時間：2022-03-12 17:04:01
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇建造合同，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進(jìn)步。
合同成本會計處理規(guī)定如下：
一、計入合同成本的各項費用：
直接費用，由于直接費用在發(fā)生時能夠分清受益對象，所以直接費用在發(fā)生時直接計入合同成本；間接費用，間接費用雖構(gòu)成了合同成本的組成內(nèi)容，但間接費用在發(fā)生時一般不宜直接歸屬于受益對象，而應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表日按照系統(tǒng)、合理的方法分?jǐn)傆嬋牒贤杀荆欢⑴c建造合同相關(guān)的借款費用：
建造承包商為客戶建造資產(chǎn)，通常是客戶籌集資金，并根據(jù)合同約定，定期向建造承包商支付工程進(jìn)度款。建造承包商在合同建造期間發(fā)生的借款費用，符合《企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號借款費用》規(guī)定的資本化條件，應(yīng)當(dāng)計入合同成本。
三、因訂立合同而發(fā)生的費用：
建造承包商為訂立合同而發(fā)生的差旅費、投標(biāo)費等，能夠單獨區(qū)分和可靠計量且合同很可能訂立應(yīng)當(dāng)予以歸集，待取得合同時計入合同成本。
（來源：文章屋網(wǎng) ）
從法律形式上來看，固定造價建造合同與成本加成建造合同有明顯區(qū)別。從經(jīng)濟(jì)實質(zhì)來看，兩者本質(zhì)上相同。因此，固定造價建造合同與成本加成建造合同采用完工百分比法的條件應(yīng)該一致，但建造合同準(zhǔn)則要求有所差異，導(dǎo)致其會計核算不符合一致性原則要求。完工百分比法允許企業(yè)在建造過程中按照完工進(jìn)度確認(rèn)收入與費用。其中確定完工進(jìn)度的方法有：①累計實際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例；②已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)計總工作量的比例；③實際測定的完工進(jìn)度。建造成本、工作量及測定方法主要是站在建造方的角度來看進(jìn)度。站在業(yè)主的角度來看，建造物的價值體現(xiàn)在建造的價值形成進(jìn)度。價值形成進(jìn)度不一定等于建造進(jìn)度。從業(yè)主的角度來看，只有達(dá)到一定程度的價值形成進(jìn)度才是支付建造款項的依據(jù)，而建造企業(yè)為此付出的成本是達(dá)到價值形成進(jìn)度的手段。可見，在建造業(yè)務(wù)中收入應(yīng)該依賴價值形成進(jìn)度，而建造成本則依賴建造進(jìn)度。
可見建造合同準(zhǔn)則中完工百分比法中收入確認(rèn)與費用確認(rèn)所依據(jù)的完工進(jìn)度是建造進(jìn)度。但在建造經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中，建造方取得收入所依賴的基礎(chǔ)是價值形成進(jìn)度，成本費用支出所依賴的基礎(chǔ)是建造進(jìn)度，兩者往往并不一致。當(dāng)企業(yè)不能采用完工百分比法，且預(yù)計能夠收回成本的情況下，則按照成本確認(rèn)收入。當(dāng)企業(yè)不能采用完工百分比法，且預(yù)計不能收回成本，則不確認(rèn)收入。按照建造合同準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)在不能采用完工百分比法的條件下收入不可能大于成本，因此在當(dāng)期不能確認(rèn)該建造業(yè)務(wù)的會計利潤，而只能確認(rèn)損失。這樣的收入確認(rèn)完全背離價值形成進(jìn)度。
建造合同準(zhǔn)則中會計核算的改進(jìn)建議：
1．?dāng)U大完工百分比法的適用范圍。建造企業(yè)采用完工百分比法進(jìn)行會計核算的主要動因是能夠在較長建造周期內(nèi)的各個會計期間確認(rèn)損益。盡管建造企業(yè)管理層主觀上希望確認(rèn)利潤，但完工百分比法只是提供了確認(rèn)利潤的可能。當(dāng)某項具體建造業(yè)務(wù)的成本超過收入，那么即使采用完工百分比法，也將同樣確認(rèn)損失。既然不論是否采用完工百分比法，建造業(yè)務(wù)的盈利或虧損都最終會體現(xiàn)出來，而完工百分比法具有將建造業(yè)務(wù)經(jīng)濟(jì)利益較為合理地分布在建造周期內(nèi)各個會計期間的優(yōu)勢，那么就應(yīng)該擴(kuò)大完工百分比法的適用范圍。只要與建造合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)，且實際發(fā)生的合同成本能夠清楚區(qū)分和可靠計量，不論是固定造價建造合同還是成本加成建造合同都應(yīng)該允許采用完工百分比法進(jìn)行會計核算。
2．收入與成本采用不同方法確定完工進(jìn)度。建造合同準(zhǔn)則的完工百分比法要求收入與成本按同一個進(jìn)度進(jìn)行核算。在成熟的市場中，建造企業(yè)必須首先實現(xiàn)業(yè)主所期望的建筑物的價值，才有可能獲得建造收入。當(dāng)建造企業(yè)實現(xiàn)了業(yè)主建造物的價值，就獲得了收取款項的權(quán)利。因此，完工百分比法確認(rèn)的收入應(yīng)該符合建造物的價值，而不是依附于建造物的成本。如果建造企業(yè)的收入確認(rèn)依據(jù)建造物價值形成進(jìn)度，而成本確認(rèn)依據(jù)建造進(jìn)度，那就能滿足收入符合價值的要求。
上述改進(jìn)建議可以用分錄表示如下：①根據(jù)建造物價值形成進(jìn)度確認(rèn)收入：借：應(yīng)收賬款———××合同；貸：營業(yè)收入———××合同（預(yù)計總收入×價值形成進(jìn)度）。②根據(jù)建造物建造進(jìn)度確認(rèn)成本：借：營業(yè)成本———××合同（預(yù)計總成本×建造進(jìn)度）；貸：工程成本———××合同。③建造發(fā)生的直接或間接費用：借：工程成本———××合同；貸：銀行存款等———××合同。（本文作者：鄒德軍 單位：廣東工貿(mào)職業(yè)技術(shù)學(xué)院管理系）
摘 要 建造合同準(zhǔn)則的應(yīng)用推進(jìn)了企業(yè)會計和管理上的重大變革。我國企業(yè)建造合同準(zhǔn)則是權(quán)責(zé)發(fā)生原則的綜合體現(xiàn)，它不僅有助于規(guī)范企業(yè)會計行為，而且有效避免了會計信息失真現(xiàn)象，一定程度上保證了企業(yè)決策的高效性。現(xiàn)階段，我國建造合同準(zhǔn)則正處于執(zhí)行初級階段，其執(zhí)行過程中仍存在著一些實際問題，即建造合同管理力度不足，預(yù)計合同總收入、合同總成本的資料不夠充分以及建造合同準(zhǔn)則未嚴(yán)格依據(jù)單個合同執(zhí)行等。本文將針對于這些問題做出全面的分析，并通過吸取國外先進(jìn)的相關(guān)應(yīng)用經(jīng)驗，提出一系列可行性對策，力爭客觀、謹(jǐn)慎地執(zhí)行好建造合同準(zhǔn)則，確保運用該準(zhǔn)則能夠準(zhǔn)確的反映出企業(yè)的各項生產(chǎn)經(jīng)營狀況和財務(wù)收支狀況，進(jìn)一步推進(jìn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。
關(guān)鍵詞 建造合同準(zhǔn)則 合同成本 存在問題 措施
建造合同準(zhǔn)則主要服務(wù)于建造行業(yè)，該體系對《建造合同》的定義為：為建造一項或數(shù)項在設(shè)計、技術(shù)、功能、最終用途等方面密切相關(guān)的資產(chǎn)而訂立的合同。這一新的準(zhǔn)則體系，對建筑施工單位提出了更高的職業(yè)素質(zhì)和技術(shù)水平方面的要求，對建筑合同的相關(guān)制度的規(guī)范提出了更為嚴(yán)格的標(biāo)準(zhǔn)。同時使得管理者能夠更加宏觀地把握建造過程中的具體財務(wù)狀況。
通常建造合同分為兩種，一種是建造合同的結(jié)果能夠被準(zhǔn)確估計，企業(yè)應(yīng)該依據(jù)完工百分比法在資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)合同收入與合同費用；相對而言，另一種是建筑合同的結(jié)果不能被估計，在不能被可靠估計的情況下，如果合同成本能被收回，合同收入的確認(rèn)必須依據(jù)能夠收回的實際合同成本金額，合同成本在其發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為合同費用；合同成本不可能收回的，應(yīng)在發(fā)生時立即確認(rèn)為合同費用，不能確認(rèn)為合同收入。
一、建造合同準(zhǔn)則執(zhí)行過程中存在的問題
建造合同準(zhǔn)則的應(yīng)用有效的規(guī)范了企業(yè)會計行為，對提高企業(yè)會計信息質(zhì)量產(chǎn)生非常重要的影響。基于我國現(xiàn)行建造合同準(zhǔn)則尚未成熟，以至于其執(zhí)行過程中仍存在著諸多問題。
（一）建造合同管理力度不足
我國建造合同管理滯后主要體現(xiàn)在兩個方面：一方面是對業(yè)主的合同管理。由于現(xiàn)行項目與業(yè)主之間的經(jīng)濟(jì)遺留問題未能夠得到及時處理，導(dǎo)致項目與業(yè)主的實際結(jié)算金額低于建造合同準(zhǔn)則所確認(rèn)的收入，從而，極易引發(fā)項目與業(yè)主之間的矛盾；另一方面是對協(xié)作隊的合同管理。現(xiàn)行建造項目常采用分包方式完成，對于協(xié)作隊所分包的項目，總建造項目單位不能夠及時的給予結(jié)算，造成預(yù)付分包工程款逐漸增大，最終導(dǎo)致總成本確認(rèn)處于混亂局面，大大降低了建造項目收入、成本確認(rèn)的準(zhǔn)確性。
（二）預(yù)計合同總收入、合同總成本的資料不夠充分
我國企業(yè)建造合同準(zhǔn)則執(zhí)行初級階段，企業(yè)整體資料僅僅用一張建造合同收入、成本、毛利計算表進(jìn)行記錄，并且，企業(yè)可用的預(yù)計合同總收入、合同總成本資料較少。隨著我國建造合同準(zhǔn)則的成熟與完善，各企業(yè)相繼制定了《建造合同準(zhǔn)則實施細(xì)則》，但其預(yù)計合同總收入、合同總成本的資料仍不足。同時，建造合同準(zhǔn)則執(zhí)行程度與方式未能夠發(fā)生根本上的轉(zhuǎn)變，為此，施工企業(yè)應(yīng)需進(jìn)一步完善有關(guān)預(yù)計合同總收入、合同總成本的資料。
（三）建造合同準(zhǔn)則未嚴(yán)格依據(jù)單個合同執(zhí)行
施工企業(yè)在執(zhí)行建造合同準(zhǔn)則時未能夠?qū)贤写嬖诘母鞣N漏洞進(jìn)行充分挖掘，以至于施工企業(yè)將各項收支作為一個合同執(zhí)行建造合同準(zhǔn)則，這種行為將給予建造施工企業(yè)帶來巨大的負(fù)面影響，一是不利于施工企業(yè)全面把握各合同的執(zhí)行情況；二是建造合同準(zhǔn)則未嚴(yán)格依據(jù)單個合同執(zhí)行，造成企業(yè)核算與“合同”嚴(yán)重脫鉤，難以實現(xiàn)預(yù)期的效果。
（四）新準(zhǔn)則下營業(yè)稅金與所得稅金的確認(rèn)難度加大
依據(jù)最新建造合同準(zhǔn)則，建造合同收入確認(rèn)時間與營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間不同，如果單純以營業(yè)稅法定納稅時間來確定，很容易導(dǎo)致營業(yè)稅金的確認(rèn)與現(xiàn)實狀況不相符。相反如果以建造合同準(zhǔn)則確認(rèn)的收入來確認(rèn)營業(yè)稅金，則違反了營業(yè)稅稅法中“營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間為納稅收訖營業(yè)收入款項或者取得索取營業(yè)收入款項憑證當(dāng)天”的相關(guān)法定依據(jù)。同時建造合同準(zhǔn)則在企業(yè)所得稅稅金的確認(rèn)上也存在問題，企業(yè)所得稅稅法規(guī)定，企業(yè)所得稅納稅期限為按季預(yù)繳，年度終了4個月內(nèi)繳清。但是在年終辦理結(jié)算時，大部分的企業(yè)都難做到與工程進(jìn)度一致，所以在時間上很難按季預(yù)繳，甚至在年終四個月內(nèi)繳清。此外，如果一部分合同成本沒有辦法收回，將會導(dǎo)致最終計量所得的總收入小于制度范圍內(nèi)的納稅總收入，這一部分無法收回的合同成本只有在沖銷壞賬時才能協(xié)調(diào)解決，顯然，這給實際工作帶來了很多的不便。
二、全面落實建造合同準(zhǔn)則的有效措施
（一）完善企業(yè)合同成本的控制機(jī)制
合同成本的控制機(jī)制是企業(yè)成本控制的核心機(jī)制，運用該機(jī)制有助于明確各人員的職責(zé)，確保合同成本控制的高效性。施工企業(yè)完善合同成本控制機(jī)制應(yīng)三個方面進(jìn)行：首先是全面落實相互制約、相互牽制制度，建立成本監(jiān)控層；其次是建造施工企業(yè)職員應(yīng)明確自身職責(zé)，企業(yè)應(yīng)根據(jù)其能力大小對其人員進(jìn)行崗位分配，確保優(yōu)秀職員能夠充分發(fā)揮其自身才能；最后是設(shè)置內(nèi)部審計部門，派遣專業(yè)審計人員任職其相應(yīng)崗位，切實做好項目審計職能。
（二）完善預(yù)計合同總收入、合同總成本的有關(guān)資料
一方面是建造施工企業(yè)應(yīng)依據(jù)建造合同準(zhǔn)則的特點與需求，對各項合同進(jìn)行審計，之后，根據(jù)審計結(jié)果確定成本核算對象。同時，預(yù)計合同總收入、合同總成本等各項相關(guān)活動的開展應(yīng)始終圍繞預(yù)算管理進(jìn)行；另一方面是建造施工企業(yè)一切合同預(yù)計活動均是立足于財務(wù)會計信息的基礎(chǔ)之上，因此，企業(yè)應(yīng)將對合同總收入、總成本的預(yù)計項目編制為有效資料，并將這些資料保存起來，供日后更好的查詢和借鑒。
（三）完善建造合同準(zhǔn)則執(zhí)行的審批和備案制度
近年來，伴隨著我國建造事業(yè)的飛速發(fā)展，越來越多的外來建造企業(yè)涌現(xiàn)中國市場，給予中國建造施工企業(yè)帶來了諸多風(fēng)險，這些風(fēng)險在不同程度上影響著我國建造施工企業(yè)的發(fā)展與壯大。因此，我國相關(guān)部門應(yīng)建立起建造合同準(zhǔn)則執(zhí)行的審批和備案制度。該制度的落實有助于企業(yè)更好的把握項目經(jīng)營狀況，進(jìn)而，了解建造合同的執(zhí)行結(jié)果，并及時發(fā)現(xiàn)建造合同準(zhǔn)則執(zhí)行過程中存在的各種風(fēng)險，從而，制定相應(yīng)措施予以糾正，以此，起到控制風(fēng)險的作用。
建立施工企業(yè)內(nèi)部效益審計目標(biāo)。分析施工企業(yè)內(nèi)部效益審計目標(biāo)應(yīng)從六個方面進(jìn)行，即合同管理、進(jìn)度管理、成本管理、質(zhì)量管理、安全管理和信息管理。第一，評價合同管理的有效性。合同不僅是企業(yè)施工項目的重要組成部分，而且還是企業(yè)施工項目順利開展的基礎(chǔ)保障，為此，應(yīng)加強(qiáng)合同管理，確保審計項目合同簡約的可靠性；第二，評價質(zhì)量管理的有效性。工程項目質(zhì)量直接關(guān)系到工程企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展，為此，這就需要工程企業(yè)建立健全的施工項目質(zhì)量體系，推行全面質(zhì)量管理。第三，評價進(jìn)度管理的有效性。建立完善的項目進(jìn)程計劃，切實保障工程進(jìn)度管理的有效性；第四，評價成本管理的有效性。采取有效措施確保審計項目單位在施工項目成本的預(yù)測、計劃、動態(tài)控制、核算和分析的真實性、完整性；第五，評價安全管理的有效性。安全管理是施工項目順利開展的基礎(chǔ)性目標(biāo)，構(gòu)建起安全保證體系，采取切實可行的安全措施，保證施工項目各項工作的安全性；第六，評價信息管理的有效性。采取有效措施，盡可能的最大程度上避免施工項目信息的失真現(xiàn)象，保障工程項目信息的真實性、可靠性。
參考文獻(xiàn)
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關(guān)鍵詞：建造合同 預(yù)計總成本 成本預(yù)測
一、建造合同在施工企業(yè)實際應(yīng)用中存在的問題
（一）可靠估計合同結(jié)果存在一定的難度
可靠估計合同的結(jié)果是運用完工百分比法確認(rèn)收入的前提，也是執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則――建造合同》的一個關(guān)鍵問題。由于“可靠估計”的概念不是很分明，因此，合同結(jié)果可靠估計就存在一定的難度。
首先，合同總收入的可靠估計有一定的困難。按照《建造合同》準(zhǔn)則的要求合同總收入包括合同初始收入，合同變更、索賠、獎勵等形成的收入。實際工作中，施工合同基本都有確定的合同初始收入，但由于工程復(fù)雜、工程變更多，索賠也多，而且工程變更、索賠得到業(yè)主確認(rèn)的程序比較復(fù)雜，結(jié)算滯后，這就為合理判定合同預(yù)計總收入帶來了難度。
其次，合同預(yù)計總成本的預(yù)計也有一定的難度，因為執(zhí)行建造合同準(zhǔn)則，不僅僅與財務(wù)部門有關(guān)，還需要其他各部門的配合，才能比較準(zhǔn)確地預(yù)測合同總成本。沒有其他部門的參與，合同總成本的預(yù)測就帶有一定的隨意性，甚至沒有辦法預(yù)測。
再次，對與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能否流入企業(yè)的估計也有一定的主觀性，在很大程度上依賴于相關(guān)人員的職業(yè)判斷，因為經(jīng)濟(jì)能流入企業(yè)與不能流入企業(yè)在實際中沒有明顯的界限，而兩種判定結(jié)果所反映的財務(wù)狀況卻迥然不同。
（二）應(yīng)收賬款確認(rèn)與收入確認(rèn)相分離為隨意調(diào)節(jié)收入提供了可能
建造合同準(zhǔn)則對建造合同收入的確認(rèn)時間規(guī)定與其相關(guān)的應(yīng)收賬款不一致，收入按完工進(jìn)度在資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)，而應(yīng)收賬款則按向客戶開出工程價款結(jié)算賬單辦理結(jié)算時確認(rèn)，使應(yīng)收賬款和收入不在同一時點確認(rèn)，這導(dǎo)致部分企業(yè)一方面高估完工進(jìn)度，高估收益：另一方面，推遲工程款結(jié)算賬單的簽發(fā)，拖延對應(yīng)收賬款的確認(rèn)，少提壞賬準(zhǔn)備備，從而達(dá)到調(diào)節(jié)企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績的目的，不利于提供真實相關(guān)的會計信息。
（三）完工百分比的確定也存在缺陷
完工百分比的確定是確認(rèn)建造合同收入的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，而完工百分比法卻有與生俱來的缺陷。因為完工百分比法的關(guān)鍵是確定完工進(jìn)度。完工進(jìn)度的確定又有三種方法：第一，實際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例；第二，已完成的合同工作量占合同預(yù)計總工作量的比例；第三，已完成工作量的測定。第一種方法需要合同預(yù)計總成本，在前面討論過合同總成本的預(yù)計有一定的隨意性和不準(zhǔn)確性，第二種方法需要預(yù)計總工作量，因為工程項目很難同時完工，且施工企業(yè)成本核算和其他核算的基礎(chǔ)工作又比較薄弱，所以預(yù)計總工作量也具有人為因素和不確定性，很難合理正確地估計。第三種方法已完合同工作的測量，由于建造合同往往涉及多種計量單位不同的工作，采用技術(shù)測量方法由專業(yè)人員現(xiàn)場進(jìn)行科學(xué)測定，成本高、測定合同完工進(jìn)度的難度也較大，對施工企業(yè)而言，實務(wù)操作困難。
（四）索賠、簽證、變更不及時
索賠簽證變更是合同總收入的組成部分，但上述幾項要成為收入的組成部分必須符合準(zhǔn)則規(guī)定的條件，但現(xiàn)實生活中，他們的確認(rèn)必須有建設(shè)單位、監(jiān)理單位的簽字認(rèn)可，但因為現(xiàn)場人員的權(quán)限不夠、建設(shè)單位資金不到位等原因、未獲得簽字從而不能成為合同收入，而與其相關(guān)的成本均已發(fā)生，造成前期毛利少而后期毛利大，違背了收入成本相互配比的原則。
二、建造合同準(zhǔn)則在施工企業(yè)實際運用中的建議
（一）做好建造合同成本核算的各項工作
首先，應(yīng)建立各種財產(chǎn)物資的收發(fā)、領(lǐng)退、轉(zhuǎn)移、毀損報廢和清查制度：建立、健全與成本核算有關(guān)的各項原始記錄和工程量統(tǒng)計制度；制定或修訂人工、材料、機(jī)械等各項企業(yè)內(nèi)部定額；完善各種計量檢測設(shè)施，嚴(yán)格計量檢驗制度，使成本核算具有可靠的基礎(chǔ)。其次，必須及時、系統(tǒng)地核算和反映實施建造合同發(fā)生的各項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。劃清當(dāng)期成本與下期成本的界限、不同成本核算對象之間的界限、未完成合同成本與已完成合同成本的界限。
（二）提高對成本的預(yù)測與控制能力
施工企業(yè)應(yīng)利用實施《建造合同》準(zhǔn)則的契機(jī)，將成本預(yù)測與控制有機(jī)地結(jié)合起來。企業(yè)執(zhí)行《建造合同》準(zhǔn)則的關(guān)鍵是對合同總成本準(zhǔn)確的預(yù)測和在施工過程中對項目成本有效的控制。在實踐中應(yīng)在項目合同簽訂后，相關(guān)部門在合同交底的基礎(chǔ)上，根據(jù)施工合同價款、施工圖和招標(biāo)文件測算項目成本費用，并結(jié)合市場資源供應(yīng)情況、資源投入、市場價格按照合同工程量清單編制初期合同預(yù)計總成本，并在合同實施的過程中組織相關(guān)部門對剩余的工程量預(yù)計成本進(jìn)行測算，按期調(diào)整合同預(yù)計總成本并形成項目的計劃目標(biāo)成本。制定目標(biāo)成本，既有助于準(zhǔn)確估計合同預(yù)計總成本，又可加強(qiáng)成本治理，挖掘企業(yè)潛力，還可利用于評價和考核企業(yè)各部門的工作業(yè)績。
（三）加強(qiáng)對建造合同的管理
實施建造合同準(zhǔn)則的一個重要前提是發(fā)包單位與承包單位要規(guī)范建造合同的簽訂，保證建造合同的嚴(yán)格執(zhí)行，減少合同風(fēng)險。此外，施工企業(yè)要加強(qiáng)對合同執(zhí)行全過程的監(jiān)督治理，對因變更設(shè)計、非可控因素造成的工程造價的變化應(yīng)及時取得單位的簽認(rèn)；要充分利用國家關(guān)于清欠工程款的有關(guān)法律法規(guī)，在合同中要附加開單結(jié)算期和收取工程款時間的有關(guān)規(guī)定，以便財務(wù)部門及時、準(zhǔn)確地計算合同收入，進(jìn)行工程結(jié)算，及時收取工程款，真實反映施工企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績。
（四）提高財務(wù)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)
因為建造合同準(zhǔn)則中合同結(jié)果可靠估計很大程度上依靠于財務(wù)人員的職業(yè)判定，對合同總收入、總成本的預(yù)計也要求財務(wù)人員有較強(qiáng)的判定力與猜測力，同時也要求對工程項目比較了解，因此建造合同準(zhǔn)則的有效實施離不開高素質(zhì)的財務(wù)人員。
參考文獻(xiàn)：
[1]王文章.建造合同實務(wù)》（M）.經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2013年1月第一版
隨著我國加入 WTO，國際經(jīng)濟(jì)對我國的影響越來越大，跨國公司與區(qū)域經(jīng)濟(jì)合作的發(fā)展，特別是資本市場發(fā)展，要求我國在會計上向國際靠攏，推動會計準(zhǔn)則國際化。作為國際會計準(zhǔn)則委員會的一員，加快會計準(zhǔn)則的國際協(xié)調(diào)勢在必行。對于建筑業(yè)來說，入世則意味著國外資本投資項目將大幅度增加，同時，按照世貿(mào)組織對等原則，我國承包商也將更多出現(xiàn)在國際工程市場。因此國內(nèi)承包商主將要臨更多按照國際建造合同準(zhǔn)則履行合同的項目，盡快熟悉國際建造合同會計準(zhǔn)則，了解我國建造合同準(zhǔn)則與之差異，提高履約水平是很有必要的，提高我國承包商國際競爭力是有重要的現(xiàn)實意義。
我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則——建造合同》于1999年1月1日起開始在上市公司范圍內(nèi)實施。相對于原來的《施工企業(yè)會計制度》而言，新制度在許多方面進(jìn)一步向國際會計標(biāo)準(zhǔn)靠攏，從對相關(guān)概念的定義，收入、費用和損益的確定到穩(wěn)健性原則的充分運用等方面盡可能地與國際會計準(zhǔn)則相一致。但還是在建造合同的定義、類型、分立和合并、收入、成本、收入和費用的確認(rèn)、會計估計的變更、披露等八個方面存在程度不同的差異。
2、 我國建造合同準(zhǔn)則與國際準(zhǔn)則的比較
2.1 關(guān)于建造合同的定義
《國際會計準(zhǔn)則第 11 號——建造合同》將建造合同定義為：為了建造一項資產(chǎn)或者一項在設(shè)計上、工藝上、功能上以及最終目的或用途上相互關(guān)聯(lián)或依賴的資產(chǎn)的組合項目而專門簽訂的合同。我國會計準(zhǔn)則將其定義為：為建造一項資產(chǎn)或者在設(shè)計、技術(shù)、功能、最終用途等方面密切相關(guān)的數(shù)項資產(chǎn)而訂立的合同。由此可見，在這方面我國會計準(zhǔn)則與國際準(zhǔn)則基本保持了一致。
2.2 關(guān)于建造合同的類型
我國傳統(tǒng)會計實務(wù)中，施工企業(yè)按照不同結(jié)算方式確認(rèn)合同收入，具體有三種方式：①施工圖預(yù)算造價方式；②對某些軍需品采用按實際成本加一定比例利潤確定造價的方式；③投標(biāo)造價方式。現(xiàn)行會計準(zhǔn)則借鑒了國際準(zhǔn)則的做法，將建造合同按照所含風(fēng)險的承擔(dān)者不同分為固定造價合同與成本加成合同。所不同的是，國際準(zhǔn)則規(guī)定，在某些情況下，固定造價合同可以附有成本上升的條款。而我國的會計準(zhǔn)則中則未對此做出明確規(guī)定。
2.3 關(guān)于合同的分立與合并
合同的分立是指如果一項建造合同涉及多項資產(chǎn)，在具備一定條件的情況下，應(yīng)將每項資產(chǎn)分立為單項合同處理；合同的合并是指一組合同無論對應(yīng)單個客戶還是幾個客戶，在具備一定條件的情況下，應(yīng)合并為單項合同處理。對于合同分立與合并的條件，我國會計準(zhǔn)則與國際準(zhǔn)則是相一致的。不同之處在于，國際會計準(zhǔn)則第 11 號還規(guī)定了另一種合同分立的條件，即建筑合同可根據(jù)客戶的選擇訂有或修訂有建造附加資產(chǎn)的條款。當(dāng)滿足下列條件時，該項附加資產(chǎn)的建造應(yīng)視同單獨的建筑合同處理。①該項附加資產(chǎn)與原合同中涉及的資產(chǎn)在設(shè)計、工藝、功能等方面迥然不同；②在商定該項附加資產(chǎn)的價款時，不必考慮原合同的價格因素。這是我國會計準(zhǔn)則中尚未涉及的。
2.4 關(guān)于合同收入
與國際會計準(zhǔn)則一樣，我國建造合同準(zhǔn)則將合同收入的內(nèi)容分為兩部分，即合同中規(guī)定的初始收入以及因合同變更、索賠、獎勵等形成的，可能產(chǎn)生收益并且能夠可靠計量的收入。但是，我國會計準(zhǔn)則關(guān)于合同收入的計量的規(guī)定與國際準(zhǔn)則不同。我國建造合同準(zhǔn)則第 8 條規(guī)定，合同收入應(yīng)以收到或應(yīng)收的工程價款計量。這里所說的“工程價款”是指建造合同的總金額或總造價。而國際會計準(zhǔn)則第 11 號第 12 段規(guī)定，合同收入應(yīng)按已收或應(yīng)收價款的公允價值予以計量。
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2.5 關(guān)于合同成本
國際會計準(zhǔn)則規(guī)定合同成本包括三部分內(nèi)容：①與特定合同直接有關(guān)的費用；②在一般情況下能夠歸屬于合同所從事的活動并且能夠分配給該合同的費用；③根據(jù)合同的條款應(yīng)有客戶負(fù)擔(dān)的其他費用。我國建造合同準(zhǔn)則參照國際準(zhǔn)則對合同成本的內(nèi)容按要素形式作了規(guī)定，即：合同成本應(yīng)包括從合同簽訂開始至合同完成止所發(fā)生的、與執(zhí)行合同有關(guān)的直接費用和間接費用。
比較起來，國際會計準(zhǔn)則對合同成本構(gòu)成表述更加完備。如，對于借款費用，國際準(zhǔn)則要求承包商按國際會計準(zhǔn)則第23號“借款費用”中所允許備選處理方法處理；而我國目前還未對此做出專門規(guī)定。
此外，國際會計準(zhǔn)則規(guī)定，為了獲得合同所發(fā)生的與合同直接有關(guān)的費用，如果它們能夠單獨認(rèn)定并且可以可靠地計量，同時很有可能獲得這個合同，則應(yīng)將這些費用作為合同成本的一部分予以包括。而我國會計準(zhǔn)則規(guī)定，因訂立合同而發(fā)生的有關(guān)費用，應(yīng)在發(fā)生時直接確認(rèn)為當(dāng)期費用。由此可見，對于該項問題的處理，國際會計準(zhǔn)則注重配比原則，而我國準(zhǔn)則更偏重于穩(wěn)健性原則。
2.6 關(guān)于合同收入與合同費用的確認(rèn)
我國建造合同準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則在確認(rèn)建造合同的收入與費用的方法上基本一致，都傾向于相關(guān)性原則，根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，采用完工百分比法，摒棄了完成合同法；根據(jù)謹(jǐn)慎性原則，將預(yù)計損失確認(rèn)為當(dāng)期費用。
2.7 關(guān)于會計估計的變更
我國建造合同準(zhǔn)則未對會計估計變更做出專門規(guī)定，企業(yè)會計實踐中執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則——會計政策、會計估計變更和會計差錯更正》有關(guān)規(guī)定。國際會計準(zhǔn)則對此做出了專門規(guī)定：對合同收入和合同成本估計變更的影響，或?qū)贤晒烙嫷淖兏挠绊懀瑧?yīng)作為會計估計的變化予以核算。在發(fā)生變化時，應(yīng)在變化的當(dāng)期及隨后的期間內(nèi)按變化后的估計數(shù)在損益表中確認(rèn)收入和成本的金額。
2.8 關(guān)于披露
我國建造合同準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)披露以下與建造合同有關(guān)的事項：①在建合同工程累計已發(fā)生的成本和累計已確認(rèn)的毛利（或虧損）；②在建合同工程已辦理結(jié)算的價款金額；③當(dāng)期確認(rèn)的合同收入和合同費用的金額；④確定合同完工進(jìn)度的方法；⑤合同總金額；⑥當(dāng)期已預(yù)計損失的原因和金額；⑦應(yīng)收賬款中尚未收到的工程進(jìn)度款。國際會計準(zhǔn)則規(guī)定的企業(yè)應(yīng)揭示內(nèi)容除了以上各項之外，還包括確定本期所確認(rèn)的合同收入所采用的方法以及作為負(fù)債反映的應(yīng)向客戶支付的合同工程的總金額。
一、引言
隨著造船行業(yè)建造速度的日益加快，在很多情況下造船行業(yè)的建造周期都小于一年，這時由于企業(yè)在確認(rèn)進(jìn)度時存在較大的人為調(diào)節(jié)性，收入與費用的確認(rèn)也時常存在變更，受人為主觀性影響較大，如果運用進(jìn)度確認(rèn)法(或稱完工百分比法)反而可能造成企業(yè)財務(wù)會計報表的真實有效性有所降低，不利于建造合同準(zhǔn)則在造船行業(yè)得到切實有效的運用。本文擬以造船行業(yè)為例，全面分析建造合同準(zhǔn)則尤其是完工百分比法在企業(yè)應(yīng)用中存在的弊端，并有針對性地提出相應(yīng)的完善對策，以期對造船行業(yè)同行們的工作有所裨益。
二、建造合同及其準(zhǔn)則的涵義
建造合同在會計準(zhǔn)則中的定義是指企業(yè)為了建造一項或數(shù)項在功能、技術(shù)、設(shè)計及最終用途等方面具有密切關(guān)聯(lián)的資產(chǎn)所訂立的合同，有成本加成合同和固定造價合同兩種。以造船行業(yè)為例，是由建造方與船東簽訂的合同。合同收入、合同成本等是建造合同的主要要素。其中，合同收入包含合同初始約定價款(雙方商定的合同總金額)和因合同索賠、變更、獎勵等原因而增加的合同收入;合同成本包含自合同簽訂至合同實現(xiàn)的全過程中所產(chǎn)生的合同實施有關(guān)直接或間接費用。執(zhí)行建造合同確認(rèn)合同成本與合同收入的關(guān)鍵在于完工進(jìn)度的有效確認(rèn)。
2007年我國正式頒布實施了《建造合同準(zhǔn)則》，這為我國會計領(lǐng)域標(biāo)準(zhǔn)化提供了參照依據(jù)的同時，也為我國建造合同制度的實施提供了法律保障。準(zhǔn)則規(guī)定，對于合同收入能夠收回、合同成本能夠可靠計量、完工進(jìn)度能夠準(zhǔn)確確定的建造合同，應(yīng)依據(jù)建造合同實際能夠收回的合同成本及合同成本確認(rèn)當(dāng)期合同費用;對于無法收回合同成本或合同收入收回的可能性不大的建造合同，不應(yīng)確認(rèn)收入，而應(yīng)在實際收回成本時確認(rèn)為合同費用。
三、建造合同準(zhǔn)則在造船行業(yè)應(yīng)用中存在的弊端
下面就從建造合同總收入、預(yù)計合同總成本、合同完工進(jìn)度、建造收入與應(yīng)收賬款確認(rèn)時間、人為調(diào)節(jié)利潤與收入的操作空間及稅務(wù)等方面進(jìn)行分析建造合同準(zhǔn)則在造船行業(yè)應(yīng)用中存在的弊端。
1、合同總收入的預(yù)計難度較大。一方面，目前造船行業(yè)對于收入確認(rèn)的條件之一的合同有關(guān)經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)事項的判斷充滿了主觀判斷色彩，相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)的可能性與不可能性之間沒有明顯判斷指標(biāo)，根據(jù)實際經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，造船行業(yè)有時在遵守建造合同準(zhǔn)則時遇到有關(guān)要求相互矛盾的情況。例如，在全球金融危機(jī)背景條件下，造船行業(yè)逐步由賣方市場轉(zhuǎn)為買方市場，船東的預(yù)付款比例自原來的80%降低為目前的30%～50%，且船只的交付由于各種不確定的增加而變得更加困難，這時如果依據(jù)進(jìn)度確認(rèn)法就應(yīng)當(dāng)確認(rèn)有關(guān)建造收入，但是依據(jù)會計準(zhǔn)則中的謹(jǐn)慎性原則，就不應(yīng)按建造合同準(zhǔn)則確認(rèn)收入，而應(yīng)在合同有關(guān)經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)時再行確認(rèn)。可見，建造合同準(zhǔn)則在收入確認(rèn)這部分沒有充分考慮企業(yè)內(nèi)部環(huán)境變化等因素的影響，故該準(zhǔn)則在造船行業(yè)的實際應(yīng)用過程中存在收入確認(rèn)較為困難無法有效實施進(jìn)度確認(rèn)法的弊端。另一方面，在金融危機(jī)背景下船價波動較大，許多船廠都面臨著船東要求降價或減價的局面，這時船廠可以有效控制與船東簽訂減價的時間，以達(dá)到調(diào)節(jié)各年度間利潤的目的。此外，造船行業(yè)在一般情況下，其合同屬于固定造價合同，其收入的確認(rèn)較為簡單，但是由于建造工程的時常變更、工程遭到索賠等事項的發(fā)生，使得確認(rèn)船東的程序相對困難一些，在交船談判過程中，建造方與船東耗費大量時間最終確認(rèn)有關(guān)結(jié)果，這樣在交船當(dāng)月，建造方的收入會出現(xiàn)大幅增長，進(jìn)一步增加了建造合同預(yù)計總收入的調(diào)整難度。
2、合同預(yù)計總成本存在較大不確定性。由于造船行業(yè)對建造合同準(zhǔn)則的實施，需要加強(qiáng)財務(wù)部門及其他有關(guān)部門之間的大力配合，才能減少建造合同總成本預(yù)計的隨意性，所以，造船行業(yè)預(yù)計建造合同預(yù)計總成本的難度越來越大，存在著非常大的不確定性：一方面是客觀因素。目前大量船廠面臨建造首制船的問題，對于尚未形成一套完整企業(yè)內(nèi)部定額的首制船，即使財務(wù)部門及其他有關(guān)部門之間能夠較好地進(jìn)行協(xié)作，其建造合同預(yù)計總成本數(shù)額的最終估計也仍然存在較大的不確定性，客觀上使得造船業(yè)不能準(zhǔn)確預(yù)計完工總成本，這個不利條件有時反而成為部分造船企業(yè)進(jìn)行盈余管理調(diào)整企業(yè)利潤的一種手段。另一方面是主觀因素。造船廠為了實現(xiàn)調(diào)節(jié)利潤的目的，往往傾向于人為調(diào)節(jié)預(yù)計完工總成本，這時企業(yè)如果缺乏完善的內(nèi)部財務(wù)核算與報告制度，其建造合同成本及各項成本核算基礎(chǔ)工作勢必也無法得到真實有效的完成。
3、建造合同完工進(jìn)度的確定存在較強(qiáng)主觀性。我國建造合同準(zhǔn)則規(guī)定，對于建造合同進(jìn)度及結(jié)果能夠可靠計量的，企業(yè)應(yīng)于每月月末按照完工百分比法確認(rèn)建造合同費用及建造合同收入。造船行業(yè)屬于建造業(yè)，理應(yīng)遵循建造合同準(zhǔn)則。準(zhǔn)則中規(guī)定的合并完工進(jìn)度確認(rèn)法具體來說有以下三種計算方式：一是計算已完成合同工作量與合同預(yù)計全部工作量的比例，適用于建造合同工作量容易確定的造船合同。然而，在實際操作中，造船業(yè)的已完成合同工作量往往較難予以準(zhǔn)確計量。二是計算實際發(fā)生的累計合同成本與合同預(yù)計總建造成本的比例，這種方法較易受人為主觀因素影響，對于合同實際發(fā)生的成本可能因人為主觀因素的影響而被隨意延后或提前進(jìn)行確認(rèn)，在造船企業(yè)中存在較大的調(diào)節(jié)空間，且合同預(yù)計總成本的確認(rèn)也存在一定的主觀隨意性。三是需要造船專業(yè)人員進(jìn)行勘測，以科學(xué)確定實際完工進(jìn)度，適用于水下施工工程等一些特殊的建造合同。該方法也存在諸多局限性，必須由專業(yè)人員進(jìn)行現(xiàn)場科學(xué)測定，并非由建造承包商自行隨意測定。目前來看，專業(yè)人員的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)尚未統(tǒng)一，勘測機(jī)關(guān)測定標(biāo)準(zhǔn)的權(quán)威性不足，而且專業(yè)人員進(jìn)行勘測的費用與時間限制可能并不能滿足現(xiàn)實造船企業(yè)的需要等。
4、建造收入與應(yīng)收賬款確認(rèn)時間不一或致企業(yè)資產(chǎn)與負(fù)債虛增。我國會計準(zhǔn)則對企業(yè)應(yīng)收賬款確認(rèn)時間的有關(guān)規(guī)定與建造合同準(zhǔn)則中規(guī)范的建造合同收入確認(rèn)時間的有關(guān)規(guī)定不相一致，造船行業(yè)應(yīng)收賬款按照向船東實際結(jié)算的工程價款加以確定，而其建造收入則在資產(chǎn)負(fù)債表日按照完工進(jìn)度加以確認(rèn)，兩者確定的數(shù)額間可能存在一定差異。結(jié)合上面那個例子進(jìn)行討論，一般而言，造船企業(yè)與船東進(jìn)行結(jié)算的時點設(shè)在開工、上臺、下水及交船四個階段，每完成一個階段的工程，船東就會如約將工程款項打入造船企業(yè)賬戶。然而，受外部宏觀經(jīng)濟(jì)形勢的不利影響，造船行業(yè)逐步由賣方市場轉(zhuǎn)向買方市場，船東在建造合同中占有較大優(yōu)勢，他們可能會選擇按合同總價的30%～50%預(yù)付工程款項，尾款待工程完工時一并付清。所以，與原先結(jié)算時點的有關(guān)規(guī)定相比，造船企業(yè)就多出了許多的應(yīng)收賬款，從而違背了會計準(zhǔn)則中要求的謹(jǐn)慎性原則，可能導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)與負(fù)債的大量虛增。
5、存在人為調(diào)節(jié)利潤與收入的操作空間。建造合同準(zhǔn)則適用于合同工作量容易確定的建造合同，如砌筑工程、道路工程等，這時可根據(jù)累計實際完成的工作量占建造合同全部工作量之比，來計算完工進(jìn)度，進(jìn)而運用完工進(jìn)度法確認(rèn)建造合同收入及成本。然而，在實際操作中，隨著實際情況的不斷變化，造船行業(yè)面臨的形勢越來越不確定，運用完工進(jìn)度法雖然有助于利用建造合同完工進(jìn)度將合同收入與合同成本進(jìn)行合理配比，但在其造船周期在很多時候都小于1年的情況下，完工進(jìn)度法的運用也意味著造船企業(yè)可以自行控制完工進(jìn)度，有意識地向著利己的目標(biāo)進(jìn)行人為調(diào)節(jié)收入與利潤，這樣反而無法反映造船工程項目的真實經(jīng)營成果。造船企業(yè)經(jīng)營者有時為了完成考核目標(biāo)實現(xiàn)考評指標(biāo)，甚至要求財務(wù)人員進(jìn)行盈余管理人為調(diào)節(jié)建造合同利潤與收入。總之，建造合同完工進(jìn)度法為造船企業(yè)利潤調(diào)節(jié)留下了廣闊的操作空間。
6、對企業(yè)稅務(wù)繳納存在不利影響。按照稅法有關(guān)規(guī)定，造船建造合同持續(xù)期超過1年的，可按已完成工作量或完工百分比法確認(rèn)收入的實現(xiàn)，這點與企業(yè)會計準(zhǔn)則有關(guān)規(guī)定相一致。然而，準(zhǔn)則同時要求造船企業(yè)在按照完工進(jìn)度確認(rèn)建造合同成本與收入后，對于所產(chǎn)生的建造合同利潤要立即繳納有關(guān)稅費，而實際上合理的繳稅時機(jī)是在船東支付進(jìn)度款項時。在目前造船施工進(jìn)度遠(yuǎn)超工程價款結(jié)算進(jìn)度的情況下，造船企業(yè)就要自行墊付大量資金繳納相關(guān)稅費，這時如果企業(yè)有多個合同同時實施，勢必造成資金周轉(zhuǎn)困難，現(xiàn)金流量不足。同時，造船企業(yè)的應(yīng)交稅費賬戶將長期掛賬，其財務(wù)報表中的應(yīng)交稅費余額也無法反映其現(xiàn)實的納稅義務(wù)，最終將嚴(yán)重影響造船企業(yè)的建造合同施工效益。
四、完善建造合同準(zhǔn)則在造船行業(yè)的應(yīng)用有關(guān)建議
盡管建造合同準(zhǔn)則在造船行業(yè)中的應(yīng)用存在諸多弊端，但目前仍然要遵循建造準(zhǔn)則規(guī)定，只有造船行業(yè)努力完善成本核算，減少收入確定過程中的不確定性，才有可能及時歸集成本，確認(rèn)收入。具體來說，造船行業(yè)在應(yīng)用建造合同準(zhǔn)則的過程中應(yīng)注意從以下方面加以改善。
1、完善定額制度加強(qiáng)部門溝通。針對建造合同結(jié)果預(yù)計存在的困難，應(yīng)從以下兩方面加以完善：一方面，造船企業(yè)必須建立健全定額制度，將成本定額與完工船只的實際耗費成本及時進(jìn)行比對分析，深入分析差異背后的原因，為日后船只建造合同總成本預(yù)測工作進(jìn)一步積累有益經(jīng)驗，切實解決建造合同總成本預(yù)計難的問題。另一方面，造船企業(yè)的經(jīng)營部門應(yīng)及時與技術(shù)、聯(lián)合生產(chǎn)等部門加強(qiáng)溝通與聯(lián)系，簽訂有效的協(xié)議或合約，將討論結(jié)果及時反饋給財務(wù)部門，有效規(guī)避交船當(dāng)月建造收入出現(xiàn)大幅增長的風(fēng)險，及時消除因合同修改或變更所導(dǎo)致的合同總收入發(fā)生的變化。
2、加強(qiáng)倉儲管理系統(tǒng)確定完工百分比。造船企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立健全務(wù)類財產(chǎn)物資的領(lǐng)用、收發(fā)、清查、報廢及轉(zhuǎn)移等有關(guān)制度，積極強(qiáng)化倉儲管理，系統(tǒng)綜合地反映建造合同實施過程中出現(xiàn)的各類經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，及時有效地核算施工過程中發(fā)生的有關(guān)合同成本，準(zhǔn)確高效地歸集未完成建造合同有關(guān)的實際發(fā)生的合同成本。只有切實做到上述幾點，才能準(zhǔn)確確定建造合同實施的完工進(jìn)度。
3、依據(jù)建造合同規(guī)定真實反映企業(yè)資產(chǎn)與負(fù)債。上面講到，造船企業(yè)的建造收入與其應(yīng)收賬款的確認(rèn)時間不一致，易導(dǎo)致企業(yè)的資產(chǎn)與負(fù)債有所虛增。對此，應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格依據(jù)合同規(guī)定，對于合同規(guī)定到達(dá)了通常的結(jié)算點但卻未到付款期的情況，不應(yīng)確認(rèn)應(yīng)收賬款;對于合同規(guī)定到達(dá)了收款期卻未收到工程價款時，才應(yīng)當(dāng)確認(rèn)應(yīng)收賬款。只有這樣，才能使企業(yè)的資產(chǎn)與負(fù)債在財務(wù)報表中得到真實有效的反映。
4、加強(qiáng)內(nèi)部審計提升財務(wù)人員專業(yè)判斷力。建造合同準(zhǔn)則中合同總成本預(yù)計的準(zhǔn)確性及合同實施結(jié)果的可靠程度在很大程度上依賴于造船行業(yè)財務(wù)人員的專業(yè)判斷能力。如當(dāng)一艘船只完工進(jìn)度達(dá)到70%時，企業(yè)就要對原來的預(yù)測總成本進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整，進(jìn)行調(diào)整時必須附上相應(yīng)的調(diào)整依據(jù)或支撐材料。這時企業(yè)通過對造船合同的實施加強(qiáng)內(nèi)部審計，實施事中跟蹤審計，利用職業(yè)判斷能力及專業(yè)預(yù)測能力及時發(fā)現(xiàn)不合理的財務(wù)會計處理行為，并提出行之有效的解決措施，最終客觀反映造船合同實施的真實財務(wù)狀況。
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[3] 馬彥坤、甘玉江、謝暉：談建造合同準(zhǔn)則在會計實務(wù)中的運用[J].財會月刊，2008(12).
1.合同總收入精確度確定難通常我們確認(rèn)建造合同收入會通過完成合同法和完工百分比法兩種途徑。前者適用于開完工都在同一年的工程，一般是在工程全部完工或?qū)嶋H完工時才確認(rèn)收入和費用。而后者則較適合跨越會計年度較長的工程，收入和費用都根據(jù)工程進(jìn)度來確定。而確定建造合同的總收入的準(zhǔn)確度，必須在完工百分比法確認(rèn)收入之前完成，但水電工程施工項目因其本身兼具復(fù)雜性和設(shè)計變更多的特點，合同總收入也會隨之而變，費用支出不到完工基本難以確定，正是這一客觀難題經(jīng)常會造成資金調(diào)整不及時的現(xiàn)象，這些都給合同總收入的精確確定帶來了工作難度。
2.預(yù)計總成本計算難水電工程的實際施工經(jīng)常會受到項目當(dāng)?shù)氐刭|(zhì)環(huán)境和氣候條件變化等的影響，加上合同外用材市場價格的波動等不可抗因素，都給合同預(yù)計總成本的合理計算帶來了難度，使其不確定性增加。
3.完工進(jìn)度（百分比）掌握難建造合同準(zhǔn)則中有明確規(guī)定，在確定合同完工進(jìn)度時可采用三種方法：累計實際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例；已完成的合同工作量和預(yù)計作品能完成工作量的比例；已完合同工作的測量。在當(dāng)前的水電施工企業(yè)中，會計人員通常會采用第一種較為簡單的核算方法。第二種方法因合同總收入和已完成合同的實際工作量難確定等一般不會被采用。而第三種方法則多應(yīng)用在水下施工等特殊的工程建造中，需有專業(yè)人員現(xiàn)場測量，但靠會計人員的核算是不能完成的，因此該方法只有在上述前兩種方法不能實現(xiàn)時，才采用該方法，其中的問題該處暫不作細(xì)述。
4.企業(yè)納稅難題多建造合同準(zhǔn)則在執(zhí)行中給水電施工企業(yè)帶來的最大問題，就是納稅。包括營業(yè)稅和所得稅。由于合同總收入和實際收入之間的不同步，及稅法確認(rèn)的收入和建造合同準(zhǔn)則確認(rèn)的收入存在較大差額等，都嚴(yán)重影響了企業(yè)營業(yè)稅和所得稅的繳納。
二、解決建造合同會計核算實務(wù)問題的合理措施
1.加強(qiáng)水電施工企業(yè)建造合同的管理建造合同核算的關(guān)鍵在于能否合理判斷建造合同的結(jié)果。要使其更準(zhǔn)確，需要全部門的配合，在加強(qiáng)建造合同管理工作的同時，健全成本核算體系，明確收入、成本管理制度。將工作重點放在合同收入和合同成本的預(yù)計上，立足實際，科學(xué)預(yù)測。
2.合理預(yù)計合同總收入和總成本合同收入除了合同中規(guī)定之外，還包括合同變更、索賠、獎勵等。此間要將事實和相關(guān)證據(jù)等結(jié)合起來，比如建造合同的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)量、實際收取工程價款等對施工進(jìn)展合理預(yù)計，及時調(diào)整合同預(yù)計收入。通過建造合同專業(yè)領(lǐng)導(dǎo)小組或?qū)ｉT委員會的形式，對合同預(yù)計總成本和預(yù)計總收入有實時動態(tài)的監(jiān)控管理，充分利用軟件的計算功能，輸入變量，對進(jìn)行中的施工成本進(jìn)行合理調(diào)整，能有效預(yù)計損失，做好提前防范準(zhǔn)備，從而降低企業(yè)施工風(fēng)險。
3.會計要合理確定完工進(jìn)度（百分比）在水電施工項目中，建造合同的開工日期和完工日期很少在同一會計年份，這就要求會計人員在核算中必須將合同收入和合同成本進(jìn)行配比，準(zhǔn)確地將其分配計入施工工程的各個會計年度中。將簡單、直觀的投入衡量法和產(chǎn)出衡量法來確定完工進(jìn)度（百分比）。通常在實際的工程項目中，經(jīng)常會發(fā)生無效率的投入，為避免該情況發(fā)生，會計人員需每期根據(jù)實際情況不斷對合同總成本進(jìn)行合理預(yù)計。
4.將建造合同對納稅影響降到最低的方法我們都知道，準(zhǔn)則和稅法在營業(yè)收入的最終金額確認(rèn)上是一致的，對企業(yè)納稅的影響主要源于工期內(nèi)時間的確認(rèn)上，就拿解決時間差的會計核算來說，需在每月申報營業(yè)稅時，按稅法規(guī)定以當(dāng)期辦理的工程結(jié)算額申報繳納，將應(yīng)交稅金、應(yīng)交營業(yè)稅科目記為借方；而按建造合同準(zhǔn)則確認(rèn)的合同收入計提營業(yè)稅時，將應(yīng)交稅金、應(yīng)交營業(yè)稅科目記為貸方，這樣就會出現(xiàn)一個問題：即在辦理完工結(jié)算前，累計確認(rèn)的合同收入和工程結(jié)算收入不對等，該處應(yīng)交稅金、應(yīng)交營業(yè)稅科目下出現(xiàn)的借方或貸方余額，只需要等工程完工并辦理結(jié)算時，就會平衡，自然該科目下的余額為零。
三、結(jié)語
關(guān)鍵詞：預(yù)計損失；利潤波動
一、企業(yè)會計準(zhǔn)則對施工企業(yè)建造合同中虧損合同會計處理的要求
2007年財政部頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，要求施工企業(yè)按照《建造合同準(zhǔn)則》確認(rèn)收入和成本。《建造合同準(zhǔn)則》規(guī)定：施工企業(yè)根據(jù)工程項目簽訂的合同預(yù)計總收入，根據(jù)施工投入情況預(yù)計項目總成本，當(dāng)預(yù)計總收入小于預(yù)計總成本時，則會形成預(yù)計損失，在賬務(wù)處理時按照完工進(jìn)度確認(rèn)收入、成本、毛利，同時將預(yù)計損失全額提取損失準(zhǔn)備，并確認(rèn)為當(dāng)期費用。
二、施工企業(yè)在現(xiàn)行條件下執(zhí)行虧損合同計提預(yù)計損失對企業(yè)經(jīng)營成果反映造成的不良影響
工程預(yù)計總收入小于預(yù)計總成本時，全額計提損失準(zhǔn)備并確認(rèn)為當(dāng)期費用，從理論上講遵循了會計的謹(jǐn)慎性原則，但在實際操作中由于國內(nèi)企業(yè)對施工合同執(zhí)行的嚴(yán)肅性不夠以及工程項目預(yù)計總成本在施工過程中波動較大，采用全額提取損失準(zhǔn)備的方法往往會造成不同會計期間企業(yè)經(jīng)營成果的較大波動。特別是在大型工程項目表現(xiàn)得尤為明顯，由于國內(nèi)施工行業(yè)競爭激烈，在投標(biāo)報價時，施工方為了中標(biāo)，價格報的相對較低，而建設(shè)方往往會預(yù)留一部分預(yù)算資金，以免施工方在中標(biāo)后無法完成施工時追加合同金額，這就會造成在簽訂合同時合同金額過于保守；同時由于大型項目合同工期長，各種資源價格的波動以及工作量的變化都會造成預(yù)計總成本的較大波動。這種情況就會造成許多項目在中標(biāo)時就是虧損的，但在施工過程中施工方通過取得現(xiàn)場簽證、設(shè)計變更等方式最終扭虧為盈，如果按照上述會計準(zhǔn)則執(zhí)行，項目開工初期至結(jié)算前一直會出現(xiàn)較大虧損，在各種結(jié)算資料取得簽認(rèn)當(dāng)期虧損金額會斷崖式的減少，造成施工企業(yè)的利潤產(chǎn)生較大波動。如果工程預(yù)計總收入小于預(yù)計總成本時，也按照完工百分比確認(rèn)收入、成本、毛利，不計提減值準(zhǔn)備，各年度的利潤波動就會減小。
舉例說明：某施工企業(yè)2009年12月簽訂了一項總金額為100000萬元的煉廠建造合同，最初預(yù)計總成本為110000萬元，2009年沒有發(fā)生成本，2010年施工企業(yè)取得甲方簽證5000萬元，實際發(fā)生成本50000萬元，預(yù)計為完成合同尚需發(fā)生成本62000萬元，2012年施工企業(yè)取得甲方簽證6000萬元，累計發(fā)生成本105000萬元，預(yù)計為完成合同尚需發(fā)生成本3000萬元（不考慮相關(guān)稅金）。
按照會計準(zhǔn)則，該公司在每年末確認(rèn)的收入、成本、毛利、預(yù)計損失如下：
2009年預(yù)計合同損失=110000-100000=10000萬元
2009年實現(xiàn)利潤=-10000萬元
2010年合同完工進(jìn)度=50000/(50000+62000)=44.64%
2010年確認(rèn)的合同成本=50000萬元
2010年確認(rèn)的合同收入=(100000+5000)*44.64%=46872萬元
2010年確認(rèn)的合同毛利=收入-費用=46872-50000=-3128萬元
2010年末預(yù)計合同損失=【（50000+62000）-（10000+5000）】*(1-44.64%)=3872萬元
2010年沖回預(yù)計損失=10000-3872=6128萬元
2010年實現(xiàn)利潤=6128-3128=3000萬元
2011年合同完工進(jìn)度=105000/（105000+3000）=97.22%
2011年確認(rèn)的合同成本=105000-50000=55000萬元
2011年累計確認(rèn)的合同收入=合同總收入*97.22%=（100000+5000+6000）*97.22%=107914萬元
2011年確認(rèn)的合同收入=107914-46872=61042萬元
2011年預(yù)計合同總毛利=收入-費用=107914-105000=2914萬元
2011年實現(xiàn)利潤=2914-（-3128-3872）=9914萬元
兩種會計處理模式各年實現(xiàn)的利潤如下：
從上表明顯可以看出，截止2011年末，兩種會計處理方式中該工程累計實現(xiàn)的利潤均為2914萬元，但2009-2011年三年中各年度計提預(yù)計損失實現(xiàn)利潤波動明顯大于不計提預(yù)計損失實現(xiàn)利潤。在施工企業(yè)中一個大型施工項目的年度經(jīng)營情況往往會影響整個企業(yè)的會計年度利潤情況，大型施工項目計提預(yù)計損失造成的波動往往會造成整個施工企業(yè)年度利潤波動的加劇，在現(xiàn)行的建造合同核算方式下，預(yù)計總收入一般是可以確定的，預(yù)計總成本是企業(yè)內(nèi)部估算的一個結(jié)果，施工項目部或者企業(yè)基于考核或者其他的因素，為了不出現(xiàn)因計提預(yù)計損失造成各會計期間巨額虧損或者巨額盈利的情況，往往會通過調(diào)整預(yù)計總成本來得以實現(xiàn)，反而不利于預(yù)計總成本的準(zhǔn)確估算。
關(guān)鍵詞: 合同成本管理; 《建造合同準(zhǔn)則》; 預(yù)計總成本;預(yù)算總成本;實際總成本
Abstract: the construction enterprise with the construction contract principles "in the accounting of the further promotion, with the contract costs management are in urgent need of continued innovation within. Especially in the contract costs management and financial cross link, how to coordinate each other and cooperate, put forward higher request. This paper focus on the construction contract principles "involves cost terms for the original cost management mode analysis; The method of cost management in the contract are discussed; Thus deepening understanding the contract costs, improve the cost management level.
Keywords: contract cost management; The building contract standards "; The total cost; The total cost of the budget; Actual total cost
中圖分類號： TU723.1文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：
概述：隨著《建造合同準(zhǔn)則》的出臺，在合同成本管理中衍生出一些新術(shù)語，這些術(shù)語形成了縱橫交錯的概念混淆和指標(biāo)疊加，對合同成本管理工作提出了更高的要求。本文從合同實際總成本與財務(wù)報表成本的涵義、功能、作用及關(guān)系；合同預(yù)算總成本與合同預(yù)計總成本的涵義、功能、作用及關(guān)系這兩大方面進(jìn)行分析和探討，提出合同成本管理的看法和觀點。
隨著《建造合同準(zhǔn)則》的出臺，在合同成本管理中衍生出一些新概念，比如預(yù)計總成本、尚需成本等，他們與預(yù)算總成本、實際總成本形成了縱橫交錯的概念混淆和指標(biāo)疊加，成本數(shù)據(jù)之間的關(guān)系更顯得像霧像風(fēng)又像雨，對合同成本管理工作提出了更高的要求。下面僅就他們的關(guān)系和作用進(jìn)行探討：
一、合同實際總成本與財務(wù)報表成本的涵義、功能及關(guān)系
1.合同實際總成本是合同建造初始至結(jié)束會計核算的總成本。
合同實際總成本好比經(jīng)營管理者的里子，是合同完整的實際成本，是最終成本管控水平的真實體現(xiàn)。
2.財務(wù)報表成本是會計部門確認(rèn)的年度成本，是對外部社會公布的業(yè)績成本。
財務(wù)報表成本好比經(jīng)營管理者的面子，該指標(biāo)直接影響經(jīng)營管理者的考評結(jié)果。它計算的是合同會計管理年度的實際成本，是合同階段性的成本。
3.二者關(guān)系：合同實際總成本=∑全部財務(wù)報表成本
二、合同實際總成本和財務(wù)報表成本對成本管理的影響
1.財務(wù)報表成本對合同成本管理的局限性：
對項目部成本管理考核而言，采用財務(wù)報表成本年度考核有它的局限性。表現(xiàn)為不能從合同全壽命期的角度來分析成本管理，容易人為調(diào)整合同成本在幾個會計年度考核期的成本分配，使合同成本碎片化，這樣高層管理者對項目經(jīng)營者評價易產(chǎn)生年度錯覺，使項目合同成本管理有霧里看花之感。它僅適合于法人企業(yè)的業(yè)績考核，比如母公司、子公司等。
2.合同實際總成本對成本管理的重要性：
合同實際總成本由于是合同結(jié)束后的總成本，因此能夠避免人為的進(jìn)行期間成本調(diào)整，非常適合項目部的成本管理考核，這較之有些施工企業(yè)對項目部實行會計報表期的成本管理考核更加公平。
例如：有合同期二年的甲合同額1200萬元，假如預(yù)算總成本與責(zé)任總成本相同1000萬元（其中第一年700萬，第二年300萬）。
⑴如按會計管理期間考核（即以財務(wù)報表成本為中心的成本管理模式），可能有如下兩種情形。
第一種情形是：假如第一年底財務(wù)報表主營成本為730萬（與之配比的年度合同預(yù)算成本700萬），為此年底項目部成本超支30萬，第一年按規(guī)定不能獎勵。第二年底財務(wù)報表主營成本為320萬（與之配比的合同預(yù)算成本300萬），為此項目部第二年再次成本超支20萬，第二年項目部也不能受到獎勵。最后的成本管理效果是：該合同成本超支50萬元，項目部連續(xù)兩年不能享受獎勵。
假如項目部有追逐利益的強(qiáng)烈動機(jī)，只需把成本數(shù)據(jù)在前后兩年稍作期間調(diào)整，就會戲劇性的出現(xiàn)第二種情形：假如第一年度財務(wù)報表主營成本調(diào)整為650萬（與之配比的年度合同預(yù)算成本700萬），則項目部實現(xiàn)成本節(jié)約50萬，第一年底按規(guī)定項目部就能享受到獎勵。第二年度財務(wù)報表主營成本調(diào)整為400萬（與之配比的合同預(yù)算成本300萬），項目部成本超支100萬，。第二年度項目部不能享受到獎勵。最后的成本管理效果是：該合同成本超支50萬元，項目部第一年享受了獎勵，第二年未能享受獎勵。
這種現(xiàn)象在建筑施工企業(yè)成本管理中是否存在，我們不能妄加評判，但是這種以會計期間為中心的成本考核模式，卻有著不容忽視的制度漏洞和道德上的操縱空間。
⑵如按合同全壽命管理期間考核如下（以合同全壽命成本為中心的成本管理模式）
依據(jù)上例第二種情形，項目部第一年雖然通過人為調(diào)整成本而達(dá)到成本節(jié)約50萬，但由于未滿足合同全壽命成本期間，故成本考核暫停；第二年成本超支100萬，工程結(jié)束，成本考核啟動，兩年合計成本超支50萬。
最后的成本管理效果是：合同成本全壽命考核不合格，該項目部不應(yīng)受到獎勵。此法杜絕了財務(wù)年度成本報表考核的制度漏洞和道德操縱。
從以上案例不難看出，哪種成本管理模式更加科學(xué)，哪種成本考核更加公平合理就一目了然，同時也凸顯了合同實際總成本對成本管理的重要性。
三、合同預(yù)算總成本與合同預(yù)計總成本的涵義、功能及關(guān)系
1.合同預(yù)算總成本是在設(shè)計圖紙范圍內(nèi)，預(yù)設(shè)并算定投入工程實體所需的經(jīng)濟(jì)資源總標(biāo)準(zhǔn)。
合同預(yù)算總成本好比是成本管理的鋼卷尺，在一定時期總值是不變的，其上的刻度（圖紙實物量）和刻度單位（內(nèi)部定額單價）也基本固定不變。它是主動形成并警示合同成本，屬于合同成本管理的一種微觀手段。
2.合同預(yù)計總成本是在合同履約范圍內(nèi)，預(yù)備并計足工程實體所需的經(jīng)濟(jì)資源總金額。包含合同開工前的進(jìn)場準(zhǔn)備和竣工后的收尾及質(zhì)保期的維護(hù)。
合同預(yù)計總成本好比經(jīng)營管理的溫度計，隨環(huán)境變換總值可變，其功能就是實時動態(tài)顯示。它是被動形成并顯示合同成本，屬于合同成本管理的一種宏觀手段。
3.二者關(guān)系：合同預(yù)計總成本=合同預(yù)算總成本±項量價風(fēng)險因素調(diào)差
四、合同預(yù)算總成本與合同預(yù)計總成本對成本管理的影響
在實際工作中，容易把預(yù)算總成本理解為預(yù)計總成本，把二者等同起來，或把前者作為后者的替代指標(biāo)。殊不知二者內(nèi)涵有著截然不同的含義，其即有區(qū)別又有聯(lián)系，各自發(fā)揮著不同的作用。
1.合同預(yù)算總成本特點是一旦確定就輕易不變，性質(zhì)是剛性的成本預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)，目的是服務(wù)成本管理考核，是成本管理的微觀手段。
預(yù)算總成本好比是鋼卷尺，作用之一是項目合同責(zé)任成本的“標(biāo)準(zhǔn)”，是管理者的成本意志體現(xiàn)，是執(zhí)行者的成本緊箍咒，不隨環(huán)境變化而改變；作用之二是預(yù)算成本與實際成本的“比較”，通過比較從而找出差距（異），進(jìn)而不斷采取成本調(diào)控措施；作用之三是成本管理“考評”，考核和評價成本管理結(jié)果（非過程）的好壞。預(yù)算總成本在合同初始、期間、結(jié)束時，其數(shù)據(jù)始終靜態(tài)不變。
例如：某合同額1000萬元，預(yù)算成本800萬元，為簡化，假設(shè)項目部責(zé)任成本也為800萬元，這就意味著項目部在實際成本支出時，應(yīng)當(dāng)以此數(shù)為上限加以控制，否則項目結(jié)束后成本管理失敗。800萬元好比一把不再調(diào)整的尺子，時時刻刻衡量者項目部的成本管理水平。
2.合同預(yù)計總成本的特點是隨著市場價格風(fēng)險因素的變化而刷新，性質(zhì)是彈性的成本預(yù)先貯備，目的是服務(wù)財務(wù)收入核算管理和成本宏觀管控。
預(yù)計總成本好比是溫度計，其忠實的顯示著內(nèi)部管理風(fēng)險及外部市場風(fēng)險因素對成本的影響。作用之一是作為會計成本進(jìn)度百分比計算的指標(biāo)“基數(shù)”；作用之二是預(yù)計成本的“顯示”，實時動態(tài)顯示項目合同完整的預(yù)計成本；作用之三就是尚需成本的“刷新”，為了準(zhǔn)確核算會計收入，預(yù)計總成本要根據(jù)內(nèi)部管理風(fēng)險及外部市場風(fēng)險因素變化不斷的刷新，并通過成本進(jìn)度百分比配比計算收入。
例如：合同期初合同總收入1000萬元，合同預(yù)算總成本800萬元，假如合同初始預(yù)計總成本也為800萬元。
合同期間由于內(nèi)部質(zhì)量管理漏洞造成質(zhì)量返工20萬元，同時由于材料市場出現(xiàn)異常波動，對合同后期材料預(yù)判將大幅漲價50萬元，此時合同預(yù)計總成本應(yīng)及時刷新為800+20+50=870萬元，但是合同預(yù)算（責(zé)任）總成本800萬元不變；
合同期末工程結(jié)束，合同實際總成本970萬元，此時合同預(yù)計總成本刷新為｛870+（970-870）｝=970萬元，必須體現(xiàn)這一步，否則成本進(jìn)度百分比將不為100%（會計收入核算時要用）。
從本例成本管理案例看出：
合同預(yù)算總成本的管理軌跡是，從工程期初開始“預(yù)設(shè)成本標(biāo)準(zhǔn)800萬”，到工程期間“保持成本標(biāo)準(zhǔn)800萬”，再到期末工程結(jié)束“保持成本標(biāo)準(zhǔn)800萬并顯示與實際成本970萬的差異170萬”；
合同預(yù)計總成本的管理軌跡是，從工程期初開始“預(yù)見成本結(jié)果800萬”，到工程期間“動態(tài)刷新尚需成本后變?yōu)?70萬”，再到期末“與實際成本完全吻合970萬”
摘要建造合同主要發(fā)生在建筑行業(yè)和特殊工業(yè)制造業(yè)，是指為建造一項或數(shù)項在設(shè)計、技術(shù)、功能、最終用途等方面密切相關(guān)的資產(chǎn)而訂立的合同。當(dāng)前我國工程項目的合同成本管理存在著施工企業(yè)的項目管理，組織管理規(guī)范性不足。本文通過對建造合同對建筑施工企業(yè)的重要性及所存在的問題提出了建議和解決措施。
關(guān)鍵詞建造合同工程項目成本管理
一、 建造合同成本管理在工程項目管理中的重要性
建造合同成本管理通常有兩個方面的特征：首先，建造合同成本管理具有貫穿性和前瞻性。施工企業(yè)在承接工程項目時，通常是在施工前測算、施工中核算以及邊施工邊核算，使合同成本管理貫穿整個施工項目；其次，施工企業(yè)的建造合同成本管理具有統(tǒng)一性和綜合性，在施工項目建造合同成本管理的運用過程中，要想取得實際上的管理效果，必須發(fā)揮企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)、工程部門、財務(wù)部門、合同部門、材料部門等各個部門的組織協(xié)作能力，積極配合才能使建造合同能確切的反應(yīng)成本管理。由于建造施工的合同成本在整個施工工程的造價中比例非常高，所以建造合同成本管理對于施工企業(yè)而言意義非常重大。
二、建造合同在工程項目成本管理中存在的問題
（一）施工企業(yè)的工程項目缺乏規(guī)范的組織管理。我國施工企業(yè)目前基本采用三級管理模式，即總公司――工程公司――項目部。在這種管理模式之下，由于管理層與作業(yè)層嚴(yán)重分離，導(dǎo)致了權(quán)力集中到了項目經(jīng)理部，使其權(quán)利過大，雖然各施工企業(yè)對項目利潤都有考核指標(biāo)，但項目部缺乏成熟、完整和規(guī)范的成本管理模式和制度來約束，管理中漏洞百出。
（二）重產(chǎn)值輕成本，成本控制與產(chǎn)值效果平衡性差。很多的施工企業(yè)在接工程項目，簽訂合同時，不能準(zhǔn)確確定建造合同的成本，往往邊設(shè)計、邊施工、邊預(yù)算，導(dǎo)致無法控制項目目標(biāo)成本，使建造合成的成本管理無法落實。
（三）成本控制缺乏考核指標(biāo)，建造合同成本控制不得力。在工程項目的建設(shè)中，由于施工企業(yè)實行承包制，考核的硬性指標(biāo)為資金上繳數(shù)，成本控制并沒有被列入考核的指標(biāo)當(dāng)中，導(dǎo)致成本控制缺乏動力。而且由于合同成本在施工過程中容易發(fā)生變化，但是有些企業(yè)的項目部為了利潤不虧損，人為降低建造合同的預(yù)測總成本，使工程竣工結(jié)算時極易出現(xiàn)問題。
（四）缺乏建造合同的執(zhí)行力。在很多工程的建設(shè)中，很多施工企業(yè)沒有很好的按照所形成的建造合同成本來管理項目，而是實行另一套項目成本管理模式。一方面做建造合同成本預(yù)算管理，另一方面做與建造合同不相干項目成本管理預(yù)算。無形加大預(yù)算和管理工作量，又沒有發(fā)揮建造合同成本的作用。
三、建造合同在工程項目成本管理運行過程中注意的問題
（一）嚴(yán)格執(zhí)行國家的相關(guān)法律法規(guī)
由于我國的建筑市場還不規(guī)范，建筑市場競爭激烈，某些建設(shè)單位為了拖欠工程款，遲遲不做工程決算，使合同總收入難以合理確認(rèn)。雖然國家通過制定一系列的法律法規(guī)來規(guī)范建筑市場，營造公平的市場競爭環(huán)境，但是企業(yè)也應(yīng)維護(hù)自身的利益，充分利用國家的相關(guān)法律法規(guī)，提高工程結(jié)算速度，及時確認(rèn)合同收入。
（二）完善成本管理組織，落實責(zé)任制，建立合同成本管理體制
建立健全成本管理責(zé)任制度，完善建造合同管理的組織結(jié)構(gòu)，明確崗位責(zé)任。使成本管理責(zé)任具有明確性和層次性。可以建立類似“企業(yè)―項目組”模式的雙層責(zé)任制度。企業(yè)層主要負(fù)責(zé)成本控制的整體性工作，項目層則主要承擔(dān)成本控制的具體性工作。完善職能部門和核算單位及項目經(jīng)理部的建造合同成本的分級管理責(zé)任制，加強(qiáng)內(nèi)部控制，使各個部門上下之間相互監(jiān)督、相互制約。
（三）提高建造合同核算工作，加強(qiáng)成本控制
企業(yè)在實際工作中，要提高企業(yè)人員的合同成本管理意識，才能控制合同的成本管理，降低合同成本。應(yīng)建立完善的內(nèi)部成本核算制度，做好合同成本的核算工作，使有效控制合同具有可靠的基礎(chǔ)，并根據(jù)自身特點，選擇合適的方法，建立相應(yīng)的材料物資的收發(fā)、領(lǐng)退、報廢、清查制度；建立工程測量、內(nèi)部消耗定額統(tǒng)計制度；嚴(yán)格計量檢驗制度等。在企業(yè)的施工項目中，綜合考慮影響合同成本的各個因素，采用科學(xué)合理的方法測算項目的承包基數(shù)，預(yù)測合同成本，做好成本控制預(yù)期。
（四）建立新型的合同成本管理體系
按照“以合同為本、按計劃實施、預(yù)約為前提、過程中控制”建立健全建造合同成本管理體系，要求施工企業(yè)按照合同成本管理體系，嚴(yán)格控制合同成本。運用科學(xué)合理的風(fēng)險測評方法確定項目風(fēng)險，并使施工項目責(zé)任分配到各層級的責(zé)任人。尤其注意的是物資采購、勞務(wù)合同的資金支付須同總合同資金收入口徑一致。按照“量入為出、入大于出”的原則，健全施工企業(yè)的成本控制體系，從合同成本的計劃、核算、控制、分析等不同層面，對合同履約過程進(jìn)行實質(zhì)性的考核，將合同成本控制在一定的范圍內(nèi)，并實行分階段編制成本計劃，加強(qiáng)合同成本處理分析能力，對合同履約過程、勞務(wù)隊伍的管理能力和合同履約結(jié)束成本收支情況都要進(jìn)行分析，要求在完善的施工企業(yè)的成本核算體系中，在業(yè)主收入確認(rèn)的情況下，才算正式進(jìn)行完工結(jié)算。按照承包合同的性質(zhì)，可以把合同成本管理分成分包工程成本管理和工程建設(shè)承包成本管理，依據(jù)此對建造合同成本進(jìn)行分層管理。
（五）強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部審計,加大建造合同監(jiān)督力度
建造合同結(jié)果的可靠程度主要依賴于財務(wù)人員的職業(yè)判斷能力，合同的總收入、總成本都要求財務(wù)人員有較強(qiáng)的預(yù)測力與判斷力，同時也要對工程項目有較深的了解，雖然在有效實施過程中，有很多的高素質(zhì)的財會人員，但這仍無法避免財務(wù)人員利用建造合同準(zhǔn)則的漏洞，人為地調(diào)節(jié)收益，所以在工程項目的審計工作中，建筑施工企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)管理，及時糾正不合理的財務(wù)狀況，加大監(jiān)督力度。
四、總論
建造合同的目的是搞好成本控制，所以企業(yè)要準(zhǔn)確的確定建造合同預(yù)算成本，利用合同成本科學(xué)合理的制定責(zé)任成本目標(biāo)并實行過程動態(tài)監(jiān)控，完善成本管理，建立新型的合同成本管理體系。
參考文獻(xiàn)：
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關(guān)鍵詞:新建造合同準(zhǔn)則成本管理
財政部在2006年頒布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第15 號――建造合同》，對于建造合同法律效力的確認(rèn)和計量等相關(guān)信息問題的披露進(jìn)行規(guī)范性指導(dǎo)，對于施工企業(yè)管理要求也有了極大提高。現(xiàn)今，我國建筑市場尚存在合同雙方的權(quán)利義務(wù)不對等、拖欠工程款和發(fā)包方主觀故意拖延工程的結(jié)算時間等現(xiàn)象時有發(fā)生，這對施工企業(yè)推行建造合同準(zhǔn)則造成了較大困難。因此，要正確分析新的建造合同準(zhǔn)則對企業(yè)造成的影響和實行的困難，尋找到解決的對策，才能有效保證新的合同準(zhǔn)則更好地執(zhí)行。本文將從新合同準(zhǔn)則應(yīng)用角度出發(fā)，切實解決各類疑難問題。
一、施工企業(yè)在應(yīng)用新建造合同準(zhǔn)則期間存在的問題
(一)難以可靠估計出合同確定的結(jié)果
盡可能的可靠估計、預(yù)計出合同執(zhí)行的結(jié)果可以保證施工單位正常使用完工百分比的方法，也是新的建造合同實施的關(guān)鍵。在現(xiàn)實中，可靠的估計和隨意性估計沒有十分明確區(qū)分的界限標(biāo)準(zhǔn)，所以，對合同結(jié)果來說可靠性估計現(xiàn)在存在較大難度。一是合同的總收入估計困難。在合同履行的過程中，會存在因不可抗力發(fā)生合同收入增減的因素，例如合同獎勵、變更、索賠等情況的出現(xiàn)，就會導(dǎo)致合同的總收入增減不可預(yù)判。二是合同的總成本估計困難。雖然施工企業(yè)在計算成本的過程中，會依據(jù)財務(wù)部門及其他部門提供的基礎(chǔ)信息來判斷，但實際工程中也會出現(xiàn)如工期延長、人員增加、物價上漲等原因造成的成本增加，同時也可能出現(xiàn)因市場供過于求、工期提前等原因造成的成本降低，這些變化因素導(dǎo)致合同的總成本難以準(zhǔn)確預(yù)計。
(二)建筑市場的環(huán)境不夠規(guī)范
目前由于我國的建筑市場存在管理不規(guī)范情況，導(dǎo)致項目招標(biāo)存在問題，施工圖紙與實際施工建造過程差距較大，造成大量變更和索賠情況發(fā)生，并且金額非常龐大，各類手續(xù)辦理的程序較為復(fù)雜，時限性較差。在完成政府項目投資的過程也是如此，部分施工單位為回避風(fēng)險和責(zé)任會在政府部門審計完成后才開始變更事項和索賠額度，往往需要兩到三年的時間才能完成，使企業(yè)無法按照新的合同準(zhǔn)則執(zhí)行，導(dǎo)致收益與賬面嚴(yán)重不符，會對投資者的決定造成不良影響。
(三)結(jié)算款支付存在風(fēng)險
在新建造合同的實施過程中，由于工程結(jié)算的滯后性會遺留金額較大的已完工但未結(jié)算款項，這些遺留的結(jié)算款在施工企業(yè)的收入占取較大比重，會影響企業(yè)正常的資金流轉(zhuǎn)，甚至導(dǎo)致企業(yè)的資金出現(xiàn)周轉(zhuǎn)困難情況。這種情況還能夠?qū)е缕髽I(yè)沒有能力支付貨款，對企業(yè)產(chǎn)生不良信譽(yù)影響，部分企業(yè)為規(guī)避這種情況的發(fā)生，會采取拖延工程的結(jié)算批復(fù)、不辦理入賬手續(xù)的方式，這對施工企業(yè)和投資者都構(gòu)成潛在風(fēng)險。
(四)完工率確定存在缺陷
確認(rèn)建造合同是否完成的關(guān)鍵是完工百分比，即完工率的高低，而確定的途徑主要有三種方式，一是確定在實際施工過程中發(fā)生的成本與預(yù)計總成本間的比重；二是確定完成工作的數(shù)量與預(yù)計工作總量間的比重；三是確定已經(jīng)完成的工作數(shù)量。在實際工作的過程中，都需要專業(yè)人員通過技術(shù)手段才能完成，部分因總成本無法預(yù)期而難以確定，因此完工百分比的確定存在一定的現(xiàn)實缺陷，缺乏可操作性。
二、如何執(zhí)行好新建造合同準(zhǔn)則
(一)加強(qiáng)規(guī)范性約束
國家要不斷加大企業(yè)監(jiān)管力度，持續(xù)規(guī)范建筑市場秩序，嚴(yán)格管控拖欠企業(yè)工程款、延遲工程的結(jié)算時間等惡劣行為，制定出更加具體的法律法規(guī)約束建筑市場行為，保護(hù)好施工企業(yè)的正當(dāng)權(quán)益。施工企業(yè)要同時做好成本預(yù)算，對核算體系加以完善，健全各類原始核算記錄以及統(tǒng)計記錄，增設(shè)各類計量檢測的設(shè)施，制定完善的計量檢驗制度。只有通過政府外部監(jiān)督與企業(yè)內(nèi)部管理“雙管齊下”，才能客觀反映出整體工程項目各類財務(wù)的狀況。
(二)嚴(yán)格執(zhí)行好建造合同準(zhǔn)則
一是對建造合同加強(qiáng)管理。發(fā)包的單位與承包的企業(yè)都要簽訂規(guī)范的建造合同，保證建造合同能夠順利執(zhí)行，同時可以減小合同的風(fēng)險，從而維護(hù)好市場的經(jīng)濟(jì)秩序，幫助雙方的經(jīng)濟(jì)利益及時流入。二是要提高成本預(yù)測和控制的能力。要在履行建造合同的過程中，將成本預(yù)測和控制緊密結(jié)合在一起，要通過財務(wù)部門和其他相關(guān)部門聯(lián)合制定目標(biāo)成本，本著認(rèn)真、謹(jǐn)慎、公平、公正的原則來施行。三是做好成本核算基礎(chǔ)工作。建立好物資發(fā)放登記制度，對于申領(lǐng)、使用、收回、報廢等環(huán)節(jié)加以監(jiān)督；建立完整的原始記錄歸檔制度，加強(qiáng)對計量設(shè)施的檢驗力度，對于為了完成合同而發(fā)生的實際成本要準(zhǔn)確歸集和登記，對于為了完成合同而尚需發(fā)生的要科學(xué)和合理的預(yù)計成本。
(三)提高財務(wù)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)
要切實履行好新的建造合同準(zhǔn)則，除完善制度，加強(qiáng)監(jiān)督外，對財務(wù)人員更是提出了更高的要求，要加強(qiáng)對財務(wù)人員的培訓(xùn)，使他們對合同的總成本和總收入增進(jìn)了解，提高預(yù)判能力。
(四)加強(qiáng)新的建造合同管理
要對合同的履行過程加大管理力度，對執(zhí)行合同過程中出現(xiàn)的臨時問題要及時與對方取得聯(lián)系，簽訂新的補(bǔ)充條款，對工程款支付時間要有明確規(guī)定，準(zhǔn)確計算出合同的收入情況，適時進(jìn)行工程結(jié)算，要及時收取工程款項，切實反映出施工企業(yè)的真實經(jīng)營情況，對于合同的規(guī)定條款要有明確守法、用法意識，保障合法權(quán)益。
參考文獻(xiàn):
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關(guān)鍵詞：公路施工企業(yè)；建造合同準(zhǔn)則；預(yù)算；核算
中圖分類號：TU723.1 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A
一、公路施工企業(yè)執(zhí)行《建造合同準(zhǔn)則》的各項基礎(chǔ)工作
（一）加強(qiáng)對建造合同的管理。實行《建造合同準(zhǔn)則》的一個重要前提，就是發(fā)包單位與承包企業(yè)要規(guī)范建造合同的簽訂，保證建造合同的執(zhí)行，減小合同風(fēng)險，維護(hù)正常的市場經(jīng)濟(jì)秩序，促使雙方經(jīng)濟(jì)利益的及時流入。
（二）提高對成本的預(yù)測與控制能力。公路施工企業(yè)應(yīng)利用實施建造合同的契機(jī)，將成本預(yù)測與控制有機(jī)結(jié)合起來。
（三）做好建造合同成本核算的各項基礎(chǔ)工作。①應(yīng)建立各種財產(chǎn)物資的收發(fā)、領(lǐng)退、轉(zhuǎn)移、報廢和清查制度；建立、健全與成本核算有關(guān)的各項原始記錄和工程量統(tǒng)計制度；制定或修訂工時、材料、費用等各項內(nèi)部消耗定額；完善各種計量檢測設(shè)施；嚴(yán)格計量檢驗制度，使成本核算具有可靠的基礎(chǔ)。②必須及時、系統(tǒng)地核算和反映實施《建造合同準(zhǔn)則》發(fā)生的各項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，對于為完成合同實際發(fā)生的合同成本必須準(zhǔn)確地進(jìn)行歸集和登記，對于為完成合同尚需發(fā)生的成本必須進(jìn)行科學(xué)、合理的預(yù)計。③應(yīng)當(dāng)劃清當(dāng)期成本與下期成本的界限，不同成本核算對象之間的界限、未完合同成本與已完合同成本的界限、不同成本核算對象之間的界限、未完合同成本與已完合同成本的界限，不得以估計成本、預(yù)算成本或計劃成本代替實際成本。
二、合理確定合同預(yù)計總收入和預(yù)計總成本
預(yù)算總收入和預(yù)計總成本的確認(rèn)應(yīng)注意以下幾種情況：
（一）合理確認(rèn)合同總收入
合同總收入包括：合同中規(guī)定的初始收入，執(zhí)行合同中因變更(施工圖量差及變更設(shè)計)、索賠（各類價差及自然災(zāi)害索賠）、獎勵等形成的收入。建造合同結(jié)果能夠可靠估計的情況下，合同預(yù)計總收入根據(jù)承包合同和業(yè)主已經(jīng)認(rèn)可并驗工計價以后的變更、獎勵、索賠來預(yù)計和變更，不得隨意確定合同預(yù)計總收入，更不能通過人為調(diào)節(jié)預(yù)計總收入來進(jìn)行利潤調(diào)節(jié)。針對國內(nèi)建造合同市場的尚不規(guī)范，在未訂立書面建造合同或訂立有書面建造合同但合同中未確定合同總金額時，可暫采用中標(biāo)價作為建造合同的初始預(yù)計總收入，待能夠準(zhǔn)確估計時再作調(diào)整。對于公路施工企業(yè)普遍存在的內(nèi)部分包，應(yīng)以內(nèi)部預(yù)算價或分包合同總價加上變更、索賠、獎勵金額之后作為合同預(yù)計總收入。
（二）合理預(yù)計合同總成本
合同成本包括從合同簽訂開始至合同完成止所發(fā)生的、與執(zhí)行合同有關(guān)的直接費用和間接費用，在新會計準(zhǔn)則下還包括利息資本化費用。預(yù)計合同總成本是《建造合同》準(zhǔn)則執(zhí)行中極為關(guān)鍵的一個環(huán)節(jié)，工程預(yù)算部門要根據(jù)內(nèi)部預(yù)算合理預(yù)計合同總成本，所有數(shù)據(jù)都需要有合理及實質(zhì)的憑證支持。要考慮施工期內(nèi)成本的變化（如：通脹），在調(diào)整合同預(yù)計總成本時，應(yīng)仔細(xì)分析導(dǎo)致產(chǎn)生變化的原因以及對合同結(jié)果可能帶來的影響大小。工程預(yù)算部門在掌握充分證據(jù)后應(yīng)及時組織相關(guān)部門和人員對未完工合同成本進(jìn)行測算修正，在變更預(yù)計合同成本時不得編造虛假證據(jù)來隨意調(diào)整預(yù)計合同總成本。與合同有關(guān)的零星收益，指在合同執(zhí)行過程中取得的不計入合同收入的非經(jīng)常性收益（如完成合同后處理的殘料收入），應(yīng)沖減相關(guān)合同成本。
三、合理核算建造合同收入
由于公路施工企業(yè)施工周期較長,在其施工過程中往往會受到通貨膨脹及市場供應(yīng)關(guān)系的影響,一旦材料等生產(chǎn)要素的價格發(fā)生變動,將會導(dǎo)致成本的大幅變動企業(yè)需要定期確定預(yù)計合同成本,但如果沒有其他部門有效地配合,合同總成本的預(yù)計就帶有一定隨意性,同時由于建筑公路施工企業(yè)沒有成本預(yù)測方面的資料積累,企業(yè)內(nèi)部沒有有效的內(nèi)部預(yù)算體制,也使得成本核算的準(zhǔn)確性大打折扣。
加強(qiáng)合同收入確認(rèn)與成本控制實行建造合同核算的關(guān)鍵是準(zhǔn)確預(yù)測合同收入和合同成本。可成立由總會計師牽頭,財務(wù)、經(jīng)營、工程管理等部門組成的領(lǐng)導(dǎo)小組或委員會,指導(dǎo)企業(yè)健全成本核算體系,建立收入、成本管理制度,為工程項目合同收入、合同成本的合理預(yù)計提供信息。企業(yè)應(yīng)建立各種財產(chǎn)物資的收發(fā)、領(lǐng)退、轉(zhuǎn)移、報廢和清查制度,建立、健全與成本核算有關(guān)的各項原始記錄和工程量統(tǒng)計制度,制定或修訂人工、材料、機(jī)械等各項企業(yè)內(nèi)部定額,借鑒國際會
計準(zhǔn)則的規(guī)定,在企業(yè)內(nèi)部建立一套有效的財務(wù)預(yù)算和報告制度,加大企業(yè)的信息化建設(shè),使與成本核算有關(guān)的信息可靠、準(zhǔn)確、完整、及時地在相關(guān)部門傳遞和使用。并對合同收入和合同成本的預(yù)計數(shù)及時進(jìn)行審議與調(diào)整,建立健全公司內(nèi)部概預(yù)算或建造工程概預(yù)算、適用的耗費定額、會計核算制度、成本分析制度等,提高測算水平。同時,建筑公路施工企業(yè)要加強(qiáng)對合同執(zhí)行全過程的監(jiān)督管理,對因變更設(shè)計、索賠、獎勵及非可控因素造成的工程造價的變化,應(yīng)及時取得發(fā)包單位的簽認(rèn),以便財務(wù)部門及時、準(zhǔn)確地計算合同收入,進(jìn)行工程結(jié)算,收取工程價款,真實反映建筑公路施工企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績。
四、確認(rèn)納稅時間
新建造準(zhǔn)則對合同收入確認(rèn)的時間及其金額與當(dāng)前我國稅法關(guān)于建筑業(yè)營業(yè)稅和所得稅的納稅業(yè)務(wù)發(fā)生時間及其計稅依據(jù)有比較大的差別，這不僅使得建筑企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)在應(yīng)納稅金額的問題上產(chǎn)生了分歧，還會造成建筑企業(yè)繳納營業(yè)稅與所得稅的時間與稅務(wù)機(jī)關(guān)出現(xiàn)差別。根據(jù)我國現(xiàn)行稅法的規(guī)定，營業(yè)稅的征收依據(jù)業(yè)主簽訂確認(rèn)的建造工程項目結(jié)算單，而新準(zhǔn)則規(guī)定建筑企業(yè)應(yīng)當(dāng)采取完工百分比法來確認(rèn)建造合同的收入，這導(dǎo)致建筑企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)在建造合同應(yīng)繳營業(yè)稅的納稅時間和納稅金額上產(chǎn)生分歧，給建筑企業(yè)的實際財務(wù)管理工作造成了不利影響。另外，建筑企業(yè)在合同收入確認(rèn)上與稅務(wù)機(jī)關(guān)的差異導(dǎo)致企業(yè)年度結(jié)算時會計利潤與計算應(yīng)納所得稅的利潤也會產(chǎn)生較大的差別。而根據(jù)我國稅法當(dāng)前規(guī)定，多交的企業(yè)所得稅稅務(wù)機(jī)關(guān)不會退還給企業(yè)，使得這種應(yīng)交所得稅的時間性差異很可能造成建筑企業(yè)的納稅損失。
因此，建筑企業(yè)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)與當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)的溝通與協(xié)調(diào)，爭取當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)的理解與支持，從而盡可能地解決納稅時間與納稅金額上存在的差異。針對納稅時間的差異，主要是由于建筑企業(yè)確認(rèn)合同收入的時間與稅法規(guī)定的差異所導(dǎo)致，只是時間性的差異會隨著工程進(jìn)度的完成而逐漸消失。雖然，納稅時間性差異會給建筑企業(yè)帶來一定的資金成本，但建筑企業(yè)可以通過合理的資金籌劃來最大限度地減少這部分資金成本。而針對納稅金額的差異，建筑企業(yè)只能加強(qiáng)與當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門的溝通與協(xié)調(diào)，通過慎重地處理和籌劃，盡可能地避免在執(zhí)行建造合同的過程中可能出現(xiàn)的多交營業(yè)稅和企業(yè)所得稅的情形出現(xiàn)。
結(jié)束語
公路施工企業(yè)執(zhí)行建造合同準(zhǔn)則，就是加強(qiáng)對工程項目合同收入、合同成本進(jìn)行科學(xué)地確認(rèn)和計量；合理確定完工進(jìn)度；合理進(jìn)行納稅差異會計核算。公路施工企業(yè)的經(jīng)營者、會計人員和相關(guān)業(yè)務(wù)人員認(rèn)真學(xué)習(xí)，只要抓住這一準(zhǔn)則的基本內(nèi)涵和關(guān)鍵問題、理清思路，深入理解，努力探討、積極實施，使之為企業(yè)的經(jīng)營和發(fā)展服務(wù)，就能實現(xiàn)成本支出最小化和獲取利潤最大化，就能為企業(yè)創(chuàng)造更大的經(jīng)濟(jì)效益和社會效益。
參考文獻(xiàn)
