時間：2023-07-21 17:27:15
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇經濟高質量發展報告，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
關鍵詞：高質量財務報告；會計準則；理念
中圖分類號：F626.115 文獻標識碼：A 文章編號：1672-3198（2007）07-0143-02
近些年來，國際國內財務舞弊案時有發生而且形勢愈演愈烈，一方面使經濟發展遭受重大損失，另一方面造成了惡劣的社會影響，其中利用虛假財務報告與財務報告粉飾手段造假是財務舞弊發生的重要原因之一。
1 新企業會計準則體系對于企業財務報告的修訂
1．1 新企業會計準則對財務報告的目標進行了修改
原準則對財務報告目標的規定是“滿足國家宏觀經濟管理的需要”，新準則指出，財務會計報告的目標是向財務會計報告使用者提供企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，反映企業管理層受托責任履行情況，有助于財務會計報告使用者做出經濟決策。財務會計報告使用者包括投資者、債權人、政府以及有關部門和社會公眾等。新會計準則對于財務報告目標的修訂能夠更好的反映企業管理層受托責任的履行情況，有助于外部投資者和債權人等評價企業的經營管理責任和資源使用的有效性。
1.2 新企業會計準則對財務報告的體系進行了調整
原準則中的財務報告包括資產負債表、損益表、財務狀況變動表或現金流量表、附表及附注和財務情況說明書。新準則在保留了原準則財務報告中的資產負債表、損益表、現金流量表、附注的基礎上，作了如下修改：（1）將“附表”改為“其它財務報告”，使其包含的內容更多，比如在原來利潤分配表的基礎上又增加了股東權益變動表，并規定企業可根據需要增加相關報表，形成了一個開放性的動態體系。（2）取消了財務情況說明書，因為財務情況說明書涉及企業生產經營基本情況等內容，不同企業存在各不相同的生產經營情況，不宜通過會計準則作統一規范。
1.3 新企業會計準則改變了財務報告的計量基礎
舊準則中會計確認和計量屬性是歷史成本,以此為基礎編制的財務報告不論物價如何變動總是按照業務發生時的成本計量,降低了財務報告提供的信息質量。國際財務報告準則比較重視公允價值的使用,我國新會計準則結合中國市場經濟發展的現實狀況,與國際會計準則趨同,于繼續采用歷史成本計量的同時,在金融工具、投資性房地產、企業合并、債務重組和非貨幣易等各項會計準則中采用了公允價值計量,改變了財務報告單一的計量屬性,使財務報告計量基礎更科學、合理。
2 現行企業財務報告存在的問題
2.1 企業財務報告職能過分強調為政府的宏觀經濟管理服務
財務會計報告是會計核算的最終結果，是國家實行財政、稅收和物價政策等的主要手段和重要依據之一，這就要求會計信息應當為政府的宏觀經濟管理服務。我國現行的財務會計采用的核算原則是權責發生制，因此報告內容也體現了權責發生制、歷史成本等計量屬性，報告模式產生于計劃經濟，在計劃經濟時期是適應的。但在當前社會主義市場經濟日益完善的情況下，企業已經成為獨立經營、自負盈虧、自主管理的經濟實體，并且隨著經濟形勢的發展和改革開放的不斷深入，企業的投資主體逐漸呈現多元化的格局。
2.2 不能客觀地反映知識經濟時代的新業務
知識經濟時代所出現的一些新的資產形式、經營方式、前瞻性信息、不確定性信息以及潛力巨大的無形資產等無法在現行財務報告中得到反映，無法滿足信息使用者預測的需要，也勢必會使投資者轉而尋求其他的信息來源，從而增加了信息搜尋成本和信息風險，進而影響到社會經濟資源的有效配置。現行的財務報告模式僅將重心放在硬性資產上，對一些前瞻性、不確定性的信息，因為不符合歷史成本原則、實現原則和可靠性原則等而無法包括在財務報告內。而在知識經濟時代，這類信息卻是非常重要的信息。信息技術的發展，聯機實時報告系統的應用，企業的網絡化使會計不再是個封閉的子系統，它除了提供歷史的財務信息外，還可以提供非財務信息、經營管理信息、分析性和預測性信息。
2.3 財務報告信息披露不夠及時
信息的最大特點在于時效性。隨著競爭的加劇，科技的進步和金融工具的日新月異，經濟環境發生了急劇變化，企業的經營類型和經營風險、財務風險會隨時轉換。會計信息使用者要求會計能夠提供“實時”信息。為了向企業的投資者、債權人以及管理者提供企業的經營情況，現行財務報告采取了定期報告的制度。然而，現行財務報告的披露無法達到會計信息質量的及時性要求，披露的周期、時限過長，會計信息的不確定性大大增加，過時的信息往往無助于決策甚至有害于決策。
2.4 側重企業歷史經濟活動而忽略未來可能的經濟活動
現行財務報告所提供的歷史交易信息與使用者經濟決策的相關性正在日益減少，有些甚至毫無用處。而現在人們完全可以而且很容易從電腦數據庫中獲得越來越多的著眼于提供預測數據的信息。現行財務報告模式下的財務報表基本上是一張歷史會計數據的匯總表。會計要素的定義應該包含現在和未來這兩個時間點的交易和事項，事實卻并非如此。在經濟環境變化不顯著的情況下，我們可以用反映企業過去經營結果財務報告及其因果聯系去推測企業的未來，但在經濟環境劇烈變化的條件下，不可能直接用過去的財務報告去及時推測企業未來，這就導致財務報告的相關性大大降低。
3 完善企業財務報告的一種新理念：高質量財務報告
3.1 高質量財務報告理念提出的背景
高質量財務報告理念是寶羅B.W米勒與寶羅R.班森兩位教授提出的，此理念的提出并不是要替代現有的財務報告體系，而是對現有財務報告體系的完善。我國目前的財務報告是按照企業會計準則的要求報出的，這種最低報告標準一方面無法滿足廣大信息使用者尤其是投資者與債權人的要求，另一方面為許多造假者利用現有財務報告不完善之處蒙蔽欺騙廣大信息使用者提供了有利之機，使許多投資者與債權人遭受了損失。高質量財務報告理念是一場變革，它鼓勵企業拋棄對投資者和債權人舊有的態度，通過高質量的全面的財務報告與他們建立一種密切的、公開的、真誠的以及彼此信任的新型關系。它的核心思想是：企業只有提供資本市場需要的信息，才能夠獲得經濟效率。相反，如果企業提供的是投資者和債權人不需要的信息，那么他們就無法獲得經濟效率。
3.2 高質量財務報告理念對于傳統財務報告的完善
(1)補充披露，補充披露為突破傳統財務報告的限制提供了最大的機會。這種突破必須是在反映事實的條件下才能夠進行，企業需要揭示使用者認為重要的信息，并將這些信息提供給使用者，以減少報表使用者的猜測和從間接渠道獲得的估計信息的依賴，而這些信息往往會增加不確定性和風險。企業在現行財務報告的基礎上，應該：①增加對衍生金融工具的揭示。②增加物價變動信息披露。③增加對研究與開發信息的披露。發達國家經驗表明，企業在研究、開發方面的大量投入是推動當今技術進步與經驗增長的主要動力之一。④社會責任信息的披露。⑤前瞻性信息。企業應披露未來價值趨勢信息，應在表外盡可能詳盡地披露與企業未來價值相關的一些信息。⑥背景信息。作為一個企業，其所處的地域、行業、經營的業務范圍、技術水平以及技術改造、市場上的經營氛圍、遠期近期發展目標、公司的資產結構、過去的盈利水平、主要競爭對手等狀況，都應在財務報告中反映。⑦簡明信息。編制簡明信息，便是對那些為絕大多數信息使用者共同關心的重要信息進行簡明扼要的闡述，這樣更能擴大財務報表的效用。
(2)報告的頻率，當前，企業面臨的現實是產品生命周期不斷縮短衍生工具不斷涌現，經營活動的不確定性日益顯著，會計信息的決策有用期大大縮短。而現行企業財務報告在時效上不能很好地滿足報表使用者的需要。因此，首先必須建立一套能提供實時信息的財務報告制度。一方面，定期報告仍要存在，作為財務成果分配的依據；另一方面，編制實時報告作為有效決策的依據。為保證財務報告信息的及時性，我國中期財務報告可借鑒西方國家的一些做法，在時間上采用季報編制形式，在內容上要重點突出，避免“小而全”。隨著信息技術的發展和運用，會計數據能通過計算機進行實時的處理與反映，會計人員賬務處理一完成，計算機就可以自動生成報表。這就大大縮短了報告輸出的時間間隔。其次，必須建立和完善實時財務報告系統。通過互聯網企業會計信息已經成為企業與用戶溝通的重要手段。網絡會計使會計信息無論在形式上，還是內容上都得到了大大拓寬，減少了會計信息產生、傳播與利用的時間間隔。
(3)獨立的審計，在高質量財務報告理念下，獨立的審計很重要，因為審計師就是通過減少投資者的不確定性來創造價值，如果沒有審計師，那么市場對于財務報告的信任會很低，不確定性非常高，后果就是公司在資本市場上融資成本的升高。有了有效的審計，不確定性仍然存在，但是總體水平會下降很多，所以建議企業任用審計師作為獨立的第三方來提高財務報表的價值，在高質量財務報告體制下，審計師將以“財務報表對決策有沒有用”和“我們還能做些什么使披露的信息更有用”做為審計的目標，試想這樣的審計報告對于決策者會是多么的不同啊。高質量財務報告理念告訴審計師他們是唯一通過第三方的證明來創造可信性從而增加財務報表價值的人，只有他們維護自身的獨立性，不跟客戶妥協，這樣才能使他們增加的價值最大化。
當企業意識到現存財務報告的不足和高質量財務報告的優點，相信他們將會以三種方式改變他們的行為。第一種方式，他們會在會計準則的標準下將財務報告提高到一個更高的水平，使報告不僅符合企業會計準則的最低標準，而且更加有用。這種方式只需要改變管理層的態度就行了。第二種方式是編制高質量財務報告的企業經過長期的努力來產生有用的信息披露，以滿足目前對更多數據和信息的需求。第三種方式就是更快更廣泛的公開財務報表。
參考文獻
［1］財政部.企業會計準則［M］.北京:經濟科學出版社,2006.
論文摘要：本文分析了審計聲譽與審計質量的關系，并且結合我國審計實務分析了我國審計市場的聲譽價值及其對審計質量的影響。研究發現：審計聲譽在我國審計市場沒有經濟價值，審計師可能沒有建立高質量審計聲譽的動機。
審計聲譽與審計質量密切相關，審計師作為一個理性經濟人，在提供審計服務時，必然會把審計聲譽的經濟價值作為提供審計質量決策的一個重要影響因素。
一、 審計質量
watts and zimmerman（1981）and deangelo(1981)給審計質量下了一個經典的定義。他們把審計過程簡單二分為發現過程和報告過程。審計質量就定義為審計師發現客戶會計信息系統中某一違約行為并且對已經發現的違約行為進行報告的聯合概率。因此，審計質量可用公式寫為：
審計質量＝p(審計師發現違約｜存在違約)×p(審計師報告違約｜審計師發現違約)
第一個概率是在違約存在時，審計師發現違約的概率，這個概率依賴于審計師的努力程度、技能、能力等等，反映了審計師的專業勝任能力。第二個概率是審計師在發現違約時，他報告違約行為的概率。這個概率反映了審計獨立性。這兩個概率都必須非0，如果有任何一個概率為0。那么審計師就沒有價值。如果審計師被預期為不會發現已經存在的違約或者不會報告任何已經發現的違約，則沒有任何理由需要聘請審計師。
從上述審計質量的公式我們可以看出，公式的右邊以發現和報告這兩個審計程序來反映了審計工作的過程，而公司的左邊以概率的形式反映了審計工作的結果，其概率的含義就是對于含有重大錯報的財務報告，審計師不會發表標準無保留審計意見的概率。因此，watts and zimmerman（1981）and deangelo（1981）的定義確立了審計質量的分析標準：首先，一個重大的錯報必須被發現，其次，被發現的錯報必須對外披露。
二、 審計聲譽與審計質量
聲譽常指獲得社會公眾信任和贊美的程度，通常由知名度、美譽度和信任度構成。高質量審計的聲譽則可以認為社會公眾對會計師事務所的審計質量予以信任和贊美的程度。既然審計質量可以理解為審計師發現并報告客戶財務報告錯報的概率，如果一個會計師事務所想要獲得高質量審計的聲譽，他就必須提供高質量的審計服務，比如發現并且報告更多客戶財務報告的錯報。發現更多的財務報告錯報信賴于審計師的專業勝任能力和投入的審計資源。如果想提供更好的專業勝任能力就必須聘用更為優秀的人才，更為優秀的人才也必然會要求更高的報酬，從而會增加審計成本。
在一定的專業勝任能力前提下，如果想發現更多的錯報，審計師就必須尋求更多的審計證據，而審計證據又與審計成本成正比，更多的審計證據必然要求投入更多的審計資源進行審計，如更多的審計工作人員，更長的審計工作時間等等。
此外，發現更多的財務報告錯報僅僅是審計質量的一個方面，高審計質量還要求審計師報告所發現的錯報。但是，因為公司是財務報告的提供者卻不是財務報告的消費者，而審計質量又表示審計師發現并報告所審計公司財務報告錯報的概率，因此公司對審計服務的需求并不一定是對高質量審計服務的需求，也就是說公司可能不希望審計師報告所發現的客戶財務報告中的重大錯報。
但是，在審計師由所審計公司委托的情況下，如果審計師報告了客戶財務報告中較多的錯報，也就是說審計師保持較高的獨立性，拒絕與管理者合作，這時，管理者就可能會解雇這個不合作的審計師，轉向其它更為合作的審計師，此時，審計師就會失去與此客戶相關的審計收入。
因此，審計聲譽要求審計師提高審計質量，但是更高的審計質量對應更高的成本，這種成本包括更高的審計成本以及可能失去與客戶相關的審計收入。
三、 我國審計市場聲譽價值與審計質量
審計師之所以愿意承擔高質量審計的成本，是因為高質量審計的聲譽能帶來更多的收益（更多的客戶、更高的收費）以補償其成本。
在西方國家，如果審計師提供的審計質量獲得了社會公眾的信任，那么他憑借高質量審計的聲譽價值，可以拓展更多的客戶資源或者提高審計收費。如在西方審計市場，國際四大會計師事務所憑借其卓越的審計聲譽，占據了審計市場上的絕大部分市場份額，并且與非國際四大相比，收取了更高的審計費用。
但是，我國高質量審計的聲譽價值可能不大。從審計收費來說，高質量的審計應當收取更多的審計費用，以體現優質優價的原則、彌補其增加的審計成本。審計的定價理論上也應遵循成本加成的原則，反映在審計收費的價格制定上則是各會計師事務所主要考慮自身的成本加上預期的利潤就初步構成了產品的價格。
但是，以我國目前的審計收費現實來說，不管是監管部門還是企業都認為審計產品是一個無差異的產品，反映在價格理念上就是對于無差異的產品適用的是統一的收費標準，因此大多數城市的監管部門都曾經為會計師事務所制定了所謂的收費標準，該標準一般以資產或資本總額等等指標為參照，而很少考慮客戶的復雜程度、審計風險等因素。
為此，筆者專門去查詢了一下部分會計師事務所公布的審計收費標準，發現各地的會計師事務所公布的審計收費標準都是沿用以前各地物價局核定的審計收費標準，歸納起來大概有二種，一種是以資產規模的一定比率作為審計收費價格，一種是以審計人員的工作小時數來核定審計費用，其中又以資產規模的一定比率作為審計收費標準的占大多數；而筆者在走訪實務中的審計人員和企業后發現，實際的審計市場競爭非常激烈，審計收費與上述規定的標準相比都打了很大折扣，并且會計師事務所與企業之間審計費用的商定往往依賴于個人的關系而不是會計師事務所供應的審計質量。
劉峰、張立民、雷科羅（2002）對中天勤會計師事務所被撤消以后的客戶流向進行分析后發現，就連大名鼎鼎的國際五大會計師事務所在中國審計市場都沒有顯著收取更高的審計費用，除了長安汽車（有b股）以外，從中天勤事務所轉向國際五大會計師事務所的審計收費水平和轉向國內會計師事務所的審計收費水平沒有顯著差異。
因此，我們似乎可以認為在目前中國審計市場中，高質量審計并不能帶來更高的審計收費，如果事務所執行更高質量的審計標準，那么對事務所來說，就意味著成本的增加和利潤的減少，所以從審計收費的角度來說，高質量審計沒有聲譽價值。
如果說高質量的審計聲譽不能體現在優質優價上，那么高質量審計的聲譽能不能有助于會計師事務所獲得更多的客戶資源呢？
從我們國家目前的情況來看，答案明顯是“不能”。李樹華（2000）研究了我國審計市場獨立性和會計師事務所市場份額的關系，發現獨立性的提高與審計市場呈現出明顯的背離關系，隨著會計師事務所獨立性的提高，其審計市場份額反而明顯減少，“獨立性高”成了會計師事務所獲取客戶資源的障礙。
審計師獨立性越高，就越有可能報告他所發現的客戶財務報告的錯報，但是審計師的委托人是所審計的公司，如果審計師保持較高的審計質量標準，拒絕與所審計公司合作，那么誰愿意委托這種審計師呢？劉峰、張立民、雷科羅（2002）對原中天勤會計師事務所的客戶流向進行分析時發現，客戶對會計師事務所的選擇與審計聲譽無關，原中天勤的客戶中有三分之二選擇了審計聲譽不高的本地事務所，而本地事務所的獨立性更容易受到影響和干預；超過三分之一的客戶選擇了原簽字會計師加盟的新事務所，即與其簽字會計師“共進退”。這說明“人脈關系”而不是事務所的聲譽，是影響上市公司事務所選擇的重要因素。
總之，從事務所開拓客戶資源來看，高質量審計的聲譽沒有價值，反而會妨礙審計師發展新的客戶。
綜上所述，在我們國家，如果審計師選擇追求高質量審計的聲譽，那么他不僅要面對審計業務利潤的減少，還要面對客戶的流失，并且審計聲譽沒有什么經濟價值，它既不能幫助它開拓新的客戶，又很難據此提高審計收費。此外，審計市場禁止廣告宣傳，高質量審計的聲譽只能通過口碑相傳這種形式建立起來，那么，就算是高質量審計的聲譽具有經濟價值，這種聲譽的形成也將是一個極其漫長的過程，但是從長期來說，我們都將死去（凱恩斯，1935），在急功近利的今天，我國審計市場誰愿意去建立這未來經濟利益遙遙不可及的審計聲譽呢？因此，國內審計市場審計質量普遍較低的現狀也就不足為奇了！
參考文獻：
1.李樹華. 2000. 審計獨立性的提高與審計市場的背離. 上海三聯書店
2.劉峰，張立民，雷科羅. 2002. 我國審計市場制度安排與審計質量需求. 會計研究，第12期
3.凱恩斯. 1935. 就業利息和貨幣通論（徐毓桐譯）. 商務印書館
在西方國家，如果審計師提供的審計質量獲得了社會公眾的信任，那么他憑借高質量審計的聲譽價值，可以拓展更多的客戶資源或者提高審計收費。如在西方審計市場，國際四大會計師事務所憑借其卓越的審計聲譽，占據了審計市場上的絕大部分市場份額，并且與非國際四大相比，收取了更高的審計費用。
但是，我國高質量審計的聲譽價值可能不大。從審計收費來說，高質量的審計應當收取更多的審計費用，以體現優質優價的原則、彌補其增加的審計成本。審計的定價理論上也應遵循成本加成的原則，反映在審計收費的價格制定上則是各會計師事務所主要考慮自身的成本加上預期的利潤就初步構成了產品的價格。
但是，以我國目前的審計收費現實來說，不管是監管部門還是企業都認為審計產品是一個無差異的產品，反映在價格理念上就是對于無差異的產品適用的是統一的收費標準，因此大多數城市的監管部門都曾經為會計師事務所制定了所謂的收費標準，該標準一般以資產或資本總額等等指標為參照，而很少考慮客戶的復雜程度、審計風險等因素。
為此，筆者專門去查詢了一下部分會計師事務所公布的審計收費標準，發現各地的會計師事務所公布的審計收費標準都是沿用以前各地物價局核定的審計收費標準，歸納起來大概有二種，一種是以資產規模的一定比率作為審計收費價格，一種是以審計人員的工作小時數來核定審計費用，其中又以資產規模的一定比率作為審計收費標準的占大多數；而筆者在走訪實務中的審計人員和企業后發現，實際的審計市場競爭非常激烈，審計收費與上述規定的標準相比都打了很大折扣，并且會計師事務所與企業之間審計費用的商定往往依賴于個人的關系而不是會計師事務所供應的審計質量。
劉峰、張立民、雷科羅（2002）對中天勤會計師事務所被撤消以后的客戶流向進行分析后發現，就連大名鼎鼎的國際五大會計師事務所在中國審計市場都沒有顯著收取更高的審計費用，除了長安汽車（有b股）以外，從中天勤事務所轉向國際五大會計師事務所的審計收費水平和轉向國內會計師事務所的審計收費水平沒有顯著差異。
因此，我們似乎可以認為在目前中國審計市場中，高質量審計并不能帶來更高的審計收費，如果事務所執行更高質量的審計標準，那么對事務所來說，就意味著成本的增加和利潤的減少，所以從審計收費的角度來說，高質量審計沒有聲譽價值。
如果說高質量的審計聲譽不能體現在優質優價上，那么高質量審計的聲譽能不能有助于會計師事務所獲得更多的客戶資源呢？
從我們國家目前的情況來看，答案明顯是“不能”。李樹華（2000）研究了我國審計市場獨立性和會計師事務所市場份額的關系，發現獨立性的提高與審計市場呈現出明顯的背離關系，隨著會計師事務所獨立性的提高，其審計市場份額反而明顯減少，“獨立性高”成了會計師事務所獲取客戶資源的障礙。
審計師獨立性越高，就越有可能報告他所發現的客戶財務報告的錯報，但是審計師的委托人是所審計的公司，如果審計師保持較高的審計質量標準，拒絕與所審計公司合作，那么誰愿意委托這種審計師呢？劉峰、張立民、雷科羅（2002）對原中天勤會計師事務所的客戶流向進行分析時發現，客戶對會計師事務所的選擇與審計聲譽無關，原中天勤的客戶中有三分之二選擇了審計聲譽不高的本地事務所，而本地事務所的獨立性更容易受到影響和干預；超過三分之一的客戶選擇了原簽字會計師加盟的新事務所，即與其簽字會計師“共進退”。這說明“人脈關系”而不是事務所的聲譽，是影響上市公司事務所選擇的重要因素。
總之，從事務所開拓客戶資源來看，高質量審計的聲譽沒有價值，反而會妨礙審計師發展新的客戶。
綜上所述，在我們國家，如果審計師選擇追求高質量審計的聲譽，那么他不僅要面對審計業務利潤的減少，還要面對客戶的流失，并且審計聲譽沒有什么經濟價值，它既不能幫助它開拓新的客戶，又很難據此提高審計收費。此外，審計市場禁止廣告宣傳，高質量審計的聲譽只能通過口碑相傳這種形式建立起來，那么，就算是高質量審計的聲譽具有經濟價值，這種聲譽的形成也將是一個極其漫長的過程，但是從長期來說，我們都將死去（凱恩斯，1935），在急功近利的今天，我國審計市場誰愿意去建立這未來經濟利益遙遙不可及的審計聲譽呢？因此，國內審計市場審計質量普遍較低的現狀也就不足為奇了！
參考文獻：
1.李樹華. 2000. 審計獨立性的提高與審計市場的背離. 上海三聯書店
在信息化和經濟一體化的條件下，資本全球化流動，國際分工細化，各國之間的經濟聯系日益緊密。擁有統一市場規則的“世界經濟集團”(如歐盟、北美自由貿易區、東盟自由貿易區等)已經或正在形成，其行為標準將成為其他國家(或地區)進入該經濟領域的潛在規則。會計作為國際經濟交流的公共語言、資本流動的媒介具有普遍適用性，會計準則的國際協調乃至全球趨同是國內外會計界近年的熱點問題，差異化的會計準則會造成國際投資者對財務報表信息理解上的系統性偏差,過分強調“本國特色”有可能被國際資本市場拒之門外，多套不同會計游戲規則并存局面將慢慢減少。
國際財務報告準則(InternationalFinancialReportingStandards,簡稱IFRS)是一個質量更高的財務報告體系。IFRS基金會卽973年成立以后，經過數十年的不懈努力，在全球的影響力不斷擴大。其主要目標是，本著公眾利益，在清晰闡述原則基礎上，制定一套髙質量的、可理解的、可強制執行實施的且全球認可的財務報告準則。就整個社會而言，接受和應用一套統一的、髙質量的核心準則是未來的趨勢。隨著IFRS基金會影響力和IFRS質量的不斷提高，世界各國都加快了會計標準的趨同步伐，越來越多的跨國公司和大型企業主動選擇IFRS。目前，世界上已經有包括歐盟各成員國、澳大利亞、南非等在內的117個國家和地區要求或允許采用國際財務報告準則，其他國家和地區也紛紛推出了與IFRS趨同的路線圖。
然而，不同社會的價值觀和信仰影響著不同國家會計文化價值，從而導致了國際會計準則的多樣性，國際會計準則的協調化與趨同并不會導致實踐上的協調與趨同，不同的道德判斷也阻礙了國際會計準則的協調化與趨同，不同國家所提供的會計公共服務設施機構，會計專業地位的不同和資本市場的成熟度的不同也會阻礙國際會計準則的協調化與趨同的推進。高質量會計準則的影響因素是什么以及如何怎樣將IFRS打造成“黃金準則”，這些已經成為高質量國際會計準則建立所面臨的現實問題。
二、離質量國際會計準則的影響因素
會計準則的制定、完善和發展在形式上表現為企業會計行為的一種技術規范，但其本質上卻是一種文化、政治和經濟利益的博弈結果。高質量會計準則建立的一個重要規則就是適應環境，具體地說就是適應各國文化、政治和經濟發展的需要，而這些因素也成為阻撓高質量會計準則全面實施的原因。
1.融合各國會計文化
會計文化是文化對會計影響、滲透的結果，具有明顯的路徑依賴，會計特征必然會打上傳統文化的烙印。Cohen(1992)認為文化的差異性導致了可接受行為的不一致性;Patel(2002)從文化維度理論角度，提出了由不一致性的可接受行為引起的文化影響限制了國際會計準則的協調化與趨同;任何會計問題都不是孤立的，它基于特定環境的企業制度和資本市場運行體系所決定，文化或價值觀念
與現實的矛盾最終影響到會計5全球化進程是一個不斷出現沖突的過程,人類如果忽略文化軟實力間的和諧々:補，就將為文化差異導致的文明沖突付出臣大代價。雖然會汁國際化就是一種通過文明的方式來協調和分配全球會計資源的最佳r.ft之--，但是任何一個國家的會計都有個傳統沿襲問題，文化傳統等因素是導致高質蛾會計標準難以施行的成本。然而，世界b存在多種文化意識，雖然形式各異，但仍然存在猗協同性，這種普世、共性的價值趨向，是適用T-全人類的價值觀，可以來自西方，也可以來自東方。
2. 協調各國經濟利益
在會計全球趨同的過程中，必然會導致不同國家以及某一國家內部利益關系集閉各有關方面利益的重新分配。會計準則具有經濟后果，會計準則的發展是一個經濟行為，其實質是一份“社會契約”,會計準則之爭已演變為資本之爭、經濟利益之爭。這種“經濟后果'利益爭奪將導致資本的跨國流動，_會在會計標準制定費用、會計人員培訓費用、政府管制難度加大等方面產生巨大成本。因此，各國均盡可能對國際會計協調施加影響，以縮小會計標準變遷的幅度。變革準則制定模式必須對現實成本和預期效益進行權衡，而社會公眾接受程度是變革準則制定模式適當與否的關鍵。
3.平衡各國政治地位
根據尋租理論，打造高質量會計準則是一個政治過程，有關利益集團可能阻擾和破壞會計改革，以避免其既得利益受到損害。各國都愿意把世界上的所有資源都聚集到本國之中，尋求更多使用資源的經濟人遇上r資源稀缺的限制，就發生r資源如何分配和依靠什么樣的機制實現分Sd的問題。有人認為，缺乏政府之間的合作，趨同和統一是不可能實現的，因為任何改變都將是一個政治性的意圖,無論其是否是由全球化引起。因此，各國圍繞著國際會計準則進行討價還價，最終的IFRS將更多地體現強勢集團的利益。IASB應本著“為公共所需、為公眾所信”的原則，堅持以用戶需求為中心，而不是以制定者為中心，盡量減少差異、尋求一致,這樣才能實現從“供給驅動”向“需求驅動”的實質性轉變。
4. 兼顧各國法律制度
會計準則具有準法律性質，是調節當事人之間利益關系的規范。會計法規的多樣性影響各國之間貿易的發展,且阻礙經濟一體化冃標的實現。高質量會計標準的前提就是要保證會計規范的全球統一化。我們認為,高質最會計標準的制定和實施對于各國現有法規有宥間接的影響，會計標準本身的圍際化與強化會計標準的執行機制應當并舉，各國應排除不利于經濟合作的法律方閘的障礙，使會計標準高質量的問題具有法律的強制性。IASB必須在各國財務報表法律框架中進行綜合，將各國公切財務報告問題作為首要問題去解決，使各國得以受益。
5. 擁有全世界所接受的組織機構
髙質量會計準則的制定并非競爭性的，而是一個共同協怍的過程。我們認為，制度與組織的關系是互動的，各國均應為改進IFRS提供了支持，構建能夠為全世界所接受的、合理科學的、兼顧各利益群體的組織結構尤為重要。會計準則的“國際性”或“全球化”還需要大量具有較大影響力或實際管制權力的國際組織的參與和認可，還需要包括發展中國家在內的其他國家的準則制定機構支持和配合。
三、高質量國際會計準則需要中國元橐
當世界經濟離不開持續增長的中國經濟時，世界文明也離不開中國文化。中國元素正在全球越來越多的領域中被重新解讀、運用、升華。在“統一”過程中，國際會計界將更加重視包括中國在內的新興市場經濟國家的要求和主張，以便使IFRS成為“最好中的最好”。我們認為，在建立高質量會計準則的過程中應增加中國元素。
1.中國元素的內涵與影響
文化影響力既是一個國家通過國際文化互動對國際環境施加實際影響的能力，也是一個國家的國際影響力在文化領域的一種表現形式。中國有悠久的文化，有深厚的歷史底蘊，中國元素博大精深。什么是中國元素？我們認為，凡是在中華民族融合、演化與發展過程中逐漸形成的、由中國人創造、傳承、凝結著中國人文精神和民俗心理、具有中國特質的文化沉淀，都屬于中國元素。中國元素的狀態呈現多元化特征，即包容多種文化共同存在:中國元素的功能具有強大的平衡、協調能力，追求的是和，通過和達到統一(合)，儒家的“大同”學說，追求的就是世界大同沖國元素的內容不僅包含有傳統因子,更廣泛容納了現代先進和科學成分。在文化這個問題上，誰的借鑒能力強誰就會占有更多的文化資源。所謂文化資源的多少，在一定程度上取決于是否以開放的心態去開發和吸收。中國從公元前221年以來，幾乎在所有時代，都成為影響半個世界的中心。改革開放三十年多來，中國從20世紀70、80年代的“政治中國”走向了20世紀90年代的“經濟中國”時代。目前，中國進出口貿易總量及經濟總量已居世界前列，中國正在越來越多地參與國際事務。隨著中國綜合國力的增強，中國元素對全球的影響會越來越大。在新世紀的國際話語平臺上，中國重塑了有獨特魅力的中國形象,進人“文化中國形象”的時代，即注重在國際事務中展示東方文化的獨特思維方式，將文化命運和中國的命運聯系起來，進而將文化中國的命運和整個世界的最新發展聯系在一起。中國的發展已經引起全球的關注，中國元素的影響力與日俱增。
2.高質量會計準則需要埔添中國元素
文化沖突、經濟后果、政治尋租是影響高質量的全球會計準則形成的阻礙,平衡、協調利益相關者之間的利益關系是推動髙質量全球會計準則發展的關鍵。中國元素的內涵不僅僅是中庸、包容，更重要的是創新,如科學發展觀念、與時俱進理念、和諧社會思想,中國元素的外延不僅僅適用中國，而應該為人類、為世界共享,中國應向國際社會介紹中國元素，讓更多的人認識、了解中國的經濟、政治和法律環境。髙質量的全球會計準則的制定宗旨是為了“公眾利益”，儒家“大同”思想的根本就是“天下為公”。中國會計發展路徑并不沒有否定中國元素，相反，把中國元素當作一種開放性的全球優勢來吸納融合。IASB對中國企業會計準則建設和實施取得的成就給予了肯定和贊賞，并確認了中國特殊情況和環境下的一些會計問題，包括:關聯方交易的披露、公允價值計量和同一控制下的主體合并，并在關聯方等準則的修訂中吸收了中國的意見在這些問題上，中國可以對IASB尋求高質量的會計準則解決方案提供非常有用的幫助。先進、自覺的中國文化已成為國際會計發展過程中一個重要影響元素，IFRS可以影響我們，我們也可以影響IFRS。中國是一個經濟大國，具有龐大的會計實體，IFRS基金會及IASB不可能忽視一個經濟大國的呼聲，中國會計國際化進程及其會計文化影響力從一個側面反映了IFRS的“國際性”水平。
3.國際化進程中的中國會計
國際社會中的會計文化演化，在某種程度上也類似于自然選擇的生物進化過程。準則博弈的目的是為了完善準則，最終達到“公認”的境界。髙質量會計準則是一項重大的系統工程，是一個長期漸進的過程。該過程的實現是各國會計標準互動的結果，而不是單方向的接納。文化沖突的結果,在大多數情況下不是一方吃掉另一方，而是矛盾雙方融合成一對新范式。作為商業通用語言的會計世襲便具有國際化的屬性，中國會計國際化是中國經濟發展和經濟全球化的必然選擇。中國會計接受國際會計準則的速度和程度，遠遠出乎世界的意料。DavidTweedie認為，中國內地參照國際趨同原則制定的會計準則，其效果已與國際會計準則相當。在中國的經濟發展速度居世界領先地位時，當代中國會計人必須在人類文化價值觀上，擁有影響和引導這個世界前進的中國元素力量，能夠在參與世界知識體系建構中持續推出新的會計文化。陳毓圭(2005)認為應認識國際協調與國際趨同的根本區別，認為中國應成為國際趨同積極推動者、參與者、實踐者，而不是旁觀者,不應刻意強調會計準則的中國特色，應轉變觀念，努力成為會計準則國際趨同的領跑者。中國應該釆取各項有效措施，除了在社會經濟環境、法律法規、人員素質等方面進行配合和促進外,還要將最具“特色”中國元素融入高質量會計準則建設當中，傳播中國會計文化的精髓，用優秀的文化影響高質量IFRS的形成和發展。在會計全球化的理論播撒和旅行中，中國不應該成為饑不擇食的拿來者和納受者，而是有選擇地繼續拿來的同時，主動在會計理論交流和會計國際化互動中進行“文化輸出”，形成雙向的“理論旅行”。
【關鍵詞】會計準則；國際趨同；政治地位；經濟利益
一、引言
從歷史上看，我國會計準則的國際趨同經歷了一個比較漫長的過程，回顧歷史和分析現狀將有助于加深對會計準則國際趨同的認識。
（一）階段一：逐步靠攏時期
1978年底我國會計準則制定中，以關注國際會計準則為基準而進行中國準則建設的號角吹響。1981年起《會計研究》等專業雜志上開始出現對國際會計準則委員會頒布的各項會計準則的系統翻譯、專欄介紹。此階段我國會計界已經開始著手的研究工作意在向國際會計準則及慣例拉攏距離。
（二）階段二：初步成型時期
1992年11月，財政部頒布《企業會計準則》（后改為《基本會計準則》，與具體準則相對應）和《企業財務通則》（簡稱“兩則”）、13項行業會計制度和10項行業財務制度（簡稱“兩制”）。“兩則”和“兩制”的內容體現出我國會計準則與國際會計慣例之間的接軌及趨同，形成了與市場經濟相適應、同時與國際慣例初步協調的企業會計規范，是我國會計標準國際化的一個里程碑。
（三）階段三：基本趨同時期
2000年，國務院了《企業財務會計報告條例》。同年12月，財政部了《企業會計制度》，它完全打破了分行業會計制度下“條塊分割”的界限，實現了會計標準實質上的轉換。隨著會計準則國際趨同勢頭的不斷涌起，我國會計準則委員會CASC與IASB的專家多次協作，最終促成了新的《企業會計準則》的頒布。
（四）階段四：持續趨同時期
2006年2月，財政部的《企業會計準則》包括1個基本準則和38個具體準則，同年10月，又了《企業會計準則應用指南》，它標志著適應我國社會主義市場經濟發展的、與國際準則趨同的企業會計準則體系基本建立，與國際財務報告準則最終實現了全面接軌。此外，財政部在全面回顧總結自2005年以來我國會計改革成就與經驗的基礎上，于2010年了《中國企業會計準則與國際財務報告準則持續趨同路線圖》。
二、我國會計準則國際趨同的政治地位
回顧歷史，可以展望在中國企業會計準則未來發展和國際化過程中，中國將不斷深化與世界各國或地區會計準則制定機構的交流與合作，深入研究新興經濟體特殊會計問題，為制定高質量的會計準則做出努力，同時提高政治地位。
早在20世紀70年代末，美國學者Rappaport就在《會計準則的經濟影響》一文中指出：“會計立法者們必須具有更寬廣的視野，僅僅作為一個會計專家是不夠的。他們必須既諳熟會計，又能洞悉會計在經濟環境中的作用及會計決策對經濟環境的影響。”的確，會計準則的制定是一種政治行為，在很大程度上就是經濟后果的直接延伸，就是行業發展戰略的核心體現。
目前，國際財務報告準則制定格局正在重新調整，新興經濟體的意見和建議越來越受到關注和重視。在國際財務報告準則制定機構層面上，國際財務報告準則基金會組織日益重視增強新興經濟體在準則制定過程中的參與度，在國際財務報告準則基金會、國際會計準則理事會中任命多位來自新興經濟體的受托人和理事，并在監督委員會中也可能新增新興經濟體代表。2011年7月，國際會計準則理事會成立新興經濟體工作組，重點研究探討新興經濟體特有的、亟待解決的會計問題。在地區層面上，一些地區性組織的成立和崛起，增強了本地區在國際財務報告準則制定中的影響力和話語權，對其他國家和地區參與國際財務報告準則的制定做出了表率。在國家層面上，新興經濟體通過密切跟蹤研究國際財務報告準則，與國際財務報告準則持續互動，以便國際會計準則理事會更多考慮這些國家和地區的實際情況。中國參與倡議成立了亞洲--大洋洲會計準則制定機構組和國際會計準則理事會新興經濟體工作組，為亞太地區及其他新興經濟體的會計準則制定機構參與國際財務報告準則發揮了重要作用。作為全球最大的新興經濟體，中國非常關注新興經濟體在應用國際財務報告準則中存在的特殊會計問題。
會計準則國際趨同的實質是各國的利益之爭，在國際會計準則的生成機制中，美英等發達國家一直處于主導地位，這就意味著國際會計準則是扎根于發達的市場經濟土壤中的會計準則。我國會計準則國際趨同，有助于提升我國會計的國際政治地位。新的企業會計準則體系創造了一個既堅持中國特色又與國際準則趨同的會計準則制定模式，建立了一個既能讓國人認可、又能使國際認同的準則趨同平臺。新的會計準則體系提出了我國會計準則國際趨同的四原則，即趨同是進步，是方向；趨同不等于相同；趨同是一個過程；趨同是一種互動。這四項會計國際趨同的基本主張得到了國際會計準則理事會、歐盟、日本和韓國會計準則制定機構等的認可與認同，擴大了中國會計的國際影響力。我國會計國際政治地位的上升，國際發言權的增加，也實現了我國會計國際化由被動接軌轉向主動趨同、相互影響、共同促進、共同提高的新局面，有利于我國更快地實現制定高質量的會計準則的目標，促進全球會計領域的交流與合作，增強我國在國際會計領域的影響力，從而進一步提高我國會計的國際政治地位。
三、我國會計準則國際趨同的經濟利益考量
我國會計準則向國際財務報告準則趨同、轉變過程中必然會產生一系列經濟后果。
（一）會計準則國際趨同的正面經濟后果
1.有助于減少交易費用。國際財務報告準則，雖然不是強制性機構，但各國都自覺遵守它，其原因就在于它能提供更多的信息，減少合作的交易成本，相互依賴、制度安排、相互促進，從而有可能保證會計合作的實現。經濟活動的相互依賴性使任何一個國家都必須開放會計；而信息網絡使國家的會計行為都處在了“半公開”的狀態。這實際上大大降低了囚徒困境的現實可能性，從而大大地降低了會計經濟合作的風險。
2.對外資的吸引力增加。隨著會計準則與國際財務報告準則趨同，將極大地提高企業財務報表的可比性，使國內外會計信息使用者能夠在可比較的基礎上進行各項分析。那么，一來我國企業于國際資本市場上的籌資成本會有所節省及降低；二來外國投資者的稅收負擔減少，凈利潤增加。由于企業在新的會計準則約束下產生的會計收益會普遍降低，企業的稅收負擔將普遍減輕，同時這也是企業吸引外資的一個因素，使得外企在我國資本市場投資的信心會增強。
3.會計信息質量的提高，信息不對稱的減少。高質量會計準則是產生高質量會計信息的前提條件，如果高質量的會計準則能夠得到有效執行，那么會計準則的國際趨同必然會帶來高質量的會計信息。因此，會計信息質量的提高是會計準則國際趨同的最直接經濟后果。其次，根據經濟學理論，信息不對稱會帶來逆向選擇和道德風險問題。為了減少信息不對稱，一般通過會計報告的形式向信息弱勢一方提供有關公司財務狀況、經營成果和現金流量等方面的信息。
4.資本成本的降低。這里的資本成本包括股權資本成本和債務資本成本。第一，公司管理層可以通過操縱提供給投資者的信息來謀取他們的信息優勢利益。當投資者掌握公司較少的信息或者認為公司管理層提供的信息不可靠時，投資者在購買公司的股票時就會格外謹慎。會計準則國際趨同能夠帶來公司會計信息質量的提高，而會計信息質量的提高又能夠降低股權（下轉第144頁）（上接第141頁）資本成本。第二，會計準則國際趨同而帶來的會計信息質量的提高有利于增加公司與債權人之間契約的效率，能夠更好地保護債權人的利益，從而降低公司的債務資本成本。
5.資源配置效率的提高。公司管理層和投資者之間存在信息不對稱，公司管理層一般比投資者擁有更多關于公司當前經營狀況和未來發展前景的信息。一般要求公司通過會計報告向投資者披露有關公司財務狀況、經營成果和現金流量等方面的信息，從而便于投資者和其他會計信息使用者及時做出正確的經濟決策，以優化資源配置，提高資源配置效率。
（二）會計準則國際趨同的負面經濟后果
我國會計環境與國際財務報告準則也存在著較多不相適應的地方，二者的碰撞必然損害各方主體的利益，導致負面的經濟后果。
1.帶來較大的制度變革成本。我國會計準則與國際財務報告準則仍有不小的差距，趨同必然給我國帶來很高的制度變革成本。對于中小企業來講，對會計人員的高素質要求、昂貴的核算成本以及審計成本都是不可回避的問題，而且大范圍采用國際趨同的準則，會大大增加會計信息的生成成本。
2.政府稅收收入的減少。采納國際化的會計準則對我國政府最明顯的經濟后果是稅收。企業在新準則下稅負減輕，就意味著政府的稅收收入減少。因為稅收收益是以會計報告收益為基礎，依照國際通行慣例計算的會計利潤通常會低于采用新標準之前的利潤，會計收益低估導致企業稅收負擔降低，中國政府在新會計規則下稅收減少。
3.企業財務狀況變差。在企業經營情況保持不變的情況下，采用國際化的會計準則得到的報表利潤將普遍下降。依據我國有關法律、法規的規定，監管和評價企業的主要指標是利潤，在資本市場上主要以利潤來考核企業的籌資申請，那么企業的業績評價結果將變差，企業在資本市場上的形象和籌資能力隨之受到損害。
4.會計人員專業要求提高。新的準則體系的實施，將加大企業的制度變革成本、學習成本、執行成本。同時對會計人員的專業素質提出了嚴峻的挑戰。如果他們對新準則不熟悉、不適應，就難以勝任會計工作，學習新準則又需要投入大量的時間和精力。會計人員的培訓也將給各企業和組織帶來沉重的負擔。
5.對投資者、債權人的影響。企業在準則轉變后財務信息與準則轉變前生成的會計信息缺乏縱向可比性，在近幾年，投資者、債權人難以從財務數據的變化判斷企業的財務狀況和經營成果是變好還是變差了，另外我國投資者和債權人的專業知識比較薄弱，理解新會計準則同樣對他們來說有一定的難度。
四、結束語
我國應堅持會計準則的國際化改革方向，密切關注國際會計準則的動向，并積極參與其中。隨著世界經濟全球化的推進，我們應遵循國際通行的準則，減少國際經濟交流與貿易的交易成本，并積極參與國際準則的制定，進一步提升我國的參與度、政治地位及影響力，與世界各國共同構建全球高質量的會計準則體系。
我認為，概括來說，會計準則的國際趨同正面的經濟后果包括投資者財務數據分析容易、會計信息的可比性增加和公司治理改善等；負面的經濟后果則包括會計數據的理解困難、“公允價值會計”會給會計信息使用者帶來不利后果、減少不同會計準則之間的競爭等等。此外，還有一點令人擔憂的是，對企業管理人員和員工而言，準則轉變導致企業的利潤下降同樣會影響到他們的薪金福利，使其工作積極性降低。
至于我國如何應對會計準則國際化過程中出現的種種經濟難題，我們有理由相信，我們總能和諧對待，協調處理。
參考文獻
[1]周立保.中國會計準則國際趨同發展歷程研究[J].經濟研究導刊,2011(22).
[關鍵字]：會計模式 影響因素 美國模式 啟示與借鑒
一、研究的目的和意義
會計模式是各國在經濟發展和會計實踐中不斷進行的經驗總結，是一種定型的形式。對我國的會計實務具有指導和借鑒意義。
二、會計的發展模式及其影響因素
（一）會計模式的定義：簡括的表述為會計實踐的示范形式，它是對已定型的會計實務的概括和描述，而并不排除屬于同一會計模式的各國會計實務中仍存在某些非基本性的差異。
（二）會計的發展模式：宏觀經濟模式、微觀經濟模式、獨立范疇趨向、統一會計趨向。
（三）會計模式的影響因素：法律制度、企業資金來源、政治和經濟聯系、文化因素。
三、美國會計模式研究
美國的會計實務體系是當今世界影響最大的會計模式。其基本特征為“公認會計原則”。
（一）在官方支持下和干預下由民間機構制定會計準則
美國國會于1933年和1934年先后通過了《證券法》和《證券交易法》，聯邦政府根據《證券交易法》成立了證券交易委員會，它授權可對證券上市交易的公司和證券公開發行的非上市公司制定其在提供財務報告時應遵循的規則的官方機構。證券交易委員會獨立行使其權力，議會和總統都不能直接影響它的政策。
（二）以財務會計概念框架指導會計準則的制定
迄今為止，財務會計準則的制定還主要是采取通過對會計實務的調查研究，從慣例中進行篩選的方式，而不是通過對財務會計的環境、目標和基本特征等因素推導得出的。許多準則的制定，往往是不同利益集團利害關系的調和、折中和妥協的產物。美國的會計準則的制定機構一向重視會計方法的概念依據，避免在個別會計準則中出現概念混淆和矛盾的情況，強調“經濟實質重于法律形式”。美國是不成文法國家，經濟案例的判例也往往考慮案情的經濟實質。因此，可以說，美國的會計準則體現了實用主義和理論研究的相結合。對一些復雜的會計問題，在制定準則之前，常常組織專門的機構并聘請有名望的專家主持，進行專題研究。而在美國所開創的從準則制定機構內部的“討論備忘錄”到公開的《征求意見稿》再到最終的準則《公告》的公認會計準則制度過程，以及通過征集評論函件和舉行聽證會等方式讓各利益集團充分參與的做法，即“陽光下”的準則制定過程，已經成為一種典范。
（三）高質量會計準則
1.要建立發達而健全的資本市場，必須有效的保護投資人，使投資人能夠得到上市公司的經營活動的真實、完整、公允并具有透明度的財務圖景，這就是公司通過財務報告披露的信息。
2.鑒于當前資本市場已經全球化，因此，不僅需要本國會計準則高質量，而且要求在世界范圍內具有公認的高質量的國際會計準則。
3.高質量會計準則必須符合以下三項目標：
1）準則必須包括公認的綜合性的會計基礎概念中的核心部分。
2）準則必須高質量。列維把高質量理解為“能導致可比性、透明度和提供充分的信息披露”。
3）準則必須嚴格的加以解釋。
（四） 財務報告的其他特征：1.重視短期償債能力；2.加強公允價值計量。
四、對我國的啟示和借鑒
（一）適當吸收民間組織參與會計準則的制定已增強其適應性和創造性
我國會計準則是由財政部制定頒布的，在會計處理程序上具有高度統一性，企業只能按照標準格式和要求執行。目前雖不能像美國那樣直接授權民間組織制定，但在準則制定過程中應多吸收民間組織和企業的意見，以增強我國會計的生機和活力。
（二）積極參與國際化進程，但保持自身特色
當前經濟全球化的發展使會計國際化協調成為一種必然趨勢。為適應我國經濟的發展和需要，我國的會計改革應密切關注會計國際化的發展動向，積極地參與國際化協調。美國在國際化協調方面扮演領導者的角色，更多的使用自己的觀點和模式引導國際化發展，因此在國際化協調過程中保持自己明顯的特色。而我國在協調化過程中過分依賴國際會計準則，導致準則有些晦澀難懂甚至生硬。對那些由于我國經濟環境與國際會計準則形成背景不同而產生的特殊問題缺少關注。因此，我國在會計國際進程中不能過分地強調國際化，更不能盲目地引入不符合我國經濟條件的會計政策。
（三）在重視短期償債能力的基礎上不要忽視其潛在的成長性，注重可持續發展
公司報告的目標主要為投資者和債券人提供決策有用的信息，為了吸引投資者以便籌集資金或出于績效考核的壓力，管理者往往注重短期利潤和短期現金流量，忽視或無暇顧及到公司的長遠利益或社會責任的履行。因此，報表使用者應同時注重公司的持續發展，強調發展戰略的重要性，也應關注企業的社會責任等公共問題。
（四）在堅持歷史成本的基礎上適當應用公允價值
實踐證明，公允價值有其突出的優點，比歷史成本更能反映企業的現實情況。目前我國會計雖在金融資產中使用公允價值計量，但應用范圍有限，會計處理仍然相當穩健。由于經濟的快速發展，幣值波動較大，尤其是在經濟發展不穩定時期，應突出公允價值的作用，在會計處理上適當采用公允價值計量。當然，公允價值也有其自身的缺陷，金融危機后，也引起了人們的反思。問題不在方法的本身，而在應用得是否恰當。因此在使用公允價值時要謹慎、客觀、揚長避短。
參考文獻
[1]常勛.國際會計[M] 人民大學出版社
—、新興經濟體參與國際會計規則制定的有關背景
首先，從國際經濟發展的大環境來看。2008年國際金融危機爆發以來，全球積極推進國際金融監管框架改革。作為國際社會應對金融危機的主要經濟合作論壇，二十國集團(G20)峰會強烈支持建立全球統一的高質量會計準則，并希望G20各成員國及其他有關國家或地區加快會計國際趨同步伐。至此，會計準則制定問題被G20提到了前所未有的高度。在國際財務報告準則制定治理結構層面，G20密切關注到新興經濟體在國際財務報告準則制定中的話語權亟待增強——2010年6月的多倫多峰會上，G20首次明確提出應在國際財務報告準則獨立制定的框架下，進一步強調各利益相關方的參與，尤其是新興經濟體的參與；緊接著在2010年11月的首爾峰會上，再次強調要提高新興市場經濟體在國際財務報告準則制定中的參與度。不難看出，在G20的政治壓力下，負責國際財務報告準則制定的國際會計準則理事會(IASB)被推到了應對金融危機的風口浪尖，勢必采取相應措施加以應對。
其次，從IASB自2001年改組后近十年的發展來看。由于國際財務報告準則本身在各國不具有強制執行力，因此IASB勢必著力在全世界范圍內最大限度地推廣國際財務報告準則，無論是發達國家還是廣大的新興經濟體和發展中國家，都是IASB的利益所在。近十年來，在IASB的積極倡導下，國際財務報告準則巳成為許多國家趨同的目標或直接采用的對象。在后國際金融危機時代，在GM的外在壓力下，IASB在技術層面上要努力實現國際財務報告準則的高質量，必然要提升國際財務報告準則在新興經濟體的適用性和公認性，在國際財務報告準則制定的治理結構層面，也必然要進一步提升新興經濟體的參與度。
再次，從新興經濟體自身的會計準則國際趨同發展來看。新興經濟體巳成為國際社會的重要力量，新興經濟體的會計準則國際趨同也取得了令人矚目的進展。比如我國會計準則早在2005年就實現了與國際財務報告準則的趨同；南非自2005年起，土耳其自2008年起，韓國自2011年起，阿根廷、墨西哥和馬來西亞等自2012年起全面采用國際財務報告準則……這些進展無疑是對IASB的支持，這些國家在會計準則制定和應用方面的經驗能夠為構建全球統一的高質量會計準則體系提供寶貴的素材，理應在會計國際趨同中發揮重要作用，IASB重視新興經濟體的訴求也是理所當然。相比較而言，近年來美國、日本在會計準則國際趨同方面的進展卻不盡如人意。美國盡管早在2002年就與IASB聯合簽署了《諾沃克協議》，作出共同為建立全球統一的高質量會計準則而努力的承諾，但多年來進展緩慢而艱難，美國證監會計劃于2011年作出將國際財務報告準則納入美國準則體系的決定也一拖再拖，至今香無音訊。美國對國際財務報告準則的不明朗對日本也產生了很大影響，日本也宣布推遲采納國際財務報告準則相關決定的時間表。在這樣的情形下，IASB必然將關注的目光逐漸轉向廣大新興經濟體。
二.新興經濟體參與國際會計規則制定的主要途徑
在國際會計規則的制定和發展中，利益斗爭將長期存在，政治化程序不可避免。這在近年來新興經濟體參與國際會計規則制定的發展變化中也得以體現。
IASB于2001年改組完成后的相當一段時期內，在其既定的治理結構和應循程序下，以歐、美為代表的發達國家主導著國際財務報告準則的制定進程，新興經濟體對國際財務報告準則制定的影響力十分有限。從IASB主要機構的人員構成來看，美國和歐洲國家可謂勢力相當，都占據了決策權的主要地位：在手握財權與人事權兩大權力的19個受托人席位中，美國5個、歐洲國家6個；作為會計準則制定核心機構的IASB的理事基本由歐美把持；在國際財務報告準則解釋委員會的12個席位中，美國和歐洲國家各分得4個；僅在為IASB和受托人提供咨詢意見的咨詢委員會的40余名成員中包括了一些發展中國家。可見，在IASB發展的初期，準則咨詢委員會是新興經濟體對國際財務報告準則制定施加影響的主要渠道。而今，新興經濟體的國際影響力逐步擴大，主要表現有以下幾點：
一是在國際財務報告準則制定機構層面上，多年來美歐主導國際財務報告準則制定的格局正在被打破。國際財務報告準則基金會22位受托人中來自新興經濟體的受托人已有4位，IASB16位理事中來自新興經濟體的理事也有5位，監督委員會中也將有可能新增來自新興經濟體的代表。可見，新興經濟體的影響力曰益顯現，這對國際財務報告準則制定機構的治理結構以及具體會計準則項目的制定和修訂具有非常重要的影響。
二是新興經濟體主動合作，構建溝通交流機制，協調立場共同影響國際財務報告準則的制定。比如，2011年7月，在我國的積極倡議和主導下，IASB成立新興經濟體工作組，工作組成員包括G20中新興經濟體國家及馬來西亞的會計準則制定機構，新興經濟體工作組的聯絡辦公室設在中國，由中國負責新興經濟體工作組的日常管理和聯絡工作。工作組重點研究探討新興經濟體特有的、亟待解決的會計問題。盡管這一機構成立不過短短一年時間，但是定位準確，找準了新興經濟體共有的會計問題，討論頗有成效。自成立以來，工作組先后通過三次全體會議，對公允價值計量、外幣折算、農業會計等議題進行了深入討論。
目前，工作組第一次會議形成的由我國起草的《新興經濟體應用公允價值計量準則指南》報告巳得到IASB認可，IASB決定以該報告為基礎制定相關的教育材料，盡快解決實務操作問題；工作組第二次會議對“外幣折算會計”的討論成果得到IASB的重視，在5月下旬結束的IASB會議上，決定將外幣折算會計納入IASB研究項目，并以工作組的工作成果作為研究起點；工作組第三次會議討論的農業會計議題，IASB也決定將其納入短期議程項目，并在近期盡快加以解決，而工作組的討論成果將為下一步農業國際準則的修訂提供重要參考。可見，工作組的有效工作成果引起了IASB的高度關注，將為國際財務報告準則的議程確定及其改進提供重要參考，進一步增強了包括我國在內的新興經濟體在國際財務報告準則制定中的參與度。就連IASB主席漢斯也在多個場合提及新興經濟體工作組并給予高度評價，稱“新興經濟體工作組是一個十分重要的組織，為充分了解新興經濟體在應用國際財務報告準則方面面臨的挑戰提供了極為有效的平臺”。
三是一些地區性組織的成立和崛起，增強了有關地區在國際財務報告準則制定中的影響力和話語權，成為國際會計規則制宸中不可小覷的力量，而廣大新興經濟體國家踴躍參與其中。比如亞洲一大洋洲會計準則制定機構組25個成員國中，新興經濟體占據多數；再如拉丁美洲會計準則制定機構組，涵蓋了巴西、阿根廷、墨西哥等新興經濟體的會計準則制定機構。這些機構在國際會計界的影響力日益增強，對其他國家和地區參與國際財務報告準則的制定做出了表率。
四是新興經濟體對會計的技術研究曰趨成熟，并積極向—IASB反饋以施加影響^在既有的國際會計規則制定權力分配框架下，各國博弈的重心轉向在具體國際財務報告準則中維護自身利益。包括我國在內的許多新興經濟體密切跟蹤研究國際財務報告準則，深入探討其在新興經濟國家的適用性，積極促使IASB能更多地考慮這些國家和地區的實際情況。以我國為例，IASB高度重視我國特殊情況和環境下的會計問題，先于2009年參照我國《企業會計準則第36號——關聯方披露》修訂了〈<國際會計準則第24號——關聯方披露》，基本消除了與我國關聯方準則的差異，又于2010年新修訂的《國際財務報告準則第1號——首次采用國際財務報告準則》，允許首次公開發行的公司將在改制上市過程中確定的重估價作為“認定成本”入賬，.并進行追溯調整，消除了A+H股報表中因企業改制資產評估產生的重大差異，這充分體現了我國企業會計準則對國際財務報告準則的影響。IASB也日益意識到，國際財務報告準則要實現高質量，必須充分聽取各方包括新興經濟體的意見。
三、啟示和建議
第一，從技術上深入研究我國準則制定的相關問題。會計準則作為會計信息生產與提供的規范，不是一種純粹的技術手段，而是一種具有經濟后果的制度。但究其本質，“技術仍是會計準則的安身立命之本。盡管國際財務報告準則的制定是一個政治過程，但要對國際財務報告準則的制定施加影響，仍應當建立在充分的技術研究基礎之上，以專業技術意見說服國際會計規則制定者。因此，我國應當進一步深入研究國際財務報告準則，深入調研我國的實際情況，切實維護我國國家和企業的利益。
在中國經濟增長保持高位運行的當下，中國房地產業投資將何去何從？日前，領盛投資管理有限公司（以下簡稱為領盛）其第17份投資策略年度報告，掃描中國及全球房地產投資熱點，并對未來風險進行了系統分析。
“在直接投資市場，亞太地區在2011年將繼續提供廣泛的投資機會。隨著房地產市場的基本面在資本市場復蘇下不斷改善，市場上存在著對投資者具吸引回報的投資。”領盛投資管理亞太區策略主管曾紀崇表示，“區內也同時存在具價值、復蘇和增長的市場，這為核心和機會資本帶來多樣化的投資選擇。”
具體到中國房地產的投資機會而言，領盛2011年投資策略年度報告指出，在中國，最佳的機會來自二線城市的部分住宅發展項目，投資機構可主要關注高質量的項目和有良好業績記錄的發展商。由于長期需求強勁而流動資金激增，中國的本土核心投資者應該考慮一線城市和發展較佳的二線城市的高質量寫字樓和零售資產。
近來中國調控房地產的政策層出不窮，中國政府可以掌控住宅市場嗎？“市場對于最近數輪的政策反應短暫，優質項目仍然受到市場追捧，不過其價格得到合理定位。”領盛亞太區策略副董事陳碧婷表示，“但我們也看出，地段不好的項目壓力較大，投資應謹慎。”
領盛報告指出，中國“十二五”計劃將焦點轉至國內消費及經濟增長再平衡、貨幣緊縮政策將繼續令開發商的資本來源受壓，但是“流通性充裕、投資渠道缺乏、通脹壓力以及收入增長迅速繼續支撐著投資需求，雖然現在住宅需求（用家和投資者）受到抑制，但剛性需求仍然存在”。
具體而言，領盛對于中國2011年投資建議是可關注二線城市優質地段的高檔辦公樓及中檔住宅、中西部新興物流樞紐開發現代化物流倉儲。此外，核心投資者應關注擁有良好租戶群的優質商鋪及辦公樓項目。
但領盛提醒投資中國房地產的投資者注意，一線城市的豪宅、未經測試的新住宅區，以及非中心區的中低檔酒店要謹慎投資，防范風險。
此外，領盛2011年投資策略年度報告還指出，領盛相信中國的交易量和價格上升的情況將在2011年繼續，尤其是在工業物業領域。隨著來自本地保險公司的新資金尋找高質量寫字樓和零售物業的投資機會，中國商業物業的價格預計將迅速上升。“隨著經濟持續增長，中國的開發項目供應量將保持穩定。擁有經驗豐富，并具備廣泛關系網絡的開發伙伴，一直以來都是項目成功的關鍵，未來亦將如此。”陳碧婷指出，“中國保險公司已獲準直接投資房地產。預計其資金總額可觀，并有可能在未來幾年改變中國的投資面貌。”而隨著中國機構投資者在中國國內和境外的債務和股權投資上日趨積極，他們對房地產市場的影響力亦開始增加。
一、理論分析和研究假設
財務會計信息對于存在信息不對稱的市場中，具有非常重要的作用。一方面它對于潛在的投資者，可以用來準確全面評估各個企業的資料，以幫助投資者做出明智的投資決策，幫助優質公司取得成本相對較低的外部融資。另一方面對于已注資的股東和投資人，它又可以用來加強對與職業經理人的監管力度，以保證其做出的經營決策不會偏離股東和投資者的投資初衷和經營目標。曾穎和陸正飛以2002—2003年深市上市公司為樣本，控制貝塔系數等因素后，發現信息披露質量較高的樣本公司邊際權益融資成本較低．且盈余平滑度和披露總體質越是影響樣本公司權益融資成本的主要信息披露質量特征；于李勝和王艷艷以200l一2003年我國上市公司為樣本，運用Dechow和Dichev模型來衡量信息風險的市場定價，結果發現應計質量與權益資本成本負相關。這些發現都意味著高質量會計信息能夠提高投資者對公司的估計精確度，降低信息風險和投資者的估計偏誤，通過改善契約和監督以降低契約方之間道德風險和逆向選擇，緩減投資不足和抑制過度，進而改善公司投資效率。基于上述的討論，本文認為高質量的財務報告能夠通過消除過度投資和投資不足的現象，從而提高資本投資的效率。即公司傾向于投資不足或者是投資過度的條件下，高質量的財務報告可以提高投資的效率，考察財務報告質量是否增加(減少)了傾向于投資不足(過度投資)的公司的投資水平。以下為本文的兩個假設：H1：財務報告質量和過度投資呈負相關關系。H2：財務報告質量和投資不足呈負相關關系。也就是說研究在企業具有過度投資的傾向時，高質量的財務報告是否能夠降低企業的投資額，同時，在企業具有投資不足的傾向時，高質量的財務報告是否能夠提高企業的投資額。
二、變量的定義和樣本的選擇
1.公司投資效率的度量。盡管目前實證研究中度量特定公司投資效率的替代指標包括平均托賓Q比例、資本成本及資本成本率與投資報酬率之比等，但是目前越來越廣泛應用的較直接又全而度量特定公司投資效率的指標主要包括邊際托賓Q模型、wurgler模型和Richardson模型。盡管Richardson模型遭到Bergstresser等的懷疑，但該模型能直接度量特定公司和年度的投資效率，且運用截面數據回歸能較好地避免邊際托賓Q模型與wurgler模型估算樣本的幸存性偏見。近來學者日益運用Richardson模型來研究會計信息、薪酬契約和治理機制對公司投資決策和資本配置效率的影響，以避免公司投資效率的難以度量性。因此我們亦采用Richardson模型來計算我國上市公司投資過度和投資不足程度，但是在本數據研究中發現工資的投資變化與銷售增長率的滯后期并沒有顯著的關系，與當期的銷售增長由顯著的關系，于是我將公司預期資本投資水平估計模型如下。銷售收入的增長作為企業成長的主要動力，多數企業主要依靠的是銷售商品或服務收入來創造價值并且以此作為成長和發展的最根本動力。因此一般來說當主營業務增長勢頭良好，即意味著總體經濟環境良好或者意味著企業在市場上具有競爭力，其提供的產品或者是服務得到了市場的認可，那么此時企業就傾向于擴大投資規模或者是擴展投資方向來配合企業的銷售成長。因此主營業務收入增長可以作為投資額的一個主要的解釋變量。該模型首先估計出公司正常投資水平，然后用公司實際投資水平與估算的投資水平之差即殘差來投資效率，若殘差小于0則表示投資不足，相反若殘差大于0，則表示過度投資。回歸殘差的絕對值越大，也就說明公司投資效率越低。當一公司的投資殘數值數小于零時，則將其所對應的Overl變量賦值為0，表示該企業該年度投資效率表現為投資不足，反之，若該殘差數值大于零，則將OverI變量賦值為l，表示該企業該年度的投資效率表現為過度投資。由此將OverI變量引入到下述的模型(3)中。
2.財務報告質量的度量。本文使用應記項目的數值的質量作為財務報告質量的變量，只是由于考慮到應記項目是用來預測未來的現金流，而當在估計未來的應記項目的數值時存在較小的誤差和偏離時，未來的收益和現金流就能被更好的預測到，這樣就可以更好的指揮未來的經營決策，這也就說明該財務報告的質量是高的。因此，本文參考Dechow和Dichev在2002年所應用的模型來測量應記項目的質量。該模型指出，應計質量指的是應計項目反映出實現的現金流的程度。應計項目作為凈利潤與經營活動現金流之間的差異。STD代表企業短期負債的變化額，CashFlow代表企業的經營活動現金流。U為誤差項，反映總應計額偏離經濟交易的未預期部分。上述所有變量都用公司平均總資產進行標準化，以消除公司規模的影響。3.投資效率與財務會計信息質量之間的關系。為了檢驗企業的財務報告質量和投資不足以及過度投資的關系，假設H2預測財務報告的高質量會減少投資不足，由于之前已經假設當財務報告質量越高時，所得到的對應的AQ值也就越高，那么當企業傾向于投資不足時，模型(3)中的β1測量的即是財務報告質量是如何影響投資的。即如果此時系數的值大于0，則說明在投資不足的情況下，高質量的財務報告可以幫助增加企業的投資額，從而提高資本投資的有效性。另一方面，Hl預測財務報告的高質量會減少過度投資。那么當企業傾向于過度投資時，β2測量的是過度投資和財務報告質量對于投資額的增量效果，那么β1+β2的數值則計量了當企業傾向于過度投資時，財務報告質量對于投資額的總量的影響，即如果β1+β2小于0，那么既說明財務報告質量與過度投資呈負相關關系，驗證了Hl假設。也就是說明過度投資的情況下，財務報告的質量越高，企業的投資額越小，從而提高了資本投資的效率。
三、實證結果與分析
1.投資效率的計量。表1顯示了模型(1)相關變量的相關性分析。一般相關系數超過0.9的變量分析時會遇到共線性問題，0.8以上可能說明各個變量存在一定程度上的共線性問題，而由表l可以看到各個變量之問的相關系數不超過0．34，即說明各個變量不存在多重共線性問題，因此可以把這些變量全部作為解釋變量進行回歸分析。根據之前對投資效率的定義，將投資殘差大于0的樣本定義為投資過度，相應的，將投資殘差數值小于0的樣本定義為投資不足。那么在對于共計250個樣本數據的投資殘差的計算中，得到了181個年度數據的投資樣本表現為投資不足，69個投資樣本數據表現為投資過度，相比較而言投資不足的現象比較嚴重，我們可以認為隨著金融危機的全球化，各個行業的企業都削減了投資，這是宏觀大環境的影響。
2.財務報告質量的計量。表4顯示了模型(2)相關變量的相關性分析。可知變量之間的相關系數為0.3089，不存在超過0．8現象，這說明各個變量不存在多重共線性問題，因此可以把這些變量全部作為解釋變量進行回歸分析。對于這個回歸我們首先運用豪斯曼檢驗，看是用固定效應還是用隨機效應，從表5這種我們可以看出，在5%的顯著性水平下顯著，即拒絕原假設，選用固定效應模型。從表6中可以看出整個回歸比較顯著，因此認為這個整體是有效的，且各個系數在5%的置信水平下是顯著的，R方為0.82，解釋能力也比較好。根據這個模型計算殘差，用殘差的絕對值乘以一l，就可以得到各數據的財務報告質量的數值，用AQ表示。該值越大，則說明財務報告的質量越大。
3.穩健性檢驗。與穩健性相關的經濟損失或壞消息的及時確認是財務報告最重要的特征，同時經濟損失的會計確認的及時性有利于限制公司管理層面臨日益惡化投資機會時的過度投資行為。一般而言，穩健性原則通過應計利潤而影響公司會計盈余，則一定期間的累積應計利潤能夠更好地反映特定公司應計利潤的穩健性。意味著一定期間內累計操縱性應計利潤能度量公司會計穩健性。于是我們令accruals=（企業流動資產的變化額-企業貨幣資金的變化額）-（企業流動負債的變化額-企業短期負債的變化額），重新進行回歸。
【關鍵詞】 財務會計準則； 制定基礎； 制定主體； 制定程序
一、引言
財務會計作為一個獨立概念的出現是在20世紀30年代（更確切地說是“公認會計原則”出現之后），迄今財務會計的發展已經七十余年。值得注意的是，綜觀當代財務會計的發展，發現財務會計一經產生，就與財務會計及會計信息披露的規范與管制如影隨形（葛家澍、杜興強，2003）。會計準則作為對會計信息披露的規范，是財務會計研究領域的重要內容，財務會計的發展過程同時也是對制定高質量會計準則的追求過程。從20世紀30年代起，國外就已經開始研究會計準則制定問題，我國自1951年起，開始推行高度統一的會計制度。會計原則、會計準則等術語，在我國教科書中消失了近30年，直到20世紀70年代末，我國會計界重新開始討論會計原則（葛家澍、劉峰，2003）。劉峰（1996）較早地通過完整的理論框架對會計準則的制定進行了系統全面的研究。對于會計準則的制定模式可以從不同的角度按多種標準來界定，諸如會計準則的制定權歸屬、制定機構的選擇、制定內容的詳簡、制定人員的來源構成、制定過程的公開獨立性等。但一般而言，會計準則制定模式的研究涉及會計準則制定基礎、制定主體和制定程序三方面內容。
二、會計準則制定基礎（導向）
會計準則制定的基礎也被稱作會計準則制定導向，涉及了在會計準則范圍內會計政策的選擇空間，所以該問題一直是會計理論界、實務界等各方關注的焦點。在國外，傾向性的觀點是原則基礎的會計準則優于規則基礎的會計準則。Mason、Gibbins（1991）認為，原則基礎的會計準則從總體上優于規則基礎，更有利于提高會計信息質量。如果會計準則是規則導向的，那些期望在會計準則上獲取自我利益的組織，就有了可以進行“對策”的目標與方式（Lys、Vincent，1995）。1997年12月的“AAA/FASB研討會”上，美國會計職業界的代表John Smith首次提出了“以概念為基礎的準則”（Concept-based-Standards）的說法，并且認為概念基礎的準則優于規則基礎的準則（Rule-based-Standards）。Engle（1999）闡述了管理者利用會計準則形式規避經濟交易實質的行為，他的研究發現，管理者通過虛構交易將本應確認負債的項目確認為權益，因此產生了43億美元的成本。
安然事件后，國外對會計準則的原則基礎和規則基礎的研究可謂數不勝數。值得一提的是：Nelson等（2002）通過問卷調查研究得出結論，從業者包括公司會計師、注冊會計師更偏愛具體的會計標準。Dye（2002）的研究進一步證實了Nelson的觀點，認為規則基礎的會計準則因增加了管理者操控會計報告結果的機會而使其有效性降低。Nelson（2003）通過對上市公司管理層及審計師的問卷調查得出結論，會計準則越具體，管理層越可能通過交易進行利潤操縱。Webster和Thomton（2004）以加拿大資本市場為例，發現原則基礎的會計準則及其所賦予會計人員的職業判斷空間有助于提高財務報告盈利質量。
我國會計學者對會計準則制定基礎的討論主要是在安然事件之后。葛家澍（2002）對會計準則制定基礎作了一個概括性描述，他認為制定一項高質量會計準則，其指導思想是按美國制定公認會計原則（GAAP）所遵循的詳細的“規則基礎”，還是按照國際會計準則理事會（IASB）制定國際財務報告準則（IFRS）所遵循的簡明的“原則基礎”，是一個有爭議而必須通過反復實踐才能回答的問題。
關于“原則基礎和規則基礎哪個更優”的討論研究文獻有很多。例如，平來祿、劉峰、雷科羅（2003）從自利經濟人假定出發，推斷出：每個自利的經濟人在執行會計準則的過程中總是設法最大限度實現自己的利益，如果準則是規則導向的，這表明那些期望在運用會計準則中牟取私利的人就有了可借鑒的方式；如果采納原則導向不給定具體的政策界限，當存在利益沖突時，最終只能訴求道德操守，這顯然有違經濟學自利經濟人的基本前提，其長期有效性程度也值得關注。由于以原則為基礎制定會計準則尚未在美國付諸實施，預測該方法的有效性程度為時尚早，可吸取原則和規則的優點，以目標為導向制定我國會計準則（路德明、邱昱芳，2003；裘宗舜、李栗，2004；林鐘高、韓立軍，2005；張美霞，2005），他們認為，目標導向的準則需要財務報告編制者、注冊會計師、審計委員會等實施適當的職業判斷，孕育職業判斷氛圍；需要變更與財務報告和審計有關的法律框架體系；需要解決準則制定的工作程序方法等會計準則體系中的問題，SEC提出的“目標導向”為最優的制定模式還有待于實踐的檢驗，但是同時吸取原則和規則的優點，以目標為核心制定與我國經濟發展相適應的準則這種思路是可取的。從會計監管的視角，洪劍峭、婁賀統（2004）提出，會計準則的制定基礎與會計監管的有效程度相關，準則基礎的變遷應該與具體的會計監管環境相適應。在會計監管相對較弱的環境中，選擇規則基礎的會計準則。基于政治學視角，張力、陳許高（2007）分析了美國2002會計改革法案的政治機會主義傾向，并從國際財務報告準則制定導向的內生性、會計準則的形成機理及財務舞弊行為的責任認定等角度探討了我國當前會計準則制定導向的選擇，認為規則導向的會計準則在一個相當長的歷史時期內都有存在的合理性。
三、會計準則制定主體
會計準則的制定主體是指會計準則的制定者，結構合理的制定者有利于制定出高質量的會計準則。國外的研究傾向于支持由會計職業界來制定會計準則。Carey（1969）認為，美國早期對鐵路和公用事業會計的政府管制并未導致更可靠的財務報表，而未受管制企業的會計實務卻有較大程度的改進，因此，其反對將上市公司會計規則的制定權賦予聯邦貿易委員會這個政府管制機構。以GeorgeMay為首的，與紐約證券交易所合作的專門委員會（Aspecial Committee on Co-operation With Stock Exchanges）1932年向股票上市委員會提交了一封信，該信建議紐約證券交易所應要求上市公司遵循基本原則，這些原則應當由包括公司管理人員、律師、會計師等的專家委員會經過研究后確定（Zeff，1972）。Nolan（1972）認為，眾多的規則必須由像FASB這樣的機構來制定。Most（1986）提出，會計準則應該由一個研究型組織制定，一個合適的研究型組織應該包括學術界的優秀人才，并得到職業界和產業界的資助。當然，這一研究型組織制定出的會計準則應該接受注冊會計師協會的支持或否決。
我國關于會計準則制定主體的大部分研究結果并不支持完全由政府及相關機構制定會計準則。按照“無知之幕”的要求：準則制定者應該是毫無自身利益要求的無利益關系人（薛云奎，1999）。陳冬華、陳信元（2003）以世紀星源案例，研究了利益相關者在我國會計準則制定過程中的作用，發現會計準則的制定不僅僅是技術問題，而且是關乎利益協調的政治問題，利益相關者應參與會計準則制定。基于博弈分析，林鐘高、韓立軍（2005），高筠燕、盧銳（2005）指出，政府在準則制定權的博弈中處于強勢地位，會計準則制定權合約配置應以政府為主導、民間機構為輔助的結合方式。綦好東、楊志強（2003），吳聯生（2004）的實證調查數據結果顯示被調查者大都贊成利益相關者參與會計準則的制定，社會各方廣泛參與會計準則的制定，是在更大程度上提高會計準則公正性的基礎。王建新（2001；2005），張嘉興、張俊民（2006），宋英慧、高銘（2007），李寧（2007），李桂榮（2007），林鐘高、徐虹（2007）分別從會計準則制定權的博弈視角、游說視角、創造性會計視角、熵理論視角對會計準則制定主體進行了研究，其研究結果也表明利益相關者應該更廣泛地參與會計準則制定。
但是梁爽（2005）運用產權經濟學等理論，分析了有效會計準則制定機構應具備權威性、效益性和公正性的特征，得出了我國會計準則制定機構（財政部會計司）是一種有效的會計準則制定機構的結論。劉浩，孫錚（2005）從新制度經濟學的企業所有權理論出發，對會計準則制定權的歸屬提出經濟解釋，為了遏制經理的“特定控制權收益”，政府擁有了會計準則的制定權，而經理僅擁有了在會計準則框架內作出會計判斷的權利。
四、會計準則制定程序
會計準則制定程序指會計準則的應循程序，會計準則在制定過程中如果能夠遵守一套完整、充分、嚴密、穩定的程序，準則制定的獨立性、公平性和公開性就能夠得到保證。我國學者對會計準則制定程序進行討論，目的是保證會計信息的利益相關者能夠有效地參與到會計準則的制定中，以制定出高質量的會計準則。
在借鑒FASB和IASB的會計準則應循程序的基礎上，2003年7月10日，財政部頒發了我國會計準則的制定程序，從此，我國會計準則的制定程序分為立項階段、起草階段、公開征求意見階段和階段。但是，有學者還建議對此進一步完善。遵守公開的應循程序，對擬立項的準則公開討論意見稿或舉行聽證會，并將有關的問題、原則和方法、相關理論等全部加以公開，在制定過程中最大限度地讓各利益集團參與并發表意見（裘宗舜、韓洪靈，2003）。會計準則的制定過程中有著保密性的特點（陳萍，2006），我國會計準則起草擬訂的整個過程對普通公眾而言都是保密的，缺乏多次征求意見的環節，對于準則制定過程中背景材料和討論情況也很少向外界披露，這使有動力參與準則制定的利益相關者被拒之門外。因此，準則制定機構應當適當公開準則制定程序，方便大眾加入制定討論。基于演化經濟學理論，林鐘高、徐虹（2007）提出，建立會計準則征求意見稿反饋系統，讓會計準則制定能夠更多地聽取各方面的意見。這些文獻研究結果表明向利益相關者公開會計準則制定程序的程度仍然不足。
五、結論及研究思路
高質量的財務報告是財務會計的目標，而高質量的財務報告要求高質量的會計準則，因此，會計準則制定是財務會計研究永恒的主題。雖然國內外對會計準則的制定模式已經作了大量的研究并形成諸多研究成果，但至今沒有一個國家或國際組織的會計準則能夠提供完美的財務會計報告，這就說明對會計準則制定模式的研究還要繼續。
經濟是不斷向前發展的，新情況、新問題的涌現勢必要求會計準則隨之演化，會計準則的制定是一個動態的過程。然而新古典經濟學以原子論和機械力學為隱喻的靜態均衡分析方法并不能真實地表現會計準則制定基礎、主體、程序等之間的相互作用關系，也不能反映外界環境變化對會計準則制定的影響。因此，使用傳統制度經濟學方法很難對會計準則制定進行動態分析。演化經濟學理論是針對動態過程的演化分析方法，以此為基礎對會計準則制定模式進行研究將是一種新的研究思路。
【參考文獻】
［1］ 葛家澍，劉峰.從會計準則的性質看會計準則的制訂［J］.會計研究，1996（2）.
［2］ 路德明，邱星芳.會計準則制定：以原則為基礎還是以規則為基礎［J］.財經論叢，2003（1）.
［3］ 洪劍峭，婁賀統.會計準則導向和會計監管的一個經濟博弈分析［J］.會計研究，2004（1）.
摘要：為全面提升全國教師的素質，2007年英國對教師培訓機構進行了大規模的改革．在全國建立11個由教師培訓機構組成的高質量教師培訓中心(CErT)，通過整合式的管理、多樣化的課程開發、高效的交流平臺的建設等，來提高教師的整體水平，促進教師專業化發展，從而形成了新的教師教育模式。
早在2004年，英國教育與技能部(DfES)發表的報告《武裝教師，面向未來)(EquippingOurTeachersfortheFu—ture)中就指出：要在教師培訓上取得實質性的成績，只有通過對教師培訓機構加大投入，并且建立教師培訓機構合作體系。2007年，英國頒布了《繼續教育白皮書》，其中明確指出從2007年9月起建立英國教師培訓機構合作體系，旨在提升教師培訓機構的質量，借此培養一批高素質教師。整合各分散的培訓機構力量，在各地區建設高質量教師培訓中心(CentresforExcellenceinTeacherTraining，CETTs)是本次教師繼續教育改革的關鍵組成部分，其目的是要對分散的教師培訓機構實行統一管理，使教師培訓機構互相合作，集結并傳播各自優秀的教育培訓實踐，促進受訓教師分享教學經驗，提升專業化水平。毋庸置疑，該舉措具有其鮮明的劃時代意義。
一、改革背景
改革教師培訓管理體系是英國2007年《繼續教育白皮書》中的核心內容，受到政府高度關注。英國教育與技能部的高等教育和終身學習部長比爾·瑞美爾(BillRammel1)表示：“建立統一協調的教師培訓中心在提升教師素質、培訓機構教育質量方面扮演關鍵角色，作用不容忽視。”英國教育標準局(OFSTED)的首席執行官蘇珊·艾菊(SusanEdge)也表示：“作為英國政府教育與技能部的合作伙伴有機會親眼見證這一歷史性的創舉，我深感榮幸。我們非常希望早日見到統一的培訓中心所發揮不可估量的作用。”英國如此重視這一改革是有其社會背景的。
(一)謀生手段嚴重缺失，經濟前景不容樂觀
近幾年來，英國失業率與美國、加拿大和澳大利亞等經濟發展最好的經合組織(OECD)成員國相比差距明顯。受歐盟經濟下滑的影響，英國經濟處于低迷狀態，2005年歐元區經濟增長1．3，比2004年回落0．8個百分點。2007年歐元持續貶值，歐洲企業紛紛陷入經濟困境。
英國經濟出現萎靡主要原因是勞動者生產水平低下。據經合組織對英國的調查發現，2003年全英可就業人口中有1000萬的成人處于低技能水平，其中620萬已就業。16歲以上的人群中有三分之一在接受義務教育后很少或沒有獲得普通中等教育證書或任何資格證書就進入職業市場進行低收入、低技能的工作，嚴重影響到英國整體的勞動力水平。
顯然，教育水平低下的青年人群已經嚴重威脅了英國未來的發展，提高年輕人的教育水平使之具有基本的就業能力成為當務之急的工作。英國社會各界認為，年輕一代素質能力低下的主要原因是學校教育的質量低下，而學校教育質量問題則與缺乏高質量教師息息相關。全國上下對現有學校教育表示強烈不滿，并要求高水平教師加入教師隊伍培養高素質學生，而高水平的教師只能從高質量的教師培訓中產生，因而高質量的教師培訓機構成為提升全國青年素質的源泉。本次教師培訓機構實施系統的大規模改革正是這一認識的再度體現。
(二)教師質量參差不齊。培訓機構良莠混雜
近幾年英國教師培訓機構的質量呈現出參差不齊、良莠混雜的面貌。2003年，英國教育標準局督察發現教師培訓體系存在著系統性的缺陷。2006年英國教育標準局又再次對144個教師培訓機構進行督察，發現目前教師和教師培訓機構存在以下比較嚴重的問題：
(1)受訓教師的學科知識和教學技能通常缺乏有效的管理。并不是所有的教師都發揮了他們應有的潛能；(2)受訓教師普遍認為自己的發展受限于狹隘的個人經驗。教師們普遍反映自己很少與同行交流合作，導致視野狹窄，看不到他人的教學也無法反思自己的教學，猶如井底之蛙；(3)教師憑借自身力量無法判斷學生對自己所授課在文學、算術、語言方面的需要；(4)個別培訓機構在教學評估和教學現代化上有待進一步提升；(5)培訓課程與教師實際教學之間存在巨大鴻溝，教師無法將理論運用于實踐，接受過培訓的教師仍明顯感受到僅憑自己的力量很難在教學實踐上有新的突破；(6)培訓機構的監督和管理不夠嚴格，不系統，過于散亂。
從督察報告中，我們不難發現，這些問題的根源不僅在于培訓本身的質量問題，還在于各培訓機構缺乏統一的標準和要求，導致教師培訓不均衡，并因各自封閉的培訓影響自身的發展。事實上，不同的培訓機構各自擁有不同的優勢，一旦合作，可將優勢發揚光大，并化劣勢為優勢，快速直接促進彼此的發展。因此，解決上述問題就必須建立教師培訓機構的統一協調管理體系，通過培訓機構之間的廣泛合作提升各培訓機構的質量，以此提升教師的素質。
另外，2007年英國頒布了新的《教師資格認定標準》，對教師提出了新的要求。新標準是教師資格證書認定的框架，既然框架標準上升了，教師也必須提升自我素質以符合新標準。而教師素質有賴于培訓機構的質量，因此該標準的出臺同樣對現有培訓機構提出了要求：在國家框架下實行有效的教師培訓工作。
(三)社會經濟發展對高質量教師的要求
一旦教師素質提高了，學校雇傭到優秀教師的幾率也大幅增加，高質量教師提升學校教育質量，為社會輸送更多高水平人才，立竿見影地創造經濟和民族利益。這一“生態鏈”之源頭在于教師培訓機構的質量。
教育與技能部顯然清楚這一“多米諾”骨牌的關系，因此，建設教師培訓中心成為其議事日程上最為重要的一項。2007年9月，經過長達半年之久的嚴格篩選和激烈競爭，終于在全英9個地區建立了由各培訓機構組成的11個培訓中心。不難想象，這一“生態互動”對國家未來的經濟、社會的發展以及民族利益的保障具有不可估量的作用。
二、師資培訓統一協調的管理體系特征
(一)構建高效的管理組織模式
在英國的9個地區分布有11個教師培訓中心，每個中心均有龐大的成員團和一個杰出的領導組織(大部分培訓中心的領導組織由大學擔任)。領導組織與成員機構、成員與成員相互聯系形成統一整合體。
2007年《繼續教育白皮書》頒布之后，各地區的教師培訓機構的責權關系發生了重要的變革。2007年之前所有的教師培訓機構受國家管轄，由教育大臣直接負責管理。但在2007年之后，這種管理方式發生了翻天覆地的變化：教育大臣將管理權交付由所屬地方政府管轄的學習與技能委員會(LSC)，學習與技能委員會可罷免任何教師培訓機構中層以上職位的職員，并協調當地教師培訓機構間的合作。該管理方式使培訓機構根據地方需求進行有針對性的培養。
保證統一協調的培訓中心高效運行的基石除了有效的行政管理之外，充足資金更為重要。根據學習與技能委員會在2007年9月的關于教師入職培訓機構撥款資金額外說明，政府計劃在全國范圍內投入3000萬英鎊用于提升教師入職培訓的質量。在該說明中詳細闡明了政府投入資金的分配方案，即以分配到戶的方式，由學習與技能委員會負責撥款，在2007年10月期間分配到各培訓機構，資助總經費達10萬英鎊的培訓機構將在當年獲得第一筆款4000英鎊；而資助總經費在10萬以下的培訓機構將根據它們總體的分配款項，按一定比例決定其可獲得的分期款項。
(二)以“整合性”為原則提升培訓效度
以往的教師培訓機構因為分散于各個地區，相互封閉，彼此之間缺乏必要的溝通。長時間的“孤立”和“隔絕于世”使得培訓機構的發展時常會遇到瓶頸。本次改革試圖以合作為原則、以整合為手段來改變這一缺憾。合作需要有效的管理，當部分被有機的整合后，整體的功能才能大于部分。因此英國本次改革，在管理上十分強調“整合性”。
以中西部高質量教師培訓中心(wMCETT)為例，該合作體系由大、小，公共、私人，自愿和法定的團體構成，分散于城市和鄉村。行政總部設在華威大學(Warwick)，為了使成員組織緊密有序地聯系，該中心開發了大量機構合作項目，并且重新制定了相關的促進有效合作的規章制度。
東英格蘭高質量教師培訓中心(EECETT)同樣十分注重“整合性”管理，并形成統一有序的合作，以領導組織為核心，協調各成員機構的課程設置，培訓人員的分配情況等等。
中心的建設不僅在宏觀層面進行管理，同時也落實到微觀，即各成員培訓機構中的從業人員必須走向更為專業的高度。
例如，由哈德斯菲爾德大學(HuddersfieldUniversity)領導的北部的教師培訓中心(NCETT)，在其建設目標上明確指出．力Ⅱ強北部地區教師入職教育的保障在于提升培訓導師和機構管理者的專業化水平。中心為教師培訓人員建立信息歸納總結的網站，內容涉及教師教育、教師教育技能、教師教育培訓制度等。
又如，以牛津布魯克斯大學(OxfordBrookesUniversity)為領導的威斯敏斯特高質量教師培訓中心(WestminsterPartnershipCETT)也認為只有教師培訓機構真正走向專業化，才能保證教師培訓的質量。在其近一年的工作中將培訓者的培養作為發展的重要層面，希望通過成員機構的合作，傳播有效的培養模式，大幅度提升從業人員的專業化水平。
(三)積極創建各種平臺提高培訓效率
以加強成員機構合作為宗旨，各培訓中心竭盡所能建設有效的合作平臺：開創論壇以及專門的網站成為平臺首選。論壇與網站成為各機構成員會面、學科專家與“一線教師”親密接觸，受訓教師互相交流傳播有效的教學經驗，下載各種教學資料的載體。例如，東部高質量教師培訓中心利用專門的技術開辦了在線學習網站，為教師教育者、培訓人員和受訓教師提供大量資源；成立了人職教師委員會，以便將教師教學經驗廣泛傳播；在整個東部乃至國家層面形成并施行有效的交流和傳播框架，保證在每個縣、每個學期，為教師教育者和受訓者提供及時信息，保證一年3次教師教育者于論壇會面、交流等。
部分中心出版了自己的刊物，傳播各自的辦學經驗、優秀教師的教學經驗等。例如倫敦大學領導的倫敦高質量教師培訓中心(LonCETT)，該中心建立連接網絡，定期舉辦會議，開發網上資源，和其他的教師培訓機構合作研究、合作出版刊物以傳遞最好的辦學實踐方式。該中心的成立使英國首都倫敦首次將本市所有的教師教育者集合起來，并有了正式的刊物。
個別的中心更創立了中心與地方合作的新型培訓模式。例如，以普里茅斯(Plymouth)大學領導的西南部高質量教師培訓中心確立了兩大任務：一是永久成為教師培訓機構和當地學校的樞紐，二是人職教師培訓機構和當地學校進行定期會晤，地方學校和人力資源部的代表參與人職教師培訓課程的制定、修改，明確各自需求，促進培養教師的地方針對性。
(四)因地制宜，打造全新的培訓課程和方式
每個培訓中心都根據各自所在地的特點和要求，對培訓課程進行了適當的開發。這一點上，倫敦大學領導的倫敦高質量教師培訓中心尤為明顯：強調“特殊需求”，塑造個性化培訓課程。鑒于倫敦2012年將舉辦奧運會，所以當地政府對倫敦教育提出鮮明的要求：培養大量高技能人才。應對該要求，倫敦高質量教師培訓中心通過研究和課程開發重新塑造教師人職培訓(ITT)和專業化發展(CPD)課程，加強職業教育課程建沒、提高職業教育教師的培訓質量，以期2012年倫敦奧運會舉辦之時達到當地政府之要求。同樣，諾森比亞大學(NorthumbriaUniversity)領導的特殊教育教師培訓中心(CETTforInclusiveLearning)以培養教授學習困難學生的教師別于其他中心，此類教師必須接受高水平訓練才能保證創新的教學方法得以有效運用，學習困難的學生才能獲得合適的教育，因此中心創設了新的課程以提高該方面教師的培養。
大量的培訓中心根據當地政府的要求、依據當地學校的特點，結合成員機構本身的特點，運作了新的培訓方式。
例如，南萊斯特郡學院(SouthLeicestershireCollege)領導的中東部高質量教師培訓機構合作中心(EMCETT)創設了同伴互導培訓方式，運用網絡系統提升教師同伴互導，開發新策略激勵員工進行同伴互導、受訓教師同伴互評。英國東北部以桑德蘭大學(UniversityofSunderland)為領導的高質量教師培訓中心(SUNCETT)在培訓方式方面積極加強案例教學的建設。在新近成立的一年內該中心進行了l1次案例學習。另外，以牛津布魯克斯大學為領導的聯網中心提出了“合同式”的創新培訓方式，即受訓教師與培訓機構和指導教師簽訂“合同”。
(五)提升受訓教師專業化水平
提升教師專業化水平，對于任何教師培訓機構來講都是一項重要的議程。只有教師的專業化得到有效保障，才能培養出高素質的教師。
以紐卡斯爾學院(NewcastleCollege)為領導組織的優化北部(SuccessNorth)教師培訓中心在教師培訓中不斷探索，形成了一個整合的專業化、背景化的課程材料和培養模塊，促進教師專業化發展。南萊斯特郡學院領導的英國中東部地區高質量教師培訓中心也明確規定，通過合作體系促進教師專業化發展，使受訓教師達到2007年新的教師資格認定標準。英國東北部高質量教師培訓中心認為有必要給教師提供機會，通過批判性反思自己的實踐方式，發展自己的教學計劃并提高專業技能。中心開發新型方式讓教師通過培訓機構的合作彼此分享教學經驗，利用培訓機構所提供的學科專家明確了解自己所教學科，以此提升專業化水平。同時中心通過大量的活動、服務支持教師專業化發展計劃。
三、構建高質量教師培訓中心的優勢
(一)中心分布地理均衡，規劃管理有條不紊
11個中心分別設置于英國的9個地區，意味著每個地區至少有一個中心。從地理結構上講，中心分布均衡，滿足了各地區教師培訓的需要。同時避免某地區因身處劣勢地理環境而造成培訓中心缺失的情況。反觀我國，西部內陸欠發達地區，往往因為交通、環境等因素阻礙了當地教師教育的發展，所以，均衡的地理分布應成為我國教師教育的奮斗目標。
由于建立了培訓機構的統一體，一改原本機構散亂、惡性競爭的局面。各中心的領導組織根據本中心特點，編寫了新的規章制度，確保各成員機構按照制度辦學，保障了整個中心的運作更為流暢、安全，呈現井然有序的面貌。
反觀我國各級各類教師教育機構，無論是綜合性大學、重點師范大學、地方師范學院、還是教師進修學校(院)等，彼此之間缺乏協作與溝通，統合管理同樣缺失，這使得教師教育的內容難免存在交叉重復、片面狹隘，機構的管理比較松散雜亂，因此難以保證教師教育的質量。欲改變這一局面，英國本次改革提倡的加強教師培訓機構的合作，強調教師培訓機構的整合管理對我們頗有啟示。
(二)嚴格的篩選標準，高水平的領導組織
各地區并不是所有的教師培訓機構都有資格成為中心一員。本著對國家、對各地區教育負責的原則，中心在挑選成員機構時以嚴格的標準把好人口關，保障整個中心的質量。目前，許多未進入中心的培訓機構積極提升自己的培訓質量，希望能夠早日成為中心成員機構，從而享受到成員機構的“豐厚待遇”。
各中心的領導組織擔負起了本中心的管理規劃和教師培訓的雙重使命，因此只有高水平的領導組織才能擔此重任。為此，英國在建立培訓中心時，為能夠挑選出優秀的領導組織制定了嚴格的篩選標準，并且專門組織評審團深入到九個地區進行考察。通過對一些高等院校的教師培訓課程開發水平、組織能力、培訓質量等要素的綜合衡量，最終從大量的院校中挑選出佼佼者成為該地區培訓中心的領導組織。在這樣的領導組織的帶領之下，中心才能獲得良好的發展，形成良好的規劃，以提高教師培訓的整體質量。這種嚴謹的篩選，對教師培養的負責態度值得我們學習。
(三)不同地區不同特色，辦學更顯地域風情
盡管培訓中心是從國家層面予以建設的，但這并不要求每個中心都以相同的模式運作。相反，各中心保持了各自的差異，形成多樣性的特質，使得中心顯現豐富狀態；更為關鍵的是，各中心以地方教育需求為導向，辦學更顯地域風情。
各中心從自身傳統、優勢出發，結合地方需求，以各種媒介為載體，開發新的課程，創建不同的管理模式，打造新型培訓模式，促進了各自的培訓效率。事實證明，這種多樣性的辦學方式使得每個中心擁有各自傲人的特點，并且不同程度地提高了培訓的質量，提升了受訓教師的專業發展水平，為當地輸送了更多適應本地需求的優質教師。
(四)運用先進網絡技術，創建多種交流平臺
本次改革與時俱進的特點之一便是各培訓中心對網絡技術的運用。通過互聯網，不同的培訓機構可以第一時間了解其他機構有效的培訓經驗；及時將自己的經驗上傳公布于眾；培訓中心則可借此建立完善的數據庫；領導組織可以最快的速度將各中心近期的任務、項目公布于網站，大大提高了管理的效率。
另一方面，培訓中心建設的最大亮點是強調合作，促使各類型培訓機構互通有無，交流經驗，各中心還竭盡各自所能為合作尋求最恰當的著陸點：建立論壇，創辦期刊和舉辦會議，努力將各自成功的辦學經驗以比較正式的方式向其他機構傳播推廣，促進成員機構互相學習、取長補短，使教師朝著教育專業化方向發展。
對于金融發展對經濟增長的促進作用，國內外許多學者都做了大量的研究（如Goldsmith，1966，1969；Gurly&Shaw，1955，
1960；Patrick，1966；Porter，1966；Khatkhate，1972；Mckinnon，1973），大多數經濟學家認為，金融發展與經濟增長之間存在著高度的正相關關系（Goldsmith，1966；King，Robert.G. & Levine，Ross，1993，2003；周立、胡鞍鋼，2002；李雪琴，方先明，2010；鄧向榮，楊彩麗，2011）。金融發展對經濟增長具有促進作用，這一點已經達成了共識，但是是什么因素引起金融體系本身的發展，理論界尚無統一的定論。
從上世紀九十年代末期開始，理論界分別從法學、政治學、社會學以及經濟學等不同方面探討了不同地區間金融發展水平存在著差異的原因，試圖用多種理論來闡明金融發展的決定因素。La Porta，Lopez-de-silanes，Shleifer 和Vishny（LLSV，1997，1998，2000）認為不同的法律框架會影響到外部融資以及資源在不同類型的資產之間的配置情況，只有當金融體系處于健全的制度框架之下時，金融發展才會對經濟增長產生巨大的影響。Rajan和Zingales（2002，2003）從政治學的角度分析了金融發展的決定因素，他們認為既得利益集團會出于維護既得利益的目的而采取一些阻擾金融發展的措施，而這些措施會使得各國的金融發展呈現出顯著的差異。Coffee（2001）指出一國金融發展是由社會規范而不是由法律規則來塑造和決定的，社會凝聚和同質會使更多的人遵守社會規范，從而形成良好的公司行為習慣，這種行為習慣會使得金融體系得到良好的發展。而Putnam（1993），Guiso，Sapienza和Zingales（2001）則認為社會資本才是促進金融發展的內在原因，社會資本可以增進信任水平，有助于形成道德觀念，從而使得融資更加有效，這樣社會資本的高低自然而然就會影響到金融發展水平。Stulz和Williamson（2003）的研究認為，文化和宗教差異是導致各國金融發展水平產生差異的一個重要因素，文化和宗教會影響各國對投資者權利的保護，從而在一定程度上影響到金融發展。Allen（2000，2005）等人對中國的研究認為，作為正式制度的補充，非正式融資渠道和治理機制對中國經濟發展發揮著重要的作用。
上述學者的工作雖然有助于我們正確認識中國經濟高速增長之謎的背后原因，但是他們的研究僅僅提出了一種理論假說，結論的信服力有限，對于我國金融發展的真正原因還有待進一步深入探究。吳敬璉（2004）和何小星（2005）等的研究表明，政府在地區金融發展與經濟增長中扮演著重要的角色。Leuz and Oberholzer-Gee（2006）、Fan（2009，2011）以及Jiang（2010）等人的研究都表明地方政府質量會對企業的投入和產出決策產生顯著的影響，從而影響到地區的金融發展和經濟增長。金融發展在一定程度上會受到地方政府的影響，因此在中國的制度背景下，考察政府質量對于金融發展的影響具有重大的理論和現實意義。現有文獻對政府質量的研究主要集中在政府質量與宏觀經濟增長之間的關系上（如李稻葵，2002；周黎安，2004，2005，2007），關于政府質量對金融發展影響的研究較少。
政府質量究竟是不是金融發展的一個決定因素，依然值得深入的探討。在上述已有研究的基礎上，本文試圖考察政府質量對金融發展的影響。首先從理論角度分析政府質量對于金融發展的作用，對已有的研究進行歸納探討，試圖尋求理論依據；然后從實證分析的角度，分析政府質量與金融發展的關系。
二、理論分析與研究假設
LLSV等認為一國對投資者權利的法律保護力度會影響該國的金融發展水平。投資者受到的賦予其收回資金的權利的法律保護力度越大，則該國的金融發展水平較高。LLSV（1998）對不同法律淵源的國家投資者保護進行研究之后提供的證據表明，對投資者的法律保護力度越大，則資本市場發展越完善、企業公開上市的速度越快、所有權結構會更加分散，從而金融發展水平越高。在LLSV（1998）之后，許多經濟學家（Demirguc-Kunt和Levine，2001；Friedman，Johnson和Mitton，2003；La Porta等2000，2002）的經驗證據進一步支持了金融發展的法律淵源理論所持的法律淵源與投資者保護、金融發展之間存在著相關性的觀點。盡管LLSV等的研究只是揭示了法律淵源與金融發展之間的相關關系，但是對于處于法律體系中心的政府來說，政府質量無疑會影響到一個國家的法律執行，從而對金融發展產生作用。Guiso，Sapienza和Zingales（2004）等認為高質量的政府可以增進信任水平，不遵守規范的人受到懲罰的概率比較大，因而人們更愿意遵守規范，從而使得人們彼此更加信任。另外，高質量的政府有助于道德觀念的形成，政府質量越高，對公民的教育和引導越多，越容易形成良好的道德觀念，信任的增加又會促進地區金融往來的增加，從而促進金融發展。基于上述分析，我們預期高質量的地方政府能夠促進投資，吸引外部融資，從而促進金融發展。
由此提出假設1：地方政府質量與金融發展存在著正相關關系，高質量的政府能夠促進金融發展。
Rajan和Zingales（2002，2003）等提出的金融發展的利益集團理論認為，既得利益集團出于維護既得利益的考慮，會通過一些非生產的經濟活動對政府決策產生影響，阻撓金融發展。Olson（1965）和Becker（1983）從公共選擇的視角分析了利益集團的游說對政府決策的選擇所產生的影響。為了換取利益集團手中的選票和捐款，追求私利的政府官員會給這些利益集團一些有利的資源再分配的方式。Pagano、Marco和PaoloVolpin（2001）的研究認為，政府對經濟的干預在一定程度上替代了金融市場自身的調節作用，因而政府干預力度越大，則金融發展水平越低，即政府干預力度與金融發展水平呈負相關關系。Rajan和Zingales（2002，2003）指出，盡管利益集團的政治壓力會影響政府決策，從而對金融發展產生影響，但全方位的貿易市場開放會帶來國內和國外的競爭，既得利益者由于競爭導致的利潤下降和新投資需求，需要外部融資，同時跨國資本的自由流動限制了當地政府向既得利益集團提供信貸補貼的可能，政府對既得利益集團的信貸擴張得到限制，從而使既得利益者有激勵推動金融發展。由此我們預期，貿易開放和資本流動會削弱利益集團對政府的政治壓力，政府的信貸補貼和干預能力受到限 制。因此，在貿易市場開放的情況下，高質量的政府越不容易受到利益集團的干擾，從而政府質量對金融發展的作用會增強。
由此提出假設2：貿易開放會增強政府質量與金融發展之間的正相關關系。
三、實證研究設計
1、樣本選取與數據來源
本文選取了1999—2007年我國省際的面板數據作為樣本來源。考慮到西藏自治區統計數據存在缺失，所以本文剔除了西藏自治區的數據，只選擇了其他30個省、自治區、直轄市的數據。本文所使用的數據包括政府質量數據、地區金融發展水平數據、貿易開放數據和其他一些控制變量的數據。其中政府質量數據和地區金融發展水平數據來自樊綱、王小魯、朱恒鵬等編制的《中國市場化指數——各省區市場化相對進程2011年度報告》，該報告中的“金融市場化程度”是本文地區金融發展水平的替代變量。貿易開放的數據是根據2000—2008年的中國統計年鑒中的數據計算得出的。控制變量包括人均GDP、教育程度以及法律，其中人均GDP和教育水平的數據也是根據2000—2008年中國統計年鑒中的數據計算得出的，法律的數據來自樊綱等編制的《中國市場化指數——各省區市場化相對進程2011年度報告》，以樊綱等（2011）的市場化指數中的“中介組織發育和法律”作為法律的替代變量。
2、研究變量的定義
本文主要研究政府質量對金融發展的影響，被解釋變量為金融發展，解釋變量為政府質量、貿易開放，控制變量主要包括人均GDP、教育水平和法律。
對政府質量的評價是本文研究的前提，參照La Porta等（1999）對政府質量的界定，高質量的政府應該具備以下幾個條件：提供良好的產權保護，保持較低的稅負，即政府是非干預者；廉潔和辦事高效；提供良好的公共服務。La Porta等選取了產權保護指數、腐敗指數、官僚延誤等指標來評價政府質量。陳德球、李思飛和王叢（2011）根據世界銀行（2006）的調研數據，選取了產權保護水平、當地企業對法庭的信心、企業娛樂開支和企業跟政府打交道的時間維度來測度地方政府質量。根據上述對政府質量的界定和相關研究，本文以樊綱等（2011）的市場化指數中的“減少政府對企業干預”（Int）、“減少企業對外稅費負擔”（Tax）以及“縮小政府規模”（Scale）來度量政府質量。
以往對地區金融發展水平的評價往往采用金融相關率、M2/GDP以及銀行金融資產/GDP等來測度，張軍和金煜（2005）等的研究表明，這些指標會高估金融發展水平。因此，本文沒有采用上述指標來衡量地區金融發展水平，而是利用樊綱等（2011）編制的《中國市場化指數——各省區市場化相對進程2011年度報告》中的數據，以該報告中的“金融市場化程度”作為本文地區金融發展水平的替代變量，該指數值越大代表地區金融發展水平越高（解維敏等，2011；Wang等，2008；朱等，2006；李濤等，2005）。
借鑒Rajan和Zingales（2003b）的研究，我們以進出口貿易總額占GDP的比例來衡量貿易開發水平，即貿易開發（Trade）=進出口總額/GDP。
為了消除地區經濟發展水平差異、教育水平差異以及法律對金融發展水平的影響，本文將人均GDP、教育水平和法律作為控制變量。人均GDP（Lngdp）采用的是名義量，并對其取對數處理。教育水平借鑒陳暉（2008）的方法，其計算針對6歲及6歲以上的人口，計算方法為：教育水平（Edu）=未上過學的人口比例×0+小學人口比例×6+初中人口比例×9+高中或者中專人口比例×12+大專以上人口比例×16。前文已經詳細討論過已有文獻對法律與金融發展水平之間關系的研究，本文以樊綱等（2011）的市場化指數中的“中介組織發育和法律”（Law）作為法律的替代變量。
四、實證結果及分析
為了避免偽回歸現象的出現，需要對數據進行單位根檢驗，以檢驗數據的平穩性。應用Eviews6.0對各個變量的平穩性進行檢驗，發現作為評價政府質量的三個指標的減少政府對企業干預（Int）、減少企業對外稅費負擔（Tax）和縮小政府規模（Scale），金融發展（Findex），貿易開發（Trade），教育水平（Edu）以及法律（Law）這些變量的一階差分形式都不存在單位根。同時對變量間的協整關系進行檢驗發現，Pedroni檢驗的Panel v統計量、Panel rho統計量以及Group rho統計量的p值都趨于或者等于1，說明金融發展（Findex）與政府質量的三個衡量指標（Int，Tax，Scale）、貿易開放（Trade）和各控制變量（Lngdp，Edu，Law）之間存在明顯的協整關系。
表1給出了靜態面板的回歸結果，從表1中可以看出，在加入控制變量之前和之后大部分回歸結果都顯示出衡量政府質量的三個指標的系數值為正，而且系數普遍都在5%的水平下顯著，因而可以認為政府質量對金融發展具有顯著的促進作用。從總體上看，大部分回歸系數都至少通過了5%水平下的顯著性檢驗。從模型的擬合程度看，各回歸模型調整的R2都達到了57%以上，這說明模型的擬合效果非常好。另外，各回歸模型的F統計量都比較大，且在1%水平下都是顯著的。因此，三個模型的擬合效果非常好，能夠真實地反映政府質量與金融發展水平之間的關系。政府質量的提高對金融發展具有顯著的促進作用，驗證了假設1的正確性，即政府質量與金融發展存在著正相關關系，地方政府質量越高，地區金融發展水平也越高。
加入貿易開放后，（III）中三個模型的回歸結果與之前沒有引入貿易開放的（II）中的回歸結果相比，三個變量的回歸系數都明顯增大，這充分說明了貿易開放使得政府質量與金融發展的正相關關系增強，驗證了假設2的正確性。
由于靜態面板模型中解釋變量與被解釋變量間可能存在雙向因果關系，解釋變量與隨機擾動項之間可能存在相關性，而靜態面板模型沒法消除解釋變量的這種潛在內生性。為了得到更加穩健有效的估計結果，本文加入被解釋變量的滯后項作為解釋變量，采用差分GMM和系統GMM方法進行動態面板回歸，回歸結果如表2所示。可以看出，動態面板與靜態面板的估計結果基本一致。政府質量與金融發 展存在著正相關關系，地方政府質量越高，地區金融發展水平也越高，而且貿易開放使得政府質量與金融發展的正相關關系增強。從Arellano-Bond檢驗結果來看，擾動項的差分存在顯著的一階自相關，但不存在二階自相關。Sargan檢驗結果則說明所有模型均不存在工具變量過度識別的問題，因此工具變量的構造總體上是合理有效的。
綜合上文的分析，可以得出在控制了其他相關變量的情況下，政府質量與金融發展存在著正相關關系，地方政府質量越高，地區金融發展水平也越高，而且貿易開放會增強政府質量與金融發展的正相關關系。
五、結論及啟示
本文以1999—2007年間我國除西藏外的30個省、自治區、直轄市的面板數據為樣本，考察了地方政府質量與金融發展之間的關系。研究發現，地方政府質量越高，則地區金融發展水平越高，地方政府質量與金融發展之間存在著正相關關系。進一步的研究還發現，貿易開放會增強政府質量與金融發展之間的正相關關系，貿易開放程度越大的地方，政府質量對于金融發展的促進作用越大。
本文通過考察地方政府質量對地區金融發展的影響，為研究轉型經濟背景下我國地區金融發展的決定因素提供了新的借鑒，也為探索政府質量與金融發展之間的關系提供了新的經驗證據。本文的政策啟示是地區金融發展需要地方政府提高服務質量，為金融發展提供良好的政策環境，只有地方政府的質量提高了，才能促進金融體系更好的發展；同時地方政府應該加大貿易開放程度，增加資本的流動性，這樣地方政府質量的提高才能夠促進地區金融體系更好的發展。
【參考文獻】
[1] 陳德球、李思飛、王叢：政府質量、終極產權與公司現金持有[J].管理世界（月刊），2011（11）.
.華東師范大學，2008.
.經濟學（季刊），2002（1）.
[4] 何曉星：再論中國地方政府主導型市場經濟[J].中國工業經濟，2005（1）.
[5] 李稻葵：官僚體制的改革理論[J].比較，2002（7）.
[6] 吳敬璉：當代中國經濟改革[M].上海遠東出版社，2004.
.財經研究，2005（4）.
[8] 張亞蘭、孔祥毅：從山西票號看信任半徑、信譽均衡與金融發展的關系[J].金融研究，2006（8）.
.經濟研究，2004（6）.
對于金融發展對經濟增長的促進作用，國內外許多學者都做了大量的研究（如Goldsmith，1966，1969；Gurly&Shaw，1955，
1960；Patrick，1966；Porter，1966；Khatkhate，1972；Mckinnon，1973），大多數經濟學家認為，金融發展與經濟增長之間存在著高度的正相關關系（Goldsmith，1966；King，Robert.G. & Levine，Ross，1993，2003；周立、胡鞍鋼，2002；李雪琴，方先明，2010；鄧向榮，楊彩麗，2011）。金融發展對經濟增長具有促進作用，這一點已經達成了共識，但是是什么因素引起金融體系本身的發展，理論界尚無統一的定論。
從上世紀九十年代末期開始，理論界分別從法學、政治學、社會學以及經濟學等不同方面探討了不同地區間金融發展水平存在著差異的原因，試圖用多種理論來闡明金融發展的決定因素。La Porta，Lopez-de-silanes，Shleifer 和Vishny（LLSV，1997，1998，2000）認為不同的法律框架會影響到外部融資以及資源在不同類型的資產之間的配置情況，只有當金融體系處于健全的制度框架之下時，金融發展才會對經濟增長產生巨大的影響。Rajan和Zingales（2002，2003）從政治學的角度分析了金融發展的決定因素，他們認為既得利益集團會出于維護既得利益的目的而采取一些阻擾金融發展的措施，而這些措施會使得各國的金融發展呈現出顯著的差異。Coffee（2001）指出一國金融發展是由社會規范而不是由法律規則來塑造和決定的，社會凝聚和同質會使更多的人遵守社會規范，從而形成良好的公司行為習慣，這種行為習慣會使得金融體系得到良好的發展。而Putnam（1993），Guiso，Sapienza和Zingales（2001）則認為社會資本才是促進金融發展的內在原因，社會資本可以增進信任水平，有助于形成道德觀念，從而使得融資更加有效，這樣社會資本的高低自然而然就會影響到金融發展水平。Stulz和Williamson（2003）的研究認為，文化和宗教差異是導致各國金融發展水平產生差異的一個重要因素，文化和宗教會影響各國對投資者權利的保護，從而在一定程度上影響到金融發展。Allen（2000，2005）等人對中國的研究認為，作為正式制度的補充，非正式融資渠道和治理機制對中國經濟發展發揮著重要的作用。
上述學者的工作雖然有助于我們正確認識中國經濟高速增長之謎的背后原因，但是他們的研究僅僅提出了一種理論假說，結論的信服力有限，對于我國金融發展的真正原因還有待進一步深入探究。吳敬璉（2004）和何小星（2005）等的研究表明，政府在地區金融發展與經濟增長中扮演著重要的角色。Leuz and Oberholzer-Gee（2006）、Fan（2009，2011）以及Jiang（2010）等人的研究都表明地方政府質量會對企業的投入和產出決策產生顯著的影響，從而影響到地區的金融發展和經濟增長。金融發展在一定程度上會受到地方政府的影響，因此在中國的制度背景下，考察政府質量對于金融發展的影響具有重大的理論和現實意義。現有文獻對政府質量的研究主要集中在政府質量與宏觀經濟增長之間的關系上（如李稻葵，2002；周黎安，2004，2005，2007），關于政府質量對金融發展影響的研究較少。
政府質量究竟是不是金融發展的一個決定因素，依然值得深入的探討。在上述已有研究的基礎上，本文試圖考察政府質量對金融發展的影響。首先從理論角度分析政府質量對于金融發展的作用，對已有的研究進行歸納探討，試圖尋求理論依據；然后從實證分析的角度，分析政府質量與金融發展的關系。
二、理論分析與研究假設
LLSV等認為一國對投資者權利的法律保護力度會影響該國的金融發展水平。投資者受到的賦予其收回資金的權利的法律保護力度越大，則該國的金融發展水平較高。LLSV（1998）對不同法律淵源的國家投資者保護進行研究之后提供的證據表明，對投資者的法律保護力度越大，則資本市場發展越完善、企業公開上市的速度越快、所有權結構會更加分散，從而金融發展水平越高。在LLSV（1998）之后，許多經濟學家（Demirguc-Kunt和Levine，2001；Friedman，Johnson和Mitton，2003；La Porta等2000，2002）的經驗證據進一步支持了金融發展的法律淵源理論所持的法律淵源與投資者保護、金融發展之間存在著相關性的觀點。盡管LLSV等的研究只是揭示了法律淵源與金融發展之間的相關關系，但是對于處于法律體系中心的政府來說，政府質量無疑會影響到一個國家的法律執行，從而對金融發展產生作用。Guiso，Sapienza和Zingales（2004）等認為高質量的政府可以增進信任水平，不遵守規范的人受到懲罰的概率比較大，因而人們更愿意遵守規范，從而使得人們彼此更加信任。另外，高質量的政府有助于道德觀念的形成，政府質量越高，對公民的教育和引導越多，越容易形成良好的道德觀念，信任的增加又會促進地區金融往來的增加，從而促進金融發展。基于上述分析，我們預期高質量的地方政府能夠促進投資，吸引外部融資，從而促進金融發展。
由此提出假設1：地方政府質量與金融發展存在著正相關關系，高質量的政府能夠促進金融發展。
Rajan和Zingales（2002，2003）等提出的金融發展的利益集團理論認為，既得利益集團出于維護既得利益的考慮，會通過一些非生產的經濟活動對政府決策產生影響，阻撓金融發展。Olson（1965）和Becker（1983）從公共選擇的視角分析了利益集團的游說對政府決策的選擇所產生的影響。為了換取利益集團手中的選票和捐款，追求私利的政府官員會給這些利益集團一些有利的資源再分配的方式。Pagano、Marco和PaoloVolpin（2001）的研究認為，政府對經濟的干預在一定程度上替代了金融市場自身的調節作用，因而政府干預力度越大，則金融發展水平越低，即政府干預力度與金融發展水平呈負相關關系。Rajan和Zingales（2002，2003）指出，盡管利益集團的政治壓力會影響政府決策，從而對金融發展產生影響，但全方位的貿易市場開放會帶來國內和國外的競爭，既得利益者由于競爭導致的利潤下降和新投資需求，需要外部融資，同時跨國資本的自由流動限制了當地政府向既得利益集團提供信貸補貼的可能，政府對既得利益集團的信貸擴張得到限制，從而使既得利益者有激勵推動金融發展。由此我們預期，貿易開放和資本流動會削弱利益集團對政府的政治壓力，政府的信貸補貼和干預能力受到限制。因此，在貿易市場開放的情況下，高質量的政府越不容易受到利益集團的干擾，從而政府質量對金融發展的作用會增強。
由此提出假設2：貿易開放會增強政府質量與金融發展之間的正相關關系。
三、實證研究設計
1、樣本選取與數據來源
本文選取了1999―2007年我國省際的面板數據作為樣本來源。考慮到西藏自治區統計數據存在缺失，所以本文剔除了西藏自治區的數據，只選擇了其他30個省、自治區、直轄市的數據。本文所使用的數據包括政府質量數據、地區金融發展水平數據、貿易開放數據和其他一些控制變量的數據。其中政府質量數據和地區金融發展水平數據來自樊綱、王小魯、朱恒鵬等編制的《中國市場化指數――各省區市場化相對進程2011年度報告》，該報告中的“金融市場化程度”是本文地區金融發展水平的替代變量。貿易開放的數據是根據2000―2008年的中國統計年鑒中的數據計算得出的。控制變量包括人均GDP、教育程度以及法律，其中人均GDP和教育水平的數據也是根據2000―2008年中國統計年鑒中的數據計算得出的，法律的數據來自樊綱等編制的《中國市場化指數――各省區市場化相對進程2011年度報告》，以樊綱等（2011）的市場化指數中的“中介組織發育和法律”作為法律的替代變量。
2、研究變量的定義
本文主要研究政府質量對金融發展的影響，被解釋變量為金融發展，解釋變量為政府質量、貿易開放，控制變量主要包括人均GDP、教育水平和法律。
對政府質量的評價是本文研究的前提，參照La Porta等（1999）對政府質量的界定，高質量的政府應該具備以下幾個條件：提供良好的產權保護，保持較低的稅負，即政府是非干預者；廉潔和辦事高效；提供良好的公共服務。La Porta等選取了產權保護指數、腐敗指數、官僚延誤等指標來評價政府質量。陳德球、李思飛和王叢（2011）根據世界銀行（2006）的調研數據，選取了產權保護水平、當地企業對法庭的信心、企業娛樂開支和企業跟政府打交道的時間維度來測度地方政府質量。根據上述對政府質量的界定和相關研究，本文以樊綱等（2011）的市場化指數中的“減少政府對企業干預”（Int）、“減少企業對外稅費負擔”（Tax）以及“縮小政府規模”（Scale）來度量政府質量。
以往對地區金融發展水平的評價往往采用金融相關率、M2/GDP以及銀行金融資產/GDP等來測度，張軍和金煜（2005）等的研究表明，這些指標會高估金融發展水平。因此，本文沒有采用上述指標來衡量地區金融發展水平，而是利用樊綱等（2011）編制的《中國市場化指數――各省區市場化相對進程2011年度報告》中的數據，以該報告中的“金融市場化程度”作為本文地區金融發展水平的替代變量，該指數值越大代表地區金融發展水平越高（解維敏等，2011；Wang等，2008；朱等，2006；李濤等，2005）。
借鑒Rajan和Zingales（2003b）的研究，我們以進出口貿易總額占GDP的比例來衡量貿易開發水平，即貿易開發（Trade）=進出口總額/GDP。
為了消除地區經濟發展水平差異、教育水平差異以及法律對金融發展水平的影響，本文將人均GDP、教育水平和法律作為控制變量。人均GDP（Lngdp）采用的是名義量，并對其取對數處理。教育水平借鑒陳暉（2008）的方法，其計算針對6歲及6歲以上的人口，計算方法為：教育水平（Edu）=未上過學的人口比例×0+小學人口比例×6+初中人口比例×9+高中或者中專人口比例×12+大專以上人口比例×16。前文已經詳細討論過已有文獻對法律與金融發展水平之間關系的研究，本文以樊綱等（2011）的市場化指數中的“中介組織發育和法律”（Law）作為法律的替代變量。
四、實證結果及分析
為了避免偽回歸現象的出現，需要對數據進行單位根檢驗，以檢驗數據的平穩性。應用Eviews6.0對各個變量的平穩性進行檢驗，發現作為評價政府質量的三個指標的減少政府對企業干預（Int）、減少企業對外稅費負擔（Tax）和縮小政府規模（Scale），金融發展（Findex），貿易開發（Trade），教育水平（Edu）以及法律（Law）這些變量的一階差分形式都不存在單位根。同時對變量間的協整關系進行檢驗發現，Pedroni檢驗的Panel v統計量、Panel rho統計量以及Group rho統計量的p值都趨于或者等于1，說明金融發展（Findex）與政府質量的三個衡量指標（Int，Tax，Scale）、貿易開放（Trade）和各控制變量（Lngdp，Edu，Law）之間存在明顯的協整關系。
表1給出了靜態面板的回歸結果，從表1中可以看出，在加入控制變量之前和之后大部分回歸結果都顯示出衡量政府質量的三個指標的系數值為正，而且系數普遍都在5%的水平下顯著，因而可以認為政府質量對金融發展具有顯著的促進作用。從總體上看，大部分回歸系數都至少通過了5%水平下的顯著性檢驗。從模型的擬合程度看，各回歸模型調整的R2都達到了57%以上，這說明模型的擬合效果非常好。另外，各回歸模型的F統計量都比較大，且在1%水平下都是顯著的。因此，三個模型的擬合效果非常好，能夠真實地反映政府質量與金融發展水平之間的關系。政府質量的提高對金融發展具有顯著的促進作用，驗證了假設1的正確性，即政府質量與金融發展存在著正相關關系，地方政府質量越高，地區金融發展水平也越高。
加入貿易開放后，（III）中三個模型的回歸結果與之前沒有引入貿易開放的（II）中的回歸結果相比，三個變量的回歸系數都明顯增大，這充分說明了貿易開放使得政府質量與金融發展的正相關關系增強，驗證了假設2的正確性。
由于靜態面板模型中解釋變量與被解釋變量間可能存在雙向因果關系，解釋變量與隨機擾動項之間可能存在相關性，而靜態面板模型沒法消除解釋變量的這種潛在內生性。為了得到更加穩健有效的估計結果，本文加入被解釋變量的滯后項作為解釋變量，采用差分GMM和系統GMM方法進行動態面板回歸，回歸結果如表2所示。可以看出，動態面板與靜態面板的估計結果基本一致。政府質量與金融發展存在著正相關關系，地方政府質量越高，地區金融發展水平也越高，而且貿易開放使得政府質量與金融發展的正相關關系增強。從Arellano-Bond檢驗結果來看，擾動項的差分存在顯著的一階自相關，但不存在二階自相關。Sargan檢驗結果則說明所有模型均不存在工具變量過度識別的問題，因此工具變量的構造總體上是合理有效的。
綜合上文的分析，可以得出在控制了其他相關變量的情況下，政府質量與金融發展存在著正相關關系，地方政府質量越高，地區金融發展水平也越高，而且貿易開放會增強政府質量與金融發展的正相關關系。
五、結論及啟示
