時間：2023-08-30 16:47:21
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇增值稅稅收風險，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
營改增后，增值稅這種風險最大的稅種成為目前眾多企業(yè)關注的焦點，尤其是對于一些稅務風險預防和承受能力較差的中小企業(yè)來說，稅務風險控制更是成為主要的風險控制工作內(nèi)容。
一、營改增后現(xiàn)代中小企業(yè)稅務風險產(chǎn)生的原因
自2016年5月1日起，建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務業(yè)等全部營業(yè)稅納稅人納入營改增試點范圍，由繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅。財務人員面臨著稅制、政策的變化，尤其是營改增還改變了企業(yè)的會計核算體系，在諸多操作上稍有不慎就有可能產(chǎn)生稅務風險。總的來說，造成稅務風險的主要原因體現(xiàn)在以下三個方面：一是財務核算不健全。準確地說，增值稅的會計核算更為復雜、嚴格。如現(xiàn)有的稅收法規(guī)指出如果企業(yè)無法提供準確稅務資料，則要按照銷售額和增值稅稅率計算應繳納稅額，不得抵扣進項稅額，不得使用增值稅專用發(fā)票。二是虛開發(fā)票。在新規(guī)定中，增值稅專用發(fā)票可以抵扣稅款，這無意中增加了發(fā)票管理的難度。如果企業(yè)不重視發(fā)票核查、管理，則很容發(fā)生發(fā)票管理風險。三是納稅時間差。在稅收規(guī)定中，要求發(fā)生納稅義務后，經(jīng)營者的行為就會被納入稅收征管范圍內(nèi)。如果稅收義務時間不合規(guī)，則有可能發(fā)生罰款的風險。而另一方面企業(yè)還可以通過合同條款推遲納稅義務發(fā)生實踐，從而獲得一定的納稅期限。除上述的原因外，還存在非法避稅、業(yè)務辦理不規(guī)范等。企業(yè)若要真正做好稅收風險的控制，就要重視深入研究稅收風險的產(chǎn)生原因，然后才能提出合理的控制措施。
二、中小企業(yè)稅收風險的控制措施
1.建立預警機制
為了將企業(yè)稅收風險控制在合理的范圍內(nèi)，并盡量降低稅收風險帶來的經(jīng)濟損失，企業(yè)應當重視建立起全面的稅收風險預警機制，積極預防、控制稅收風險。
首先，應當樹立全面的稅務風險防范意識。企業(yè)管理層人員要做出榜樣，樹立正確的稅收風險預防理念。同時，還應當建立于企業(yè)風險較為一致的稅收風險管理目標，并將稅收風險深入到企業(yè)的各個管理環(huán)節(jié)部門中，從而實現(xiàn)稅收風險控制的標準化、規(guī)范化。其次，應當建立全面的信息溝通平臺。在營改增后，增值稅的內(nèi)容會更加復雜。從企業(yè)角度來說，應當及時加大營改增稅法的培訓，提高全員的認識。另外，還要重視的是企業(yè)要及時了解到當前營改增后，稅收的政策變化以便于會計人員能夠及時采取措施預防稅收風險。最后，建立有效的預警機制。比如某企業(yè)運用風險管理平臺、行業(yè)數(shù)據(jù)模型對大企業(yè)經(jīng)營收入、成本費用、日常申報等各類事項的風險點進行綜合評定，依據(jù)風險等級，下發(fā)紅橙黃三級預警卡，分別實施約談、組織企業(yè)自查、實地復核、反避稅調查等措施，及時糾正失誤和偏差，避免問題深化發(fā)展成偷稅行為。對整改不力、錯誤繼續(xù)蔓延構成偷稅逃稅行為的，移交稽查部門進行立案查處。
2.加強稅收風險監(jiān)控和評估
在實施營改增后，企業(yè)計稅方法、繳稅方法都發(fā)生了變化。企業(yè)要對稅務風險進行有效的監(jiān)控和評估，盡量以積極預防為主，建立健全以查、防、控、評為主要內(nèi)容的大企業(yè)稅收風險防范工作體系，最大限度地控制稅務風險。
首先，在稅務風險監(jiān)控方面企業(yè)應當設立專門的管理機構、崗位。確保監(jiān)控人員能夠進行日常業(yè)務的檢查，確認其是否滿足營改增的要求，同時還應當重視及時監(jiān)控各部門對營改增政策、稅務風險預防政策是否理解到位，是否落實到實處。另外，監(jiān)控人員還應當那跟蹤與企業(yè)有關的大型稅務風險，并進行深入分析，而后采取針對性的措施加以解決。
其次，在稅務風險評估方面。營改增后，企業(yè)規(guī)避稅收風險工作的難度更大。對此，企業(yè)要采用科學的評估方法來評估稅務風險對企業(yè)的影響有多大，從而將稅務風險控制在可控制范圍內(nèi)。另外，企業(yè)還可以結合自身實際情況，結合企業(yè)基本狀況、容易發(fā)生的稅收風險等進行稅務風向的評估測試、發(fā)生頻率預測等，合理控制稅務風險。同時，還可以建立風險會審機制，結合企業(yè)稅務遵從管理年度報告評審工作，由風評、稅政、征管、數(shù)據(jù)等部門就報告中的典型風險問題進行集中探討，掌握企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營、所有權結構、納稅申報、內(nèi)控機制架構等方面的高中低風險分布規(guī)律，擴大企業(yè)個性化風險識別的指標、模型范圍，提升后期風險應對工作的針對性和有效性。
3.強化稅務風險危機管理
在營改增之后，不是素有的稅務風險都是可以控制的。當稅收風險真正變成現(xiàn)實風險后，企業(yè)應當采取積極的措施應對這些風險，從而度過稅務風險危機，保證企業(yè)的正常運營。
一、房地產(chǎn)企業(yè)所涉及的稅種
房地產(chǎn)企業(yè)的主管稅務機關一般是地方稅務局，主要納稅申報事宜也集中在地方稅務局。涉及的稅種有營業(yè)稅、城建稅、教育費用附加、土地使用稅、房產(chǎn)稅（存在自有房產(chǎn)的企業(yè)）、土地增值稅、企業(yè)所得稅、代扣個人所得稅以及印花稅等。
二、依法納稅，依法節(jié)稅是稅收利益最大化的前提
（一）正確地進行會計核算有利于企業(yè)進行依法納稅
企業(yè)大部分應納稅款的計稅依據(jù)來源于會計核算結果，依據(jù)企業(yè)會計準則進行正確的會計核算，才能確保會計數(shù)據(jù)的準確性、客觀性，并確保以該會計信息所提取計稅基礎的正確性，從而促進企業(yè)依法及時足額繳納稅款。例如，房地產(chǎn)企業(yè)預繳及應繳的營業(yè)稅、預繳的企業(yè)所得稅、預繳的土地增值稅的計稅依據(jù)一般來源于預收賬款和主營業(yè)務收入的數(shù)據(jù)，依法代扣個人所得稅的計稅依據(jù)源于工資費用的支出。只有正確地進行會計核算，才能確保各相關會計科目數(shù)據(jù)的準確性，才能正確核算應納稅額并依法準確納稅申報。依法納稅是法律賦予納稅義務單位和個人的法律責任，不能依法納稅、未依法納稅、偷漏稅都將會依照稅收法律法規(guī)規(guī)定受到嚴懲，或因此受到少數(shù)稅務機關的威脅，并會給企業(yè)造成更大的稅收成本。不依法納稅最終不僅不能免予納稅義務，還要依法承受更多處罰，將付出更多的經(jīng)濟利益（一般按少納稅款日0.05%計算滯納金，另外可根據(jù)情節(jié)輕重不同加收罰款）。如果錯誤的領會稅法精神，形成多納稅款，一般退稅成本也會很高，而且退稅手續(xù)很難審批。大部分企業(yè)的多納稅款均無法退回，最終形成企業(yè)實質性的稅收成本。只有依法納稅、依法節(jié)稅才是有效節(jié)約稅收成本、有效降低稅收風險的唯一出路。
（二）日常運營的節(jié)稅以成本費用方面的管理為主
只有各項成本費用能夠依法合理的在稅（所得稅或土地增值稅）前列支，才能確保稅收利益的最大化。房地產(chǎn)行業(yè)與其他行業(yè)不同，房地產(chǎn)是高稅負的行業(yè)。之所以說房地產(chǎn)是高稅負行業(yè)主要緣于房地產(chǎn)企業(yè)的獨有稅種――土地增值稅，土地增值稅的稅率最高為增值額的60%，最低也要達到增值額的30%（符合免稅條件的除外）；在項目運營過程中，如果某項費用無法合理稅前扣除，那么這項費用的55%～85%都要依法補繳稅款（其中：所得稅25%，土地增值稅30%～60%），形成實質性的稅收成本增加。日常成本管理過程中，必須依稅法規(guī)定及時取得發(fā)票等稅務機關認可的原始票據(jù)和法律憑證，確保相應成本支出能夠稅前依法扣除。如果在一項支出中，能夠取得合法發(fā)票及法律憑證等完整資料的市場價為100元，不能取得合法完整財稅資料（如只有白條，或資料不完整）的市場價只有低于15元時，對房地產(chǎn)企業(yè)來講才能選擇后者，只有這樣才能確保公司的稅收利益。否則，選擇后者將會比選擇前者給公司帶來更大的經(jīng)濟損失；因為公司每發(fā)生一筆無法稅前扣除的成本支出，這筆支出將會滋生出85%的稅收成本由公司來承擔。房地產(chǎn)企業(yè)成本費用的稅收管理主要分兩部分，即無合同費用的管理和合同費用的管理。兩種費用管理的共同點是都要取得合法發(fā)票和完整的法律憑證，不同點是無合同費用必須實行事前申請制，確保相關費用能夠取得合法的票據(jù)和原始資料，以證明費用發(fā)生的真實性和客觀性。合同費用的管理包括：在合同簽訂過程中，約定條款是否能夠滿足公司的稅收管理要求；在合同在執(zhí)行過程中，能否及時索取到相關票據(jù)和法律憑證，以及是否建立了完整的合同臺賬。只有這樣做才能，一方面可確保公司的稅收利益；另一方面也可以確保公司的財產(chǎn)安全，防止工程款支付錯誤，防止因管理不當產(chǎn)生更多的稅收成本。
三、確保稅收利益最大化的途徑是依法進行稅收規(guī)劃
（一）項目前期運營方案的稅收規(guī)劃
項目運營方案的規(guī)劃對依法節(jié)稅起到?jīng)Q定性因素。運營方案直接決定了這個項目在運作過程中需要依法繳納哪幾種稅，適用什么樣的稅率等內(nèi)容。例如，若某個項目采取受托代建的運營模式，受托代建收入的營業(yè)稅稅率適用3%；如果采取自建后銷售，按自營房地產(chǎn)銷售適用的營業(yè)稅稅率為5%；那么該在運營方案的選擇上，公司需根據(jù)項目實際情況，結合對不同運營方案所產(chǎn)生的經(jīng)濟效益進行測算，選擇項目整體經(jīng)濟利益最大化的運營方案，為公司謀取更大的稅后利潤。項目稅收規(guī)劃的目的是：在合理、合法的運營方式下，確保公司的經(jīng)濟利益最大化。稅收規(guī)劃的目的是確保公司即得的經(jīng)濟利益凈流入量正值最大，而不應錯誤地認為僅僅是少繳納稅款。
（二）稅務管理過程中的稅收規(guī)劃
稅務管理工作貫穿于項目運營的全過程，稅收規(guī)劃貫穿于稅收管理的全過程。稅收管理過程中的稅收規(guī)劃是在項目總體方案運行順暢的基礎上，確保項目整體的稅收成本最低，稅收風險最小的一種稅收規(guī)劃行為。房地產(chǎn)企業(yè)項目運營的稅收管理過程中涉及的稅種比較全面，主要稅種有營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、土地增值稅、印花稅、代扣個人所得稅等。其次有契稅、耕地占用稅、土地使用稅、城建稅及教育費附加等。下邊對主要稅種的規(guī)劃管理進行詳細的敘述。
第一，營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、土地增值稅是房地產(chǎn)企業(yè)主要的稅種、也是稅負最重的種稅。
（1）營業(yè)稅的管理。依營業(yè)稅暫行條例等法律法規(guī)的規(guī)定，營業(yè)稅納稅義務發(fā)生的時間為收取預收款或取得索取營業(yè)收入款項憑據(jù)的當天。預收款及營業(yè)收入的準確會計核算，是確保營業(yè)稅能夠準確計算和繳納的關鍵。營業(yè)稅規(guī)劃管理的關鍵是代收代繳款的管理，規(guī)范代收代繳款的管理，可以依法有效地降低營業(yè)稅稅負。
（2）企業(yè)所得稅與土地增值稅的管理。成本費用的規(guī)范化管理最終關系到企業(yè)所得稅、土地增值稅的稅收負擔。企業(yè)的財務管理依賴于內(nèi)控制度確保各項成本費用的真實性，但稅收法規(guī)對其真實性提出了更高的要求，即企業(yè)必須取得真實合規(guī)的發(fā)票等稅收法律法規(guī)規(guī)定的票據(jù)。1）企業(yè)所得稅和土地增值稅的管理有以下三個共同點：其一，期間費用及開發(fā)間接費用的管理，必須確保有足夠資料能夠證明所發(fā)生各項支出真實、合法，票據(jù)必須合規(guī)（如廣告宣傳費用等該簽的合同一定要簽，通過報紙的廣告要留存廣告頁作樣本）等。其二，開發(fā)成本管理，開發(fā)成本的內(nèi)容及類別較多，施工單位合同也較多，有的施工單位可能會有兩份或多份合同，需按不同成本項目類別分別歸檔管理、并按要求建立臺賬以便查詢。同時，應加強會計往來核算，至少每月月底對會計往來明細的當月發(fā)生額與合同臺賬進行核對，確保合同臺賬的真實性和完整性，從而確保成本項目核算明細分類準確，在一定程度上可以降低稅收管理風險、節(jié)約稅收成本。其三，開發(fā)成本和費用的管理應與稅務機關以票管稅的方案相結合，對取得的每張發(fā)票都應進行上機查詢，確票據(jù)真實有效。不合法、不合規(guī)的假發(fā)票、套開票等相應票據(jù)，要退回經(jīng)辦人，返回開票單位重開。2）企業(yè)所得稅和土地增值稅的管理存在以下不同點：其一，企業(yè)所得稅是單一稅率，土地增值稅是超率累進稅率；收入或成本的變動對土地增值稅的影響幅度大于企業(yè)所得稅。在實踐中，由于土地增值稅計算的特殊性，有時收入增加或成本減少，最終不一定導致項目凈利潤增加。故公司在進行產(chǎn)品定價、變更產(chǎn)品開發(fā)決策時，應強化對預期稅收利益影響的預測，以便更好地利用稅收政策，確保項目整體效益最大。其二，房地產(chǎn)企業(yè)的所得稅和土地增值稅都需要按項目進行稅收清算，但清算時間不同，清算的依據(jù)也不同。企業(yè)所得稅清算的重點在開發(fā)產(chǎn)品成本的核算及結轉時點；而土地增值稅清算的重點，在于土地增值稅稅前成本扣除金額的核實及后期繳納土地增值稅時計稅依據(jù)的確定。
第二，印花稅和個人所得稅是高危稅種。
（1）印花稅是典型的輕稅重罰稅種，在稅收風險控制方面必須強化對印花稅的管理。房地產(chǎn)企業(yè)的合同種類及數(shù)量比較多，合同金額比較大。印花稅的稅率相對其他稅種比較低，稅負比較輕，房地產(chǎn)企業(yè)的印花稅稅率一般在萬分之三至萬分之五之間。但印花稅暫行條例對合同未貼、少貼印花稅的處罰比較重，條例第十三條規(guī)定，納稅人有下列行為之一的，由稅務機關根據(jù)情節(jié)輕重，予以處罰：1）在應納稅憑證上未貼或少貼印花稅票的，稅務機關除責令其補貼印花稅票外，可處以應補貼印花稅票金額20倍以下的罰款。2）違反印花稅暫行條例第六條第一款規(guī)定，稅務機關可處以未注銷或者畫銷印花稅票金額10倍以下的罰款。3）違反印花稅暫行條例第六條第二款規(guī)定的，稅務機關可處以重用印花稅票金額30倍以下的罰款。偽造印花稅票的，由稅務機關提請司法機關依法追究刑事責任。4）納稅義人違反稅收征管法實施細則第二十二條規(guī)定，超過稅務機關核定的納稅期限，未繳或者少繳印花稅款的，稅務機關除令其限期補繳稅款外，并從滯納之日起，按日加收5%的滯納金。基于印花稅輕稅重罰的特點，應強化印花稅的日常稅務管理，將印花稅的管理與工程合同臺賬的管理相結合，對合同印花稅的繳納情況進行逐筆登記，及時對合同印花稅進行匯繳貼花，避免漏繳少繳印花稅給企業(yè)帶來巨大稅收風險和稅收損失
（2）個人所得稅的納稅義務人雖不是公司，但公司若不按規(guī)定依法履行代扣代繳個人所得稅，公司和個人將受到雙重懲罰。依據(jù)個人所得稅法第八條的規(guī)定，個人所得稅以所得人為納稅義務人，以支付所得的單位或者個人為扣繳義務人。稅收征管法第三十二條的規(guī)定，納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款的，扣繳義務人未按照規(guī)定期限解繳稅款的，稅務機關除責令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金。扣繳義務人應扣未扣、應收而不收稅款的，由稅務機關向納稅人追繳稅款，對扣繳義務人處應扣未扣、應收未收稅款百分之五十以上三倍以下的罰款。根據(jù)上述規(guī)定，扣繳義務人未按規(guī)定扣繳稅款的，稅務機關向納稅義務人追征罰款和滯納金的同時，還要對扣繳義務人執(zhí)行應扣未扣、應收而不收稅款0.5倍至3位的罰款。未按規(guī)定代扣代繳個人所得稅的稅收處罰要高于除印花稅以外的任何稅種。在日常稅收管理中，必須強化個人所得稅稅收規(guī)劃工作，做到每月依法及時足額代扣代繳個人所得稅。個人所得稅的稅收規(guī)劃及節(jié)稅方案，必須依法慎重實施。
（三）組織機構設置的稅收規(guī)劃
在公司成立子分公司時，依據(jù)現(xiàn)行稅收法律法規(guī)的規(guī)定，進行合理稅收規(guī)劃，可在一定程度上降低集團或總公司的整體稅負。
四、稅收風險防范
（一）依法納稅是前提
在所有能夠降低稅收風險和稅收成本的方法中，最有效的方法就是依法納稅。包括我們的稅收規(guī)劃在內(nèi)，離開依法納稅，都會產(chǎn)生不可估量的稅收風險和額外的稅收成本。有些企業(yè)自認為與稅務機關的糖衣炮彈關系比較穩(wěn)固，經(jīng)常采取虛列成本少計收入等形式偷漏稅款，主管稅務機關也是睜只眼閉只眼，這樣公司會逐漸放松日常稅務管理工作。這種依靠偷漏稅來降低稅收成本的行為，最終會導致公司財務報表失真，納稅申報的收支不配比；與同行業(yè)相比，毛利率或期間費用個別項目會出現(xiàn)較大異常，往往會在稅務稽查比對時被列為重點稽查對象。面對稅務稽查，面對異常稅收清算結果，在法律面前主管稅務機關也無能為力，最終公司還得依法納稅，過去虛增的成本和虛減的支出因沒有合理、合法的解釋，都要進行調整，因平時疏于稅收管理和規(guī)劃，很多真實發(fā)生的成本費用也會由于未及時取得充分合法的稅式憑證和法律憑證而無法稅前列支，從而導致公司產(chǎn)生不可估量的稅收損失，這種突如其來的巨大補稅，完全有可能導致公司因資金鏈斷裂而破產(chǎn)。
（二）規(guī)范會計核算有利于降低稅收風險
為了降低稅收成本，減輕稅務稽查風險，必須強化會計核算。會計核算必須做到規(guī)范、真實、完整。在便于公司內(nèi)部經(jīng)營管理和考核的同時，也要方便政府職能部門及股東單位的監(jiān)督、檢查。會計核算的原始資料必須真實、可靠，不僅要符合財務內(nèi)控管理的要求，滿足內(nèi)部監(jiān)管的要求，還要滿足稅務管理的要求，即做到既有完整的法律憑證，也有真實合法的稅式憑證，從而利于稅收管理，依法節(jié)約稅收成本、降低稅收風險，最終達到公司經(jīng)濟效益最大化，確保國有資產(chǎn)保值增值。
關鍵詞：稅收籌劃誤區(qū)；稅收籌劃方式；房地產(chǎn)公司
中圖分類號：F810.42 文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2013）07-0-02
目前隨著房地產(chǎn)行業(yè)的快速發(fā)展，與之相配套的法律法規(guī)也日趨完善。由于稅收法規(guī)對房地產(chǎn)行業(yè)的調整力度加大，越來越多的房地產(chǎn)企業(yè)更加注重納稅籌劃。然而，近年來不斷出臺新的稅收法規(guī)，規(guī)范房地產(chǎn)行業(yè)的納稅行為，使許多原合法的納稅籌劃方案不再合法，形成納稅籌劃的誤區(qū)。因此，筆者在此認真剖析此類誤區(qū)，尋找納稅籌劃的新亮點。
一、房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃誤區(qū)現(xiàn)狀
誤區(qū)一：通過投資或聯(lián)營方式，規(guī)避土地增值稅。
過去，大多數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)采用設立項目公司等方式經(jīng)營，以房地產(chǎn)進行投資、聯(lián)營來達到規(guī)避土地增值稅的目的。其政策依據(jù)是《關于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅[1995]48號）第一條的規(guī)定，“對于以房地產(chǎn)進行投資、聯(lián)營的，投資、聯(lián)營的一方以土地（房地產(chǎn)）作價入股進行投資或作為聯(lián)營條件，將房地產(chǎn)轉讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中時，暫免征收土地增值稅。對投資、聯(lián)營企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉讓的，應征收土地增值稅。”許多稅務師事務所在為房地產(chǎn)企業(yè)做稅收籌劃時，通常運用這一政策制定規(guī)避土地增值稅的籌劃方案。
然而，財政部和國家稅務總局為了堵塞這一漏洞，出臺了反避稅條款。在2006年3月頒布了《關于土地增值稅若干問題的通知》（財稅[2006]21號）第五條明確規(guī)定，“對于以土地（房地產(chǎn)）作價入股進行投資或聯(lián)營的，凡所投資、聯(lián)營的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進行了投資和聯(lián)營的，均不適用《財政部、國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題的通知》（財稅[1995]48號）第一條暫免征收土地增值稅的規(guī)定”。即房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以房地產(chǎn)進行投資或聯(lián)營也要繳納相應的土地增值稅。這一籌劃誤區(qū)應引起房地產(chǎn)企業(yè)的足夠重視，從而防范新的稅收風險。
誤區(qū)二：利用借款費用資本化，進行加計扣除，從而減少土地增值額。
根據(jù)《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)[2009]31號）關于企業(yè)的利息支出應按以下規(guī)定進行處理：“企業(yè)為建造開發(fā)產(chǎn)品借入資金而發(fā)生的符合稅收規(guī)定的借款費用，可按企業(yè)會計準則的規(guī)定進行歸集和分配。”而最新頒布的企業(yè)會計準則第17號—借款費用（財會[2006]3號）第四條規(guī)定，“企業(yè)發(fā)生的借款費用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)的，應當予以資本化，計入相關資產(chǎn)成本”。因此，許多房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將符合資本化條件的借款費用計入開發(fā)成本，這是合乎規(guī)定的。
然而在計算土地增值稅時，許多房地產(chǎn)公司把此項借款費用作為加計扣除的基數(shù)，不僅加計扣除了開發(fā)成本的20%，在計算房地產(chǎn)開發(fā)費用時還作為5%的計算基數(shù)給予扣除，使項目土地增值額大大減少，導致土地增值稅支出降低。這種做法存在較大的稅收風險。
在這一點上，稅收籌劃的亮點在于所發(fā)生的能夠扣除的借款費用是否超過稅法規(guī)定可以扣除的開發(fā)成本的5%。如果超過5%，則企業(yè)應提供金融機構的貸款證明，否則，應不提供金融機構的相關證明更為有利。
誤區(qū)三：預售購房款掛在往來賬面。
將預售購房款掛為往來賬，個別企業(yè)還采取“體外循環(huán)法”，將預收的售房款收入放在其他公司銀行賬戶上，或不按規(guī)定給購房人開具發(fā)票，而以收款收據(jù)代替，隱瞞收入，造成不申報納稅，延繳、偷逃營業(yè)稅及附加、土地增值稅和企業(yè)所得稅。
誤區(qū)四：不按照合同約定的時間確認收入
以各種理由諸如末清算、未決算或者是商品房銷售沒有全部完畢等原因拖延繳納企業(yè)所得稅。還有些企業(yè)則是不按合同約定時間確認收入，以各種理由拖繳納企業(yè)所得稅。
誤區(qū)五：隨意調整稅款申報數(shù)額
有些房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)由于資金緊張，在年度內(nèi)隨意調整稅款的申報數(shù)額，通常做法是年初、年中減少申報數(shù)額，年末全部繳清。有些房地產(chǎn)開發(fā)商由于資金緊張，有意侵占國家財政資金，在年度內(nèi)隨意調整稅款申報數(shù)額，甚至少報稅款或逃避納稅。
誤區(qū)六：鉆政策“空予”，不及時清算土地增值稅。
開發(fā)項目應在全部竣工結算銷售后清算土地增值稅，而部分開發(fā)商采用工程遲遲不結算等手段，結果導致無法進行整個項目的結算，影響了土地增值稅的及時足額入庫。
誤區(qū)七：以虛列成本，致使企業(yè)虧損不繳納企業(yè)所得稅。從售樓款中抵減手續(xù)費，將銷售商手續(xù)費支出直接從售樓款收入中抵減，而從商處收取的樓款凈增額為計稅營業(yè)額，以此少繳營業(yè)稅；更名費等收入不入賬等等。
二、房地產(chǎn)稅收籌劃解決方式
近幾年國家稅務總局加大稅收征收管理，新的房地產(chǎn)稅收政策不斷完善，企業(yè)對稅收政策不熟悉、理解不透，納稅觀念淡薄，片面追逐自身利益，采用籌劃方案不當形成企業(yè)稅收風險，筆者就此從以下幾點來談談自身體會。
1.稅收政策是稅收籌劃的主要基礎，稅收籌劃應隨稅法的變化而調整。這就要求企業(yè)財務人員要讀透房地產(chǎn)相關稅收相關政策，熟悉新法規(guī)，掌握稅收政策變化細節(jié)，適時做出相應籌劃調節(jié)，努力做到房地產(chǎn)稅收籌劃的涉稅零風險。對此，企業(yè)財務人員要承擔其應有的責任，企業(yè)負責人也要有稅收風險意識。
2.房地產(chǎn)稅收籌劃的目標要符合企業(yè)長期發(fā)展戰(zhàn)略。
“國六條”、“國八條”等相關房地產(chǎn)調控政策的出臺，意味著我們現(xiàn)在一定要仔細把握行業(yè)政策，特別是企業(yè)財務負責人要研讀政策把握房地產(chǎn)行業(yè)政策導向，適時拓寬產(chǎn)業(yè)鏈，尋找新的利潤增長給老板提供決策力。
3.稅收籌劃要做到事前籌劃，事中控制，事后總結。如果是集團公司的話，要把籌劃放在整個集團的層面進行稅收籌劃，將各公司、各業(yè)務部門參與籌劃工作中，做到項目開工前預計出準確的成本數(shù)據(jù)及銷售收入數(shù)據(jù)，財務部門建立各項稅種測算模板，利用相關數(shù)據(jù)計算出準確的預計稅收數(shù)據(jù)，以此反復調整籌劃方案以實現(xiàn)稅收籌劃目標。銷售、策劃、工程、成控、采購等相關部門按照計劃執(zhí)行，在執(zhí)行過程中根據(jù)具體情況做出實時調整，財務部門及時跟進，以保證籌劃目標的實現(xiàn)。
4.利用臨界點進行納稅籌劃。納稅臨界點籌劃法是指納稅人在經(jīng)營中遇到稅收臨界點時，通過增減收入或支出，避免承擔較重的稅負。稅法規(guī)定，納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過扣除項目金額的20%的，免征土地增值稅；增值額超過扣除項目金額20%的，應就其全部增值額按規(guī)定計稅。起征點的規(guī)定決定存在著納稅籌劃的空間。如何做到應繳土地增值稅最少，所獲利潤最佳是開發(fā)商應當認真考慮的問題。這里“20%的增值額”就是我們常說的“臨界點”。根據(jù)臨界點的稅負效應，我們可以對此進行納稅籌劃。如果房地產(chǎn)企業(yè)建造的普通標準住宅出售的增值率在20%這個臨界點上，一是可以通過適當控制出售價格，還可采用精裝房方式控制價格和開發(fā)成本，可使計算土地增值額時按增加成本金額放大扣除近1.3倍，從而降低增值率，來免繳和少繳納土地增值稅。
5.合作建房籌劃法。如一方企業(yè)是非房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，持有一塊土地，另一方企業(yè)是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，可通過雙方合作建房的方式，分得建成房產(chǎn)后再轉讓，對土地增值稅的節(jié)稅是非常顯著的。
6.遵循成本收益原則。進行房地產(chǎn)稅收籌劃是為了獲得整體經(jīng)濟利益，而不是某一環(huán)節(jié)的稅收利益，各稅種之間是相互聯(lián)系、相互依存的，某一稅種的應納稅額減少可能導致其他稅種稅額的增加。因此企業(yè)在進行稅收籌劃時要進行成本收益分析，以判斷經(jīng)濟上是否可行。
7.從節(jié)稅空間大的稅種入手。在進行房地產(chǎn)稅收籌劃之前要先分析哪些稅種具有稅收籌劃價值，應選擇稅收優(yōu)惠多，稅負伸縮彈性大的稅種作為切入點。
三、結語
房地產(chǎn)稅收籌劃的方法多種多樣，房地產(chǎn)企業(yè)財務人員要在熟讀相關法規(guī)基礎上籌劃節(jié)稅方案，充分關注稅收風險，避免稅收籌劃誤區(qū)，為企業(yè)節(jié)約稅收成本，創(chuàng)造利潤最大化。
參考文獻：
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[2]《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》及實施細則（國務院令[1993]第138、財法字[1995]第6號）.
[3]《關于土地增值稅若干問題的通知》（財稅[2006]21號）.
【關鍵詞】混凝土；涉稅風險；綜合防范
一、商品混凝土行業(yè)的經(jīng)營特點
混凝土，又稱混泥土，簡稱為“砼”：是指由膠凝材料將集料膠結成整體的工程復合材料的統(tǒng)稱。通常講的混凝土一詞是指用水泥作膠凝材料，砂、石作集料；與水（可含外加劑和摻合料）按一定比例配合，經(jīng)攪拌而得的水泥混凝土，也稱普通混凝土，它廣泛應用于土木工程。
1.初始投資成本大，混凝土行業(yè)產(chǎn)業(yè)規(guī)模大，占地多，大部分企業(yè)都擁有至少一輛混凝土泵車以及混凝土攪拌車20輛以上，集攪拌、運輸、泵送于一體。總投資額一般需要上千萬元，有的甚至達好幾千萬元，且大多采用成立有限責任公司方式經(jīng)營。
2.生產(chǎn)經(jīng)營較強的相同性。第一、生產(chǎn)工序流程、加工工藝基本相同；第二、產(chǎn)品單一，且同類產(chǎn)品不同企業(yè)的附加值基本一致；第三、銷售環(huán)節(jié)以產(chǎn)定銷，沒有中間環(huán)節(jié)，無成品庫存；第四、結算手續(xù)完備，每車混凝土都有單獨一份貨物交接單，隨混凝土送料車一并送到工地，由需求方檢查后簽名驗收，作為交貨驗收的依據(jù)；第五、銷售具有區(qū)域性，由于混凝土在攪拌完成后必須在2-3小時內(nèi)送至施工現(xiàn)場完成澆筑，不可能長時間和長距離運輸，其銷售的工地一般都是距離預拌混凝土生產(chǎn)場地50公里內(nèi)。
3.部門監(jiān)管嚴密。生產(chǎn)方面，混凝土生產(chǎn)企業(yè)的生產(chǎn)、運輸以及原材料的選用都有嚴格的技術規(guī)范和標準，必須接受建設工程質量檢測部門的監(jiān)督和管理。價格方面，混凝土企業(yè)須每年定期向物價部門報送銷售價格備案，同時由建設行政主管部門會同物價部門每季度最高限價（指導價）。
4.增值稅鏈條斷裂。混凝土企業(yè)大多按6%簡易征收辦法繳納增值稅，在購進環(huán)節(jié)，因取得進項稅額不得抵扣，故企業(yè)購進貨物多取得普通發(fā)票；在銷售環(huán)節(jié)，其產(chǎn)品的銷售對象一般為房地產(chǎn)開發(fā)商、路橋建筑商、自建房個人等，客戶以繳納營業(yè)稅為主，不索要增值稅專用發(fā)票，故其銷售貨物時不需開具專用發(fā)票。可以說此類企業(yè)處于增值稅和營業(yè)稅的過渡地帶，基本脫離了增值稅鏈條的制約，在巨大的利益誘惑下，會增加偷稅或漏稅行為的動機。
二、商品混凝土行業(yè)的涉稅風險
1.隱瞞銷售收入。商品混凝土行業(yè)的銷售對象為房地產(chǎn)建筑商、開發(fā)商和自然人時，客戶不受增值稅鏈條制約，客戶無需要索取增值稅專用發(fā)票甚至不索取發(fā)票，在利益誘惑下，隱瞞銷售收入偷稅行為容易發(fā)生。主要表現(xiàn)為：一是實現(xiàn)銷售收入少開發(fā)票；二是不計或者少計銷售收入；三是不計少計價外費用；四是視同銷售未申報納稅。
2.虛增成本虛列費用。購進原材料除水泥、添加劑能夠在固定商家取得正規(guī)發(fā)票外，生產(chǎn)所需的粉煤灰、黃沙、石子等原材料，實際供應者基本為個人，取得的普通發(fā)票往往為稅務部門代開發(fā)票，易虛開發(fā)票虛增成本，更有甚者以假發(fā)票列支成本，侵蝕企業(yè)所得稅稅基。
3.不及時確認收入延遲申報納稅。混凝土行業(yè)的下游為建筑業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)，均具有資金投入大、建設周期長、分期收益等特點，易造成購貨方不及時支付貨款的現(xiàn)象，因而連帶造成混凝土企業(yè)因資金緊張而不及時結轉收入的問題。且建筑安裝、房地產(chǎn)等營業(yè)稅企業(yè)沒有增值稅抵扣要求，并不急于取得發(fā)票。這樣均易造成了企業(yè)延遲申報少繳稅款的現(xiàn)象。
4.貨款結算方式的不規(guī)范。一是，現(xiàn)金收入很少入賬或者不入賬，這類以私人等不需要通過公戶對公戶轉賬結算貨款的收入居多；二是，通過私人賬戶收款轉移收入，這些賬戶主要用于收取不需要開具發(fā)票的銷售收入和支付部分材料款；三是，要求客戶直接將貨款匯入原材料供應商賬戶沖抵原材料款，導致收入不入賬核算；四是，通過往來科目沖銷收入，直接通過預收賬款、預付賬款、應收賬款、應付賬款、其他應付款、其他應收款往來科目之間相互沖抵，不將貨款計入營業(yè)收入納稅申報；
5.設置“帳外帳”偷漏稅現(xiàn)象嚴重。為了使毛利率、投入與產(chǎn)出率等指標在行業(yè)預警值內(nèi)，存在偷漏稅問題的混凝土企業(yè)一般會設置內(nèi)、外兩套賬，取得正規(guī)發(fā)票的成本及相配比的收入記入外賬，應付稅務機關的檢查，而內(nèi)賬則用于全額記帳，反映企業(yè)的實際經(jīng)營情況。結算方式不規(guī)范、增值稅斷鏈增加了企業(yè)此類違法的動機。
三、商品混凝土行業(yè)的的涉稅風險成因分析
1.納稅遵從度較低。混凝土企業(yè)大多為私營企業(yè)，在利潤最大化的目標作用下，易漠視法律，主觀上通過隱瞞銷售收入、虛增成本虛列費用、設置“帳外帳”等方式逃避納稅義務。加之現(xiàn)在近兩年行業(yè)競爭加劇，企業(yè)往往對不需要開具發(fā)票的客戶以稅讓利，提高價格競爭力，導致稅款的流失。
2.增值稅鏈條斷裂。從混凝土產(chǎn)業(yè)鏈的上游來看，所需原材料粉煤灰、石子、黃沙等的銷售者往往是小規(guī)模納稅人或無證經(jīng)營者，企業(yè)在購買材料時可能無法取得正規(guī)發(fā)票。從產(chǎn)業(yè)鏈下游來看，使用商品混凝土的建安企業(yè)按規(guī)定征收營業(yè)稅，建安企業(yè)進行結算所需發(fā)票，多為到當?shù)氐囟惒块T申請代開。且部分賬務不健全的建安企業(yè)在地方稅務機關核定征收企業(yè)所得稅的情況下，更無需取得采購材料等的增值稅發(fā)票。這種建安企業(yè)主動索取增值稅發(fā)票的低需求性，導致了混凝土行業(yè)增值稅稅收管理出現(xiàn)漏洞。
3.稅收監(jiān)管有待加強。由于增值稅稅收監(jiān)管鏈條的斷裂，導致混凝土行業(yè)監(jiān)管漏洞頻出，一方面粉煤灰、石子、沙石等原材料的供應商經(jīng)常游離于稅務機關的監(jiān)管之外，企業(yè)通過代開、虛開取得的發(fā)票很難核實其業(yè)務真實性。另一方面建安企業(yè)目前未營改增，地稅機關核定征收企業(yè)較多，監(jiān)管機關及征收方式的不同導致監(jiān)管難以形成合力。再者目前針對混凝土行業(yè)的納稅評估指標和模型尚未統(tǒng)一，各個地方的行業(yè)指標值僅僅能作為借鑒和參考作用，不利于混凝土行業(yè)的精細化監(jiān)管。
四、完善商品混凝土行業(yè)稅收監(jiān)管的對策建議
1.完善商品混凝土企業(yè)稅收監(jiān)管體系。一是，以毛利率分析法、成本費用利潤配比法、投入產(chǎn)出法、能耗測算法、以電控稅法等方法為基礎，建立多種混凝土行業(yè)稅收風險分析模型，結合當期市場同類產(chǎn)品平均售價，測算企業(yè)真實銷售收入、成本，并與企業(yè)納稅申報數(shù)據(jù)進行比對，尋找突破口。二是，以風險分析為導向，梳理出混凝土行業(yè)稅收風險點，制定了有針對性的稅收風險管理措施，強化稅收檢查力度。稅源管理部門、納稅評估部門、稅務稽查部門要針對混凝土企業(yè)建立健全立體式長效監(jiān)管機制，并加強企業(yè)日常檢查、稅務審計和稽查的力度，真正達到“以查促管以查促改以查促優(yōu)”。
2.建立健全信息交流反饋機制。第一，稅收監(jiān)管前移，與住建部門建立本地區(qū)建設項目的動態(tài)信息交流反饋機制，跟蹤大工程大項目混凝土用量、供應方、價格等信息，及時掌握工作的主動性。第二，與建筑檢驗監(jiān)督機構建立檢驗資料信息交流反饋機制，混凝土行業(yè)具有嚴格的安全質量監(jiān)督檢驗制度，企業(yè)每次生產(chǎn)都要有生產(chǎn)任務單，每次生產(chǎn)必須具備配比和檢驗手續(xù)資料，根據(jù)此是可以確定其產(chǎn)量的。第三，國地稅建立監(jiān)管信息共享機制，及時交換混凝土行業(yè)上下游企業(yè)稅收監(jiān)管信息，共同防范企業(yè)鉆稅收政策的空子，規(guī)避稅收風險。
1.企業(yè)所得稅與增值稅確認收入的不同
企業(yè)所得稅收入是指公司從貨幣或非貨幣形式的各種來源獲得的收入，是總收入。企業(yè)所得稅收入的確認，必須遵循權責發(fā)生制原則和實質重于形式原則。企業(yè)銷售商品同時已將商品所有權相關的主要風險和報酬轉移給購貨方，對已售出的商品既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，也沒有實施有效控制，收入的金額能夠可靠地計量，已發(fā)生或將發(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。同時滿足以上條件的，才能確認收入的實現(xiàn)。增值稅納稅義務人是指在中華人民共和國境內(nèi)銷售貨物或者加工、修理修配勞務(以下簡稱勞務)，銷售服務、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)以及進口貨物的單位和個人。增值稅銷售額為納稅人銷售貨物或者勞務向購買方收取的全部價款和價外費用，但是不包括收取的銷項稅額。增值稅收入的確認沒有明確的確認原則，但從稅法文件及實務應運中理解，傾向于收付實現(xiàn)制于權責發(fā)生制并存的原則。
1.1增值稅與所得稅納稅義務發(fā)生時間不同
《中華人民共和國增值稅暫行條例》及《財政部、國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2016]36號）對增值稅納稅義務時間做出了規(guī)定，納稅人發(fā)生應稅銷售行為，為收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當天。《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》及《國家稅務總局關于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）規(guī)定，企業(yè)銷售收入的確認，必須遵循權責發(fā)生制原則和實質重于形式原則。
1.2增值稅和所得稅收入確認差異
從政策分析可以看出，增值稅收入和所得稅收入的確認原則有差異，在一般情況下，企業(yè)發(fā)生銷售行為，增值稅和所得稅的納稅義務是同時發(fā)生的，但在特殊情況下，可能產(chǎn)生差異。如租賃行業(yè)，企業(yè)提供租賃服務采取預收款方式的，其增值稅納稅義務時間為收到預收款的當天，而所得稅則應按照權責發(fā)生制原則按期確認收入；如固定資產(chǎn)清理業(yè)務，企業(yè)清理處置固定資產(chǎn)，應按銷售價格計算申報繳納增值稅，在會計處理時，是通過“固定資產(chǎn)清理”科目結出凈損益，所得稅是按處置固定資產(chǎn)的凈損益金額反映在企業(yè)所得稅年度申報表《一般企業(yè)收入明細表》的營業(yè)外收入或《一般企業(yè)成本支出明細表》中的營業(yè)外支出之中，凈損益金額必然小于固定資產(chǎn)銷售價格；如視同銷售業(yè)務，增值稅視同銷售和所得稅視同銷售的規(guī)則不完全相同，企業(yè)所得稅關鍵看資產(chǎn)權屬是否發(fā)生實質性改變，增值稅一看貨物是自產(chǎn)還是外購，而看貨物是用于對內(nèi)（消費、職工福利、非應稅項目）還是對外（分配、投資、捐贈），比如企業(yè)將外購物品用作職工福利，增值稅不視同銷售，而企業(yè)所得稅收入確認時，因資產(chǎn)所有權屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應按規(guī)定視同銷售確定收入。還有政府補貼收入等特殊收入，所得稅應確認收入，增值稅則屬于非應稅收入，所以增值稅收入小于企業(yè)所得收入；增值稅納稅義務時間規(guī)定，先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當天，實際經(jīng)營業(yè)務中，可能會存在先開具發(fā)票但銷售行為未發(fā)生或服務未提供的情況，所得稅通常不確認收入。總之，還有很多原因會“造成”增值稅口徑收入與企業(yè)所得稅口徑收入不同，因此，企業(yè)增值稅納稅申報收入同所得稅納稅申報收入不一致是正常的，實務中，財務人員強行讓二者保持一致反而會引發(fā)風險。
2.企業(yè)所得稅與增值稅確認收入的相同之處
盡管存在上述差異，但在多數(shù)情況下，企業(yè)發(fā)生銷售行為，增值稅與所得稅的收入時同時確認的。
2.1所有權屬改變的視同銷售行為
《國家稅務總局關于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》國稅函[2008]828號第二條規(guī)定，企業(yè)將資產(chǎn)用于市場推廣或銷售、用于交際應酬、用于股息分配、用于對外捐贈等，因資產(chǎn)所有權屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應按規(guī)定視同銷售確定收入,《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第四條規(guī)定，將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物作為投資，提供給其他單位或者個體工商戶、分配給股東或者投資者、無償贈送其他單位或者個人，都應視同銷售申報繳納增值稅。因此，所有權屬改變的視同銷售行為增值稅與所得稅的收入確認是一致的。
2.2商業(yè)折扣與現(xiàn)金折扣銷售方式
根據(jù)國稅函[2008]875號第一條第三款第五項規(guī)定，企業(yè)為促進商品銷售而在商品價格上給予的價格扣除屬于商業(yè)折扣，商品銷售涉及商業(yè)折扣的，應當按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。債權人為鼓勵債務人在規(guī)定的期限內(nèi)付款而向債務人提供的債務扣除屬于現(xiàn)金折扣，銷售商品涉及現(xiàn)金折扣的，應當按扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額，現(xiàn)金折扣在實際發(fā)生時作為財務費用扣除。《國家稅務總局關于印發(fā)〈增值稅若干具體問題的規(guī)定〉的通知》（國稅發(fā)[1993]154號）第二條第（二）項規(guī)定，納稅人采取折扣方式銷售貨物，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，可按折扣后的銷售額征收增值稅”。納稅人采取折扣方式銷售貨物，銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明是指銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上的“金額”欄分別注明的，可按折扣后的銷售額征收增值稅。因此，商業(yè)折扣與現(xiàn)金折扣銷售方式增值稅與所得稅的收入確認原則是一致的。
2.3分期收款的銷售方式
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第二十三條規(guī)定，分期收款方式銷售貨物的，按照合同約定的收款日期確認收入的實現(xiàn)，《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第三十八條第三款規(guī)定采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，納稅義務時間為書面合同約定的收款日期的當天因此，分期收款銷售方式增值稅與所得稅的收入確認原則是一致的。
3.結束語
關鍵詞 房地產(chǎn) 土地增值稅 會計處理
土地增值稅的征收是為了調節(jié)土地增值收益。目前，土地增值稅已經(jīng)成為企業(yè)所得稅并列的三大稅種之一，是國家財政收入的重要組成部分。增值稅直接關系著企業(yè)的經(jīng)營成本和持續(xù)發(fā)展，對于房地產(chǎn)行業(yè)土地增值稅企業(yè)，如何通過會計處理來進行合理的納稅籌劃是值得研究和探討的問題。
一、房地產(chǎn)行業(yè)土地增值稅概述
作為我國國民經(jīng)濟的重要產(chǎn)業(yè)支柱，房地產(chǎn)行業(yè)每年會產(chǎn)生巨大的稅款，隨著社會經(jīng)濟的迅速發(fā)展，房地產(chǎn)行業(yè)的土地增值稅成本不斷升高。在我國，房地產(chǎn)增值稅的稅率通常以超額累進形式來計征，一般在30%～60%之間。企業(yè)通過采取有效的措施來進行土地增值稅納稅籌劃，可以有效地提高企業(yè)利潤，降低企業(yè)稅負，有利于企業(yè)實現(xiàn)長期穩(wěn)定的發(fā)展。房地產(chǎn)企業(yè)最關心的問題就是規(guī)避納稅風險，最大限度地延長抵押稅額繳納時間。在實際的納稅過程中，許多企業(yè)都選擇且采用1%～3%的預征率，這樣一來需要在項目結束時對它們進行匯集清算，進而實現(xiàn)了繳納稅款時間的遞延，對企業(yè)十分有利。此外，房地產(chǎn)企業(yè)還應充分利用國家關于稅收的優(yōu)惠政策，通過調整銷售價格和增值額等手段來使企業(yè)繳納的增值稅率得到進一步降低，實現(xiàn)節(jié)省稅費的目的。不僅如此，企業(yè)應提高稅務風險的防范意識，做好稅收風險的防范和規(guī)避，對于增值稅繳納做好合理安排和籌劃。
二、土地增值稅的會計處理
土地增值稅的會計處理直接關系著企業(yè)的經(jīng)濟利益，從會計核算的角度考慮，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅成本具有明顯的特點。主要表現(xiàn)為：首先，會計中的責權發(fā)生制是土地增值稅成本計提的基礎；其次，在確定土地增值稅的支出時，應該嚴格按照稅法中的相關規(guī)定來進行，房地產(chǎn)企業(yè)應設置必要的營業(yè)稅及附加、應交稅費、待攤費用等賬戶，利用這些賬戶對土地增值稅的成本進行詳細核算。在房地產(chǎn)企業(yè)需要多個項目同時開發(fā)的情況下，要對不同的項目進行分別的核算。房地產(chǎn)行業(yè)與其他行業(yè)相比具有一定的特殊性，通常房地產(chǎn)開發(fā)商都采用預售制度，所以在項目建設過程中會先收到客戶的預售收入，等到建設項目完工后再結算收入。我國的稅法中有明確的規(guī)定，預售收入增值稅的征收是按照一定的比例進行的，當項目全部清算完成后根據(jù)實際金額進行多退少補。
第一，在取得預售收入的情況下，房地產(chǎn)企業(yè)應該按照一定的比例預繳土地增值稅。具體的處理過程為：先借記待攤費用，再貸記應交稅費，最后核算應交土地增值稅，到了實際繳納稅款階段，借記應交稅費，貸記銀行存款。
第二，當建設項目竣工驗收合格后，如果符合收入_認條件，則按照當期的結算收入和成本的計算方式來進行，借記“營業(yè)稅金及附加――土地增值稅”，貸記“待攤費用――預繳土地增值稅”。
第三，當項目辦理結算后清算土地增值稅時，要根據(jù)實際情況來合理調整前期的土地增值稅款和計提的增值稅費，稅務局簽發(fā)增值稅清算報告后，有明確的清算金額，借記“營業(yè)稅金及附加――土地增值稅”“待攤費用――預繳土地增值稅”。貸記“應繳會費――應交土地增值稅”在進行補交時，應借記“應交稅費――前期積累已預繳的土地增值稅款”。
三、房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅收策略
（一）利用國家稅收優(yōu)惠政策
近年來，國家提高了對房地產(chǎn)增值稅收的重視程度，出臺了一系列稅收優(yōu)惠政策。房地產(chǎn)企業(yè)應充分利用國家稅收優(yōu)惠政策進行稅收籌劃，在準確核算增值額的基礎上，通過合理調整增值額與扣除項目金額的比例，實現(xiàn)稅費繳納的優(yōu)惠，減輕企業(yè)的納稅負擔。此外，企業(yè)還應結合企業(yè)實際情況和國家相關的法規(guī)政策來制定稅收籌劃方案，盡量實現(xiàn)總稅收最低。對于合作開發(fā)房地產(chǎn)的稅收優(yōu)惠，需要合作雙方商定按照一定的比例來分配，雙方中一方負責資金，另一方負責土地。對于這種形式的合作，企業(yè)可以暫時減免土地增值稅，使雙方企業(yè)以較低的成本取得房地產(chǎn)，有利于雙方的合作共贏。對于代建房，由于稅收中只收取一定的代建費，而且代建房的營業(yè)稅率只有3%，所以代建房是房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)的一個很好的選擇。
（二）利用稅收臨界點進行納稅策劃
房地產(chǎn)增值稅有等級之分，房地產(chǎn)企業(yè)在進行納稅籌劃時，應對臨界點進行控制，在進行充分的測算后，衡量稅收優(yōu)惠與收入之間的關系，對房產(chǎn)銷售價格進行合理控制，使房產(chǎn)增值率趨向理想值，盡量使增值額在起征點的優(yōu)惠范圍內(nèi)。在房地產(chǎn)項目的兩種不同利息支出計算方式中，應該選擇較高者。此外，裝修和費用轉移也是實現(xiàn)扣除項目金額增加的有效手段，可以使增值額控制在目標范圍內(nèi)，但是要保證嚴格遵守稅法規(guī)定，嚴禁出現(xiàn)偷稅漏稅行為。
（三）其他方式
根據(jù)項目的實際情況來確定項目的核算方式，即分開核算或合并核算，這是降低土地增值稅的有效方法。例如，在商品房和普通住宅房選擇分開核算時，能夠享受到的增值額小于扣除項目金額之和的20%的稅收優(yōu)惠政策。物業(yè)管理基金、公建維修基金、公共設施尚未建造的報批報建費用、出包工程還沒有辦理最終結算的都屬于稅法允許的三項預提項目，利用預提費用的稅前扣除政策，有利于企業(yè)實現(xiàn)納稅優(yōu)惠。
四、結語
我國的房地產(chǎn)行業(yè)具有廣闊的發(fā)展前景，房地產(chǎn)土地增值稅的會計處理對房地產(chǎn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展具有重要的作用。在激烈的市場競爭環(huán)境下，房地產(chǎn)企業(yè)應認清發(fā)展形勢，掌握稅務處理方法，在遵守稅法規(guī)定的前提下，通過合理的土地增值稅稅收籌劃來降低企業(yè)的稅負。通過利用國家稅收優(yōu)惠政策、對稅收臨界點進行納稅策劃等手段，規(guī)避稅收風險，使企業(yè)得到優(yōu)質發(fā)展。
（作者單位為寧夏萬耀生物科技有限公司）
參考文獻
關鍵詞:建筑行業(yè);稅收籌劃;問題;對策
一、引言
隨著十八屆四中全會提出的依法治國方略的有序推進，全社會的法律意識不斷提高，在企業(yè)的稅務管理中，人們逐漸認識到正確而有效的稅務籌劃所帶來的巨大作用。但是，我國有關稅收籌劃的研究起步比較晚，且主要集中于有關節(jié)稅收益等方面，在具體行業(yè)的稅收籌劃研究很少，實踐上亦不盡如人意。我國城鎮(zhèn)化建設進入了快速發(fā)展期，“十三五”規(guī)劃確定了發(fā)展目標，經(jīng)濟社會發(fā)展進入新常態(tài)，可以說建筑行業(yè)進入了相對的黃金時期。能否在這一新的機遇期提高建筑行業(yè)的收入水平、利潤水平，能否開展有效的稅收籌劃，降低稅收成本與稅收風險，是理論界和實務界普遍關注的問題。由于建筑行業(yè)投資大、風險高、合同數(shù)量多、資金周轉時間長等顯著特點，且其工作涉及面廣，直接涉及的稅收項目比較多，稅收負擔重。據(jù)統(tǒng)計，建筑行業(yè)的入庫稅費收入占到稅收總額的5%，并且增速很快。建筑業(yè)是我國傳統(tǒng)意義上的勞動密集型行業(yè)，營業(yè)利潤較低，其發(fā)展需要國家政策的大力扶持，減少稅收、擴大利潤空間已經(jīng)成為目前建筑業(yè)發(fā)展的訴求。因此，在經(jīng)濟下行壓力加大及財稅改革的背景下，研究加強建筑企業(yè)的稅收籌劃，強化經(jīng)營者的納稅意識，防范稅務風險，維持和提高建筑行業(yè)的利潤水平，具有一定的理論和現(xiàn)實意義。
二、建筑企業(yè)稅收籌劃的特點與問題
建筑行業(yè)是一個綜合型的、涉及面廣泛的行業(yè)，涉及多項經(jīng)營管理活動。其涉及稅收種類也相對較多。現(xiàn)階段，我國建筑行業(yè)的稅收籌劃種類繁多，但是不同程度存在著一些問題。
(一)建筑企業(yè)稅收籌劃的特點。
建筑行業(yè)的稅收相比其他行業(yè)要復雜的多，這是因為其業(yè)務主體多元化，從開發(fā)到最后銷售投入使用，資金流、成本流等種類都非常多，因此需要十分精細化的稅收管理，這樣才能實現(xiàn)節(jié)省稅費，改善建筑行業(yè)價值需求的目標。“營改增”后，我國建筑行業(yè)繳納的稅種主要包括房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅、增值稅等十多種，每個稅種的性質、適用范圍、繳納方式等都不太相同，因此也并不是所有的稅種都可以通過合理的籌劃來達到降低稅收的目的。一般而言，建筑行業(yè)稅收籌劃中具有可操作性空間的稅種主要包括土地增值稅、印花稅、增值稅、耕地占用稅、城鎮(zhèn)土地使用稅等。盡管建筑行業(yè)稅收籌劃的方式多種多樣，表現(xiàn)形式各異，但其最終目的主要有:第一，在減少稅負的基礎上，利用降低稅基和減輕稅率的手段，在不同的納稅策略中選取成本最少的策略;第二，推遲納稅時間，通過貨幣的時間價值獲得稅收的基本收益，在某種程度上也能緩解企業(yè)資金壓力。
1.努力降低稅基。
所謂稅基就是稅收的計稅根據(jù)或者是計稅依據(jù)，例如企業(yè)所得稅中的應稅利潤。在稅率保持不變的情況下，稅基和稅額存在正向關系，即稅基愈大，稅額愈高。建筑企業(yè)應想方設法減少稅基，在某種程度上可以減少企業(yè)應該繳納的稅款，最終實現(xiàn)降低稅負的目標。
2.積極爭取較低適用稅率。
現(xiàn)階段我國的稅收法律中除了個別稅種只能按照單一稅率繳納外，其他大部分的稅收種類都具有不相同的稅率。這些不盡相同的稅率也給企業(yè)提供了很多可操作空間。企業(yè)可以利用稅收籌劃的手段，對不同方面的業(yè)務和工作模式進行合理的設計和管控，最終實現(xiàn)降低稅率成本的目標。
3.合理選擇納稅義務發(fā)生時間。
無論是企業(yè)取得的預付款還是約定的收訖款項，稅法都有明確的納稅義務時間。經(jīng)過企業(yè)合理調整業(yè)務方式，可以有效地控制納稅義務發(fā)生時間。建筑企業(yè)可在會計核算中，實現(xiàn)對納稅義務時間的有效性控制，做出合理、高效的納稅籌劃。
4.合理轉嫁稅負。
合理進行稅負轉嫁也是建筑企業(yè)經(jīng)營的手段之一。稅負轉嫁牽涉到課稅商品最終價格的基本問題，這一定要利用經(jīng)濟成本交易中的價格變化來最終確定。例如在工程中，利用有效的價格分包手段，就能夠實現(xiàn)建筑安裝工程收入在總包收入和分包單位之間的成功轉移，從而改善建筑企業(yè)應該繳納的稅收，順利實現(xiàn)企業(yè)所得稅在不同企業(yè)間的成功轉移。
5.有效延緩相關稅收納稅時間。
因為資本使用過程中具有時間特性，建筑企業(yè)利用建筑工程時間上的改善，就能夠延緩不同稅收種類的最終納稅義務時間。假如是利用理性改善業(yè)務的預估方式，延緩工程支出的最終確定日期，從而就可以延緩納稅時間，獲得資本金額因為具有時間價值帶來的最終受益。特別是在通貨膨脹期間，拖延義務納稅時間的方法效果更為明顯。
(二)建筑企業(yè)稅收籌劃存在的問題。
1.缺乏稅收籌劃意識。
眾所周知，稅收籌劃與不少企業(yè)認為的不繳稅、偷稅、漏稅、逃稅行為有本質的區(qū)別。稅收籌劃是在國家稅收政策范圍內(nèi)的合法活動，是企業(yè)規(guī)避稅收風險、實現(xiàn)企業(yè)價值的正當行為，企業(yè)合理的稅收籌劃行為應該受到我國稅收相關法律法規(guī)的保護，而偷稅、漏稅是企業(yè)不履行業(yè)務的違法行為。有人認為，稅收籌劃就是千方百計地逃避對稅收的繳納，這種避稅行為和籌劃行為應該通過完善相應法律法規(guī)嚴格區(qū)分，避免一些企業(yè)鉆法律的空子，利用法律漏洞以稅收籌劃為名，破壞企業(yè)正常的經(jīng)營活動，擾亂市場。一方面，從國家相關部門的角度來看，稅收籌劃難以發(fā)展是因為一些不法分子借稅收籌劃之名，行偷稅、漏稅之實，其結果是嚴重地違反了國家的稅收法律法規(guī)，破壞市場經(jīng)濟秩序，損害了國家的稅收利益，企業(yè)也可能會承擔稅務風險帶來的損失。所以，建筑企業(yè)在進行稅收籌劃時，首先要對稅收籌劃有正確的認識。
2.缺少專門的稅收籌劃人才。
有一個誤區(qū)，認為稅收籌劃是一項簡單的工作，只要具備相應的稅務、財務知識，熟悉相關法律法規(guī)，就可勝任稅收籌劃工作。殊不知，實踐中，對于企業(yè)的財務人員來說，稅收籌劃要求相關從業(yè)人員具有豐富的稅收經(jīng)驗和較高的企業(yè)管理水平，必須事先掌握和了解有關稅收法律法規(guī)、國家及地方的方針政策，具有相關會計稅務資格認證，熟知財務、稅務、會計、審計等相關專業(yè)知識，而且熟知企業(yè)經(jīng)營、投資和籌資活動。因此，建筑企業(yè)應配備專門的稅收籌劃人員，否則，稅收籌劃活動一旦展開投入實施，發(fā)生了紕漏是無法補救的。
3.忽視風險防范。
建筑企業(yè)在稅收籌劃實踐中，無疑會遇到不可規(guī)避的風險，但是企業(yè)稅收籌劃之前一定要在風險防范方面做足功課，防止不必要的損失發(fā)生，具體應該加強以下幾方面風險防范:(1)稅收政策風險。如果納稅人對有關政策不明確，理解不透徹，不能及時學習和把握政策的變化，都會造成稅收籌劃在政策性方面的風險。我國法律的層次較多，有關稅收的法律、法規(guī)體系十分復雜，這就容易造成企業(yè)對相關法律理解不全面，甚至對政策的規(guī)定理解錯誤，從而導致稅收籌劃沒有效果，甚至無意之中觸犯了法律。(2)企業(yè)經(jīng)營風險。建筑企業(yè)的稅收籌劃與其目標利潤相關聯(lián)，因為，企業(yè)利潤最終來源于企業(yè)的經(jīng)營活動，亦即企業(yè)的稅收籌劃和企業(yè)經(jīng)營活動息息相關。所以，進行稅收籌劃，必須從企業(yè)戰(zhàn)略的高度，在制定財務預算時將企業(yè)的經(jīng)營情況考慮在內(nèi)，當然，建筑企業(yè)所有的活動都應該是在國家的稅收政策允許的范圍內(nèi)開展。另外，要考慮稅收籌劃方案的可行性，看是否符合企業(yè)實際情況，統(tǒng)籌規(guī)劃，防止出現(xiàn)盲目追求節(jié)約稅收而造成企業(yè)其他活動受到阻礙的現(xiàn)象。如稅收籌劃方案在執(zhí)行的過程中，由于某個環(huán)節(jié)不對稱或者不合乎規(guī)定，造成整個經(jīng)濟活動發(fā)展受阻，因而從主觀上失去享受國家優(yōu)惠政策的機會，不僅不可以減輕企業(yè)稅收的經(jīng)營成本，相反，會增加企業(yè)經(jīng)濟成本，使企業(yè)陷入困境。(3)稅收執(zhí)法風險。對于稅收籌劃的合法與否，從主觀方面講是企業(yè)籌劃過程符合法律、法規(guī)的規(guī)定，客觀上講是國家稅務機關相關部門確認通過。這樣就會存在由于稅務機關和建筑企業(yè)對稅法認知不同而導致的稅收執(zhí)法性風險。稅收籌劃是不是在法律范圍之內(nèi)，這是由國家、企業(yè)和相關稅收機構共同判定的。企業(yè)通過對稅法等相關法律的理解、判斷進行籌劃，國家機關有關單位在審核時對于是否合法、合理又有著自己的主觀判斷。所以，存在稅收執(zhí)法風險。(4)相關員工管理不當風險。這部分風險主要是由于企業(yè)在人力資源管理方面不當造成的，員工崗位頻繁調整，選人、用人、留人不當?shù)纫蛩囟紩菇?jīng)驗相對豐富的員工流失，再加之企業(yè)對員工相關理念培養(yǎng)不到位，使得某些員工責任心缺失，對有關程序不認真對待，都很容易引發(fā)稅收籌劃中的風險因素。從人力資源角度來說，其風險在企業(yè)稅收籌劃中占據(jù)重要位置，也是企業(yè)經(jīng)營中最難控制和把握的。企業(yè)內(nèi)部人員出現(xiàn)的風險極容易造成合作伙伴對企業(yè)的不信任，這又連帶產(chǎn)生了信譽風險，對企業(yè)的影響度是極其深遠的。(5)稅收綜合性風險。對稅收綜合性風險的防范也是一種操作性防范，也是對之前各種風險產(chǎn)生原因的綜合性運作管理。由于我國各種法律的層次體系較多，內(nèi)容涉及方面也較為廣泛，在實際操作當中難免會出現(xiàn)一些風險和摩擦，即使請專業(yè)團隊為企業(yè)專門進行稅收籌劃，也不可能完全避免出現(xiàn)某些主客觀問題。一般來看，綜合性風險可以從兩個大方面把握:一是企業(yè)自身方面，對政策的整體把握度不夠，籌劃方案過程中很容易顧此失彼，造成不必要的失誤;二是從國家方面，對稅收籌劃方面的指引不夠積極，優(yōu)惠政策宣傳可能不到位。所有的行業(yè)或者是企業(yè)在進行稅收籌劃活動時，不可能規(guī)避這些風險，但是在具體稅收籌劃中，預測和防范這些風險是企業(yè)在競爭中獲勝的關鍵。
三、建筑企業(yè)稅收籌劃的對策
建筑企業(yè)應首當其沖地關注由設計規(guī)劃造成的非稅收成本或非稅收損失，然后再考慮施工、經(jīng)營、投資、籌資、理財?shù)葘嶋H情況，進而把稅收籌劃納入稅收風險管理當中。依據(jù)稅收籌劃風險標準去評估其管控效果，企業(yè)需要不斷提高建筑企業(yè)防范稅收籌劃風險的標準。為了實現(xiàn)企業(yè)的稅收收益最大化的機制的構建，必須依據(jù)稅收籌劃風險管理的標準。因此，通過對以上諸如稅收籌劃概念不清晰、稅收人才缺乏、稅收風險不宜掌控等問題的簡要分析，提出對策，以期降低建筑企業(yè)成本，建立健全防范稅收風險機制，以適應新時期經(jīng)濟發(fā)展和企業(yè)自身戰(zhàn)略發(fā)展的需要，從而實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。
(一)營造有利于稅收籌劃的環(huán)境。
改善建筑企業(yè)的稅收籌劃和風險防范措施，最終也不能脫離完整的法律制度保證。建立、完善稅收法律體系，明確稅收征管基本原則、稅收管理體制、征納雙方的權利和義務，尤其是納稅人在遵循稅法前提下自主開展稅收籌劃活動的權利，可以讓建筑企業(yè)在相關法律制度框架內(nèi)合理進行企業(yè)稅收籌劃，從而從根本上改變現(xiàn)階段相關稅務部門過分倚重管理，忽略對納稅人相關稅收籌劃權利培養(yǎng)。同時，各級稅務管理部門要充分利用信息化工具，整合稅務內(nèi)、外信息化平臺和服務資源，創(chuàng)新納稅服務方式，加強納稅服務意識，強化征納雙方的多樣化互動，努力形成反饋及時、處理得當?shù)钠髽I(yè)納稅投訴反饋機制，增強我國稅收政策的透明化和確定化趨勢，在納稅流程簡單化、信息多元化的納稅服務系統(tǒng)形成的前提下，為建筑企業(yè)大力進行稅收籌劃，合理控制稅收風險提供信息化和專業(yè)化的平臺和技術支撐。
(二)樹立正確的稅收籌劃觀念。
第一，建筑企業(yè)要根據(jù)稅收籌劃的合法性、合理性、經(jīng)濟性和可操作性建立符合實際的稅收設計規(guī)劃及必要的風險管理意識。要明確稅收籌劃是一項合法的財務管理活動，也是企業(yè)節(jié)約稅收成本的主要途徑。第二，稅收籌劃是增強企業(yè)競爭力的重要途徑之一。建筑企業(yè)在稅收籌劃中，合理安排經(jīng)濟業(yè)務，盡可能降低稅收成本，提高盈利能力。目前，在建筑行業(yè)整體市場低迷、利潤下滑、競爭激烈的大背景下，稅收籌劃無疑會提升自己在市場中的競爭力。第三，要強化企業(yè)管理層稅收籌劃中的風險意識。收益與風險相伴，而且收益越大風險也越大。因此，在稅收籌劃過程中，企業(yè)為了預防由于過度籌劃或籌劃不當?shù)娘L險，必須強化風險意識。
(三)建立科學規(guī)范的稅收籌劃管理機制。
從管理的角度，建筑企業(yè)應該從不同方面強化完善稅收籌劃風險體系，改善涉及稅種的內(nèi)在管控機制，增強稅收籌劃效果。首先，根據(jù)企業(yè)實際，設立與財務部門相同等級的稅收籌劃專門機構，并配備較高水平的專業(yè)人員，構建專業(yè)化的稅收團隊。從企業(yè)長遠經(jīng)營目標的角度出發(fā)，規(guī)避風險，爭取實現(xiàn)企業(yè)價值的最大化。其次，建立稅收籌劃人員可以參與企業(yè)的重大決策機制。這樣，通過構建層次分明、職責明確的稅收籌劃專業(yè)化團隊，團隊的管理層人員要關注相關政策與法律法規(guī)，制定生產(chǎn)經(jīng)營政策和稅收籌劃方案。再次，構建和完善稅收籌劃部門和其他部門之間相互溝通機制。稅收籌劃部門需要和公司的高層、財務部門等進行工作的協(xié)調溝通，要將稅務籌劃的具體思想體現(xiàn)在日常的稅務工作中，將稅收籌劃策略轉變?yōu)楣镜睦麧櫍瑥娀緝?nèi)部的信息流通，保證稅收籌劃各個環(huán)節(jié)的暢通。
(四)培養(yǎng)高素質的稅收籌劃專業(yè)團隊。
專業(yè)化人才是建筑企業(yè)高效開展稅收籌劃工作的重要基礎和保障。新形勢下，要想在復雜的社會環(huán)境、經(jīng)濟環(huán)境、稅收環(huán)境及復雜的業(yè)務活動上成功實施稅收籌劃，需要擁有一支高素質和專業(yè)化人才的稅收籌劃管理隊伍。目前，經(jīng)濟新常態(tài)使得許多建筑企業(yè)通過采取多元化、信息化、跨行業(yè)、跨區(qū)域甚至跨境經(jīng)營拓展業(yè)務，尋找新的利潤增長點，常常會涉足對外投資、并購重組、關聯(lián)交易、轉讓定價等復雜交易，涉稅事務愈加復雜。然而，建筑企業(yè)對于適應改革與創(chuàng)新所需的多樣化人才準備不足，不能滿足實際需要。為此，建筑企業(yè)可設置更加優(yōu)厚的條件加大稅收籌劃專業(yè)人才的招聘力度，招賢納士。對于現(xiàn)有人才，通過整合、專業(yè)技能培訓、在崗學習等多種方式，還可高薪聘用外部人才到建筑企業(yè)兼職，努力打造一支知識面寬、業(yè)務嫻熟、技能過硬的優(yōu)秀隊伍，以保障稅收籌劃策略的順利實施。
(五)加強建筑企業(yè)主要稅種的納稅籌劃。
1.企業(yè)所得稅稅收籌劃。企業(yè)所得稅是政府對企業(yè)利潤的再分配過程，是影響企業(yè)利潤的一項重要費用，也是建筑企業(yè)稅收籌劃中關注的焦點。根據(jù)建筑企業(yè)的業(yè)務特點，其所得稅的籌劃應當從固定資產(chǎn)折舊、后續(xù)支出、籌資方式入手。建筑企業(yè)為了滿足施工需要，通常需要大量的固定的資產(chǎn)，但需要調整對固定資產(chǎn)中的折舊費用和后續(xù)支出費用。建議建筑企業(yè)融資過程中可根據(jù)企業(yè)的經(jīng)營情況，采用負債融資的方式去實現(xiàn)調整。例如，通過銀行借款、發(fā)行公司債券，會產(chǎn)生不同的利息費用，從而達到改變應納稅所得額的效果。另外，部分地區(qū)某些特殊的工程項目，考慮能否享受國家減免企業(yè)所得稅的政策優(yōu)惠。
2.印花稅稅收籌劃。依據(jù)印花稅的規(guī)定，施工企業(yè)必須按照分包合同或轉包合同所記錄的數(shù)額去統(tǒng)計應繳納稅額度。只有當應稅行為的發(fā)生，需按相關稅法的繳納稅收。特殊情況下，應繳納稅收義務涉及新的應稅憑證的出現(xiàn)，即新的分包或轉包合同。因此，從本質上說，該法是通過降低計稅次數(shù)和金額，從而降低繳印花稅的額度。對于應稅憑證，作為印花稅的納稅人雙方須共同確定書立的關系，幾方當事人在確定書立合同關系時，如果只要不涉及合同的當事人以當事人的身份出現(xiàn)在合同上，則合同法律效果就達到了。實踐中，若經(jīng)濟交易活動能當面解決，一般是不用簽訂合同的。當然，如果經(jīng)濟當事人雙方信譽較好，不簽合同當然更能節(jié)省稅款，但這樣可能會帶來一些不必要的經(jīng)濟糾紛。
3.增值稅稅收籌劃。2015年我國在建筑業(yè)進行“營改增”稅制改革。建筑企業(yè)的營業(yè)稅改增值稅，將對建筑企業(yè)的稅制、稅負、稅務管理和資金等方面產(chǎn)生重大影響，因此，必須考慮如何降低增值稅額。如在增值稅納稅人類別選擇的稅收籌劃上，因“營改增”后設計單位認定為小規(guī)模納稅人稅率有明顯的降幅，因此應盡量選擇小規(guī)模納稅人進行籌劃。對進項稅額抵扣的稅收籌劃，“營改增”屬于結構性減稅，建筑設計單位一旦被認定為一般納稅人后，由于進項抵扣稅額較少，稅負較原營業(yè)稅有所增加。為降低稅負，設計單位采購付款時應盡可能取得增值稅專用發(fā)票，可抵扣的進項稅稅額越大，應納稅額越小。再比如，在租賃業(yè)務中，從合理安排設備租賃、變更長期租賃合同和充分利用融資租賃等三個方面入手，科學合理設計增值稅納稅籌劃方案。在EPC合同方面，可考慮拆分EPC合同和調整EPC合同中不同業(yè)務價款兩種方式，避免由于混業(yè)經(jīng)營未分開核算可能導致的從高適用稅率繳納增值稅的風險。在含稅報價相同的供應商選擇中，盡可能選擇增值稅進項稅額最大的供應商;針對供應商報價中包含運輸費用的情況，要合理使用“一票制”和“二票制”的問題。
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關鍵詞：稅收；風險；管理
中圖分類號：F279.23文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2012）03-00-01
一、企業(yè)稅收風險管理的概念
企業(yè)稅收風險是指企業(yè)的涉稅行為由于未能正確有效遵守稅收法律法規(guī)而導致企業(yè)未來利益的可能損失，具體表現(xiàn)為企業(yè)涉稅行為引起的納稅不準確性，其結果主要有兩種情況：一是企業(yè)少交了稅，存在觸犯國家相關法律法規(guī)可能受到懲戒或者處罰的風險；一是企業(yè)未享受到應該享受的稅收優(yōu)惠政策，多繳納稅款的風險。
2006年6月國務院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會下達《中央企業(yè)全面風險管理指引》，標志著我國企業(yè)風險管理有了指導性的管理性文件。2011年末，國務院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會又下發(fā)《關于2012年中央企業(yè)開展全面風險管理工作有關事項的通知》，意味著我國對于企業(yè)風險管理開始全面鋪開。根據(jù)2009年5月5日國家稅務總局下發(fā)的《大企業(yè)稅務風險管理指引(試行)》(以下簡稱“指引”)中對稅務風險管理的解釋，可將企業(yè)稅務風險管理定義為：企業(yè)為避免其因沒有遵循稅法可能遭受的法律制裁、財務損失、聲譽損害和承擔不必要的稅收負擔等風險，而采取風險識別、評估、防范、控制等行為的管理過程。
二、企業(yè)稅收風險存在的原因和現(xiàn)狀
(一)企業(yè)稅收風險意識不足
雖然目前我國企業(yè)雖然能夠意識到納稅申報是企業(yè)應盡的義務，但是大部分企業(yè)仍沒有納稅的主動性和自覺性，而是處于國家權威的強制性之下，對于納稅申報是應付和不得已為之。被動的態(tài)度可能使企業(yè)無法從整體上把握企業(yè)各項交易適用的稅收政策，導致企業(yè)納稅金額不準確或者適用政策依據(jù)錯誤，沒有盡到依法納稅的義務導致逃稅，或者無意識的多繳稅加重企業(yè)稅收負擔或沒有享受應得的稅收優(yōu)惠；另外，稅收風險意識不強導致企業(yè)對于自身權益不明，可能由于對于稅務機關的迎合，導致企業(yè)在利益受損時缺乏維權意識，相關權益未能享受，產(chǎn)生稅收風險。
納稅意識缺乏和風險意識不科學，使企業(yè)沒有把稅收風險貫穿于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營全過程，在生產(chǎn)經(jīng)營過程各個環(huán)節(jié)中缺乏對稅收風險的通盤考慮，企業(yè)對于稅收風險的防范缺乏整體性和協(xié)調性，企業(yè)各個業(yè)務部門又缺乏統(tǒng)籌成體系的稅收風險監(jiān)控，沒有相應的風險預防配合，增加了企業(yè)的稅收風險。
(二)企業(yè)核算與稅收政策不符
1.財務核算與稅收政策客觀差異造成。企業(yè)進行各項交易的核算，由于交易本身的在進行財務核算時，可能受各種商業(yè)交易行為和交易模式本身的特點影響，造成財務核算與稅收政策計稅不同，影響納稅準確性，導致未來交易收益損失不確定性。特別是當企業(yè)稅務部門沒有參與企業(yè)重要交易的過程，僅在交易完成后進行稅務核算，同時企業(yè)并沒有適當?shù)娘L險控制機制去評估和監(jiān)控交易過程中的納稅影響，可能造成稅收風險。例如：企業(yè)在對外捐贈貨物、原材料時，通常按貨物或原材料成本計支出，漏計銷項稅，但是按照增值稅條例，應按公允價值計算銷項稅；企業(yè)用自產(chǎn)產(chǎn)品對外交換生產(chǎn)資料，可能按產(chǎn)品成本直接出庫，未計主營業(yè)務收入，同時未按公允價值計銷項稅；企業(yè)對外采購辦公用品、汽油僅取得普通發(fā)票，未能取得增值稅專用發(fā)票，少抵扣進項稅額。2007年新企業(yè)會計準則出臺以來，部分交易會計核算方式與稅法規(guī)定之間的差距已經(jīng)不復存在，但是部分企業(yè)仍未能完全杜絕交易核算與稅收政策之間的差異。對于企業(yè)來講，偶爾發(fā)生的交易和復雜程度較高的交易，例如：兼并、資產(chǎn)重組等，越容易發(fā)生稅收風險；經(jīng)常發(fā)生的日常交易行為，如：材料采購、商品銷售等，財務核算與稅收政策越不容易出現(xiàn)差異。
2.稅收政策的變化或地方文件的界定模糊。現(xiàn)階段，我國尚沒有也不可能制定統(tǒng)一的、明細的、應對任何實際情況稅收基本法和操作指南，現(xiàn)有的稅收法律、法規(guī)層次較多，部門規(guī)章和地方性法規(guī)、文件、通知眾多，企業(yè)面臨國稅地稅兩套征管系統(tǒng)完成納稅義務，國地稅的規(guī)定也可能不盡相同，或者界定模糊、矛盾也偶有發(fā)生，因此納稅人員無法正確劃分業(yè)務種類或采用正確的稅收方法等，這些都會給企業(yè)帶來稅務風險。
(三)企業(yè)缺乏稅收風險預警機制
部分企業(yè)都沒有專門的稅收部門，更沒有建立稅收風險控制和預警機制，導致稅收風險。要對企業(yè)的稅收風險進行監(jiān)控和防范，需要建立和完善稅收風險預警機制，對稅收風險進行因素分析，對稅收的風險要素、風險環(huán)節(jié)、風險時期、風險來源進行系統(tǒng)的梳理，才能找準風險控制關鍵點。部分企業(yè)由于缺乏完善的稅收風險預警機制，無法對生產(chǎn)經(jīng)營各流程進行監(jiān)控，對各環(huán)節(jié)無法有效的參與控制，對于風險和認定和評估準確性不高，影響稅收風險預警與控制能力。
三、加強企業(yè)稅收風險管理的措施
(一)提高企業(yè)稅收風險意識
企業(yè)首先要樹立依法誠信納稅意識，健全完善企業(yè)財務會計核算體系，對企業(yè)各項交易和經(jīng)濟活動真實、完整、及時的進行核算和反映，準確計算、及時申報、足額繳納稅款，健康參與市場競爭。在對交易活動進行調查和合同簽訂時，要重點關注對方的納稅主體資格，嚴格審查對方納稅資信情況，了解對方稅收信用等級，防止對方轉嫁稅務風險，認真推敲合同條款，防止稅收漏洞，額外負擔稅額，盡量化解稅收風險。要提高企業(yè)涉稅人員的業(yè)務素質，樹立稅收風險意識。加強財務會計人員、企業(yè)業(yè)務人員的業(yè)務、稅收法律法規(guī)、各類稅收政策的培訓，使企業(yè)財務、涉稅人員意識到提高稅收風險意識的重要性，提高運用稅法武器維護企業(yè)權益，強化企業(yè)對納稅風險的規(guī)避意識與防范能力，同時也促進企業(yè)整體抗風險能力的提高。
(二)增加稅收政策熟悉程度
增加企業(yè)業(yè)務人員、財務會計核算人員、涉稅人員對稅收法律法規(guī)、政策的了解，相關人員要密切關注稅收政策的變化，樹立法治觀念，避免由于政策不熟或者政策變化引起稅收風險。要熟悉稅收法規(guī)政策相關規(guī)定，特別是與自身經(jīng)營項目相關的內(nèi)容要重點掌握，在進行核算、涉稅籌劃時必須以相關法律法規(guī)為前提，在進行涉稅核算時即要符合企業(yè)利益又要遵守稅法及相關政策規(guī)定，既不偷逃稅款，也不放棄本應享受的稅收優(yōu)惠。
(三)建立稅收風險控制體系
1.建立專門的風險管理部門。根據(jù)《大企業(yè)稅務風險管理指引(試行)》，企業(yè)應當設置專門的風險管理機構，該管理機構應與財務部門平行，配備專門的專業(yè)稅務人員。企業(yè)應當優(yōu)化自身稅務風險內(nèi)控體系，完善自身內(nèi)控制度，降低稅務風險。從職能上看，專門的稅收風險管理機構應當從風險管理機構設置、稅收風險識別、稅收風險應對策略、信息和溝通這幾個方面來開展工作，規(guī)范企業(yè)風險，為企業(yè)防范稅務風險。企業(yè)也可采用委托和分包的形式，將這部分工作職能委托給社會中介機構進行。
2.形成稅收風險控制機制。在企業(yè)內(nèi)部建立有效的涉稅風險防范機制，避免因制度缺陷而導致涉稅風險的增加。要結合企業(yè)特定的管理構架、業(yè)務特點進行，不能照搬照用或沿襲他人制度，形成系統(tǒng)的稅收風險機制。在制定制度之前，要對企業(yè)進行充分的考察、分析，在機制試行中，要隨時根據(jù)實際情況進行調整，結合輔導制度，將稅務風險納入日常管理中，而且需要在機制方面構建一整套完善的系統(tǒng)，在日常經(jīng)營管理和業(yè)務流程中實現(xiàn)對稅務風險的有效管理，盡量使企業(yè)的稅收風險與其他風險防范制度化。
四、結論
在企業(yè)運營過程中，各種主客觀因素可能導致企業(yè)進行交易核算時與稅收政策不一致，形成稅收風險，使企業(yè)遭受現(xiàn)實或者未來利益損失。企業(yè)要不斷預防和防范稅收風險，需要提高企業(yè)稅收風險意識，增加相關人員稅收政策熟悉程度，建立稅收風險控制體系，不斷化解企業(yè)可能遇到的稅收風險，促進企業(yè)健康發(fā)展。
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關鍵詞：能源；風力發(fā)電；稅收籌劃
一、引言
作為中國重要的電力供應商，風力發(fā)電企業(yè)對中國的經(jīng)濟發(fā)展具有非常重要的影響。為了確保風電企業(yè)更好地發(fā)展，企業(yè)需要不斷提高內(nèi)部控制在其運營流程中的重要性，改善其稅收籌劃職能，并不斷降低其運營成本。稅收籌劃是在企業(yè)積極認真研究稅收法律法規(guī)的基礎上，遵守稅收法律，充分享受稅收優(yōu)惠政策，合理組織稅收事務，以有效降低稅收成本并創(chuàng)造企業(yè)價值。風電企業(yè)有稅收籌劃的余地，使企業(yè)和科學的稅收管理標準化，并使財務收益最大化，稅收籌劃對企業(yè)更好的發(fā)展具有非常重要的實際意義。
二、稅收籌劃的概述
稅收籌劃是在法律允許的范圍內(nèi)預先安排和計劃投資、運營、財務控制和其他活動，這將盡可能節(jié)省稅款并降低企業(yè)的成本。稅收籌劃具有以下特征。超前性：稅收籌劃是一種領先和預測性的管理活動，是一種企業(yè)管理計劃。合法性：稅收籌劃是企業(yè)依法在其范圍內(nèi)設法降低成本的方法。稅收籌劃是一種財務管理活動，其重點是企業(yè)稅收相關活動，與企業(yè)財務決策，財務預測和財務分析密不可分。企業(yè)需要為業(yè)務活動準備各種納稅項目，而納稅額直接影響企業(yè)的重要利潤。稅收籌劃的目標與企業(yè)財務管理的目標緊密相關。如果有多種稅收方案，則應考慮企業(yè)的整體利潤和稅收的重要性。稅收籌劃的實質是分析和調查企業(yè)與稅收有關的活動，并預先計劃稅收籌劃以節(jié)省企業(yè)的成本。
三、稅收籌劃的意義
稅收籌劃是指納稅人在稅法范圍內(nèi)的業(yè)務、投資、財務管理、組織交易以及其他活動，目的是減輕稅負并實現(xiàn)零稅收風險提前安排的過程。風力發(fā)電企業(yè)稅收籌劃的特殊性：減輕稅收負擔，通過稅收籌劃，企業(yè)可以實現(xiàn)稅負的絕對減少，相對降低稅率和延遲納稅；規(guī)避稅收風險，在稅法允許的范圍內(nèi)進行營業(yè)稅籌劃，有效規(guī)避稅收風險。
四、風力發(fā)電企業(yè)稅收籌劃的現(xiàn)狀分析
由于國有企業(yè)在風電企業(yè)中所占比例較大，因此對領導者和財務人員的關注度相對較低。首先，中國有許多針對風電企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策，因為所涉人員并未明確了解稅收籌劃中對優(yōu)惠政策的巧妙運用，不能合理地使用減稅或免稅政策。其次，中國的稅收優(yōu)惠政策有一定的期限，必須加強企業(yè)的領導和管理，以便在特定的時間對特定的行業(yè)實行相關政策。風力發(fā)電企業(yè)投資項目構成如圖1所示。另外，優(yōu)惠稅收制度有一定期限，各國在特定時間特定行業(yè)內(nèi)引入相關政策。因此，企業(yè)領導和財務人員必須密切注意稅收，并合理地使用它們來幫助企業(yè)降低成本。稅收負擔將會減輕，但許多風力發(fā)電企業(yè)稅務人員的粗心大意可能會使得公司錯過短期的優(yōu)惠政策，不能幫助企業(yè)減輕稅務負擔。稅收籌劃是財務人員以及企業(yè)生產(chǎn)和運營的組成部分，盡管許多風力發(fā)電企業(yè)將其稅收籌劃工作放在合作部門，并認為稅收籌劃只是會計師的工作，與企業(yè)的整體生產(chǎn)和運營流程無關，實際情況則相反。盡管企業(yè)的財務人員在稅收籌劃方面非常專業(yè)，但財務人員的建議是單方面的，因為他們對企業(yè)的生產(chǎn)和運營的總體過程不清楚，并且存在一定的風險。尤其是在風電企業(yè)內(nèi)部，處理特定的業(yè)務發(fā)展目標和稅收情況有很大不同，會計處理方法也有很大的不同。企業(yè)稅收籌劃與當?shù)刎斦杖氩灰恢拢谠S多當?shù)仫L電企業(yè)的稅收籌劃過程中，地方政府的財務方面受到影響。如果工作進展不順利，企業(yè)將無法更改良好的稅收籌劃。由于風力發(fā)電企業(yè)處于相對落后的環(huán)境，其稅收來源非常有限，因此，發(fā)電企業(yè)的稅收籌劃需要在稅收部門中放置指標，前提是稅收部門可以完成其任務。這不僅增加了發(fā)電企業(yè)的現(xiàn)金流量壓力，而且還導致對主要業(yè)務的稅收和附加費有所增加，從而增加了分銷商的當前支出。
五、風力發(fā)電企業(yè)的稅收籌劃分析
（一）風電企業(yè)稅制分析中國電力系統(tǒng)的改革隨著“發(fā)電廠和電網(wǎng)的分離，電網(wǎng)互聯(lián)招標”的不斷深化，電力企業(yè)之間的競爭意識逐漸增強。電力企業(yè)通過技術、機制和管理創(chuàng)新來提高效率，增強管理并降低成本。電力企業(yè)逐漸將稅收籌劃作為降低企業(yè)成本的重要方法。隨著中國稅制的改革，電力企業(yè)的稅制得到了調整。如今，電力企業(yè)正在逐步形成當前的電力市場稅收體系。具體的稅收結構如表1所示。
（二）電力企業(yè)稅收籌劃空間電力企業(yè)的稅收有許多相關的類型，土地使用稅、房地產(chǎn)稅、印花稅、車輛稅和船舶稅等低稅率類型在稅收籌劃中的彈性較低。因此，制定了針對大型稅收的稅收籌劃，例如企業(yè)所得稅和增值稅。結合薪資激勵和稅收籌劃，以提高電力企業(yè)的人才水平，以適應目前電力企業(yè)減薪的狀態(tài)。1.充分利用電力企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策。電力工業(yè)是關系國民經(jīng)濟和人民生活的基礎性產(chǎn)業(yè)，為了鼓勵電力企業(yè)的發(fā)展，國家給了他們許多稅收優(yōu)惠政策，這些優(yōu)惠政策是公用事業(yè)稅收籌劃的重要計劃空間。2.人事管理稅收籌劃。降低電力企業(yè)員工的工資會導致員工激勵降低，通過稅收籌劃使員工利潤損失最小化是稅收籌劃的另一項重要任務。3.并購稅收籌劃。自電力體制改革計劃出臺以來，上市電力企業(yè)進行了許多合并、收購和重組。如何合理地計劃并購中與稅收相關的問題并降低稅收成本是稅收籌劃的主要任務之一。4.固定資產(chǎn)籌劃。電力企業(yè)的固定資產(chǎn)份額相對較大，中國實施了基于生產(chǎn)的增值稅，購買、使用和處置固定資產(chǎn)的所有階段都包括稅收問題，企業(yè)固定資產(chǎn)的稅收籌劃與其利潤直接相關。
六、風力發(fā)電企業(yè)稅收籌劃存在的問題
（一）未充分重視稅收籌劃為風電企業(yè)實現(xiàn)有效的稅收籌劃目標的過程要求企業(yè)的利益相關者密切注意稅收籌劃并采取相應的行動。但是實際上，風電企業(yè)的利益相關者未能重視稅收籌劃。
（二）節(jié)稅意識存在偏差，對稅收管理風險意識不足如果風力發(fā)電企業(yè)實際上履行稅收籌劃的職責，可以幫助風電企業(yè)節(jié)省稅收。然而，一些風電企業(yè)稅收失衡和對稅收管理風險的認識不足增加了企業(yè)的稅收負擔，并對其長期發(fā)展構成了障礙。
（三）各部門對稅收籌劃的參與度不高盡管稅收籌劃是在風電業(yè)務財務部門的職責下進行的，但它還需要其他部門的積極配合才能達到減輕企業(yè)稅收負擔的目的。但是，實際上，由于一些風電企業(yè)的相關部門沒有為稅務部門的稅收籌劃提供太多支持，而且各個部門之間缺乏有效的合作，因此我們制定和實施稅收籌劃方案是不科學的，風電企業(yè)的稅收籌劃水平不高會增加稅收風險。
七、風力發(fā)電企業(yè)具體的稅收籌劃措施
（一）增值稅方案計劃增值稅的第一步是成為一般納稅人。新成立的企業(yè)需要盡快完成企業(yè)注冊和稅務注冊流程，及時處理一般納稅人的資格，并有效扣除其獲得的增值稅發(fā)票。根據(jù)財政部稅務總局關于風力發(fā)電增值稅政策的通知，風力發(fā)電企業(yè)目前正在實施的增值稅退稅政策。因此，為了充分享受現(xiàn)有的稅收優(yōu)惠政策，企業(yè)必須提交增值稅稅收優(yōu)惠政策，以通過及時的優(yōu)惠政策防止各種稅收對企業(yè)的不利影響。
（二）增值稅即征即退增值稅即征即退，是指對按稅法規(guī)定繳納的增值稅稅款，由稅務機關在征稅時部分或全部退還納稅人的一種稅收優(yōu)惠。為了幫助企業(yè)發(fā)展，我國實行了超過稅收負擔的增值稅政策，它不僅對促進重點配套產(chǎn)業(yè)的發(fā)展和我國稅制改革的順利實施發(fā)揮了巨大作用，而且還有效地減少了公司在實際稅收負擔。公司納稅人的增值稅超過規(guī)定的稅收負擔，當月申報納稅后即可辦理立即代扣代繳手續(xù)。但是，這項優(yōu)惠政策的實施仍然存在一些問題。為了順利執(zhí)行這項優(yōu)惠政策，我國應該完善公司現(xiàn)行的增值稅征收和退稅規(guī)范。
（三）所得稅計劃稅法規(guī)定，優(yōu)惠年是根據(jù)業(yè)務完成后獲得和經(jīng)營第一筆收入的納稅年計算的。因此，為充分享受6年的優(yōu)惠年，應盡早推進風力發(fā)電業(yè)務的試運行年。根據(jù)《財政部和國家稅務總局關于享受公共基礎設施項目企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策有關問題的通知》，將分階段建設國內(nèi)風力發(fā)電企業(yè)，可以以首批為單位計算批處理建設項目，并享受“三免三減”的企業(yè)所得稅。會計核算時，企業(yè)根據(jù)批次和項目進行計算，單獨計算并在此期間合理分攤成本。此外，企業(yè)必須提交稅收激勵記錄，在當前減稅和分權之后，針對風電企業(yè)的“三免三減”稅收優(yōu)惠措施無需征得稅務部門的批準，只會在解決年度結算時側重于優(yōu)先事項。
（四）土地使用稅計劃如果要計劃土地使用稅，則需要明確區(qū)分免征土地使用稅的土地類型。風力發(fā)電企業(yè)的免稅土地不征收土地稅，因此將持續(xù)減少企業(yè)承擔的土地使用稅面積，從而可以減輕整個風力發(fā)電企業(yè)的稅收負擔。另外，土地使用稅有其自己的稅收范圍，一些地方稅務機關了“積分征收”政策。也就是說，稅收是根據(jù)風力渦輪機實際占用的面積計算的。風電企業(yè)必須清楚地區(qū)分土地使用的性質，根據(jù)各種土地和地區(qū)政策繳納土地使用稅，減少企業(yè)應繳納的土地使用稅。農(nóng)村土地不需要交納土地使用稅，農(nóng)村土地一般屬于村集體所有，所以不屬于土地使用稅的開征范圍，相關企業(yè)在農(nóng)村的生產(chǎn)經(jīng)營用地不用參與征收土地使用稅。而根據(jù)《中華人民共和國城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》規(guī)定，在城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)范圍內(nèi)使用土地的單位和個人，為城鎮(zhèn)土地使用稅(以下簡稱土地使用稅)的納稅人，應當依照本條例的規(guī)定繳納土地使用稅。
（五）房地產(chǎn)稅收籌劃房地產(chǎn)稅主要是與房地產(chǎn)相關的，未分類為房地產(chǎn)的建筑物無需繳納房地產(chǎn)稅。為了確保有效支付房地產(chǎn)稅，風電企業(yè)在計算房地產(chǎn)稅時必須謹慎，以區(qū)分企業(yè)內(nèi)哪些建筑物不是房地產(chǎn)。圍墻和風力發(fā)電場等建筑物不需繳納房地產(chǎn)稅，因此企業(yè)需要特別注意稅收籌劃過程。
（六）印花稅籌劃印花稅籌劃主要是根據(jù)應稅券和免稅券來區(qū)分印花稅，這將使印花稅支付更加清晰，并減少風電企業(yè)支付的印花稅金額。由于中國的印花稅暫行規(guī)則規(guī)定，印花稅僅針對稅目表征收，因此，風電企業(yè)在收購土地時會區(qū)分征用土地和租賃土地以及不同的稅率。
（七）非稅收相關事項的稅收籌劃非稅收事項的計劃包括三個主要方面的稅收籌劃，即風力發(fā)電企業(yè)的主要法律形式、投資方式和投資地點。關于法人團體的法律形式，一些稅收優(yōu)惠政策需要成為一個獨立的法人實體。從投資角度分析，風電企業(yè)需要在實物投資過程中努力成為一般納稅人，這樣可以減少實物投資增值稅，并減輕企業(yè)稅負。在投資地點方面，風電企業(yè)在建立風電場時將考慮地方稅收優(yōu)惠政策，選擇稅收優(yōu)惠政策更高的地區(qū)，并制定減輕稅收負擔的國家政策。
八、全面提升風力發(fā)電企業(yè)稅收籌劃水平的相關措施
（一）注意實際的稅收籌劃并開展相應的工作為了保持自己良好的稅收工作，并在風力發(fā)電業(yè)務的生產(chǎn)實踐中有效利用稅收籌劃，有必要在實踐中注意稅收籌劃并開展相應的工作。具體表現(xiàn)如下。1.風電企業(yè)管理人員和財務人員在稅收執(zhí)行中要注意合理使用稅收籌劃，加深對稅收職能功能特征的認識，提高稅收籌劃中管理運作的效率。科學管理要求的應稅工作，以滿足風力發(fā)電企業(yè)的需求。2.在重視稅收籌劃的企業(yè)層面，風力發(fā)電企業(yè)的有關方面將開展相關業(yè)務，發(fā)揮稅收籌劃的原始作用，提高生產(chǎn)經(jīng)營水平。
（二）注重科學節(jié)約實際稅款，增強稅收風險管理意識在有效利用稅收籌劃的過程中，風電企業(yè)和人員將提高他們對有效稅收節(jié)省的正確理解，并提高對稅收風險管理的認識。具體表現(xiàn)如下。1.風電企業(yè)結合當前政策變化，注重信息技術和計算機網(wǎng)絡的使用，在稅收籌劃的協(xié)助下，詳細分析當前稅收征管業(yè)務的實際情況。為了確保風電企業(yè)減稅工作的有效性，按計劃實施政府部門的稅收優(yōu)惠政策。2.通過信息技術、職業(yè)培訓活動、薪酬和懲罰機制等各方面的共同支持，風電企業(yè)和人員不斷增強自身對稅收籌劃的風險意識，管理人員也逐漸意識到稅收征管風險在一定程度上應予以加強。降低了風電企業(yè)征稅工作的風險，并保持了稅收籌劃的實際應用。
（三）提高各部門實際參與稅收籌劃的積極性為了使風電企業(yè)稅收籌劃中的相關工作更加科學，并在稅收籌劃中發(fā)揮應有的作用，有必要切實采取有效措施，提高各部門對稅收籌劃的熱情。這些措施包括以下方面。1.風電企業(yè)需要在稅收籌劃中落實責任機制，明確各部門的責任，并在稅收籌劃中開展相應的工作。這使具有多個部門一起工作的風電企業(yè)可以進行更高級別的稅收籌劃，從而減少了企業(yè)稅收籌劃中出現(xiàn)操作問題的可能性。2.根據(jù)稅收籌劃各部門的問題，風電企業(yè)需要及時處理，并進行相應的總結工作。提供所需的參考信息，以不斷優(yōu)化企業(yè)稅務籌劃方法，并改善風電企業(yè)稅務籌劃的實際水平。隨著時間的流逝，可以幫助風力發(fā)電企業(yè)在市場上提高競爭力。
關鍵詞：房地產(chǎn)企業(yè)；土地增值稅；納稅籌劃；策略
稅收籌劃（英文TaxPlanning）,稅收籌劃是指，納稅人在一項經(jīng)濟業(yè)務發(fā)生以前，在遵守法律的前提下，運用相應的稅收法律法規(guī)，以節(jié)稅為目的，對其進行事先的籌劃，以達減少納稅、延期納稅的目的。隨著我國稅收法律制度的不斷完善與進步的同時，政府為了更進一步的促進經(jīng)濟發(fā)展，擺脫經(jīng)濟下行壓力，不斷的出臺相應稅收優(yōu)惠政策，為企業(yè)提供稅收籌劃的政策上的支持；另一方面，金稅三期、四期的不斷完善、稅收征管體系的日臻健全，進一步地規(guī)范了稅收征納關系，并因此而堵住了稅收征管方面的漏洞，使得納稅違法行為無處遁形。可以說，未來的稅收籌劃工作具有雙重目的，既要節(jié)約納稅成本，又要有效地降低納稅風險。對于房地產(chǎn)企業(yè)來說，營改增以后，增值稅、企業(yè)所得稅、土地使用稅、房產(chǎn)稅、印花稅等稅種都有相應的稅收籌劃空間，但是客觀地講，土地增值稅的稅收籌劃空間更大。原因在于，一方面，土地增值稅實施四級超率累進稅率，其稅負率較高；另一方面，土地增值稅的納稅籌劃貫穿于開發(fā)項目的始終，納稅籌劃時間較長、納稅籌劃環(huán)節(jié)較多，其技術性也是最強的。因而，做好土地增值稅籌劃工作，可以有效的降低房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的綜合納稅成本，并能夠有效地規(guī)避納稅風險。
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅稅收籌劃概述
據(jù)統(tǒng)計，稅收我國整體財政收入的90%以上。可以說，中國的經(jīng)濟發(fā)展、國防建設、醫(yī)療衛(wèi)生、教育事業(yè)、基礎設施建設都方面都離不開稅收作為支持。同時，新時期下，隨著我國社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展的愈發(fā)完善，我國政府已經(jīng)基本上摒棄了計劃經(jīng)濟時代利用行政手段來干預經(jīng)濟發(fā)展的方式，逐步變成了運用經(jīng)濟杠桿來調節(jié)經(jīng)濟。而稅收杠桿作為重要的經(jīng)濟調節(jié)手段，起到了至關重要的作用。國家可以利用稅收杠桿來調整產(chǎn)業(yè)政策，從而優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結構，促進經(jīng)濟良性發(fā)展。對于房地產(chǎn)企業(yè)來說，受到國家宏觀政策的影響，其各類成本日益提升，鑒于此房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)通過土地增值稅優(yōu)惠政策開展稅收籌劃，能夠有效的節(jié)約納稅成本。
1.土地增值稅及納稅籌劃的概述土地增值稅概述。納稅人在轉讓不動產(chǎn)過程中，就取得的相關收入（貨幣、非貨幣）減去稅收法規(guī)規(guī)定可以扣除部分后的增值額就繳納的稅金。土地增值稅的關鍵在于有償轉讓不動產(chǎn)。土地增值稅納稅籌劃概述。土地增值稅是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所繳納稅種中稅負率較高的，其最高稅率將達到增值額的60%。對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來說，開展土地增值稅的稅收籌劃，將起到節(jié)約一大部分納稅成本的作用。土地增值稅納稅籌劃的方法較多，總結起來包括：收入分散、適當?shù)睦⒖鄢⒃黾涌鄢椖拷痤~、合理的延后土地增值稅清算時點。其中：收入分散，對合同內(nèi)容進行分拆，在總價不變的情況下，適度提高高增值物業(yè)的成本，根據(jù)部分城市政策，按毛坯房取得預售證產(chǎn)品的精裝修業(yè)務和地下無單獨產(chǎn)權車位不納入清算范圍。在這種精裝業(yè)務或車位銷售等業(yè)務中，將銷售毛坯房與出售家電、家具和裝修工程分開簽訂合同，這樣土增稅將僅就銷售毛坯房征收；利息扣除，關于利息扣除問題，土地增值稅相關法規(guī)規(guī)定，凡符合規(guī)定的貸款利息（亦即能夠按轉讓房地產(chǎn)項目計算分攤并提供金融機構證明的）可以按利息+（土地出讓金+開發(fā)成本）X5%之內(nèi)扣除，凡不符合規(guī)定的貸款利息則按（土地出讓金+開發(fā)成本）x10%以內(nèi)扣除，對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來說，可以很好的運用上述兩點來自我掌握利息扣除方式；增加扣除項目金額，首先要明確的一點是增加扣除項目不等于虛開發(fā)票沖抵成本，而是指開發(fā)商可以適當?shù)膶τ谛^(qū)內(nèi)的一些公共配套設施，如，綠地、植樹、園林、道路等方面加大投資，以取得加計20%的扣除優(yōu)惠；合理延后土地增值稅清算時點。如區(qū)域內(nèi)有未彌補虧損公司的，用原公司摘牌獲取新項目，在涉及補繳的情況下可以與稅務爭取原開發(fā)項目土增稅延期清算。對于能實行以預征代清算的項目，應主動爭取以預征代清算。
2.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅納稅籌劃意義有效提升企業(yè)經(jīng)濟效益。房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)營的最終目的是實現(xiàn)利潤的最大化。對于企業(yè)來說，如何能夠通過不斷的經(jīng)營管理、降低各類成本費用從而實現(xiàn)利潤的最大化，是每個地產(chǎn)企業(yè)管理層、財務人員都要考慮的問題。以萬科為例，該公司2019年整體稅負率6.83%，亦即100元收入，需要繳納稅費為6.83元，而當年的凈利潤率不到15%，客觀地講，房地產(chǎn)企業(yè)的稅負率還是較高的。而房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅屬于價內(nèi)稅，即所繳納的土地增值稅稅金將計入“稅金及附加”會計科目，并直接沖減本年利潤。因而，對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來說，加強土地增值稅的納稅籌劃，將會為企業(yè)創(chuàng)造更大的利潤。提升企業(yè)財務人員業(yè)務水平。新時期下，隨著稅制改革的不斷深入，要求企業(yè)財務人員具備較為過硬的業(yè)務水平及高水平的綜合業(yè)務能力。土地增值稅所涉及的內(nèi)容較多，其基本上涵蓋了房地產(chǎn)開發(fā)項目的整個過程中，與企業(yè)所得稅有許多近似之處。與此同時，土地增值稅還涉及到稅負臨界點、稅收優(yōu)惠政策等方面，這就要求企業(yè)的財務人員在充分了解企業(yè)自身經(jīng)營狀況的前提下，還要對于稅收制度、稅收優(yōu)惠政策有所了解。以上的要求，自然需要財務人員提升自身的業(yè)務水平才能實現(xiàn)。
3.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)實施土地增值稅稅收籌劃的著眼點稅收優(yōu)惠政策角度。稅收優(yōu)惠政策的使用對于土地增值稅的稅收籌劃工作將起到重要作用。原因在一地，稅收優(yōu)惠政策是稅收法規(guī)所給定的，允許納稅人合法利用的政策，也是最為安全的。土地增值稅中對于建筑標準普通住宅出售且增值額超過扣除項目低于20%的免于繳納土地增值稅。然而，標準普通住宅的標準是由各省、市、自治區(qū)確定的。因而，對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來說，若想合理的應用該稅收優(yōu)惠政策進行土地增值稅的納稅籌劃，應該以充分了解開發(fā)項目所在地的地方規(guī)定以后進行。收入角度。收入是土地增值稅發(fā)生的源頭，對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來說，如何能夠合理的謀劃收入，顯得十分重要。首先，可根據(jù)市場定價適度調節(jié)普通住宅的價格，以滿足普通住房土地增值稅的免稅條件。其次，對有銷售或渠道銷售模式的，可要求渠道費用和費用不得開進購房款發(fā)票中，做為其它業(yè)務收入或非房收入，減少可售部分增值率，繼續(xù)降低土地增值稅。開發(fā)成本角度。除了收入以外，開發(fā)成本的高低也將決定著土地增值額的多少。開發(fā)成本不僅可以直接抵減收入，更為重要的是能夠為下一步的20%加計扣除、三項期間費用的扣除標準提供計算依據(jù)。因而，應該重視開發(fā)成本的核算與支出。比如產(chǎn)業(yè)性拿地時，盡可能與政府和國土部門溝通，在總土地價格不變的情況下，將產(chǎn)業(yè)用地和可售部分土地成本進行區(qū)分。產(chǎn)業(yè)用地土地成本低，可售部分土地成本高，降低可售部分的增值率，繼而降土地增值稅。或者從提升小區(qū)品質的角度出發(fā)，通過加大公共配套設施的投入，加大綠化、植被、園區(qū)方面的投入力度，來增加開發(fā)成本。還可以將一些可以計入開發(fā)間接費用的成本支出，按照建筑面積法分攤或直接歸集法計算，以最有利的方法有效增加開發(fā)成本。另外，還可以通過合理增加關聯(lián)方定價的方式增加一些成本。然而，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)增加的開發(fā)成本應該是本著客觀、真實的原則進行，切不可為了增加成本而盲目的加大投入，而不計整體成本。同時，對于房開企業(yè)來說，更不能以稅收籌劃為由虛開發(fā)票，落入偷稅陷井。利息支出角度。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)屬于資本密集型企業(yè)，項目開發(fā)過程中，尤其是項目開發(fā)前期需要資金作為支撐，許多企業(yè)選擇債務性融資方式融入資金。土地增值稅法規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)費用扣除的標準有二：一方面，如果房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)利息支出能夠準確計算分攤開發(fā)項目，并能夠提供金融機構證明，同時利率不超過同期商業(yè)銀行貸款利率的前提下，房地產(chǎn)開發(fā)費用=利息支出+（土地價款+開發(fā)成本）x5%，另一方面，如果利息支出無法滿足上述規(guī)定，則房地產(chǎn)開發(fā)費用=（土地價款+開發(fā)成本）x10%。因而，對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來說，應該根據(jù)上述稅收制度規(guī)定，負債融資方式盡量提供金額機構證明，權益資本籌資，可不計算應分攤利息，達到多扣除房地產(chǎn)開發(fā)費用的目的。合作方式角度。合作建房不屬于土地增值稅征收范圍，一般來講，合作雙方，一方出地、一方出錢，雙方合作建設房屋，然后按比例分配房屋。對于房地產(chǎn)開發(fā)公司來說，可以結合公司實際運營狀況選擇合作建房。另外，關于合作建房的問題，許多地產(chǎn)企業(yè)也在不同程度的應用，之所以其可以不征收土地增值稅，是因為其所收到的收入為勞務收入，不屬于土增稅征稅范圍。
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅稅收籌劃中的風險
1.稅收籌劃風險意識不足“意識決定行為，行為導致結果”。對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來說，自2016年5月營改增稅制改革以來，由于增值稅的特性關系，許多房地開發(fā)企業(yè)將稅收籌劃工作的重點轉移至土地增值稅方面。可以說對于，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來說，土地增值稅的稅收籌劃是具備一定技術含量的，若能夠成功其獲利空間還是較大的。然而，一些房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在開展土地增值稅稅收籌劃過程中，對于風險意識認識不足，沒有將稅收籌劃風險控制在可控范疇內(nèi)；部分地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)雖然在稅收籌劃過程中注重了風險意識，但是沒有將其常態(tài)化、系統(tǒng)化，僅停留在就事論事。總之，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)由于對土地增值稅稅收籌劃風險沒有加以關注，為后期的土增稅清算及未來的稅收稽查埋下了隱患，從而導致稅收風險的發(fā)生。
2.稅收政策掌握不透相關企業(yè)在進行土地增值稅稅收籌劃中，首要遵循的原則便是合法性原則，合法性原則缺失的稅收籌劃基本上可以視同為偷稅。然而，實務中許多房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在進行土地增值稅稅收籌劃過程中，參與籌劃的人員雖然具備了一定的專業(yè)財稅知識，在處理一般性業(yè)務過程中，能夠予以應對。但是，若進行深度的、綜合性的稅收籌劃工作則有些力不從心，其問題出在對于稅收政策掌握的不到位上。另外，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)參與稅收籌劃人員若不能非常深入、透徹的研究土地增值稅政策，也容易在具體的日常財務核算、稅務處理過程中引發(fā)政策性風險，將給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)帶來稅務風險。
3.稅收籌劃思路不清晰房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進行土地增值稅稅收籌劃過程中，稅收籌劃思路的不清晰，是導致該業(yè)務風險出現(xiàn)的另一重要因素。原因在于，在進行該稅種的稅收籌劃來說，無論是收入方面還是成本費用方面都是具有較強的操作性的。納稅籌劃一定要從“業(yè)務經(jīng)營流程”入手來做前瞻性規(guī)劃而不是單純的從“財務處理環(huán)節(jié)”來做事后諸葛亮。但是，相關人員在具體操作過程中，由于其思路不清晰，介入時點延后，無形中給稅收籌劃增加了一定的難度。
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅籌劃風險防范對策
1.提升相關人員稅收籌劃風險防范意識目前，我國的稅收征管體系日臻健全，企業(yè)在開展稅收籌劃過程中，若不能很好的提升稅收籌劃風險防范意識，將會為其帶來無盡的納稅風險。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在實施土地增值稅稅收籌劃過程中，同樣應該提升相關人員的稅收籌劃風險防范意識，以不至于因為稅收籌劃工作而平添不必要的麻煩。具體來說，作為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應該結合自身所處的行業(yè)特點，并在充分了解自身項目開發(fā)狀況的基礎上，搜尋所能夠利用的優(yōu)惠政策，為其所用。另一方面，可以成立稅收籌劃風險控制部門，配備一些具有稅收籌劃經(jīng)驗的人員，也可以定期聘請注冊會計師、稅務師來企業(yè)指導，以期達到有效規(guī)避土地增值稅籌劃風險、增強稅收風險防范意識之目的。
2.進一步加強對于政策法規(guī)的研究土地增值稅納稅籌劃首先離不開對于稅收政策法規(guī)的研究，如果離開了對于相關稅收政策的研究，稅收籌劃工作很容易偏離軌道。如，營改增以后，要求房地產(chǎn)企業(yè)所取得的涉及開發(fā)成本的發(fā)票，要求其在備注項寫明項目名稱、所在地區(qū)，否則不可以作為土地增值稅扣除依據(jù)。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在從事該稅種的稅收籌劃過程中，要對于土地增值稅及其所關聯(lián)財稅政策進行相應的研究。可以通過網(wǎng)絡、與稅務機關溝通、聘請專業(yè)人員講解方式進行。同時，建議房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對于其所制訂的稅收籌劃方案，聘請一些專家給予評價，以確保其具備合法性、合理性及可操作性。以期實現(xiàn)降低稅務籌劃風險的目的。
在稅收領域引入風險管理，是適應稅源深刻變化的迫切需要，是提升稅收管理水平的必由之路，也是順應現(xiàn)代信息技術發(fā)展潮流的必然選擇。稅務總局2012年7月啟動進一步深化稅收征管改革工作，提出構建以明晰征納雙方權利和義務為前提，以風險管理為導向，以專業(yè)化管理為基礎，以重點稅源管理為著力點，以信息化為支撐的現(xiàn)代化稅收征管體系。2012年11月，省政府轉發(fā)江西省地稅局《關于進一步深化稅收征管改革的意見》，江西地稅新一輪稅收征管改革正式啟動。經(jīng)過兩年的試點運行，全省地稅系統(tǒng)稅收風險管理取得了一定成效，但是，有的地稅部門、有的地稅干部對風險管理的理解還不夠深入，在風險管理的認識上還存在偏差，制約了風險管理的有效推進。
一、風險管理認識上存在的主要誤區(qū)
從目前情況看，各地在風險管理的認識上存在一些誤區(qū)，在一定程度上制約了風險管理工作的開展：有的認為風險管理削弱了一些部門的權利，觸動了一些部門和個人的利益，存在抵觸情緒；有的認為風險管理是故意找毛病、挑問題，對風險監(jiān)控部門推送的風險任務不及時應對甚至置之不理或應付了事；有的認為風險管理是風險監(jiān)控部門一個部門的事，在工作上不愿積極配合；有的認為在納稅人報送的涉稅信息不真實不完整、第三方涉稅信息未能充分獲取的情況下，還不適宜開展風險管理；有的認為營改增明年就要全部到位，現(xiàn)在推行風險管理為時過早。
二、如何正確認識稅收風險管理
稅收風險管理是對傳統(tǒng)征管體制的一場“顛覆性的革命”，風險管理的推行，必然導致新理念和舊思維的碰撞，必然會存在理解上的不一致和認識上的不統(tǒng)一。如何走出誤區(qū)，正確理解和認識稅收風險管理，筆者提出以下幾點淺見：
1.正確把握稅收風險管理的定位。
第一，稅收風險管理是現(xiàn)代稅收管理的先進理念和國際通行做法，是完善我國稅收管理體系、提高治理能力、實現(xiàn)稅收現(xiàn)代化的有效舉措，是構建科學嚴密稅收征管體系的核心工作。第二，稅收風險管理是稅收征管改革的突破口，實施稅收風險管理，就是要把有限的征管資源優(yōu)先配置到高風險領域和大企業(yè)稅收領域，實現(xiàn)稅源管理專業(yè)化，推動服務管理方式創(chuàng)新和稅收管理體制變革。第三，稅收風險管理是完成組織收入目標的重要抓手，開展稅收風險管理，通過風險分析識別，有助于找準稅收漏洞，有效實施風險應對，促進稅收收入的可持續(xù)增長。在當前經(jīng)濟形式不容樂觀、稅收收入任務嚴峻的情況下，推行以風險管理為導向的稅源專業(yè)化管理，提高稅源管理水平，對促進地稅收入任務的完成具有非常積極的意義。今年8月，江西地稅對全省國稅部門的增值稅、消費稅入庫數(shù)據(jù)與城市維護建設稅入庫數(shù)據(jù)開展了比對分析，將未繳或少繳城建稅的風險納稅人推送各地進行風險核查，截止10月22日，全省通過風險管理入庫城建稅、教育費附加、地方教育附加合計1.58億元。
2.正確理解稅收風險管理對提高征管能力的重要意義。
風險管理是理念，也是手段。稅收風險管理是加強日管的有效方法和手段，在日管過程中，應用稅收風險管理方法，按照稅收風險管理流程，加強登記、發(fā)票、申報、征收等環(huán)節(jié)的管理，并結合精簡審批、減少環(huán)節(jié)、下放權力等創(chuàng)新稅收服務和管理的要求，發(fā)揮稅收風險管理的優(yōu)勢，加強事前、事中和事后的風險監(jiān)控，堵塞管理漏洞，提高征管質效。稅收風險管理還是加強大企業(yè)稅收管理的有效方法和手段，在大企業(yè)稅收管理過程中，運用稅收風險管理的理念和方法，提升復雜涉稅事項的管理層級，發(fā)揮各級地稅機關的系統(tǒng)優(yōu)勢，實現(xiàn)大企業(yè)由基層的分散管理轉變?yōu)榭鐚蛹壍慕y(tǒng)籌管理，促進稅收征管整體資源的優(yōu)化配置。風險管理不是故意找毛病，挑問題，而是通過風險管理發(fā)現(xiàn)存在涉稅風險的納稅人，最大程度地降低稅收流失風險，提高納稅遵從度。同時，對風險管理過程中發(fā)現(xiàn)的地稅機關內(nèi)部管理方面存在的問題，及時提出加強和改進管理的措施和辦法，提高管理水平。
3.只有部門協(xié)同配合才能有效推進風險管理。風險管理是一項全局性和系統(tǒng)性工程，風險管理必然打破以屬地管理為主的傳統(tǒng)征管體制，調整稅收管理機構和職能，整合人力資源，這就必然涉及部門和個人利益的調整，必然面臨矛盾和阻力，這就需要各級地稅機關和廣大地稅干部的理解、支持和配合。風險管理是地稅機關各部門各單位的工作，需要內(nèi)部和外部的大力支持和配合，需要各職能部門的積極參與。風險管理貫穿稅收征管的各個環(huán)節(jié)，納稅服務、稅政、征管、稽查、稅源管理等職能部門都是風險管理的主體，按照各自職責，落實風險管理的有關要求，做好具體業(yè)務的銜接；機構、人員和崗責應按照風險管理的要求進行調整；征管業(yè)務流程應按照風險管理的要求進行設計和優(yōu)化；征管基礎和數(shù)據(jù)質量應適應風險管理的要求；第三方信息應按照風險管理的需求采集。這些都要求層級、各部門加強配合、協(xié)調，建立“統(tǒng)籌協(xié)調、縱向聯(lián)動、橫向互動、內(nèi)外協(xié)作”的稅收風險運行機制。
4.“營改增”不影響風險管理的開展。“營改增”使地稅部門的管轄稅種，相應的管戶也減少，但不影響對其他應管轄稅種和納稅人的風險管理。風險管理的重點是重點稅源企業(yè)、支柱產(chǎn)業(yè)、稅收集中度較高的行業(yè)以及風險較高的行業(yè)等。江西地稅陸續(xù)將房地產(chǎn)、建安、駕校、小額貸款公司，以及股權轉讓等納入風險管理的重點，成效明顯，僅2014年1～10月，全省地稅系統(tǒng)風險管理稅款入庫45.9億元。從近期的風險監(jiān)控情況看，廣告、設計、貨運等“營改增”行業(yè)有很多的風險點需要我們?nèi)リP注，“營改增”帶來的地稅部門管理手段弱化，管理難度加大等問題客觀存在，部分企業(yè)應隨增值稅、消費稅附征的城建稅、教育費附加和地方教育附加沒有繳納，該預繳的所得稅沒有按規(guī)定預繳，這些都需要地稅部門通過風險管理采取措施加強行業(yè)征管，避免稅收流失。
關鍵詞 經(jīng)濟合同 涉稅風險 防范
經(jīng)濟合同中的稅務風險主要表現(xiàn)在以下五方面：納稅義務的風險（稅負轉嫁）；納稅時間的風險（遞延納稅）；稅收發(fā)票的風險（合法憑證）；關聯(lián)交易的風險（轉移利潤）和稅收成本的風險（多納稅）。為了防范經(jīng)濟合同中的涉稅風險，必須做到以下防范策略。
一、規(guī)范合同中的發(fā)票條款，防范發(fā)票風險
1.明確按規(guī)定提供發(fā)票的義務。《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》第二十條規(guī)定：“銷售商品、提供服務以及從事其他經(jīng)營活動的單位和個人，對外發(fā)生經(jīng)營業(yè)務收取款項，收款方應當向付款方開具發(fā)票；特殊情況下，由付款方向收款方開具發(fā)票。”基于此規(guī)定，企業(yè)向供應商（承包商）采購貨物或提供勞務，必須在合同中明確供應商（承包商）按規(guī)定提供發(fā)票的義務。企業(yè)選擇供應商（承包商）時應考慮發(fā)票因素，選擇供應商（承包商）時，對能提供規(guī)定發(fā)票的供應商（承包商）優(yōu)先考慮。
2.明確供應商（承包商）提供發(fā)票的時間。購買、銷售貨物或提供勞務，有不同的結算方式，企業(yè)在采購接受時，必須結合自身的情況，在合同中明確結算方式，并明確供應商（承包商）提供發(fā)票的時間。合同當中常見的結算方式有以下幾種：
（1）賒銷和分期收款方式：甲方應支付乙方貨款×元整。甲方必須在×年×月×日支付貨款的（百分比），在×年×月×日前付訖余款。
（2）預收款方式：甲方應支付乙方貨款×元整。甲方在合同簽訂后×日內(nèi)支付（百分比），剩余貨款于貨物發(fā)出時支付。
（3）現(xiàn)款現(xiàn)貨方式：甲方應支付乙方貨款×元整。甲方必須在合同簽訂后×日內(nèi)支付全部貨款，乙方憑發(fā)票發(fā)貨。
同時，企業(yè)可在合同中明確供應商（承包商）在開具發(fā)票時必須通知企業(yè)，企業(yè)在驗證發(fā)票符合規(guī)定后付款。
3.明確供應商（承包商）提供發(fā)票的類型。不同稅種間存在稅率差，而同一稅種又可能存在多種稅目，各稅目的稅率差別可能更大。供應商（承包商）在開具發(fā)票時，為了減輕自己的稅負，可能會開具低稅率的發(fā)票，或者提供與實際業(yè)務不符的發(fā)票。根據(jù)《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》及其實施細則的規(guī)定，開具發(fā)票要如實開具，不能變更項目與價格等，否則所開具的屬于不符合規(guī)定的發(fā)票。因此，在交易合同中，必須明確發(fā)票的開具要求，開具發(fā)票的類型。例如，增值稅一般納稅人在采購貨物時，在采購合同中必須明確有 “供應商（承包商）必須提供增值稅專用發(fā)票”的條款，避免取得增值稅普通發(fā)票，相關的進項稅額不能抵扣的稅收風險。還比如，房地產(chǎn)企業(yè)在發(fā)包工程中，必須在建筑合同中明確有“供應商（承包商）提供建筑安裝專用發(fā)票的條款”，避免取得服務業(yè)發(fā)票和貨物銷售發(fā)票，導致相關支出不能進入開發(fā)成本扣除。
4.明確不符合規(guī)定發(fā)票所導致的賠償責任。企業(yè)采購時不能取得發(fā)票，或者取得的發(fā)票不符合規(guī)定，如發(fā)票抬頭與企業(yè)名稱不符等，都會導致企業(yè)的損失。為防止發(fā)票問題所導致的損失，企業(yè)在采購合同中應當明確供應商（承包商）對發(fā)票問題的賠償責任，明確以下內(nèi)容：
（1）供應商（承包商）提供的發(fā)票出現(xiàn)稅務問題時，供應商（承包商）應承擔民事賠償責任，但不得包括稅款、滯納金、罰款等行政損失。
（2）明確供應商（承包商）與貴公司的業(yè)務涉及稅務調查，供應商（承包商）必須履行通知義務；企業(yè)與供應商（承包商）的業(yè)務涉及稅務調查，供應商（承包商）有義務配合。
（3）雙方財務部門及時溝通，供應商（承包商）有義務提供當?shù)氐亩悇辗ㄒ?guī)。
（4）明確供應商（承包商）對退貨退款、返利、折讓等事項，應提供證明和開具紅字專用發(fā)票的義務。
5.采購合同增值稅發(fā)票涉稅風險防范條款。（1）供貨方聲明其具有增值稅一般納稅人資質并同意向采購方開具增值稅專用發(fā)票結算貨款。
（2）供貨方應按規(guī)定及時向采購方開具和提交增值稅專用發(fā)票；在分次收付款過程中的任何結算時點，供貨方開具并提交采購方的增值稅專用發(fā)票的價稅合計金額不得低于采購方已經(jīng)支付的價稅合計款項。
（3）供貨方開具的票據(jù)必須是由供貨方從其發(fā)票主管稅務機關購領或經(jīng)其主管稅務機關批準自印或監(jiān)制的發(fā)票；供貨方必須按照合同約定的價款（或采購方實際付款金額）開具票據(jù)并提供給采購方；供貨方必須保證提供給采購方的發(fā)票的票面數(shù)據(jù)與供貨方繳銷稅務機關和供貨方所留存的發(fā)票存根聯(lián)填列數(shù)據(jù)相符；因供貨方提供的發(fā)票不符合稅務部門的要求，導致采購方從供貨方取得的增值稅專用發(fā)票不能報驗抵扣進項稅金，或雖可通過報驗但報驗后被稅務機關以“比對不符”或“失控發(fā)票”等事由追繳稅款，而給采購方造成的經(jīng)濟損失，由供貨方負責賠償。
（4）商貿(mào)企業(yè)輔導期間特有條款。在采購方從供貨方取得的專用發(fā)票抵扣聯(lián)、廢舊物資普通發(fā)票和貨物運輸發(fā)票等進項稅抵扣憑證經(jīng)稅務機關交叉稽核比對無誤獲得抵扣以前，采購方有權暫不支付相當于前述抵扣稅款的那部分款項。
（5）供貨方開具的票據(jù)在送達采購方以前如發(fā)生丟失、滅失或被盜，供貨方應負責按稅法規(guī)定向采購方提供有關丟失發(fā)票的存根聯(lián)復印件，應負責提供供貨方所在地主管稅務機關開具的“增值稅一般納稅人丟失防偽稅控開具增值稅專用發(fā)票已抄報稅證明單”并確保采購方順利獲得抵扣，否則，由此造成的經(jīng)濟損失由供貨方負責。
（6）供貨方開具的增值稅專用發(fā)票在送達采購方后如發(fā)生丟失、滅失或被盜，供貨方應按照稅法規(guī)定和采購方的要求及時向采購方提供丟失發(fā)票的存根聯(lián)復印件，以及供貨方所在地主管稅務機關開具的“已抄報稅證明單”，積極協(xié)助采購方在稅法規(guī)定期限內(nèi)辦理有關的進項稅額的認證申辦手續(xù)，否則由此造成的經(jīng)濟損失，由雙方分擔。
二、經(jīng)濟合同稅務管理模范條款
1.在購貨方未付清貨款前，貨物所有權仍屬于供貨方。
2.承租方承租使用房屋的房產(chǎn)稅及物業(yè)占地土地使用稅由出租方承擔。如果發(fā)生承租方繳納前述稅款的情況，承租方有權從應付出租人的租金中扣除并按銀行同期貸款利率加計資金占用費。
3.運輸費計算標準包括因提供服務運輸所支付的人工費、設備維修費、保險和因取得運費收入而需繳納的各項稅金。
4.稅務人違反稅收法律、行政法規(guī)，造成納稅人未繳或者少繳稅款的，由人承擔補繳稅款、滯納金及稅務罰款的經(jīng)濟責任。
5.甲方項目建設期間等其他環(huán)節(jié)的所有稅（除銷售過程的營業(yè)稅外）全部包含在乙方向甲方交納的土地總價款中，甲方不在另行向乙方征收。或：甲方土地出讓金地方留成部分的**%作為投資開發(fā)扶持資金撥付乙方。
6.雙方達成以下代墊運費條款：（1）甲方（銷售方）負責送貨上門，并由甲方負責在當?shù)芈?lián)系運輸單位，運費由甲方代墊，并授權甲方以乙方名義按約定的運費條件和標準與不特定承運人簽署運輸合同。（2）運費發(fā)票由承運方直接開給乙方，并由甲方轉交乙方；（3）乙方收到運輸發(fā)票后，按發(fā)票面額與甲方結算；
三、勞務報酬合同涉稅風險防范的簽訂技巧
勞務報酬合同稅收風險防范的簽訂技巧，可從以下幾個方面考慮：
1.個人與企業(yè)簽訂勞務報酬合同時，最好明確規(guī)定，諸如交通費、住宿費、伙食費等最好由企業(yè)承擔，并單獨列示，可以減少個人勞務報酬應納稅所得額。
2.在合同中明確分次支付勞務報酬，可以使每次的應納稅所得額相對較少，以達到少繳納稅收的目的。根據(jù)稅法規(guī)定，屬于一次性勞務收入的，以取得該項收入為一次，屬于同一項目連續(xù)性收入的，以一個月內(nèi)取得的收入為一次。由于勞務報酬所得實行20%的比例稅率，但對一次收入畸高的，實行加成征收，實際上超過定額部分也是實行超額累進稅率。應納稅所得額越大，適用的稅率就越高，應納稅額占應納稅所得額的比重就越來越大。因此，在合同中明確規(guī)定分次支付勞務報酬，從而分散收入達到節(jié)省稅款的目的。
3.在符合稅法對“勞務”的界定下，簽訂用工合同時，可在征得用工單位同意的條件下，來決定是以雇傭關系拿工資薪金，還是以提供勞務形式取得勞務報酬。因為，工資薪金的最低稅率是3%、最高稅率是45%，而勞務報酬的最低稅率為20%、最高稅率為 40%（在20%的基礎上加成100%）。顯然工資薪金比勞務報酬節(jié)省稅款。
四、購銷合同涉稅風險防范的簽訂技巧
由于購銷合同中涉及增值稅、消費稅、企業(yè)所得稅等稅種的納稅義務發(fā)生的時間，因此，在合同中貨物銷售方式、貨款結算方式不同，銷售收入的實現(xiàn)時間不同，納稅義務發(fā)生的時間也不同。為了消除購銷合同中的涉稅風險，必須在合同中做到以下幾點稅務安排：
1.企業(yè)在產(chǎn)品銷售過程中，在應收貨款一時無法收回或部分無法收回的情況下，可選擇賒銷或分期收款結算方式，并在合同中一定要約定貨款的收款日期。《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》（財政部國家稅務總局第50號令）第三十八條第（三）項規(guī)定：“采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為書面合同約定的收款日期的當天，無書面合同的或者書面合同沒有約定收款日期的，為貨物發(fā)出的當天”基于此規(guī)定，企業(yè)在簽訂經(jīng)濟銷售合同時，可選擇賒銷或分期收款結算方式，并在合同中一定要約定貨款的收款日期。
2.如果企業(yè)的產(chǎn)品銷售對象是商業(yè)企業(yè)，且有一定的賒欠期限的情況下，在銷售合同中可約定采用委托代銷結算方式處理銷售業(yè)務，根據(jù)實際收到的貨款分期計算銷項稅額，從而延緩納稅。
《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》（財政部國家稅務總局第50號令）第三十八條第（五）項規(guī)定：“委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位的代銷清單或者收到全部或者部分貨款的當天。未收到代銷清單及貨款的，為發(fā)出代銷貨物滿180天的當天”基于次規(guī)定，委托代銷商品是指委托方將商品交付給受托方，受托方根據(jù)合同要求，將商品出售后，開具銷貨清單，交給委托方，這時委托方才確認銷售收入的實現(xiàn)。
3.采購方在簽訂采購合同時，對銷售方支付的違約金必須在合同中注明與商品銷售量、銷售額無關，這樣可以節(jié)省增值稅。
根據(jù)國家稅務總局《關于商業(yè)企業(yè)向貨物供應方收取的部分費用征收流轉稅問題的通知》（國稅發(fā)[2004]136號）文件規(guī)定，對商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額掛鉤（如以一定比例、金額、數(shù)量計算）的各種返還收入，均應按照平銷返利行為的有關規(guī)定沖減當期增值稅進項稅金，不征收營業(yè)稅，應沖減進項稅金的計算公式調整為：當期應沖減進項稅金=當期取得的返還資金÷（1+所購貨物適用增值稅稅率）×所購貨物適用增值稅稅率。文件最后還規(guī)定，其他增值稅一般納稅人向供貨方收取的各種收入的納稅處理，比照本通知的規(guī)定執(zhí)行。因此，采購方自供貨方取得的與購銷貨物相關的違約金收入，若其金額計算依據(jù)與商品銷售量、銷售額掛鉤（如以一定比例、金額、數(shù)量計算）的，應按照上述文件的要求，屬于平銷返利行為，沖減當期增值稅進項稅金；若其金額計算依據(jù)與商品銷售量、銷售額無關的，就采購方取得的違約金，不繳納增值稅。
