象不只限于外部；二是明確指出企業(yè)管理當(dāng)局使用財務(wù)報表信息，可惜未能將其明確列入使用者的范圍。
從會計目標(biāo)服務(wù)對象的重要性來看，把投資者、債權(quán)人、政府及其有關(guān)部門列在前面，完全正確。但從會計工作的角度看，企業(yè)決策管理當(dāng)局和會計部門首先要運用會計信息，加強經(jīng)濟管理。這正是當(dāng)前和今后深化會計改革、建立管理型會計的迫切需要。將財務(wù)會計報告主體的決策管理層（包括財會部門）列入使用者，有利于指導(dǎo)他們更好地強化會計核算與管理，盡快實現(xiàn)核算型會計向核算管理型轉(zhuǎn)化。
原《企業(yè)會計準(zhǔn)則》第十一條“會計信息應(yīng)當(dāng)符合國家宏觀經(jīng)濟管理的要求，滿足有關(guān)各方了解企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的需要，滿足企業(yè)加強內(nèi)部經(jīng)營管理的需要。”前兩者與新準(zhǔn)則略同，主要差異在于財務(wù)會計報告是否應(yīng)當(dāng)“滿足企業(yè)加強內(nèi)部經(jīng)營管理的需要”，或者說，提供財務(wù)會計報告主體的決策管理層應(yīng)當(dāng)屬于使用者，是相當(dāng)重要的、首先使用報告的使用者。
二、關(guān)于會計要素
新《企業(yè)會計準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》第十條規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或者事項的經(jīng)濟特征確定會計要素。”會計指什么？一般認(rèn)為會計指會計工作，如會計準(zhǔn)則、會計報告、會計期間、會計理論等，這里的會計都是會計工作的簡稱。但是，資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費用、利潤等顯然不能構(gòu)成會計工作的要素。
國外文獻(xiàn)經(jīng)常使用“財務(wù)報表要素”概念，如國際會計準(zhǔn)則委員會在《編制財務(wù)報表的框架》“財務(wù)報表的要素”第47段指出，“財務(wù)報表揭示交易和其他事項的財務(wù)影響，是根據(jù)交易和其他事項的經(jīng)濟特性，把它們分成大類。這些大類稱作財務(wù)報表的要素。與資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)財務(wù)狀況的計量直接聯(lián)系的要素是資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益。與收益表內(nèi)經(jīng)營業(yè)績的計量直接聯(lián)系的要素是收益和費用。”FASB認(rèn)為“財務(wù)報表的各種要素是構(gòu)筑財務(wù)報表的材料――財務(wù)報表所包含的各類項目。”IASB五要素和我國的六要素可以概括資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表要素。英國的七要素和美國的十要素由于增設(shè)業(yè)主投資和業(yè)主派得，還可以概括業(yè)主（所有者）權(quán)益變動表。但是，這些都不能直接概括現(xiàn)金流量表的要素，因而“財務(wù)報表要素”有其不夠準(zhǔn)確之處，也引起了是否設(shè)置現(xiàn)金流量表要素的爭議。
我國前沒有“會計要素”的概念。財政部草擬的《中華人民共和國會計準(zhǔn)則（草案）提綱（討論稿）》于1990年11月公開發(fā)表，首次正式采用會計要素概念。婁爾行教授較早提出“會計要素是會計對象的具體化。……所謂會計要素就是會計報表通常所含有的大類項目，是構(gòu)建會計報表最根本的組件。會計要素就是會計報表的要素。”認(rèn)為會計要素與會計報表要素是相同的。葛家澍、余緒纓教授也指出：“會計要素是對會計對象的基本分類。”我國對會計要素的研究源于建立會計準(zhǔn)則框架，比國外“財務(wù)報表要素”概念在邏輯順序上提升了一個理論層次，并“解決了‘財務(wù)報表要素’不能涵蓋資金運動全部內(nèi)容的問題。”
根據(jù)系統(tǒng)科學(xué)理論和會計理論，筆者認(rèn)為，使用“會計對象要素”概念更為科學(xué)。會計對象要素是會計對象的具體化，是按照經(jīng)濟內(nèi)容對會計對象所作的基本分類，是財務(wù)會計報表的框架，是會計報表最基本的項目及其概括，會計報表的各個項目都是會計對象要素的具體化，會計報表項目具體化為會計科目或會計賬戶。四者的關(guān)系如下圖所示：
三、關(guān)于日常活動
新《企業(yè)會計準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》第三十條規(guī)定：“收入是指企業(yè)在日常活動中所形成的、會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本經(jīng)濟利益的總流入。”把收入定義為“日常活動”，給人以內(nèi)涵過寬之感。原收入準(zhǔn)則《指南》基本要求（一）：“日常活動是指企業(yè)為完成其經(jīng)營目標(biāo)而從事的所有活動，以及與之相關(guān)的其它活動。”其內(nèi)涵之寬，溢于言表。對工商企業(yè)來說，投資活動、舊設(shè)備處置等等，都可以理解為日常活動，但都屬于利得范疇，不屬于收入要素。由于企業(yè)收入以營利為目的，核算企業(yè)經(jīng)常的營業(yè)活動應(yīng)將“日常活動”改為“營業(yè)活動”。這樣，將更為準(zhǔn)確和明確。營業(yè)收入、營業(yè)利潤概念亦可作此佐證。查“日常活動”來目IASC《關(guān)于編制和提供財務(wù)報表的框架》的收益概念，收益包括收入和利得，我國的收入只是它的一部分，不應(yīng)簡單套用。而且1AS18收入準(zhǔn)則新譯文的第7段定義為：“收入，指主體在正常經(jīng)營活動中形成的……”，已將“日常活動”改正。對收入來說，“營業(yè)活動”或“經(jīng)營活動”都比“日常活動”貼切。
同理，第三十三條費用定義中的“日常活動”也應(yīng)改為“營業(yè)活動”或“經(jīng)營活動”。
四、關(guān)于經(jīng)營成果
新《企業(yè)會計準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》第三十七條：“利潤是指企業(yè)在一定期間的經(jīng)營成果。”第四十六條“利潤表是指反映企業(yè)在一定會計期間的經(jīng)營成果的報表。”需要商榷。
原《企業(yè)會計準(zhǔn)則――現(xiàn)金流量表（修訂本）》第5條：“經(jīng)營活動，是指企業(yè)投資活動和籌資活動以外的所有交易和事項。”《會計詞典（增訂本）》：經(jīng)營成果“在一定時期內(nèi)各個或全部經(jīng)營過程中獲致的成果。”所以經(jīng)營成果是經(jīng)營過程或經(jīng)營活動獲得的成果，營業(yè)利潤或稱經(jīng)營利潤準(zhǔn)確地概括這一關(guān)系，即：收入－費用=營業(yè)利潤（經(jīng)營利潤）。《基本準(zhǔn)則》第三十七條準(zhǔn)確規(guī)定：“利潤包括收入減去費用后的凈額，直接計入當(dāng)期利潤的利得和損失。”即：利潤=經(jīng)營利潤+利得-損失。“利潤”來自經(jīng)營活動、投資活動和籌資活動，還受非常活動的影響，而不能僅限于經(jīng)營活動。
利潤賬戶反映利潤要素。在賬戶分類上，會計界一直把利潤賬戶稱作財務(wù)成果計算賬戶。《現(xiàn)代漢語詞典》對財務(wù)的解釋為：“機關(guān)、企業(yè)、團(tuán)體等單位中，有關(guān)財產(chǎn)的管理或經(jīng)營以及現(xiàn)金的出納、保管等事務(wù)。”或曰：“經(jīng)濟組織中，有關(guān)資金的籌集、調(diào)撥、使用、分配、償還等方面的經(jīng)濟業(yè)務(wù)。”財務(wù)成果是“企業(yè)在一定時期內(nèi)全部經(jīng)營過程在財務(wù)上獲致的成果。”這個定義的不確切處在于財務(wù)成果不僅由經(jīng)營過程中獲得，還可以在非經(jīng)營過程中獲得，即利得-損失。查《辭海》：“財務(wù)成果是企業(yè)工作成績的重要指標(biāo)。它包括銷售（或營業(yè)）損益和銷售外（或營業(yè)外）損益。”財務(wù)成果即“利潤或虧損”。
財務(wù)活動能夠包括經(jīng)營活動、投資活動和籌資活動，如果把“利潤是指企業(yè)在一定期間的經(jīng)營成果”，后四字改為“財務(wù)成果”，顯然要好得多。但仍然不完全準(zhǔn)確。
從嚴(yán)格的字面意義看，財務(wù)成果似乎不能包括非常活動。法國把投資活動和籌資活動稱作財務(wù)活動，營業(yè)損益+財務(wù)損益=正常損益，不包括非常損益。
從會計相關(guān)性理論出發(fā)構(gòu)建會計報告理論與體系框架是促進(jìn)會計學(xué)及相關(guān)學(xué)科發(fā)展的重要一環(huán)（張先治，劉媛媛，2010）。由于種種原因，長期以來人們只重視財務(wù)會計報告而忽略管理會計報告，導(dǎo)致管理會計報告研究不足：管理會計報告概念不清、內(nèi)容不明確、管理會計報告框架構(gòu)建停留在理論層面，沒有在實踐中得到應(yīng)用和推廣本文由收集本文通過對管理會計報告概念界定、管理報告內(nèi)容和體系框架的研究文獻(xiàn)進(jìn)行回顧和總結(jié)。
一、管理會計報告概念界定
查閱相關(guān)文獻(xiàn)可以發(fā)現(xiàn)，國內(nèi)內(nèi)部使用報告體系還沒有一個統(tǒng)一的名稱，有的稱之為“管理會計報告體系”，有的稱之為“內(nèi)部成本報告體系”，也有的稱之為“內(nèi)部管理報告體系”或“成本分析報告體系”或“內(nèi)部報表體系”，張先治教授也有時稱作“管理會計報告”或“內(nèi)部報告體系”（王環(huán)環(huán)，2011）。我認(rèn)為“管理會計報告”與“內(nèi)部報告體系”應(yīng)該等同，只是人們習(xí)慣稱呼不同而已。
財務(wù)會計報告?zhèn)戎胤从称髽I(yè)事后的經(jīng)營活動信息，主要供投資者、債權(quán)人、社會公眾等外部利益相關(guān)者使用，因此財務(wù)會計報告也被稱作外部報告；而管理會計報告是反映企業(yè)經(jīng)營管理過程與經(jīng)營成果狀況的書面文件（張先治，2008），主要目的在于滿足企業(yè)管理當(dāng)局在企業(yè)內(nèi)部進(jìn)行計劃、決策、控制、評價、溝通、激勵過程中的信息需求（王月涵，2006），因此管理會計報告也被稱作內(nèi)部報告。而成本會計報告覆蓋面過于狹窄，不適合這里使用。
二、管理會計報告研究綜述
（一）國外管理會計報告研究
國外管理會計報告理論的發(fā)展一直伴隨著管理會計的發(fā)展，國外學(xué)者一直在結(jié)合時代的要求對管理會計進(jìn)行不斷的創(chuàng)新。筆者從二十世紀(jì)八十年代，即管理會計報告的復(fù)興時期開始回顧國外學(xué)者對其所做的研究：
在1987年，卡普蘭和約翰提出管理會計的地位應(yīng)由從屬于財務(wù)會計報告向與規(guī)劃控制相關(guān)轉(zhuǎn)變。這個觀點引起了學(xué)術(shù)界對管理會計理論的反思和實踐的創(chuàng)新，彌補了當(dāng)時管理會計體系中存在的不足，推動其適應(yīng)經(jīng)濟社會和科學(xué)技術(shù)的需要。
thomas johnson（1951）認(rèn)為企業(yè)管理的關(guān)鍵是做好事前、事中的控制，應(yīng)提高經(jīng)營管理的預(yù)測和控制能力，而管理會計信息應(yīng)該成為財務(wù)信息的補充。 hawkins and david在2004年的著作中提出責(zé)任會計主要是產(chǎn)生財務(wù)和非財務(wù)的信息，且主要包括預(yù)算、績效評價、差異報告和轉(zhuǎn)移定價四個方面的內(nèi)容。
麥金西（h.wquaintnaec）認(rèn)為責(zé)任會計制度通過業(yè)績報告的形式對各個部門的工作完成情況進(jìn)行序時的追綜分析，糾正失誤，挖掘潛力，在整個公司中形成了一套涵蓋各個經(jīng)營層的報告網(wǎng)絡(luò)，使各個部門能在公司的總體控制下有效地運作。
綜上所述，國外文獻(xiàn)對管理會計報告的研究主要提出是把戰(zhàn)略規(guī)劃、預(yù)算、業(yè)績評價和激勵制度等內(nèi)容應(yīng)用到管理會計報告中，但很少采用案例研究或?qū)嵶C研究的方法，根據(jù)企業(yè)的具體情況設(shè)計系統(tǒng)和完善的管理會計報告體系，在管理會計報告中體現(xiàn)價值創(chuàng)造思想的文獻(xiàn)更是非常少見。
（二）國內(nèi)管理會計報告體系研究
管理會計報告己經(jīng)沖破了傳統(tǒng)意義上對報告信息的要求，它既涉及企業(yè)的財務(wù)信息，也涉及企業(yè)的非財務(wù)信息；既涉及反映企業(yè)經(jīng)營管理結(jié)果的信息，也涉及反映企業(yè)運作全過程的信息；既涉及企業(yè)日常管理的信息，也涉及企業(yè)戰(zhàn)略管理的信息。
由于管理會計的代管理會計報告體系的構(gòu)建靈活性和非強制性以及各個企業(yè)運用上的差別性，而導(dǎo)致了難以將其形式統(tǒng)一起來。
祁鈞業(yè)（2002）提出，構(gòu)建現(xiàn)代管理會計報告體系是將會計報告重心進(jìn)行轉(zhuǎn)移。管理會計報告體系應(yīng)以責(zé)任預(yù)算執(zhí)行為出發(fā)點，將重心放在責(zé)任會計制度上，其相關(guān)指標(biāo)與財務(wù)會計報告體系相關(guān)指標(biāo)互相結(jié)合。滕曉梅（2003）則認(rèn)為內(nèi)部報告的概念應(yīng)從內(nèi)部報告在企業(yè)中的地位入手，會計系統(tǒng)所提供的會計報告應(yīng)形成兩套報告體系即內(nèi)部報告體系和外部報告體系，其中內(nèi)部報告體系應(yīng)包括預(yù)算報告、決策報告和責(zé)任報告。丁嵐（2003）提出內(nèi)部報告的實質(zhì)是管理控制中的反饋控制，內(nèi)部報告系統(tǒng)是管理控制系統(tǒng)中反饋控制系統(tǒng)，在管理控制系統(tǒng)中具有十分重要的地位。杜杰（2004）認(rèn)為完整的內(nèi)部管理報告體系包括企業(yè)決策報告、企業(yè)責(zé)任報告和企業(yè)價值報告，并在此基礎(chǔ)上分析了這三者的報告基礎(chǔ)、報告運行和報告呈報。張先治（2005）認(rèn)為在現(xiàn)代企業(yè)制度和市場經(jīng)濟體制下，企業(yè)的經(jīng)營決策可從資本經(jīng)營決策、資產(chǎn)經(jīng)營決策、商品經(jīng)營決策和生產(chǎn)經(jīng)營決策四個層次進(jìn)行，并相應(yīng)形成資本經(jīng)營報告、資產(chǎn)經(jīng)營報告、商品經(jīng)營報告和生產(chǎn)經(jīng)營報告四大報告系統(tǒng)。王月晗（2006）界定了基于內(nèi)部報告的內(nèi)部管理業(yè)績評價的內(nèi)涵，并引入內(nèi)部報告為內(nèi)部管理業(yè)績評價體系服務(wù)。任晨煜（2007）提出基于內(nèi)部管理報告和企業(yè)組織結(jié)構(gòu)的內(nèi)部管理報告的層次體系。王玉紅（2008）則提出站在決策和控制的角度構(gòu)建基于決策和控制的兩大內(nèi)部報告體系。
綜上所述可以看出，內(nèi)部報告的研究在我國尚沒有統(tǒng)一的定論，大多數(shù)集中在對體系內(nèi)容的探索上，將研究重點放在比較內(nèi)部報告與外部報告的差異分析上，并不重視內(nèi)部報告的理論基礎(chǔ)。這些研究確實為內(nèi)部報告體系的構(gòu)建做出了貢獻(xiàn)，但是缺乏理論基礎(chǔ)的指導(dǎo)，從而導(dǎo)致內(nèi)部報告理論研究處于停滯狀態(tài)，不能取得突破性的進(jìn)展。
三、現(xiàn)狀與展望
關(guān)于公司財務(wù)會計報告審查驗證的主體
公司財務(wù)會計報告制作完畢后，應(yīng)依法經(jīng)審查驗證。但這里審查驗證的主體應(yīng)該是誰?《公司法》并未對此作出明確規(guī)定。首先，根據(jù)現(xiàn)行《公司法》第38條和第103條的有關(guān)規(guī)定，有限責(zé)任公司的股東會或者股份有限公司的股東大會有權(quán)審議批準(zhǔn)公司年度財務(wù)預(yù)算方案、決算方案、利潤分配方案和虧損彌補方案。不可否認(rèn)，以上這些重要的公司財務(wù)方案都或多或少地包括了部分公司財務(wù)會計報告的內(nèi)容，而且"審議批準(zhǔn)"也必然包括有“審查驗證”的意思。其次，《會計法》第21條明確規(guī)定，財務(wù)會計報告應(yīng)當(dāng)由單位負(fù)責(zé)人和主管會計機構(gòu)負(fù)責(zé)人(會計主管人員)簽名并蓋章。這一條對公司顯然也適用。此處的“簽名并蓋章”顯然也包括“審查驗證”之意思。再次，《公司法》第54條和第126條規(guī)定，監(jiān)事會或者監(jiān)事行使的若干職權(quán)中包括“檢查公司財務(wù)”。這也一定程度上包含監(jiān)事會或者監(jiān)事對公司財務(wù)會計報告進(jìn)行審查驗證之意。最后，根據(jù)有關(guān)法律、行政法規(guī)的規(guī)定，特定公司的財務(wù)會計報告在對外報送前必須經(jīng)中國注冊會計師審計，“審查驗證”應(yīng)是“審計”一詞的應(yīng)有之意。從以上四個方面的分析不難看出，股東大會或者股東會、單位負(fù)責(zé)人(包括董事長)、監(jiān)事會或者監(jiān)事、主管會計機構(gòu)負(fù)責(zé)人或者會計主管人員或者總會計師、獨立的注冊會計師似乎都在一定程度上被賦予了對公司財務(wù)會計報告進(jìn)行審查驗證的主體之資格。那么到底應(yīng)該由誰來承擔(dān)審查驗證的職責(zé)呢?《公司法》應(yīng)對此加以明確規(guī)定，否則難以分清責(zé)任。
關(guān)于公司財務(wù)會計報告包括的內(nèi)容和范圍
《公司法》第175條規(guī)定公司財務(wù)會計報告包括五個方面的財務(wù)會計報表及其附屬明細(xì)表，事實上該條所列第四項“財務(wù)情況說明書”既非會計報表，也非所屬明細(xì)表，而是對公司財務(wù)情況所做的文字性說明，并不采取數(shù)字報表的形式。從理論上講，公司財務(wù)會計報告應(yīng)當(dāng)包括會計報表、會計報表附注、財務(wù)情況說明書。會計報表應(yīng)當(dāng)包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表及相關(guān)附表。利潤分配表一般被認(rèn)為是利潤表的附表。《公司法》第175條將財務(wù)會計報告與會計報表這兩個有包含關(guān)系的概念混為一談，顯然不夠確切，在客觀上也不利于強化有關(guān)公司的信息披露制度。
關(guān)于公積金制度
《公司法》第177條涉及到四個與公積金有關(guān)的概念，即法定公積金、法定公益金、任意公積金和公益金。另外《公司法》第131條和第178條還涉及另一個關(guān)于公積金的概念即資本公積金。聯(lián)系《公司法》的相關(guān)條文，這“五金”有如下的關(guān)系：公積金包括法定公積金和任意公積金；法定公益金與公積金并列屬于同一層次概念，二者的共性在于都取自公司利潤。資本公積金與公積金是并列關(guān)系抑或從屬關(guān)系并不明確。不管是從字面意義上作文理解釋還是聯(lián)系會計學(xué)基本原理作理論解釋，《公司法》關(guān)于“五金”的名稱和關(guān)系的界定都談不上科學(xué)。一般認(rèn)為，公積金是一個集合概念，包括盈余公積金和資本公積金，二者的區(qū)別在于前者是出自公司盈余，而后者則源于公司盈余之外。盈余公積金包括法定盈余公積金、法定公益金、任意盈余公積金，這三者都是從公司利潤中提取的。為了體現(xiàn)法定公益金的專用性，也可以把法定公益金單拿出來作為與盈余公積金并列的概念。《公司法》舍棄了公認(rèn)的盈余公積金的概念，意圖用法定公積金取代之，這就造成法律條文規(guī)定與財務(wù)會計實踐的矛盾，而且條文之間也有撞車之嫌疑。因此，不妨將公認(rèn)的財務(wù)會計有關(guān)公積金的概念引入《公司法》，避免法條空置。
關(guān)于虧損彌補
根據(jù)我國現(xiàn)行財務(wù)會計制度以及所得稅法的有關(guān)規(guī)定，公司彌補虧損的渠道有三條：一是用以后年度所得稅前利潤彌補，但彌補虧損的期間僅限為五年; 二是用以后年度的所得稅后利潤彌補，即公司發(fā)生的虧損經(jīng)過連續(xù)五年期間尚未彌補足額的，用所得稅后利潤彌補。且不設(shè)年限規(guī)定；三是當(dāng)公司無利潤又需要派發(fā)股利時，可以先用盈余公積金彌補虧損后，再按照一定限額用盈余公積金發(fā)放股利。但依據(jù)《公司法》第177條第二款的規(guī)定公司彌補虧損當(dāng)首選“法定公積金”(主要指盈余公積金)，這就與現(xiàn)行財務(wù)會計制度不相一致。按照《公司法》的規(guī)定，公司不能先用當(dāng)年所得稅前利潤去彌補虧損，而是先動用公積金去彌補虧損，這就等于主動放棄了本可節(jié)約那部分應(yīng)交所得稅，這無疑對公司自身財務(wù)不利，對公司的股東而言也是個損失。顯然，將公積金放在彌補虧損的第一序列是不合適的。另外，如前所述，《公司法》對資本公積金可否用于彌補虧損并不明確。財政部在2001年出臺的《企業(yè)會計制度》和修訂后的《企業(yè)會計準(zhǔn)則--債務(wù)重組》中規(guī)定債務(wù)重組收益列做資本公積，在一定程度上遏制了企業(yè)通過債務(wù)重組操縱利潤的空間。如果《公司法》確定資本公積金不可補虧，則與國際慣例不符；如果《公司法》確定可以用資本公積金彌補虧損，又會與現(xiàn)行會計制度發(fā)生沖突。再者，即使資本公積金與盈余公積金都可以用于彌補虧損，二者也存在一個優(yōu)先序列的問題。《公司法》第177條在彌補虧損問題上還有一個小小的缺陷，那就是未將所得稅前會計利潤和所得稅后會計利潤彌補虧損區(qū)分開來，而這事實上對公司財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響也不小。
關(guān)于公積金的提取基數(shù)
依《公司法》第177條的規(guī)定，公積金的提取基數(shù)應(yīng)該為利潤，那么這里的“利潤”是所得稅前利潤，還是所得稅后利潤?聯(lián)系我國現(xiàn)行的財務(wù)會計制度的有關(guān)規(guī)定來看，法定盈余公積金應(yīng)該按照所得稅后利潤扣除罰沒財產(chǎn)和彌補虧損后的余額提取，事實上既非所得稅前利潤，也非所得稅后利潤，更不宜簡言之為利潤。
關(guān)于利潤術(shù)語的使用
利潤是會計法所確認(rèn)的會計基本要素之一，在公司法中也多次出現(xiàn)。但是由于在會計實務(wù)中利潤只是一個相對籠統(tǒng)的概念，使用中必須分解為主營業(yè)務(wù)利潤、其他業(yè)務(wù)利潤、營業(yè)利潤、利潤總額(所得稅前會計利潤)、凈利潤(所得稅后會計利潤)、可供分配的利潤、可供投資者分配的利潤、未分配利潤若干不同層次的“子”概念。因此《公司法》中必須謹(jǐn)慎使用“利潤”一詞，避免產(chǎn)生誤解。比如，《公司法》第137條規(guī)定，公司發(fā)行新股，必須具備下列條件：……(二)公司在最近三年內(nèi)連續(xù)盈利，并可向股東支付股利；……公司以當(dāng)年利潤分派新股，不受前款第(二)項限制。這里的連續(xù)盈利是根據(jù)什么利潤判斷的?同樣的問題在《公司法》中多次出現(xiàn)。
關(guān)于會計數(shù)據(jù)的時間性要求
會計指標(biāo)數(shù)據(jù)往往可以劃分為時期數(shù)和時點數(shù)。比如，會計上的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益(凈資產(chǎn))是時點數(shù)，屬于靜態(tài)指標(biāo)；收入、費用、利潤是時期數(shù)，屬于動態(tài)指標(biāo)。在法律上涉及這些指標(biāo)的數(shù)量要求時，應(yīng)該明確規(guī)定其對應(yīng)的時間性要求。比如《公司法》第179條第二款規(guī)定，股份有限公司經(jīng)股東大會決議將公積金轉(zhuǎn)為資本時，按股東原有股份比例派送新股或者增加每股面值。但法定公積金轉(zhuǎn)為資本時，所留存的該項公積金不得少于注冊資本的百分之二十五。這里的注冊資本是用盈余公積金轉(zhuǎn)化為資本后的注冊資本，還是用盈余公積金轉(zhuǎn)化為資本前的注冊資本?看來就必須在注冊資本之前加上時間性定語。
關(guān)于法定公益金
當(dāng)社會經(jīng)濟發(fā)展到一定階段后，由于稅制的不斷改革和完善，稅務(wù)核算方法日趨復(fù)雜，使得財務(wù)會計已經(jīng)不能夠滿足稅務(wù)信息使用者的要求，這時稅務(wù)核算就會從財務(wù)會計中分離出來，單獨成科為稅務(wù)會計。稅務(wù)會計源于稅務(wù)核算，它獨立出來后，是介于稅收學(xué)與會計學(xué)之間的一門新興的邊緣學(xué)科，是融國家稅收法令和會計處理為一體的一種特種專業(yè)會計，是企業(yè)會計的一個特殊領(lǐng)域。蓋地在稅務(wù)會計研究中認(rèn)為，稅務(wù)會計是以國家現(xiàn)行稅收法規(guī)為準(zhǔn)繩，運用會計學(xué)的理論和方法，連續(xù)、系統(tǒng)、全面地對稅款的形成、調(diào)整計算和繳納，即對企業(yè)涉稅事項進(jìn)行確認(rèn)、計量、記錄和報告的一門專業(yè)會計。稅務(wù)會計資料大多來源于財務(wù)會計，它對財務(wù)會計處理中與現(xiàn)行稅法不相符的會計事項，按稅務(wù)會計方法計算、調(diào)整，并調(diào)整會計分錄，再融于財務(wù)報告之中。稅務(wù)會計亟需解決的一個問題是將稅務(wù)會計獨立為與財務(wù)會計和管理會計并駕齊驅(qū)的第三個會計專門領(lǐng)域，還是在財務(wù)會計領(lǐng)域內(nèi)一種被稱為稅務(wù)核算的特殊業(yè)務(wù)。
稅收法規(guī)與會計準(zhǔn)則存在不少的差別，其中最主要差別在于收益實現(xiàn)的時間和費用的可扣減性上。由于要考慮納稅人立即支付貨幣資金的能力、管理上的方便性和征收當(dāng)期收入的必要性，稅收制度是將權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實現(xiàn)制相結(jié)合。這與財務(wù)會計的持續(xù)經(jīng)營假設(shè)和權(quán)責(zé)發(fā)生制原則是相矛盾的。當(dāng)財務(wù)和稅務(wù)兩者的處理和要求不一致并且影響到當(dāng)期損益時，就會考慮財稅是要合一還是要分離。但是如今對通過財務(wù)會計來反映的稅務(wù)業(yè)務(wù)，是屬于財務(wù)會計核算的特殊領(lǐng)域，還是單獨成科的稅務(wù)會計，仍然沒有明確，而且稅務(wù)會計的理論尚未形成，就更談不上稅務(wù)會計模式了。因此本文認(rèn)為稅務(wù)會計只是財務(wù)會計中的一種特殊業(yè)務(wù)，目前尚不具備獨立出來的條件。
二、財稅合一與財稅分離
財稅合一，意味著稅務(wù)會計和財務(wù)會計的收入確認(rèn)是一致的，這樣稅務(wù)會計可以以財務(wù)會計的相關(guān)資料作為計算應(yīng)納稅額的主要依據(jù)。如果財稅合一，其中一個很明顯的地方，就表現(xiàn)在利潤表中的利潤總額應(yīng)為應(yīng)納稅所得額。但是如果建立了獨立于財務(wù)會計的稅務(wù)會計專門領(lǐng)域，則財稅分離是必然的結(jié)果。
在國際上，英國、美國、加拿大等西方國家的會計準(zhǔn)則由民間組織會計準(zhǔn)則理事會制定，實行財稅分離的模式；法國、意大利、德國等歐洲大陸國家由國家立法制定會計準(zhǔn)則和會計制度，采取財稅并軌的模式。雖然一般認(rèn)為，目前我國采取的是財稅分離的核算模式，但在一些方面上仍在進(jìn)行財稅合一的努力。我國的會計準(zhǔn)則和會計制度由國家立法確定，但是采取的是財稅分離的模式。我國從1994年開始進(jìn)行財稅分離的改革探索。
雖然目前大多數(shù)學(xué)者都主張將稅務(wù)會計界定為獨立于財務(wù)會計的會計專門領(lǐng)域，但由于與稅務(wù)會計相關(guān)的理論體系尚未真正建立，對此大多數(shù)稅務(wù)會計教材中討論的主要問題仍是稅務(wù)核算業(yè)務(wù)，具體涉及到增值稅、營業(yè)稅、消費稅、企業(yè)所得稅等稅種的具體納稅核算事項。在實務(wù)操作過程中，現(xiàn)在能夠使得當(dāng)期損益產(chǎn)生差異的稅種，只有所得稅。所得稅作為費用，會使財務(wù)和稅務(wù)在確定當(dāng)期損益時出現(xiàn)差異，這時就會產(chǎn)生財稅分離的現(xiàn)象。因此財稅分離主要是針對所得稅核算而言，其他的小稅種不存在財稅分離之說。由于目前企業(yè)的稅務(wù)核算尚未與財務(wù)核算完全分離，對此在實務(wù)中一般采取以財務(wù)會計核算為基礎(chǔ)、并按照稅法的規(guī)定做出相應(yīng)的調(diào)整，來計算并作為確認(rèn)應(yīng)納稅額的依據(jù)。
可以認(rèn)為，稅務(wù)會計起源于稅務(wù)核算的需要。稅務(wù)會計（或稅務(wù)核算）本屬于財務(wù)會計的一部分。當(dāng)隨著稅制不斷改革與完善對稅務(wù)會計核算的提出更高的要求、稅務(wù)會計核算方法日趨復(fù)雜而使得財務(wù)會計無法滿足稅務(wù)核算需要時，稅務(wù)會計就有必要逐步與財務(wù)會計分離，成為相對獨立的會計專業(yè)領(lǐng)域。
三、稅務(wù)會計體系
參照財務(wù)會計概念框架，稅務(wù)會計體系主要有稅務(wù)會計目標(biāo)、稅務(wù)會計對象、稅務(wù)會計主體、稅務(wù)會計基本假設(shè)、稅務(wù)會計基礎(chǔ)、稅務(wù)會計信息質(zhì)量特征、稅務(wù)會計要素、稅務(wù)會計報告。
（一）稅務(wù)會計目標(biāo) 參照財務(wù)會計目標(biāo)，稅務(wù)會計目標(biāo)是向稅務(wù)會計報告使用者提供有助于稅務(wù)決策的會計信息。這里有兩個問題：第一，誰是稅務(wù)報告使用者；第二，稅務(wù)報告中信息的內(nèi)容。稅務(wù)信息的使用者首先為稅務(wù)部門，其他利益相關(guān)者本身并不會對稅務(wù)信息特別關(guān)注。既然使用者為稅務(wù)部門，那么稅務(wù)會計報告應(yīng)該反映的信息為涉稅業(yè)務(wù)和納稅義務(wù)。
（二）稅務(wù)會計對象 對象一般反映為某行為的客體。稅務(wù)會計所要核算和監(jiān)督的內(nèi)容包括納稅主體因納稅而引起稅款的形成、計算、申報、補退、罰款、減免等經(jīng)濟活動，，以貨幣表現(xiàn)的稅收資金運動，但是稅務(wù)會計并不核算和監(jiān)督納稅主體的全部資金運動，而只核算和監(jiān)督納稅主體有關(guān)稅款的形成、計算、申報、繳納及其有關(guān)的財務(wù)活動。因此，稅務(wù)會計對象是稅務(wù)會計目標(biāo)的具體化，其具體到稅務(wù)實務(wù)中的內(nèi)容涉及到計稅基礎(chǔ)和計稅依據(jù)、稅款的計算與核算、稅款的繳納、退補和減免以及稅收滯納金與罰款、罰金。稅務(wù)會計的對象主要有如下七個內(nèi)容：
第一，應(yīng)稅收入。納稅主體取得的應(yīng)稅收入不僅是計算增值稅、營業(yè)稅、消費稅等流轉(zhuǎn)稅款以及資源稅、房產(chǎn)稅等其它相關(guān)稅款的基礎(chǔ)，也是計算應(yīng)納稅所得額等稅款的基礎(chǔ)。財稅分流模式下，稅法規(guī)定的應(yīng)稅收入不同于企業(yè)會計準(zhǔn)則確認(rèn)的營業(yè)收入。
第二，稅款減免。減免稅是對某些納稅人和課稅對象給予鼓勵或照顧的一種特殊規(guī)定，是解決一些特殊情況下的特殊需要，是我國稅收政策的一項重要內(nèi)容。
第三，扣除項目。納稅主體可依據(jù)相關(guān)稅法的規(guī)定，在計算應(yīng)納稅收入或應(yīng)納稅所得額時可以扣除的各項支出，一般類似于納稅主體在生產(chǎn)經(jīng)營工程中為取得經(jīng)營收入發(fā)生的各項經(jīng)營成本與費用，包括產(chǎn)品與勞務(wù)成本和期間費用。財稅分流模式下稅法規(guī)定的扣除項目不同于企業(yè)會計準(zhǔn)則確認(rèn)的經(jīng)營成本和費用。
第四，應(yīng)納稅收入（應(yīng)納稅所得額）。應(yīng)納稅收入（應(yīng)納稅所得額）是納稅主體計算應(yīng)納稅額的主要基礎(chǔ)。稅法規(guī)定的應(yīng)納稅所得額不同于企業(yè)會計準(zhǔn)則確認(rèn)的企業(yè)稅前利潤。
第五，其他計稅基礎(chǔ)。不同的稅種有不同的計稅基礎(chǔ)。如，車船稅的計稅基礎(chǔ)是納稅人所擁有或管理的車輛、船舶；所有權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移變動的不動產(chǎn)，是契稅的計稅基礎(chǔ)等。
第六，稅款的繳納。由于各稅種的計稅基礎(chǔ)和征收方法不同，不同行業(yè)、不同納稅人對同一種稅的會計處理也有所不同，因此，反映各種稅款的繳納方法也不盡一致。納稅主體納稅義務(wù)的確認(rèn)、稅款的繳納、減免稅等稅務(wù)活動，都會引起納稅主體擁有的資金或者債券債務(wù)發(fā)生相應(yīng)的增減變動，因而都是納稅主體稅務(wù)會計核算的內(nèi)容。支付各項稅收的滯納金和罰款，也屬于稅務(wù)會計的內(nèi)容，并需要按照會計核算的一般要求進(jìn)行確認(rèn)、計量、記錄和報告。
第七，確認(rèn)納稅義務(wù)的依據(jù)（計稅依據(jù)）。確認(rèn)納稅義務(wù)需要有相應(yīng)的依據(jù)。計稅依據(jù)包括納稅人開具的稅務(wù)發(fā)票和其他計稅依據(jù)。我國的稅務(wù)發(fā)票，包括增值稅專用發(fā)票、增值稅普通發(fā)票和普通發(fā)票。2010年12月20日國務(wù)院了修訂后的《發(fā)票管理辦法》（國務(wù)院令第587號）；2011年2月14日，國家稅務(wù)總局了《發(fā)票管理辦法實施細(xì)則》（國家稅務(wù)總局令第25號），進(jìn)一步完善了稅務(wù)發(fā)票管理體系。
（三）稅務(wù)會計主體 2010年3月國際會計準(zhǔn)則理事會印發(fā)的《財務(wù)報告概念框架——報告主體》（征求意見稿）中對報告主體的概念進(jìn)行了界定，IASB認(rèn)為，報告主體是現(xiàn)有及潛在權(quán)益投資者、貸款人及其他資源提供者所關(guān)注的經(jīng)濟活動的特定領(lǐng)域，而且這些資源提供者不能直接獲得是否需要向企業(yè)提供資源和這些資源是否被管理層有效利用的決策有用的信息。對于稅務(wù)會計主體而言，稅務(wù)會計主體更傾向于采用“納稅主體”的表述。
納稅主體與財務(wù)會計中的會計主體有著密切的關(guān)系，但又不等同。會計主體是財務(wù)會計為之服務(wù)的特定單位或組織，典型的會計主體就是企業(yè)；而納稅主體必須是能夠獨立承擔(dān)納稅義務(wù)的納稅人。在一般情況下，會計主體是納稅主體，但在特殊或特定情況下，會計主體不一定就是納稅主體，納稅主體也不一定就是會計主體。例如在征收個人所得稅時，納稅主體是個人，而單位是作為代扣代繳的會計主體。這樣，將個人獨資企業(yè)這種比較特殊的主體類型也納入了稅務(wù)會計主體中。
（四）稅務(wù)會計基本假設(shè) 參照IASB的《財務(wù)會計概念框架2010》，財務(wù)會計基本假設(shè)只有持續(xù)經(jīng)營一個。那么稅務(wù)會計是否也只有持續(xù)經(jīng)營一個基本假設(shè)？《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》中明確四個基本假設(shè)是：會計主體、持續(xù)經(jīng)營、會計分期、貨幣計量。
按照財務(wù)會計基本假設(shè)的界定，2008年蓋地在《稅務(wù)會計與稅務(wù)籌劃》（第四版）中把在2005年提出的稅務(wù)會計主體、持續(xù)經(jīng)營、貨幣計量、納稅會計期間、年度會計核算、財務(wù)會計資料正確和貨幣時間價值等七項稅務(wù)會計的基本前提，調(diào)整為納稅主體、持續(xù)經(jīng)營、貨幣時間價值、納稅會計期間和年度會計核算等五項。在此當(dāng)中，中國現(xiàn)行的稅收并沒有表現(xiàn)出貨幣時間價值的特征，而且年度會計核算都是由稅法規(guī)定的，沒有必要做出假設(shè)。
（五）稅務(wù)會計基礎(chǔ) 在財務(wù)會計中，會計基礎(chǔ)包括權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實現(xiàn)制。企業(yè)會計的確認(rèn)、計量和報告以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，在我國行政單位會計和事業(yè)單位的大部分業(yè)務(wù)采用收付實現(xiàn)制。采用哪種會計基礎(chǔ)，直接關(guān)系到會計事項的確認(rèn)。由于要考慮納稅人立即支付貨幣資金的能力、管理上的方便性和征收當(dāng)期收入的必要性，稅收制度是將權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實現(xiàn)制相結(jié)合。這會與財務(wù)會計的權(quán)責(zé)發(fā)生制產(chǎn)生一定的差異。如果稅務(wù)會計應(yīng)當(dāng)依據(jù)稅法的規(guī)定核算應(yīng)稅收入、扣除項目、應(yīng)納稅收入等，則稅務(wù)會計基礎(chǔ)也許應(yīng)當(dāng)取決于稅法的規(guī)定。
（六）稅務(wù)會計信息質(zhì)量特征 2006年《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》采取了“會計信息質(zhì)量要求”新的表述來代替曾經(jīng)使用“會計基本原則”的說法，但蓋地在2008年曾堅持采取“稅務(wù)會計原則”的表述，并將其概括為稅法導(dǎo)向、以財務(wù)會計核算為基礎(chǔ)、應(yīng)計制和實現(xiàn)制、歷史（實際）成本計價、相關(guān)性、配比、確定性、合理性、劃分營業(yè)收益與資本收益、稅款支付能力和籌劃性等11個原則。
這里的以稅法為導(dǎo)向存在一個問題，稅收和法律本身就具有導(dǎo)向作用。如果稅法規(guī)定的稅與損益無關(guān)，或者影響不到當(dāng)期損益，那么就不存在財稅分離，稅務(wù)會計也無從談起。
（七）稅務(wù)會計要素 稅務(wù)會計要素是對稅務(wù)會計對象的進(jìn)一步分類，其分類既要服從于稅務(wù)會計目標(biāo)，又受稅務(wù)會計環(huán)境的影響。稅務(wù)會計環(huán)境決定納稅會計主體的具體涉稅事項和特點。按涉稅事項的特點和稅務(wù)會計信息使用者的要求進(jìn)行的分類，既是稅務(wù)會計要素，同時也是稅務(wù)會計報告要素。稅務(wù)會計要素主要有計稅依據(jù)、應(yīng)稅收入、扣除費用、應(yīng)稅所得（或虧損）和應(yīng)納稅額。
不同稅種的計稅依據(jù)不同，納稅人的各種應(yīng)繳稅款是根據(jù)各個稅種的計稅依據(jù)與其稅率相乘之積。
第一，應(yīng)稅收入。應(yīng)稅收入與財務(wù)會計收入有關(guān)系，但是不等同。確認(rèn)應(yīng)稅收入的原則有兩項：一是，與應(yīng)稅行為相聯(lián)系，即發(fā)生應(yīng)稅行為才能產(chǎn)生應(yīng)稅收入；二是與某一具體稅種相關(guān)。
第二，扣除費用。這里的扣除費用即稅法所認(rèn)可的允許在計稅時扣除項目的金額。屬于扣除項目的成本、費用、稅金、損失是在財務(wù)會計確認(rèn)、計量、記錄的基礎(chǔ)上，根據(jù)稅法要求進(jìn)行確認(rèn)。
第三，應(yīng)稅所得（或虧損）。應(yīng)稅所得（或虧損）中的所得，與財務(wù)會計的賬面利潤或者會計利潤不同，這里指的是應(yīng)稅所得，它是應(yīng)稅收入與法定扣除項目金額（扣除費用）的差額，也是所得稅的計稅依據(jù)。
第四，應(yīng)納稅額。應(yīng)納稅額是計稅依據(jù)與其適用稅率或（和）單位稅額的乘積。稅務(wù)會計要素是稅制構(gòu)成要素在稅務(wù)會計中的具體體現(xiàn)，它們之間也有兩個會計等式：
應(yīng)稅收入-扣除費用=應(yīng)稅所得
計稅依據(jù)×適用稅率（單位稅額）=應(yīng)納稅額
前者僅適用于所得稅，后者適用于所有稅種。
此外，免退稅、退補稅、滯納金、罰款、罰金也可以作為稅務(wù)會計的一項會計要素，但不是主要會計要素。
（八）稅務(wù)會計報告 稅務(wù)會計報告涉及到兩個問題：稅務(wù)會計報告的使用范圍和稅務(wù)會計報告的構(gòu)成內(nèi)容。稅務(wù)會計報告的使用范圍主要就是針對稅務(wù)會計報告使用者的范圍類別做出判斷，即稅務(wù)會計報告是一種對內(nèi)報告還是對外報告。在現(xiàn)有的會計報告中，財務(wù)會計報告對外強調(diào)客觀，管理會計報告對內(nèi)強調(diào)有用。稅務(wù)會計報告對內(nèi)而言并不是特別關(guān)注，只有對外的稅務(wù)部門才會對稅務(wù)會計報告直接相關(guān)。因此，稅務(wù)會計報告屬于一種對外報告，主要強調(diào)信息的客觀性和合法性。
稅務(wù)會計報告的構(gòu)成內(nèi)容需要由具體的稅務(wù)內(nèi)容決定，并涉及到使用哪種方式編制稅務(wù)會計報告，采用分稅種編制稅務(wù)會計報告的形式還是將所有的稅種合并到一個稅務(wù)會計報告中。企業(yè)可以根據(jù)自己的稅務(wù)內(nèi)容選擇編制稅務(wù)會計報告的方式，如某些企業(yè)只需要繳納個別幾個稅種，就可以采取將這幾個稅種合并到一個稅務(wù)會計報告的方式。
四、我國現(xiàn)行體制下的稅務(wù)會計
雖然財稅分離是一種大趨勢，稅務(wù)核算最終也會獨立出來成為第三個會計專門領(lǐng)域，即稅務(wù)會計。但是在現(xiàn)行體制下，稅務(wù)會計還不具備完全獨立的條件，理論上沒有理論體系，在實務(wù)操作中也存在一定的問題。所以現(xiàn)行體制下，稅務(wù)會計還沒有從財務(wù)會計中分離出來，仍是財務(wù)會計核算中的特殊業(yè)務(wù)，即稅務(wù)核算。
對于稅務(wù)會計而言，稅務(wù)會計報告既然作為對外報告，其客觀性必須需要相關(guān)稅務(wù)會計資料的支撐，最重要的就是對計稅依據(jù)的證明，其中計稅依據(jù)主要包括納稅人開具的稅務(wù)發(fā)票和其他計稅依據(jù)。
財務(wù)會計有會計原始憑證、會計記賬憑證以及各種會計賬簿，但是最原始的數(shù)據(jù)來源和有效證明源于原始憑證。確認(rèn)納稅義務(wù)需要相應(yīng)的計稅依據(jù)，計稅依據(jù)包括納稅人開具的稅務(wù)發(fā)票和其他計稅依據(jù)。獨立成科的稅務(wù)會計最終生成的對外報告，就需要稅務(wù)會計原始憑證的支撐。稅務(wù)會計原始憑證是納稅人發(fā)生納稅業(yè)務(wù)時開具的，載明業(yè)務(wù)發(fā)生或者完成情況的證明是進(jìn)行納稅核算的原始資料和重要依據(jù)。那么稅務(wù)會計的原始憑證是什么？需要兩套賬目的話，就意味著需要兩張原始憑證，分別作為財務(wù)會計和稅務(wù)會計業(yè)務(wù)確認(rèn)和核算的依據(jù)，但是這樣又違反了會計基礎(chǔ)工作規(guī)范。說明在現(xiàn)行體制下，實行完全獨立的稅務(wù)會計是不符合實際的，只能在財務(wù)會計基礎(chǔ)上做出相應(yīng)的調(diào)整。
一般認(rèn)為，目前我國采取的是財稅分離的核算模式，但在某些方面仍然在進(jìn)行財稅合一的努力。在現(xiàn)行體制條件下，雖然不能夠建立兩套賬目，但是可以利用財務(wù)會計的有關(guān)稅務(wù)核算的原始憑證，編制稅務(wù)會計報告。如果企業(yè)相關(guān)的稅務(wù)業(yè)務(wù)比較繁雜，涉及到的稅種比較多，可以先根據(jù)原始憑證設(shè)立稅務(wù)會計賬簿，之后再生成稅務(wù)會計報告。在財務(wù)會計報告對外公布時，稅務(wù)會計報告附在財務(wù)會計報告中，作為對外報送的報告內(nèi)容的一部分。
參考文獻(xiàn)：
論文摘 要：經(jīng)濟越發(fā)展，會計越重要。按照會計的本質(zhì)是管理活動論的觀點，本文認(rèn)為管理會計應(yīng)是基于管理的會計。目前，管理會計在我國還沒有得到應(yīng)有的重視，管理會計的信息也沒有充分為決策服務(wù)，作為信息載體的管理會計報告也就缺乏發(fā)展的基礎(chǔ)。本文通過對比分析財務(wù)會計報告和管理會計報告之間的差異來闡明構(gòu)建現(xiàn)代管理會計報告體系的必要性，并在此基礎(chǔ)上提出一些建議。
一、現(xiàn)代管理會計發(fā)展的現(xiàn)狀分析。
管理會計的實質(zhì)是利用會計信息系統(tǒng)及其他相關(guān)數(shù)據(jù)服務(wù)于企業(yè)管理的各個方面，主要職能是預(yù)測企業(yè)經(jīng)營前景，參與企業(yè)經(jīng)營決策，強化企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理，實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟效益最大化。我同對管理會計的應(yīng)用和研究，是在20世紀(jì)70年代末80年代初，由西方管理會計理論的傳入而開始的，經(jīng)過多年實踐和研究，已取得一定成效。但由于種種原因，會計界對管理會計領(lǐng)域的研究卻缺乏應(yīng)有的重視。我國的管理會計無論是在理論研究還是在實踐應(yīng)用方面，同西方發(fā)達(dá)國家相比都存在著很大的差距。
(一)管理會計理論研究薄弱
首先，表現(xiàn)在會計學(xué)界長期不重視管理會計的理論研究，沒有將管理會計列入其研究的議題。目前對管理會計討論更多的是管理會計是否應(yīng)獨立成科，至于對管理會計的理論結(jié)構(gòu)(包括它的對象、職能、目標(biāo)、概念、原則和方法體系)的研究還談不上。一些管理會計的研究成果，以介紹管理會計的各種方法為主，只是一些數(shù)學(xué)模型的拼湊，而忽視了管理會計在經(jīng)濟管理中的作用。其次，我國目前還沒有一個專門機構(gòu)來研究和指導(dǎo)管理會計工作，也沒有單獨出版有關(guān)管理會計的期刊，關(guān)于管理會計方面的資料很少，只能在少數(shù)會計雜志上看到。第三，只重視財務(wù)會計所提供的企業(yè)內(nèi)部數(shù)據(jù)，而忽視了企業(yè)的外部信息，從而削弱了管理會計存在的意義。而在西方國家，對管理會計的理論研究較為深入，已經(jīng)從傳統(tǒng)管理會計研究轉(zhuǎn)向戰(zhàn)略管理會計研究，而我國管理會計的研究則剛剛起步，與西方發(fā)達(dá)國家存在較大的差距。
(二)管理會計實際應(yīng)用極為有限
我國大多數(shù)企業(yè)會計還處于事后的記賬，算賬及報賬的傳統(tǒng)核算型階段，還沒有進(jìn)入管理型階段。管理會計目前在我國企業(yè)中，主要應(yīng)用于以下幾個方面：(1)成本會計系統(tǒng)；(2)短期經(jīng)營決策；(3)標(biāo)準(zhǔn)成本核算；(4)責(zé)任會計。大多數(shù)企業(yè)對全面預(yù)算、風(fēng)險分析、差量分析、長期投資決策方法、企業(yè)員工業(yè)績評價等知之不多，許多企業(yè)的內(nèi)部管理并不存在獨立的管理會計核算體系，更多的是采用現(xiàn)有的財務(wù)會計資料滿足于各種內(nèi)部報告所需。而西方發(fā)達(dá)國家管理會計從其產(chǎn)生就在企業(yè)中得到了極大的推廣、運用和發(fā)展，不僅在廣大工業(yè)企業(yè)得到廣泛應(yīng)用，而且在銀行業(yè)和服務(wù)業(yè)也得到推廣。
(三)管理會計專職機構(gòu)缺乏
在我國注冊會計師事業(yè)受到了高度重視，發(fā)展迅速。為了促進(jìn)注冊會計師行業(yè)的發(fā)展，我國專門成立了注冊會計師協(xié)會，注冊會計師行業(yè)發(fā)展迅速，截至2006年4月30口，會計師事務(wù)所達(dá)到5639家，共有執(zhí)業(yè)的注冊會計師6．98萬人，行業(yè)非執(zhí)業(yè)會員7萬多人，行業(yè)從業(yè)人員20多萬人。2005年，行業(yè)實現(xiàn)業(yè)務(wù)收入超過180億元，繼續(xù)保持20％左右的年增長幅度。盡管如此，我國目前還沒有成立管理會計師協(xié)會，只是在1999年才在中國會計學(xué)會下沒有一個研究管理會計的專業(yè)小組。現(xiàn)代西方國家一般都設(shè)有管理會計師協(xié)會，這些專職組織的成立推動了西方國家管理會計的快速發(fā)展。我國管理會計專職機構(gòu)的缺乏則極大地影響了管理會計師事業(yè)的發(fā)展。
(四)管理會計人才沒有職業(yè)化
目前我國還沒有開設(shè)管理會計師資格證書(cma)項目的考試，管理會計還沒有職業(yè)化。在企業(yè)中只設(shè)有財務(wù)會計科室，沒有成立管理會計科室，更不用說配備專職的管理會計人員。管理會計的作用和任務(wù)是由財務(wù)人員來替代，而財務(wù)人員因缺乏管理會計理念，在思維上受財務(wù)會計束縛，管理會計作用的發(fā)揮受到限制。在西方發(fā)達(dá)國家，管理會計人才早已職業(yè)化。美國為適應(yīng)企業(yè)界的需要和應(yīng)學(xué)術(shù)界的要求，其會計師協(xié)會在1972年就設(shè)立了“管理會計師資格證書”項目。申請者要想成為管理會計師，首先必須接受有關(guān)科目的考試，成績合格者，還必須在參加考試或考試后7年內(nèi)具有連續(xù)兩年從事管理會計工作的經(jīng)驗，且必須遵守管理會計師職業(yè)道德規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)。經(jīng)過這樣的選拔，美國已形成了一個高素質(zhì)的管理會計師團(tuán)體。
二、構(gòu)建現(xiàn)代管理會計報告體系的必要性
基于上述的管理會計發(fā)展的現(xiàn)狀，必然會導(dǎo)致企業(yè)忽視管理會計信息的重要性，而信息的載體管理會計報告也就自然缺乏發(fā)展和應(yīng)用的條件。
(一)構(gòu)建完善的管理會計報告體系是中國會計發(fā)展的歷史必然
在加入wto前，企業(yè)財務(wù)會計報告的改革和修訂是我國會計改革的中心，這是由我國的經(jīng)濟狀況和特點所決定的，主要是為了明晰產(chǎn)權(quán)關(guān)系，保障投資者、債權(quán)人的權(quán)益，也是為加人wto及與國際會計接軌做準(zhǔn)備。加入wto后，隨著中國經(jīng)濟的迅速發(fā)展，隨著財務(wù)會計報告的日益完善，提高企業(yè)的競爭力提到了議事日程，這就迫使企業(yè)要加強自身管理，通過提供管理會計報告加強對企業(yè)經(jīng)營活動的預(yù)測、決策、控制和評價，對管理會計報告的研究成為歷史的必然。
(二)管理會計報告的特征決定了應(yīng)構(gòu)建完善的管理會計報告體系
管理會計報告的目標(biāo)就是向企業(yè)管理決策者提供有用的、系統(tǒng)的預(yù)測、決策、控制和考核的信息。管理會計報告與財務(wù)會計報告相比具有如下特征：
1．相關(guān)性。管理會計信息的相關(guān)性，就是指幫助信息使用者提高決策能力的那種發(fā)現(xiàn)“差別”、分析和解釋“差別”，從“差別”中做出選擇和判斷的特征。所以，管理會計信息的使用者不要求必須從企業(yè)的整體出發(fā)，也不要求所提供的信息必須符合公認(rèn)會計準(zhǔn)則，只要是對生產(chǎn)經(jīng)營決策有用的信息就是重要的。財務(wù)會計報告并不把信息的相關(guān)性排除在外，但相關(guān)性仍舊是財務(wù)會計報告的信息質(zhì)量特征。當(dāng)財務(wù)會計信息的相關(guān)性與可靠性發(fā)生沖突時，財務(wù)會計報告首先考慮的是可靠性這一質(zhì)量特征。
2．時效性。管理會計的及時性是指必須為管理當(dāng)局的決策提供最為及時、迅速的信息。如要求會計人員定期或不定期提供實際結(jié)果、預(yù)測和信息。只有及時的信息，才有助于管理當(dāng)局做出正確的決策，而過時的信息則易導(dǎo)致決策的失誤。財務(wù)會計的及時性，則指會計信息的及時加工和按照固定的編報日期進(jìn)行編報和傳遞。財務(wù)會計報告的及時性并沒有體現(xiàn)象管理會計報告一樣的迅速強烈的時效性。
3．靈活性和多樣性。由于預(yù)測決策、控制和評價考核的需要，使得管理會計報告具有靈活性、多樣性等特點，不拘泥于某一種形式。而財務(wù)會計報告一旦選中某一種編制程序，就應(yīng)該保持一貫性，并且要遵循相應(yīng)的公認(rèn)會計準(zhǔn)則，以便保持財務(wù)會計報告的可比性、信息的可靠性等。
通過管理會計報告與財務(wù)會計報告特征的比較，不難發(fā)現(xiàn)，管理會計報告更加注重企業(yè)信息對管理者的相關(guān)性和及時性，能夠滿足人世后企業(yè)管理對信息的需要，提升企業(yè)的競爭力。
三、構(gòu)建現(xiàn)代管理會計報告體系的相關(guān)建議
現(xiàn)代管理會計報告承載的任務(wù)就是向企業(yè)內(nèi)部管理者提供企業(yè)經(jīng)營決策、戰(zhàn)略規(guī)劃等方面的信息，旨在提升企業(yè)管理的水平，促進(jìn)企業(yè)價值最大化目標(biāo)的實現(xiàn)。
(一)構(gòu)建現(xiàn)代管理會計報告體系的內(nèi)容建議
企業(yè)內(nèi)部管理會計報告應(yīng)重點反映如下內(nèi)容：(1)產(chǎn)品銷售信息。反映企業(yè)主要產(chǎn)品銷售數(shù)量、成本、收入和盈利情況及分部地區(qū)的銷售情況，有利于確定和調(diào)整企業(yè)的營銷策略和生產(chǎn)部署。(2)風(fēng)險管理能力信息。風(fēng)險管理能力信息屬于非計量性信息，這些信息無法用貨幣形式表示，也無法在財務(wù)報表中列示。但企業(yè)有必要對這類信息進(jìn)行綜合管理。(3)人力資源信息。隨著以技術(shù)為動力的知識經(jīng)濟時代的到來，人力資源的作用越來越重要。這部分信息應(yīng)當(dāng)包括人事狀況，具體有領(lǐng)導(dǎo)班子水平、基礎(chǔ)管理水平以及一般員工的狀況等。(4)企業(yè)預(yù)測、決策、分析報告信息。為了發(fā)揮管理會計的作用，體現(xiàn)管理會計的職能，企業(yè)應(yīng)當(dāng)及時有效的披露預(yù)測、決策、分析等信息，因為發(fā)生的具體經(jīng)濟業(yè)務(wù)都會涉及到這些方面。(5)其他信息。如某些專項工程的效益分析、新產(chǎn)品開發(fā)的效益分析、對外投資效益分析等等。
(二)構(gòu)建現(xiàn)代管理會計報告體系的報告模式建議
我國在2006年2月份出臺的《企業(yè)會計準(zhǔn)則體系》中除了金融工具采用公允價值計量外，部分其他資產(chǎn)也開始采用公允價值計量。公允價值計量屬性的應(yīng)用帶來了一個問題，即公允價值變動產(chǎn)生的利得和損失該如何報告的問題。由于傳統(tǒng)的收益是以實現(xiàn)或可實現(xiàn)為確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的，而公允價值變動產(chǎn)生的利得和損失尚未實際發(fā)生，因而一般都繞過收益表直接進(jìn)入資產(chǎn)負(fù)債表的所有者權(quán)益部分。這樣，既影響了財務(wù)業(yè)績信息的明晰性，也不符合損益滿計觀。因此有關(guān)全面收益報告的研究就顯得尤為重要。
一、全面收益的相關(guān)問題
（一）經(jīng)濟收益與會計收益
1.經(jīng)濟收益。經(jīng)濟學(xué)家中最先提出收益概念的是亞當(dāng)·斯密。早在1776年，亞當(dāng)。斯密在《國富論》中就將收益定義為“財富的增加”、“那部分不侵蝕資本（包括固定資本和流動資本）的可予消費的數(shù)額”。緊隨其后，許多經(jīng)濟學(xué)家進(jìn)一步完善了一般收益的概念，發(fā)展了收益理論，1946年，希克斯在《價值與資本》中，把收益概念發(fā)展成為一般性的經(jīng)濟收益概念。他認(rèn)為，收益是指在保持期末和期初同等富裕的情況下可予消費的最大金額。對于企業(yè)而言，一定期間內(nèi)的收益是指期末與期初資本效用比較的差額，即如果存在正的收益，則是指在保持原始投入資本完整、維持原始資本價值的前提下，超出原始投入的部分。這一論述，涵蓋了一般理論經(jīng)濟學(xué)家對收益認(rèn)識的共同點。可以看出，經(jīng)濟收益是建立在“資產(chǎn)負(fù)債觀”基礎(chǔ)上的。
2.會計收益。會計收益采用的是“收入費用觀”，會計核算是建立在四個基本前提的基礎(chǔ)上，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和配比原則，運用會計的專業(yè)方法，確定企業(yè)在一定會計期間實際經(jīng)濟交易的結(jié)果，即一定時期內(nèi)企業(yè)經(jīng)過交易已實現(xiàn)的收入與相關(guān)的成本、費用之間的差額。其特征為“三位一體”，即遵循歷史成本原則、配比原則和謹(jǐn)慎性原則。相對于經(jīng)濟學(xué)收益觀來說，會計學(xué)收益觀的應(yīng)用優(yōu)勢更明顯。它更具有客觀性和可驗證性，因此，會計學(xué)收益觀得到了廣泛的接受。
（二）全面收益與傳統(tǒng)收益相比所具有的特點
1.全面收益比傳統(tǒng)收益涵蓋的內(nèi)容廣。全面收益是計量交易和事項對一個主體所產(chǎn)生影響的總括指標(biāo)，體現(xiàn)的是損益滿計觀，其所指收益除正常經(jīng)營活動產(chǎn)生的收益外還包括非經(jīng)營項目產(chǎn)生的利得和損失。傳統(tǒng)收益只包括那些由管理當(dāng)局控制并由決策引起的正常經(jīng)營活動產(chǎn)生的收益，體現(xiàn)的是當(dāng)期經(jīng)營業(yè)績觀，不包括它非經(jīng)營項目產(chǎn)生的利得和損失。因此，全面收益比傳統(tǒng)收益涵蓋的內(nèi)容要廣。
2.全面收益與財務(wù)會計報告的目標(biāo)相一致。財務(wù)會計報告的目標(biāo)分為決策有用觀和受托責(zé)任觀兩種。決策有用觀注重信息的相關(guān)性，而受托責(zé)任觀更強調(diào)信息的可靠性。目前西方國家更多傾向于決策有用觀。我國的《企業(yè)會計準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》中也規(guī)定，財務(wù)會計報告的目標(biāo)是向財務(wù)會計報告使用者提供與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有利于財務(wù)會計報告使用者做出經(jīng)濟決策。雖然說兼顧了兩種觀點，但可以看出更加強調(diào)決策有用觀。而全面收益更體現(xiàn)了信息的相關(guān)性。因此，全面收益與傳統(tǒng)收益相比，它與財務(wù)會計報告的目標(biāo)更為一致。
3.全面收益采用了與傳統(tǒng)收益采用的“收入費用觀”不同的“資產(chǎn)負(fù)債觀”。在收入費用觀下，資產(chǎn)負(fù)債表成為利潤表的副產(chǎn)品。資產(chǎn)負(fù)債表中還有一些不符合資產(chǎn)和負(fù)債定義的遞延項目。同時，其收益只包括已實現(xiàn)的收益，不包括那些全面已確定而尚未實現(xiàn)的利得和損失，使得收益無法真正體現(xiàn)企業(yè)價值的增值。而全面收益采用的是“資產(chǎn)負(fù)債觀”，資產(chǎn)和負(fù)債計量被認(rèn)為是收益確定的前提，其收益則是企業(yè)在一個時期內(nèi)凈資產(chǎn)的變化，既包括已實現(xiàn)的收益，又包括已確定而尚未實現(xiàn)的利得和損失。因此，更全面地反映了企業(yè)的業(yè)績。
二、全面收益報告在國際上的應(yīng)用比較
自20世紀(jì)30年代以來，收益報表在財務(wù)報告體系中一直占據(jù)核心地位。然而，隨著經(jīng)濟形勢的迅猛發(fā)展，傳統(tǒng)收益報表已愈來愈不能適應(yīng)形勢發(fā)展的需要。為此，從90年代初起，在世界各國財務(wù)信息使用者、會計學(xué)術(shù)界以及實務(wù)界的推動下，傳統(tǒng)收益表已開始向全面收益報告發(fā)展。
（一）全面收益報告在各國的發(fā)展
1.全面收益報告在英國的發(fā)展。1991年英國民間組織發(fā)表一份《財務(wù)報告的未來模式》研究報告，指出現(xiàn)行會計實務(wù)中某些財富的變動，如持有和轉(zhuǎn)讓非流動資產(chǎn)的利得和損失并不能在損益表中得到反映，主張在傳統(tǒng)收益表外增加一個“利得表”，二者共同揭示報告主體財富的全部變動。在此推動下，1992年10月英國會計準(zhǔn)則委員會（ASB）正式公布了財務(wù)報告準(zhǔn)則第3號（FRS3）《報告財務(wù)業(yè)績》，該準(zhǔn)則規(guī)定一個企業(yè)的財務(wù)業(yè)績是由“損益表”和“全部已確認(rèn)利得和損失表”共同表述。1995年ASB又《財務(wù)報告的原則公告》征求意見稿，提出將“損益表”和“全部已實現(xiàn)利得和損失表”二表合一，統(tǒng)稱為“財務(wù)業(yè)績報表”，進(jìn)而繼續(xù)開辟了收益報告改革的新思路。
2.全面收益報告在美國的發(fā)展。美國是最早提出全面收益的國家。早在1980年美國會計準(zhǔn)則委員會（FASB）雖然就提出全面收益概念，1996年FASB《報告全面收益征求意見稿》，并于1997年正式頒布準(zhǔn)則《報告全面收益》（FAS130），它將全面收益分為凈收益和其他全面收益，其特點是保留傳統(tǒng)凈收益的概念和構(gòu)成，而把主要任務(wù)放在解決那些繞過利潤表而直接在資產(chǎn)負(fù)債表中列示的權(quán)益變動項目上。至于全面收益的列報，可以采用“雙表式”，即在傳統(tǒng)收益表外，另出具“全面收益表”；也可以采用“單表式”，即把傳統(tǒng)收益和全面收益合成一體，稱為“收益與全面收益表”，也可以單獨編制業(yè)主權(quán)益變動表，詳細(xì)報告其他全面收益。
【關(guān)鍵詞】概念框架;基本準(zhǔn)則;會計理論;研究方法;法律地位
一、財務(wù)會計概念框架進(jìn)展概述
財務(wù)會計概念框架,也稱財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)(Conceptual Framework of Financial Accounting,CFFA或CF),其權(quán)威性定義為:“概念結(jié)構(gòu)是一個章程、一套目標(biāo)與基本原理互相關(guān)聯(lián)有內(nèi)在邏輯性的體系。這個體系能導(dǎo)致前后一貫的(會計)準(zhǔn)則,并指出財務(wù)會計與財務(wù)報表的性質(zhì)、作用與局限性。” 不同國家對“財務(wù)會計概念框架”的名稱有所差異:美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會(FASB)稱之為“財務(wù)會計概念公告(Statement of Financial Accounting
Concepts,SFAC)”;英國會計準(zhǔn)則委員會(ASB)稱之為“財務(wù)報告原則公告(Statement of Principles for Financial Reporting,
SPFR)”;加拿大特許會計師協(xié)會(CICA)稱之為“財務(wù)報表概念(Financial Statement Concepts,FSC)”;澳大利亞會計研究基金會稱之為“財務(wù)會計概念公告(Statement of Accounting Concepts,SAC)”;國際會計準(zhǔn)則理事會(IASB)稱之為“編制和提供財務(wù)報表的框架(Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements,FPPFS)”;聯(lián)合國國際會計和報告標(biāo)準(zhǔn)政府間專家工作組(ISAR)稱之為“財務(wù)報表的目標(biāo)與概念”。
2004年10月,IASB和FASB開始聯(lián)合立項,在兩者現(xiàn)行概念框架基礎(chǔ)上,結(jié)合兩框架后會計環(huán)境的變化,制定一個通用概念框架。該聯(lián)合項目的目標(biāo)是開發(fā)一個完整的、內(nèi)在一致的通用概念框架。該框架將為制定未來會計準(zhǔn)則提供堅實的基礎(chǔ),并有助于實現(xiàn)IASB和FASB開發(fā)基于原則導(dǎo)向的、內(nèi)在一致的、國際趨同的會計準(zhǔn)則的目標(biāo)。IASB和FASB正在分階段實施該項目,并于2006年7月6日了第一階段的研究成果《財務(wù)報告概念框架:財務(wù)報告目標(biāo)和決策有用的財務(wù)報告信息的質(zhì)量特征》(初步意見討論稿)。目前,IASB和FASB已進(jìn)入第二階段的工作,討論了資產(chǎn)、負(fù)債及其基本特征的初步定義以及報告實體的構(gòu)成,該項目已達(dá)成一些暫行結(jié)論。
二、財務(wù)會計概念框架與基本準(zhǔn)則的關(guān)系
我國財政部于2003年下半年啟動了中國財務(wù)會計概念框架的研究計劃,決定分六個專門的子課題進(jìn)行財務(wù)會計概念框架的研究。這六個子課題包括會計基本假設(shè)、會計目標(biāo)、會計信息的質(zhì)量特征、財務(wù)會計要素及其確認(rèn)與計量、財務(wù)報告的列報、會計準(zhǔn)則制定的原則導(dǎo)向或規(guī)則導(dǎo)向。但是,最終考慮到中國資本市場的現(xiàn)實特征和會計規(guī)范變遷的歷程,我國還是決定采納“企業(yè)會計準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則”的名稱并積極進(jìn)行修訂。2005年4月,由中國會計學(xué)會會計基礎(chǔ)理論與會計準(zhǔn)則專業(yè)委員會主辦、廈門國家會計學(xué)院承辦了“中國財務(wù)會計概念框架及會計準(zhǔn)則專題研討會”。
圍繞著基本準(zhǔn)則現(xiàn)在能否稱為中國的財務(wù)會計概念框架,以及兩者的同質(zhì)性或異質(zhì)性等相關(guān)問題始終在業(yè)界思辨。關(guān)于我國基本準(zhǔn)則與財務(wù)會計概念框架的關(guān)系,主要有以下三種觀點:一是同一論,即將基本準(zhǔn)則認(rèn)同為財務(wù)會計概念框架,并對其進(jìn)行適當(dāng)修改,會計準(zhǔn)則體系為“基本準(zhǔn)則(財務(wù)會計概念框架)――具體準(zhǔn)則”架構(gòu);二是并存論,即在對基本準(zhǔn)則進(jìn)行修改的基礎(chǔ)上,再構(gòu)建一份概念框架,會計準(zhǔn)則體系則包括“財務(wù)會計概念框架/基本準(zhǔn)則――具體準(zhǔn)則”架構(gòu);三是替代論,取消基本準(zhǔn)則,構(gòu)建財務(wù)會計概念框架,并且不再賦予其基本準(zhǔn)則的身份,實現(xiàn)由“基本準(zhǔn)則――具體準(zhǔn)則”架構(gòu)向“財務(wù)會計概念框架――具體準(zhǔn)則”架構(gòu)的轉(zhuǎn)變。
筆者認(rèn)為,“替代論”的觀點遵循了兩者轉(zhuǎn)化的客觀規(guī)律,又是務(wù)實性的舉措,是制定我國概念框架的必然路徑選擇。葛家澍教授于2005年提出制定中國的財務(wù)會計概念框架分兩步走的設(shè)想:“第一步先修改、充實現(xiàn)行基本準(zhǔn)則;第二步,等到時機成熟,基本準(zhǔn)則可以轉(zhuǎn)化為更符合國際慣例的財務(wù)會計概念框架。”之所以現(xiàn)階段仍采用“基本準(zhǔn)則”的提法,一是基于我國廣大會計人員業(yè)已建立的會計規(guī)范體系結(jié)構(gòu)的認(rèn)知;二是一步到位制定概念框架尚缺乏理論研究基礎(chǔ)和對會計準(zhǔn)則制定與評估的預(yù)見力。可喜的是,修訂后的基本準(zhǔn)則已在會計目標(biāo)、會計計量屬性、會計要素定義、會計信息質(zhì)量要求等方面實現(xiàn)了創(chuàng)新,向構(gòu)建我國的財務(wù)會計概念框架邁出了積極一步,具有重大現(xiàn)實意義。根植于我國的會計環(huán)境,并致力于會計國際協(xié)調(diào)的努力,從基本準(zhǔn)則向概念框架的順利轉(zhuǎn)換或自然更迭,從而最終建立我國財務(wù)會計概念框架,是一個兼顧“本土化”與“國際化”的科學(xué)性與效率性的擇定選項。
三、財務(wù)會計概念框架與財務(wù)會計理論的關(guān)系
財務(wù)會計概念框架是由一系列基本概念組成的理論系統(tǒng),但在知識范疇領(lǐng)域,是否與一般的財務(wù)會計理論無異呢?目前對于兩者的關(guān)系持有兩種截然不同的立場:觀點一為等同論,在認(rèn)同財務(wù)會計概念框架是經(jīng)過系統(tǒng)化、條理化組織的財務(wù)會計理論的前提下,且認(rèn)為概念框架覆蓋的理論范疇與財務(wù)會計理論的范疇并無差異,是完全相同的;觀點二為構(gòu)成論或從屬論,就知識體系的屬性而言,概念框架與會計理論具有同質(zhì)性,但在知識層面上,概念框架內(nèi)涵于會計理論體系之中,概念框架的知識范疇從屬于會計理論的知識范疇,概念框架是“次級”會計理論。
筆者贊成第二種觀點,其理由如下:一是在知識體系形成過程方面,財務(wù)會計理論是博采眾家之長的知識體系集合體。各國(組織)都支持豐富與完善會計理論,提倡百家爭鳴,不同的學(xué)派、觀點的交織與思辨有利于會計理論的蓬勃發(fā)展;概念框架為指導(dǎo)與評估會計準(zhǔn)則的制定,必須對其所包含的一些基本會計概念的內(nèi)涵、外延、作用和適用范圍進(jìn)行明確,從而不能采取百家之言的發(fā)散性論述,只能基于同一會計邏輯的表述,即對擇定會計理論的闡述,是對眾多理論思辨后的前后一致的邏輯思維選擇的知識體系。二是在價值功能方面,會計理論服務(wù)于解釋和預(yù)測會計實務(wù),為觀察到的實務(wù)提供理由并預(yù)見可能發(fā)生的會計現(xiàn)象,從而其價值功能具有普遍性與共享性;概念框架旨在為制定與評估會計準(zhǔn)則提供指南,提高會計準(zhǔn)則的科學(xué)性與規(guī)范性,降低會計準(zhǔn)則的擇定成本,減少會計準(zhǔn)則制定過程中不同學(xué)派與個人的偏好,抵制不同集團(tuán)的各種壓力,以確保會計準(zhǔn)則的一貫性、縝密性和系統(tǒng)性。可見,概念框架的價值功能具有集聚性與特定性。
四、財務(wù)會計概念框架與會計研究方法的關(guān)系
“工欲善其事,必先利其器”,好的工具和方法是人們高效率地完成一項工作的重要條件。會計研究也不例外。會計研究方法的目的在于發(fā)現(xiàn)蘊藏于會計現(xiàn)象中的內(nèi)在規(guī)律,并用這些規(guī)律解釋會計現(xiàn)象與預(yù)測未來會計事項。為探尋規(guī)律性的會計知識,會計研究方法應(yīng)該運用一定的邏輯推導(dǎo)原則,從已有的會計知識(觀點、理論)經(jīng)過一系列邏輯準(zhǔn)則,導(dǎo)出所獲取的新的會計知識。邏輯推理準(zhǔn)則分為歸納推理和演繹推理兩種。規(guī)范研究方法論主要體現(xiàn)為演繹邏輯,表現(xiàn)形式為“大前提――小前提――結(jié)論”的三段論。演繹法能夠保持相關(guān)概念之間的內(nèi)在聯(lián)系,使之所構(gòu)造的會計理論體系具備邏輯上的嚴(yán)密性,但導(dǎo)出結(jié)論的前提正確與否甚為關(guān)鍵。實證研究方法論兼有歸納和演繹推理,表現(xiàn)形式是根據(jù)既有理論導(dǎo)出可檢驗的假說,之后收集數(shù)據(jù)及運用統(tǒng)計等方法接受或拒絕假說。
財務(wù)會計概念框架的研究方法主要基于演繹邏輯,首先在選擇概念框架邏輯起點的基礎(chǔ)上逐層遞進(jìn),進(jìn)而構(gòu)建概念框架的各個層次結(jié)構(gòu)體系。邏輯起點是整個框架結(jié)構(gòu)最基本、最普遍、最簡單的范疇,其決定了邏輯結(jié)構(gòu)的配置。關(guān)于概念框架的邏輯起點的觀點,包括會計假設(shè)起點論、會計本質(zhì)起點論、會計環(huán)境起點論、會計對象起點論、會計目標(biāo)起點論等。FASB于1978年11月的第一份概念公告SFAC No.1《企業(yè)編制財務(wù)報告的目標(biāo)》,就是以目標(biāo)為內(nèi)
容,迄今已發(fā)表7份公告,形成了現(xiàn)行的美國財務(wù)會計概念框架。需指出的是,概念框架的研究方法并不排除歸納法,尤其是概念結(jié)構(gòu)的日臻完善,越是趨于實務(wù)邊界,將相關(guān)理論與結(jié)論建立在對大量會計現(xiàn)象的觀察與試驗的基礎(chǔ)上越是客觀必然的選擇。
五、財務(wù)會計概念框架法律地位模式比較及其選擇
關(guān)于財務(wù)會計概念框架的法律地位模式,國際上主要分為兩種:一是英美模式,概念框架不納入法律體系,不具有直接的法律效力;二是澳大利亞模式,概念框架受到法律的支持,具有法律效力。SFAC其目的是“用于評估企業(yè)財務(wù)會計和報告,并解決會計準(zhǔn)則尚未規(guī)定而產(chǎn)生的新的會計問題”,從而法律地位較低,不具有約束力,僅僅提供會計準(zhǔn)則制定的理論支持,并不需要被嚴(yán)格執(zhí)行。澳大利亞會計研究基金會受財政部長的直接領(lǐng)導(dǎo),已經(jīng)演變成為半官方組織,概念框架的法律地位在《公司法》中得到明確體現(xiàn)。目前,國際趨勢是向澳大利亞模式漸漸靠攏,不斷提高概念框架的法律地位。值得關(guān)注的是,2004年FASB接受了SEC所提出“消除GAAP級次的不同層次,使得概念框架更加突出”的建議,從而概念框架的權(quán)威性大大增強。
如何確立我國財務(wù)會計概念框架的法律地位?這就涉及兩個方面:一是概念框架的制定主體。我國特定的會計環(huán)境決定了由財政部制定概念框架符合制度收益與制度成本的效率性。概念框架或會計準(zhǔn)則具有經(jīng)濟后果,其不是一種純粹的技術(shù)手段,所產(chǎn)生的會計信息將影響到不同利益相關(guān)者的利益。國情表明,沒有一個民間團(tuán)體具備協(xié)調(diào)概念框架或會計準(zhǔn)則后果的能力。具體做法上,可由財政部牽頭組織制定,中國會計學(xué)會、中國注冊會計師協(xié)會、科研院所以及企業(yè)界等共同參與研究,最終以行政法規(guī)的形式頒布概念框架,保證其具有法律約束力和較強的權(quán)威性,切實對會計準(zhǔn)則、會計實務(wù)起指導(dǎo)作用。二是概念框架的法規(guī)級次。在整個會計規(guī)范體系中,概念框架是一個相對獨立的技術(shù)規(guī)范。概念框架居于《會計法》之下和《企業(yè)會計準(zhǔn)則》、《企業(yè)會計制度》之上,從而可賦予其亞綱的法律地位。另外,概念框架制定后,其與《企業(yè)財務(wù)會計報告條例》的關(guān)系需要重新定位,理由之一在于如下邏輯悖論分析:《企業(yè)財務(wù)會計報告條例》作為國務(wù)院制定的行政規(guī)章應(yīng)列于財政部制定的概念框架之上;作為“能導(dǎo)致前后一貫的(會計)準(zhǔn)則,并指出財務(wù)會計與財務(wù)報表的性質(zhì)、作用與局限性”的概念框架應(yīng)該比僅規(guī)范財務(wù)報告的《企業(yè)財務(wù)會計報告條例》處于更高的級次。基于這一分析,筆者認(rèn)為,《企業(yè)財務(wù)會計報告條例》的相關(guān)規(guī)范可分解到概念框架和其他規(guī)范之中,從而替代其約束功能。
六、從基本準(zhǔn)則邁向財務(wù)會計概念框架的建議
我國現(xiàn)行基本準(zhǔn)則于本質(zhì)而言尚不是真正意義上的財務(wù)會計概念框架,只是現(xiàn)階段很大程度上借鑒了國際上財務(wù)會計概念框架的內(nèi)容。為提高基本準(zhǔn)則向概念框架的轉(zhuǎn)換效率,應(yīng)關(guān)注以下方面:一是基本準(zhǔn)則經(jīng)過修訂后呈現(xiàn)眾多亮點,盡管上市公司先于2007年初施行,但作為眾多非上市公司和廣大會計人員,應(yīng)當(dāng)盡快融入基本準(zhǔn)則的學(xué)習(xí)、掌握與運用階段。二是正確把握會計準(zhǔn)則的中國特色與會計準(zhǔn)則國際趨同的“度”,積極推進(jìn)會計的國際協(xié)調(diào)。“特色”應(yīng)該是先進(jìn)的,是與我國會計環(huán)境相適應(yīng)的,“差異”并不等同于“特色”,“國際化”與“本土化”需要辯證地加以看待。三是積極開展財務(wù)會計概念框架制定研究。近年來關(guān)于概念框架的理論研究已經(jīng)取得豐碩成果,如概念框架國際比較及其適用性分析、國內(nèi)會計環(huán)境、會計目標(biāo)、會計要素、財務(wù)報告等許多問題正形成共識,制定我國的財務(wù)會計概念框架的時機已經(jīng)成熟。同時,應(yīng)注意到概念框架的擇定是一個長期而艱巨的系統(tǒng)工程(如美國的財務(wù)會計概念框架的形成過程漫長,FASB從1978年至今僅頒布了7份CFFA公告),必須循序漸進(jìn),避免一蹴而就。另外,鑒于美國財務(wù)會計概念框架所出現(xiàn)的權(quán)威性增強引致法律地位上升的趨勢,我國研究和制定概念框架應(yīng)充分關(guān)注其恰當(dāng)?shù)姆傻匚弧?/p>
【參考文獻(xiàn)】
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關(guān)鍵詞：法務(wù)會計；會計；研究；理論體系
法務(wù)會計從產(chǎn)生至今已有20多年的歷史，作為一個新的職業(yè)與學(xué)科，發(fā)展十分迅速。根據(jù)《美國新聞與世界報導(dǎo)》，法務(wù)會計是未來10大最熱門行業(yè)之一，并且位于首位，足可見法務(wù)會計的發(fā)展前景。但是法務(wù)會計在我國的發(fā)展比較緩慢，筆者從對已收集的文獻(xiàn)中對國內(nèi)學(xué)者對法務(wù)會計理論的研究成果進(jìn)行歸納、評述，希望能夠推進(jìn)對法務(wù)會計理論和實務(wù)的研究。
一、法務(wù)會計概念
對于法務(wù)會計概念從法務(wù)會計產(chǎn)生以來就一直頗有爭議。蓋地（1999）從實物和學(xué)科兩方面闡述法務(wù)會計的定義，從實務(wù)角度來看，法務(wù)會計是為適應(yīng)市場經(jīng)濟的需要，以會計理論和法學(xué)理論為基礎(chǔ)，以法律法規(guī)為準(zhǔn)繩，以會計資料為憑據(jù)，處理涉及法律法規(guī)的事項，或者以法律法規(guī)和相關(guān)會計知識審查、監(jiān)察、判定、裁定、審計受理案件；從學(xué)科角度定義法務(wù)會計是適應(yīng)市場經(jīng)濟需要的以會計理論和法學(xué)理論為基礎(chǔ)，融會計和法學(xué)于一體的一門邊緣交叉學(xué)科。李若山（2001）等認(rèn)為法務(wù)會計是特定主體運用會計知識、財務(wù)知識、審計技術(shù)和調(diào)查技術(shù)，針對經(jīng)濟糾紛中的法律問題，提出自己的專家意見作為法律鑒定或者在法庭上作證的一門新興職業(yè)或?qū)I(yè)領(lǐng)域。張?zhí)K彤（2004）認(rèn)為法務(wù)會計是運用特別的調(diào)查方法與程序，獲取有用的證據(jù)資料，以解決有關(guān)法律問題。譚立（2005）認(rèn)為法務(wù)會計是在社會專業(yè)分工的基礎(chǔ)上形成的專業(yè)支持，它彌補了公安司法人員、當(dāng)事人及其人等處理法律問題或事項時所遇到的會計專業(yè)知識與技能的不足，是會計專業(yè)人員為解決或處理法律問題或事項提供的專業(yè)服務(wù)。
從上述綜述來看，我國對法務(wù)會計的概念已有了比較深入的研究，但是至今沒有達(dá)成統(tǒng)一的認(rèn)識。各個學(xué)者對法務(wù)會計概念的觀點不一樣。而筆者從產(chǎn)權(quán)角度提出法務(wù)會計的概念，認(rèn)為法務(wù)會計是特定主體為了維護(hù)會計信息需求者的各方利益集團(tuán)的產(chǎn)權(quán)，而采用統(tǒng)計學(xué)、審計學(xué)以及法學(xué)和會計法的知識針對糾紛中的法律問題提出專家意見的一門邊緣學(xué)科。
二、法務(wù)會計理論體系
（一）法務(wù)會計的原則
關(guān)于法務(wù)會計原則主要有以下幾種觀點：
戴德明等（2001）認(rèn)為法務(wù)會計的原則除遵循法律的一般原則外，還應(yīng)當(dāng)滿足以下幾點：
（1）合法性與合理性兼顧的原則；
（2）職業(yè)規(guī)范與職業(yè)保護(hù)并重的原則；
（3）以溝通、協(xié)調(diào)為主、以訴訟為輔的原則。
田霞（2003）認(rèn)為除了遵循財務(wù)會計的一般原則外還要包含以下幾點：
（1）審計準(zhǔn)則；
（2）管理咨詢服務(wù)準(zhǔn)則；
（3）合法性與合規(guī)性準(zhǔn)則；
（4）獨立、公平、公正原則。
蓋地（2000）認(rèn)為除了遵循財務(wù)會計的一般原則外，更要包括以下幾點：
（1）真實性原則；
（2）合法性與合規(guī)性準(zhǔn)則；
劉杉（2003）則認(rèn)為除了遵循財務(wù)會計的一般原則外，更要包括以下幾點：
（1）真實性原則；
（2）公正性原則；
（3）合法性與合規(guī)性準(zhǔn)則；
（4）重點性原則。
牛凌云等（2003）認(rèn)為法務(wù)會計的原則有以下四點：
（1）形式實質(zhì)并重原則；
（2）遵守審計遵則；
（3）專業(yè)勝任能力原則；
（4）客觀公正原則。
從以上各個學(xué)者對法務(wù)會計的原則來看，雖然各個學(xué)者對法務(wù)會計原則的觀點不一致，但是大多數(shù)學(xué)者都認(rèn)為都要遵守財務(wù)會計的一般原則。筆者認(rèn)為由于法務(wù)會計與傳統(tǒng)會計最大的區(qū)別就是他是以一個獨特的角度即經(jīng)濟糾紛中的合法與不合法，賠與不賠，舞弊與沒有舞弊等的屬性來分析、判斷、計量，因此法務(wù)會計的原則必須要具有可操作性。歸納總結(jié)各個學(xué)者的觀點，筆者認(rèn)為，法務(wù)會計的原則在遵循財務(wù)會計的一般原則的基礎(chǔ)上，更要強調(diào)以下幾點：審計準(zhǔn)則，專業(yè)勝任能力原則，獨立、公平、公正原則。
（二）法務(wù)會計工作程序與方法
關(guān)于法務(wù)會計工作程序與方法的研究，我國有兩種觀點：一種觀點認(rèn)為法務(wù)會計工作程序要遵循財務(wù)會計的程序與方法，對于涉及法律事務(wù)的會計信息和會計資料作為證據(jù)使用時，還要運用法學(xué)理論和方法；另外一種觀點認(rèn)為法務(wù)會計工作程序與方法應(yīng)包含以下幾點：
（1）會見委托人；
（2）初步調(diào)查；
（3）制定行動計劃；
（4）獲得相關(guān)證據(jù)；
（5）分析；
（6）報告。
這兩種觀點都只從某一方面闡述法務(wù)會計工作程序與方法，有其片面性。筆者認(rèn)為既然法務(wù)會計是法律與會計的結(jié)合，那么其工作程序與方法也應(yīng)該是兩者的結(jié)合，才能顯示法務(wù)會計的特殊性。
（三）法務(wù)會計報告
法務(wù)會計的最終成果，是一份法務(wù)會計報告。它是對企業(yè)的經(jīng)濟情況進(jìn)行描述，尤其是對法庭所關(guān)注的問題進(jìn)行描述。它對訴訟雙方都至關(guān)重要。但是在我所收集的資料來看涉及到法務(wù)會計報告的文章并不多，并且也只是對涉及到法務(wù)會計報告做一簡要闡述，沒有深入的研究。在我所收集的一百多篇的法務(wù)會計文章中。只看到譚立學(xué)者（2005）寫的《法務(wù)會計報告探析》一文中論述了法務(wù)會計報告的含義、內(nèi)容與種類、法務(wù)會計報告與財務(wù)會計報告的比較、法務(wù)會計報告和審計報告的比較與法務(wù)會計報告的運用等。
（四）法務(wù)會計的假設(shè)
關(guān)于法務(wù)會計假設(shè)的研究還只有戴德明、趙如蘭（2001）和張?zhí)K彤（2006）在有關(guān)文章中開始討論，并且觀點完全不一致。戴得明等（2001）認(rèn)為法務(wù)會計的假設(shè)是：
（1）執(zhí)行人具備法定職業(yè)任職資格；
（2）職業(yè)人士依據(jù)當(dāng)時可得到的信息所作出的職業(yè)判斷，至少令自己信服；
（3）職業(yè)人士及其組織的工作程序符合職業(yè)規(guī)范體系的要求，無程序或者形式上的不當(dāng)。
趙如蘭（2001）則認(rèn)為法務(wù)會計的假設(shè)和財務(wù)會計假設(shè)是一致的，只是法務(wù)會計的假設(shè)在其內(nèi)涵和外延上有所側(cè)重點。
張?zhí)K彤（2006）則認(rèn)為法務(wù)會計的假設(shè)是以下幾點：
（1）犯罪留痕假設(shè)；
（2）征兆表現(xiàn)假設(shè)；
（3）20%+40%+40%假設(shè)。
從以上論述我們可以看出關(guān)于法務(wù)會計的假設(shè)還存在著很大的爭論。筆者并不贊同戴德明的觀點。他的觀點根本經(jīng)不起推敲。我們首先來看法務(wù)會計假設(shè)的概念，再來討論法務(wù)會計假設(shè)的具體內(nèi)容。法務(wù)會計假設(shè)的概念是指根據(jù)以往法務(wù)會計實踐和理論，對法務(wù)會計理論尚未肯定或確知的事項做出的合乎情理的邏輯推斷或假設(shè)。是無需再證明的前提條件。而戴德明所說的觀點，筆者認(rèn)為這些是可為人知的東西，是每一個法務(wù)會計人員所必須具備的基本條件。而不應(yīng)該歸為法務(wù)會計的假設(shè)。至于法務(wù)會計假設(shè)筆者認(rèn)為是在財務(wù)會計假設(shè)的基礎(chǔ)上，又如張?zhí)K彤所概括的三個基本假設(shè)，因為這些假設(shè)能突出法務(wù)會計的特殊性。
（五）法務(wù)會計主體資格
對于法務(wù)會計主體的研究的學(xué)者雖然比較少，但是觀點比較一致：大家都認(rèn)為應(yīng)取消檢察機關(guān)、公安法院內(nèi)部的從事司法會計鑒定的技術(shù)部門，而將法務(wù)會計行使的權(quán)力歸于會計事務(wù)所。檢查機關(guān)、公安法院內(nèi)部的設(shè)置法務(wù)會計人員不符合獨立性原則。也就是說法務(wù)會計主體應(yīng)強調(diào)獨立性原則。
（六）法務(wù)會計的目的
關(guān)于法務(wù)會計目標(biāo)各個學(xué)者的觀點都不一致：
蓋地（2000）認(rèn)為企事業(yè)單位的法務(wù)會計目標(biāo)應(yīng)盡可能與財務(wù)會計目標(biāo)一致的前提下，做到符合或不違反國家的有關(guān)法律、法規(guī)；社會中間機構(gòu)的法務(wù)會計目標(biāo)是對受托單位的合法性、合規(guī)性作出正確的職業(yè)判斷；公檢法等機關(guān)的法務(wù)會計目標(biāo)是對受理的案件從法律的角度進(jìn)行會計鑒定。
戴得明、周華（2001）認(rèn)為法務(wù)會計的目的有：
（1）促進(jìn)會計界與法律界的溝通，為司法程序提供會計方面專家服務(wù)，鑒定評價會計處理的公允性、合法性；
（2）尋求會計（審計）規(guī)范體系的優(yōu)化方案，支持和指導(dǎo)會計職業(yè)界人事及其組織依法抗辯和維護(hù)職業(yè)界人士及其組織的合法權(quán)益。
趙如蘭（2001）認(rèn)為法務(wù)會計目標(biāo)是對經(jīng)濟活動中的法律問題提供專家意見，以供法律鑒定或在法庭上作證。張?zhí)K彤（2006）認(rèn)為法務(wù)會計的目標(biāo)是為相關(guān)人士或組織提供、陳述或解釋法律問題。
（七）法務(wù)會計的內(nèi)容
法務(wù)會計有廣義和狹義之分，其服務(wù)領(lǐng)域和內(nèi)容也有廣義和狹義之分
牛凌云等（2003）、楊潔（2005）、馮萌（2003）都認(rèn)為法務(wù)會計分為訴訟支持和調(diào)查會計。
而田霞（2003）認(rèn)為法務(wù)會計分為訴訟支持和舞弊會計。
譚立（2005）認(rèn)為法務(wù)會計的服務(wù)類型主要是專家證據(jù)、專家輔助與專家咨詢。
對其具體內(nèi)容，田霞（2003）、王保平等（2001）、諶勇（2003）、蓋地（1999）、成慕杰（2005）都認(rèn)為法務(wù)會計空間范圍主要存在于三個領(lǐng)域：
（1）企事業(yè)單位；
（2）社會中介機構(gòu)；
（3）司法機關(guān)。
喻景忠（1999）、黎四龍（2003）、卡繼紅（2004）、張金若（2006）、蓋地（2000）、張春梅（2005）、成慕杰（2005）則認(rèn)為法務(wù)會計的主要內(nèi)容主要包括：
（1）企業(yè)稅務(wù)會計；
（2）債權(quán)、債務(wù)理算會計；
（3）保險賠償理算會計；
（4）海損事故理算會計；
關(guān)鍵詞：基本準(zhǔn)則；財務(wù)會計概念框架；重大差異；會計目標(biāo)；會計要素
Abstract:Isunceasinglythoroughalongwiththeinternationaleconomyintegration,theinformationtechnologywidespreadapplicationandthefinancialinstrumentsinnovatesunceasingly,accountanttakestheinternationalgeneralcommerciallanguage,isfacingthechallengewhichthenewsituationbrings.Underthisbackground,MinistryofFinancehasissuednewly"BusinessaccountinginFebruary15,2006Criterion---Basicmaxim".Thisarticlethroughtonewbasicmaxim(2006)withoriginalbasicmaxim(1992)thecomparison,promulgatesthenewcriteriontoestablishourcountry''''sfinancialinventoryaccountingtheconceptframe,constructsthecompleteaccountingstandardslevelsystem,thedevelopmentcriterionformulationlawsandregulationsrestsonandisclearaboutaccountantaspectsandduringtheoriginalcriterionandsoongoaldifference,sothatabetterunderstandingandgraspsthenewbasicmaxim.
keyword:Basicmaxim;Financialinventoryaccountingconceptframe;Significantdifference;Accountantgoal;Accountantessentialfactor
前言
2006年2月財政部頒布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則———基本準(zhǔn)則》，要求自2007年1月1日起在上市公司范圍內(nèi)執(zhí)行，同時鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行。新的《企業(yè)會計準(zhǔn)則———基本準(zhǔn)則》（簡稱新準(zhǔn)則）是對1992年頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則———基本準(zhǔn)則》（簡稱原準(zhǔn)則）的繼承、發(fā)展和完善。相比較而言，新準(zhǔn)則在以下幾個方面取得了重大突破：
一、確立了具有我國特色的財務(wù)會計概念框架
葛家澍（2003）曾經(jīng)指出：“各國在制定會計準(zhǔn)則的過程中越來越感到：科學(xué)的會計準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)在首尾一貫、內(nèi)在嚴(yán)密的基本概念和基本原則的基礎(chǔ)上，否則就難以從根本上解決在制定具體會計準(zhǔn)則時可能產(chǎn)生的意見分歧”。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會（FASB）將財務(wù)會計概念框架定義為：由目標(biāo)和與它關(guān)聯(lián)的基本概念組成的一個連貫、協(xié)調(diào)、內(nèi)在一致的理論體系，用于評估企業(yè)財務(wù)報告，解決會計準(zhǔn)則尚未規(guī)定而產(chǎn)生的新的會計問題，主要包括財務(wù)報表的目標(biāo)、會計信息的質(zhì)量特征、財務(wù)報表要素、報表要素的確認(rèn)和計量原則等基本問題。為會計準(zhǔn)則的制定提供理論依據(jù)，指導(dǎo)會計準(zhǔn)則的制定，并對編制財務(wù)報表的準(zhǔn)則、規(guī)定和程序等進(jìn)行協(xié)調(diào)。長期以來我國沒有一套完整的財務(wù)會計概念框架，從原已的具體會計準(zhǔn)則來看，由于缺乏統(tǒng)一的會計理論指導(dǎo)，沒有明確的會計目標(biāo)，導(dǎo)致會計基本概念不一致，存在各項具體會計準(zhǔn)則之間互不協(xié)調(diào)、前后矛盾的現(xiàn)象。而新準(zhǔn)則從會計目標(biāo)、會計信息質(zhì)量特征、財務(wù)報表要素到報表要素的確認(rèn)和計量原則等方面作了明確的規(guī)定，即所謂的“財務(wù)會計概念框架”。完整地財務(wù)會計概念框架的形成將為指導(dǎo)會計工作實踐和具體準(zhǔn)則的制定提供理論依據(jù)。
二、拓展了準(zhǔn)則制定的法律法規(guī)依據(jù)
“中國企業(yè)會計準(zhǔn)則體系是國家統(tǒng)一的會計制度的組成部分”（樓繼偉，2006.2）。準(zhǔn)則的制定是以一定的法律法規(guī)為依據(jù)的，原準(zhǔn)則在第一章第二條中規(guī)定：“根據(jù)《中華人民共和國會計法》，制定本準(zhǔn)則。”明確了《會計法》是制定準(zhǔn)則的唯一的法律依據(jù)，未考慮相關(guān)法律法規(guī)之間的關(guān)聯(lián)性，在司法實踐中妨礙了其他法律法規(guī)作用的發(fā)揮。“在許多法律人眼中，《會計法》無非是追究責(zé)任的法律機制在會計———一個獨立于法律界的專業(yè)領(lǐng)域———這一特定部門中運作的表現(xiàn)形式而已，其統(tǒng)領(lǐng)下的會計準(zhǔn)則與會計制度也僅僅是由財政部門負(fù)責(zé)實施、針對會計人員、組織單位會計工作的一套技術(shù)規(guī)范，與其他經(jīng)濟法律制度相對脫節(jié)。”（劉燕，2005.5）新準(zhǔn)則在第一章第一條中明確規(guī)定：“根據(jù)《中華人民共和國會計法》和其他有關(guān)法律、行政法規(guī)，制定本準(zhǔn)則”，制定準(zhǔn)則的依據(jù)由原來單一的《會計法》擴展到以《會計法》為核心的相關(guān)法律法規(guī)，充分考慮各法律法規(guī)的相互關(guān)系，為消除《會計法》與其他法律法規(guī)之間的沖突鋪平了道路，不僅保持了會計法制體系的協(xié)調(diào)統(tǒng)一，而且可最大限度的發(fā)揮相關(guān)法律法規(guī)在會計準(zhǔn)則制定中的整體效能，為進(jìn)一步完善會計準(zhǔn)則體系奠定了基礎(chǔ)。
三、構(gòu)建了一套完整的會計準(zhǔn)則層級體系
我國原有的會計規(guī)范體系是在會計法的統(tǒng)領(lǐng)下由會計制度和會計準(zhǔn)則體系共同組成的，即“制度”和“準(zhǔn)則”兩張皮的做法。其中，會計準(zhǔn)則體系包括基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則兩個層次，基本準(zhǔn)則對具體準(zhǔn)則具有指導(dǎo)作用，是制定具體準(zhǔn)則的依據(jù)。原準(zhǔn)則對會計核算的前提、一般原則、會計要素和會計報告作了原則性的定義和說明，從原準(zhǔn)則的主要內(nèi)容來看，相當(dāng)一部分屬于財務(wù)會計概念框架的內(nèi)容，如基本前提、六大會計要素的定義和部分會計核算原則等。具體準(zhǔn)則主要對一般業(yè)務(wù)和特殊業(yè)務(wù)準(zhǔn)則作了具體的規(guī)定，至今共了16項。由于原準(zhǔn)則所規(guī)定的內(nèi)容只起到原則性的指導(dǎo)作用，比較抽象，可操作性不強，財政部了《企業(yè)會計制度》、《金融企業(yè)會計制度》和《小企業(yè)會計制度》。隨著會計改革的不斷深入和市場環(huán)境的巨大變革，原準(zhǔn)則中有相當(dāng)一部分內(nèi)容已經(jīng)不能適應(yīng)當(dāng)前和未來市場環(huán)境的需要，無法真正發(fā)揮理論上的指導(dǎo)作用，“事實上，在1993年實施的13個行業(yè)會計核算制度已經(jīng)突破了基本準(zhǔn)則的內(nèi)容。可以這樣說，基本準(zhǔn)則的制定作為我國會計改革史上的一個里程碑，其象征意義高于實際意義”（李玉環(huán)，2005.1）。新準(zhǔn)則將企業(yè)會計準(zhǔn)則體系分為基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則和應(yīng)用指南三個層級，“基本準(zhǔn)則是綱，在整個準(zhǔn)則體系中起統(tǒng)馭作用；具體準(zhǔn)則是目，是依據(jù)基本準(zhǔn)則的要求對有關(guān)業(yè)務(wù)或報告作出的具體規(guī)定；應(yīng)用指南是補充，是對具體準(zhǔn)則的操作指引”（樓繼偉，2006.2）。新準(zhǔn)則層級分明，互相銜接，避免了指導(dǎo)規(guī)范與具體規(guī)定、操作指南之間的相互矛盾與沖突，使不同層級準(zhǔn)則的具體內(nèi)容能夠一以貫之，保證了準(zhǔn)則體系的協(xié)調(diào)統(tǒng)一。
四、會計目標(biāo)定位上的差異
會計目標(biāo)是在一定歷史環(huán)境下，人們通過會計實踐活動期望達(dá)到的結(jié)果，即提供高質(zhì)量的會計信息。原準(zhǔn)則并未明確我國的會計目標(biāo)，僅在第二章第十一條中指出“會計信息應(yīng)當(dāng)符合國家宏觀經(jīng)濟管理的要求，滿足有關(guān)各方了解企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的需要，滿足企業(yè)加強內(nèi)部經(jīng)營管理的需要”，即所謂的“受托責(zé)任觀”會計目標(biāo)。這與1992年當(dāng)時的市場主體是：國有及國有控股企業(yè)、國家或政府作為資產(chǎn)的所有者不直接參與企業(yè)的經(jīng)營、而是委托給經(jīng)營者進(jìn)行管理分不開的。以次目標(biāo)所提供的會計報告起到了國家及相關(guān)部門做為出資人，了解和評價經(jīng)營者經(jīng)營業(yè)績的作用。
隨著國有企業(yè)股份制改革的逐步深入和股權(quán)分置難題的解決，越來越多的投資者、債權(quán)人及社會公眾基于維護(hù)自身利益的目的，希望通過財務(wù)報告了解企業(yè)的經(jīng)營狀況，以便做出相應(yīng)的投資決策，為了滿足廣大投資者對會計信息的需求，新準(zhǔn)則在第一章第四條對會計目標(biāo)做了明確規(guī)定：“財務(wù)會計報告的目標(biāo)是向財務(wù)會計報告使用者提供與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財務(wù)會計報告使用者作出經(jīng)濟決策。”會計目標(biāo)既反映了受托責(zé)任履行情況的“受托責(zé)任觀”，又體現(xiàn)了有助于使用者做出經(jīng)濟決策的“決策有用觀”，集兩種觀點于一身，會計目標(biāo)的明確和觀念的升華，是新準(zhǔn)則重大突破之一，以此目標(biāo)所提供的會計報告將為維護(hù)投資者、債權(quán)人和社會公眾的利益，促進(jìn)資本市場健康穩(wěn)定的發(fā)展提供制度保障。
五、會計信息質(zhì)量要求方面的差異
新準(zhǔn)則突出強調(diào)了對會計信息質(zhì)量的要求。在保留了重要性、相關(guān)性、可比性、及時性、一貫性、謹(jǐn)慎性要求的基礎(chǔ)上，新準(zhǔn)則作了如下修改：（1）將權(quán)責(zé)發(fā)生制作為一項假定前提。權(quán)責(zé)發(fā)生制下收入和費用是按照是否實現(xiàn)進(jìn)行確認(rèn)的，而不是以款項是否收到或付出來確定，因此當(dāng)涉及到成本、費用與收入的配比和收入的實現(xiàn)等問題時，應(yīng)以權(quán)責(zé)法發(fā)生制為前提假設(shè)。（2）為滿足信息使用者充分理解并便于使用相應(yīng)的信息，將明晰性改為了可理解性。（3）出于保證會計信息的真實性、可驗證性和中立性的考慮，將真實性改為可靠性。（4）為突出會計核算中注重經(jīng)濟業(yè)務(wù)實質(zhì)，而不僅僅停留在法律形式上，增加了實質(zhì)重于形式的要求。
新準(zhǔn)則關(guān)于會計信息質(zhì)量的8項要求中，存在著一條清晰的脈絡(luò)，由于新準(zhǔn)則將會計目標(biāo)定位于決策有用觀與受托責(zé)任觀的融合，只有重要的會計信息才能
影響信息使用者的決策，才是值得提供的，因此，將會計信息的重要性作為其首要特征，為了便于使用者理解和使用，會計信息還必須具備可理解性；建立在重要性和可理解性基礎(chǔ)之上的相關(guān)性和可靠性是會計信息質(zhì)量的核心要求；可比性、一致性和實質(zhì)重于形式是會計信息質(zhì)量的次要要求；謹(jǐn)慎性要求對會計信息質(zhì)量起修正作用。
六、財務(wù)會計要素確認(rèn)與計量方面的差異
（一）新準(zhǔn)則對六大會計要素的定義均采用了國際會計準(zhǔn)則的“經(jīng)濟利益”這個術(shù)語，并對原準(zhǔn)則中一些不太準(zhǔn)確、不太完善的會計要素定義進(jìn)行了修訂：（1）突出強調(diào)資產(chǎn)的相關(guān)性和可靠性，使資產(chǎn)的確認(rèn)更加謹(jǐn)慎。（2）修正了負(fù)債的重復(fù)定義，將負(fù)債定義為一種“現(xiàn)實義務(wù)”。（3）理順了所有者權(quán)益的來源，明確指出所有者權(quán)益形成的來源，其界定比原準(zhǔn)則更加清晰明了。（4）明確了收入的本質(zhì)內(nèi)涵，新準(zhǔn)則將收入定義為：“企業(yè)在日常活動中形成的，導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流入。”（5）擴大了費用的外延，新準(zhǔn)則將費用定義為：“企業(yè)在日常活動中發(fā)生的，會導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的，與向所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流出”。（6）引入了利得和損失的概念，將日常活動形成的部分計入利潤中，而將非日常活動形成的部分計入資本公積中，明確了利得和損失的不同去向，更加符合國際通行的做法。
（二）會計計量模式的差異。
會計要素的計量模式由原準(zhǔn)則下單一的歷史成本計量模式轉(zhuǎn)換為新準(zhǔn)則以歷史成本計量為核心、多種計量屬性并存的混合計量模式。原準(zhǔn)則強調(diào)會計信息的可靠性，而以歷史成本計量恰恰體現(xiàn)了可靠性的要求。在各利益相關(guān)者更為關(guān)注會計信息相關(guān)性的今天，歷史成本作為唯一的計量基礎(chǔ)已不再完全適應(yīng)投資者內(nèi)在的要求，因此，新準(zhǔn)則在以歷史成本計量為核心的同時，引入了重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值并存的混合計量模式，能更好的滿足投資者對信息的需求，有利于會計目標(biāo)的實現(xiàn)，同時增進(jìn)了與國際會計準(zhǔn)則的進(jìn)一步趨同。七、財務(wù)會計報告體系方面的差異原準(zhǔn)則中的財務(wù)報告包括資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、財務(wù)狀況變動表或現(xiàn)金流量表、附表及附注和財務(wù)情況說明書。新準(zhǔn)則在保留了原準(zhǔn)則財務(wù)報告中的資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、現(xiàn)金流量表、附注的基礎(chǔ)上，作了如下修改：（1）將“附表”改為“其它財務(wù)報告”，使其包含的內(nèi)容更多，比如在原來利潤分配表的基礎(chǔ)上又增加了股東權(quán)益變動表，并規(guī)定企業(yè)可根據(jù)需要增加相關(guān)報表，形成了一個開放性的動態(tài)體系。（2）取消了財務(wù)情況說明書，因為財務(wù)情況說明書涉及企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營基本情況等內(nèi)容，對不同企業(yè)存在各不相同的生產(chǎn)經(jīng)營情況，不宜通過會計準(zhǔn)則作統(tǒng)一規(guī)范。
（三）明確了會計要素的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。新準(zhǔn)則明確了各個會計要素確認(rèn)應(yīng)滿足的條件，而原準(zhǔn)則中對此并沒有明確的規(guī)定，這些確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)從原則上對會計核算的內(nèi)容進(jìn)行了規(guī)范，當(dāng)出現(xiàn)新的經(jīng)濟業(yè)務(wù)而具體準(zhǔn)則和應(yīng)用指南未作出規(guī)范的情況下，會計人員可憑借自身的職業(yè)判斷，根據(jù)基本準(zhǔn)則規(guī)定的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)判斷其是否應(yīng)作為會計反映的對象及如何進(jìn)行反映。
總之，新的基本準(zhǔn)則在借鑒了國際會計準(zhǔn)則的同時增加了適合中國現(xiàn)階段國情的合理內(nèi)容，發(fā)揮了西方國家所謂的“財務(wù)會計概念框架”的作用，作為會計準(zhǔn)則體系中的第一層級，有利于保持會計準(zhǔn)則體系的邏輯一致性、完整性、嚴(yán)密性、科學(xué)性。新《企業(yè)會計準(zhǔn)則———基本準(zhǔn)則》作為一個開放性的動態(tài)系統(tǒng)，將有助于建立健全我國會計的法律法規(guī)體系，推動資本市場的健康穩(wěn)定發(fā)展，加快我國會計國際化的進(jìn)程和融入國際經(jīng)濟體系的步伐。
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[4]企業(yè)會計準(zhǔn)則，中華人民共和國財政部，1992，11.
[5]企業(yè)會計準(zhǔn)則，中華人民共和國財政部，2006，2.
（一）信息披露的格式化
會計的目標(biāo)是為了提供相關(guān)信息，而表達(dá)信息的工具或信息的載體是會計報表。現(xiàn)行財務(wù)會計報告采用固定的格式呈報信息，且以會計報表為主體，要求納入報告的項目必須符合一定的要素定義和計量原則，其信息供給量十分有限，一些應(yīng)該披露的重要信息被“省略”掉，一些新的業(yè)務(wù)無法在會計報表中找到合適的位置加以反映。這種格式化會計報表的缺陷主要表現(xiàn)為：
第一，資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表的項目都必須符合會計要素的定義，所揭示的信息都必須同時滿足相關(guān)性和可靠性的質(zhì)量特征。
第二，被納入會計報表的只能是貨幣化的數(shù)量信息，對會計信息使用者決策具有重要意義的非貨幣化或非數(shù)量化信息則無法反映。
第三，會計報表的固定格式、固定項目以及較為固定的填列，無法反映發(fā)生的特殊經(jīng)濟業(yè)務(wù)。會計要素出現(xiàn)的新的表現(xiàn)形式，如企業(yè)商譽、人力資源價值、綠色資產(chǎn)等，由于缺乏合適的會計規(guī)范，從而使這些價值無法確認(rèn)，致使企業(yè)堆積大量隱形資產(chǎn)。
據(jù)美國《商業(yè)周刊》1997年資料統(tǒng)計，徽軟公司的市場價值為1485.9億美元，在全球1000家大公司中排名第五，稱得上是一個實力雄厚的“航空母艦”，但其資產(chǎn)負(fù)債表上顯示的資產(chǎn)總額只有143.87億美元，只相當(dāng)于美國資產(chǎn)額最高的范尼梅公司資產(chǎn)總額（3510多億美元）的1／25，按照表列數(shù)據(jù)，微軟根本無法列入大型公司的行列。信息披露格式化的局限性可見一斑。
（二）信息披露的滯后性
按照會計期間假設(shè)，財務(wù)會計報告是定期編制和披露的。我國《企業(yè)會計制度》規(guī)定，半年度中期財務(wù)會計報告于每個會計年度前六個月結(jié)束后的60天內(nèi)編制完成并披露、年報于每個會計年度結(jié)束后的四個月內(nèi)編制完成并披露。在信息瞬息萬變的，任何與未來相關(guān)的信息，若獲取不及時，也會變成無用的信息。信息技術(shù)的迅猛，一切追求高速、高效，財務(wù)會計報告的滯后性必將成為它的“致命”缺陷，巴林銀行的破產(chǎn)也可見其影子。其次，會計信息系統(tǒng)是由會計人員具體操作的，在會計技術(shù)過程中主觀的估計、判斷在所難免，不同的會計人員由于業(yè)務(wù)水平等原因可能會對類似的經(jīng)濟業(yè)務(wù)作出有差異的估計、判斷，而且對信息加工耗費時間，降低了及時性，再加上工具的創(chuàng)新等原因，企業(yè)很可能在極短的時間內(nèi)因一筆交易而使財務(wù)狀況發(fā)生翻天覆地的變化。從目前財務(wù)報告的披露水平來看，這種變化是無法及時使決策者獲悉的。
（三）信息披露的性
現(xiàn)行財務(wù)會計報告主要是提供以歷史成本為主的財務(wù)信息，這一特點限制了其披露的充分性。
首先，歷史成本原則使得財務(wù)會計報表只反映已實現(xiàn)的收入和已發(fā)生的費用等歷史性信息，但在當(dāng)今的信息社會中，不確定性信息比以前更多、更突出，而目前的報表卻無法披露與企業(yè)有關(guān)的各種不確定信息。
其次，近幾年來衍生金融工具得到了迅猛的發(fā)展。衍生金融工具可以“以小搏大”，蘊含著無窮機會與風(fēng)險，所以企業(yè)一旦參與交易，就會承受很大風(fēng)險，而且這種交易可對企業(yè)財務(wù)狀況產(chǎn)生極大，衍生金融工具又無法用歷史成本計量，導(dǎo)致其有關(guān)信息無法在財務(wù)報表中披露。
此外，歷史成本沒有確認(rèn)一般物價水平的變化。在歷史成本會計模式下，收益的概念是以維持貨幣資本為前提的，在通貨膨脹時期，報表上的費用項目并不包括維持實物資本所需要的部分賠償金額，從而使利潤虛增、信息失真。
財務(wù)會計報告主要以提供歷史信息為主，無法反映企業(yè)未來的經(jīng)營成果及財務(wù)狀況。因此，目前的財務(wù)報表普遍缺少前瞻性信息和預(yù)測性信息，而許多信息使用者需要的恰恰是事業(yè)的前景狀況。歷史信息雖然在一定程度上可以預(yù)示未來，但決不能等同于代表將來。
（四）信息披露的人為性
我國的《財務(wù)會計報告條例》對六大會計要素按國際慣例進(jìn)行了更的重新定義，加強了會計要素確認(rèn)的科學(xué)合理性，防止企業(yè)利用會計制度的疏漏，披露虛假的會計信息。但在會計核算所采用的一系列會計原則和會計處理方法中，許多會計方法都帶有人為因素，如按規(guī)定上市公司必須對應(yīng)收帳款、存貨、短期投資和長期投資等項目的潛在損失進(jìn)行合理估計，計提必要的損失準(zhǔn)備和減值準(zhǔn)備等。這些規(guī)定有利于上市公司執(zhí)行穩(wěn)健性原則，消化風(fēng)險，提高財務(wù)報告披露的質(zhì)量。但由于會計制度給上市公司運用會計政策和會計方法留有一定的機動性和靈活性，致使信息披露的人為性無法克服。同時，會計政策和會計方法的選擇，還受財會人員的學(xué)識、經(jīng)驗、職業(yè)道德水平等方面差異的制約，使財務(wù)會計報告提供的信息容易發(fā)生一定程度的差錯，如有舞弊行為，信息披露將會嚴(yán)重失真。
此外，還有會計信息披露者方面的原因：會計人員的整體素質(zhì)偏低，合理估計和判斷能力較差，影響了會計判斷的合理性；單位負(fù)責(zé)人、會計人員故意提供虛假信息，借助于會計上的技術(shù)處理方法，采用違規(guī)甚至違法的方式，人為地對利潤進(jìn)行虛增和虛減；CPA制度的不完善，也影響了審計的有效性。
二、財務(wù)會計報告信息披露的改進(jìn)措施
（一）采用多層次的“彩色”報告模式
所謂多層次“彩色”報告模式就是將財務(wù)報告的內(nèi)容依據(jù)會計信息質(zhì)量特征劃分為五個不同的層次，并依此靈活報告會計信息的一種披露體系。這一“多彩”的報告體系的具體思路為：
第一層次，即核心層包括所有符合確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的信息（即同時符合可定義性、相關(guān)性、可靠性和可計量性等的特征）。
第二層次，報告那些目前不能可靠計量，但符合其他所有確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的信息，如與開發(fā)費用等的支出，這些支出可帶來未來經(jīng)濟利益，但這種未來經(jīng)濟利益的價值很難確定。
第三層次，報告那些只符合相關(guān)性、可計量性的事項，如顧客滿意程度，這種滿意程度也有助于未來收益，它如與特定商標(biāo)有關(guān)聯(lián)時，可能滿足資產(chǎn)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。
第四層次，報告那些符合相關(guān)性，可靠性和可計量性特征，但不符合報表要素定義的信息，比如公司進(jìn)行的風(fēng)險經(jīng)營。有關(guān)風(fēng)險計量與，無論對公司還是外部信息相關(guān)者來說都是相關(guān)的。一方面可提供更多相關(guān)信息，另一方面也能更好地描述信息的特點。
第五層次，報告那些符合相關(guān)性的事項，如部分知識資本（譬如人力資源價值和員工培訓(xùn)價值）等。這些資本價值一般不符合資產(chǎn)的定義，因為公司員工并不為公司所控制，而且，這些價值的估計有很高的主觀性，通常不符合可靠性特征，但有助于幫助投資者作出有效的決策和充分實現(xiàn)資本的保全。
（二）增加報表表外揭示，鼓勵披露更廣闊的信息
財務(wù)報告原則要求揭示所有對用戶的理解及決策有用的重要信息。為此，財務(wù)會計報告不僅要披露財務(wù)信息，而且還要披露非財務(wù)信息；不僅要披露定量信息，而且還要披露定性信息；不僅要披露確定性信息，還要披露不確定信息。法定會計報表囿于其固定的格式、項目及填列，難以滿足用戶決策所需的信息，這就需要大量增加表外揭示內(nèi)容予以彌補。根據(jù)安永國際會計公司前主席葛羅夫斯的一項調(diào)查，美國公司的年度財務(wù)報表信息量自1972年來平均每年以3.1％的速度增長，而附注的增長速度則達(dá)7.5％。可見表外揭示信息已是大勢所趨。在按質(zhì)按量完成法定的財務(wù)會計報告的會計報表附注等內(nèi)容外，可考慮增加披露責(zé)任信息，主要可包括：
（1）編制增值表。為社會最大限度地創(chuàng)造就業(yè)機會和做出其他貢獻(xiàn)，是目標(biāo)之一。編制增值表是為了向公眾表達(dá)企業(yè)是社會財富的創(chuàng)造者這種價值觀念。企業(yè)存在不但創(chuàng)造了就業(yè)機會，使國家增加了稅收收入，還讓各類投資者得到了回報。
（2）對改善生態(tài)環(huán)境信息的揭示。隨著社會公眾和企業(yè)對環(huán)保的日益重視，企業(yè)揭示其在對環(huán)保支出方面的信息逐漸成為趨勢，有利于樹立企業(yè)社會責(zé)任感的良好形象。主要應(yīng)包括：企業(yè)對“三廢”處理投入的人、財、物；企業(yè)在綠化、凈化空氣等方面的工作及其成就；企業(yè)在降低能耗，減少不可再生資源耗用等方面的成績；企業(yè)對社會性環(huán)境治理方面提供的產(chǎn)品和服務(wù)等。
（3）對員工情況的揭示。企業(yè)的持續(xù)成功也要依賴于員工的貢獻(xiàn)。因此，對企業(yè)人力資源等方面情況予以揭示是必要的。對員工情況揭示的內(nèi)容包括企業(yè)對職工的培訓(xùn)、職工福利提高、勞動條件改善以及企業(yè)職工的有關(guān)情況等。
（三）提高財務(wù)會計報告的及時性
隨著市場的快速，財務(wù)會計報告的及時性變得越來越重要。倘若無法滿足及時性，即使相關(guān)的信息也會變得不相關(guān)。一些對企業(yè)有重大的事件的加速涌現(xiàn)，使得的財務(wù)會計報告編制周期過長，已經(jīng)不能夠及時地捕捉和傳遞重要發(fā)展信息。為此，在信息技術(shù)高速發(fā)展的支持下，一方面縮短財務(wù)會計報告的時間間隔尤其是縮短上市公司年報的報送時間，盡可能及時地提供財務(wù)報告和會計信息，必要時可以縮短財務(wù)報告提供的周期，如采用季度財務(wù)報告或適當(dāng)?shù)匕l(fā)表臨時財務(wù)報告，簡化年度財務(wù)報告等；另一方面，積極創(chuàng)造條件，實行定期報告與實時報告并存的形式。在不斷提升定期報告質(zhì)量的基礎(chǔ)上，依據(jù)信息技術(shù)的支持，將審計的報告存儲于因特網(wǎng)上，信息用戶隨時都可以聯(lián)機上網(wǎng)，直接進(jìn)入企業(yè)報告子系統(tǒng)，及時有效地選取自己所需要的信息，從而提高會計信息的使用價值。
（四）強化會計人員的培訓(xùn)和職業(yè)道德
在我國上千萬的會計隊伍中，會計人員素質(zhì)低是一個不爭事實。隨著企業(yè)會計制度和具體會計準(zhǔn)則的實施，提高會計人員的職業(yè)判斷能力是保證信息披露質(zhì)量的重要條件，正確運用職業(yè)判斷是提高信息披露質(zhì)量的重要保證。當(dāng)前，應(yīng)當(dāng)強化會計人員的教育、培訓(xùn)，使他們深刻理解企業(yè)會計制度與具體會計準(zhǔn)則的實質(zhì)精神，克服重視專業(yè)實務(wù)培訓(xùn)，輕視會計的，使其知所以然，以減少會計政策運用差錯帶來的影響。同時，加強會計職業(yè)道德教育，以職業(yè)道德自律約束會計人員行為、動機，減少會計行為失范，減少會計人員的舞弊行為帶來的信息披露失真。
（五）強化會計信息披露監(jiān)管
為了保證會計信息披露滿足相關(guān)性和可靠性的質(zhì)量特征要求，應(yīng)采取必要的措施，強化會計信息披露監(jiān)管：
（1）加強會計法規(guī)、會計規(guī)范的建設(shè)，從源頭上杜絕制度性失真，并建立一個統(tǒng)一的規(guī)范的會計信息披露監(jiān)管體系。
財務(wù)會計概念框架，也稱財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)，（conceptual framework of financial accounting, CF ），專門術(shù)語最早出現(xiàn)于美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會(FASB)1976年12月2日公布的《關(guān)于企業(yè)財務(wù)報表目標(biāo)的暫行結(jié)論》、《財務(wù)會計和報告概念結(jié)構(gòu)：財務(wù)報表的要素及其計量》和《概念框架研究項目的范圍與涵義》等3個文件中。按照美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會的解釋，財務(wù)會計概念是一套用來指導(dǎo)并評價會計準(zhǔn)則的基本理論框架，也是著重研究財務(wù)會計準(zhǔn)則的理論依據(jù)。目前較流行的是FASB對財務(wù)會計概念的界定：財務(wù)會計概念框架是由相互關(guān)聯(lián)的目標(biāo)和基本概念所組成的邏輯體系，這一體系能引導(dǎo)出前后一貫的會計準(zhǔn)則，并對財務(wù)會計和報告的性質(zhì)、作用和局限性做出規(guī)定。
一、美國財務(wù)會計概念框架的基本內(nèi)容
從1978年起，美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會(FASB)沿著“以目標(biāo)為導(dǎo)向”的思路，至2000年2月止，先后共了7輯財務(wù)報告概念公告（SFAC No.1-7）。這些公告是：第1號企業(yè)財務(wù)報告的目標(biāo)（1978年12月）；第2號會計信息的質(zhì)量特征（1980年5月） ；第3號企業(yè)財務(wù)報表的要素（1980年12月）；第4號非營利組織的財務(wù)報告目標(biāo)（1980年12月）；第5號企業(yè)財務(wù)報表的確認(rèn)與計量（1984年12月）第6號財務(wù)報表的要素（替代第3號，并修正第2號）（1985年12月）；第7號在會計計量中使用現(xiàn)金流量信息和現(xiàn)值（補充、修正第5號中可計量部分）（2000年2月）。前6輯財務(wù)報告概念公告為美國和其他各國財務(wù)會計和報告準(zhǔn)則的制定和完善提供了指導(dǎo)性的理論框架，標(biāo)志著概念框架體系基本形成。第7號概念公告則是對前6輯公告缺陷的彌補，使得美國財務(wù)會計概念框架更加科學(xué)合理。從總體上來看，這幾份概念公告比較協(xié)調(diào)一致、相互關(guān)聯(lián)，組成了一個較為嚴(yán)密的邏輯體系。其中將財務(wù)報告的目標(biāo)放在首位用來指導(dǎo)其他問題的研究；會計信息質(zhì)量特征的研究則作為橋梁；再順序地研究財務(wù)報表的要素、要素的確認(rèn)與計量等問題。FASB構(gòu)建的財務(wù)會計概念框架對于美國會計準(zhǔn)則的制定和會計理論的發(fā)展起到許多積極作用。
美國的財務(wù)報告概念公告作為世界上第一個財務(wù)會計概念框架，其構(gòu)建思路，框架結(jié)構(gòu)，以及在具體內(nèi)容方面的許多創(chuàng)造性見解都為各國準(zhǔn)則制定機構(gòu)所借鑒，成為各國構(gòu)建概念框架的參考范本。可以說，美國對財務(wù)會計概念框架的研究，對于全球會計界準(zhǔn)則和會計理論的發(fā)展都起到了巨大的作用。
二、國際會計準(zhǔn)則委員會財務(wù)會計概念框架的基本內(nèi)容
財務(wù)會計概念框架的出現(xiàn)在會計界產(chǎn)生了巨大的影響。在美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會財務(wù)會計概念框架后，英國、澳大利亞和加拿大等國的會計職業(yè)團(tuán)體和國際會計準(zhǔn)則委員會（International Accounting Standards Committee，簡稱IASC）也對財務(wù)會計概念框架進(jìn)行研究，并自己的財務(wù)會計概念框架。特別是1989年7月國際會計準(zhǔn)則委員會公布的《編制和呈報財務(wù)報表的框架》的報告，對國際會計界產(chǎn)生了深遠(yuǎn)影響。先后有英國、加拿大和澳大利亞等國家和地區(qū)制定了自己的財務(wù)會計概念框架，這些國家財務(wù)會計概念框架的名稱、具體形式和內(nèi)容不盡相同。
國際會計準(zhǔn)則委員會的概念框架并不是一份國際會計準(zhǔn)則，不對任何特定的計量和披露問題確立標(biāo)準(zhǔn)。國際會計準(zhǔn)則委員會概念框架的地位并非優(yōu)先于所有的國際會計準(zhǔn)則，在該概念框架和某項國際會計準(zhǔn)則之間產(chǎn)生抵觸的情況下，應(yīng)當(dāng)遵循國際會計準(zhǔn)則而不是概念框架的要求。
利用財務(wù)會計概念框架作為溝通財務(wù)會計理論和財務(wù)會計準(zhǔn)則的橋梁，已經(jīng)成為西方主要國家在制定會計準(zhǔn)則中普遍采用的做法。國際會計準(zhǔn)則委員會也制定了相應(yīng)的公告發(fā)揮概念框架的作用。1989年7月，IASC公布了“財務(wù)報表的編報框架”其內(nèi)容涵蓋了財務(wù)報表的目標(biāo)、基礎(chǔ)假設(shè)、決定財務(wù)報表信息有用性的質(zhì)量特征、構(gòu)成財務(wù)報表的要素的定義、確認(rèn)和計量，以及資本和資本保全概念。
三、我國財務(wù)會計概念框架的作用與必要性
1.財務(wù)會計概念框架的作用
財務(wù)會計概念框架作為會計理論與會計實務(wù)的連接點 ,能更好地闡釋會計理論 ,指導(dǎo)會計實踐。一方面 ,財務(wù)會計概念框架的許多內(nèi)容來源于對會計實踐的歸納、總結(jié) ,對實踐具有指導(dǎo)作用。另一方面 ,相對會計理論而言 ,財務(wù)會計概念框架比較具體 ,具有更強的可操作性 ,因此成為會計理論與會計實踐的最佳結(jié)合點。財務(wù)會計概念框架主要明確財務(wù)會計中一些基本的也是核心的概念，它以會計目標(biāo)為邏輯起點，通過對會計信息的質(zhì)量特征、會計要素的確認(rèn)、計量和記錄等的研究，形成一個內(nèi)在一致的理論體系，具有極其重要的作用。
1.1指導(dǎo)會計準(zhǔn)則的制定與應(yīng)用，為分析、評估和指導(dǎo)會計準(zhǔn)則的發(fā)展提供一個規(guī)范性的理論基礎(chǔ)。一方面，概念框架可以用來對現(xiàn)有會計準(zhǔn)則做出評價，判斷其是否恰當(dāng)；另一方面，概念框架可以用來指導(dǎo)和開拓新的會計準(zhǔn)則和會計實務(wù)的操作。可以保持會計準(zhǔn)則相關(guān)文件和內(nèi)在邏輯的一致性，限制會計實務(wù)中相同交易的多種處理方法和程序，提高會計準(zhǔn)則的規(guī)范化。
1.2可以幫助使用者解決財務(wù)會計和財務(wù)報告相關(guān)的問題。財務(wù)會計概念框架對相關(guān)問題提供了廣泛的說明，以便其他概念也能源自此概念，使得使用者能知一會三，融會貫通，對財務(wù)會計和財務(wù)報告充分理解并加以分析，從而做出合理的判斷。可以減小在會計準(zhǔn)則制定過程中的個人偏向或不同學(xué)派之間的門戶之見以及“長官意志”等各種因素帶來的不利影響，抵制不同利益集團(tuán)的壓力。
1.3可用來評估已經(jīng)的會計準(zhǔn)則。據(jù)以對原準(zhǔn)則做出修訂，又可為新會計準(zhǔn)則的制定指明方向，彌補準(zhǔn)則中的某些缺陷，而且還可以為重大會計問題的解決提供理論上的支持，為尚無正式準(zhǔn)則規(guī)范的業(yè)務(wù)提供原則性指導(dǎo)。
1.4可以節(jié)省費用，建立和完善一套概念統(tǒng)一、內(nèi)容科學(xué)完整、前后有序的指導(dǎo)具體準(zhǔn)則制定的概念結(jié)構(gòu)體系，對于免去修訂或返工花費的人力或物力，意義應(yīng)該說是重大的。如果沒有概念框架，就必須加大會計準(zhǔn)則的制定成本。
1.5有利于現(xiàn)代會計理論的深入發(fā)展和觀念更新。通過CF的研究，既可充分肯定傳統(tǒng)會計理論中仍然適用的合理部分，又能及時展示社會經(jīng)濟環(huán)境變動情況下會計理論研究的最新成果，從而不斷地推動會計理論研究向縱深發(fā)展。
2.財務(wù)會計概念框架的必要性
隨著我國加入WTO，積極參與會計準(zhǔn)則的國際化已經(jīng)成為大勢所趨，而會計準(zhǔn)則國際協(xié)調(diào)順利進(jìn)行的一個必要條件，就是各個國家（包括我國）會計準(zhǔn)則的制定必須奠定在大致相同的概念基礎(chǔ)之上，否則概念基礎(chǔ)不一致將給會計準(zhǔn)則和會計的國際化帶來諸多障礙。目前國際會計準(zhǔn)則委員會都制定了自己的財務(wù)會計概念框架，而對于我國，無論是為了改善國內(nèi)投資環(huán)境還是減少國內(nèi)企業(yè)對外投資成本，研究和建立一個反映國際化進(jìn)程的財務(wù)會計概念框架都是非常必要的。
會計理論要促進(jìn)會計實踐的發(fā)展 ,但實踐發(fā)展了 ,會計理論止步不前 ,就會阻礙會計的進(jìn)步。在我國 ,諸如《中華人民共和國會計法》、《企業(yè)財務(wù)會計報告條例》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則》等都對財務(wù)會計報告做出了不同的規(guī)定。這些規(guī)定在其制定初期適應(yīng)了會計信息使用者的需要 ,促進(jìn)了會計的向前發(fā)展 ,但隨著新經(jīng)濟形勢的發(fā)展和交易方式的多元化,出現(xiàn)了更復(fù)雜的會計實務(wù) ,使準(zhǔn)則制定者不得不更新原有的會計準(zhǔn)則 ,使會計準(zhǔn)則越來越復(fù)雜。因此 ,環(huán)境變化了 ,會計理論就要改革。目前 ,西方會計界越來越多的國家都已建立起自己的財務(wù)會計概念框架 ,事實證明 ,建立財務(wù)會計概念框架有利于會計概念的系統(tǒng)化 ,有利于會計準(zhǔn)則的制定與實施 , 我國建立財務(wù)會計概念框架是歷史發(fā)展的必然。
構(gòu)建財務(wù)會計概念框架是我國會計理論和實務(wù)的內(nèi)在要求。會計理論應(yīng)該具備一個包括目標(biāo)、原則、要素和要求在內(nèi)的邏輯一致的核心子系統(tǒng)。它反映會計理論的研究成果 ,并指導(dǎo)會計實踐 ,應(yīng)該具有較高的權(quán)威性和穩(wěn)定性。構(gòu)建財務(wù)會計概念框架符合國際化標(biāo)準(zhǔn)趨同的大趨勢。會計國際化已是大勢所趨 ,作為財務(wù)會計基礎(chǔ)的基本概念和原則等應(yīng)該與國際慣例相協(xié)調(diào)。利用CF作為溝通財務(wù)會計理論和財務(wù)會計準(zhǔn)則的橋梁，已成為國際會計準(zhǔn)則委員會在制定會計準(zhǔn)則中采用的普遍做法。
目前 ,我國基本會計準(zhǔn)則是規(guī)范會計行為的基本準(zhǔn)則 ,建立我國財務(wù)會計概念框架與會計準(zhǔn)則是并行不悖的。首先 ,我們要擺清二者的位置 ,會計準(zhǔn)則是對會計行為的規(guī)范 ,財務(wù)會計概念框架是會計理論要素的系統(tǒng)化。現(xiàn)在西方會計界普遍認(rèn)為財務(wù)會計概念框架是準(zhǔn)則之外的東西 ,不屬于準(zhǔn)則 ,二者并行發(fā)展。財務(wù)會計概念框架是準(zhǔn)則制定的理論基礎(chǔ) ,財務(wù)會計概念框架指導(dǎo)準(zhǔn)則的制定和實施 ,是指導(dǎo)整個會計行業(yè)理論與實踐的靈魂。建立財務(wù)會計概念框架不會妨礙準(zhǔn)則的發(fā)展 ,相反 ,還會促進(jìn)準(zhǔn)則的發(fā)展。
參考文獻(xiàn)：
[1]葛家澍，“實質(zhì)重于形式 欲速則不達(dá)―分兩步走制定中國的財務(wù)會計概念框架”，《會計研究》，2005年第6期.
[2]楊瓊，“試論我國財務(wù)會計概念框架的構(gòu)建”， 《審計月刊》，2007年第六期.
關(guān)鍵詞：會計準(zhǔn)則 會計教學(xué) 影響與對策
一、2006年8月頒布的新企業(yè)會計準(zhǔn)則體系實現(xiàn)了會計術(shù)語與國際的趨同，與原企業(yè)會計準(zhǔn)則相比主要有以下幾方面新的理念
1.引入公允價值計量屬性。為了適應(yīng)我國經(jīng)濟發(fā)展和會計國際趨同的需要，建立高質(zhì)量的會計準(zhǔn)則體系為目標(biāo)，新會計準(zhǔn)則對計量屬性做出了重大調(diào)整，除了歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值和現(xiàn)值等計量屬性外，新準(zhǔn)則特別增加并強調(diào)了“公允價值”計量屬性。新準(zhǔn)則不再強調(diào)以歷史成本作為基礎(chǔ)計量屬，而是全面引入了公允價值、現(xiàn)值等計量屬性，主要在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性資產(chǎn)交換等方面的體現(xiàn)。
2.資產(chǎn)負(fù)債觀的引入和會計信息質(zhì)量特征的提出。我國原會計準(zhǔn)則強調(diào)配比原則的運用，計量收益傾向于收入費用觀。新會計準(zhǔn)則提出了資產(chǎn)負(fù)債觀，更加強調(diào)資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)、計量，注重相關(guān)性原則的運用，體現(xiàn)了保護(hù)投資者利益以及公共利益核心理念。新會計準(zhǔn)則引入了會計信息質(zhì)量特征的提法，將原基本準(zhǔn)則中的權(quán)責(zé)發(fā)生制、配比原則和歷史成本原則刪去，不再作為衡量會計信息的質(zhì)量要求，繼續(xù)保留了其余各項，并突出了會計信息的相關(guān)性和可靠性，以強調(diào)會計的目標(biāo)為廣大外部會計信息使用者。
3.在成本核算方面，進(jìn)一步完善了成本補償制度。企業(yè)會計準(zhǔn)則按照市場化和國際化的要求，進(jìn)一步完善了成本補償制度，改進(jìn)了成本核算項目和方法。
4.明確了“決策有用”的財務(wù)會計報告目標(biāo)。新準(zhǔn)則明確提出了“財務(wù)會計報告的目標(biāo)是向財務(wù)會計報告使用者提供與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財務(wù)報告使用者作出經(jīng)濟決策”。可以看出，會計目標(biāo)由改革前的主要為國家宏觀經(jīng)濟管理、投資者、債權(quán)人服務(wù)變成主要為投資人、債權(quán)人、政府及有關(guān)部門和社會公眾等服務(wù)，增加了社會公眾這一主體，隱含地提出了報表利益相關(guān)者的概念，實現(xiàn)了由“受托責(zé)任觀”向“決策有用觀”的轉(zhuǎn)變。
5.重確認(rèn)、計量、報告，輕記錄。新會計準(zhǔn)則在基本準(zhǔn)則中強調(diào)了“會計確認(rèn)、計量和報告”，在第1至29號準(zhǔn)則中都使用了“為了規(guī)范的確認(rèn)、計量和相關(guān)信息的披露”的提法。由過去的會計制度“重記錄與報告，輕確認(rèn)與計量”向“重確認(rèn)、計量、報告，輕記錄”轉(zhuǎn)變。
二、新會計準(zhǔn)則對現(xiàn)行會計教學(xué)內(nèi)容的影響
隨著《新企業(yè)會計準(zhǔn)則》的實施，38個會計準(zhǔn)則涉及內(nèi)容多，知識點多，而在課程不變的情況下，對會計專業(yè)教學(xué)內(nèi)容產(chǎn)生了很大的影響。
1.新會計準(zhǔn)則對《基礎(chǔ)會計》的影響。新會計準(zhǔn)則對《基礎(chǔ)會計》的影響主要體現(xiàn)在：對原“一般原則”的修改及更名、對會計要素的規(guī)范及重新定義、對有些基本業(yè)務(wù)的會計處理方法和對財務(wù)會計報表的內(nèi)容修改等方面。
2.新會計準(zhǔn)則對《中級財務(wù)會計》的影響。《中級財務(wù)會計》作為會計學(xué)科體系中與當(dāng)前會計實務(wù)聯(lián)系最緊密的一門課程，該課程圍繞著資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費用和利潤等六大會計要素具體項目展開，以會計報表的編制為終結(jié)，詳細(xì)闡述企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營各個環(huán)節(jié)會計核算的基本原理和方法。隨著新會計準(zhǔn)則體系的實施，導(dǎo)致《中級財務(wù)會計》的教學(xué)內(nèi)容需要進(jìn)行更改和補充，影響了教學(xué)內(nèi)容的穩(wěn)定性。比如，在我國新會計體系中，有存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換等準(zhǔn)則中運用了公允價值，增加了教學(xué)難度。
3.新會計準(zhǔn)則對《高級財務(wù)會計》的影響。《高級財務(wù)會計》課程的教學(xué)內(nèi)容是基本上是專題性質(zhì)的，不能形成一個體系，前后內(nèi)容沒有更多的邏輯關(guān)系。就新會計準(zhǔn)則體系對會計教學(xué)的影響看，37項具體會計準(zhǔn)則要影響到財務(wù)會計，而財務(wù)會計僅分成中級、高級財務(wù)會計兩個層次，如果確定了中財級務(wù)會計的講授內(nèi)容，剩下的內(nèi)容都應(yīng)納入高級財務(wù)會計范疇中。
