時間：2023-09-11 17:41:39
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇會計核算一般性原則，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進(jìn)步。
關(guān)鍵詞：集中核算 提升服務(wù) 加強(qiáng)監(jiān)督
中圖分類號：F234.3 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A
文章編號：1004-4914(2011)02-157-02
會計集中核算是在單位預(yù)算管理體制、資金所有權(quán)、使用權(quán)和審批權(quán)以及會計主體不變的前提下，由會計中心負(fù)責(zé)管轄單位賬戶的財務(wù)管理、會計核算、稽核監(jiān)督的新型核算模式。
實(shí)行會計集中核算的目的是為了加強(qiáng)財政資金收支的管理和監(jiān)督。規(guī)范財務(wù)管理和會計核算行為，保證財政資金的安全性和提高財政資金使用效益，建立公開、高效、廉潔、務(wù)實(shí)的財政管理運(yùn)行機(jī)制，推動政治體制改革。提升政府辦事質(zhì)量和效率。
會計集中核算作為財政管理體制改革的一種創(chuàng)新，實(shí)踐證明這種方式運(yùn)行以來已取得了顯著的成效。它不僅在形式上規(guī)范了財政資金的會計核算行為，提高了財務(wù)管理質(zhì)量。提升了事務(wù)處理節(jié)奏和效率，還在一定程度上遏制了腐敗現(xiàn)象的滋生，保障了財政資金安全、高效的運(yùn)行，創(chuàng)造了新穎便捷的財政資金核算新模式。由于會計集中核算方式尚處于嘗試和摸索階段。難免存在由主客觀方面的原因造成的諸多問題：如各級財政管理體制相互運(yùn)行的協(xié)調(diào)性；會計職責(zé)與單位職責(zé)在經(jīng)濟(jì)事務(wù)中責(zé)任的界定與劃分；核算過程與單位資產(chǎn)管理過程的脫節(jié)；會計人員如何監(jiān)督相關(guān)費(fèi)用的真實(shí)有效性等。要使會計集中核算成為一種成熟且能夠長期服務(wù)于財政管理體制的管理與核算方式，既要不斷地探索和總結(jié)會計集中核算發(fā)展過程中的問題，更要協(xié)調(diào)和處理協(xié)好服務(wù)與監(jiān)督關(guān)系，只有這樣才能不斷完善會計集中核算方式，保證監(jiān)督與服務(wù)機(jī)制的有效運(yùn)行。
一、會計集中核算實(shí)踐中服務(wù)與監(jiān)督之間的關(guān)系及矛盾
會計的核算職能就是為經(jīng)濟(jì)管理歸集、處理、存儲和輸送各種會計信息。其服務(wù)的本質(zhì)就是充分發(fā)揮會計核算的作用，用服務(wù)的理念去提升工作水平。在集中核算方式下要求會計人員必須擺脫傳統(tǒng)單一為某一單位服務(wù)的模式。適應(yīng)綜合管理工作方法、工作環(huán)境及服務(wù)對象和自身角色的轉(zhuǎn)換，用服務(wù)于大局的觀念去指導(dǎo)會計實(shí)踐；同時運(yùn)用所掌握的財務(wù)法規(guī)政策知識和會計信息，恪守會計人員應(yīng)遵循的道德準(zhǔn)則，統(tǒng)籌兼顧各核算單位的利益，及時準(zhǔn)確地為核算單位提供會計服務(wù)，并積極主動地為服務(wù)單位提高財務(wù)管理水平和促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展出謀劃策，提出切實(shí)可行的財務(wù)分析建議。會計監(jiān)督則是指通過用檢查、稽核方式，對經(jīng)濟(jì)活動的合理、合法有效性及會計信息處理過程的準(zhǔn)確性進(jìn)行分析評價，并采取控制措施，以保證會計信息處理過程和結(jié)果確切無誤的方法。由此可見，會計核算是提高工作質(zhì)量的基礎(chǔ)，而會計監(jiān)督則是做好會計服務(wù)工作的保證，兩者之間密切關(guān)聯(lián)，缺一不可。但是，受傳統(tǒng)觀念及會計處理信息量的影響，在工作實(shí)踐中確實(shí)存在著因認(rèn)識差異所產(chǎn)生的理解誤區(qū)。其表現(xiàn)是重服務(wù)、輕監(jiān)督或是重監(jiān)督、輕服務(wù)。這兩種錯誤認(rèn)識的關(guān)鍵在于沒有真正區(qū)分服務(wù)與監(jiān)督各自工作的側(cè)重點(diǎn)，混淆了兩者之間的關(guān)系，一方面把服務(wù)工作的意義人為夸大，忽視了，監(jiān)督工作的重要性；另一方面則過分強(qiáng)調(diào)監(jiān)督工作的意義，而輕視了服務(wù)工作的效果。這兩種認(rèn)識勢必會對提升集中核算水平產(chǎn)生極大的妨害，必須從理論認(rèn)識上予以澄清和糾正。
二、正確把握服務(wù)與監(jiān)督關(guān)系的方法和途徑
盡管會計集中核算方式是對傳統(tǒng)會計核算方式進(jìn)行創(chuàng)新的一種嘗試，但由于其基本工作原理、方法和手段仍遵循傳統(tǒng)的會計理論。由此決定了其工作的目標(biāo)和目的仍在于保證實(shí)現(xiàn)會計功能的各個方面。因此有必要對提升會計工作的服務(wù)質(zhì)量和強(qiáng)化會計監(jiān)督意識的方法與途徑進(jìn)行深刻的研討。
1.正確處理好服務(wù)與監(jiān)督關(guān)系的方法。
(1)用科學(xué)發(fā)展的觀點(diǎn)統(tǒng)領(lǐng)會計工作。傳統(tǒng)會計理論的發(fā)展已有200多年的歷史，在社會不斷進(jìn)步的狀況下，會計理論體系和會計工作方法的研究發(fā)展要適應(yīng)經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展的需求。作為會計工作者，不能把會計工作重要的社會意義與日常處理會計業(yè)務(wù)的知識技術(shù)作用簡單地等同。要認(rèn)識到會計集中核算方式的產(chǎn)生既是政治體制改革的需要。也是會計理論順應(yīng)歷史發(fā)展的必然。實(shí)現(xiàn)預(yù)算管理、國庫支付、集中核算的有機(jī)融合，是科學(xué)發(fā)展觀在會計理論研究方面的具體表現(xiàn)。徹底改變將會計集中核算中心視作單純的會計做賬機(jī)構(gòu)的錯誤認(rèn)識，才能理順各級財政管理體制之間的關(guān)系，切實(shí)解決財政資金運(yùn)轉(zhuǎn)中的各類矛盾。逐漸擺脫核算中心機(jī)械式的后臺作業(yè)，使其有足夠的深度和能力準(zhǔn)確把握各單位的經(jīng)濟(jì)狀態(tài)運(yùn)行趨勢和規(guī)律，真正參與和監(jiān)督單位的財務(wù)管理。用科學(xué)發(fā)展的理論和觀點(diǎn)統(tǒng)領(lǐng)會計工作的全局，是提高會計服務(wù)質(zhì)量和提升監(jiān)督意識的理論保證。
(2)用服務(wù)大局的觀點(diǎn)指導(dǎo)會計工作。會計集中核算的重要對象是財政資金。為了充分有效地發(fā)揮財政資金在整個經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展過程中的作用，會計核算中心度其工作人員必須摒棄狹隘的本位主義思想。特別是在同時服務(wù)于多個核算單位的狀況下，一定要從維護(hù)社會發(fā)展和穩(wěn)定的大局出發(fā)，嚴(yán)格按照確定的預(yù)算處理自己所管轄單位的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，以保證財政資金安全有效地服務(wù)于不同的預(yù)算單位，保證各項(xiàng)事業(yè)協(xié)調(diào)同步發(fā)展。
(3)用統(tǒng)籌兼顧的觀點(diǎn)執(zhí)行會計工作。根據(jù)核算單住的性質(zhì)，建立適應(yīng)服務(wù)對象業(yè)務(wù)工作需要的會計集中核算體系和工作機(jī)制，教育會計人員嚴(yán)格按照《會計法》履行工作職責(zé)。牢固樹立宗旨觀念和服務(wù)意識，深刻理解和把握服務(wù)功能和監(jiān)督作用在會計核算中的意義。把核算與監(jiān)督工作有機(jī)地結(jié)合在一起，用確保重點(diǎn)、兼顧一般的工作方式統(tǒng)籌安排各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動的會計核算與會計監(jiān)督工作。并以此為保證，全面提升會計集中核算的質(zhì)量和水平。
2.正確處理好服務(wù)與監(jiān)督關(guān)系的途徑。
(1)加強(qiáng)財經(jīng)法規(guī)和會計理論教育。掌握財經(jīng)法規(guī)和會計操作技能是對每位具體從事
會計集中核算人員的最根本要求。會計工作涉及國家的多項(xiàng)法律法規(guī)，對于經(jīng)濟(jì)活動的處理過程也有細(xì)致嚴(yán)格的專業(yè)知識和技能的要求。人是各項(xiàng)管理工作的核心和關(guān)鍵，做好服務(wù)與監(jiān)督同樣也離不開政策修養(yǎng)與業(yè)務(wù)素質(zhì)兼?zhèn)涞木C合型人才。首先，要注重加強(qiáng)對核算會計愛崗敬業(yè)、廉潔自律、自覺自警意識的培養(yǎng)，造就一支政治過硬的核算會計隊(duì)伍。只有具備較強(qiáng)政治素質(zhì)，才能正確從事好會計核算職能，把握好工作中權(quán)利與義務(wù)的關(guān)系，真正處理好服務(wù)與監(jiān)督的關(guān)系。其次，要不斷組織會計理論知識的各種學(xué)習(xí)培訓(xùn)，激勵職工不斷提高會計知識水平，提高會計業(yè)務(wù)水平。第三。還要了解被核算單位的工作特，最、性質(zhì)、內(nèi)容；既要具備處理一般性事務(wù)的基本技能，還要具備發(fā)現(xiàn)、分析和解決特殊問題的較高能力。只有具備了較高的業(yè)務(wù)素質(zhì)，才能保證會計集中核算的內(nèi)容符合法律法規(guī)和事業(yè)發(fā)展的基本要求，集中核算的預(yù)期效果才會實(shí)現(xiàn)。
(2)樹立服務(wù)理念增強(qiáng)良性溝通。作為核算會計，一是要以真誠負(fù)責(zé)的態(tài)度進(jìn)行服務(wù)。對于無論是否屬于本職核算業(yè)務(wù)范圍內(nèi)的事務(wù)。只要預(yù)算單位有問題咨詢。都應(yīng)予以熱情解答或幫助解決。以便于讓所服務(wù)的單位實(shí)事求是地反映業(yè)務(wù)活動，從而便于全面了解和掌握服務(wù)單位的財務(wù)狀況。二是要適應(yīng)自身角色的轉(zhuǎn)換。要從站在被服務(wù)單位的立場和觀點(diǎn)出發(fā)，去分析、思考和處理財務(wù)問題。同時還要增強(qiáng)與被服務(wù)單位的溝通與信息交流，努力協(xié)調(diào)業(yè)務(wù)處理關(guān)系，消除被服務(wù)單位的不良抵觸情緒，得到單位負(fù)責(zé)人和管理人員的理解和支持。三是提升服務(wù)層農(nóng)。切實(shí)做好“參謀”工作。不僅要認(rèn)真負(fù)責(zé)地做好會計本職工作，更為重要的是要提升服務(wù)工作水平，努力將會計核算信息和成果轉(zhuǎn)化為服務(wù)單位的管理效益，提出有效可行的財務(wù)管理和財務(wù)分析建議，引導(dǎo)和促進(jìn)單位經(jīng)濟(jì)活動的發(fā)展。
(3)用辯證的觀點(diǎn)把握監(jiān)督職能。
①掌握方法，堅(jiān)持原則性與靈活性相結(jié)合的業(yè)務(wù)處理原則。一是必須嚴(yán)格按照《會計法》和相關(guān)財經(jīng)法規(guī)和制度辦理會計業(yè)務(wù)，提高單位財務(wù)規(guī)范化水平。嚴(yán)防腐敗行為的發(fā)生。是原則性決不能放棄。對違規(guī)的財務(wù)票據(jù)和財務(wù)行為應(yīng)予以指出并責(zé)令其改正，同時還要堅(jiān)決杜絕“應(yīng)付”、“逃避”和“失職”行為。三是本著實(shí)事求是的原則，用辯證的觀點(diǎn)，一分為：地看待具體的會計業(yè)務(wù)。靈活把握處理具體問題的“度”和“量”，對業(yè)務(wù)活動合法合規(guī)但財務(wù)票據(jù)不規(guī)范的行為，要堅(jiān)持予以糾正整改，準(zhǔn)確把握靈活性原則。
把握關(guān)鍵，堅(jiān)持重點(diǎn)性與一般性相兼顧原則。一要區(qū)分不同的單位，注意“側(cè)重，最不同”的原則。對業(yè)務(wù)較為單一、資金量較小的單位，財務(wù)監(jiān)督的實(shí)施應(yīng)側(cè)重于業(yè)務(wù)活動的規(guī)范性方面，體現(xiàn)在增收節(jié)支等非主流業(yè)務(wù)上的事項(xiàng)，對監(jiān)督的度應(yīng)強(qiáng)一些，使其規(guī)范運(yùn)作。對業(yè)務(wù)復(fù)雜、資金流量大的單位堅(jiān)持對其真實(shí)性、合規(guī)性和合法性的全面審核，加大監(jiān)督力度，預(yù)防違規(guī)違紀(jì)行為的發(fā)生；二要區(qū)分不同的事項(xiàng)，堅(jiān)持“服務(wù)與監(jiān)督協(xié)同并進(jìn)”的理念。對于一般經(jīng)常性的工作事務(wù)，因其在符合法律法規(guī)和真實(shí)性等方面已經(jīng)過多次審核，形成了基本回定的處理模式，進(jìn)行會計業(yè)務(wù)核算時，可以多從服務(wù)的滿意度方面予以關(guān)注；對于非一般性的特殊業(yè)務(wù)，尤其是資金占用量大、完成工作周期長、社會影響力較為深遠(yuǎn)的重點(diǎn)事項(xiàng)。服務(wù)與監(jiān)督工作要在項(xiàng)目立項(xiàng)的初始就及時跟進(jìn)全程參與，既要提供優(yōu)質(zhì)高效的服務(wù)。又要實(shí)施切實(shí)有效的監(jiān)督，把服務(wù)與監(jiān)督貫穿于整個事項(xiàng)實(shí)施的全過程。
1目前企業(yè)年金基金核算方法概述
企業(yè)年金制度在我國處于試行階段，在企業(yè)進(jìn)行會計性業(yè)務(wù)處理時沒有專門的會計準(zhǔn)則，基本沿用或借鑒相關(guān)會計制度進(jìn)行賬務(wù)處理，在會計核算方面并不統(tǒng)一。目前從整體上來看，在會計核算上主要按照幾大要素進(jìn)行確認(rèn)并對應(yīng)計量，即資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用以及凈資產(chǎn)等，這基本上沿襲了一般性企業(yè)核算中所采用的計量指標(biāo)，但各個企業(yè)、各個部門仍然存在差別。以下從4個方面就一般性的處理方式方法等進(jìn)行簡要敘述。
一是關(guān)于企業(yè)年金交費(fèi)的核算問題。目前我國對于企業(yè)年金基金的交費(fèi)進(jìn)行軟性、限制性的制度規(guī)范，每年交費(fèi)的額度不能超過上年度該企業(yè)工資總額的1/12，具有一定的彈性，因?yàn)橐恍┢髽I(yè)沒有推行企業(yè)年金制度，甚至占比較大。同時存在職工個人的交費(fèi)，但兩者之和不得超過上年度該企業(yè)工資總額的1/6。可見，個人也具有一定的靈活度，各個企業(yè)以及一個企業(yè)內(nèi)不同職工的交費(fèi)并不一定統(tǒng)一，但需要定期繳納企業(yè)年金費(fèi)用。在核算中，企業(yè)所交納的費(fèi)用所具有的靈活性，決定其性質(zhì)具有職工變相工資的特點(diǎn)，從而目前主要按照職工獎勵性工資來下賬，一般借記“制造費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”等不同性質(zhì)單位中的科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬”這一科目。當(dāng)實(shí)際交納的時候，將該筆賬目進(jìn)行貸方?jīng)_銷，貸記“銀行存款”。
二是關(guān)于企業(yè)年金基金進(jìn)行投資的核算問題。由于企業(yè)年金是一種養(yǎng)老保險形式，國家政策上注重增值性和穩(wěn)定性，從而在收取到的企業(yè)年金基金進(jìn)行投資過程中，常常投向比較穩(wěn)定的行業(yè)和領(lǐng)域，如金融機(jī)構(gòu)存款、購買國債等，計量的方式是采用公允價值進(jìn)行計量。在取得投資之時，以支付的成交價款計入投資的成本，借記“交易性金融資產(chǎn)——成本”，按發(fā)生的交易費(fèi)用直接計入當(dāng)期損益，借記“交易費(fèi)用”、“應(yīng)收利息”以及“應(yīng)收股利”等類似科目，待交易所支付總款的時候，貸記“證券清算款”或“銀行存款”等科目。由于基金的數(shù)量總體來看比較大，獲得相關(guān)收益(包括利息和股利等)，仍然確認(rèn)為投資收益，借記“應(yīng)收股利”、“應(yīng)收利息”等科目，貸記“投資收益”。企業(yè)年金基金在轉(zhuǎn)讓流通時，取得的總價款與其賬面價值的差額列入投資損益。
三是有關(guān)收入以及費(fèi)用的計量問題。企業(yè)年金基金進(jìn)行各項(xiàng)投資后，將得到存款利息、股息、投資收益、公允價值變動收益、風(fēng)險準(zhǔn)備金補(bǔ)虧等。其相關(guān)費(fèi)用主要包括交易費(fèi)用、受托人管理費(fèi)用、托管人管理費(fèi)用和投資管理人管理費(fèi)用。在資產(chǎn)負(fù)債表日，基本上將當(dāng)期企業(yè)年金基金各項(xiàng)收入和費(fèi)用結(jié)轉(zhuǎn)至“本期收益”賬戶，“本期收益”賬戶余額即為企業(yè)年金基金凈收益。
四是凈資產(chǎn)的核算問題。企業(yè)年金基金凈資產(chǎn)的核算，是企業(yè)年金基金受益人在企業(yè)年金基金財產(chǎn)中享有的經(jīng)濟(jì)利益，其金額等于企業(yè)年金基金資產(chǎn)減去基金負(fù)債后的余額。該項(xiàng)凈資產(chǎn)的增加或減少等過程需要進(jìn)行賬務(wù)處理，目前基本上列入當(dāng)期收入、費(fèi)用的，同時收取的交費(fèi)以及個人賬戶轉(zhuǎn)入可以直接增加凈資產(chǎn)，支付年金待遇、個人賬戶轉(zhuǎn)出則會減少凈資產(chǎn)。
2企業(yè)年金會計核算中應(yīng)把握的要點(diǎn)
(1)統(tǒng)一企業(yè)年金在企業(yè)賬務(wù)中進(jìn)行核算的基礎(chǔ)。不論是采用權(quán)責(zé)發(fā)生制還是收付實(shí)現(xiàn)制，在決定取舍時都應(yīng)視核算的目標(biāo)而定，也就是說企業(yè)建立年金制度的目標(biāo)以及國家政策的實(shí)施目的是企業(yè)年金會計核算的依據(jù)或基石。而目前核算的基礎(chǔ)仍然存在兩種制度，前期主要以收付實(shí)現(xiàn)制為主，目前已經(jīng)出現(xiàn)以權(quán)責(zé)發(fā)生制原則進(jìn)行核算的事實(shí)。筆者認(rèn)為，企業(yè)年金是薪酬管理方式的一種體現(xiàn)，本質(zhì)上具有工資遞延支付的性質(zhì)，因而采用權(quán)責(zé)發(fā)生制度更加合理，便于進(jìn)行核算。這與權(quán)責(zé)發(fā)生制是對收入、費(fèi)用、資產(chǎn)以及負(fù)債進(jìn)行確認(rèn)的基礎(chǔ)不無關(guān)系，企業(yè)年金發(fā)生在當(dāng)期，回取于未來，得益于職工勞動積極性的提高和勞動生產(chǎn)率的提高，但在賬面上已經(jīng)發(fā)生的業(yè)務(wù)已經(jīng)出現(xiàn)，應(yīng)該就發(fā)生的業(yè)務(wù)進(jìn)行核算，這也與其企業(yè)年金本身的相對穩(wěn)定性相吻合。同時，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，對企業(yè)和職工交納的企業(yè)年金費(fèi)用進(jìn)行會計核算，與會計中的配比原則也是相吻合的。
(2)明確企業(yè)年金的相關(guān)信息中的關(guān)鍵因素。企業(yè)會計核算的重要作用之一在于信息綜合、分解以及傳遞功能，采用不同的會計核算方式以及根本性原則勢必會影響其所反映的相關(guān)信息的種類、性質(zhì)和作用。企業(yè)年金會計核算同樣具有信息功能，不論是企業(yè)獨(dú)立核算企業(yè)年金并負(fù)責(zé)運(yùn)行，還是企業(yè)委托企業(yè)年金相關(guān)托管機(jī)構(gòu)進(jìn)行運(yùn)行和管理，在會計核算中企業(yè)的目的均是幫助企業(yè)年金的信息使用者經(jīng)濟(jì)性地獲得其想要得到的經(jīng)濟(jì)信息，進(jìn)而能夠做出更加合理的選擇，因此，企業(yè)年金信息的可靠性、相關(guān)性和可比性等十分重要。這就需要企業(yè)不論采取何種運(yùn)行企業(yè)年金基金的模式，都應(yīng)該在會計核算中的確認(rèn)和計量時應(yīng)準(zhǔn)確地反映企業(yè)年金基金運(yùn)營狀況，保障其信息具有反饋與預(yù)測的價值，并能夠前后對比，優(yōu)化選擇組合，為經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定運(yùn)行提供支撐。
(3)明確界定企業(yè)年金會計核算的主體。上文已經(jīng)提到企業(yè)年金會計核算的主體問題，但不影響上述問題的分析，不過進(jìn)一步從國家制度建設(shè)上看，還應(yīng)該明確其核算的主體，以利于統(tǒng)一管理，制度一致，規(guī)避道德風(fēng)險。總體來看，有兩種會計核算主體選擇：一是以企業(yè)年金基金作為其核算的主體；二是以企業(yè)年金基金與企業(yè)相結(jié)合的混合型主體，即在企業(yè)年金的資金籌集階段的會計主體是企業(yè)，在企業(yè)年金基金運(yùn)營階段的會計主體為基金。筆者認(rèn)為，鑒于我國企業(yè)年金制度處于構(gòu)建和完善階段，應(yīng)該制定統(tǒng)一性的會計制度規(guī)范，不論選擇哪種核算方式，均應(yīng)該明確要求在什么環(huán)節(jié)采用什么主體，以達(dá)到一致性，為企業(yè)年金的發(fā)展進(jìn)一步夯實(shí)制度基礎(chǔ)。在DC計劃模式中，由于風(fēng)險承擔(dān)方轉(zhuǎn)向職工個人，企業(yè)應(yīng)該將交納的費(fèi)用確認(rèn)為當(dāng)期企業(yè)年金費(fèi)用，企業(yè)并不應(yīng)該成為核算的主體。在DB計劃模式中，由于風(fēng)險的承擔(dān)方為企業(yè)本身——企業(yè)年金的資金籌集、運(yùn)營管理以及最終年金發(fā)放都與企業(yè)本身密切相關(guān)，因此應(yīng)將其全部過程納入會計核算的范圍之中，企業(yè)成為會計核算的主體。也就是說，需要遵循國家所推行的企業(yè)年金制度管理運(yùn)營模式，在此基礎(chǔ)上明確和統(tǒng)一企業(yè)年金核算的主體。
(4)明確企業(yè)年金會計核算的主要內(nèi)容和程序。目前來看，企業(yè)年金的實(shí)施模式可以分為兩種，即DC計劃模式和DB計劃模式，西方比較發(fā)達(dá)的國家也基本上實(shí)行以上兩種模式。在DC計劃模式中，企業(yè)在核算交納的費(fèi)用時應(yīng)計入當(dāng)期經(jīng)營費(fèi)用，以反映企業(yè)各期的經(jīng)營成果。同時企業(yè)為職工所交納的企業(yè)年金費(fèi)用具有負(fù)債的特征，因而確認(rèn)為企業(yè)年金負(fù)債，延期支付。但是這些積累起來的基金整體上看并不符合資產(chǎn)的定義，其具有比較明顯的不確定性，支付狀況受基金保值增值程度的影響，并與經(jīng)濟(jì)社會整體發(fā)展?fàn)顩r密切相關(guān)，因而暫時應(yīng)不確認(rèn)為企業(yè)的資產(chǎn)，但已經(jīng)確認(rèn)的資產(chǎn)進(jìn)行核算時應(yīng)該采用公允價值計量屬性。對于成本及負(fù)債的計量，根據(jù)年金合同規(guī)定的交費(fèi)額進(jìn)行核算。當(dāng)未來支付時候，采取相應(yīng)核算原則進(jìn)行入賬。
在DB計劃模式中，企業(yè)年金會計核算應(yīng)該把握的主要內(nèi)容和程序基本上與DC計劃模式相反。由于其未來支付性的義務(wù)是由職工已提供的服務(wù)導(dǎo)致的，應(yīng)該確認(rèn)為企業(yè)負(fù)債。而且需要強(qiáng)調(diào)的是，在該種模式中，由于企業(yè)年金基金仍被企業(yè)自己控制或擁有，其運(yùn)營狀況與企業(yè)年金的支付緊密相關(guān)，因此應(yīng)確認(rèn)為企業(yè)的資產(chǎn)。同時需要設(shè)計一套對應(yīng)的會計科目及賬戶體系來適應(yīng)規(guī)范性的企業(yè)年金基金的運(yùn)行和管理，即企業(yè)年金基金資產(chǎn)、負(fù)債、成本及費(fèi)用的一級科目與總賬戶應(yīng)具備匯總的功能，期末余額應(yīng)反映各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債相互抵銷后的凈額或年金成本、費(fèi)用的合計額。
3完善企業(yè)年金會計核算的幾點(diǎn)建議
(1)規(guī)范、明確和統(tǒng)一企業(yè)年金會計核算的主體。2007年我國正式實(shí)施了新的企業(yè)年金基金會計準(zhǔn)則，將企業(yè)年金基金作為獨(dú)立的會計主體進(jìn)行會計核算，規(guī)范了企業(yè)年金基金的會計處理問題。但是，對于企業(yè)本身這一主體并沒有明確的規(guī)范，需要進(jìn)一步明確化。需要進(jìn)一步明確我國企業(yè)年金制度的具體實(shí)施模式，或創(chuàng)造更加符合我國國情的模式，在此基礎(chǔ)上明確企業(yè)年金會計核算的全部主體。我國國有企業(yè)、民營企業(yè)以及個人業(yè)主制企業(yè)并存，且數(shù)量較大、規(guī)模層次差距較大，在實(shí)行統(tǒng)一的企業(yè)年金制度方面具有一定的難度，與此對應(yīng)的企業(yè)年金核算的主體在確定時也存在較為復(fù)雜的情況。為了達(dá)到實(shí)施企業(yè)年金制度的長期性目標(biāo)，實(shí)現(xiàn)規(guī)范化管理及運(yùn)行，需要克服困難，統(tǒng)一會計核算的主體。
(2)適時推行企業(yè)年金計劃，不斷完善企業(yè)年金制度體系。當(dāng)前我國企業(yè)年金制度的發(fā)展和完善受到許多因素的制約，企業(yè)意識、職工意識以及我國人均經(jīng)濟(jì)實(shí)力不足的制約較大，企業(yè)年金制度作為養(yǎng)老保險體系第二支柱的作用還有待進(jìn)一步充分體現(xiàn)，以應(yīng)對人口老齡化帶來的負(fù)面影響，提高退休職工的生活待遇。這就需要適時地而不是盲目地加大企業(yè)年金制度的推行，在推行企業(yè)年金計劃的過程中，要重點(diǎn)強(qiáng)化企業(yè)年金制度體系的建設(shè)，包括相關(guān)法律法規(guī)的制定和實(shí)施，如應(yīng)該適時出臺和進(jìn)一步落實(shí)企業(yè)年金稅收優(yōu)惠政策，進(jìn)一步提高企業(yè)實(shí)施企業(yè)年金計劃的動力，并對相關(guān)金融機(jī)構(gòu)及組織進(jìn)行制度性規(guī)范，逐步建立起相互銜接、互相支撐、共同發(fā)展的企業(yè)年金制度體系。
會計信息處理從手工發(fā)展到電算化是會計操作技術(shù)和信息處理方式的重大變革。它對會計理論和會計方法提出一系列新的課題，使傳統(tǒng)會計格局逐漸被打破，新的會計思想和理論逐漸確立，從而在推動會計自身發(fā)展和變革的同時，也促進(jìn)電算化會計的進(jìn)一步完善和發(fā)展。
一、電算化會計信息處理的特
1.以電子計算機(jī)為計算工具，數(shù)據(jù)處理代碼化，速度快，精度高。電算化會計是以電子計算機(jī)代替手工會計下用人工來記錄和處理數(shù)據(jù)。2.數(shù)據(jù)處理人機(jī)結(jié)合，系統(tǒng)內(nèi)部控制程序化，復(fù)雜化。由于數(shù)據(jù)處理的人機(jī)結(jié)合和系統(tǒng)內(nèi)部控制方式程序化，使得系統(tǒng)控制復(fù)雜化。其控制點(diǎn)由手工會計對人的控制轉(zhuǎn)到對人和機(jī)器兩方面的控制，控制的內(nèi)容涉及人員分工、職能分離和計算機(jī)軟、硬件的維護(hù)，以及會計信息和會計檔案的保存和保管。3.數(shù)據(jù)處理自動化，帳務(wù)處理一體化。整個帳務(wù)處理過程呈現(xiàn)一體化趨勢。4.信息處理規(guī)范化，會計存儲磁性化。在電算化系統(tǒng)中，各種會計數(shù)據(jù)以文件的形式組織，并以電信號和磁信號的形式存儲于計算機(jī)的內(nèi)外存儲器中，磁性介質(zhì)成為保存會計信息和會計檔案的主要載體。5.具有選擇判斷及做出合理決定的邏輯功能。系統(tǒng)設(shè)計與開發(fā)中的各種數(shù)學(xué)、運(yùn)籌學(xué)、決策論等方法的運(yùn)用，增強(qiáng)了系統(tǒng)的預(yù)測和決策功能。
二、會計集中核算的特點(diǎn)
1.從管理、控制的手段看，突破了過去管理模式中僅僅著眼于會計人員進(jìn)行評價的局限性，實(shí)現(xiàn)了由人治到法治、由管人到管人與管賬相統(tǒng)一的轉(zhuǎn)變。實(shí)施會計集中核算后，各單位領(lǐng)導(dǎo)會計法律意識增強(qiáng)，他們經(jīng)常事先主動向核算中心咨詢會計處理的合理性和合法性，及授權(quán)范圍。對支出審批更謹(jǐn)慎、態(tài)度更認(rèn)真。
2.從管理的層次看，實(shí)行財務(wù)集中核算，減少了中間層次，有利于信息的及時溝通，有利于管理、控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。核算中心可及時掌握各單位財務(wù)數(shù)據(jù)，有條件進(jìn)行事前計劃，事中控制。會計信息的獲取，交換及利用方便及時，為管理、控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)及科學(xué)決策提供了條件。
3.從運(yùn)行成本看，實(shí)行財務(wù)集中核算，不僅可以大大減少財務(wù)人員，降低政府行政成本。而且核算中心實(shí)行統(tǒng)一賬戶，便于統(tǒng)一調(diào)度資金，盤活了財政資金的庫外沉淀。如過去對預(yù)算外資金，先要存入專戶，使用時再申報計劃，然后由預(yù)算外轉(zhuǎn)入單位支出戶開支。不僅過程煩瑣，而且也降低了資金的利用效率。現(xiàn)在變成系統(tǒng)內(nèi)劃撥，工資直達(dá)個人賬戶，政府采購款直達(dá)商品、勞務(wù)供應(yīng)商，高效快捷。轉(zhuǎn)
4.實(shí)施會計集中核算后，會計基礎(chǔ)工作的規(guī)范化得以加強(qiáng)。現(xiàn)在會計核算中心一般在財政主管部門領(lǐng)導(dǎo)下工作，實(shí)施了電算化核算。不論管理的軟硬件條件均與原單個核算單位不能同日而語。使現(xiàn)代化辦公信息模式得以實(shí)施。
三、電算化會計對會計集中核算的影響
1.提高了會計集中核算的效率，降低了會計人員的勞動強(qiáng)度。電算化會計以計算機(jī)為信息處理工具，提高了會計數(shù)據(jù)處理的速度和精度；數(shù)據(jù)處理的自動化、程序化和規(guī)范化，提高了會計集中核算的及時性、可靠性和相關(guān)性。同時，計算機(jī)的使用，使廣大會計人員從繁重的會計核算和數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)抄中解放出來，其勞動強(qiáng)度大大降低。
2.促進(jìn)會計集中核算職能的轉(zhuǎn)變，引發(fā)了會計人員知識結(jié)構(gòu)的變化、提高了會計人員素質(zhì)。電算化會計下會計工作效率的提高和會計人員勞動強(qiáng)度的降低，使會計人員有更多時間參與企業(yè)經(jīng)營管理，促進(jìn)會計工作職能發(fā)生轉(zhuǎn)變。電算化會計下人員除會計專業(yè)人員外，還有計算機(jī)專業(yè)人員。會計專業(yè)人員不但要精通本專業(yè)，還要熟悉計算機(jī)，具有上機(jī)處理基本業(yè)務(wù)核算工作能力，掌握一般性故障排除方法和糾錯方法；計算機(jī)專業(yè)人員除應(yīng)有本專業(yè)知識外，還應(yīng)有財會專業(yè)知識，了解會計核算工作，通
轉(zhuǎn)貼于
曉會計數(shù)據(jù)流程。他們都要不斷學(xué)習(xí)和掌握日新月異的計算機(jī)知識和應(yīng)用技術(shù)，以不斷滿足電算化會計進(jìn)一步發(fā)展的需要，形成復(fù)合型人才。
3.引起會計工作組織方式和會計人員分工與職能的變化。電算化會計采取對數(shù)據(jù)編碼的方式進(jìn)行信息處理，是以數(shù)據(jù)的不同形態(tài)為主要依據(jù)來組織會計工作，改變了手工會計以會計事項(xiàng)性質(zhì)為依據(jù)組織會計工作的做法。相應(yīng)地，手工會計下會計工作按職能組進(jìn)行分工的做法，也被電算化會計劃分為數(shù)據(jù)（信息）收集、憑證編碼、數(shù)據(jù)錄入和處理、系統(tǒng)維護(hù)等專業(yè)組的做法所代替。
4.改變了會計信息處理和使用的方式和方法。電算化會計數(shù)據(jù)處理的代碼化、程序化和自動化，是對手工會計信息處理方式和方法的本質(zhì)變革，這一變革改變了手工會計下成本計算、編制報表等只能在月末進(jìn)行的做法和限制。
四、電算化會計與會計集中核算未來發(fā)展趨勢展
1.電算化會計將獲得普遍推廣和應(yīng)用，大范圍的信息處理網(wǎng)絡(luò)得以建立。電算化信息處理從形式上看是信息處理手段的變化，實(shí)質(zhì)上卻是生產(chǎn)方式的轉(zhuǎn)變，是一種先進(jìn)的生產(chǎn)力，因而具有廣闊的發(fā)展前景。
【關(guān)鍵詞】 高校； 固定資產(chǎn)； 會計核算
一、高校固定資產(chǎn)會計核算現(xiàn)狀
1.按照現(xiàn)行規(guī)定，高校固定資產(chǎn)不計提折舊，資產(chǎn)報廢清理前均按賬面原值核算，只通過提取修購基金來保證固定資產(chǎn)的更新和維護(hù)。這樣的后果是：一是價值背離。高校固定資產(chǎn)一般是按歷史成本原則核算其取得時的成本，沒有反映其凈值。隨著時間的推移，固定資產(chǎn)賬面原值與其凈值差額逐漸擴(kuò)大，一些固定資產(chǎn)賬面原值已嚴(yán)重背離其真實(shí)價值，甚至一些完全喪失使用價值或早已不存在的固定資產(chǎn)居然仍保留在賬面上，導(dǎo)致固定資產(chǎn)賬實(shí)不符。二是虛增凈資產(chǎn)。高校固定資產(chǎn)在日常教育科研及經(jīng)營活動中必然會產(chǎn)生損耗，但由于這些損耗不能在成本中得到體現(xiàn)，結(jié)果是少計成本費(fèi)用，虛增盈余。特別是利用大量國有資產(chǎn)從事經(jīng)營活動的高校，由于固定資產(chǎn)折舊沒有攤?cè)胂嚓P(guān)成本費(fèi)用，其盈余的質(zhì)量有待商榷。進(jìn)一步講，這也涉及到國有資產(chǎn)利用效率和國有資產(chǎn)流失問題。三是修購基金制度不能替代固定資產(chǎn)折舊制度。高校的修購基金不是按固定資產(chǎn)原值而是按收入的一定比例計提的，而收入的多少與固定資產(chǎn)的損耗并不存在比例關(guān)系。所以修購基金的提取數(shù)額不能本質(zhì)上反映固定資產(chǎn)的損耗程度，修購基金的提取制度與固定資產(chǎn)實(shí)際使用情況脫節(jié)。
2.實(shí)際核算中，高校外購固定資產(chǎn)，一般分別按照其性質(zhì)，借記“專用基金”或“事業(yè)支出”、“經(jīng)營支出”科目，貸記“銀行存款”等科目，同時借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“固定基金”科目。高校這種核算方式將購入固定資產(chǎn)的全部支出列入當(dāng)期支出，違背了收入與成本費(fèi)用配比的會計原則，不利于計算完整的教育成本。
高校固定資產(chǎn)特別是實(shí)驗(yàn)室等建筑物具有價值高、使用時間長的特點(diǎn)，在使用過程中總會發(fā)生一些后續(xù)支出，固定資產(chǎn)后續(xù)支出分為資本性支出與費(fèi)用化支出。高校在固定資產(chǎn)修繕的會計處理方法上帶有很強(qiáng)的主觀性，在會計上如何正確劃分資本性支出和收益性支出隨意性大。一般修繕與大型修繕很難劃分界限，結(jié)果導(dǎo)致各單位違背了正確劃分收益性支出與資本性支出的原則，更有甚者，修繕單位將大型修繕分拆為多次小型的一般性的修繕，逃避相關(guān)固定資產(chǎn)核算管理制度。這些都嚴(yán)重影響了固定資產(chǎn)會計信息的可靠性、完整性。
二、新舊制度下相關(guān)會計科目的調(diào)整及核算變化
通過對比現(xiàn)行與征求意見稿中的相關(guān)會計科目，不難發(fā)現(xiàn)，變化最大的是征求意見稿對原“固定資產(chǎn)”科目進(jìn)行拆分，并新增了“資產(chǎn)折舊”等科目。具體變化見表1。
與現(xiàn)行固定資產(chǎn)相關(guān)的科目包括固定資產(chǎn)、固定基金、專用基金——修購基金等。新舊會計制度過渡中，這些賬戶余額的過渡銜接一般應(yīng)在會計年度終了時進(jìn)行，高校年終決算時一般處于“關(guān)賬”狀態(tài)，會計數(shù)據(jù)相對靜態(tài)，有利于相關(guān)賬戶的順利過渡及調(diào)整。新制度中涉及固定資產(chǎn)核算的會計科目包括固定資產(chǎn)、文化文物資產(chǎn)及累計折舊等。理論上，過渡調(diào)整之前要先做好各類資產(chǎn)的清理、價值重新評估；然后編制科目余額表；最后根據(jù)新制度的處理方法通過調(diào)整分錄實(shí)現(xiàn)科目過渡。
按照新制度，原固定資產(chǎn)科目拆分為固定資產(chǎn)與文化文物資產(chǎn)。對于固定資產(chǎn)，這里就不再贅述。文物文化資產(chǎn)指高等學(xué)校用于展覽等目的的歷史文物、藝術(shù)品以及其他具有文化或者歷史價值并作長期或者永久保存的典藏等。特別要指出的是，按新制度規(guī)定接受捐贈、無償調(diào)入的文物文化資產(chǎn)，按名義金額（即人民幣1元）入賬。
三、新舊會計制度過渡中固定資產(chǎn)價值的確認(rèn)
（一）固定資產(chǎn)價值確認(rèn)的依據(jù)
高校各類新增固定資產(chǎn)可按照新制度有關(guān)規(guī)定入賬，這里主要討論的是正在使用中的固定資產(chǎn)在新舊制度過渡中的價值確認(rèn)問題。高校固定資產(chǎn)價值的確認(rèn)依據(jù)主要是，根據(jù)新舊高校會計制度中固定資產(chǎn)核算的規(guī)定，同時參考企業(yè)會計準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南的相關(guān)規(guī)定，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，以客觀反映資產(chǎn)內(nèi)在價值為目的，通過合理的評估方法來確認(rèn)各類固定資產(chǎn)的賬面價值。
（二）現(xiàn)有固定資產(chǎn)價值重新確認(rèn)
誠如上述，新舊會計制度的過渡實(shí)質(zhì)就是會計政策變更，其中也涉及到會計估計問題。在轉(zhuǎn)變核算制度計提折舊后，可以有效避免固定資產(chǎn)賬面數(shù)字龐大，使賬實(shí)相符；而且能夠?qū)崿F(xiàn)收入與成本的配比原則，正確科學(xué)地核算教育成本。另外，也有利于各經(jīng)營單位提供可靠的盈余報告。高校現(xiàn)有固定資產(chǎn)價值確定的關(guān)鍵是確定其折舊年限與方法，從而進(jìn)一步確認(rèn)現(xiàn)有固定資產(chǎn)的賬面價值。由于資產(chǎn)的原值，即取得時的成本為賬面已知數(shù)，所以，新舊制度過渡中固定資產(chǎn)價值的重新確認(rèn)，總的方法是，先根據(jù)該類資產(chǎn)自身屬性和實(shí)際使用情況確定其整體折舊年限，計算其年折舊額，再依據(jù)固定資產(chǎn)已使用年數(shù)推算并調(diào)整相關(guān)固定資產(chǎn)的價值。高校固定資產(chǎn)主要包括房屋和建筑物、專用設(shè)備、一般設(shè)備、文物和陳列品、圖書和其他固定資產(chǎn)六大類。由于各類固定資產(chǎn)的性能、用途、使用年限均有差別，因此，在會計制度過渡中，其價值的確定有必要按照固定資產(chǎn)大類進(jìn)行。
對于教學(xué)樓、宿舍樓等建筑物，可結(jié)合取得的歷史成本合理估計其折舊年限，或者通過目前的重置成本，同時考慮建筑物的成新度，進(jìn)一步確定其當(dāng)前的價值。對于專用教學(xué)科研設(shè)備等，如果確實(shí)已經(jīng)超過了可使用壽命仍在使用，或者雖未到可使用期限，但已經(jīng)無使用價值的，應(yīng)當(dāng)一次性給予報廢或處置。其他設(shè)備可按照取得時的歷史成本，通過合理估計其全部折舊年限來確定當(dāng)前的資產(chǎn)價值。
對于文物和陳列品，若是高校自行擁有的教學(xué)、科研或收藏、展覽、陳列用的各種古物、字畫、紀(jì)念物品、標(biāo)本等，按購入時價格入賬，有些目前明顯升值的物品則通過目前的重置成本重新確定其價格。
對于一般設(shè)備等其他固定資產(chǎn)，按照各自的特性和實(shí)際使用情況確定其價值。
四、新高校會計制度下固定資產(chǎn)的后續(xù)計量
（一）資產(chǎn)折舊
上已述及，由于各類固定資產(chǎn)的性能、用途、使用年限均有差別，因此核算折舊時有必要按照固定資產(chǎn)大類進(jìn)行折舊。折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更，如需要變更，應(yīng)當(dāng)在會計報表附注中予以說明。
1.房屋建筑物的折舊方法
對于房屋建筑物，高校主要是教學(xué)樓、宿舍樓及行政辦公用房。由于其使用形式和損耗方式與企業(yè)的房屋建筑物一樣，一般不存在無形損耗問題，其價值轉(zhuǎn)移可以認(rèn)為在使用期內(nèi)均衡分?jǐn)偅蚨梢圆捎弥本€折舊法計提折舊。
2.專用設(shè)備和一般設(shè)備的折舊方法
高校的專用設(shè)備和一般設(shè)備，根據(jù)特點(diǎn)可分為耐用型和非耐用型。對于耐用型的儀器設(shè)備可以采用直線法計提折舊；而非耐用型儀器設(shè)備（如計算機(jī)等電子類產(chǎn)品），因其具有更新速度快、使用周期短的特點(diǎn)，因此宜采用加速折舊法。還有一些專用科研儀器設(shè)備，常年處于高腐蝕或高強(qiáng)度作業(yè)狀態(tài)，也應(yīng)該采用加速折舊法。
3.圖書資料的折舊方法
圖書作為高校重要教學(xué)資源，特別是近年來，高校圖書館藏書量被賦予評價其綜合實(shí)力的一個重要方面。作為高校固定資產(chǎn)管理的圖書資料，其占用的資金較大。從圖書收藏價值角度大體可以分為兩類：一是具有保存價值、受保護(hù)的稀世珍本；二是一般性的圖書資料。具有保存價值、受保護(hù)的稀世珍本的圖書資料隨著時間的推移，不僅不會貶值，反而會增值，因而不用計提折舊，如果符合文化文物資產(chǎn)特征，應(yīng)計入文化文物資產(chǎn)。一般圖書資料雖然在形態(tài)上完好無損，但諸如歷史、政治形勢變化、科技進(jìn)步等原因，其保存參考價值逐步降低，因而在日常核算中可以確定較短的折舊年限，按照直線法計提折舊。當(dāng)然，日常管理中這些分類不是絕對的，隨著時間的推移、作者知名度等方面的變化，原來屬于一般范圍的圖書可能會轉(zhuǎn)入前一類；或者由于一些圖書的時效性很強(qiáng)，如果能夠合理確定其在購置當(dāng)期或下一個會計年度將無使用價值，可以將其在購置時作為費(fèi)用一次性沖銷。
4.其他固定資產(chǎn)的折舊方法
高校后勤車輛等交通運(yùn)輸工具可以采用工作量法進(jìn)行折舊核算，其他固定資產(chǎn)如辦公桌、文件柜和課桌椅等，其折舊方法可以在保證會計信息質(zhì)量的前提下，參照企業(yè)單位的一般處理方法進(jìn)行。
（二）后續(xù)支出
高校固定資產(chǎn)后續(xù)支出區(qū)別資本性支出與收益性支出。資本性支出是指應(yīng)該計入固定資產(chǎn)成本的費(fèi)用支出，主要是固定資產(chǎn)的改良支出；收益性支出則主要是固定資產(chǎn)發(fā)生的一些日常修理或維護(hù)等費(fèi)用。
具體而言，與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，如果可能流入的經(jīng)濟(jì)利益或者服務(wù)潛力超過了原先的估計，如延長了固定資產(chǎn)的使用壽命，或者使服務(wù)質(zhì)量實(shí)質(zhì)性提高，或者使商品成本實(shí)質(zhì)性降低，即可能流入企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益超過了原先的估計，則應(yīng)將該后續(xù)支出計入固定資產(chǎn)的賬面價值；否則，應(yīng)將這些后續(xù)支出予以費(fèi)用化，計入發(fā)生當(dāng)期的損益。
（三）接受捐贈資產(chǎn)的初始入賬價值及其后續(xù)計量
按照征求意見稿，接受捐贈、無償調(diào)入的固定資產(chǎn)，其成本比照同類或類似資產(chǎn)的市場價格或有關(guān)憑據(jù)注明的金額加上相關(guān)稅費(fèi)確定。接受捐贈、無償調(diào)入的文物文化資產(chǎn)，按名義金額（即人民幣1元）入賬。這樣就產(chǎn)生一個問題，如果在征求意見稿正式頒布實(shí)施之前，高校接受某企業(yè)捐贈一項(xiàng)陳列品，高校按固定資產(chǎn)入賬且不提折舊，按征求意見稿，其科目就要調(diào)整為文化文物資產(chǎn)，初始入賬價值也要調(diào)整為“名義金額”1元。但是，高校在接受外單位捐贈的固定資產(chǎn)是有代價或者費(fèi)用的，它可能會發(fā)生并承擔(dān)相關(guān)運(yùn)費(fèi)和稅費(fèi)。那么，依據(jù)征求意見稿，固定資產(chǎn)在轉(zhuǎn)為文化文物資產(chǎn)后，其價值從原來的入賬成本轉(zhuǎn)變?yōu)?元。這樣的調(diào)整結(jié)果使高校資產(chǎn)價值總體下降。雖然符合實(shí)際需求，但從本質(zhì)上思考，高校原來因受贈固定資產(chǎn)發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用就無法資本化而憑空消失。
針對上述情況，遵照實(shí)質(zhì)性原則來考察業(yè)務(wù)本身不難發(fā)現(xiàn)，接受捐贈的固定資產(chǎn)或文化文物資產(chǎn)，可以區(qū)分兩種情況加以對待：接受捐贈形成的固定資產(chǎn)，可按取得該項(xiàng)資產(chǎn)產(chǎn)生的成本費(fèi)用入賬；接受捐贈形成的文化文物資產(chǎn)，在取得資產(chǎn)過程中發(fā)生的稅費(fèi)、運(yùn)費(fèi)等費(fèi)用，可以一次性攤?cè)氘?dāng)期費(fèi)用。因?yàn)楦咝Ｎ幕奈镔Y產(chǎn)占其總資產(chǎn)的比重不大，而且該類業(yè)務(wù)不是日常。同時，接受捐贈產(chǎn)生的運(yùn)費(fèi)金額一般不高，由于國家對高校科研或教育的稅收優(yōu)惠政策，稅費(fèi)對資產(chǎn)入賬價值的影響并不大。
（四）會計處理案例
根據(jù)征求意見稿，新高校會計制度增加了“累計折舊”與“資產(chǎn)折耗”兩個科目。在具體會計處理中，根據(jù)固定資產(chǎn)計提折舊的需要，設(shè)置“累計折舊”、“資產(chǎn)折耗”等會計科目，真實(shí)記錄和反映固定資產(chǎn)損耗、補(bǔ)償?shù)倪^程。同時，通過該科目，將各部門對資產(chǎn)的使用成本與其部門預(yù)算支出掛鉤，有利于促進(jìn)部門提高資產(chǎn)的使用效率。
折舊成本的具體分?jǐn)倯?yīng)當(dāng)區(qū)分部門或者業(yè)務(wù)性質(zhì)，進(jìn)行固定資產(chǎn)折舊成本的分配。征求意見稿要求在“資產(chǎn)折耗”科目下設(shè)置“教學(xué)資產(chǎn)折耗”、“科研資產(chǎn)折耗”、“其他業(yè)務(wù)資產(chǎn)折耗”等明細(xì)科目，進(jìn)行明細(xì)核算。結(jié)合具體核算科目，可以在日常經(jīng)費(fèi)的基礎(chǔ)上加上正常的固定資產(chǎn)折舊額度，作為這類部門的經(jīng)費(fèi)額度。在日常核算中，計提折舊時，借記“資產(chǎn)折耗——教學(xué)資產(chǎn)折耗——XX部門”，貸記“累計折舊”。對于后勤特別是那些有收入且實(shí)行獨(dú)立核算的單位，應(yīng)把累計折舊費(fèi)攤?cè)氤杀举M(fèi)用之中，從其形成的收入中得到補(bǔ)償，確保會計信息的準(zhǔn)確性。
調(diào)整分錄應(yīng)包括：
借：固定資產(chǎn)（新制度）
文化文物資產(chǎn)
貸：固定資產(chǎn)（原制度）
借：固定基金（原制度）
貸：累計折舊
累計盈余
綜合上述舉例說明：2009年6月30日，某高校計算機(jī)科學(xué)系（院）固定資產(chǎn)的占用情況如下：系（院）部辦公用固定資產(chǎn)總額25萬元；用于教學(xué)和科研用固定資產(chǎn)總額500萬元（計算機(jī)設(shè)備240萬元，其他專用儀器設(shè)備為260萬元）。另外，該學(xué)校有一招待中心，常年用于對外接待，營業(yè)收入扣除營業(yè)成本等各種費(fèi)用后，作為該校的創(chuàng)收，該招待中心占用固定資產(chǎn)主要為宿舍樓及住房家具設(shè)施，目前賬上資產(chǎn)總額1 200萬元，其中家具設(shè)施200萬元，建筑物為1 000萬元。
需要說明的是，按照《事業(yè)單位資產(chǎn)管理辦法》（財政部令第36號）的規(guī)定，高等學(xué)校處置固定資產(chǎn)的收入應(yīng)上繳財政，因此高等學(xué)校在計算折舊額時，不應(yīng)預(yù)計凈殘值。根據(jù)征求意見稿，該校固定資產(chǎn)可以采用平均年限法計提折舊（計算機(jī)除外），其中：辦公用固定資產(chǎn)年折舊率為15%，專用儀器設(shè)備為20%，招待中心建筑物折舊年限20年，家具設(shè)施折舊年限為5年，上述資產(chǎn)凈殘值率為0；鑒于計算機(jī)更新?lián)Q代迅速，采用雙倍余額遞減的加速折舊方法，折舊年限5年，假設(shè)其殘值為0元。系（院）部辦公用固定資產(chǎn)年折舊額為：25*15%=3.75（萬元）；計算機(jī)設(shè)備年折舊額：第一年=240*2/5=96（萬元）；第二年
=（240-96）*2/5=57.6（萬元）；第三年=（240-96-57.6）*2/5=34.56（萬元）；專用儀器設(shè)備年折舊額：260*20%=52（萬元）；招待中心建筑物年折舊額：1 000/20=50（萬元）；家具設(shè)施年折舊額為200/5=40（萬元）。
2011年末，該校固定資產(chǎn)總額為1 381.58（萬元），其中：辦公用固定資產(chǎn)價值為25-3.75*1.5=19.38（萬元），計算機(jī)設(shè)備價值為240-96-57.6/2=115.2（萬元），專用儀器設(shè)備為260-52*1.5=182（萬元），招待中心資產(chǎn)總額為=1 200-（50+40）*1.5=1 065（萬元）。
調(diào)整上述固定資產(chǎn)的賬面價值，相關(guān)會計分錄為：
借：固定基金 1 725
貸：累計折舊 343.42
累計盈余 1 381.58
五、建議
（一）合理設(shè)置會計機(jī)構(gòu)，明確會計人員職責(zé)
新舊制度過渡中，高校財務(wù)部門應(yīng)該就固定資產(chǎn)的核算工作成立專門委員會，委員會中應(yīng)當(dāng)有適當(dāng)數(shù)量的國資管理部門人員。同時，高校審計部門可組織專業(yè)人員對資產(chǎn)核算的過渡工作實(shí)施監(jiān)察和審計，確保過渡工作良好進(jìn)行。
（二）嚴(yán)格、有效執(zhí)行新會計核算制度
針對固定資產(chǎn)核算，一方面，高校應(yīng)采用科學(xué)合理的會計核算信息系統(tǒng)，按照新制度要求，選用適當(dāng)?shù)臅嬁颇浚诓挥绊憰嬓畔⒖煽啃耘c完整性的前提下，合理優(yōu)化相關(guān)會計科目，使賬務(wù)系統(tǒng)能真實(shí)、精細(xì)地反映固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)信息；目前高校憑借為高校定制的財務(wù)軟件，實(shí)現(xiàn)了利用一套原始會計資料，建立兩個財務(wù)信息管理系統(tǒng)的目標(biāo)，但根據(jù)征求意見稿和高校進(jìn)行內(nèi)部二級預(yù)算管理、項(xiàng)目管理的要求，高校要利用一套原始會計資料，生成多個財務(wù)信息管理系統(tǒng)，提供滿足不同需求的財務(wù)信息。因此，高校財務(wù)信息管理軟件要盡快配套升級。
另一方面，高校財務(wù)部門與資產(chǎn)管理部門應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)實(shí)時的業(yè)務(wù)溝通，聯(lián)合研發(fā)一套固定資產(chǎn)信息網(wǎng)絡(luò)管理系統(tǒng)，該系統(tǒng)應(yīng)該集會計核算與資產(chǎn)管理于一體，包括資產(chǎn)從采購到入庫的一系列過程。并在系統(tǒng)運(yùn)行中強(qiáng)化使用部門管理固定資產(chǎn)的責(zé)任。另外，設(shè)置財務(wù)或國資辦審核功能，實(shí)施內(nèi)部監(jiān)控。實(shí)現(xiàn)財務(wù)處與資產(chǎn)管理處實(shí)時對賬，加強(qiáng)固定資產(chǎn)會計核算與管理。
（三）明確單位價值標(biāo)準(zhǔn)和不同類別資產(chǎn)的使用年限
高校內(nèi)部各個部門之間，對于固定資產(chǎn)的單位價值和折舊年限在征求意見稿中未明確，如果無統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，將存在人為操縱成本的可能，會造成會計信息失真。所以，高校內(nèi)部對各類固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)分別協(xié)調(diào)相應(yīng)的統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)。同時，新舊會計制度過渡中，各個高校應(yīng)該進(jìn)行必要的業(yè)務(wù)交流，各類相同或類似的固定資產(chǎn)核算和價值調(diào)整應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一口徑，遵循相同或相似的核算制度和調(diào)整方法。避免由于采用制度或方法不一致影響各個高校的資產(chǎn)可比性。
（四）高校各部門應(yīng)當(dāng)以新舊會計制度過渡為契機(jī)，理順固定資產(chǎn)管理體系，實(shí)現(xiàn)對固定資產(chǎn)從形式、使用到處置全過程的實(shí)時管理和動態(tài)控制
健全固定資產(chǎn)定期盤點(diǎn)和清查制度。每年應(yīng)全面清查、盤點(diǎn)一次，各使用部門共同參與。對于過渡工作中盤盈的固定資產(chǎn)，應(yīng)按新制度有關(guān)規(guī)定核算。基建部門、財務(wù)部門和資產(chǎn)管理部門要嚴(yán)格參照《高等學(xué)校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法（試行）》的有關(guān)規(guī)定，將一般性修繕費(fèi)按實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用核算，大修繕費(fèi)用（超過該固定資產(chǎn)原值的20%）計入固定資產(chǎn)，按照固定資產(chǎn)預(yù)計可使用年限計提折舊。保證做到賬賬相符、賬卡相符、賬實(shí)相符。
另外，固定資產(chǎn)從賬面上的原值調(diào)整為賬面價值后，許多高校總資產(chǎn)在賬面上將大幅度縮水。應(yīng)當(dāng)引起注意的是，在過渡會計處理及資產(chǎn)核算管理過程中，應(yīng)采取必要的控制措施，包括不相容職務(wù)設(shè)置、實(shí)物管控和嚴(yán)格審批制度等，對固定資產(chǎn)的報廢及殘值處置要按規(guī)定程序執(zhí)行。防止有關(guān)人員利用此次過渡，在政策性資產(chǎn)價值核減的表象掩蓋下，通過不當(dāng)占有、竊取等手段獲取和轉(zhuǎn)移國有資產(chǎn)，或者將巨額不良資產(chǎn)一次性沖銷，導(dǎo)致國有資產(chǎn)在會計制度過渡中發(fā)生重大的實(shí)質(zhì)性流失。
【參考文獻(xiàn)】
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關(guān)鍵詞：稅務(wù)；會計；建議
一、我國稅務(wù)會計的現(xiàn)狀及問題
1 稅收征管與會計核算管理不同步。新稅制的實(shí)施，難以適應(yīng)《企業(yè)會計準(zhǔn)則》和《企業(yè)財務(wù)通則》原來規(guī)定的核算內(nèi)容。尤其是目前價內(nèi)稅與價外稅的并存，增值稅小規(guī)模納稅人與一般納稅人角色的互換，使企業(yè)日常會計核算復(fù)雜化。新稅制實(shí)施之初，增值稅作為價外稅的會計處理首次施行。相當(dāng)一部分企業(yè)會計人員對期初存貨處理、含稅收入還原、視同銷售行為的計稅等會計處理方法不熟悉，企業(yè)稅收會計核算一度出現(xiàn)比較混亂的局面。在稅收征管工作中，由于增值稅一般納稅人“負(fù)增值”及低申報問題的大量出現(xiàn)，稅收政策又作了相應(yīng)的改變，國稅機(jī)關(guān)對增值稅一般納稅人的認(rèn)定更加慎重，適當(dāng)縮小了一般納稅人的認(rèn)定范圍，迫使企業(yè)不斷改變稅收會計核算方式。加之稅務(wù)人員對稽查后調(diào)賬輔導(dǎo)的重要性認(rèn)識不足，不列支出項(xiàng)目、確定增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不允許抵扣后，沒有考慮到企業(yè)會計核算的雜工作量，只補(bǔ)稅罰款了事。一部分企業(yè)稅收會計核算呈現(xiàn)無序狀態(tài)。
新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》和《企業(yè)會計制度》實(shí)施后，原來稅法規(guī)定的內(nèi)容難以滿足新的經(jīng)濟(jì)情況。如舊的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定計提的減值準(zhǔn)備；所得稅的退還財務(wù)制度規(guī)定沖減退還當(dāng)年的應(yīng)交所得稅等，稅法即對此沒有規(guī)定。
2 缺乏統(tǒng)一規(guī)范的核算文本。現(xiàn)行的會計制度是先于稅制改革制定的，對稅收會計核算要求只在應(yīng)交稅金或應(yīng)繳稅費(fèi)科目下進(jìn)行了簡單的介紹。而相繼頒布的新稅種，又只是各個稅種相互獨(dú)立地列明會計處理方法。企業(yè)會計人員難以從統(tǒng)一的文本中系統(tǒng)了解和掌握稅收會計核算方法。在稅款計繳過程中，難免顧此失彼。如工業(yè)企業(yè)在材料購進(jìn)環(huán)節(jié)，既要確定購進(jìn)環(huán)節(jié)的增值稅及原材料成本，又要對應(yīng)征消費(fèi)稅的產(chǎn)品計算出稅法規(guī)定的外購環(huán)節(jié)允許扣除的消費(fèi)稅。由于消費(fèi)稅不是對所有企業(yè)普遍征收的稅種。經(jīng)常造成計稅失誤。雖然掌握會計核算方法是會計人員的最起碼要求，但要求企業(yè)所有的會計人員都精通稅法，顯然也是不可能的。
3 稅務(wù)機(jī)關(guān)對會計核算人員缺乏有效的監(jiān)督。目前會計人員的管理方式是統(tǒng)一由各級財政部門培訓(xùn)、發(fā)證及考核。稅務(wù)機(jī)關(guān)對會計核算工作缺乏硬性監(jiān)督。盡管《中華人民共和國稅收征收管理法》第37條規(guī)定了“企業(yè)未按規(guī)定設(shè)置、保管賬簿或者保管記賬憑證和有關(guān)資料的，責(zé)令限期改正，逾期不改正的，可以處以二千元以下的罰款，情節(jié)嚴(yán)重的處以二千元以上一萬元以下的罰款”，但對已建立賬簿而核算混亂的，仍無法作出規(guī)范性的處罰。更何況企業(yè)會計核算管理主要遵循的是財政部門制定的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》、《企業(yè)會計制度》，其解釋權(quán)不在稅務(wù)機(jī)關(guān)。只通過一般性的稅法宣傳和公示公告，無法使企業(yè)會計人員系統(tǒng)掌握稅收會計核算方法。而稅務(wù)機(jī)關(guān)辦班培訓(xùn)又受收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)和納稅人的承擔(dān)能力等諸多因素的限制。這客觀上影響了部分企業(yè)會計人員稅收會計核算技能的提高。
4 缺乏獨(dú)立行使稅收執(zhí)法權(quán)。稅收，對國家來說，是財政收入的主要來源，對納稅人來說，是必須承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)成本。稅務(wù)機(jī)關(guān)能否獨(dú)立行使稅收執(zhí)法權(quán)，無論對政府還是對納稅人，都具有重要意義。目前，各級地方政府作為具有獨(dú)立經(jīng)濟(jì)利益的行為主體，直接參與經(jīng)濟(jì)生活，往往對稅收的征收管理進(jìn)行直接干預(yù)，使稅務(wù)機(jī)關(guān)的執(zhí)法活動偏離法治軌道，也影響到經(jīng)濟(jì)利益。
二、對稅務(wù)會計的幾點(diǎn)建議
1 理論構(gòu)建方面
(1)建立增值稅會計。增值稅會計的基本理論框架。增值稅會計的基本理論框架包括增值稅會計的目標(biāo)、要素、原則、方法和程序。
增值稅會計的目標(biāo)。增值稅會計的目標(biāo)應(yīng)該是向納稅人提供有關(guān)增值稅業(yè)務(wù)活動的會計信息。增值稅會計理論的目標(biāo)應(yīng)該是確認(rèn)、計量、記錄和報告當(dāng)期應(yīng)交增值稅額以及增值稅資產(chǎn)或負(fù)債，按照稅法正確計算銷項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出、出口退稅額和未交增值稅，為編制增值稅會計報表，以便向報表使用者提供有關(guān)信息作出規(guī)范。
增值稅會計的要素。增值稅會計的要素主要包括五對既相互聯(lián)系、又相互區(qū)別的專業(yè)術(shù)語。它們是：會計增值額與應(yīng)稅增值額-會計銷售額與應(yīng)稅銷售額；銷項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額；進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出與出口退稅；時間性差異與永久性差異。
增值稅會計核算的程序。就我國當(dāng)前情況來看，增值稅會計已經(jīng)形成了一套有別于稅務(wù)會計中其他稅種的賬務(wù)處理程序。概括起來說，這一會計處理程序可以分為以下五個步驟：
第一步，確認(rèn)會計銷售收入，即按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中對收入確認(rèn)的原則、標(biāo)準(zhǔn)、方法，確認(rèn)應(yīng)計的銷售收入。
第二步，依據(jù)增值稅法規(guī)關(guān)于應(yīng)稅收入的規(guī)定，與已確認(rèn)的會計銷售收入進(jìn)行對比，計算出兩者的差異。
第三步，在會計銷售收入的基礎(chǔ)上，通過加或減差異項(xiàng)目，計算出應(yīng)稅的銷售收入。
第四步，在“應(yīng)交稅金一應(yīng)交增值稅”賬戶中計算應(yīng)納增值稅額，即根據(jù)應(yīng)稅銷售收入和適用的稅率，計算當(dāng)期的銷項(xiàng)稅額，繼而從銷項(xiàng)稅額中抵扣掉應(yīng)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額后，確定本期的應(yīng)納增值稅額。
第五步，期末，通過轉(zhuǎn)賬，在“應(yīng)交稅金一未交增值稅”賬戶反映應(yīng)納增值稅，并通過編制增值稅會計報表，據(jù)以完成納稅義務(wù)。
(2)進(jìn)一步完善所得稅會計。所得稅是當(dāng)今各國稅法中最具代表性、占主體稅地位和納稅計算最復(fù)雜的稅種。它是社會生產(chǎn)力水平提高的結(jié)果，體現(xiàn)了公平稅負(fù)。
①個人所得稅的制度缺陷：分類課征的模式有失公平，極易誘發(fā)偷逃稅和避稅行為。個人所得稅的扣除項(xiàng)目中還沒有考慮納稅人為獲得收入所必須支付的教育費(fèi)、醫(yī)療費(fèi)和住房費(fèi)等家庭綜合收入情況，這不僅無法體現(xiàn)公平，也挫傷了勞動者的積極性，影響了經(jīng)濟(jì)效率的提高。個人所得稅由地方征管帶來了諸多不利因素。
②企業(yè)所得稅的制度缺陷：稅收優(yōu)惠政策沒有很好體現(xiàn)國家的政策導(dǎo)向。目前我國企業(yè)所得稅的稅收優(yōu)惠政策，總的來說是區(qū)域性優(yōu)惠導(dǎo)向有余，產(chǎn)業(yè)性優(yōu)惠導(dǎo)向不足。
④所得稅會計處理存在的問題，所得稅會計需要在它所依據(jù)的兩個尺度――會計準(zhǔn)則和所得稅法相對完善的前提下建立和發(fā)展。雖然會計準(zhǔn)則和新稅法已提供了這樣的條件，然而它們都有許多需要完善的地方。
④完善我國所得稅會計的措施：進(jìn)一步研討與國際會計慣例基本協(xié)調(diào)且具有中國特色的所得稅會計發(fā)展思路，鼓勵會計部門、稅務(wù)部門等共同探討所得稅會計的發(fā)展方向，使其符合國情，易于操作。盡早制定所得稅會計準(zhǔn)則，明確所得稅會計的處理方法，與國際會計接軌。企業(yè)應(yīng)重視所得稅的合理避稅策劃，強(qiáng)化所得稅會計觀念；而稅務(wù)部門則應(yīng)認(rèn)真研究稅務(wù)會計方法，加強(qiáng)稅務(wù)立法工作，制定縝密合理的稅收政策，加強(qiáng)反避稅工作。只有通過不斷的避稅與反避稅的交手，所得稅會計才能不斷地發(fā)展并得以完善。應(yīng)稅收益是根據(jù)會計收益調(diào)整得到的，完善的所得稅會計，可確保企業(yè)履行納稅義務(wù)，所得稅是企業(yè)的一項(xiàng)重要支出，凈收益是衡量企業(yè)成就的主要尺度。而如何節(jié)約支出，增加收入，是今天的企業(yè)面臨的一項(xiàng)重要決策。所得稅對企業(yè)的組
織形式、財務(wù)安排和交易方式等都有影響，企業(yè)進(jìn)行決策時不能不考慮所得稅這一重要因素。嚴(yán)格的所得稅會計能確保企業(yè)做出正確的經(jīng)營決策。有關(guān)部門應(yīng)制定出關(guān)于企業(yè)所得稅核算的各種報表、數(shù)據(jù)及分析公式的規(guī)范格式，將各種法規(guī)要求直觀化、易操作化，以求將所得稅會計工作化難為易。
2 人才方面
如果說稅務(wù)會計的最重要的目標(biāo)是促進(jìn)企業(yè)生產(chǎn)發(fā)展，提高經(jīng)濟(jì)效益，那么稅務(wù)會計的業(yè)務(wù)素質(zhì)則是稅務(wù)會計保持旺盛生命力的核心和保證。稅務(wù)會計作為融會計知識、稅務(wù)知識、法律知識及其相應(yīng)的實(shí)際工作經(jīng)驗(yàn)為一體的高智能活動主體，首先需要社會為其提供充足的業(yè)務(wù)培訓(xùn)機(jī)會：
(1)在高等教育中開設(shè)與“稅務(wù)會計”相關(guān)的課程，培養(yǎng)具有較深會計理論、稅收理論及法律理論功底的專業(yè)人才。
(2)稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)給企業(yè)稅務(wù)會計常年提供咨詢服務(wù)和培訓(xùn)的機(jī)會，以使企業(yè)稅務(wù)會計及時掌握最新的稅收規(guī)定和征管制度。
(3)企業(yè)應(yīng)樹立正確的納稅觀念，選拔符合稅務(wù)機(jī)關(guān)和企業(yè)要求人員擔(dān)任稅務(wù)會計，并為其提供培訓(xùn)、調(diào)研機(jī)會，保證稅務(wù)會計質(zhì)量的不斷提高。
3 組織方面
健全的組織形式是保證企業(yè)稅務(wù)會計工作規(guī)范化、科學(xué)化的必要條件。應(yīng)建立統(tǒng)一的稅收會計核算規(guī)范和設(shè)立注冊稅務(wù)師協(xié)會。定期組織稅務(wù)會計資格考試，保證企業(yè)稅務(wù)會計具有一定水準(zhǔn)的執(zhí)業(yè)素質(zhì)；并對稅務(wù)會計運(yùn)行過程中出現(xiàn)的問題進(jìn)行分析和研究，為完善稅收規(guī)定和企業(yè)決策提供參考。建議財政部和國家稅務(wù)總局在稅收法律法規(guī)的制定過程中，應(yīng)盡量保持稅收會計核算方法的相對穩(wěn)定。在此基礎(chǔ)上，將各稅種所涉及的稅收會計核算方法，統(tǒng)一匯編成權(quán)威和規(guī)范的文本，作為會計教學(xué)與培訓(xùn)的必備教材或操作指導(dǎo)用書，并及時補(bǔ)充和完善。另外，還應(yīng)制定約束企業(yè)稅務(wù)會計行為的條例或規(guī)定，以減少企業(yè)稅務(wù)會計不合法行為的發(fā)生。
一、權(quán)責(zé)發(fā)生制應(yīng)用的必然性
第一，因?yàn)樯鐣髁x市場經(jīng)濟(jì)的不斷深化發(fā)展，政府已經(jīng)不是唯一的財政活動參與者，而且政府參加活動的手段也從直接的干預(yù)變成了在宏觀方面實(shí)現(xiàn)調(diào)控職能。從政府在市場中地位的轉(zhuǎn)變就可以看出來，各項(xiàng)行為活動都是有必要按照市場經(jīng)濟(jì)的一般性操作原則展開。要實(shí)現(xiàn)政府各項(xiàng)經(jīng)營決策到做到合理化、透明化的要求，就要為其資金的流動信息提供有利的支持和保障，但是很顯然，這樣的要求如果依然實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制是很難做到的，這也是事業(yè)單位會計核算要應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制的最直接的原因。第二，當(dāng)前我國的市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的實(shí)際情況是國家政府為了能夠在某一個時期里面拉動內(nèi)需、刺激增長而采取的一種國債發(fā)行方式的投資。在這樣的環(huán)境之下，我們不得不面對一個問題，實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制的事業(yè)單位該如何能夠?qū)⑦@種發(fā)行在外的國債產(chǎn)生出來的本期利息計入事業(yè)單位的各個會計期間的賬面價值當(dāng)中？這種賬面價值缺失會使事業(yè)單位對政府資產(chǎn)還有負(fù)債的管理情況反應(yīng)失真，因此事業(yè)單位也存在一定的財務(wù)風(fēng)險。如果應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制，那么這樣的損失完全是能夠避免的。第三，經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展迅速，在這樣的新形勢下事業(yè)單位的業(yè)務(wù)收支還有結(jié)余情況的反應(yīng)都要求會計核算應(yīng)該應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制來進(jìn)行作業(yè)。對于事業(yè)單位以展開業(yè)務(wù)活動為目的所依法取得的部分非償還性資金來說，無論該款項(xiàng)是否收到都應(yīng)該當(dāng)做是事業(yè)單位在本會計期間發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)成果而被計算到相應(yīng)的賬戶當(dāng)中。但如果是用收付實(shí)現(xiàn)制來作為會計核算的基礎(chǔ)，這款項(xiàng)就要到實(shí)際收取的當(dāng)期才能夠算入賬面價值，這樣的話就存在一種本期業(yè)務(wù)歸屬到下一期的問題。這樣的長期累積到最后必然會讓事業(yè)單位在期末所提供的會計報表變得無法真實(shí)、可靠的反映出事業(yè)單位在本會計期間的收支與結(jié)余問題，事業(yè)單位最后也要承受本身面臨潛在的財務(wù)風(fēng)險。
二、權(quán)責(zé)發(fā)生制在事業(yè)單位會計核算的應(yīng)用
（一）收入核算收付實(shí)現(xiàn)制這是我國事業(yè)單位根據(jù)相關(guān)財政部門所審批的預(yù)算規(guī)劃還有對于事業(yè)單位收入的相關(guān)規(guī)定，依據(jù)“收支兩條線”的原則所確定下來的。事業(yè)單位的財政是有分為不同的分類以方便管理的，如“財政補(bǔ)助收入”“事業(yè)收入”這些各有不同作用的項(xiàng)目，而分類的原因是財政部門安排的預(yù)算之內(nèi)的資金還有單位組織或者是財政專戶所匯集的預(yù)算外資金，在進(jìn)行當(dāng)年年度的單位執(zhí)行預(yù)算的時候，根據(jù)上述單位所實(shí)際撥入的金額數(shù)量來進(jìn)行確認(rèn)和統(tǒng)計，如果沒有一個科學(xué)系統(tǒng)的分類，那么這項(xiàng)工作的難度就會增大很多。當(dāng)年年度末，單位就要核對這個年度已經(jīng)撥款出去的預(yù)算金額跟財政部門所統(tǒng)計的會計數(shù)目進(jìn)行，對于財政部門應(yīng)該撥款但是卻沒有動的資金，如果已經(jīng)確定是給單位使用，權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則就能夠使用，單位要按照這原則來核算那年度的收入。在下一年度收到財政部門對于上一年度應(yīng)撥未撥的款項(xiàng)時，就減少想財政部門的應(yīng)收款項(xiàng)。
（二）支出核算如果說是從另一個方面出發(fā)考慮也就是加強(qiáng)對事業(yè)單位賬款支出的管理監(jiān)督，目前能夠采取的最好方法依然是用收付實(shí)現(xiàn)制，在日常支出上面實(shí)現(xiàn)控制即在經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)發(fā)生的時候，對其中的支出事項(xiàng)用收付實(shí)現(xiàn)制核算，這樣必然可以收到良好的效果。而在單位借入的款項(xiàng)引發(fā)的利息問題，就要靈活地用權(quán)責(zé)發(fā)生制來處理，在借入的時候確定利率還有借款期限，方便以后準(zhǔn)時的提前利息。
（三）對外投資的處理事業(yè)單位對外投資的項(xiàng)目是很復(fù)雜的，但如果從分類來看，就只是有債權(quán)性投資與股權(quán)性投資這兩個類別而已，使用權(quán)責(zé)發(fā)生制來對兩類的資金利益回收進(jìn)行處理，先對投資項(xiàng)目的成本還有利益做估算，不需要對該投資的利益收回作一次性的處理。如債券的利息一般按月份來進(jìn)行收益的，但是企業(yè)會計要根據(jù)本身的制度再結(jié)合成本法內(nèi)容對利息的盈虧做估算，確認(rèn)利息收入的時候應(yīng)當(dāng)按照下面的方法：借、其他應(yīng)收款———應(yīng)收利息，貸、其他收入———利息。
（四）會計信息披露第一，制定“收入支出表”，對其中的數(shù)據(jù)填寫要按照權(quán)責(zé)發(fā)生制會計核算作為基礎(chǔ)，為了能夠反映一定會計期間的收入實(shí)現(xiàn)、投入消耗和單位經(jīng)濟(jì)活動等效果。第二，在賬目項(xiàng)目當(dāng)中增設(shè)“事業(yè)單位現(xiàn)金流量表”，對事業(yè)單位一定時期的現(xiàn)金流入流出信息進(jìn)行統(tǒng)計，評價單位一定時期的收益質(zhì)量還有財務(wù)彈性，以及對單位未來的現(xiàn)金流量進(jìn)行預(yù)測。隨著國家經(jīng)濟(jì)建設(shè)的不斷深入變化，財政預(yù)算制度也跟著不斷的發(fā)生改革，事業(yè)單位的發(fā)展也是水漲船高，到了一個新的地位，種種的變化導(dǎo)致了業(yè)務(wù)的收支活動開始變得多元化、復(fù)雜化，財務(wù)風(fēng)險更是變得令人防不勝防。
在這樣的大環(huán)境之下，事業(yè)單位的會計核算制度發(fā)生改革是必然的事情，實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制會計能夠全面的體現(xiàn)事業(yè)單位的資產(chǎn)情況還有財務(wù)運(yùn)行狀況，消除隱性負(fù)債的威脅，強(qiáng)化事業(yè)單位的風(fēng)險意識和責(zé)任意識，提高事業(yè)單位的財務(wù)管理效率。
作者：趙一心單位：延吉市河道綜合管理處
關(guān)鍵詞：項(xiàng)目成本核算；問題及分析；規(guī)范化；要求
從工程成本管理的角度看，施工企業(yè)的工程成本一般可以分為工程預(yù)算成本、工程計劃成本和工程實(shí)際成本。本文所分析和討論的是成本核算環(huán)節(jié)，所指的成本概念是實(shí)際成本。所謂工程實(shí)際成本是指施工企業(yè)為了完成特定的建筑安裝工程任務(wù)，按照確定的工程成本核算對象和成本項(xiàng)目歸集的對象化了的費(fèi)用。
工程成本核算在項(xiàng)目成本管理過程中處于極其重要的位置，同時也是搞好項(xiàng)目系統(tǒng)管理的前提。正確及時地核算項(xiàng)目施工過程中發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用，計算施工項(xiàng)目的實(shí)際成本，這是項(xiàng)目成本核算的主體和中心任務(wù)。實(shí)施《建造合同》后，項(xiàng)目工程成本核算的準(zhǔn)確性程度，直接影響到合同收入的確認(rèn)，所以顯的更加重要。
以下從理論及實(shí)踐等方面對施工企業(yè)工程成本核算的相關(guān)問題進(jìn)行分析探討。
一、需要關(guān)注的幾個理論問題
工程成本核算的主體。工程成本核算主體的確定必須結(jié)合施工企業(yè)的組織架構(gòu)和管理體制加以考慮，一般情況下施工企業(yè)的會計核算多采用分級核算，例如公司總部、分公司、項(xiàng)目部、施工隊(duì)（班組）等4級，也有的跨越分公司一級采用3級核算。公司總部是獨(dú)立法人，直接面向投資者、債權(quán)人以及社會公眾，主要以資產(chǎn)和權(quán)益核算為目標(biāo)，因而公司總部不是建造合同下項(xiàng)目工程成本的核算主體。分公司不是獨(dú)立的法人，沒有獨(dú)立的資金來源和收益留存權(quán)，雖作為一個獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)實(shí)體，但更多的還是傾向于行使管理職能，并不直接進(jìn)行工程成本的核算，因此也不是工程成本核算的主體。施工隊(duì)（班組）只是按項(xiàng)目部下達(dá)的生產(chǎn)任務(wù)進(jìn)行現(xiàn)場施工生產(chǎn)，現(xiàn)場的成本核算也僅限于直接人工、直接材料、機(jī)械費(fèi)用等，不可能掌握整個項(xiàng)目的盈虧資料，因而也不構(gòu)成工程成本核算主體。項(xiàng)目經(jīng)理部是建筑施工企業(yè)特殊的組織形式，主要任務(wù)是組織指導(dǎo)現(xiàn)場施工，依合同條款向發(fā)包方進(jìn)行價款結(jié)算，收取工程款，及時向施工隊(duì)撥付備料款，進(jìn)度款，以保證施工正常進(jìn)展，項(xiàng)目經(jīng)理部是整個項(xiàng)目直接的負(fù)責(zé)單位，能夠全面掌握項(xiàng)目直接和間接成本費(fèi)用的發(fā)生情況，以及進(jìn)行綜合的項(xiàng)目收支分析。因而，項(xiàng)目經(jīng)理部是建造合同下工程成本核算的主體。
工程成本核算的對象（客體）。工程成本核算對象是指在成本核算時所選擇的施工費(fèi)用的歸集目標(biāo)，即施工費(fèi)用的受益對象。成本核算對象的選擇應(yīng)以有利于成本管理為原則，同時要符合成本效益原則，成本核算對象劃分的過粗或過細(xì)都是不妥當(dāng)?shù)摹＝ㄔ旌贤瑴?zhǔn)則中明確提出，企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)按照單項(xiàng)建造合同進(jìn)行會計處理，這種確定成本核算對象的方法，強(qiáng)調(diào)的是每項(xiàng)資產(chǎn)建造計劃的獨(dú)立性，以及每項(xiàng)資產(chǎn)收入和成本的可辨認(rèn)性。具體來由以下幾種情形：
1、 以單獨(dú)訂立合同的獨(dú)立工程作為成本核算對象。
2、 多個單位共同完成一個工程時，各單位應(yīng)當(dāng)以各自完成的部分作為成本核算對象。
3、 一個合同包含多項(xiàng)資產(chǎn)的建造，并且每項(xiàng)資產(chǎn)都可以單獨(dú)辨認(rèn)，單獨(dú)進(jìn)行談判，成本及收入可以清晰辨認(rèn)，企業(yè)可以把每項(xiàng)資產(chǎn)作為成本核算對象。
4、 不同的項(xiàng)目，由同一單位施工，施工地點(diǎn)相同，項(xiàng)目結(jié)構(gòu)相同或類似，開工、竣工時間接近，在不影響成本管理的前提下，也可以把這些項(xiàng)目合并為一個對象進(jìn)行核算。
成本核算對象確定后，在一定的期限內(nèi)不能隨意變更，并及時通知企業(yè)內(nèi)部相關(guān)部門，以統(tǒng)一成本核算口徑。所有的原始記錄都必須按照規(guī)定的成本核算對象填寫清楚，以便于歸集和分配成本費(fèi)用。
成本計算期間。建造合同規(guī)定工程成本的計算期間為資產(chǎn)負(fù)債表日，即通常情況下，項(xiàng)目成本（費(fèi)用）應(yīng)按月歸集、分配、計算，但對于一些工期很短、金額較小以及一些零星工程，可根據(jù)施工周期進(jìn)行，跨年度的項(xiàng)目年底仍需要計算成本。
成本核算的一般性原則。一般來說，實(shí)際成本原則、權(quán)責(zé)發(fā)生制、配比原則是企業(yè)日常成本核算應(yīng)遵循的一些基本原則。實(shí)際成本原則要求企業(yè)不能以計劃成本、定額成本、預(yù)計成等進(jìn)行計算，必須以實(shí)際發(fā)生的成本費(fèi)用為基礎(chǔ)；權(quán)責(zé)發(fā)生制原則主要是相對于收付實(shí)現(xiàn)制而言的，該原則也是一般會計核算應(yīng)遵循的基本原則，成本核算亦是如此；配比原則要求企業(yè)成本核算時做到與收入配比、與核算對象的配比、與核算期間的配比等，在對間接費(fèi)用進(jìn)行分配是，亦應(yīng)選擇適當(dāng)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分配，以符合配比性原則。
【關(guān)鍵詞】人力資源 會計 應(yīng)用
一、人力資源會計的基本概念
(一)人力資源會計的定義
經(jīng)濟(jì)學(xué)上通常把為創(chuàng)造物質(zhì)財富而投入生產(chǎn)過程中的一切要素稱為資源。現(xiàn)代社會,在勞動者身上體現(xiàn)的“人力”始終是社會財富創(chuàng)造過程中一項(xiàng)重要資源。人力資源是指投入和即將投入社會財富創(chuàng)造過程中的人力。人力資源會計是人力資源學(xué)與會計學(xué)相互滲透形成的新型會計理論,是對組織的人力資源成本與價值進(jìn)行確認(rèn)、計量與報告的一種會計程序和方法。
(二)人力資源會計的分類
人力資源會計有廣義與狹義之分,廣義的人力資源會計是指社會人力資源會計,它是從社會角度對人力資源所進(jìn)行的確認(rèn)、計量、報告和管理,屬于社會會計范疇,也稱作人才資本會計。狹義的人力資源會計是指企業(yè)人力資源會計,通常所說的人力資源會計,是指企業(yè)人力資源會計。企業(yè)人力資源會計既包含用于計量人力上的投資及其重置成本的會計――人力資源成本會計,也包含用于計量人對于一個企業(yè)的經(jīng)濟(jì)價值的會計――人力資源價值會計。
(三)建立人力資源會計的必要性
人力資源會計是20世紀(jì)60年代產(chǎn)生于美國的一個會計學(xué)分支,在我國企業(yè)中的應(yīng)用正處于起步探索階段,尚未形成一整套完整的體系。隨著高科技在經(jīng)濟(jì)中的廣泛應(yīng)用,企業(yè)的競爭就是人才的競爭,人力資源的開發(fā)、利用和管理越來越依賴人力資源會計的發(fā)展。人力資源會計是科學(xué)技術(shù)進(jìn)步和生產(chǎn)力發(fā)展的需要,是政府機(jī)構(gòu)進(jìn)行宏觀人力資源管理的需要,也是資本流動的需要,同時,企業(yè)所有者和投資者離不開人力資源會計。
二、人力資源會計的核算
(一)人力資源會計的確認(rèn)
我國傳統(tǒng)會計核算體系將人力投資支出費(fèi)用化,在人力資源投資迅猛增加、人力資源支出比重日益加大的今天,費(fèi)用化往往導(dǎo)致低估企業(yè)收益,而在人力資源損耗階段卻又高估收益,這與真實(shí)的情況不符合,必然導(dǎo)致會計信息不真實(shí)。人力資源會計與傳統(tǒng)會計最本質(zhì)的區(qū)別在于人力資源會計將人力資源投資視作資產(chǎn)。這是因?yàn)?首先,人力資源是企業(yè)為了自身的發(fā)展需要,在職工招募和選任過程中獲得人力資源;其次,勞動者在成為企業(yè)員工期間,由于勞動合同的簽訂,企業(yè)取得了對聘用期間職工勞動資源的使用權(quán),所以人力資源是能為企業(yè)擁有和控制的;第三,人力資源是勞動者創(chuàng)造財富的能力,勞動者在生產(chǎn)活動中體現(xiàn)了人力資源的價值,能為企業(yè)創(chuàng)造未來收益;第四,人力資源作為一種經(jīng)濟(jì)資源,企業(yè)在取得、開發(fā)、使用過程中都要支出相應(yīng)的成本,而這種成本的支出是能以貨幣計量的。因此,人力資源可以定義為資產(chǎn)。同時它具有以下特征:(1)不具有實(shí)物形態(tài),企業(yè)員工雖然是實(shí)物形態(tài),但人力資產(chǎn)是指員工的服務(wù)潛力,這種潛力是沒有實(shí)物形態(tài)的。(2)為企業(yè)使用而非出售的資產(chǎn)。(3)可以在一個以上的會計期間為企業(yè)提供經(jīng)濟(jì)效益,人力資產(chǎn)的受益期通常是一個會計期間以上,服務(wù)期低于一個會計期間的員工的工資等支出一般直接計入當(dāng)期損益,而不予資本化。(4)在創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益方面存在較大不確定性。
(二)人力資源會計的計量
人力資產(chǎn)具有無形資產(chǎn)的特征。同時,企業(yè)中的人力資產(chǎn)的流動性是不確定的,有的終生服務(wù)于企業(yè),有的經(jīng)常變換單位。也就是說在總體上人力資產(chǎn)既有流動資產(chǎn)的性質(zhì)又有非流動資產(chǎn)的特征。由于人力資源價值的不確定性,使得人力資源價值的計量成為人力資源會計的一大難題。經(jīng)過多年發(fā)展,人力資源會計形成了以下兩大分支――人力資源成本會計和人力資源價值會計。
1、人力資源成本會計。這里的成本主要包括以下三個部分:(1)取得人力資源支出。(2)維護(hù)人力資源支出。(3)開發(fā)人力資源支出。
實(shí)務(wù)中依據(jù)計價標(biāo)準(zhǔn)的不同,又可分為三類:(1)歷史成本法。(2)重置成本法。(3)機(jī)會成本法。
2、人力資源價值會計。是以人力資產(chǎn)為企業(yè)帶來的預(yù)期總價值為基礎(chǔ)計量人力資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)價值法,主要有4種簡單的計量方法:(1)未來工資報酬折現(xiàn)法。(2)調(diào)整的未來工資報酬折現(xiàn)法。(3)未來收益折現(xiàn)法。(4)非購入商譽(yù)法。
由于人力資源的特殊性,無論是成本法還是價值法都無法準(zhǔn)確、可靠地反映人力資源的價值。隨著知識經(jīng)濟(jì)的來臨,在企業(yè)組織中,人力資源的價值比重越來越重要,使得一度沉寂的人力資源價值計量問題再度呈現(xiàn)。但是,目前人力資源價值的計量因?yàn)楦鞣N原因仍然困難重重。
(三)人力資源會計的記錄
傳統(tǒng)會計核算體系不問支出的性質(zhì),將人力資源支出一律計入當(dāng)期損益。現(xiàn)階段,一般情況下對人力資源的資本化應(yīng)采用人力資源成本會計的方法比較合適。這是因?yàn)?一方面,市場經(jīng)濟(jì)條件下,遵循等價交換的原則,所以通過公平市場競爭所形成的人力資源的價格能最大程度地貼近反映人力資源的價值,所以將實(shí)際支出成本化的方法不會造成人力資產(chǎn)的賬面價值與其實(shí)際價值的嚴(yán)重背離;另一方面,成本法數(shù)據(jù)的獲取較為方便,也較為客觀,能防止經(jīng)營人員利用處理方法的主觀性篡改數(shù)據(jù),粉飾報表。在一些特殊情況下,如無償轉(zhuǎn)入人力資源時,這時若選用成本法,人力資源的實(shí)際支出成本與人力資產(chǎn)的實(shí)際價值差別過大,而采用價值法則更具客觀性、真實(shí)性。人力資源價值會計在財務(wù)評價、企業(yè)經(jīng)營決策中的用途,較之人力資源成本會計也更為廣泛。
1、人力資源會計核算的基本原則
(1)重要性原則
人力資源會計應(yīng)重點(diǎn)核算和提供企業(yè)骨干性人力資源的信息,并將投資在這部分人力資源上的支出作為資本性支出,計入人力資產(chǎn)的成本,并在以后使用過程中分期攤銷;而對一般性職員的相關(guān)支出則直接費(fèi)用化。這樣區(qū)別核算,既能提供更加相關(guān)的會計信息,又可簡化核算,體現(xiàn)重要性原則。
(2)歷史成本原則
即對招聘、培訓(xùn)和開發(fā)人才等一切人力資源方面的支出作為人力資產(chǎn)的成本入賬,其數(shù)據(jù)根據(jù)原始發(fā)生額歸集,客觀可靠。
(3)成本效益原則
在核算時考慮對那些核算成本較高,對決策意義不大的核算項(xiàng)目可不予揭示。
(4)劃分資本性支出與收益性支出原則
將形成人力資產(chǎn)的數(shù)額相對較大的招聘廣告費(fèi)、職工培訓(xùn)費(fèi)、教育經(jīng)費(fèi)、稀有人才離職損失費(fèi)等作為資本性支出,予以資本化;而將發(fā)生額比較均衡的日常工資及福利費(fèi),發(fā)生額較小的招聘費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)等支出直接計入當(dāng)期損益,作為收益性支出。
2、人力資源會計核算的賬戶設(shè)置
人力資源會計核算主要涉及資本化人力資源成本的歸集分配、人力資產(chǎn)價值的確認(rèn)、人力資產(chǎn)成本的攤銷、人力資產(chǎn)價值損失以及費(fèi)用化人力資源支出的處理等幾部分。為此,需要設(shè)置如下基本賬戶:(1)“人力資產(chǎn)”賬戶,反映人力資產(chǎn)的增減變動情況。(2)“人力資產(chǎn)累計攤銷”賬戶。(3)“人力資產(chǎn)取得成本”賬戶和“人力資產(chǎn)開發(fā)成本”賬戶。(4)“人力資本”賬戶,該賬戶用來反映當(dāng)從有關(guān)方面無償調(diào)入職工時,作為“人力資產(chǎn)”的對應(yīng)賬戶,反映投資來源。當(dāng)職工離開企業(yè),應(yīng)將“人力資本”賬戶相應(yīng)的數(shù)額轉(zhuǎn)入“營業(yè)外收入”賬戶。“人力資本”賬戶應(yīng)屬所有者權(quán)益類賬戶,可用“資本公積”賬戶代替。
(四)人力資源會計報告
對于人力資產(chǎn)的報告,我們認(rèn)為應(yīng)當(dāng)分兩部分:對內(nèi)報告與對外報告。
1、對外報告。一方面在資產(chǎn)負(fù)債表中,列示人力資產(chǎn)有關(guān)情況。另一方面,在會計報表附注中,應(yīng)從靜態(tài)和動態(tài)兩方面,定性和定量相結(jié)合,詳細(xì)揭示本企業(yè)人力資源的狀況。從靜態(tài)方面,應(yīng)報告期末人力資產(chǎn)價值占企業(yè)總資產(chǎn)價值的比率,企業(yè)員工的數(shù)量、學(xué)歷構(gòu)成、職稱等情況;從動態(tài)方面,應(yīng)揭示報告期間追加的人力資源投資總額、投資方向、占本期總投資的比重,以及人力資源進(jìn)出等數(shù)據(jù),以反映企業(yè)人力資源信息的全貌。
2、對內(nèi)報告。內(nèi)部報告的內(nèi)容應(yīng)分兩部分,一部分是非貨幣信息,主要是企業(yè)現(xiàn)在的人力資源構(gòu)成、利用情況,重點(diǎn)提示那些高成本引入的重要人才。另一部分是貨幣信息,主要是企業(yè)人力資源的現(xiàn)值,人力資源投入產(chǎn)出比,對于高成本引入的重要人才,應(yīng)對其投資收益率進(jìn)行單獨(dú)計算列示。
三、人力資源會計展望
人力資源會計目前能否在我國實(shí)施,關(guān)鍵取決于4個因素:一是人力資源能否作為企業(yè)的資產(chǎn);二是企業(yè)財富的增長是否以人為本;三是人才交流市場是否健全;四是會計操作手段是否適應(yīng)。
按照現(xiàn)行條件,推行人力資源會計具有廣闊的發(fā)展前景:第一,人力資源能作為企業(yè)的資產(chǎn)已經(jīng)過學(xué)者和專家的充分論證。第二,知識經(jīng)濟(jì)時代,人才智力資源作為生產(chǎn)要素,在現(xiàn)代企業(yè)特別是在高科技企業(yè)中已經(jīng)發(fā)揮著越來越重要的作用,成為企業(yè)創(chuàng)造超常效益和迅速積聚財富的基本源泉。第三,人才市場處在規(guī)范和蓬勃發(fā)展的階段,健全的人才交流市場,可以促使每一個人才都能流向社會急需又適才適位的部門和崗位,最大限度地開發(fā)自己的智慧和潛能,充分發(fā)揮自己的才干。會計上對人力資源成本和價值的確認(rèn)與計量,不僅會變得極為必要,而且會趨向簡捷、方便、客觀。第四,會計操作手段有待提高。為了人力資源會計能在實(shí)務(wù)上得到廣泛應(yīng)用,大力開展計算機(jī)教育,積極培養(yǎng)高素質(zhì)人才,使會計電算化得到廣泛普及。
根據(jù)現(xiàn)實(shí)狀況,人力資源會計應(yīng)當(dāng)選擇一些高科技產(chǎn)業(yè)進(jìn)行試點(diǎn)推行。因?yàn)樵谶@些行業(yè)或單位中,人力資源所占比重大,計算機(jī)利用程度高,人才管理機(jī)制比較健全,人事部門有較為完善的檔案材料。這些都為有效推行人力資源會計提供了方便,并為人力資源成本和價值的計量提供了重要依據(jù)。試點(diǎn)的選擇最好遵循先小后大、先易后難的原則,在總結(jié)試點(diǎn)工作經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上,逐步推廣和普及,從而建立起各行各業(yè)的人力資源會計核算體系。■
參考文獻(xiàn)
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②張文賢:《人力資源會計制度設(shè)計》,立信會計出版社
③毛志忠、劉天明:《中級財務(wù)會計》,中國物資出版社
④魏明海、龔凱頌:《會計理論》,東北財經(jīng)大學(xué)出版社
一、對成本會計的認(rèn)識
成本會計的中心內(nèi)容是成本核算,其主要是指為了求得產(chǎn)品總成本和單位成本而對全部生產(chǎn)費(fèi)用進(jìn)行核算的會計。可以說,成本會計是財務(wù)會計和管理會計的混合物,是計算和提供成本信息的會計方法。
成本會計在企業(yè)管理中發(fā)揮著重要的作用,主要包括幾下幾個方面:一是正確計算產(chǎn)品成本,及時提供成本信息。在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程中,正確可靠的成本數(shù)據(jù)能為企業(yè)及時了解產(chǎn)品成本提供信息,同時,能夠?yàn)楦鞣N財務(wù)報表的編制、產(chǎn)品銷售價格的制定以及企業(yè)成本決策的制定提供重要的參考資料。二是優(yōu)化成本決策,降低成本。成本會計能夠提品生產(chǎn)的各項(xiàng)成本明細(xì),在日常工作中,企業(yè)可以根據(jù)成本會計提供的成本信息,通過提高技術(shù)方法、提高工作效率、提高設(shè)備性能等方法,降低產(chǎn)品的生產(chǎn)成本。三是提高企業(yè)運(yùn)營效率。企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益的高低已成為決定企業(yè)生存和發(fā)展的關(guān)鍵,成本會計能從成本控制方面,提高企業(yè)的運(yùn)用效率,從而有利于企業(yè)整體效益的提高。
二、西方成本會計基本理論與方法
1.西方最新成本會計理論和方法介紹
(1)作業(yè)成本會計
美國會計學(xué)家魯賓·庫伯和羅伯特·卡普蘭于1984年首先提出了作業(yè)成本會計。作業(yè)成本會計是一種以作業(yè)為基礎(chǔ)的成本計算制度,近年來廣泛運(yùn)用于西方制造業(yè)中。作業(yè)成本會計的在間接費(fèi)用的分配時,通常分為兩個步驟:首先,根據(jù)成本動因匯總同類成本,并根據(jù)產(chǎn)品或服務(wù)總量計算出這類成本的分配率;其次,根據(jù)每一類產(chǎn)品或服務(wù)所消耗的成本動因分配成本。可以看出,與傳統(tǒng)成本會計相比,作業(yè)成本會計的最大區(qū)別在于它是以作業(yè)為中心來進(jìn)行成本歸集與分配的。隨著作業(yè)成本會計的運(yùn)用,人們發(fā)現(xiàn)作業(yè)成本會計能為產(chǎn)品成本驅(qū)動的因素分析以及成本的控制提供良好的基礎(chǔ),于是利用作業(yè)成本會計進(jìn)行生產(chǎn)管理、預(yù)算管理等方法逐漸涌現(xiàn)。
(2)質(zhì)量成本會計
隨著全面質(zhì)量管理的產(chǎn)生和發(fā)展,會計界逐漸出現(xiàn)了質(zhì)量成本會計。當(dāng)今社會的管理思想主要是“客戶導(dǎo)向”的思想,企業(yè)要提高自身的競爭優(yōu)勢,就必須推行“全面質(zhì)量管理”,切實(shí)滿足客戶的需求。與財務(wù)指標(biāo)相比,“質(zhì)量”能夠更好地貼近客戶的需求,質(zhì)量是考察一個企業(yè)是否做到了客戶滿意的重要指標(biāo)。質(zhì)量成本的概念最初是在1956年由美國的菲根鮑莫提出來的,它是指企業(yè)實(shí)施全面質(zhì)量管理、為保證產(chǎn)品質(zhì)量而發(fā)生的費(fèi)用,以及產(chǎn)品未達(dá)到既定質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的損失。質(zhì)量成本會計一般被視為一種戰(zhàn)略性的成本管理會計,其具有管理會計的一般性特征,且在當(dāng)今社會的運(yùn)用越來越廣泛。
(3)戰(zhàn)略成本會計
隨著經(jīng)濟(jì)全球化及市場競爭的日益加劇,戰(zhàn)略已成為企業(yè)生存和發(fā)展的關(guān)鍵,基于這樣的背景,戰(zhàn)略成本會計的概念于1988年被美國會計教授巴萊特和羅賓斯提出,但是在隨后的一段時間,戰(zhàn)略成本會計并沒有得到重視,直至1993年以后,戰(zhàn)略成本會計的理論和方法才被人們逐步重視和運(yùn)用。戰(zhàn)略成本管理是指企業(yè)從戰(zhàn)略角度運(yùn)用成本管理的方法,其目的是提高企業(yè)的市場競爭力,并改善企業(yè)的戰(zhàn)略地位。戰(zhàn)略成本會計可以為企業(yè)管理者提供有關(guān)企業(yè)戰(zhàn)略管理方面的成本會計信息,這在一定程度上克服了傳統(tǒng)成本會計的局限性。換句話說,戰(zhàn)略成本會計可以從企業(yè)戰(zhàn)略的角度審視企業(yè)資源配置、組織架構(gòu)等方面的問題,并結(jié)合企業(yè)外部環(huán)境、競爭對手的情況等信息,提供財務(wù)和非財務(wù)的成本信息。
2.西方成本會計理論和方法的總體評價
雖然近20年來有關(guān)成本會計的研究不斷發(fā)展和完善,且很多成本會計的新方法不斷涌現(xiàn),但是有關(guān)成本會計理論的研究仍然沒有跳出傳統(tǒng)會計范式的束縛,至今尚未形成系統(tǒng)的成本會計理論。
目前西方有關(guān)成本會計和管理會計的研究主要分為兩大學(xué)派,一種是傳統(tǒng)管理會計學(xué)派,另一種是創(chuàng)新管理會計學(xué)派。其中,傳統(tǒng)管理會計學(xué)派沒有突破傳統(tǒng)會計理論的有關(guān)束縛,其思想過于守舊,且研究方法和技術(shù)也遠(yuǎn)落后于現(xiàn)實(shí)企業(yè)管理的需要;而創(chuàng)新管理會計學(xué)派雖然引進(jìn)了大量的先進(jìn)方法和相關(guān)學(xué)科的成果,但是引進(jìn)都只是停留在簡單的介紹上,并沒有深入地分析和整合,缺乏系統(tǒng)的會計理論體系,并且該學(xué)派有些新的成果與傳統(tǒng)會計規(guī)范具有相抵觸的地方,也無法得到相應(yīng)的解釋和理論支持。
三、我國成本會計理論
1.我國成本會計理論的產(chǎn)生
自從1993年我國實(shí)施新會計制度以來,成本會計便從其他的學(xué)科中分離出來,成為一個相對獨(dú)立的分支學(xué)科。成本會計同時具有財務(wù)會計和管理會計的特點(diǎn),它能同時滿足不同信息使用者的需求。一方面,成本會計的核算體系與財務(wù)會計存在緊密聯(lián)系,實(shí)務(wù)中,與財務(wù)會計一樣,企業(yè)在運(yùn)用成本會計進(jìn)行核算時也必須遵守會計準(zhǔn)則的相關(guān)原則,且成本會計的期末報告也是主要服務(wù)于債權(quán)人、投資者、政府等外部信息使用者,這一點(diǎn)也與企業(yè)財務(wù)會計報告存在類似之處。另一方面,企業(yè)在運(yùn)用成本會計進(jìn)行內(nèi)部管理時,其運(yùn)用要求與管理會計的相關(guān)要求類似。對于管理會計,企業(yè)會計核算的結(jié)果主要運(yùn)用于企業(yè)內(nèi)部,這類會計核算的目的是滿足企業(yè)內(nèi)部管理者以及內(nèi)部大股東的需要,其主要目的是服務(wù)企業(yè)的管理,因此,這類會計核算是不需要遵守企業(yè)會計準(zhǔn)則的,成本會計在一定程度上也與管理會計類似,運(yùn)用企業(yè)內(nèi)部的核算方法,以使核算信息服務(wù)于企業(yè)的內(nèi)部管理。因此,企業(yè)在運(yùn)用成本會計時,應(yīng)當(dāng)根據(jù)不同的使用目的,采用不同的方法和原則。
2.我國成本會計理論框架構(gòu)建
成本會計作為會計學(xué)中一門實(shí)踐性強(qiáng)、相對獨(dú)立的分支學(xué)科,其實(shí)踐過程中應(yīng)當(dāng)需要清晰完善的理論結(jié)構(gòu)框架作為指導(dǎo)。
構(gòu)建成本會計理論結(jié)構(gòu)框架,首先應(yīng)當(dāng)明確成本會計的目標(biāo)。成本會計的目標(biāo)是建立和完善成本會計理論體系的基石,同時,成本會計的目標(biāo)能在一定程度上也決定著成本會計學(xué)科的發(fā)展,可見,成本會計目標(biāo)的確立是建立成本會計理論結(jié)構(gòu)框架的首要問題。一般來說,成本會計的目標(biāo)分為基本目標(biāo)和具體目標(biāo)兩個層次。其中,成本會計的基本目標(biāo)是提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益以及企業(yè)的整體管理水平。成本會計的產(chǎn)生和發(fā)展是基于對成本和費(fèi)用的反映和監(jiān)督,其最終的目標(biāo)是使得企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的提高。而成本會計的具體目標(biāo)則是根據(jù)企業(yè)外部信息使用者的不同,為不同的外部信息使用者提供成本信息。
其次,確立會計成本理論的基本原則。在構(gòu)建成本會計理論結(jié)構(gòu)框架時,堅(jiān)持一定的原則,能夠更加有效地發(fā)揮成本會計的作用,同時也能更加有效地指導(dǎo)企業(yè)會計實(shí)務(wù)。一方面,在成本會計核算過程中,企業(yè)應(yīng)當(dāng)遵循與財務(wù)會計核算相同的原則,包括真實(shí)性、及時性、實(shí)質(zhì)重于形式、謹(jǐn)慎性等會計原則,這些原則的含義和解釋與財務(wù)會計上相同。另一方面,在成本會計核算的過程中,還應(yīng)當(dāng)遵守合理性、合法性以及受益性等原則。其中,合理性原則是指假設(shè)企業(yè)在進(jìn)行各項(xiàng)費(fèi)用的分配時,各種間接費(fèi)用的分配是合理的;合法性是指各項(xiàng)成本的核算符合有關(guān)的法律法規(guī)以及相關(guān)制度的規(guī)定,例如,企業(yè)在劃分產(chǎn)品成本和非產(chǎn)品成本的界線時,應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格遵守成本開支范圍的有關(guān)規(guī)定;受益性原則是指在對成本費(fèi)用進(jìn)行分配時,應(yīng)當(dāng)按照成本驅(qū)動原理,根據(jù)分配對象的受益比例進(jìn)行配比,合理分配各項(xiàng)成本費(fèi)用。
關(guān)鍵詞：行政事業(yè)單位；會計制度改革；問題；對策
在當(dāng)前形勢下，行政事業(yè)單位唯有不斷創(chuàng)新管理才能緊跟社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展步伐，會計制度改革直接關(guān)乎其監(jiān)督與協(xié)調(diào)職能發(fā)揮的程度。會計制度體系煩瑣，全面深化改革難度較大，還需加強(qiáng)改革問題分析與整改。
一、行政事業(yè)單位會計制度改革的意義
行政事業(yè)單位既要履行政事業(yè)單位提供社會服務(wù)等各項(xiàng)義務(wù)，更要實(shí)踐行政事業(yè)單位的行政管理職能，為充分發(fā)揮其公共服務(wù)作用，需不斷強(qiáng)化內(nèi)部改革。但單位會計制度在改革過程中，收付制度、會計報表等方面的問題逐漸顯現(xiàn)，對單位發(fā)展形成不同程度的阻礙，若處理不到位，直接增加單位損失，對此會計制度改革意義重大。
二、行政事業(yè)單位會計制度改革中存在的問題
1.會計核算基礎(chǔ)不能反映真實(shí)情況
收付實(shí)現(xiàn)制仍是主要會計制度核算基礎(chǔ)，在反映會計信息真實(shí)度方面并不合理，常導(dǎo)致信息失真。基于單位收入、支出核算角度分析，各個核算時間段里的上下期收入與支出，實(shí)際核算會將歸為本期收入、本期支出，核算后的會計信息并不能充分說明實(shí)際資金流動情況，與此同時導(dǎo)致同期收支配比失衡。基于單位投資角度分析，單位較長周期投資比重大，資本性支出，圍繞收付實(shí)現(xiàn)制核算基礎(chǔ)，核算資本性支出，常與一般性支出一起核算，兩者混淆會被監(jiān)管部門認(rèn)為單位國資不規(guī)范、不透明操作。
2.會計目標(biāo)模糊
會計核算結(jié)果可為會計信息使用者提供判斷依據(jù)，為滿足上級監(jiān)督管理單位等信息利用者，對財務(wù)信息的高標(biāo)準(zhǔn)利用，行政事業(yè)單位首要是明確會計目標(biāo)以及各項(xiàng)會計信息規(guī)定，實(shí)現(xiàn)規(guī)范會計核算，確保會計信息利用價值。但實(shí)際上，行政事業(yè)單位會計目標(biāo)并不明確，各項(xiàng)信息規(guī)定籠統(tǒng)，對信息利用者界定范疇狹窄，在會計報告中體現(xiàn)的會計信息失真且少量，并不能切實(shí)反映單位財務(wù)運(yùn)作真實(shí)狀況。另外會計目標(biāo)模糊，當(dāng)單位財務(wù)出現(xiàn)問題時，未在第一時間進(jìn)行責(zé)任劃分，不利于監(jiān)督部門審核、監(jiān)管等工作的有序開展。
3.會計報告與科目設(shè)置不合理
行政事業(yè)單位在設(shè)置會計科目時，內(nèi)容不完全符合本單位的發(fā)展實(shí)際情況。鑒于行政事業(yè)單位種類繁多，存在預(yù)算管理差異化，各單位科目多樣化，導(dǎo)致科目設(shè)置不規(guī)范。會計科目設(shè)置混亂現(xiàn)象普遍，導(dǎo)致會計信息失真。與各行政事業(yè)單位未完全按照現(xiàn)金流、業(yè)務(wù)特征及科目情況科學(xué)設(shè)置會計科目有關(guān)。在會計報告方面，單位財務(wù)管理報告形式化現(xiàn)象普遍。為實(shí)現(xiàn)社會經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展，要求行政事業(yè)單位以會計報告的形式將財務(wù)管理情況公之于眾，實(shí)現(xiàn)透明化、規(guī)范化財務(wù)操作，會計報告也直接體現(xiàn)單位自身的財務(wù)管理水平、重視程度等。但實(shí)際上，行政事業(yè)單位會計報告問題重重并不嚴(yán)謹(jǐn)，在會計報告內(nèi)僅體現(xiàn)了收入信息，對其他會計項(xiàng)目未準(zhǔn)確表示，如負(fù)債、支出等現(xiàn)金流量情況，導(dǎo)致單位財務(wù)情況含糊，不利于行政事業(yè)單位會計制度改革。不難看出當(dāng)前行政事業(yè)單位財務(wù)報告體系的弊端，主要在于報告目標(biāo)偏向于調(diào)控服務(wù)、經(jīng)濟(jì)宏觀管理；而人力資源價值、預(yù)測信息等信息缺乏；財務(wù)報告體系中歷史信息比例大，單位的發(fā)展前景等信息排除；報告體系滯后性嚴(yán)重，主要是圍繞會計分期假設(shè)制定的報表，與未來財務(wù)信息關(guān)聯(lián)性不大。
4.會計人員專業(yè)素養(yǎng)問題
首先行政事業(yè)單位在選拔會計人員時，招聘門檻低，部分工作人員非會計專業(yè)畢業(yè)，完成會計業(yè)務(wù)吃力，未能很好地勝任此類工作。其次行政事業(yè)單位的會計工作者年齡差異大，思想維度多元化，甚至大部分行政事業(yè)單位會計人員不具備會計從業(yè)資格證。同時單位不注重會計工作者的再教育，導(dǎo)致工作人員思想覺悟不高，工作多為形式化。甚至部分會計人員出現(xiàn)嚴(yán)重的業(yè)務(wù)操作失誤，不規(guī)范操作也是對違法違規(guī)行為的縱容。最后行政事業(yè)單位在制度方面不完善，缺乏完善的會計監(jiān)督機(jī)制，部分會計法律規(guī)定不健全，導(dǎo)致會計部門不能有效發(fā)揮監(jiān)督與管理職能。部分行政事業(yè)單位內(nèi)動力不足，重視程度不高，不利于現(xiàn)代會計業(yè)務(wù)開展。
三、解決行政事業(yè)單位會計制度改革問題的對策
1.優(yōu)化會計核算基礎(chǔ)
作為行政事業(yè)單位，必須適應(yīng)形勢深化改革，在問題面前堅(jiān)持走規(guī)范改革路子，一改當(dāng)前會計工作混亂狀態(tài)，切實(shí)夯實(shí)會計核算基礎(chǔ)，優(yōu)化會計核算體系，使其在明確預(yù)算執(zhí)行情況的同時，更能真實(shí)體現(xiàn)單位業(yè)務(wù)活動、財務(wù)質(zhì)量、現(xiàn)金流量等方面的內(nèi)容。確保會計信息在報表中真實(shí)反映，并被信息使用者高效利用，為決策者提供判斷依據(jù)。行政事業(yè)單位優(yōu)化改革會計制度時，必須優(yōu)化收付實(shí)現(xiàn)制。會計核算基礎(chǔ)轉(zhuǎn)變，是一個循序漸進(jìn)的過程，需摸索前進(jìn)。在實(shí)際工作中，除財政撥款專項(xiàng)活動外的業(yè)務(wù)，都可采取權(quán)責(zé)發(fā)生制，根據(jù)實(shí)際情況轉(zhuǎn)變會計核算基礎(chǔ)。為確保改革后的會計核算體系更符合實(shí)際情況，可在試點(diǎn)單位使用權(quán)責(zé)發(fā)生制，再將該種會計核算基礎(chǔ)逐步拓展。基于政府專項(xiàng)采購會計核算工作，需積極完善相關(guān)采購管理標(biāo)準(zhǔn)、制度，優(yōu)化招標(biāo)程序，實(shí)現(xiàn)投標(biāo)單位的透明化、規(guī)范化操作。
2.會計目標(biāo)合理定位
行政事業(yè)單位的會計目標(biāo)，必須緊跟時展步伐，以新形勢經(jīng)濟(jì)變化為基礎(chǔ)明確定位會計目標(biāo)。會計目標(biāo)內(nèi)容應(yīng)考慮到自身核算目標(biāo)的同時，還要包含決策者、會計信息使用者的便利性，對單位發(fā)展全方位需求綜合考量。上級監(jiān)督機(jī)構(gòu)與行政事業(yè)單位間相互聯(lián)系，也是后者的主要會計信息使用者。前者審核后者會計信息的同時，會依法對資金運(yùn)作等方面情況展開全面審查。會計目標(biāo)定位作用較大，不僅是單位運(yùn)營狀況的體現(xiàn)，更是單位財務(wù)管理水平的象征。重新定位目標(biāo)，是協(xié)調(diào)單位利益、確保會計信息質(zhì)量及提升會計監(jiān)督水平的必然。對此行政事業(yè)單位會計制度的改革，要加強(qiáng)重視對會計目標(biāo)的準(zhǔn)確定位，繼而提升財務(wù)管理水平及市場競爭力。
3.完善會計科目與財務(wù)報告體系
隨著行政事業(yè)單位內(nèi)部的不斷改革，會計制度相關(guān)條例也逐漸完善優(yōu)化。在信息化時代，財政部也不斷優(yōu)化《事業(yè)單位會計制度》規(guī)范條例，增加了撥出專款、專款支出、成本費(fèi)用、銷售稅金結(jié)轉(zhuǎn)等幾項(xiàng)規(guī)范，優(yōu)化了會計科目體系。轉(zhuǎn)變會計制度也必須圍繞新《制度》要求規(guī)范改革，不斷優(yōu)化行政事業(yè)單位的會計科目及資產(chǎn)核算內(nèi)容。將以往通過暫付款核算資產(chǎn)內(nèi)容，劃分為應(yīng)收、預(yù)付賬款以及其他應(yīng)收款項(xiàng)，相應(yīng)地將暫存款分為應(yīng)付、長期應(yīng)付款以及其他應(yīng)付款項(xiàng)，并將應(yīng)付政府補(bǔ)貼以及應(yīng)繳稅款等科目歸類到負(fù)債核算內(nèi)容。唯有更新會計科目，才能不斷推動會計制度深入改革。更新財務(wù)報告體系，可以更好地反映財務(wù)報告信息質(zhì)量。財務(wù)報告是單位對外信息交流、信息披露的重要載體，在資源配置、優(yōu)化資本市場等方面意義重大。在解決財務(wù)報告體系報告目標(biāo)偏離實(shí)際、信息披露不完善、滯后性等局限性問題時，必須圍繞貫徹落實(shí)財務(wù)會計改革、表內(nèi)優(yōu)先、滿足需求、有效披露、成本效益等原則。改革的方向在于夯實(shí)財務(wù)報告模式基礎(chǔ)、優(yōu)化三大財務(wù)報表報告內(nèi)容、規(guī)范披露會計信息、更新報告模式等。編制財務(wù)報告時，優(yōu)化財務(wù)分析指標(biāo)，強(qiáng)化分析行政事業(yè)單位實(shí)際發(fā)展中存在的問題，及時修改財務(wù)報告，使其財務(wù)報告體系更加優(yōu)化。財務(wù)報告體系主要由會計報表、會計報表附錄及財務(wù)情況說明書組成，行業(yè)競爭風(fēng)險加劇等因素使財務(wù)報告體系逐漸落后，對此必須積極借助信息技術(shù)，實(shí)時獲取有效信息，借助多媒體直觀地表達(dá)會計信息，為會計信息使用者提供更多的便利。在實(shí)際工作中，還需注重提升表外信息、預(yù)測性信息、分部信息內(nèi)容的豐富性，注重對現(xiàn)金流量表、多種計量屬性對共存財務(wù)報告體系的突出作用，繼而促使會計制度可持續(xù)發(fā)展，實(shí)現(xiàn)行政事業(yè)單位利益最大化。
4.完善規(guī)章制度并優(yōu)化會計人員素養(yǎng)
首先與各個高校合作，專門培養(yǎng)高素質(zhì)會計人才，提高選拔標(biāo)準(zhǔn)，提高入行門檻，并優(yōu)化職員薪資待遇，強(qiáng)化會計人員歸屬感。其次注重對會計人員的培訓(xùn)、再教育工作，定期舉辦會計業(yè)務(wù)交流會，鼓勵財會人員參與、交流與經(jīng)驗(yàn)分享。定期考核財會人員專業(yè)知識，并鼓勵其參與各項(xiàng)活動。作為財會人員，必須具備良好的職業(yè)道德，為給職員樹立良好的三觀，必須注重道德品質(zhì)再教育工作，幫助其樹立廉潔公正、愛崗敬業(yè)工作氛圍。積極采取獎懲機(jī)制，鼓勵工作人員間互相監(jiān)督、舉報，繼而確保財會人員規(guī)范工作，盡可能避免舞弊等不良情況發(fā)生。最后完善各項(xiàng)會計制度法律法規(guī)。鑒于不同單位會計制度的差異性，行政事業(yè)單位在制定各項(xiàng)制度規(guī)范時，必須圍繞單位實(shí)際，充分采取群眾意見，確保各項(xiàng)制度的實(shí)用性、可靠性。提升內(nèi)部控制制度的地位，強(qiáng)化建設(shè)會計制度、內(nèi)控制度等，堅(jiān)持圍繞《會計法》制定各項(xiàng)會計管理機(jī)制，規(guī)范會計核算等業(yè)務(wù)展開。強(qiáng)化各項(xiàng)制度的執(zhí)行力，重點(diǎn)對成本控制等制度實(shí)踐內(nèi)部控制。注重內(nèi)部審計，加強(qiáng)內(nèi)控、外圍監(jiān)督，確保各經(jīng)濟(jì)活動有序、規(guī)范展開。新會計制度在會計科目、財務(wù)報告體系以及會計核算體系等方面都已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了優(yōu)化，為行政事業(yè)單位的發(fā)展起到了積極促進(jìn)作用。但作為財會人員，應(yīng)當(dāng)未雨綢繆，從行政事業(yè)單位發(fā)展、會計問題實(shí)際出發(fā)，不斷反饋會計制度創(chuàng)新意見，為行政事業(yè)單位會計制度改革創(chuàng)造有利條件。
參考文獻(xiàn)
【關(guān)鍵詞】企業(yè) 會計準(zhǔn)則 創(chuàng)新 突破
一、新企業(yè)會計準(zhǔn)則體系概述
1、關(guān)于會計準(zhǔn)則的涵義
會計準(zhǔn)則是會計工作的基本的行為規(guī)范，是一種指導(dǎo)原則，是用于指導(dǎo)會計核算、制定會計制度的原則和思想。對會計準(zhǔn)則的認(rèn)識無論我國的會計界還是國外一些專家學(xué)者都沒有一個定性的定義，存在著不同的認(rèn)識和理解。
（1）在西方國家最早采用會計準(zhǔn)則一詞的，是1940年美國會計學(xué)家佩頓和利特爾所著《公司會計準(zhǔn)則緒論》。在這本書中指出：“會計準(zhǔn)則之本身，非即為會計方法與程序，但為會計方法與程序之指南針耳。”即會計準(zhǔn)則并不是具體的會計方法與程序，而是它的指針。國外會計界關(guān)于準(zhǔn)則的看法大體上可分為兩個方面：廣義上，會計準(zhǔn)則是從會計理論到會計方法和程序的一種指導(dǎo)方針；狹義上，會計準(zhǔn)則是恰當(dāng)?shù)剡M(jìn)行會計工作的規(guī)范，即指導(dǎo)會計實(shí)踐的指南，更具體地說，就是關(guān)于資產(chǎn)負(fù)債及其變量如何確認(rèn)、地量、記錄和揭示的規(guī)范。
（2）我國關(guān)于會計準(zhǔn)則的認(rèn)識也有所不同。楊紀(jì)琬同志認(rèn)為：“我現(xiàn)在所講的會計準(zhǔn)則，一般是指財務(wù)會計準(zhǔn)則，從這個前提出發(fā)，會計準(zhǔn)則的涵義一般定義為：進(jìn)行會計核算工作的規(guī)矩，處理會計業(yè)務(wù)的準(zhǔn)繩”；婁爾行等同志認(rèn)為：“會計準(zhǔn)則是會計實(shí)踐的經(jīng)驗(yàn)總結(jié)，是指導(dǎo)會計工作的規(guī)范”；葛家澍同志認(rèn)為：“企業(yè)財務(wù)會計準(zhǔn)則是企業(yè)會計核算的規(guī)范”。這些會計界的泰斗們一種認(rèn)為會計準(zhǔn)則主要是會計核算方面的規(guī)范，包括對會計核算起到指導(dǎo)作用。另一種看法認(rèn)為會計準(zhǔn)則是指導(dǎo)整個會計工作的規(guī)范，不僅僅是會計核算，還包括管理會計方面，也要建立會計準(zhǔn)則。從國內(nèi)外經(jīng)驗(yàn)來看，“會計準(zhǔn)則”的內(nèi)涵主要包括：第一，會計準(zhǔn)則是反映經(jīng)濟(jì)活動、確認(rèn)產(chǎn)權(quán)關(guān)系、規(guī)范收益分配的會計技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，是生成和提供會計信息的重要依據(jù)；第二，會計準(zhǔn)則是資本市場的一種重要游戲規(guī)則，是實(shí)現(xiàn)社會資源優(yōu)化配置的重要依據(jù)；第三，會計準(zhǔn)則是國家社會規(guī)范乃至強(qiáng)制性規(guī)范的重要組成部分，是政府干預(yù)經(jīng)濟(jì)活動、規(guī)范經(jīng)濟(jì)秩序和從事國際經(jīng)濟(jì)交往等的重要手段。
2、我國企業(yè)會計準(zhǔn)則體系的建立
1992年11月財政頒布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，它對會計核算的基本前提、一般原則、會計要素的確認(rèn)、計量與報告提出了原則要求。1994年2月14日起，財政部會計司正式開始公布具體會計準(zhǔn)則的征求意見稿，先后了6批共30份具體準(zhǔn)則的征求意見稿。于1997年5月22日頒布《關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》開始陸續(xù)出臺了16個正式的具體準(zhǔn)則。2006年2月15日財政部了建立起與我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)并與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則充分協(xié)調(diào)的、涵蓋各類企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、可獨(dú)立實(shí)施的一套完整會計準(zhǔn)則體系。
3、新企業(yè)會計準(zhǔn)則體系的框架結(jié)構(gòu)
我國新企業(yè)會計準(zhǔn)則體系框架由1項(xiàng)基本準(zhǔn)則，38項(xiàng)具體準(zhǔn)則和2項(xiàng)具有輔助作用的工商企業(yè)、金融企業(yè)兩大類會計科目、報表規(guī)定組成的。基本準(zhǔn)則是綱，在整個準(zhǔn)則體系中起統(tǒng)領(lǐng)作用；具體準(zhǔn)則是依據(jù)基本準(zhǔn)則原則要求對有關(guān)業(yè)務(wù)或報告做出的具體規(guī)定；應(yīng)用指南是補(bǔ)充，是對具體準(zhǔn)則的操作指引。基本準(zhǔn)則主要規(guī)范會計目標(biāo)、會計基本假設(shè)、會計信息質(zhì)量要求、會計要素的確認(rèn)和計量原則等。具體會計準(zhǔn)則根據(jù)基本準(zhǔn)則制定，分為一般業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、特殊行業(yè)的特定業(yè)務(wù)準(zhǔn)則和報告準(zhǔn)則三類。會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南，是針對具體準(zhǔn)則中的難點(diǎn)和關(guān)鍵點(diǎn)所作的操作性規(guī)定，包括具體準(zhǔn)則的相關(guān)各項(xiàng)解釋和會計科目、主要賬務(wù)處理等，為企業(yè)執(zhí)行會計準(zhǔn)則提供操作性規(guī)范。
二、新會計準(zhǔn)則體系的特點(diǎn)
1、新準(zhǔn)則體系體現(xiàn)“中國特色”和“借鑒國際”的特點(diǎn)
1992年《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中規(guī)定的會計目標(biāo)，反映當(dāng)時的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，會計目標(biāo)定位為滿足多方面需求。第一，滿足國家宏觀管理的需要；第二，滿足有關(guān)方面對報表使用的需要；第三，滿足企業(yè)內(nèi)部管理的需要。這次把會計目標(biāo)定位于滿足投資者、債權(quán)人、政府等企業(yè)外部、社會公眾對報表的需要，這樣修改與國際會計準(zhǔn)則相吻合。
2、新準(zhǔn)則體系的“中國特色”
盡管對國際會計準(zhǔn)則中的語言表述進(jìn)行改造使其中國化，外國問題中國化，專業(yè)問題通俗化，但因法律環(huán)境限制和經(jīng)濟(jì)環(huán)境制約，我們不照搬國際會計準(zhǔn)則，也存在“中國特色”。第一，關(guān)于資產(chǎn)減值損失。我國現(xiàn)行制度和《國際會計準(zhǔn)則第36號》都允許對已確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失予以轉(zhuǎn)回（國際會計準(zhǔn)則對于商譽(yù)減值損失不允許轉(zhuǎn)回），但是從我國實(shí)際運(yùn)行情況看，該規(guī)定已經(jīng)成為一些企業(yè)操縱利潤的主要手段，不利于提高會計信息質(zhì)量。為此，新準(zhǔn)則針對我國目前所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，規(guī)定對于已經(jīng)確認(rèn)的減值損失不得轉(zhuǎn)回，這與國際準(zhǔn)則形成了實(shí)質(zhì)性差異。第二，政府補(bǔ)助的會計處理。新準(zhǔn)則中規(guī)定，除了有關(guān)法律法規(guī)有明確規(guī)定做權(quán)益處理的，均做收入處理。而國際準(zhǔn)則規(guī)定所有的補(bǔ)貼按收入處理。第三，關(guān)于同一控制下企業(yè)合并。國際準(zhǔn)則不區(qū)分同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并，只有一種情況，即非同一控制下的企業(yè)合并，《企業(yè)合并》準(zhǔn)則規(guī)定了并購的兩種會計處理，一是非控制下企業(yè)合并的會計處理，這部分規(guī)定與國際準(zhǔn)則是一致的；二是同一控制下企業(yè)合并的會計處理，以規(guī)范和滿足我國現(xiàn)階段實(shí)際需要。第四，關(guān)于關(guān)聯(lián)方披露。國際準(zhǔn)則“關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易”準(zhǔn)則中，國家控制企業(yè)一律視為關(guān)聯(lián)企業(yè)，并且進(jìn)行充分披露。我國國有企業(yè)占主導(dǎo)地位，國有企業(yè)是獨(dú)立的法人，它們之間如果無控制關(guān)系不應(yīng)該是關(guān)聯(lián)方，不需要披露大量的信息，這樣看國際準(zhǔn)則不夠完善。
3、新準(zhǔn)則體系的“國際趨同”，趨同是大的方向，是大勢所趨
第一，惡性通貨膨脹。國際準(zhǔn)則中有“惡性通貨膨脹經(jīng)濟(jì)中的財務(wù)報告”項(xiàng)目，在社會主義市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，我國政府具有宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控能力，不會出現(xiàn)惡性通貨膨脹的情況，但中國企業(yè)在境外的子公司報回的惡性通貨膨脹經(jīng)濟(jì)下的財務(wù)報告應(yīng)進(jìn)行調(diào)整，可在合并財務(wù)報表等有關(guān)準(zhǔn)則中做出相應(yīng)的規(guī)定。第二，借款費(fèi)用準(zhǔn)則。對生產(chǎn)周期長的資產(chǎn)，允許其借款費(fèi)用資本化。我們借鑒了國際準(zhǔn)則做了相應(yīng)的調(diào)整。第三，所得稅準(zhǔn)則。對所得稅的核算基本借鑒國際準(zhǔn)則的做法，所得稅費(fèi)用是站在資產(chǎn)負(fù)債表的角度計算，以會計利潤為基礎(chǔ)，企業(yè)發(fā)生的收入或費(fèi)用，是增加了凈資產(chǎn)還是減少了凈資產(chǎn)，比如利潤的本質(zhì)是增加凈資產(chǎn)，虧損的本質(zhì)是減少凈資產(chǎn)，國際會計準(zhǔn)則資產(chǎn)負(fù)債表觀的理念是，最終經(jīng)營結(jié)果――企業(yè)凈資產(chǎn)、企業(yè)資源是否增加。
三、新會計準(zhǔn)則體系的創(chuàng)新與突破
1、體現(xiàn)了理念的創(chuàng)新，體現(xiàn)了面向市場經(jīng)濟(jì)的理念
新準(zhǔn)則在采納了受托責(zé)任觀基礎(chǔ)上，更多的強(qiáng)調(diào)了決策有用觀的理念，如財務(wù)會計報告的目標(biāo)要反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財務(wù)會計報告使用者做出經(jīng)濟(jì)決策。強(qiáng)調(diào)財務(wù)報告為投資者服務(wù)，把為投資者服務(wù)放到了首位，這是觀念上的一個大轉(zhuǎn)變，樹立了市場經(jīng)濟(jì)的觀念。在受托責(zé)任觀下，會計本質(zhì)上不是一個計價的過程，而是收入和成本費(fèi)用的配比過程，資產(chǎn)負(fù)債表淪為成本攤銷表，如在資產(chǎn)負(fù)債表中有大量的待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用，計量屬性主要采用歷史成本。受托責(zé)任觀因注重收益，形成了收入費(fèi)用觀。而決策有用觀是在證券市場日益擴(kuò)大化和規(guī)范化的歷史經(jīng)濟(jì)背景下形成的。證券市場分析師、財務(wù)分析師為了分析公司的投資價值，非常關(guān)注公司未來的現(xiàn)金流量；在資產(chǎn)負(fù)債表中，可以通過資產(chǎn)預(yù)測未來的現(xiàn)金流入，通過負(fù)債預(yù)測未來的現(xiàn)金流出。決策有用觀因注重資產(chǎn)負(fù)債，形成資產(chǎn)負(fù)債觀。
2、體現(xiàn)了重視資產(chǎn)負(fù)債表觀的理念
資產(chǎn)負(fù)債觀和利潤表觀原本是計量企業(yè)收益的兩種不同理論，從二十世紀(jì)70年代后，國際上更重視資產(chǎn)負(fù)債表所提供的信息，逐漸從“收入費(fèi)用觀”轉(zhuǎn)變?yōu)椤百Y產(chǎn)負(fù)債觀”，成為制定準(zhǔn)則的主要依據(jù)。這次新準(zhǔn)則采用了“資產(chǎn)負(fù)債觀”，使會計確認(rèn)、計量的方法發(fā)生了一系列重大變化。因此，應(yīng)深刻認(rèn)識資產(chǎn)負(fù)債觀，才能對新準(zhǔn)則有一個高層次的把握。利潤表觀報表體系核心利潤表，計量基礎(chǔ)歷史成本，收益計量原則實(shí)現(xiàn)的原則，信息特征可靠性。而資產(chǎn)負(fù)債觀報表體系核心資產(chǎn)負(fù)債表，計量基礎(chǔ)公允價值，收益計量原則實(shí)現(xiàn)和未實(shí)現(xiàn)的，信息特征相關(guān)性。資產(chǎn)負(fù)債觀更為注重交易和事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)，要求首先界定每筆交易或事項(xiàng)發(fā)生后對企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債變化的影響，確保了企業(yè)各時點(diǎn)上的資產(chǎn)和負(fù)債存量的真實(shí)準(zhǔn)確。
3、規(guī)范了會計計量屬性，適當(dāng)引入了公允價值計量技術(shù)
長期以來，我國沒有對會計計量做出一般性規(guī)范，僅在《會計準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》中，對歷史成本原則作了原則性規(guī)定。新準(zhǔn)則增加了會計計量方面的規(guī)范內(nèi)容。除了歷史成本之外，新準(zhǔn)則還引入了重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值等多種可供選擇的計量屬性，并對上述五種計量屬性的應(yīng)用條件做出了原則性規(guī)定，以滿足企業(yè)會計實(shí)務(wù)不斷擴(kuò)展的需要。
新準(zhǔn)則對“公允價值”的運(yùn)用成為這次會計改革最引人注目的亮點(diǎn)。但是由于我國的國情比較特殊，許多要素市場和產(chǎn)品市場都很不發(fā)達(dá)，中介機(jī)構(gòu)的誠信和專業(yè)水平尚有待提高，同時我國的資本市場不規(guī)范，投資者與監(jiān)管機(jī)構(gòu)又十分重視收入、凈收益的指標(biāo)值等，在這種情況下，我國的新準(zhǔn)則規(guī)定需要謹(jǐn)慎運(yùn)用公允價值。
4、重新界定了會計要素，引進(jìn)了利得和損失的概念，強(qiáng)調(diào)了經(jīng)濟(jì)利益觀
資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤等會計要素定義的國際化，強(qiáng)化經(jīng)濟(jì)資源流動的觀念；如資產(chǎn)是“預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益”的資源；負(fù)債是預(yù)期會導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)“的現(xiàn)時義務(wù)等。同時在新準(zhǔn)則中，引入了利得和損失的概念，并且要正確區(qū)分收入和利得，收入由日常活動帶來經(jīng)濟(jì)利益；利得由非日常活動帶來經(jīng)濟(jì)利益。
5、調(diào)整了會計核算原則，對會計信息的質(zhì)量要求有了新認(rèn)識
會計信息質(zhì)量，關(guān)系到維護(hù)投資者和社會公眾的切身利。新準(zhǔn)則以提高會計信息質(zhì)量、提升會計信息效用為目標(biāo)，按照國際會計慣例，在所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)高度分離的情況下，強(qiáng)調(diào)以實(shí)際發(fā)生的交易或者事項(xiàng)為依據(jù)，強(qiáng)調(diào)會計信息真實(shí)可靠、內(nèi)容完整，突出了財務(wù)會計的目標(biāo)是提供有用的信息。可靠性、相關(guān)性、可理解性和可比性是會計信息的首要質(zhì)量要求，是企業(yè)財務(wù)報告中所提供會計信息應(yīng)具備的基本質(zhì)量特征；實(shí)質(zhì)重于形式、重要性、謹(jǐn)慎性和及時性是會計信息的次級質(zhì)量要求，是對會計信息首要質(zhì)量要求的補(bǔ)充和完善，尤其是在對某些特殊交易或者事項(xiàng)進(jìn)行處理時，需根據(jù)這些質(zhì)量要求來把握其會計處理原則。
一、會計風(fēng)險控制的意義
會計風(fēng)險的控制是內(nèi)部控制的一個重要方面，隨著現(xiàn)代管理手段的不斷發(fā)展，會計控制方法也逐步增多，如何結(jié)合銀行業(yè)務(wù)特點(diǎn)和經(jīng)營實(shí)際，選擇適當(dāng)?shù)目刂品椒ǎ_(dá)到既定的管理目標(biāo)，已成為各家銀行風(fēng)險管理工作的重點(diǎn)之一。
銀行業(yè)是高風(fēng)險行業(yè)，為了實(shí)現(xiàn)其穩(wěn)健經(jīng)營的目標(biāo)，必須將內(nèi)部控制的重點(diǎn)放在防范風(fēng)險上。銀行會計是實(shí)現(xiàn)銀行業(yè)務(wù)的基礎(chǔ)環(huán)節(jié)，相對于銀行風(fēng)險控制的整體而言，會計風(fēng)險控制的重要性不言而喻。
二、銀行會計風(fēng)險控制的現(xiàn)狀及存在問題
1．認(rèn)識上不充分，理解上有偏差
銀行會計風(fēng)險的控制存在著不少不容忽視的薄弱環(huán)節(jié)，對風(fēng)險的控制認(rèn)識還不充分、不確切、不完整，存在著這樣幾種傾向：一是以為內(nèi)部控制就是整章建制，就是各種規(guī)章制度的匯總，對內(nèi)控是一種業(yè)務(wù)運(yùn)行過程中環(huán)環(huán)相扣、監(jiān)督制約的動態(tài)機(jī)制認(rèn)識不夠；二是以為內(nèi)部控制是稽核、審計或管理層的事，與會計無關(guān)或關(guān)系不大，對會計的職能作用沒有充分認(rèn)識；三是以為內(nèi)部控制就是相互牽制，對內(nèi)部控制方式、方法與手段沒有整體認(rèn)知。上述認(rèn)識上的不充分、不完整是導(dǎo)致會計風(fēng)險控制措施難以落實(shí)、會計控制難以發(fā)揮應(yīng)有效用的重要原因。
2．未形成完整的風(fēng)險控制制度體系，制度建設(shè)滯后
一是有關(guān)銀行內(nèi)控制度建設(shè)指導(dǎo)意見原則性較強(qiáng)，操作性不足；二是有關(guān)內(nèi)控制度建設(shè)的具體要求散見于各種會計制度中，既缺乏完整性，也弱化了內(nèi)控制度的重要性；三是制度建設(shè)上存在滯后性。從總體來看，銀行內(nèi)控制度對新技術(shù)、新問題研究不充分，在會計制度中所體現(xiàn)的內(nèi)控措施落后，如對電算化條件下如何防范風(fēng)險，在柜員制勞動組合下如何實(shí)施有效控制等，尚缺乏制度規(guī)定。
3．核算程序未形成剛性約束，存在薄弱環(huán)節(jié)
多年來，銀行會計無論是手工操作還是電算化處理，都遵循雙線核算的原則，相互聯(lián)系、相互牽制，有著一套較完善而系統(tǒng)的核算程序。但是，在銀行中間業(yè)務(wù)的不斷拓展和新技術(shù)手段廣泛運(yùn)用的條件下，內(nèi)控制度卻未及時跟進(jìn)，現(xiàn)行核算程序中也暴露出了逆向操作、一手清等隱患。如結(jié)算制度規(guī)定，應(yīng)先收妥款項(xiàng)再簽發(fā)銀行匯票、本票，但有些操作人員卻是先簽發(fā)匯票、本票再收款；又如制度規(guī)定，商業(yè)銀行跨系統(tǒng)的轉(zhuǎn)匯應(yīng)通過人民銀行，但有些銀行通過其他商業(yè)銀行轉(zhuǎn)匯等。這就涉及到一個會計制度與操作規(guī)程的關(guān)系問題，會計制度應(yīng)是操作規(guī)程設(shè)計的理論依據(jù)，操作規(guī)程應(yīng)是會計制度的具體化，同時又是會計制度得以實(shí)施的重要技術(shù)手段與保障。而目前的操作規(guī)程未對會計制度的執(zhí)行形成剛性約束，必須按制度執(zhí)行的硬性規(guī)定變成了憑良心、憑習(xí)慣辦事。由于技術(shù)保障措施的不得力，核算程序本身又留有違規(guī)操作的隱患，以至于核算過程中屢有違反會計制度的事件發(fā)生。
4．內(nèi)控機(jī)制運(yùn)行的監(jiān)督弱化，缺乏評價指標(biāo)
銀行業(yè)多年來一直很重視會計監(jiān)督與銀行監(jiān)管，有專門的儲蓄事后監(jiān)督、會計稽核、內(nèi)部審計等部門，應(yīng)該說機(jī)構(gòu)較健全。但隨著新業(yè)務(wù)、新科技的發(fā)展，監(jiān)督重心已由一般的業(yè)務(wù)工作差錯轉(zhuǎn)變?yōu)殂y行風(fēng)險防范，現(xiàn)行一些監(jiān)督方法與控制手段已顯得力不從心，主要表現(xiàn)在：一是側(cè)重于事后監(jiān)督，事先與事中的風(fēng)險防范不夠。如前所述，屬于事中控制范疇的核算程序其相互牽制弱化，屬于事前控制范疇的制度建設(shè)滯后等。二是對內(nèi)控機(jī)制運(yùn)行的監(jiān)督往往被一般性工作差錯的查糾所取代，沒有及時適應(yīng)監(jiān)督重心的轉(zhuǎn)移，缺乏對內(nèi)控運(yùn)行情況的深入考核，未設(shè)置相應(yīng)的考核評價指標(biāo)。三是監(jiān)督手段相對落后，尤其是計算機(jī)操作系統(tǒng)下的風(fēng)險防范措施的執(zhí)行，不僅在監(jiān)督手段上，而且在監(jiān)管人員素質(zhì)上都有待進(jìn)一步提高。
三、會計風(fēng)險控制的具體措施
1．建立多層次會計控制體制，明確各層次會計控制的具體目標(biāo)
控制系統(tǒng)是一個有組織的系統(tǒng)，根據(jù)內(nèi)外部的各種變化而進(jìn)行調(diào)節(jié)，使系統(tǒng)保持某種特定狀態(tài)，從這個意義上講，控制是一種聯(lián)系與調(diào)節(jié)，是保證系統(tǒng)在變化著的外部條件下，完成某種目標(biāo)的行為。因此，目標(biāo)是控制的前提，是先決條件，也是促成內(nèi)部控制的要件，沒有目標(biāo)，就談不上控制。
銀行有著自己的經(jīng)營目標(biāo)，也有著明確的內(nèi)部控制目標(biāo)。《加強(qiáng)金融機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制的指導(dǎo)原則》中明確提出：銀行機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制目標(biāo)是有利于查錯防弊，堵塞漏洞，消除隱患，保證業(yè)務(wù)穩(wěn)健運(yùn)行，確保將各種風(fēng)險控制在規(guī)定的范圍內(nèi)，確保自身發(fā)展戰(zhàn)略和經(jīng)營目標(biāo)的全面實(shí)施。為了確保總體目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，應(yīng)在統(tǒng)一認(rèn)識、明確總體目標(biāo)的基礎(chǔ)上，將目標(biāo)責(zé)任層層分解、細(xì)化，確立各層次會計控制的具體目標(biāo)，形成一個明確、具體、完整的目標(biāo)體系；建立多層次的會計控制體制，使每個群體和個人的行為都處在他人的監(jiān)督之下，同時以利于不同的人從不同的視角關(guān)注企業(yè)內(nèi)控的不同方面，使內(nèi)部控制目標(biāo)具體化，以保證總體控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
2．按照相互制約原理，建立科學(xué)的內(nèi)控制度體系
內(nèi)控制度是內(nèi)控目標(biāo)得以實(shí)現(xiàn)的充分必要條件。應(yīng)根據(jù)人民銀行《加強(qiáng)金融機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制的指導(dǎo)原則》及財政部《內(nèi)部會計控制規(guī)范》，按照分工牽制、授權(quán)制約原則，結(jié)合自身經(jīng)營的規(guī)模和業(yè)務(wù)特點(diǎn)，制定科學(xué)合理的內(nèi)控制度，并制定內(nèi)控制度實(shí)施細(xì)則，使內(nèi)控制度形成體系。
內(nèi)控制度無論是單獨(dú)設(shè)置還是繼續(xù)在會計制度中體現(xiàn)，設(shè)計時均應(yīng)充分考慮制度的嚴(yán)密性、有效性、先進(jìn)性和可操作性，并充分發(fā)揮四性之間的能動作用。制度建設(shè)時，在思想上要樹立三個觀念：一是從防止業(yè)務(wù)人員工作差錯為主轉(zhuǎn)變?yōu)橐苑婪躲y行風(fēng)險為主；二是要樹立信息安全觀念，使計算機(jī)信息安全管理成為內(nèi)部控制的關(guān)鍵環(huán)節(jié)；三是要有全局觀念，各項(xiàng)制度既相對穩(wěn)定，又能隨環(huán)境與業(yè)務(wù)的變化能動應(yīng)變，形成有機(jī)整體。
3．分析重點(diǎn)控制環(huán)節(jié)，完善會計核算程序
會計是銀行業(yè)務(wù)的基礎(chǔ)，完善的會計核算體系、核算程序是內(nèi)部控制系統(tǒng)的中心。要按照銀行業(yè)務(wù)發(fā)展和科技進(jìn)步的要求，分析核算程序中的重點(diǎn)控制環(huán)節(jié)，尤其對聯(lián)行結(jié)算等要建立一套嚴(yán)密的、呈剛性約束的會計操作程序和賬務(wù)處理系統(tǒng)，以強(qiáng)化會計內(nèi)部控制的約束力。一方面要規(guī)范會計核算流程，提高控制技術(shù)，強(qiáng)化會計核算流程的硬性約束。另一方面要充分發(fā)揮計算機(jī)優(yōu)勢，強(qiáng)化科技控制約束力。目前，銀行會計電腦軟件程序主要是仿手工的，遵循雙線核算的原理，符合當(dāng)今會計理論，但其缺憾是沒有充分發(fā)揮計算機(jī)的優(yōu)勢，隨著銀行電子產(chǎn)品需求的不斷擴(kuò)大，充分發(fā)揮計算機(jī)優(yōu)勢，改變軟件編程的仿真性，不斷提高其科技含量，不僅是電話銀行、網(wǎng)絡(luò)銀行、電子商務(wù)等業(yè)務(wù)發(fā)展的需要，也是內(nèi)部控制的客觀要求。
4．按照自律、激勵與控制原則，強(qiáng)化人員素質(zhì)和行為準(zhǔn)則
一切好的內(nèi)控制度與方法最終還是要由人去執(zhí)行，否則再好的制度也難以發(fā)揮效用。對銀行從業(yè)人員來說，對管理人員和操作人員的控制是內(nèi)部控制的核心。就目前情況及案例看，一些銀行出現(xiàn)問題的關(guān)鍵不是沒有制度，而是制度不落實(shí)。因此，一要不斷提高會計人員素質(zhì)，強(qiáng)化會計人員行為準(zhǔn)則，形成會計職業(yè)道德的自律機(jī)制；二要運(yùn)用激勵與約束原則，在人員配置上，一方面充分調(diào)動會計人員積極性，另一方面合理分工、相互牽制，強(qiáng)化對會計人員的業(yè)務(wù)操作的過程控制；三要加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制與管理，可采用對會計人員信用等級評估等方法，變對會計人員的事后監(jiān)督為事先預(yù)警，做到事后、事中、事先三管齊下，使會計內(nèi)部控制機(jī)制得以有效運(yùn)行。
5．建立風(fēng)險測量機(jī)制，健全內(nèi)控評價指標(biāo)
