時間：2022-06-14 13:39:42
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇營業稅實施細則，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則最新版全文第一條 根據《中華人民共和國營業稅暫行條例》(以下簡稱條例)，制定本細則。
第二條 條例第一條所稱條例規定的勞務是指屬于交通運輸業、建筑業、金融保險業、郵電通信業、文化體育業、娛樂業、服務業稅目征收范圍的勞務(以下稱應稅勞務)。
加工和修理、修配，不屬于條例規定的勞務(以下稱非應稅勞務)。
第三條 條例第一條所稱提供條例規定的勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產，是指有償提供條例規定的勞務、有償轉讓無形資產或者有償轉讓不動產所有權的行為(以下稱應稅行為)。但單位或者個體工商戶聘用的員工為本單位或者雇主提供條例規定的勞務，不包括在內。
前款所稱有償，是指取得貨幣、貨物或者其他經濟利益。
第四條 條例第一條所稱在中華人民共和國境內(以下簡稱境內)提供條例規定的勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產，是指：
(一)提供或者接受條例規定勞務的單位或者個人在境內;
(二)所轉讓的無形資產(不含土地使用權)的接受單位或者個人在境內;
(三)所轉讓或者出租土地使用權的土地在境內;
(四)所銷售或者出租的不動產在境內。
第五條 納稅人有下列情形之一的，視同發生應稅行為：
(一)單位或者個人將不動產或者土地使用權無償贈送其他單位或者個人;
(二)單位或者個人自己新建(以下簡稱自建)建筑物后銷售，其所發生的自建行為;
(三)財政部、國家稅務總局規定的其他情形。
第六條 一項銷售行為如果既涉及應稅勞務又涉及貨物，為混合銷售行為。除本細則第七條的規定外，從事貨物的生產、批發或者零售的企業、企業性單位和個體工商戶的混合銷售行為，視為銷售貨物，不繳納營業稅;其他單位和個人的混合銷售行為，視為提供應稅勞務，繳納營業稅。
第一款所稱貨物，是指有形動產，包括電力、熱力、氣體在內。
第一款所稱從事貨物的生產、批發或者零售的企業、企業性單位和個體工商戶，包括以從事貨物的生產、批發或者零售為主，并兼營應稅勞務的企業、企業性單位和個體工商戶在內。
第七條 納稅人的下列混合銷售行為，應當分別核算應稅勞務的營業額和貨物的銷售額，其應稅勞務的營業額繳納營業稅，貨物銷售額不繳納營業稅;未分別核算的，由主管稅務機關核定其應稅勞務的營業額：
(一)提供建筑業勞務的同時銷售自產貨物的行為;
(二)財政部、國家稅務總局規定的其他情形。
第八條 納稅人兼營應稅行為和貨物或者非應稅勞務的，應當分別核算應稅行為的營業額和貨物或者非應稅勞務的銷售額，其應稅行為營業額繳納營業稅，貨物或者非應稅勞務銷售額不繳納營業稅;未分別核算的，由主管稅務機關核定其應稅行為營業額。
第九條 條例第一條所稱單位，是指企業、行政單位、事業單位、軍事單位、社會團體及其他單位。
條例第一條所稱個人，是指個體工商戶和其他個人。
第十條 除本細則第十一條和第十二條的規定外，負有營業稅納稅義務的單位為發生應稅行為并收取貨幣、貨物或者其他經濟利益的單位，但不包括單位依法不需要辦理稅務登記的內設機構。
第十一條 單位以承包、承租、掛靠方式經營的，承包人、承租人、掛靠人(以下統稱承包人)發生應稅行為，承包人以發包人、出租人、被掛靠人(以下統稱發包人)名義對外經營并由發包人承擔相關法律責任的，以發包人為納稅人;否則以承包人為納稅人。
第十二條 中央鐵路運營業務的納稅人為鐵道部，合資鐵路運營業務的納稅人為合資鐵路公司，地方鐵路運營業務的納稅人為地方鐵路管理機構，基建臨管線運營業務的納稅人為基建臨管線管理機構。
第十三條 條例第五條所稱價外費用，包括收取的手續費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項、代墊款項、罰息及其他各種性質的價外收費，但不包括同時符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業性收費：
(一)由國務院或者財政部批準設立的政府性基金，由國務院或者省級人民政府及其財政、價格主管部門批準設立的行政事業性收費;
(二)收取時開具省級以上財政部門印制的財政票據;
(三)所收款項全額上繳財政。
第十四條 納稅人的營業額計算繳納營業稅后因發生退款減除營業額的，應當退還已繳納營業稅稅款或者從納稅人以后的應繳納營業稅稅額中減除。
第十五條 納稅人發生應稅行為，如果將價款與折扣額在同一張發票上注明的，以折扣后的價款為營業額;如果將折扣額另開發票的，不論其在財務上如何處理，均不得從營業額中扣除。
第十六條 除本細則第七條規定外，納稅人提供建筑業勞務(不含裝飾勞務)的，其營業額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，但不包括建設方提供的設備的價款。
第十七條 娛樂業的營業額為經營娛樂業收取的全部價款和價外費用，包括門票收費、臺位費、點歌費、煙酒、飲料、茶水、鮮花、小吃等收費及經營娛樂業的其他各項收費。
第十八條 條例第五條第(四)項所稱外匯、有價證券、期貨等金融商品買賣業務，是指納稅人從事的外匯、有價證券、非貨物期貨和其他金融商品買賣業務。
貨物期貨不繳納營業稅。
第十九條 條例第六條所稱符合國務院稅務主管部門有關規定的憑證(以下統稱合法有效憑證)，是指：
(一)支付給境內單位或者個人的款項，且該單位或者個人發生的行為屬于營業稅或者增值稅征收范圍的，以該單位或者個人開具的發票為合法有效憑證;
(二)支付的行政事業性收費或者政府性基金，以開具的財政票據為合法有效憑證;
(三)支付給境外單位或者個人的款項，以該單位或者個人的簽收單據為合法有效憑證，稅務機關對簽收單據有疑義的，可以要求其提供境外公證機構的確認證明;
(四)國家稅務總局規定的其他合法有效憑證。
第二十條 納稅人有條例第七條所稱價格明顯偏低并無正當理由或者本細則第五條所列視同發生應稅行為而無營業額的，按下列順序確定其營業額：
(一)按納稅人最近時期發生同類應稅行為的平均價格核定;
(二)按其他納稅人最近時期發生同類應稅行為的平均價格核定;
(三)按下列公式核定：
營業額=營業成本或者工程成本(1+成本利潤率)(1-營業稅稅率)
公式中的成本利潤率，由省、自治區、直轄市稅務局確定。
第二十一條 納稅人以人民幣以外的貨幣結算營業額的，其營業額的人民幣折合率可以選擇營業額發生的當天或者當月1日的人民幣匯率中間價。納稅人應當在事先確定采用何種折合率，確定后1年內不得變更。
第二十二條 條例第八條規定的部分免稅項目的范圍，限定如下：
(一)第一款第(二)項所稱殘疾人員個人提供的勞務，是指殘疾人員本人為社會提供的勞務。
(二)第一款第(四)項所稱學校和其他教育機構，是指普通學校以及經地、市級以上人民政府或者同級政府的教育行政部門批準成立、國家承認其學員學歷的各類學校。
(三)第一款第(五)項所稱農業機耕，是指在農業、林業、牧業中使用農業機械進行耕作(包括耕耘、種植、收割、脫粒、植物保護等)的業務;排灌，是指對農田進行灌溉或排澇的業務;病蟲害防治，是指從事農業、林業、牧業、漁業的病蟲害測報和防治的業務;農牧保險，是指為種植業、養殖業、牧業種植和飼養的動植物提供保險的業務;相關技術培訓，是指與農業機耕、排灌、病蟲害防治、植物保護業務相關以及為使農民獲得農牧保險知識的技術培訓業務;家禽、牲畜、水生動物的配種和疾病防治業務的免稅范圍，包括與該項勞務有關的提供藥品和醫療用具的業務。
(四)第一款第(六)項所稱紀念館、博物館、文化館、文物保護單位管理機構、美術館、展覽館、書畫院、圖書館舉辦文化活動，是指這些單位在自己的場所舉辦的屬于文化體育業稅目征稅范圍的文化活動。其門票收入，是指銷售第一道門票的收入。宗教場所舉辦文化、宗教活動的門票收入，是指寺院、宮觀、清真寺和教堂舉辦文化、宗教活動銷售門票的收入。
(五)第一款第(七)項所稱為出口貨物提供的保險產品，包括出口貨物保險和出口信用保險。
第二十三條 條例第十條所稱營業稅起征點，是指納稅人營業額合計達到起征點。
營業稅起征點的適用范圍限于個人。
營業稅起征點的幅度規定如下：
(一)按期納稅的，為月營業額1000-5000元;
(二)按次納稅的，為每次(日)營業額100元。
省、自治區、直轄市財政廳(局)、稅務局應當在規定的幅度內，根據實際情況確定本地區適用的起征點，并報財政部、國家稅務總局備案。
第二十四條 條例第十二條所稱收訖營業收入款項，是指納稅人應稅行為發生過程中或者完成后收取的款項。
條例第十二條所稱取得索取營業收入款項憑據的當天，為書面合同確定的付款日期的當天;未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應稅行為完成的當天。
第二十五條 納稅人轉讓土地使用權或者銷售不動產，采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天。
納稅人提供建筑業或者租賃業勞務，采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天。
納稅人發生本細則第五條所稱將不動產或者土地使用權無償贈送其他單位或者個人的，其納稅義務發生時間為不動產所有權、土地使用權轉移的當天。
納稅人發生本細則第五條所稱自建行為的，其納稅義務發生時間為銷售自建建筑物的納稅義務發生時間。
第二十六條 按照條例第十四條規定，納稅人應當向應稅勞務發生地、土地或者不動產所在地的主管稅務機關申報納稅而自應當申報納稅之月起超過6個月沒有申報納稅的，由其機構所在地或者居住地的主管稅務機關補征稅款。
第二十七條 銀行、財務公司、信托投資公司、信用社、外國企業常駐代表機構的納稅期限為1個季度。
第二十八 本細則自20xx年1月1日起施行。
營業稅基本介紹營業稅(Business tax)，是流轉稅制中的一個稅種，其課稅范圍和納稅依據可以是商品生產、商品流通、轉讓無形資產、銷售不動產、提供應稅勞務或服務等等的營業額，特殊情況下也有不計價值而按商品流通數量或者服務次數等計稅的。營業稅涉及范圍廣，因而稅源充足;且以營業額作為課稅對象，實行簡單的比例稅率，稅收收入不受納稅人營運成本、費用高低的影響，納稅人難于轉嫁稅負，使計稅和征收方法簡便直接，極具直接稅的特征。
主要特點
與其他商品勞務稅相比，營業稅具有以下特點:
一般以營業額全額為計稅依據
營業稅屬傳統商品勞務稅，計稅依據為營業額全額，稅額不受成本、費用高低影響，對 于保證財政收入的穩定增長具有十分重要的作用。
按行業設計稅目稅率
營業稅實行普遍征收，現行營業稅征稅范圍為增值稅征稅范圍之外的所有經營業務，稅率設計的總體水平一般較低。但由于各種經營業務盈利水平不同，因此，在稅率設計中，一 般實行同一行業同一稅率，不同行業不同稅率，以體現公平稅負、鼓勵平等競爭的政策。
一、關于新稅法的概述
(一)新稅法的基本內容
《營業稅暫行條例實施細則》是財政部、國家稅務總局根據國務院在2008年修訂的《中華人民共和國營業稅暫行條例》制定并的。與舊的營業稅相比有著很大的變化,對這些變化進行細致的研究,有助于促進施工企業的健康發展。
(二)新稅法頒布的意義
新稅法的頒布對企業、社會、市場經濟的發展都有著重要的意義,主要表現在以下三個方面:
第一,充分體現了稅收法定主義的最新要求,在一定程度上反映了我國社會主義市場經濟的發展對施工企業的要求。
第二,對營業稅進行改革是經濟全球化的內在需求。
第三,改革舊營業稅,實施新營業稅是我國進行經濟改革的內在要求。它有助于進一步完善我國的社會主義市場經濟體制,有助于促進區域經濟的發展與和平競爭,有助于提高我國利用外資的水平與質量,有助于推進我國進行稅制的改革與現代化建設,有助于促進我國經濟增長方式的變革與產業結構的升級。
二、新稅法的變化對施工企業的影響
(一)代扣代繳義務的變化
《營業稅暫行條例實施細則》規定:境外的施工單位或者個人在我國境內轉讓無形的資產或者銷售不動產并提供應稅義務,在我國境內的人是代扣代繳的義務人,在我國境內沒有人的施工企業,可以使用購買方的名義履行代扣代繳的義務。從規定中我們可以看出,新營業稅法解除了施工工程總承包人的法定的代扣代繳義務,改為納稅人承擔。
(二)施工企業需要納稅的地點發生了改變
《營業稅暫行條例實施細則》規定:施工企業作為納稅主體,它所承包的工程如若跨省區,它所提供的建筑業勞務要向應稅勞務發生地的稅務主管部門進行申報并交納稅款;施工企業作為納稅主體,在向應稅勞務發生地的稅務主管部門進行申報并交納稅款的那天起,超過6個月沒有申報納稅的,要由當地有關部門或者稅務機構向其強制征收稅款,這在一定程度上強化了稅務部門的強制性功能。
(三)施工企業納稅時間的變化
在以前的納稅過程中,施工企業發生納稅義務的時間是由建筑工程完成的進度與工程辦理結算的時間決定,這使得很多施工企業有充裕的時間進行稅收籌劃,進而達到拖延交納稅款款的目的。《營業稅暫行條例實施細則》規定:施工企業在收到預收工程款的當天即為納稅義務的開始。這在很大程度上降低了施工企業進行稅收籌劃、逃稅、避稅的可能,保障了施工企業稅款的及時繳納。
(四)施工企業營業額發生了很大變化
《營業稅暫行條例實施細則》規定:施工企業作為納稅人的主體,在為社會提供建筑業勞務及服務的過程中,它的營業額應該包括的內容是建筑工程所需的設備、原材料、動力價款及相關的物資。其中,營業額不包括的部分是建筑工程的建設方所提供的設備價款。在規定中營業額的適用范圍被調整為不包含裝飾勞務的建筑業勞務。這在一定程度上降低了施工企業拖延稅款繳納的可能,規范了施工企業應繳納稅款的范圍,減少了施工企業漏稅的行為。
三、營業稅改增值稅對建筑業的影響
按照國務院與國家稅務總局的稅改安排,營業稅在不久的將來必將改征增值稅,目前已經在上海市試點。
營業稅改增值稅對建筑業最大的影響主要體現在建筑企業分包重復開票稅收問題上。由于營業稅是道道征稅,按照現行規定,總承包人要向建設單位全額開具發票,分包人也要向總承包人按照分包額全額開具發票,這就導致重復征稅問題。總承包人進行分包和不進行分包,總體納稅額是不同的,這就導致稅負不公,違背了公平稅負原則,背離了稅法精神,不利于建筑行業的健康發展。而營業稅改征增值稅,能夠發揮增值稅稅負公平的特點,有利于建筑業的健康發展。
改征稅的實施,必將對建筑業產生很大的影響,施工企業的財務人員應當實時跟蹤和了解稅改過程,了解稅改對本企業的影響,以便本企業能夠及時改變做法,適應改征稅的要求,獲得最大的稅收利益。
四、針對新稅法的影響,施工企業要采取的發展措施
(一)在新稅法頒布之后,施工企業要迅速地做出正確的反應,積極掌握、領會《營業稅暫行條例實施細則》與《增值稅》的稅法精神與稅法內容,根據本單位發展的實際情況,采取科學有效的措施改革企業內部的財務管理模式與內容,以盡快地適應新稅法,適應不斷變化的社會主義市場經濟的發展。
(二)施工企業要加強對本單位財務部門的專業知識與技能的培訓,提升財務工作人員的法律意識與法律觀念,提高企業的財務管理水平。
(三)施工企業的高管,也要加強對稅法的學習,深刻地領會新稅法的指導精神與內容,把握住稅法的發展方向,帶領企業穩定發展。
(四)施工企業要積極加強與所在地稅務機關的溝通,爭取稅務機關的理解與支持,以保證建筑工程的順利進行。
關鍵詞:兼營;混合銷售;增值稅;營業稅;納稅處理
增值稅,是對在我國境內銷售貨物、進口貨物和提供加工、修理修配勞務的單位和個人,就其增值額征收的一種稅。
營業稅,是對在我國境內提供應稅勞務(指屬于交通運輸業、建筑業、金融保險業、郵電通訊業、文化體育業、娛樂業、服務業稅目征收范圍的勞務)、轉讓無形資產和銷售不動產的單位和個人,就其營業額征收的一種稅。
增值稅與營業稅同屬于流轉稅的稅種,在商品生產、流通過程中發揮作用。兩個稅種性質相同,但征收領域不同。雖然稅法已經明確劃分了增值稅和營業稅的征收范圍,但是,納稅人的實際經營活動是不受任何限制的,納稅人可以同時從事多項應稅活動,比如,納稅人同時擁有銷售、、運輸等不同部門從事經營活動。需要指出的是,增值稅與營業稅的范圍劃分,即使在某些收入上兩者需要協調,但不會對一項收入重疊征稅。正確處理不同經營活動的稅收問題既是維護稅法嚴肅性的需要,也是保護納稅人利益的要求。
一、納稅人兼營行為的稅務處理
兼營行為是指納稅人既從事這個稅的應稅項目又從事另外一個稅的應稅項目,且二者之間沒有直接聯系和從屬關系的經營行為。納稅人兼營的非應稅勞務是否應當一并征收增值稅,由國家稅務總局所屬征收機關確定。
(一)增值稅納稅人兼營行為的納稅處理
1、兼營不同稅率的貨物或應稅勞務的納稅處理。所謂兼營不同稅率的貨物或應稅勞務,是指納稅人生產或銷售不同稅率的貨物,或者既銷售貨物又提供應稅勞務。比如,某農業生產資料公司分別銷售稅率為17%的洗衣機和稅率為13%的飼料、農膜等;某農用車制造企業生產銷售稅率為13%的農機,同時為充分利用企業閑置機器設備的生產效能,又利用機器設備對外從事稅率為17%的加工、修理修配業務。根據增值稅暫行條例實施細則的規定,納稅人兼營不同稅率的貨物或者應稅勞務:(1)應當分別核算不同稅率貨物或者應稅勞務的銷售額,按照不同的稅率各自計算應納稅額。所謂分別核算,主要是指對兼營不同稅率的貨物或應稅勞務在取得收入后,應分別如實記賬,分別核算銷售額,并按照不同的稅率各自計算應納稅額,以避免適用稅率混亂,出現少繳稅款或多繳稅款的現象。(2)未分別核算銷售額的,從高適用稅率。所謂對未分別核算銷售額的,從高適用稅率是指,兼營不同稅率貨物或應稅勞務而取得的混合在一起的銷售額,本應按17%或13%高低不同稅率分別計稅,但由于未分別核算,為防止國家稅收流失,對混合銷售額一律按17%的高稅率計稅。這樣規定,有利于促進納稅人健全賬簿,正確核算應納稅額。此外,納稅人兼營免稅項目或非應稅項目(不包括固定資產在建工程)無法準確劃分不得低扣的進項稅額部分,按下列公式計算不得低扣的進項稅額:不得低扣的進項稅額=相關的全部進項稅額免稅項目或非應稅項目的收入額/免稅項目或非應稅項目收入額與相關應稅收入額合計。
2、兼營非應稅勞務的納稅處理。兼營非應稅勞務是指增值稅納稅人在從事應稅貨物銷售或提供應稅勞務的同時,還從事非應稅勞務(即應征營業稅的各項勞務,下同),且從事的非應稅勞務與某一項銷售貨物或提供應稅勞務并無直接的聯系和從屬關系。比如,某建筑裝飾材料銷售公司,在銷售裝飾材料的同時又對外承攬屬于應納營業稅的安裝、裝飾業務,由于服務對象事先準備了所用裝飾材料,所以,該公司從事的安裝、裝飾業務只收取安裝、裝飾費,從而,該公司就發生了兼營非應稅勞務的業務。根據增值稅暫行條例實施細則的規定,納稅人兼營非應稅勞務:(1)應當分別核算貨物或應稅勞務和非應稅勞務的銷售額,對貨物和應稅勞務的銷售額按各自適用的稅率征收增值稅,對非應稅勞務銷售額(即營業額)按適用的稅率征收營業稅。(2)如果不分別核算或者不能準確核算貨物或應稅勞務和非應稅勞務銷售額的,其非應稅勞務應與貨物或應稅勞務一并征收增值稅。目的是為了避免納稅人將貨物或應稅勞務的銷售額與非應稅勞務的營業額混在一起,都按營業稅的低稅率計稅,而偷逃稅款,同時促使納稅人加強會計核算。應當一并征收增值稅的,其銷售額為貨物或者應稅勞務與非應稅勞務的銷售額的合計。其兼營的非應稅勞務所用購進貨物的進項稅額,凡符合《增值稅暫行條例》第8條規定的(即:從銷售方取得的增值稅專用發票上注明的稅額;從海關取得的完稅憑證上注明的增值稅;購進免稅農產品準予抵扣的進項稅額),準予從銷項稅額中抵扣。
(二)營業稅納稅人兼營行為的納稅處理
對營業稅納稅人兼營行為納稅處理辦法的規定與增值稅暫行條例實施細則的規定相同,均是為避免國家稅收流失,促使納稅人正確核算。
1、兼營不同稅目應稅行為的納稅處理。根據營業稅暫行條例實施細則的規定,納稅人兼營不同稅目應稅行為:(1)應當分別核算不同稅目的營業額、轉讓額、銷售額,按照不同的稅率各自計算應納稅額。營業額是指從事交通運輸業、建筑業、金融保險業、郵電通信業、文化體育業、娛樂業和服務業取得的營業收入;轉讓額是指轉讓無形資產取得的收入;銷售額是指銷售不動產取得的收入。(2)未分別核算的,從高適用稅率。
2、兼營應稅勞務與貨物或非應稅勞務行為的納稅處理。根據營業稅暫行條例實施細則的規定,納稅人兼營應稅勞務與貨物或非應稅勞務行為(即應征增值稅的各項勞務,下同):(1)應分別核算應稅勞務的營業額與貨物或非應稅勞務的銷售額,按收入對應的稅種、稅率分別計算征收營業稅和增值稅。(2)不分別核算或者不能準確核算的,其應稅勞務與貨物或非應稅勞務一并征收增值稅,不征收營業稅。此外,納稅人兼營免稅、減稅項目的,應當單獨核算免稅、減稅項目的營業額;未單獨核算營業額的,不得免稅、減稅。
二、納稅人混合銷售行為的稅務處理
一項銷售行為如果既涉及應稅勞務又涉及貨物,為混合銷售行為。需要解釋的是,出現混合銷售行為,涉及的貨物和非應稅勞務只是針對一項銷售行為而言的,也就是說,非應稅勞務是為了直接銷售一批貨物而提供的,二者之間是緊密相連的從屬關系。如家具城銷售家具并為顧客有償送貨的經營行為、企業生產塑鋼門窗并負責安裝、制藥廠銷售藥品并提供醫療服務的經營行為。納稅人的銷售行為是否屬于混合銷售行為,由國家稅務總局所屬征收機關確定。
納稅人的混合銷售行為與兼營行為完全不同,兩者涉及不同的稅務處理。根據增值稅暫行條例實施細則的規定,混合銷售行為按納稅人的經營性質劃分應納稅種:
從事貨物的生產、批發或零售的納稅人以及以從事貨物的生產、批發或零售為主,并兼營非應稅勞務(應征營業稅的勞務)的納稅人的混合銷售行為,視為銷售貨物,應當征收增值稅。
需征收增值稅的銷售額應是貨物與非應稅勞務的銷售額的合計,且該混合銷售行為涉及的非應稅勞務所用購進貨物的進項稅額,凡符合條例規定(指該混合銷售行為涉及的非應稅勞務所用購進貨物有增值稅扣稅憑證上注明的增值稅額)的,在計算該混合銷售行為應征增值稅時,準予從銷項稅額中抵扣。需要指出的是,電信部門銷售電話并提供電信服務的混合銷售行為應繳納營業稅。
上述所稱“以從事貨物的生產、批發或零售為主,并兼營非應稅勞務”,是指納稅人年貨物銷售額與非應稅勞務營業額的合計數中,年貨物銷售額超過50%,非應稅勞務營業額不到50%。以上所述的貨物是指有形動產,包括電力、熱力、氣體在內。
比如,某大型家電銷售公司銷售家電并負責送貨上門,既收取商品銷售收入,又另外收取運輸費用。在此類銷售活動中,就發生了銷售貨物和不屬于增值稅規定的勞務(屬于營業稅規定的運輸業務)的混合銷售行為。該家電銷售公司屬于貨物批發、零售企業,其做出的混合銷售行為,都視為銷售貨物,需將商品銷售收入與運輸費用(按所售商品適用的稅率換算成不含稅的收入),按所售家電適用的稅率合并征收增值稅,對取得的運輸收入不再單獨征收營業稅。
其他納稅人的混合銷售行為,視為銷售非應稅勞務,不征收增值稅,應征收營業稅。
需要指出的是,交通運輸業盡管繳納營業稅,但其銷售貨物的行為需要征納增值稅。
比如,某星級大酒店對外提供餐飲、會議、住宿等服務業務。該大酒店在提供住宿服務的同時,在客房內部提供香煙、飲料、食品等銷售服務,因而該大酒店也發生了混合銷售行為。由于該大酒店本身不是從事貨物生產、銷售的企業,因此,其混合銷售行為都視為銷售非應稅勞務(即視為從事營業稅應稅勞務),不征收增值稅,而是將香煙、飲料、食品銷售收入和住宿費合并在一起,作為營業收入,按5%的稅率征收營業稅。
參考文獻:
1、增值稅暫行條例[Z].國務院,1993-12-13.
2、增值稅暫行條例實施細則[Z].[93]財法字第038號,1993-12-25.
3、營業稅暫行條例[Z].國務院,1993-12-13.
4、營業稅暫行條例實施細則[Z]. [93]財法字第040號,1993-12-25.
關鍵詞：電力安裝;營業稅;納稅籌劃
一、利用計稅依據、安裝工程方式進行籌劃
根據新《營業稅暫行條例實施細則》第十六條的規定，納稅人提供建筑業勞務（不含裝飾勞務）的，其營業額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，但不包括建設方提供的設備的價款。
根據上述規定，無論是包工包料工程還是包工不包料工程，其營業額均應包括工程所用的原材料及其他物資和動力價款。但包工包料與包工不包料的最大區別在于是否將材料的供應納入電力安裝企業的施工過程中。一項工程雖然使用同樣的材料，但由于材料的供應渠道不同，必然會使電力安裝企業的計稅依據不同。建設單位一般是直接從市場上購買，價格較高，會使電力安裝企業的計稅依據過高，而電力安裝企業一般與材料供應商有長期合作關系，購進材料價格相對便宜，這樣就直接降低了計入營業稅依據的原材料價值，達到節稅目的。
例1：建設單位A的一項電力安裝工程，決定以包工不包料的形式出包給B電力安裝公司，工程承包價為100萬元，另外工程所用的主要材料由建設單位A供應，材料價款為60萬元。測算后B公司應納營業稅額=（100+60）×3%=4.80萬元。若B公司對該工程進行納稅籌劃，采取包工包料的方式，材料由B公司代其招標購買原材料，B公司通過業務優勢以50萬元買到所需同樣材料。這樣，不僅給A公司節約了開支，同時B公司少繳營業稅0.3萬元【（160-150）×3%=0.30萬元】，達到了雙贏目的。
例1結論：通過降低原材料價格，達到節稅目的。
根據上述規定，對于電力安裝企業在從事安裝工程作業時，若工程中所含設備的提供方式不同，將會產生不同的納稅結果。電力安裝企業可以不將設備價值作為安裝工程產值，可由建設單位提供機器設備，電力安裝企業只負責安裝，取得的只是安裝費收入，其營業額中自然不包括所安裝設備的價款，從而達到稅收籌劃的目的。
例2：A公司將一電力安裝工程承包給電力安裝公司B公司，原計劃由B公司代購設備并負責安裝，工程總造價為100萬元。其中：設備價款為60萬元，安裝費用為40萬元。B公司應繳納營業稅：100*3%=3萬元。若B公司經過籌劃后，改為只負責安裝業務，收取安裝費50萬元，設備由A公司自行采購提供（B公司可以提供信息以及給予一定的協助）。則B公司只需要繳納營業稅50*3%=1.5萬元，通過稅收籌劃，使得B公司節約營業稅：3-1.5=1.5萬元。
例2結論：通過轉變安裝工程方式，達到節稅目的。
二、利用工程分包進行籌劃
根據新《營業稅暫行條例》第五條“建筑業的總承包人將工程分包或者轉包給他人的，以工程的全部承包額減去付給分包人或者轉包人的價款后的余額為營業額”。也就是說，存在工程分包的情況下，總承包單位應以全部承包額減去支付給分包方價款后的余額計算繳納營業稅，分包人應該就其完成的分包額承擔相應的納稅義務。”
依據以上規定，為了規范工程分包管理，電力安裝公司可將工程分包流程規范如下：
1.因工程分包業務，財務人員需到所在地被管轄的地方稅務局辦理委托代征稅款手續。
2.凡工程分包的，需由公司與承包方簽訂工程分包合同且注明合同價款等內容。
3.工程完工后，工程分包人持工程分包合同以及工程決算到財務部辦理相關的手續。
首先，由財務部按工程分包額適用稅率填寫委托代征稅款憑證，然后由財務人員持委托代征稅款憑證、分包合同等到總承包方所被管轄的地稅局納稅服務大廳開具發票；最后，工程管理部門持承包人開具的發票履行完簽字手續，財務部扣除代扣稅款后，支付承包方剩余款項。
承包方所需提供的資料包括營業執照、稅務登記證、機構代碼證、分包合同。承包方如為外地施工企業還需提供外出經營許可證。
例3：B電力安裝公司以總承包人身份承攬一項100萬元的電力工程，之后，又將其分包給本地A施工公司30萬元。在此過程中，若達到規范操作，雙方簽訂工程分包合同；工程完工后，由A公司開具給B公司30萬元的安裝工程發票；然后，由B公司代扣營業稅9000元（300000*3%）后支付A公司291000元的工程款。B公司按規定交納（1000000-300000）*3%的差額稅款21000元。
具體業務處理：
工程分包，代扣稅費，支付款項時借：工程施工 300000貸：銀行存款 291000
其他應付款—代扣稅款9000工程完工結算時
借：銀行存款 1000000
貸：營業收入 1000000計提稅費時 借：營業稅金及附加 21000
貸：應交稅費—營業稅 21000上交稅費時
借：應交稅費—營業稅 21000
其他應付款—代扣稅款 9000
貸：銀行存款 30000
例3結論：通過規范工程分包管理達到節稅效果。
此外，如果電力電力安裝企業在一個項目中只是負責工程的組織協調業務，則該項業務應按“服務業”稅目適用5%的稅率征收營業稅。那我們采取簽訂施工合同的形式進行變通，這樣就可以按“建筑業”適用3%的稅率。即可得到2%的稅率差，達到節稅目的。
三、通過新設公司進行籌劃
在一項電力工程中，一般會涉及設備采購、安裝業務兩項業務，如果電力安裝公司即具有增值稅一般納稅人資格及建筑施工企業資質，那么該公司將存在一定的涉稅風險。按照新《增值稅暫行條例實施細則》第五條規定， 一項銷售行為如果既涉及貨物又涉及非增值稅應稅勞務，為混合銷售行為。除本細則第六條的規定外，從事貨物的生產、批發或者零售的企業、企業性單位和個體工商戶的混合銷售行為，視為銷售貨物，應當繳納增值稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視為銷售非增值稅應稅勞務，不繳納增值稅。國稅局一般會認為此電力安裝業務為增值稅的混合銷售行為，認定原則為（1）年貨物銷售額超過50%，非增值稅應稅勞務營業額不到50%。(2）若增值稅稅負較低，按照新《增值稅暫行條例實施細則》第二十六條規定，按增值稅應稅項目與非增值稅應稅勞務的比例計算不得抵扣的進項稅。總之，為避免此情況的發生，降低涉稅風險，我們可將設備采購、安裝業務兩項業務分開注冊兩個公司進行運作。注冊一個商貿公司主要負責設備的采購，注冊一個具有安裝資質的公司負責工程的施工。這樣一來，兩個公司就可分別繳納增值稅、營業稅。
一、修訂前營業稅細則對工程分包營業稅繳納的規定
根據修訂前的《營業稅暫行條例》的規定，建筑業的總承包人將工程分包或者轉包給他人，以工程的全部承包額減去付給分包人或者轉包人的價款后的余額為營業額。即存在工程分包的情況下，總承包單位應以全部承包額減去付給分包方價款后的余額計算繳納營業稅，分包人應該就其完成的分包額承擔相應的納稅義務。同時，按照規定，總承包人屬于法定的代扣代繳納稅義務人，在與分包方辦理已完工程價款結算時，還應以與分包方結算的工程價款為依據計算并代扣代繳其營業稅。總承包人代扣代繳分包人營業稅后，應按規定對分包人開具《代扣代收稅款憑證》，分包人以此作為其完稅憑證。
按照《營業稅暫行條例》的規定，建筑安裝業務實行分包或轉包的，總承包人應該按照建筑業營業稅納稅地點的規定，扣繳分包或轉包人應繳的營業稅，即建筑業營業稅的納稅地點在什么地方就在什么地方代扣代繳，修訂前《細則》規定比較明確，操作比較簡單。具體而言，跨機構所在地行政區域工程的分包或轉包，由扣繳人在工程所在地代扣代繳；非跨機構所在地行政區域工程的分包或轉包，由扣繳人在扣繳人的機構所在地代扣代繳。
在會計核算時，分包工程的營業稅等流轉稅由總包方代扣代繳，并由總包方從每期的分包進度款中扣回，這部分流轉稅形成分包方企業的營業稅金及附加；與總包方自行完成部分的營業額相關的流轉稅形成承包方企業的營業稅金及附加。
此外，建筑安裝工程的總承包人為境外機構，且其在中國境內沒有經營機構或者的，不管此工程是否實行分包或轉包，全部工程應納的建筑業營業稅稅款均由建設單位扣繳。
二、新營業稅細則對工程分包營業稅繳納的規定
新細則對納稅營業額、納稅地點、扣繳義務人等作了詳細規定。其中：第五條第三款規定，納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營業額；第十四條第一款規定，納稅人提供應稅勞務應當向其機構所在地或者居住地的主管稅務機關申報納稅。但納稅人提供的建筑業勞務以及國務院財政、稅務主管部門規定的其他應稅勞務，應當向應稅勞務發生地的主管稅務機關申報納稅；第十一條第一款、第二款，只對應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產，未設有經營機構的或者在境內沒有人的，明確了營業稅扣繳義務人。
根據新細則，總包方、分包方各自向勞務所在地的主管稅務機關申報納稅。在申報納稅時，稅務部門應該制定詳細的流程。但因為營業稅為地方稅，各地方為了本地稅源，操作方式各不相同，有的地方規定，不論外出經營還是本地經營，一律在機構所在地繳納，自設門檻，阻礙易地繳稅；勞務所在地稅務部門，更是簡單要求，開發票必須按票額繳稅。因此應對納稅行為、納稅方式進行規范。
對此，國家稅務主管部門應盡快制定統一的繳納方式，完善易地工程項目稅務機關備案制或工程項目跟蹤制度，讓納稅人有法可依、有章可循，不重不漏地繳稅。
論文關鍵詞：建筑業，營業稅，稅務管理，管理模式
“甲供材料”工程：也稱“包工不包料”工程，是指在建筑工程中，由甲方（建設方）提供材料，己方（施工方）提供勞務。由于“甲供材料”有其隱蔽性大、難以控管的特點，對其營業稅的征收管理的漏洞確實存在，所以有必要對其營業稅的征管要有一個新的思考、新的突破。
一、產生建筑業“甲供材料”的原因：
1、采用“甲供材料”方式存在一定的價格、質量、資金等方面的優勢。對于施工方（乙方）而言可以減少材料的資金投入和資金墊付壓力，還能避免材料價格上漲帶來的風險。對于建設方（甲方）而言，“甲供材料”可以更好地控制主要材料的進貨來源和質量，在節約材料采購成本和減少支付給施工方材料備料款的同時保證了工程質量。
2、財務上沒有對“甲供材料”的會計處理進行專門的規定，為所謂的稅收籌劃創造了趨利空間。稅法無權也無必要對“甲供材料”專門規定財務處理，稅法規定的只是這樣的經濟行為如何繳納稅收稅務管理，這就在一定程度上依賴于納稅人的納稅意識了。如果納稅人的趨利意識占了上風，納稅人就會利用稅務機關管理難的“軟肋”,把建筑工程都弄成“甲供材料”。
二、歷年來稅法上對建筑業“甲供材料”計稅營業額的有關規定：
為便于把有關“甲供材料”的涉稅事宜解釋清楚，筆者認為有必要把稅收上對“甲供材料”有關的規定按照發文以及執行時間先后作一個羅列。
1、無論如何結算，工程所用材料、物資和動力都要并入施工方的營業稅計稅營業額征收營業稅。
1994年開始實施的《營業稅暫行條例實施細則》第十八條規定：“納稅人從事建筑、修繕、裝飾工程作業，無論與對方如何結算，其營業額均應包含工程所用的原材料和其他物資和動力的價款在內。”
2、建筑安裝工程的計稅營業額不包括設備價值，只包括材料。
《財政部國家稅務總局關于營業稅若干政策問題的通知》（財稅【2003】16號）文件規定：“通信線路工程和輸送管道工程所使用的電纜、光纜和構成管道工程主體的防腐管段、管件（彎頭、三通、冷彎管、絕緣接頭）、清管器、收發球筒、機泵、加熱爐、金屬容器等物品均屬于設備，其價值不包括在工程的計稅營業額中。其他建筑安裝工程的計稅營業額也不應包括設備價值。具體設備名單可由省級地方稅務機關根據各自實際情況列舉。”
3、建筑業裝飾勞務的甲供材料不征收營業稅論文開題報告范例。
財稅[2006]114號文規定：“納稅人采用清包工形式提供的裝飾勞務，按照其向客戶實際收取的人工費、管理費和輔助材料費等收入（不含客戶自行采購的材料價款和設備價款）確認計稅營業額。上述以清包工形式提供的裝飾勞務是指，工程所需的主要原材料和設備由客戶自行采購，納稅人只向客戶收取人工費、管理費及輔助材料費等費用的裝飾勞務。”因此，在建筑業中除裝飾勞務外建筑、修繕、安裝和其他工程作業項目中的甲供材料都需要并入施工方的計稅營業額征收營業稅。
4、計稅營業額不包括建設方提供的設備價款，只包括材料（不含裝飾勞務）。
隨著新《營業稅暫行條例》及其實施細則的頒布，財稅【2009】61號以及國稅發【2009】29號對一些營業稅規范性文件予以廢止和失效。目前，1994年開始實施的《營業稅暫行條例實施細則》、財稅[2006]114號文均已廢止，按照2009年開始實施的《營業稅暫行條例實施細則》第十六條明確規定：“納稅人提供建筑業勞務（不含裝飾勞務）的，其營業額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力的價款在內，但不包括建設方提供的設備價款。”
所以從2009年1月1日起甲供材料的營業稅政策為：⑴、除裝飾勞務外的其他建筑工程項目的甲供材料都要征收營業稅；⑵、對建設方提供的設備不征收營業稅。
三、“甲供材料”營業稅稅收征管的難點：
我們先來看看現行“甲供材料”營業稅稅收征管模式。應該說，現行對 “甲供材料”的稅收征管并沒有專門的管理規定，只是體現在日常的稅收征管上。如：《稅務登記管理辦法》（國家稅務總局令第7號）、《國家稅務總局關于印發《不動產、建筑業營業稅項目管理及發票使用管理暫行辦法》的通知》（國稅發【2006】128號）、《國家稅務總局關于加強和規范稅務機關代開普通發票工作的通知》（國稅函【2004】1024號）等規范性文件均有文字不多的涉及，這些條文并不是針對“甲供材料”專門出臺的，規定的不是很具體，只是一些程序上面的規定可以看作是包括了“甲供材料”的稅收征管的。
概括上面規范性文件稅務管理，對本地建筑公司由于其擁有自行開票的資格，稅務機關對他們的管理就只是停留在一般的稅收征管上。而對外地來本地提供建筑勞務的納稅人，一般是以下程序：1、先自行向稅務機關進行各方面的登記。2、自行開具發票或者到稅務機關要求代開發票，并繳納相關稅收。3、納稅人憑發票到建設方結算。
現行征管模式帶來以下幾方面的管理瓶頸：
1、所有的資料提供與申報都單憑納稅人（施工方）的自覺性，數據的真實性與及時性不能保證，稅務機關對工程全部真實情況沒有控制權。縱觀前面幾個稅收規范性文件要求納稅人提供的資料與數據基本都是納稅人（施工方）一人說了算，沒有第三方證據來佐證，在公民納稅意識尚未達到完全自覺的今天，由一方提供數據的真實程度較低。稅務介入的真正時間是在納稅人來稅務機關開具發票的時候，納稅人往往只是在開票的時候才提供一些資料，這時工程已經過去了一大截，稅務機關掌握的信息的時效性太差。
2、“甲供材料”的金額難以正確確定。建筑業“甲供材料”是由建設方提供的，建設單位憑購買建筑材料的原始發票直接入賬，賬戶處理是在建設方的“在建工程”“固定資產”“生產成本”等賬頁上。作為提供勞務的施工方，其賬戶上就根本就沒有“甲供材料”有關內容的記載。由于異地提供建筑勞務現象的存在，建設方的主管稅務機關與施工方的主管稅務機關不是同一個，不在同一地區，造成稅收管理的難度加大。
3、歷年來的營業稅規范性文件對建筑、安裝、裝飾、修繕業務進行了一些規定，導致其實際稅負出現差異。雖然稅法上對建筑業營業稅的計稅營業額進行了明確，從一定程度上遏制了納稅人將“包工包料”的建筑工程改為“甲供材料”從而逃避營業稅收的行為。但是稅法沒有對建筑、安裝、裝飾、修繕做出明確的界定，建筑行業“甲供材料”的稅收業務把握還是存在一定的難點，使納稅人有空可鉆，將一些項目臨界于建筑、安裝、裝飾、修繕等之間稅務管理，并以裝飾的名義申報稅款，以此來減輕甚至逃避相關稅收。
四、加強建筑業“甲供材料”稅收征管的設想（管理模式的設計）：
加強稅收征管歸根到底的目的就是堵住稅收管理的漏洞，減少稅收流失， 按照國家稅法規定依法足額收繳有關稅收。筆者認為加強“甲供材料”營業稅的征管就要從源頭上去抓，及時全面掌握相關情況，牢牢把握住關鍵環節，并加強不同地區稅務機關的聯系，變被動為主動。
（一）、從稅收管理角度對工程進行分類
首先從工程項目所在地主管稅務機關的角度(我們稱為第一類)，按照工程施工方（建筑公司）的主管稅務機關的不同，可以分為以下三種：
第一種，施工方主管稅務機關就是工程項目所在地主管稅務機關，稅務機關擁有對該項目的所有稅收管轄權；
第二種，施工方主管稅務機關為非本縣（市），項目所在地稅務機關只擁有對該項目的稅收管轄權，也即只有該項目的建筑營業稅以及附加稅費屬于項目所在地稅務機關所有，項目所在地稅務機關在特定條件下（即《中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則》第二十六條，下文會有所闡述）失去對該項目的稅收管轄權；
第三種，施工方主管稅務機關是本縣內但非本稅區，本項目所在地稅務機關沒有對該項目的稅收管轄權，也即該項目的建筑營業稅屬于本縣非本稅區稅務機關所有。
其次從工程施工方所在地主管稅務機關的角度(我們稱為第二類)，按照工程項目所在地的不同，可以分為以下三種：
第一種，工程項目所在地主管稅務機關就是建筑公司所在地主管稅務機關稅務管理，稅務機關擁有對該項目的所有稅收管轄權；
第二種，工程項目所在地主管稅務機關為非本縣（市），施工方所在地稅務機關擁有在特定條件下（即《中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則》第二十六條，下文會有所闡述）的稅收管轄權；
第三種，工程項目所在地主管稅務機關是本縣內但非本稅區，施工方所在地稅務機關擁有對該項目的稅收管轄權，也即該項目的建筑營業稅屬于本稅區稅務機關所有。
（二）、不同的工程類別采取不同的稅收管理程序
1、項目管理模式。
對第一類第三種工程不屬于本稅務機關管理，本稅務機關可以對該項目有關情況發函提醒有權稅務機關。對第一類中的第一、第二種工程的稅收管理采用“項目管理模式”（此處的“項目管理模式”與下文的“公司管理模式”沒有特殊的意義，純粹是筆者為了區別而命名），具體為：
⑴、對代開票納稅人的管理。提供建筑勞務的施工方在向稅務機關申請開票時，就是稅務機關介入的最佳有利時機論文開題報告范例。除要求納稅人提供上文提及幾個規范性文件明確的資料外，必須要求施工方提供由建設方蓋章確認的甲供材料明細表格《建筑工程“甲供材料”明細表》，表格式樣如下（根據需要對表中的內容可作增刪）：
經稅務機關簽注“已納營業稅”并蓋章后的表格作為已經納稅的憑證，施工方作為計提營業稅原始憑證，建設方作為已經納稅的憑證，以備日后稅務機關的查驗，避免以后重復征稅。
⑵、對自開票納稅人的管理。對施工方發售了發票并由其自行開具，視同稅區內的一般企業管理。筆者認為，為便于稅務管理，不要對零時來本地從事建筑勞務的施工方發售發票，盡量使其納入代開票納稅人管理，理由：一者外地來本地從事建筑勞務的企業一般只有一個工程，用票量不是很大稅務管理，根據筆者觀察這樣的公司，一般平均2-3月開票1張；二者納稅人也可以減少開票成本，比如：開票電腦、客票人員的開支等。如果企業的規模很大、財務核算也符合規范、發票的用票量大且發票發售給企業后風險幾乎沒有也可以按照自開票納稅人管理。但是，要求納稅人在工程決算的時候，需提供由建設方蓋章確認的《建筑工程“甲供材料”明細表》。
總上所述，項目管理模式的流程圖如下：
2、公司管理模式。
首先，要求建筑公司按期提供《XX建筑公司工程匯總明細表》，表格式樣如下：
XX建筑公司工程匯總明細表
序號
工程名稱
工程地址
開、竣工期間
承包方式
開具發票金額
甲供材料金額
營業稅計稅依據
工程所在地稅務機關
……
關鍵詞：建筑產品；混合銷售；增值稅
中圖分類號：F810.42文獻標志碼： A 文章編號：1673-291X（2011）07-0033-02
隨著中國社會經濟的不斷發展和市場競爭的日益加劇，企業生產經營所涉及的應稅項目越來越復雜，特別是混合銷售行為已成為企業商品及勞務銷售過程中存在的普遍現象。
按現行稅制，建筑業屬于營業稅的征收范疇，為該行業提品的建筑產品生產和銷售行業，屬于增值稅的征收范疇，而有些企業既生產和銷售建筑產品，又提供建筑安裝勞務，如金屬結構件、鋁合金門窗、玻璃幕墻、涂料、防水材料、保溫材料等產品生產銷售的納稅人，常常在銷售產品的同時伴隨著建筑安裝勞務行為，企業取得銷售收入中既有產品銷售收入又有建筑安裝勞務收入，屬典型的混合銷售行為。
根據《增值稅暫行條例實施細則》第5條規定，一項銷售行為如果既涉及貨物又涉及非增值稅應稅勞務，為混合銷售行為，從事貨物的生產、批發或者零售的企業、企業性單位和個體工商戶的混合銷售行為，視為銷售貨物，應當繳納增值稅。對混合銷售是依照納稅人的經營主業來確定的，也就是說，不是根據某筆合同中某一筆收入來確定，如果是從事貨物的生產、批發或零售企業（簡單的說就是繳納增值稅的工業或商業企業），這樣的企業發生的混合銷售行為，就應該征收增值稅。其他單位和個人發生的混合銷售，視同銷售非應稅勞務，不征收增值稅，按勞務類別征收營業稅。但是建筑行業卻很特殊，《增值稅暫行條例實施細則》第6條規定，銷售自產貨物并同時提供建筑業勞務的行為，應當分別核算貨物的銷售額和建筑勞務的營業額，并根據各自銷售額分別計算繳納增值稅和營業稅。筆者在調查中發現，建筑產品混合銷售業務中，產品銷售收入一般大于建筑勞務收入，但是按照新的增值稅條例及實施細則規定，不再按銷售比例是否超過50%來劃分是交增值稅還是交營業稅，但國家稅務總局《關于納稅人銷售自產貨物提供增值稅勞務并同時提供建筑業勞務征收流轉稅問題的通知》（國稅發[2002]117號）的第1條規定仍然有效。對關于納稅人銷售自產貨物提供增值稅應稅勞務并同時提供建筑業勞務征收增值稅、營業稅劃分問題，該文件明確納稅人以簽訂建設工程施工總包或分包合同（包括建筑、安裝、修繕等工程總包和分包合同）方式開展經營活動時，銷售自產貨物、提供增值稅應稅勞務并同時提供建筑業勞務，同時符合以下條件的，對銷售自產貨物和提供增值稅應稅勞務取得的收入征收增值稅，提供建筑業勞務收入（不包括按規定應征收增值稅的自產貨物和增值稅應稅勞務收入）征收營業稅：一是必須具備建設行政部門批準的建筑業施工（安裝）資質；二是簽訂建設工程施工總包或分包合同中單獨注明建筑業勞務價款。凡不同時符合以上兩個條件的，對納稅人取得的全部收入征收增值稅。納稅人通過簽訂建設工程施工合同，銷售自產貨物、提供增值稅應稅勞務的同時，將建筑業勞務分包或轉包給其他單位和個人的，對其銷售的貨物和提供的增值稅應稅勞務征收增值稅。由于生產企業產品銷售的對象多為建筑及房產開發企業，屬地稅征收范圍，在實際操作中，購買方經常出現只收建筑安裝、工程勞務發票，而不收產品銷售發票，從而造成了增值稅稅款的流失，侵蝕了增值稅的稅基，這就給稅收征管帶來了很大的難題，給國地兩稅部門之間管理制造了不小的矛盾，同時也給某些納稅人不繳或少繳稅款以可乘之機。
一、建筑產品混合銷售業務征稅存在的問題
1.地稅部門控制源頭。由于建筑產品生產企業所生產的產品主要銷售給建筑安裝公司和房地產開發公司，這兩類企業的主體稅種是營業稅，屬地稅部門管理，有些地方地稅部門就要求建安企業和開發公司只有取得地稅部門開具的建筑安裝發票才能入賬，否則稅前不予列支。而企業也因為地稅是他們的直接管理單位，只有遵照執行，拒絕接受產品銷售發票。
2.地方政府部門硬性規定。我們在調查中發現，有的部門為了地方政府和本部門的利益，為地稅代征營業稅，強制要求在本地區銷售建筑產品和施工的單位到來代開建筑安裝及工程勞務發票，特別是由財政結算中心審核支出的單位，結算中心規定只收建筑安裝或勞務發票，一律不允許產品銷售發票報銷，硬性使建筑產品銷售收入的增值稅變成了營業稅。由于目前的市場是買方市場，建筑產品生產銷售納稅人為了與建筑安裝公司或房地產開發公司做業務，只好按照他們的要求開具建筑安裝或勞務發票，造成了實際上的增值稅稅款的流失。我們在調查中發現，不論是生產還是銷售建筑類產品，這種情況非常普遍，涉及到的納稅人也很多。
3.生產銷售納稅人利益驅動。對于個體戶和小規模納稅人，根據新的增值稅條例，連續12個月銷售額累計達到50萬元以上，就要強制認定為增值稅一般納稅人，而50萬元銷售額中可以不包括非增值稅應稅勞務收入。而一般納稅人增值稅稅率又遠大于營業稅稅率，有些個體和小規模納稅人企業為了不被認定為一般納稅人（建筑產品生產銷售納稅人由于進項大多很難取得增票，抵扣少，就自身而言也不愿被認定為一般納稅人），采取少計產品銷售收入多計建筑勞務收入，或者干脆到地稅部門開票，從而多交營業稅少交增值稅；對于一般納稅人，產品銷售的增值稅稅率17%，建筑勞務營業稅稅率3%，納稅人當然愿意多計建筑勞務收入而少計產品銷售收入，從而達到少繳稅款的目的。
4.稅收鏈條斷裂造成稅款流失。建筑安裝企業賬證都不是很健全，因此地稅部門一般采取以票管稅方式，開具發票征收營業稅的同時隨征企業所得稅或個人所得稅，其購進的材料也不需要正式發票入賬。建筑產品生產企業銷售產品給建筑安裝公司時，往往不需開票，鏈條的斷裂造成該環節流轉稅的流失，應當繳納的稅款，實際上已經被建筑安裝公司在價格上或低價，或回扣，被建筑產品生產企業和建筑安裝公司分別瓜分了。
二、產生上述問題的原因分析
1.現行流轉稅制度的缺陷，造成重復征稅現象嚴重。建筑產品生產企業銷售產品給建筑安裝公司要按適用稅率繳納增值稅和營業稅；建筑安裝公司提供建筑勞務給房地產開發公司要繳納3%的營業稅，營業稅的計稅依據中包含了上一環節的產品價款和稅款，造成重復征稅；房地產開發公司銷售不動產，接規定要繳納5%的營業稅，發票金額中也要包含上一環節繳納的營業稅款，同樣要重復征稅。
2.增值稅一般納稅人認定標準偏低，造成某些行業稅負偏高。新的增值稅條例將工業企業一般納稅人認定標準從100萬元降至50萬元，對于某些規模較小，難以取得進項增票的企業，其增值稅的負擔率將會大幅度提高，且這類企業產品銷售對象大多是建安公司、房地產開發公司等營業稅納稅人，他們不需要增票抵扣稅款，必然導致這類企業在發票和稅收上做文章，而目前的稅收制度和經濟環境給這些企業偷逃稅款創造了條件。
3.部門利益沖突，國地稅征管矛盾重重。受不斷增長的稅收收入任務的影響，國地兩稅都加大了征管力度，對屬于本部門的管轄的稅收更是寸步不讓。新的增值稅、營業稅條例實施細則都規定，銷售自產貨物并同時提供建筑業勞務，未分別核算的，由國稅、地稅兩個主管稅務機關分別核定各自計征增值稅的銷售額和計征營業稅的營業額，因兩個細則都沒有規定方法和標準，其核定結果必將產生此多彼少之爭議。根據多年來國稅、地稅一直對新辦企業所得稅管轄權存在爭議的實際情況，國稅、地稅兩個主管稅務機關不可能坐下來針對某一納稅人的混合銷售行為或兼營非應稅項目計稅依據“合理”地協商確定各自征收增值稅和營業稅的銷售（營業）額，最終還是導致國稅、地稅兩個主管稅務機關管理權的矛盾。
4.企業追求利潤最大化，千方百計少繳稅款。從調查情況來看，納稅人賬外經營情況嚴重，一是納稅人在施工所在地政府或地稅機關代開建筑安裝發票，如果正常入賬后國稅部門必然不認賬，要重復繳納增值稅；二是部分購貨單位不要發票，納稅人取得的收入不入賬，偷逃增值稅和營業稅。
三、解決上述問題的對策
1.加強稅法宣傳。對建筑產品生產銷售企業會計的加強業務培訓，積極宣傳新《增值稅暫行條例》、《營業稅暫行條例》及兩個細則，深刻領會文件精神，按照要求做好財務分類核算。
2.強化稅收管理。針對建筑產品銷售業務的特殊性，可以實行“以電管稅”等征管措施，測算單位產品耗電量和行業稅負率，要求納稅人按月提供電費收據等相關資料，定期進行納稅評估，及時發現和處理存在的問題。
論文關鍵詞：從賬戶處理探討建筑業“甲供材料”若干稅收業務問題
所謂“甲供材料”就是建設方和施工方之間材料供應、管理和核算的一種方法，即建設單位在進行施工招投標與施工單位簽訂施工合同時，建設單位為甲方，合同中規定該工程項目中所使用的主要材料由甲方（建設方）統一購入，材料價款的結算按照實際的價格結算，數量按照甲方（建設方）調撥給乙方（施工單位）數量結算。
建筑業“甲供材料”（包工不包料的工程）由于材料入賬單位與稅法規定的納稅人的不一致，一直以來是稅收管理的難點。在實務中尚有幾個疑難業務問題需要甄別清楚。
有一個工程建設方與施工方約定：建筑勞務100萬元經濟論文，建設方自行采購材料97萬元。雙方的會計處理如下：
建設方 借：在建工程—建筑勞務 100
在建工程—材料 97
貸：銀行存款（應付賬款）197
施工方 借： 銀行存款 100
貸：主營業務收入100
借：營業稅金及附加5.91（（100+97）×3%=5.91）
貸：應交稅費——應交營業稅5.91
根據以上常見的建筑業務會計處理我們來分析幾個稅收業務問題。
一、營業稅討論。
1、計稅依據問題。
根據《中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則》第十六條規定：“除本細則第七條規定外，納稅人提供建筑業勞務（不含裝飾勞務）的，其營業額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，但不包括建設方提供的設備的價款站。”
一般來講包工不包料的工程，施工單位只就勞務費金額開票。但施工單位在納稅申報時，要按料工費全額納稅。而甲供材料的會計處理只反映在建設單位，而作為納稅人的施工企業賬上沒有甲供材料的金額反映。這個是稅務管理上的一個難點，一般稅務機關可以要求在開具建筑業發票或納稅時，必須由對方（建設單位）出具證明有無甲供材料行為以及相應的金額。目的是為防止施工單位僅就人工費和部分材料繳納營業稅。
根據國家關于工程造價的相關規定，在工程中，無論材料由誰提供，工程總造價包括全部的材料價款，且在工程總造價的核算中，所有的材料都要提稅后計入工程總造價經濟論文，即工程造價是含稅價。但是在實際工作中，由于建筑項目實行的是項目經理負責制，雙方在簽訂合同過程中往往沒有考慮甲供材料部分金額對應的稅金，也就是說合同總造價沒有包括甲供材料部分金額對應的稅金。稅務機關要向施工公司征收甲供材料部分的營業稅時，施工企業往往另再向建設單位收取。作為間接稅的營業稅稅負具有可轉嫁性決定了最終的營業稅稅收是由建設單位承擔的。
基于此在實務中計征甲供材料營業稅時需要把甲供材料部分金額換算為含稅價格。換算公式：甲供材料部分金額計稅營業額＝甲供材料部分金額÷（1-營業稅稅率）。如：一個工程建筑勞務費100萬元，甲供材料部分金額97萬元（簽訂合同時雙方沒有把甲供材料部分金額對應的營業稅算入合同總造價）。在納稅申報時應交營業稅=【100+97÷（1-3%）】×3%=6萬元，而不是（100+97）×3%=5.91萬元，相應地，建筑勞務發票應該按照100+3=103萬元開具，這樣就把整個工程的全貌都反映了，也解決了雙方的財務處理。
建設方 借：在建工程—建筑勞務 103
在建工程—材料97
貸：銀行存款（應付賬款）200
施工方 借： 銀行存款 103
貸：主營業務收入103
借：營業稅金及附加6（（103+97）×3%=6）
貸：應交稅費——應交營業稅6
如果不是這樣處理，建筑勞務發票仍按100萬元開具，對甲方單位來說，它的工程總造價總支出是200萬元經濟論文，但是入賬的原始憑證只有197萬元，不符合賬戶處理“賬實相符”的客觀性原則。
當然如果雙方在簽訂合同過程中已經考慮了甲供材料部分金額對應的稅金，也就是說合同總造價包括甲供材料對應的稅金，也就不需要再換算。
2、納稅義務發生時間問題。
營業稅條例及細則沒有直接提及甲供材料建筑方的納稅義務發生時間站。
《中華人民共和國營業稅暫行條例》（國務院令第540號）第十二條“營業稅納稅義務發生時間為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產并收訖營業收入款項或者取得索取營業收入款項憑據的當天。國務院財政、稅務主管部門另有規定的，從其規定。”
《營業稅暫行條例實施細則》第二十五條規定，“納稅人提供建筑業或者租賃業勞務，采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天。”
《營業稅暫行條例實施細則》第二十四條規定“條例所稱收訖營業收入款項，是指納稅人應稅行為發生過程中或者完成后收取的款項。條例所稱取得索取營業收入款項憑據的當天，為書面合同確定的付款日期的當天；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應稅行為完成的當天。”
根據新的營業稅條例及實施細則，建筑業營業稅納稅義務發生時間歸納如下：
納稅人提供建筑業應稅勞務，采取預收款方式的，為收到預收款的當天；如果合同規定了付款日期的經濟論文，則不論屆時是否收到款項，均以該日期確定納稅義務發生時間；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應稅行為完成的當天。這里需要區分，工程完工前實際收到的款項應按照實際收到的款項當天確定其納稅義務發生時間，工程完工后按照取得竣工結算單的當天確定納稅義務發生時間，按照結算總價減除實際已收到款項確定計稅營業額。
通過以上的分析，甲供材料部分的納稅義務發生時間可以理解為：甲方供料（除裝飾勞務外）一定程度上等同于甲方付款，也應當按照甲方供料的日期確定其納稅義務發生時間，即如果合同約定供料日期的，按照合同約定日期確定；合同未明確供料日期或在未簽訂合同的情形下，其納稅義務發生時間為實際收到的供料日期。
如果建設單位的工程材料采購通過“工程物資”核算，則建設方購入材料“借：工程物資、貸：銀行存款（應付賬款）”時，建筑業甲供材料營業稅納稅義務發生時間尚未可以確認；到工程領用物資“借：在建工程、貸：工程物資”時，可以確認建筑業甲供材料營業稅的納稅義務發生時間。
二、一些地方小稅種討論。
1、城建稅等隨同營業稅附征的地方稅費。
繳納了營業稅的施工單位應該是城建稅與教育費附加的繳納人。由于一般的稅收理論把隨同“增值稅、營業稅、消費稅”征收的城建稅與教育費附加也視同流轉稅經濟論文，因而，如果實務中能夠確認甲供材料部分金額是不含稅的，也有必要考慮城建稅與教育費附加的稅負問題，相應的上文關于“甲供材料部分金額計稅營業額＝甲供材料部分金額÷（1-營業稅稅率）”的公式要進行修正。納稅人甲供材料部分金額計稅營業額＝甲供材料部分金額÷[1-營業稅稅率×(1+城建稅稅率+教育費附加費率) ]。
有的地方還開征其他的附加，也要一并考慮。如浙江省還有地方教育附加(征收率2%)和水利建設專項資金(征收率1‰)，上述公式還要進一步修正。納稅人甲供材料部分金額計稅營業額＝甲供材料部分金額÷[1-（營業稅稅率×(1+城建稅稅率+教育費附加征收率+地方教育附加費征收率)+水利資金征收率）]站。
前文所述工程假如位于浙江某縣城。則對施工方來說，納稅人甲供材料部分金額計稅營業額＝=97÷[1-(3%×(1+5%+2%+3%)+1‰)=97÷(1-3.4%)=100.4141。在納稅申報時應交營業稅=[100+100.4141]×3%=6.012萬元，城建稅0.3，教育費附加0.18，地方教育附加費0.12，水利資金0.2。施工方應開具勞務發票金額100+（100.4141-97）=103.4141。雙方的會計處理如下：
建設方 借：在建工程—建筑勞務 103.4141
在建工程—材料 97
貸：銀行存款200.4141
施工方 借： 銀行存款 103.4141
貸：主營業務收入103.4141
借：營業稅金及附加6.812
貸：應交稅費——應交營業稅6.012
應交稅費——應交城建稅0.3
應交稅費——應交教育費附加 0.18
應交稅費——應交地方教育附加費 0.12
應交稅費——應交水利資金0.2
2、印花稅
根據《印花稅暫行條例》及其施行細則相關規定，甲供材料部分金額的印花稅征收問題很容易判斷征收與否，只要在建筑合同中有甲供材料部分金額的涉及就可以按照規定征收。印花稅暫行條例》印花稅稅目稅率表：“建筑安裝工程承包合同按承包金額萬分之三貼花。”如果建筑安裝工程承包合同沒有涉及甲供材料金額，則對施工方甲供材料金額不涉及印花稅經濟論文，對施工方與建設方只征收承包金額的建筑安裝工程承包合同印花稅。甲供材料金額部分只有建設方涉及的采購環節的購銷合同印花稅問題。兩者的適用稅目與納稅人均是不同的，要注意區別。
三、企業所得稅討論。
1、企業所得稅的征收與否。
在企業所得稅法里沒有甲供材料征收的專門規定，筆者認為甲供材料部分金額不應征收企業所得稅。理由為：其一，《企業所得稅法》第六條“企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額”。對施工單位來說沒有甲供材料部分“貨幣形式和非貨幣形式”的收入，也就沒有構成施工單位的應納稅所得額。其二，企業所得稅法以及有關文件沒有甲供材料部分金額并計應納稅所得額的特殊規定。其三，我們可以作一個假設，假設甲供材料對應的工程是包工包料，也就是說對應的甲供材料部分都是由施工單位購入的，那么這部分金額一方面作為施工單位的工程成本，另一方面作為施工單位的工程收入，兩者的金額相同，在計算應納稅所得額時得數為零。基于以上三方面的分析我們可以得出：甲供材料部分金額不征收企業所得稅站。這是建筑業甲供材料部分金額營業稅與企業所得稅征收上的不同。
2、營業稅及附加的稅前扣除。
《企業所得稅法》第八條規定：“企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出經濟論文，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在結算應納稅所得額時扣除”。由于施工單位上交甲供材料部分對應的營業稅金及附加沒有相應的很明確收入，所以甲供材料部分對應的營業稅金及附加在企業所得稅前扣除問題有必要進行分析。甲供材料部分對應的營業稅金及附加是否是“與取得收入有關的、合理的支出”？一些人是就根據這一條來否認甲供材料部分營業稅金及附加在企業所得稅前的扣除。其實，根據筆者上文營業稅計稅依據方面關于甲供材料含稅與否的討論，我們不難發現，甲供材料部分對應的營業稅金及附加與施工單位取得收入的關系很是相關。
《企業所得稅法實施條例》第三十一條明確“企業所得稅法第八條所稱稅金是指企業發生的除企業所得稅和允許扣除的增值稅以外的企業繳納的各項稅金及其附加”。在實務中準予扣除稅金的方式有兩種：一是在發生當期扣除；二是在發生當期計入相關資產的成本，在以后各期分攤扣除。甲供材料部分的營業稅及附加是施工企業實際繳納的各項稅金及其附加，不難判斷屬于在發生當期扣除。
所以甲供材料部分的營業稅稅金及附加符合企業所得稅法及其實施條例關于準予扣除的相關規定，允許在計算企業所得稅稅前扣除。
我國房地產行業具有一定的基礎性，從1978年改革開放至今，歷經三十多于年的發展，與其他產業間聯系密切，已然成為拉動國民經濟發展的支柱產業之一，所以房地產企業能否健康、穩定、可持續的發展在一定程度上影響著我國經濟的走勢。根據這幾年房地產企業發展走勢來看，房地產企業的資金鏈相較于其他行業而言則要更加緊張。因為房地產企業的開發產品具有單位價值高、建設周期長、負債比例大、資金回籠速度慢、融資難等等特點。目前房地產企業稅制設計不是很合理，很多部分的稅種都集中在流轉環節，而且多是以預繳的形式提前征收，再加上高額的土地出讓金和各種名目的費用，使的房地產開發企業面臨著巨大的經營壓力。因此，科學有效的稅務籌劃，能夠縮減企業稅收成本，有利于提高房地產企業的經濟效益，提高其競爭實力。
在利潤率普遍趨同的當今社會，降低成本很顯然是企業保持競爭優勢的一大法寶。而稅務籌劃工作的實質是指納稅企業在依照我國稅法的相關規定（含稅收法律、法規以及國家相關稅收規定）基礎上，以不觸及稅收法律法規界限的基礎上，通過對企業的投融資、經營管理等活動進行合理的分析和決策，充分利用國家有關稅收優惠政策，從不同納稅方案中選擇最優方案，規避納稅風險，實現稅負最小化，從而使企業達到利潤最大化這一經營目的。
二、房地產企業稅務籌劃現狀
2015年隨著全國兩會閉幕，房地產行業再次成為重要話題之一，房地產行業與宏觀經濟密切相關。國家在政策上加大了對房地產企業的宏觀調控力度，使得房地產企業的發展環境日趨復雜，在短期內限制了其經濟效益的增長。隨著我國稅收制度的逐漸完善，國內學者和專家近幾年開始了稅務籌劃方面的研究，截止到目前，已經出版許多涉及房地產行業稅務籌劃方面的的著作及專論，取得了一定成績。
三、房地產企業稅務籌劃的可行性
第一，政府鼓勵房地產企業開展稅務籌劃。一方面房地產企業通過稅務籌劃的方式在一定程度上可以提高納稅企業納稅的積極性；同時合法的稅務籌劃也規避了偷稅漏稅等違法行為；另一方面對企業而言，有效的稅務籌劃要求企業涉稅人員具備較高的財務管理水平，能夠提高企業資源的有效配置，優化產業結構。
第二，我國的稅收環境逐漸國際化。我國自加入WTO以來，市場經濟逐漸與國際接軌，納稅企業在依法納稅的基礎上，不斷學習與借鑒國外稅收法律法規。在國際化的稅收背景下，為房地產企業充分有效利用各國各項稅收優惠政策，實施稅務籌劃提供了自由發揮的平臺。
第三，隨著現代市場經濟的日趨復雜，相關稅收法律法規具有一定的滯后性和缺陷性，這為房地產企業合法的稅務籌劃提供自由發揮的土壤。
四、房地產企業主要稅種籌劃方法
房地產企業在經營過程中，前期投資金額很高，而且經營周期長，負債比例較大，資金回籠速度慢；除此之外，房地產企業開發經營業務日趨復雜，企業除了土地、房屋的開發以外，還要建設相應的基礎和公共配套設施，經營業務涵蓋了征地、拆遷、勘測、設計、建設、銷售到售后服務等一系列環節，當然各個環節都會牽扯到涉稅事宜。其中在建設環節會涉及繳納耕地占用稅、營業稅及其附稅；銷售環節，需要繳納營業稅、附稅以及可能還會涉及印花稅等等。
我國房地產企業在經營過程中涉及的稅種比較多，進行稅務籌劃的稅種主要有4種：營業稅、土地增值稅、房產稅、企業所得稅。稅率一般為營業稅一般為5%（其中建筑業為3%）；土地增值稅是四級超率累進稅率從30%至60%；房產稅稅率為1.2%和12%兩種比例稅率；企業所得稅為25%等等。
（一）營業稅
房地產企業在經營過程的不同環節所涉及營業稅稅率和計稅依據會有差異，這塊主要是利用兩種方法：一是利用營業稅的不同稅率進行稅務籌劃，二是利用營業稅的計稅依據進行稅務籌劃：
1.營業稅稅率差異――不動產銷售和裝修分離。根據《營業稅暫行條例》及《營業稅暫行條例實施細則》的規定，房地產企業為房屋及構筑物裝修從而獲取的價款，需依照“營業稅-建筑業”繳納3%的營業稅。
例1：當前大多房地產企業在銷售精裝商品房時，收到的全部價款中包括因提供裝修服務的費用，在計算營業稅應納稅額時，這部分裝修價款會作為價外費用計入到營業額中，按照“營業稅――銷售不動產”5%的稅率依此納稅，因而無法適用“營業稅―建筑業”3%的營業稅稅率納稅。因此，房地產企業在銷售精裝商品房時建議采取商品房銷售與提供裝修服務相互分離的方式，也就是說企業在銷售毛坯房時，與客戶獨自核算裝修服務費用，即同客戶一方面簽訂不動產裝修和不動產銷售兩份合同。換言之房屋的銷售價款按照“營業稅―銷售不動產”稅目稅率5%計征營業稅，而房地產企業提供的裝修價款將按照“營業稅―建筑業”稅目3%計征營業稅，最終房地產企業節約2%的應納稅額。
例2：房地產企業大多與與其他建筑單位一同開發，也就是“分包”給其他建筑公司，根據《營業稅暫行條例》及《營業稅暫行條例實施細則》的規定，房地產企業作為發包人將以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他承包單位的分包款后的余額為營業額。如果承包建筑單位僅僅是負責建筑工程的組織和協調事宜，對于承包方將按照“營業稅―服務業”這一稅目5%稅率納稅；但是如果建筑單位承包建筑安裝作業，不管其是否有參與施工，都應按照“營業稅―建筑業”這一稅目3%稅率納稅。因此房地產企業作為發包方與建筑單位在合作開發過程中，需簽訂建筑安裝工作合同，按照“營業稅―建筑業”3%稅率計稅，節約2%的應納稅額。
2.營業稅計稅依據差異――降低價外費用。根據《營業稅暫行條例》及《營業稅暫行條例實施細則》的規定，營業稅的計稅依據是營業額，營業額等于全部價款加上價外費用。房地產企業可以采取合法手段降低企業自身價外費用方面已達到減輕稅負的效果。
例如：大多房地產企業在銷售不動產時，在收取全部價款時大多連帶收取一部分其他費用，譬如：采暖費、物業費、水和電的初裝費、基礎設置的配套費用等等，按照規定這部分費用全部作為價外費用一并收取營業稅。因此房地產企業可以在房屋銷售之前，自行開立一家物業公司，以該物業公司來處理和收取這一部分價外費用，因此代收的這部分費用不再劃歸到該房地產企業的相關價外費用，從而降低房地產企業稅負。
（二）土地增值稅
1.分散有關經營收入，降低土地增值率。例如：某房地產企業出售一棟房屋，總售價為1000萬元，進行了簡單裝修和必備的基礎實施安裝。根據規定，該房地產企業允許扣除400萬元的費用，也就是說該筆交易中實現的房屋增值額為600萬元。在此環節中該房地產企業應該繳納土地增值稅。根據規定土地增稅應納稅額是實現的增值額除以允許扣除項目的金額的比率，按照超率累進稅率，找到相適用的稅率累進計算征收。換句話說，增值率越高，按照超率累進稅率方式所使用的稅率檔次越高，自然繳納的稅款也是逐級累加的。通過計算該房地產企業土地增值率為：400/600*100%=150%。根據《土地增值稅暫行條例實施細則》規定，適用的稅率檔為50%，速算扣除數為15%。因此在此環節應當繳納增值稅稅額為：600*50%-400*15%=240（萬元）。
如果該房地產企業將該房屋的出售與客戶分別簽訂兩個合同，也就是一個是房屋買賣合同，另一個是房屋裝修合同。前者不包括裝修費用，合同總金額為700萬元，可允許扣除項目費用為300萬元；后者合同金額為300萬元，允許項目扣除費用100萬元。前者的土地增值率為：400/300*100%=133%。應繳納的土地增值稅應納稅額為：400*50%-300*15%=155（萬元）。
因此，通過上例分析，通過將經營收入分開計算，是房地產企業實現少納稅的關鍵。分散經營收入減少土地增值額，使得房地產企業稅收負擔減少85萬元（240-155=85萬元）的稅額。
2.巧用扣除費用扣除項目，降低土地增值率。房地產企業可通過增加可允許扣除項目金額這種途徑以達到降低土地增值率或者增值額，也是房地產企業實現少納稅的又一關鍵方法。
例如：某房地產企業開發一處房屋，支付800萬元取得土地使用權，花費1400萬元用于土地開發和配套必備設施的安裝，在公司的財務賬上財務費用中針對該房地產項目分攤的利息支出為200萬元，不超過當期商業銀行同期同類貸款利率。對于是否提供金融機構證明，公司財務人員發現，不提供可供扣除項目費用為：（800+1400）*10%=220萬元；如果提供證明，可供扣除項目費用的最高額為200+（800+1400）*5%=310萬元。
因此，通過上例分析，房地產企業提供金融機構證明是明智選擇，增加可允許扣除項目金額，以減輕稅負。
3.利用稅收優惠政策中20%這一臨界點進行稅務籌劃。依據《土地增值稅暫行條例實施細則》第十一條規定，納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過本細則第七條扣除項目金額之和的20%是可以免征土地增值稅；但是如果增值額超過扣除項目金額之和20%的，應就其全部增值額按規定計稅。房地產企業可以充分利用這20%的臨界點進行稅務籌劃，關鍵點就是房地產企業在建造普通標準住宅出售時，將土地增值率控制在20%以內，獲得免稅待遇。
（三）企業所得稅
1.房地產企業可以合理延遲房屋產權轉移時間。根據稅法相關規定，房地產企業在銷售房屋時，只有當房屋的所有權權屬關系發生變更時，企業才確認銷售收入的實現，此時間為納稅義務發生時間點。所以，房地產企業可以通過合理合法適當推遲房房屋所有權等權屬關系轉移時間，延遲房產證的辦理，以此推遲確認銷售收入實現時間點，延遲繳納企業所得稅的時間，緩解房地產企業在資金緊張情況下的納稅負擔。
2.房地產企業可以合理延遲銷售成本最終確認時間。根據稅法相關規定，房地產企業在生產經營過程中，通常會發生房屋所有權等權屬關系變更已辦理，企業的銷售收入已實現，但實際上卻還有一些基礎等配套工程還未最終完全辦理竣工結算等手續的情況，由此造成房地產企業無法準確地確認和核算房地產項目的最終成本、費用或損失。因此，房地產企業的財務管理人員可以通過合理延遲房屋銷售成本的最終確認時間，延緩繳納企業所得稅的時間，緩解房地產企業在資金緊張情況下的納稅負擔，實現企業利益最大化。
（四）房產稅
1.房地產企業的自用房屋的房產稅以房產余值計稅，房產余值是房產原值一次減除10%～30%后的余值，扣除比例由當地省、自治區、直轄市人民政府決定。房產原值指在會計核算賬簿上“固定資產”賬戶上記載的房屋原價，該原值包括與房屋不可分割的各種附屬設備或一般不單獨計價的配套設施。也就是說，自用房屋的房產原值與企業應納房產稅稅額成正比例關系，房產原值越大，扣除比例一定的情況下，房產稅稅額越高。所以，房產稅稅務籌劃的關鍵就是合理適度地降低房產原值，房地產企業的財務管理人員可以將能與房屋主體分隔開的建筑部分分離出去，單獨確認其價值，不作為房產原值的核算范圍，以達到房產稅的納稅籌劃。
例如：某房地產企業采用從價計征以房產余值作為其計稅方式。按照《房產稅暫行條例》的有關規定，房產稅按征稅對象劃分屬于財產稅類，房產是以房屋形態存在和表現的一項財產，獨立于房屋之外的有關建筑物不包括在內。準確掌握稅法規定中對房屋的定義，對獨立于房屋之外的建筑物是不征收房產稅的，所以企業財務人員在核算房屋原值的時候，要將房屋與可分隔開的建筑物以及各種附屬設施、配套設施進行適當劃分，分開確認和核算。
Abstract: The value-added tax is a kind of indirect tax with the nature of tax shifting which takes the amount of increment of production and circulation of goods and services in all aspects as the object of taxation. From the VAT reform, this paper analyzed financial risks faced by the construction and installation enterprises and how to solve these problems, and proposed advice about further tax reform in the future.
關鍵詞：增值稅轉型；建筑安裝企業；分析；建議
Key words: VAT；construction and installation enterprises；analysis；recommendations
中圖分類號：F272文獻標識碼：A文章編號：1006-4311（2011）17-0113-02
0引言
2009年1月1日起頒布執行的《中華人民共和國營業稅暫行條例》與實施細則中規定，對提供建筑業勞務的同時銷售自產貨物的行為即混合銷售行為應當分別核算應稅勞務的營業額和貨物的銷售額，其應稅勞務的營業額繳納營業稅，貨物銷售額不繳納營業稅；未分別核算的，由主管稅務機關核定其應稅勞務的營業額。按實施細則規定，如果工程項目所用設備是非自產貨物應該適用營業稅，工程項目采購的設備的價值一并計入營業額繳納營業稅。
1增值稅轉型改革的主要內容
根據修訂后的《中華人民共和國增值稅暫行條例》與實施細則相關規定，本次增值稅轉型改革的主要內容如下：①自2009年1月1日起，全國所有增值稅一般納稅人購進或自制的固定資產發生的進項稅額可以計算抵扣，未抵扣完的可以轉到下一期繼續抵扣，并明確：1）除專門用于非應稅項目、免稅項目等的機器設備進項稅額不得抵扣外，包括混用的機器設備在內的其他機器設備均可抵扣。2）不動產在建工程不允許抵扣進項稅額。3）購進的應征消費稅的小汽車、摩托車和游艇不得抵扣進項稅。但如果是外購后銷售的屬于普通貨物，仍可以抵扣進項稅額。4）對企業新購設備所含進項稅額采用規范的直接抵扣辦法，即納稅人當年新購進固定資產所含的進項稅額，可以抵扣其應繳納的增值稅額，抵扣不完的結轉以后年度抵扣。5）固定資產是指使用期限超過12個月的機器、機械、運輸工具以及其他與生產經營有關的設備、工具、器具等。取消了單位價值在2000元以上的規定。②對于2008年12月31日以前購進或自制的固定資產，按照4%征收率減半征收增值稅。③對小規模納稅人不再設置工業和商業兩檔征收率，將征收率統一降至3%。④取消了進口設備增值稅免稅政策和外商投資企業采購國產設備增值稅退稅政策。⑤降低小規模納稅人與一般納稅人劃分標準，即將現行工業和商業小規模納稅人銷售額標準分別從100萬元和180萬元降為50萬元和80萬元。
2建筑安裝企業所面臨的財務風險分析
因為增值稅從生產型轉變為消費型，企業購入的固定資產的進項稅額能夠從銷項稅額中扣除，進而取得稅收減負效應；同時，因為在工程安裝過程中建筑安裝企業給予的設備以及材料，對方單位要求獲取增值稅專用發票，從而形成了增值稅鏈條斷裂的矛盾，因此，鏈條斷裂處的征稅范圍不容易進行劃分，是營業稅亦或是增值稅，稅務機關之間以及稅企之間都可能產生矛盾。
2.1 全額征稅增值稅處于對銷售與勞務對象都是一人的考慮，大多數的建筑安裝企業所給予的材料價值通常在兩者總共價值的一半以上。所以，根據增值稅實施細則和有關財稅法律法規的規定，獲取的全部收入在很大程度上會被主管國稅部門認定成全額繳納增值稅。
2.2 面臨雙重征稅的風險營業額應涵蓋工程所用的設備、原材料和其他物資以及動力價款。對于應征增值稅的設備材料又添加了營業稅，重復征稅了流轉稅，勢必會加重稅收負擔。例如，一家建筑安裝企業在當年的營業額是1億元，根據我國享有稅法的規定，此企業要繳納3%的營業稅，也就是300萬元。在當中若包含5000萬元的建筑材料，那么這些材料所含有的增值稅進項稅額，即726萬元將不可以抵扣。這樣一來，此企業實際承擔的稅負是1026萬元，10.26%的稅率，在很大程度山高于3%的稅率。稅收負擔隨著材料比例的加大而變得加重，但是目前不動產所含增值稅要求不可以抵扣，導致工商企業實際稅率較大程度上超過名義稅率。
2.3 有關客戶即便可以取得增值稅專用發票，這同樣會有不可以抵扣的問題存在，究其原因，主要是該次增值稅轉型不是完全意義上的消費型，一些不動產，例如建筑物、房屋等不納入增值稅的抵扣范圍。財稅【2009】113號規定了建筑物及以建筑物或構筑物為載體的附屬設備和配套設施的定義及范圍：建筑物是指供人們在其內生產、生活和其他活動的房屋或者場所；構筑物是指人們在其內生產、生活的人工建造物；附屬設備和配套設施是指給排水、采暖、衛生、通風、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調、電梯、智能化樓宇設備和配套設施。納稅人新建、改建、擴建、修繕以及裝飾不動產都為不動產在建工程，甲方不需要獲得增值稅專用發票，而造成工程成本的提高和抵扣進項稅額致使偷稅的風險。
2.4 增值稅核算牽涉到眾多的環節，例如開具增值稅專用發票、獲取增值稅專用發票的進項稅額的抵扣以及增值稅納稅申報等，其具有相對嚴格的操作要求。另一方面，對專用發票開具、獲取增值稅專用發票的認證、業務合同、資金收付對應、申報繳納及時性以及抵扣時間性有諸多的要求。
3現有增值稅轉型政策對建筑安裝企業的建議
3.1 在簽訂合同中的注意事項建筑安裝單位需要將設備材料（產品銷售合同）與勞務（工程合同）分離，可以有兩種情況：要求工程承包模式變為分簽設備材料銷售合同和工程勞務承包合同；甲方供應設備或材料，那么建筑安裝企業僅剩勞務承包，這種模式不僅會使企業產值大幅縮水，影響經營資質，最關鍵還會使工程利潤空間變窄，但這種模式實施起來很簡單。建議根據具體情況選擇這兩種情況中的一種。①無論何種形式，工程合同報價中計提的稅金必須包括工程全部設備、材料、動力等價款，建設方提供的設備除外。②若設備采購無利潤建議甲方供應，降低稅負。③在合同洽談中說服客戶（甲方）沒有必要取得明確屬于不動產的在建工程中涉及增值稅專用發票，而且提高了工程稅負。④在簽訂分包合同時要注意：根據最新法律法規規定，建筑安裝業的總包人不再被規定為分包人的扣繳義務人，且只有總包方發生分包業務可以差額納稅，其他企業再分包業務應按取得收入全額繳納營業稅，在實施細則中也刪除了轉包的相關定義，再分包商必須在工程所在地按合同額或決算額重復完稅。⑤提供建筑業勞務，并且對自產貨物進行銷售的行為，應對貨物的銷售額以及應稅勞務的營業額進行核算，在出進貨物時，檢查出入庫的手續齊備與否，本月出庫要開具增值稅專用發票，明確收入。在購進貨物后應及時地對銷售方進行增值稅專用發票的收取。繼辦理貨物入庫手續之后，要把專用發票和抵扣聯上交給會計人員，旨在入賬。在本月，會計人員要將其進行匯總，之后交給公司辦稅人員，做發票網上認證手續工作，假如出現錯誤就要本月退回并作廢。⑥在對非自產貨物進行銷售中，要注意購入的貨物要同銷售的貨物在名稱和數量上相符合。稅負率應依據稅務局的規定，同時銷售以及勞務核算明白，不然，相關稅務人員進行核定分別納稅。⑦對于一些項目必須要有提供增值稅發票來說，一定要同建設方簽訂建造合同以及銷售合同，同時提供營業稅發票以及增值稅專用發票。要分開支付安裝與銷售合同的相關資金，還要做到開出的增值稅專用發票的金額和收到的款項金額相同。最好銷售自產貨物同時提供安裝勞務的也可在工程合同中明確貨物總價。⑧妥善控制增值稅發票的開具的時間同增值稅專用發票抵扣聯的獲得的一起進行，禁止還沒有發貨就開具增值稅發票，從而防止該月提前開具增值稅發票，繳納增值稅造成現金流過早流出以及增值稅在最大程度上產生異常變動。
3.2 建筑安裝企業會計人員需要不斷學習并進行稅務籌劃建筑安裝企業會計人員要不斷學習、領會新條例新細則及相關法律法規，主動接受每年的繼續教育或者參加行業內的會計培訓。由于不同地方的各級稅務部門有著不一樣的理解，因而，在現實工作的過程中，這些稅務機關對一些固定資產購進的進項稅額做出抵扣或者不抵扣的決定，這樣，就要求企業一方面進行有理有據的力爭；另一方面還要同該地的相關稅務部門進行全面、充分地交流和協商，從而獲得共識，進而將稅務籌劃工作做好，為企業獲取較好的節稅效應。
4進一步完善增值稅政策的建議
4.1 建議擴大增值稅的征稅范圍我國現行增值稅并能可以說是消費型增值稅，其也沒有涵蓋在營業稅的征稅對象之內，即不動產銷售以及無形資產轉讓，不包含加工以及修配勞務在內的服務交易。所謂全面型增值稅，它指的是征收范圍涵蓋了所有交易活動，例如服務、批發、生產以及零售等。拓展增值稅征稅范圍決定了完整意義上的轉型改革。針對于現實操作而言，按照我國當前的實際情況，要想把各類勞務全部納入增值稅的課征范圍，還沒有相對成熟的條件。而把同商品銷售關系最為緊密的勞務，即建筑安裝和交通運輸首先納入增值稅課征范圍，可能是將來的調整范圍，旨在處理亟待解決的問題；而針對于總體趨勢來講，增值稅發展的方向是包含所有商品以及勞務的銷售。
4.2 建議存量固定資產的進項稅額允許抵扣當前對于存量固定資產稅額不予抵扣，將產生新舊企業間的不公平競爭，對于老企業而言，會對其產生不利的影響；加大資產評估的難度，對企業兼并等資產重組也沒有好處；同一個企業在各個時期購進的固定資產的計價基礎不同進而造成賬務處理不同。此外，部分企業會把先前具有的固定資產先賣給關聯企業，然后再次購回，致使存量固定資產所對應的進項稅額不能抵扣的政策有名無實。基于以上原因建議存量固定資產的進項稅額允許抵扣。
參考文獻：
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廣西房產稅實施細則全文第一條 根據中華人民共和國房產稅暫行條例(以下簡稱條例)第十條的規定，制定本施行細則。
第二條 房產稅在下列地區開征：
(一)城市：指經國務院批準建制的市的市區;
(二)縣城：指人民政府所在地的縣城區;
(三)建制鎮：指經自治區人民政府批準建立的建制鎮的鎮人民政府所在地的鎮區;
(四)工礦區：指工商業比較發達，人口比較集中，符合國務院規定的建制鎮標準，但尚未設立制鎮的大中型工礦企業所在地。具體開征的工礦區，由自治區稅務局確定或由市，縣人民政府提出意見，報自治區稅務局審定。
城市市區、縣城城區、建制鎮鎮區和工礦區的具體征稅范圍，由市、縣人民政府根據當地實際情況確定。
第三條 房產稅依照房產原值一次減除30%后的余值計算繳納。
沒有房產原值作為依據，或者房產原值計算沒有根據的，由稅務機關參考同類房產核定。
房產出租的，以房產租金收入為房產稅的計稅依據。
第四條 房產稅稅額的計算公式如下：
(一)以房產原值為計稅依據的，全年應納稅額=房產原值*(1-30%)*1.2%;
(二)以租金收入為計稅依據的，全年應納稅額=全年的租金收入*12%。
第五條 下列房產免納房產稅：
(一)國家機關(包括各黨派機關)、人民團體、軍隊自用的房產;
(二)由財政部門撥付事業經費的單位自用的房產;
(三)宗教寺廟、公園、名勝古跡自用的房產;
(四)企業或集體辦的學校、醫院、敬老院、幼兒園、托兒所自用的房產;
(五)個人所有的自用房產;
(六)經有關部門鑒定，屬危險和毀損不堪居住并已停止使用的房產;
(七)經財政部、自治區人民政府或自治區稅務局批準免稅的房產。
本條(一)至(五)項免稅房產僅指免稅單位自用的非營業性房產。免稅單位供營業用的房產或對外出租的房產均應依照規定繳納房產稅。
第六條 除本施行細則第五條規定的免稅房產外，納稅人按規定納稅確有困難的，報經市、縣人民政府核準，可酌情給予一定期限的減稅或免稅。
第七條 房產稅按年征收，分上、下半年繳納，具體納稅期限由市、縣稅務局確定。
第八條 新建的房屋應從建成或使用的次月起計算納稅。
第九條 征稅房產和免稅房產發生變化時，按如下規定辦理。
(一)原屬免稅房產轉為應稅房產的，從轉變的次月起計算納稅;
(二)原屬應稅房產轉為免稅房產的，從轉變次月起免稅，但已納稅款不退。
第十條 房產稅的征收管理，依照中華人民共和國稅收征收管理暫行條例和廣西壯族自治區稅收征收管理實施辦法的規定辦理。
第十一條 本施行細則授權自治區財政廳負責解釋。
房產稅轉讓稅收一、契稅：(受讓人繳納)
新建商品住房買賣：按房價的3%(個人購買普通住房為1.5%)
非居住新建商品房買賣：按房價的3%
存量住房買賣：按房價的3%(個人購買普通住房為1.5%)
非居住存量房屋買賣：按房價的3%
交換：房屋交換差價支付方按差額的3%
贈與：按房地產評估價格的3%
預購商品房及其轉讓：按房價的3%(其中個人預購普通住房按房價的1.5%)預征
二、印花稅：
1.合同印花稅：
新建商品住房買賣、新建非居住商品房買賣：受讓人按房價的0.03%;
存量住房買賣、非居住存量房屋買賣：買賣雙方各按房價的0.05%
2.權利、許可證照印花稅：房屋產權證每件五元
三、營業稅(5.65%)
個人將購買不足5年的住房對外銷售的，全額征收營業稅;個人將購買超過5年(含5年)的普通住房對外銷售的，免征營業稅;個人將購買超過5年(含5年)的非普通住房對外銷售的，按其銷售收入減去購買房屋的價款后的余額征收營業稅。
單位銷售或轉讓其購置的不動產，以全部收入減去不動產或土地使用權的購置或受讓原價后的余額為營業額。
單位和個人銷售或轉讓抵債所得的不動產，以全部收入減去抵債時該項不動產作價后的余額為營業額。
四、個人所得稅
個人轉讓住房，以其轉讓收入額減除財產原值和合理費用后的余額為應納稅所得額，按照財產轉讓所得(20%)繳納個人所得稅。
納稅人未提供完整、準確的房屋原值憑證，不能正確計算房屋原值和應納稅額的，稅務機關可對其實行核定征稅，即按納稅人住房轉讓收入的一定比例(上海：1%)核定應納個人所得稅額。
房屋出租、轉租的稅收：
出租、轉租：不繳納契稅;租賃雙方按合同金額的0.1%繳納印花稅
個人出租居住：出租人按房屋租金的5% 繳納綜合稅款
個人轉租居住房屋：轉租人按房屋租金的2.5%繳納綜合稅款
單位出租房屋、個人出租非居住房屋：
營業稅：按租金的5%(附加0.56%);
摘要作為我國十二五規劃時期一項重要的稅制改革，“營改增”主要為使企業稅收負擔降低，而在我國目前部分征收營業稅的行業改收增值稅，并利用增值稅獨有的抵扣機制來有效地避免出現重復征稅的現象。本文從“三網融合”背景下“營改增”對有線電視收視費的稅負影響加以分析，從而對有線電視收視費稅負的增減情況進行詳細的探討。
關鍵詞三網融合營改增有線電視收視費稅負影響
2012年1月1日起，“營改增”稅制改革政策率先在上海的交通運輸業和部分現代服務業試點，隨后這種將征收營業稅改為征收增值稅的試點，逐漸向北京、天津、湖北、安徽、江蘇、浙江、廈門、廣東和福建十個省市推行。本文通過分析“三網融合”背景下“營改增”對有線電視收視費的稅負影響，進而為有線電視運營企業如何有效地應對“營改增”政策提出幾點合理的建議。
一、當前我國有線電視收視費征收營業稅的稅收政策
1、在“三網融合”背景下，隨著數字化進行整轉，有線電視收視費的種類及項目均產生較大的改變，其中不僅包括數字電視及模擬電視收費，而且還有許多如付費頻道收視費等增值類的收費項目。為此，我國有關法律及其實施細則對營業稅的征收做出了如下規定，即有線電視數字付費頻道的業務需要依照“文化體育業”的稅目征收3％稅率的營業稅【1】。
2、根據《中華人民共和國營業稅暫行條例》及相關的實施細則規定，對于同時涉及貨物銷售及營業稅的應稅業務，如裝有數字電視的同時又對機頂盒等硬件進行銷售的混合銷售行為，應當依照“文化體育業”的稅目全額征收3％稅率的營業稅。
3、此外，國家為了支持電視數字化的進一步發展，對部分省及直轄市的有線數字電視基本收視維護費，按照該省或直轄市物價部門有關文件規定進行收取，可在一段時期內，免征這些省及直轄市有線電視的營業稅【2】。
二、“三網融合”背景下“營改增”對有線電視收視費的稅負影響分析
由于在營改增之前，部分省及直轄市享受免征營業稅的優惠政策，并且該政策在營改增之后到優惠政策結束之前，還將繼續執行。因此，為判斷有線電視收視費稅負的增減，需要從有線電視單位規模、成本以及可抵扣的進項稅等多個方向加以研究。
1、有線電視單位主要營業成本主要包括固定資產折舊、機頂盒攤銷以及人工成本等三大類。并且，伴隨當今三網融合及數字化整轉，現有的有線電視網絡需要進行系統改造，由此帶來有線電視企業的網絡資產尤其是固定資產增幅很大。并且在數字化整轉的過程中，有線電視企業將機頂盒依照5年的攤銷出售給用戶，并且攤銷成本的變化由數字化整轉的周期及進度而定。因此，對有線電視收視費進行營改增之后，有線電視企業的可抵扣進項稅支出則就主要包括電視安裝設備、機頂盒、網絡改造消耗的工程款項及物資以及其他類型的生產開銷等【3】。
2、對于改制前后均作為小規模納稅人的有線電視企業來說，營改增后，其有線電視收費的稅負則相應減小。盡管在改革前后，小規模有線電視企業納稅人只是將按照3％稅率繳納的營業稅變為按照3％稅率繳納的增值稅，然而，因為營業稅是有線電視收視費的價內稅，而增值稅只是有線電視收視費的價外稅，實際計算下來，營改增后的增值稅稅率不到3％，故而，其稅負適當有所減少【4】。
3、對于中等規模的一般納稅單位來說，營改增的前后，若該單位可抵扣進項稅的支出在營業額中所占的比例達不到5.88％，那么其稅制改革后的稅負將會增加；而若該單位可抵扣進項稅的支出在營業額中所占的比例在5.88％以上，那么其稅制改革后的稅負將會減少。因為，在假設企業可抵扣進項稅支出的稅率為17％，則其計算公式為：可抵扣進項稅的支出％=營業額％，計算得知，其可抵扣進項稅的支出在營業額中的比例為5.88％。所以，營改增后，可抵扣進項稅的支出在營業額中所占的比例越高，稅負效果越有利于企業。
同時，在得到稅務機關認證或者在認證期限內，在營改增之前已經取得合法增值稅專用發票的可抵扣進項稅的支出，同樣可以作為可抵扣的進項稅。例如，有線電視企業中用于非增值稅應稅項目的工程物資及安裝材料的專用發票，在營改增政策實施之前，是不能用作抵扣進項稅支出的；但是在營改增政策實施之后，這些由一般納稅人購進的貨物或者加工修理勞務的原增值稅則被準予用來抵扣銷項稅額【5】。
4、對于在營改增稅務改革之前的小規模有線電視企業納稅人，而在營改增稅務改革之后被認作是中等規模的納稅人單位，若其還未對數字化進行整轉或者數字化整轉的速率很低，亦或者對網絡改造的進度較為緩慢，同時沒有大規模進行有線電視資源采購。因而在三網融合及數字化整轉的背景下，需對機器設備、材料、機頂盒以及工程物資等進行大量的采購，所以其可抵扣進項稅的支出在營業額中所占的比例遠大于5.88％，故此，其稅負的效果極其優異。
然而，對于在營改增政策實施之前，由于增值稅款條例及相關實施細則規定，小規模有線電視企業作為增值稅納稅人如果不能取得工程物資、材料、機頂盒及采購設備的增值稅專用發票，那么這些項目的進項稅就無法實現進項稅的抵扣。因此，這些企業在營改增政策及當前“三網融合”的數字化整轉背景下，其中能夠用來實現進項稅額抵扣營業額的付現支出比例較小，甚至可能不及營業額的5.88％，因此，營改增后，這類企業的稅負效果不很明顯【6】。
三、有線電視運營企業有效地應對“營改增”政策的幾項措施
1、鑒于“營改增”政策并非是全面在全國各地所有行業鋪開實行，而是在各省各市分批分層地進行試點試行。因此，在非試點地區，增值稅專用發票沒法在營業稅的應稅勞務所開辦，這就不利于納稅人在“營改增”實行后進行進項稅支出的抵扣。故而，作為一般納稅人的企業，在“營改增”稅務政策實施之前，不管其是否被納入“營改增”的試點，為在日后“營改增”政策實行過程中實現進項稅支出的抵扣，都應去試點地區盡可能地購買營業稅應稅勞務，并向出售者索要取得稅務機關認證的增值稅專用的合法發票。
2、對于“營改增”稅務改制以前作為小規模納稅人存在的有線電視企業，當其被納入“營改增”政策實行試點之后，應當盡可能地推遲對貨物或者勞務的購買時間，并且在“營改增”政策實行時，在成功申請作為一般納稅人的資格之后，再進行貨物或勞務的采集購買，如此，能夠進一步增加可抵扣進項稅的支出額，從而達到降低稅收支出的效果【7】。
3、因為小規模納稅人沒有開具有增值稅專用發票的資格，因而為了避免這些小規模納稅人在“營改增”稅務政策實行后，由于進項稅支出的抵扣額占營業額的比例過小，從而使得其稅負效果不明顯。所以，要對現有的所有有線電視企業供應商進行綜合統一分析，以便能對這些供應商在“營改增”后加以分類。
4、作為有線電視企業，應當對“營改增”稅務政策的相關法律及其實施細則加以認真分析和研究，并對稅制改革前后稅負的變化進行詳細測算，以便該企業能夠更加有效地適應“營改增”政策。
5、在當今“三網融合”及數字化整轉的大背景下，有線電視企業為在“營改增”政策實行后更好地實現降低稅負的效果，必須實時地對財稅部門的相關政策變化進行關注，并及時地對企業自身的信息加以調整，以便能更好地適應“營改增”稅務改革的政策，從而在一定程度上使自身的稅負得到降低【8】。
結束語：縱觀有線電視收視費的整體納稅單位，可知，對于有線電視收視費納稅人中小規模的納稅人和一般納稅人在受“營改增”稅務改革后的稅負影響不盡相同。因此，在分析“三網融合”背景下“營改增”對有線電視收視費的稅負影響時，需要充分考慮企業的具體實情，如其規模大小、成本結構以及可抵扣進項稅支出在營業額中所占的比重大小等，從多方面角度加以具體分析。
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